UFSW RV/0359-W/02

oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH 24.3.1994, Zl. 92/16/0142). Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes liegen verdeckte (Gewinn)Ausschüttungen vor, wenn Kapitalgesellschaften ihren Gesellschaftern Vermögensvorteile zuwenden, die ihrer Einkleidung nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind, ihre Wurzel aber in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben (vgl. VwGH 20.3.1974, 1157/72). Hierzu ist ein auf Vorteilsgewährung gerichteter Willensentschluss der Körperschaft erforderlich (vgl. VwGH 23.11.1977, Zlen. 410/77, 618/77), welcher bereits aus den objektiven Umständen des betreffenden Falles erschlossen werden kann (vgl. VwGH 10.12.1985, Zl. 85/14/0080). Es genügt dazu ein Verhalten des Organs, welches den Schluss erlaubt, dass dieses die Verminderung des Gesellschaftsvermögens geduldet habe (vgl. VwGH 26.5.1993, Zl. 90/13/0155). Insbesondere stellen die bei der Gewinnermittlung einer Kapitalgesellschaft zugerechneten Mehrgewinne, die im Betriebsvermögen keinen Niederschlag gefunden haben, eine verdeckte Ausschüttung, deren Zufluss an den Gesellschafter grundsätzlich anzunehmen ist (vgl. VwGH 27.4.1994, Zl. 92/13/0011). Im Einzelnen bedeutet dies hinsichtlich der Eingangsrechnungen der T-GmbH, H-GmbH, C-KEG und der J-GmbH in den Jahren 1994 bis 1996: 2.1 Eingangsrechnungen der T-GmbH: Im vorliegenden Fall ergibt sich aus der von A.S. unterfertigten Niederschrift vom 29. April 1997, dass A.S. die vorliegenden Ausgangsrechnungen der Jahre 1994 und 1995 im Bruttobetrag von S 800.126,88 (1994) bzw. S 1,592.427,70 (1995) auf Verlangen des Geschäftsführers der Bw., M.E., ohne Leistungserbringung ausgestellt habe. Dies mit der Begründung, dass M.E. als Geschäftsführer der Bw. im Wege über fiktive Fremdarbeiten bzw. fiktive Zahlungen an die T-GmbH "Schwarzgeld" für Investitionen habe machen wollen. Von A.S. seien nicht nur die Ausgangsrechnungen geschrieben und gestempelt bzw. unterschrieben worden, sondern auch die Kassaquittungen und einige Anbote bzw. Verträge. Zu den Quittungen gebe A.S. bekannt, dass die Schecks von ihm eingelöst und gleichzeitig ein Betrag von 70% an M.E. zurückgegeben worden sei (d.s. der Rechnungsbetrag 100% abzüglich 20% MWSt abzüglich 10% Vergütung). A.S. könne sich auch erinnern, dass aber einige Schecks nicht von ihm unterschrieben worden seien, da M.E. das Geld bereits selber vom Bankkonto abgehoben hatte. Weiters sei ihm der Text der Ausgangsrechnungen von M.E. vorgeschrieben worden. Im Gefolge dieser Niederschrift wurde im Zuge zweier abgabenbehördlicher Prüfungen bei der T-GmbH als auch bei der Bw. für die Jahre 1994 und 1995 von der Betriebsprüfung jeweils die Feststellung getroffen, dass den an die Bw. ausgestellten Rechnungen keine tatsächlichen Leistungen zu Grunde liegen. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung bei der T-GmbH für die Jahre 1994 und 1995 wurde von der dort prüfenden Betriebsprüfung hinsichtlich der an die Bw. fakturierten Leistungen keine tatsächliche Erbringung der an die Bw. fakturierten Leistungen durch die T-GmbH festgestellt. Die auf der niederschriftliche Aussage von A.S. vom 29. April 1997 basierende Feststellung der Betriebsprüfung, dass den in den Jahren 1994 und 1995 von der T-GmbH an die Bw. gelegten Fakturen keine tatsächliche Leistung zu Grunde liegt, steht in Einklang zu den nachfolgenden Erhebungen in Zusammenhang des beim Landesgericht Wien anhängigen Finanzstrafverfahrens gegen A.S. wegen vorsätzlicher Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs 1 FinStrG. Bei der mit 5. September 1997 erfolgten Vernehmung von A.S. als Beschuldigter durch das Landesgericht für Strafsachen Wien sagt A.S. aus, er sei von M.E. ersucht worden, Rechnungen an die Bw. zu stellen, damit M.E. zu "Schwarzgeld" komme. Die Scheinrechnungen hätte A.S. als "Gegengeschäft" für die laufende Geschäftsbeziehung zur Bw. gemacht. A.S. seien demnach die Provision im Ausmaß von 10% als auch die Mehrwertsteuer im Ausmaß von 20% des Rechnungsbetrages zugeflossen. In der von A.S. unterfertigten weiteren Niederschrift vom 29. September 1997 wird abermals festgehalten, dass A.S. für die Bw. "reine Gefälligkeitsrechnungen" ausgestellt habe, die für M.E. bestimmt gewesen seien. M.E. habe mit diesem Geld Objekte in Polen gekauft. A.S. habe - entgegen den Ausführungen in den Niederschriften vom 29. April 1997 und vom 5. September 1997 - nur die "obligatorischen 10%" an Vergütung (für das Ausstellen der Gefälligkeitsrechnungen) erhalten. Die Buchhalterin der Bw. habe M.E. nur Geld gegeben, wenn er Rechnungen gebracht habe. Die Buchhalterin der Bw. habe auch die Schecks ausgestellt. Jetzt streite M.E. alles ab, aber es sei offensichtlich, dass es Gefälligkeitsrechnungen seien. A.S. habe Rechnungen für Gebäudereinigungen ausgestellt, obwohl er keine Reinigungsfirma habe und kein Personal dazu. Anlässlich der mit 23. Jänner 1998 erfolgten Einvernahme von A.S. im Rahmen der Hauptverhandlung beim Landesgericht für Strafsachen Wien sagt A.S. aus, er habe an die Bw. Scheinrechnungen "als Gegenleistung dafür gelegt, dass ihm die Bw. (seinerzeit) geholfen habe, wie er Schwierigkeiten gehabt hätte". Demnach würde M.E. "als Gegenleistung Scheinrechnungen brauchen, weil er Schwarzgeld benötige". Basierend auf den vorstehenden niederschriftlichen Aussagen von A.S., für die Bw. Schein- bzw. Gefälligkeitsrechnungen gelegt zu haben, wurde A.S. mit Urteil des Landesgerichtes für Strafsachen Wien vom 23. Jänner 1998 der vorsätzlichen Abgabenhinterziehung für schuldig befunden. Begründend wurde in dem Urteil des Landesgerichtes für Strafsachen vom 23. Jänner 1998 ausgeführt, dass A.S. die von der Bw. erhaltenen Schecks einlöste und davon wiederum 70% an den Geschäftsführer der Bw., M.E., rückerstattet habe. Da die Honorare für die Scheinrechnungen und Deckungsrechnungen von A.S. nicht gemeldet wurden, wurden die abgeführte Mehrwertsteuer (20%) sowie die einbehaltene Provision (10%) als verdeckte Ausschüttung gewertet. Bei der Strafbemessung wurden bei A.S. mildernd das volle, reumütige Geständnis und erschwerend die Tatbegehung durch mehrere Jahre hindurch berücksichtigt. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entfaltet ein rechtskräftiges Strafurteil im Falle der Verurteilung bindende Wirkung hinsichtlich der tatsächlichen Feststellungen, auf denen sein Spruch beruht, wozu jene Tatumstände gehören, aus denen sich die jeweilige strafbare Handlung nach ihren gesetzlichen Tatbestandselementen zusammensetzt. Die Bindungswirkung erstreckt sich daher auf die vom Gericht fest gestellten und den Schuldspruch notwendiger Weise begründenden Tatsachen (vgl. VwGH 18.12.2003, 2000/08/0199). Da die Rechtsordnung der Beweiskraft von Beweismitteln, die zu einer strafgerichtlichen Verurteilung führen, besondere Bedeutung beimisst, ist weiters davon auszugehen, dass in Fällen, in denen eine Straftat mit rechtskräftigem Urteil als erwiesen angenommen wurde, keine begründeten Zweifel am Tatgeschehen offen geblieben sind (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, Band 2, §116 BAO, S. 1332). Anders als im Abgabenverfahren, wo die größte Wahrscheinlichkeit genügt, um eine Tatsache als erwiesen anzusehen, ist im Falle einer strafgerichtlichen Verurteilung von einer vollen Überzeugung der Strafbehörde auszugehen (s. sinngemäß UFS vom 18.4.2005, RV/1084-W/03-RS1). Anlässlich der mit 22. Oktober 2004 vom unabhängigen Finanzsenat durchgeführten weiteren schriftlichen Zeugenbefragung von A.S. gemäß § 173 Abs 1 BAO hält A.S. in dem Telefonat vom 4. November 2004 fest, dass es sich bei den von der T-GmbH an die Bw. gelegten Rechnungen um Scheinrechnungen handle, für die er seinerzeit vom Landesgericht für Strafsachen finanzstrafrechtlich verurteilt worden sei. Für A.S. sei "die ganze Sache vom Tisch, weswegen er heute wertfrei darüber sprechen könne". Hinsichtlich der von der T-GmbH an die Bw. in den Jahren 1994 und 1995 fakturierten Leistungen sind keine Kalkulationsgrundlagen, Aufmasskontrollen, Stundenaufschreibungen, Pläne und Planskizzen vorhanden, wie sie die Bw. für ihre eigenen Auftraggeber, d.s. Firmen wie Fa. F. KG, Fa. R., etc. bei den an sie erteilten Aufträgen erstellt hatte, um ihre eigenen Leistungen entsprechend zu dokumentieren. Für die von der T-GmbH an die Bw. in den Jahren 1994 und 1995 fakturierten Leistungen wurden von der Bw. für das 1995 als "Leistungsnachweise" lediglich ein (!) Auftragsprotokoll mit einer Auftragssumme in Höhe von S 200.000,--, für das Jahr 1994 zehn Auftragsprotokolle mit einer Auftragssumme von S 654.530,-- vorgelegt. Aus den vorgelegten Auftragsprotokollen der Jahre 1994 und 1995 ist lediglich die rechnerische Ermittlung der Auftragssumme ersichtlich. Insbesondere ist es in Anbetracht der Anzahl und der Höhe der von der Bw. an die T-GmbH fakturierten Leistungen nicht glaubhaft, dass die Bw. an die T-GmbH Aufträge als Subunternehmerin vergibt und als "Leistungsnachweise" bloß die - soweit vorhandenen - Auftragsprotokolle existieren. Nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates müssten die Leistungen der T-GmbH als Subunternehmerin der Bw. in gleicher Weise dokumentiert werden können, wie die Bw. ihre eigenen Leistungen gegenüber ihren eigenen Auftraggebern wie Fa. M-GmbH, Fa. B-GmbH, Fa. F. KG etc. dokumentiert. Die hinreichende schriftliche Dokumentation der von der T-GmbH als Subunternehmerin der Bw. zu erbringenden Leistungen wäre bereits allein aus haftungsrechtlichen Gründen geboten. Die in der Niederschrift vom 29. April 1997 enthaltene Aussage, dass A.S. nicht nur die Ausgangsrechnungen geschrieben und gestempelt bzw. unterschrieben, sondern auch die Kassaquittungen und einige Anbote bzw. Verträge unterschrieben habe, erhärtet sich auch durch den von der Betriebsprüfung angestellten Schriftprobenvergleich. Anhand des von der Betriebsprüfung angestellten Schriftprobenvergleiches ist nahezu auszuschließen, dass die Rechnungen, Anbote und Verträge von M.E. geschrieben bzw. verfasst wurden. Im vorliegenden Fall wird somit eine tatsächliche Leistungserbringung der T-GmbH hinsichtlich der an die Bw. in den Jahren 1994 und 1995 fakturierten Leistungen nicht hinreichend dokumentiert, wenn sich insbesondere aus der Niederschrift vom 29. April 1997, aus den im Zuge des Finanzstrafverfahrens durchgeführten Erhebungen sowie dem Urteil des Landesgerichtes für Strafsachen vom 23. Jänner 1998 ergibt, dass den von der T-GmbH an die Bw. gelegten Rechnungen keine tatsächlichen Leistungen zu Grunde liegen. Der niederschriftlichen Aussage von M.E. vom 4. April 1997 sowie den diesem Urteil widersprechenden Berufungsausführungen, dass diese Leistungen durch die T-GmbH erbracht wurden, kommt daher eine geringere Glaubwürdigkeit zu. Dies umso mehr, als sich auch aus der Berufung der T-GmbH vom 11. September 1997 gegen ihre Umsteuersteuerbescheide 1994 und 1995 ergibt, dass die T-GmbH niemals so viele Dienstnehmer beschäftigt habe, um die an die Bw. fakturierten Leistungen zu erbringen. Das Vorliegen von Scheinrechnungen wurde in der Berufung der T-GmbH vom 11. September 1997 gegen die im Zuge der Betriebsprüfung erlassenen Bescheide nicht in Abrede gestellt. Nach den Feststellungen der Betriebsprüfung weisen nur die im Betrag von S 107.766,40 (1994) bzw. S 139.851,80 (1995) eingelösten Schecks die Originalunterschrift des A.S. auf, die mit der Unterschrift des A.S. in seinem Steuerakt übereinstimmen. Soweit diese Schecks bei deren Einlösung die Originalunterschrift des A.S. aufweisen, ist davon auszugehen, dass A.S. in den Jahren 1994 und 1995 für das Ausstellen von Scheinrechnungen - ohne dass diesen die fakturierte Leistung zu Grunde liegt - jeweils ein Betrag in Höhe von S 107.766,40 (1994) bzw. S 139.851,80 (1995) zugeflossen ist. Dies entspricht in den Jahren 1994 und 1995 14,74% bzw. 12,35% des fakturierten Nettoaufwandes. Demnach können die für die Jahre 1994 und 1995 geltend gemachten Aufwendungen von S 107.766,40 (1994) bzw. S 139.851,80 (1995) nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden und sind die Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Jahre 1994 und 1995 um S 107.766,40 (1994) bzw. S 139.851,80 (1995) wie folgt zu erhöhen: | Bezeichnung: | 1994 | 1995 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. BP: | 1.010.781,00 | 1.947.920,00 | + Scheckzahlungen T-GmbH: | 107.766,00 | 139.851,80 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. UFS: | 1.118.547,00 | 2.087.772,00 Soweit in Zusammenhang mit den in den Jahren 1994 und 1995 von T-GmbH an die Bw. fakturierten Leistungen die Schecks von M.E. oder mittels einer von der im Steuerakt des A.S. abweichenden Originalunterschrift Unterschrift im Restbetrag von S 622.953,40 (1994) bzw. S 992.460,50 (1995) eingelöst wurden, wird mit diesen Schecks keine Erbringung der fakturierten Leistungen durch die T-GmbH dokumentiert. Aufgrund der eingangs dargestellten ungewöhnlichen Verhältnisse obliegt es der Bw. den Beweis dafür zu erbringen, dass die T-GmbH tatsächlich die fakturierten Leistungen erbracht hat. Da die in den Eingangsrechnungen der T-GmbH zu Grunde liegenden Leistungen gegenüber der Bw. tatsächlich erbracht wurden und im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung bei der T-GmbH keine weitere Vergabe von Subaufträgen durch diese Gesellschaft festgestellt werden konnte, so lassen diese Umstände die Erbringung der fraglichen Leistungen durch von der Bw. beauftragte andere (vor allem billigere) Leistungserbringer am wahrscheinlichsten erscheinen. Hierzu ist jedoch festzuhalten, dass die Unselbständigkeit der tatsächlichen Leistungserbringer nicht erwiesen ist. Für die Schätzung der Betriebsausgaben ist dieser Umstand jedoch irrelevant. Die fraglichen Rechnungen der T-GmbH werden als Schein- bzw. Deckungsrechnungen qualifiziert, die gegen Entgelt bezogen und zu dem Zweck erstellt wurden, die gegenüber den Rechnungsbeträgen wesentlich geringeren Betriebsausgaben für die tatsächlichen Leistungserbringer und zusätzlich lukriertes Schwarzgeld als Betriebsausgaben zu belegen bzw. abzudecken. Wesentlich geringere Betriebsausgaben ergeben sich hinsichtlich dieser Aufwendungen aus den wegfallenden Gewährleistungsansprüchen sowie aus dem Umstand, dass keine Lohnabgaben wie Lohnsteuer, Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeitrag zum Familienlastenausgleichsfond, DZ etc. abgeführt werden. Aus diesem Grund wurden im Schätzungswege 50% der Rechnungsnettobeträge als Betriebsausgabe der Bw. in Abzug gebracht. Bezüglich der zweiten Hälfte des Rechnungsbetrages, welcher nicht als Betriebsausgabe anzuerkennen ist, liegen jedoch in gleicher Höhe Mehrgewinne vor, die dem Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Die Höhe der verdeckten Ausschüttung wird daher wie folgt ermittelt: | T-GmbH: | 1994 | 1995 | Nettoaufwendungen: | 730.719,40 | 1.132.312,30 | abzügl. Scheckzahlungen: | -107.766,00 | -139.851,80 | Zwischensumme: | 622.953,40 | 992.460,50 | davon 50% verdeckte Ausschüttung: | 311.476,70 | 496.230,25 | zuzügl. Vorsteuer-Korrektur: | 146.144,00 | 226.462,00 | Basis verdeckte Ausschüttung: | 457.620,00 | 722.692,00 | 28,205% KESt: | 129.072,00 | 203.835,00 | verdeckte Ausschüttung: | 586.692,00 | 926.527,00 Mangels einer tatsächlichen Leistungserbringung durch die T-GmbH können die den Eingangsrechnungen der T-GmbH zu Grunde liegenden Vorsteuerbeträge nicht abgezogen werden. Nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates liegen jedoch keine hinreichenden Indizien dafür, dass die in den Jahren 1994 und 1995 von der T-GmbH an die Bw. fakturierten Leistungen von nicht gemeldeten ausländischen Arbeitnehmern der Bw. erbracht wurden. Dies insbesondere unter dem Aspekt, dass bei der Bw. eine Beschäftigung von ausländischen Arbeitnehmern ohne eine entsprechende Arbeitsbewilligung erst für das Jahr 1996 auf einer völlig anderen Baustelle festgestellt wurde, die in keinem Zusammenhang mit den von der T-GmbH an die Bw. fakturierten Leistungen steht. Dem Vorbringen der Bw., die niederschriftliche Aussage von A.S. sei als "Racheakt" und als eine reine Schutzbehauptung anzusehen, um zu einer steuerlich günstigeren Variante zu gelangen, kann ebenso nicht gefolgt werden. Die mit der Ausstellung von Scheinrechnungen bei der T-GmbH verbundenen steuerlichen Konsequenzen der Vorschreibung der Steuerschuld auf Grund der Rechnungslegung gemäß § 11 Abs 14 UStG mitsamt der daraus resultierenden verdeckten Ausschüttung im Ausmaß von 30% der Nettoaufwendungen (bei der T-GmbH ) sind keineswegs steuerlich günstiger als der Ansatz einer verdeckten Ausschüttung nach Abzug eines geschätzten Aufwandes in Höhe von ca. 50% der Nettoaufwendungen. Die Prüfungsfeststellung des Vorliegens von Scheinrechnungen mitsamt der Vorschreibung der Vorschreibung der Umsatzsteuer aufgrund der Rechnungslegung gemäß § 11 Abs 14 UStG hatte bei der T-GmbH für die Jahre 1994 und 1995 jeweils eine verdeckte Ausschüttung in Höhe von S 200.031,40 (1994) bzw. S 398.107,-- (1995) zur Folge. Wäre die Betriebsprüfung zu dem Ergebnis gelangt, die nicht erfassten und an die Bw. fakturierten Leistungen seien tatsächlich von der T-GmbH erbracht worden, hätte daraus - nach Abzug eines geschätzten Aufwandes und ohne Berücksichtigung der Umsatzsteuer - eine verdeckte Ausschüttung in Höhe von S 365.359,70 (1994) bzw. S 566.156,15 (1995) resultiert. Den Ausführungen der Bw., es widerspreche der allgemeinen Lebenserfahrung "jemandem wegen erheblich geringerer Beträge zu klagen" von dem er zuvor gegen Entgelt Scheinrechnungen über weitaus höhere Beträge erhalten habe, ist entgegen zu halten, dass in Zusammenhang mit den Bauprojekten betreffend "BH C." und K-Straße die Bw. der T-GmbH Bauleistungen im Gesamtbetrag von S 1.538.020,30 (netto) in Rechnung gestellt hatte. Im Übrigen wird in der mit 23. Jänner 1998 anberaumten Hauptverhandlung beim Landesgericht für Strafsachen von A.S. das Ausstellen von Scheinrechnungen als "Gegenleistung" für die seinerzeitige Hilfestellung durch die Bw. dargestellt. Die Erbringung von Bauleistungen durch die Bw. nunmehr als Subunternehmerin der T-GmbH steht aber in keinem Zusammenhang zu den umgekehrt von der T-GmbH (als Subunternehmerin der Bw.) an die Bw. fakturierten Leistungen. 2.2 Eingangsrechnung der H-GmbH: Im vorliegenden Fall wird von S.G. anlässlich seiner Befragung als Auskunftsperson gemäß § 143 Abs 1 BAO mit Niederschrift vom 16. Feber 2006 in Abrede gestellt, dass die H-GmbH die auf den Eingangsrechnungen der Bw. fakturierten Leistungen erbracht hat. Die Bw. und deren Geschäftsführer, M.E., kennt er nicht, die auf den Eingangsrechnungen angeführten Baustellen sind ihm völlig unbekannt. Nach den Ausführungen in dieser Niederschrift verfügt die H-GmbH über keine Maschinen, mit denen Maschinenputzarbeiten ausgeführt werden können. Des Weiteren weisen der zwischen der Bw. als Auftraggeberin und einer H-GmbH als Auftragnehmerin geschlossene undatierte Nachunternehmervertrag über die Übernahme der "kompletten Montage von Innenausbauarbeiten", die Schecks, die Rechnungen und die Kassenquittungen jeweils eine Unterschrift auf, die von der des S.G. in Steuerakt der H-GmbH und von der auf der Niederschrift vom 16. Feber 2006 erheblich abweichen. Diese Unterschriften weichen auch untereinander ab, als auch die Unterschrift auf dem Nachunternehmervertrag nicht mit den Unterschriften des S.G. im Steuerakt der H-GmbH und nicht mit den Unterschriften auf den Ausgangsrechnungen der H-GmbH und den eingelösten Schecks übereinstimmen. Demgemäß bestreitet S.G. in der von ihm unterfertigten Niederschrift vom 16. Feber 2006, den Nachunternehmervertrag, die Schecks, die Rechnungen und die Kassenquittungen unterschrieben zu haben. Den Ausführungen von S.G. in der von ihm unterfertigten Niederschrift vom 16. Feber 2006 hält der steuerliche Vertreter der Bw. bloß entgegen, dass die Unterschrift des S.G. auf dieser Niederschrift auch von der in seinem Steuerakt abweiche und diese "Unbekanntheiten" des S.G. reine Schutzbehauptungen darstellen. Die vorliegenden Auftragsprotokolle der H-GmbH haben das gleiche optische Erscheinungsbild (Layout) wie die für die T-GmbH unterzeichneten Auftragsprotokolle, doch ist den Auftragsprotokollen der H-GmbH auf deren Rückseite nicht einmal die Ermittlung der Kalkulationsgrundlagen entnehmbar, da diese Auftragsprotokolle bloß die (pauschale) Auftragssumme enthalten. Entsprechende Leistungsnachweise in Form von Plänen, Planskizzen, Arbeitsbestätigungen und gegenseitig abgezeichneten Aufmasskontrollen etc., konnte die Bw. in diesem Zusammenhang nicht vorlegen. Gegenseitig abgezeichnete Aufmasskontrollen müssten aber gemäß Punkt 22 des im Oktober 1995 zwischen der Bw. und der H-GmbH geschlossenen Nachunternehmervertrages existieren und vorgelegt werden können. Hinsichtlich des vorliegenden Auftragsprotokolls vom 13. Feber 1995 betreffend die Erbringung von Trockenbauarbeiten an der Baustelle in 1zzz Wien, L., mit einem Auftragsvolumen von S 45.000,-- ist zudem darauf zu verweisen, dass die H-GmbH erst mit Gesellschaftsvertrag vom 22. Mai 1995 gegründet und mit 17. Juni 1995 in das Firmenbuch eingetragen wurde. Eine Gewerbeanmeldung betreffend die Aufstellung von mobilen Sichtschutzeinschrichtungen hat die H-GmbH erst mit 20. Juni 1995 erstattet. Mit Eingabe vom 13. Dezember 2004 wurde hinsichtlich der Eingangsrechnungen der H-GmbH - soweit vorhanden - bloß jene Kalkulationsgrundlagen vorgelegt, die die Bw. anlässlich der ihr von den Firmen wie Fa. N.GmbH, Fa. G.BauGmbH, Fa. F.KG etc. erteilten Aufträge erstellt hat. Hinsichtlich der von der Bw. an die H-GmbH erteilten Aufträge gibt es - wie bereits ausgeführt - keine Leistungsnachweise wie Kalkulationsgrundlagen, Aufmasskontrollen etc.. Hinweise über die Vergabe von weiteren Subaufträgen durch die H-GmbH hinsichtlich der an die Bw. fakturierten Leistungen sind dem Steuerakt der H-GmbH nicht zu entnehmen. Die Vergabe von weiteren Subaufträgen durch die H-GmbH an andere Firmen ist nach der mündlich erteilten Auskunft von S.G. bei seiner persönlichen Vorsprache vom 16. Feber 2006 auszuschließen. Aufgrund der vorstehend bezeichneten Umstände ist davon auszugehen, dass die in Rede stehenden Leistungen nicht von der H-GmbH erbracht wurden. Da aber die diesen Rechnungen zu Grunde liegenden Leistungen tatsächlich erbracht wurden und Erfahrungswerte zeigen, dass der Bw. für die Erbringung der namens der H-GmbH fakturierten Leistungen tatsächliche Aufwendungen im Ausmaß von ca. der Hälfte der fakturierten Nettoaufwendungen erwachsen, sind die mit 50% geschätzten Nettoaufwendungen bei der Ermittlung der verdeckten Ausschüttung für die Jahre 1995 und 1996 wie folgt in Abzug zu bringen: | H-GmbH: | 1995 | 1996 | Nettoaufwand: | 1.242.930,35 | 97.423,00 | davon 50% Nettoaufwand: | - 621.465,18 | -48.711,50 | Differenz: | 621.465,18 | 48.711,50 | + nicht anerkannte Vorsteuer. | 248.586,07 | 19.484,60 | Basis verdeckte Ausschüttung: | 870.051,25 | 68.196,10 | abzüglich Auflösung Verbindlichkeit: | - 171.908,00 | | Zwischensumme: | 698.143,25 | 68.196,10 | 28,205% KESt: | 196.911,30 | 19.234,71 | verdeckte Ausschüttung: | 895.054,55 | 87.430,81 Der Abzug der geschätzten Nettoaufwendungen mit 50% bei den Eingangsrechnungen der H-GmbH wird ebenso wie hinsichtlich der Eingangsrechnungen der T-GmbH mit der Beauftragung anderer (vor allem billigerer) Leistungserbringer begründet. Da der Vorsteuerabzug voraussetzt, dass in der Rechnung jener Unternehmer ausgewiesen wird, der die betreffende Leistung erbracht hat und davon auszugehen ist, dass die fakturierten Leistungen nicht von der H-GmbH erbracht wurden, können die mit diesen Rechnungen in Zusammenhang stehenden Vorsteuern von S 248.586,07 (1995) bzw. S 19.484,60 (1996) nicht abgezogen werden (vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, a.a.O., § 12 Rz. 130, S. 32). Nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates liegen jedoch keine hinreichenden Indizien dafür, dass die in den Jahren 1995 und 1996 von der H-GmbH an die Bw. fakturierten Leistungen von nicht gemeldeten ausländischen Arbeitnehmern der Bw. erbracht wurden. Dies insbesondere unter dem Aspekt, dass bei der Bw. eine Beschäftigung von ausländischen Arbeitnehmern ohne eine entsprechende Arbeitsbewilligung erst für das Jahr 1996 auf einer völlig anderen Baustelle festgestellt wurde, die in keinem Zusammenhang mit den namens der H-GmbH an die Bw. fakturierten Leistungen steht. Der Feststellung der Betriebsprüfung, dass S.G. ab August 1995 an der Firmenadresse der H-GmbH in 1XXX Wien, L-Gasse 5xx nicht mehr erreichbar gewesen sei, ist entgegen zu halten, dass S.G. an dieser Adresse bis 31. Oktober 1996 die zusammengelegten Wohnungen Top 4 und Top 5 im Ausmaß von 77m2 bewohnt hat. Allerdings hat es an dieser Adresse keine Firmentafel der H-GmbH gegeben, da es hierzu einer Genehmigung des Vermieters bzw. dessen Hausverwaltung bedurft hätte. In weiterer Folge wäre hinsichtlich der Wohnungen Top 4 und 5 keine Wohnraumvermietung, sondern eine zumindest teilweise dem Normalsteuersatz von 20% unterliegende Geschäftsraumvermietung vorgelegen. 2.3 Eingangsrechnung der C-KEG: Im vorliegenden Fall hat sich P.B. nach der Auskunft aus dem Zentralen Melderegister bereits mit 10. Jänner 1995 aus Wien polizeilich abgemeldet und ist unbekannten Aufenthaltes. Die an die Bw. gelegten Eingangsrechnungen im Gesamtbetrag von S 313.521,80 betreffen jedoch einen Leistungszeitraum zwischen 7. Feber 1995 und 4. April 1995. In dem Leistungszeitraum zwischen 7. Feber 1995 und 4. April 1995 waren nach den Feststellungen der Betriebsprüfung bei der C-KEG keine Dienstnehmer gemeldet. Auf allen Rechnungen und Kassenquittungen der C-KEG scheinen weiters Unterschriften auf, die nicht mit den Originalunterschriften des P.B. in dem Steuerakt der C-KEG übereinstimmen. Ebenso weisen die für die C-KEG eingelösten Schecks bei deren Einlösung jeweils Unterschriften auf, die von denen des P.B. in dem Steuerakt der C-KEG erheblich abweichen. Die Unterschriften auf den Eingangsrechnungen der Bw. betreffend die C-KEG können auch nicht den anderen Gesellschaftern der C-KEG zugeordnet werden. Hinsichtlich der namens der C-KEG ausgestellten Eingangsrechnungen wurde als Leistungsnachweis bloß ein einziges Auftragsprotokoll vom 9. Jänner 1995 über eine Auftragssumme von S 230.000,-- vorgelegt. Diesem Auftragsprotokoll vom 9. Jänner 1995 mit einer Auftragssumme von S 230.000,-- ist nicht einmal die Ermittlung der Kalkulationsgrundlagen entnehmbar. In Zusammenhang mit der Baustelle in Q. hat die Bw. nur jene Kalkulationsgrundlagen vorgelegt, die sie anlässlich des ihr von der "B-GmbH" erteilten (Sub)-Auftrages erstellt hat. Für die von der Bw. an die C-KEG erteilten Subaufträge gibt es keine Kalkulationsgrundlagen, Aufmasskontrollen, etc., die von der C-KEG erstellt und abgezeichnet worden wären. Den Eingangsrechnungen in den Nettobeträgen von S 14.400,-- (BV. E-Gasse) sowie S 62.328,-- (BV. Z-Gasse) liegen überhaupt keine Unterlagen wie Pläne, Planskizzen, Arbeitsbestätigungen und gegenseitig abgezeichnete Aufmasskontrollen bei. Bei der Eingangsrechnung der C-KEG vom 17. März 1995 im Nettobetrag von S 57.238,-- kann dieser Zusammenhang zwischen Kalkulationsgrundlagen und Eingangsrechnung nicht hergestellt werden. Nach den Ausführungen der Bw. in der Eingabe vom 31. Oktober 2005 gibt es für die von der Bw. an die C-KEG erteilten weiteren Subaufträge keine Leistungsnachweise, da die Unterlagen für Hauptauftraggeber (zB Fa. B-GmbH) die Grundlage für den Subauftrag gebildet haben. Im Zuge einer Umsatzsteuernachschau bei der C-KEG für den Zeitraum Mai 1994 bis Dezember 1995 konnte keine Vergabe von weiteren Subaufträgen durch die C-KEG an andere Firmen festgestellt werden. Der steuerliche Vertreter der C-KEG hatte zufolge einem im November 1995 verfassten Aktenvermerk seit ca. 1,5 Jahren mit P.B. keinen Kontakt. Der an der C-KEG seinerzeit beteiligte und vom unabhängigen Finanzsenat als Auskunftsperson befragte Kommanditist P.A. (vormals M.) hält in diesem Zusammenhang fest, dass er seinerzeit bei der Gründung der C-KEG nur als Gründungsgehilfe für P.B. fungiert und sich nie um die laufenden Geschäfte des P.B. gekümmert habe, da keine Gewinnbeteiligung vereinbart war. P.A. (vormals M.) kann daher auch nicht angeben, mit wem, wie oft und wie lange die C-KEG Geschäfte getätigt hat. Schon aufgrund dieser Beweislage erscheint es unwahrscheinlich, dass die C-KEG im fraglichen Zeitraum die in den Rechnungen angeführten Leistungen erbracht hat. Ungewöhnlich und unglaubwürdig ist dabei, dass die C-KEG die Leistungen in einem Zeitraum erbracht habe, wo sich deren Geschäftsführer unbekannten Aufenthaltes abgemeldet hat. Insbesondere spricht gegen das Vorliegen eines Leistungsaustausches, wenn der beauftragte Geschäftspartner, die C-KEG im zeitlichen Nahebereich zur angeblichen Leistungserbringung nicht auffindbar ist (vgl. VwGH 3.8.2004, Zl. 2000/13/0039). Aufgrund der eingangs dargestellten ungewöhnlichen Verhältnisse obliegt es der Bw. den Beweis dafür zu erbringen, dass die namens der C-KEG fakturierten Leistungen im Leistungszeitraum zwischen 7. Feber 1995 und 4. April 1995 tatsächlich von der C-KEG erbracht wurden. Da die den Eingangrechnungen der C-KEG zu Grunde liegenden Leistungen tatsächlich erbracht wurden, lässt dies die Erbringung der fraglichen Leistungen durch von der Bw. beauftragte andere (vor allem billigere) Leistungserbringer am wahrscheinlichsten erscheinen. Hierzu ist jedoch festzuhalten, dass die Unselbständigkeit der tatsächlichen Leistungserbringer nicht erwiesen ist. Für die Schätzung der Betriebsausgaben ist dieser Umstand jedoch irrelevant. Nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates wurden die fraglichen Arbeiten gegenüber der Bw. erbracht, nicht jedoch von der C-KEG bzw. von der C-KEG beauftragte Subunternehmer, Pfuscherpartien oder Schwarzarbeiter. Angesichts der eingangs aufgezeigten Ungewöhnlichkeiten in Zusammenhang mit der Leistungserbringung bei vorhergehender polizeilicher Abmeldung des P.B. werden die fraglichen Rechnungen der C-KEG als Schein- bzw. Deckungsrechnungen qualifiziert, welche zu dem Zweck erstellt wurden, die gegenüber den Rechnungsbeträgen wesentlich geringeren Betriebsausgaben für die tatsächlichen Leistungserbringer und zusätzlich lukriertes Schwarzgeld als Betriebsausgaben zu belegen bzw. abzudecken. Wesentlich geringere Betriebsausgaben ergeben sich hinsichtlich dieser Aufwendungen aus den wegfallenden Gewährleistungsansprüchen sowie aus dem Umstand, dass keine Lohnabgaben wie Lohnsteuer, Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeitrag zum Familienlastenausgleichsfond, DZ etc. abgeführt werden. Aus diesem Grund wurden im Schätzungswege 50% der Rechnungsnettobeträge als Betriebsausgabe der Bw. in Abzug gebracht. Bezüglich der zweiten Hälfte des Rechnungsbetrages, welcher nicht als Betriebsausgabe anzuerkennen ist, liegen jedoch in gleicher Höhe Mehrgewinne vor, die dem Betriebsvermögen der Bw. entzogen wurden. Die Höhe der verdeckten Ausschüttung wird daher wie folgt ermittelt: | Bezeichnung: | 1995 | Nettoaufwand C-KEG: | 313.521,80 | Davon 50% Nettoaufwand: | - 156.760,90 | Differenz: | 156.760,90 | + nicht anerkannte Vorsteuer: | 62.704,36 | Basis verdeckte Ausschüttung: | 219.465,26 | 28,205% KESt: | 61.900,18 | verdeckte Ausschüttung: | 281.365,44 Da der Vorsteuerabzug voraussetzt, dass in der Rechnung jener Unternehmer ausgewiesen wird, der die betreffende Leistung erbracht hat und davon auszugehen ist, dass die fakturierten Leistungen nicht von der C-KEG erbracht wurden, können die mit diesen Rechnungen in Zusammenhang stehenden Vorsteuern für das Jahr 1995 von S 62.704,36 nicht abgezogen werden (vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, a.a.O., § 12 Rz. 130, S. 32). Wenn sich P.B. überdies bereits mit 12. Jänner 1995 unbekannten Aufenthaltes abgemeldet hat und die C-KEG an dieser Adresse somit nicht mehr existent ist, die an die Bw. fakturierten Leistungen aber einen Leistungszeitraum zwischen 7. Feber 1995 und 4. April 1995 betreffen, so haftet diesen Rechnungen überdies der formale Mangel eines Fehlens der Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers an (vgl. VwGH 14.1.1991, Zl. 90/15/0042). Nach Auffassung des unabhängigen Finanzsenates liegen jedoch auch hinsichtlich dieser Eingangsrechnungen keine hinreichenden Indizien dafür vor, dass die im Jahre 1995 namens der C-KEG an die Bw. fakturierten Leistungen von nicht gemeldeten ausländischen Arbeitnehmern der Bw. erbracht wurden. In diesem Zusammenhang wird auf die vorstehenden Ausführungen zu den Eingangsrechnungen der H-GmbH verwiesen. 2.4 Eingangsrechnung der J-GmbH: Im vorliegenden Fall wurde die streitgegenständliche Eingangsrechnung Nr. 035/95 vom 2. Oktober 1995 im Bruttobetrag von S 94.800,-- (inkl. MWSt) durch Einlösung eines Schecks mit 4. Dezember 1995 zu einem Zeitpunkt beglichen, wo die J-GmbH gemäß § 2 AmtsLG wegen Vermögenslosigkeit im Firmenbuch gelöscht war. Die amtswegige Löschung der J-GmbH wurde vom Handelsgericht Wien mit 6. Oktober 1995 im Firmenbuch eingetragen. Sowohl der anlässlich der Begleichung dieser Forderung mit 4. Dezember 1995 eingelöste Scheck, als auch die mit 5. Dezember 1995 datierte Kassaquittung weisen jeweils Unterschriften auf, die von der des einzelvertretungsbefugten Geschäftsführers der J-GmbH, S.P., auf dem Nachunternehmervertrag vom 8. Juni 1995, erheblich abweichen. Mit Vorhalt des unabhängigen Finanzsenates vom 25. Oktober 2004 wurde die Bw. aufgefordert, zwecks Nachweises einer tatsächlichen Leistungserbringung durch die J-GmbH für an die Bw. fakturierten Leistungen die gegenseitig abgezeichneten Aufmasskontrollen in Kopie vorzulegen. Mit Eingabe vom 13. Dezember 2004 wurden als Beilage 12 der Kassen-Eingangs-Beleg vom 5. Dezember 1995, die Ausgangsrechnung der Bw. vom 2. Oktober 1995 an die B-GmbH, die Eingangsrechnung der J-GmbH vom 2. Oktober 1995, Nr. 035/95, im Nettobetrag von S 79.000,-- sowie eine Kalkulationsgrundlage betreffend das "Bauvorhaben "HT-Straße" vorgelegt. Dieser vorstehend bezeichneten Kalkulationsgrundlage können bloß die aufgewendeten Arbeitszeiten sowie die dabei verwendeten Materialien entnommen werden. Diese Kalkulationsgrundlage betreffend das Bauvorhaben "HT-Straße xx" wurde von der Bw. anlässlich des ihr von der Fa. "B-GmbH" erteilten Auftrages erstellt. Für den von der Bw. an die J-GmbH erteilten Subauftrag gibt es keinen entsprechenden Leistungsnachweis, den die J-GmbH selbst zur Dokumentation ihrer gegenüber der Bw. erbrachten Leistungen erstellt hätte. Dementsprechend wird mit Eingabe vom 31. Oktober 2005 ausgeführt, dass die "Kalkulationsgrundlagen mit der Fa. B-GmbH" die Basis für den Auftrag an die J-GmbH gebildet haben und dieser Auftrag (bloß) gegen ein geringeres Entgelt weitergegeben worden sei. In diesem Zusammenhang ist ebenso darauf zu verweisen, dass nach Punkt 22 des mit 8. Juni 1995 zwischen der Bw. und der J-GmbH geschlossenen Nachunternehmervertrages gegenseitig abgezeichnete Aufmasskontrollen für die von der J-GmbH erbrachten Leistungen existieren müssten. Derartig abgezeichnete Aufmasskontrollen wurden von der Bw. jedoch nicht vorgelegt. Aufgrund nicht vorgelegter Leistungsnachweise sowie des Umstandes der Bezahlung dieser Rechnung erst nach Löschung im Firmenbuch wurde im Falle der Eingangsrechnung der J-GmbH keinerlei Nachweis für eine Leistungserbringung und auch kein Nachweis dafür erbracht, dass die fakturierten Leistungen von der J-GmbH erbracht wurden. Da der Vorsteuerabzug voraussetzt, dass in der Rechnung jener Unternehmer ausgewiesen wird, der die betreffende Leistung erbracht hat und davon auszugehen ist, dass die fakturierten Leistungen nicht von der J-GmbH erbracht wurden, können die mit dieser Rechnung in Zusammenhang stehenden Vorsteuern für das Jahr 1995 von S 15.800,-- nicht abgezogen werden (vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, a.a.O., § 12 Rz. 130, S. 32). 3.) Bescheid betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für den Zeitraum 1. Jänner 1994 bis 31. Dezember 1996: Gemäß § 93 Abs 1 EStG 1988 wird bei inländischen Kapitalerträgen (Abs 2) die Einkommensteuer durch Abzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) erhoben. Zu solchen Kapitalerträgen gehören gemäß Abs 2 dieser Gesetzesstelle auch verdeckte Ausschüttungen. Die Kapitalertragsteuer beträgt gemäß § 95 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl. 818/1993 ab dem Veranlagungsjahr 1994 22%. Schuldner der Kapitalerträge ist gemäß § 95 Abs 2 EStG 1988 der Empfänger der Kapitalerträge. Die Kapitalertragsteuer ist durch Abzug einzubehalten. Der zum Abzug Verpflichtete (Abs 3) haftet aber dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer. In den vorstehenden Ausführungen zu Punkt 2 dieser Berufungsentscheidung wurde das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung für die Jahre 1994 bis 1996 auf Grund des Ausstellens von Aufwandsdeckungsrechnungen namens der T-GmbH, H-GmbH und der B-KEG hinreichend begründet. Für die Klärung der Frage, ob die Bw. zu Recht als Haftungspflichtige für die aushaftende Kapitalertragsteuerschuld des Abgabepflichtigen M.E. mit 22% von S 2.777.072,-- und somit im Betrag von S 610.956,-- in Anspruch genommen wurde, wird daher auf die Ausführungen in Punkt 2 dieser Entscheidung verwiesen. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 2 Berechnungsblätter Wien, am 20. März 2006