UFSF RV/0127-F/05

Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Der unabhängige Finanzsenat sieht keine Veranlassung, von dieser Interpretation des Bauherrenbegriffes durch die langjährige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abzugehen. Die Prüfung des Vorliegens der Bauherreneigenschaft der Berufungswerberin erfolgt somit anhand dieser Kriterien. Laut den dem unabhängigen Finanzsenat vorliegenden Akten ergibt sich folgender Sachverhalt: Am 20. April 1993 erwarb SR von der HB eine Kaufoption über die ehemalige Metzgerei G in T. Am 22. Juni 1993 suchte SR um Erteilung der baupolizeilichen Bewilligung zur Aufstellung von Hinweistafeln auf dem Baugrundstück Gp. ....am ehemaligen Betriebsgebäude Metzgerei G an. Dies wurde mit Bescheid vom 17. August 1993 genehmigt. Am 22. September 1993 wurde von einem Proponentenkomitee für die zukünftigen Bauwerber sowie von SR ein Bauansuchen gemäß § 25 Baugesetz an die Gemeinde S gestellt. Danach beabsichtigt "laut beiliegenden Unterlagen eine Miterrichtergemeinschaft die Sanierung und den Umbau zu einem Mehrfamilienhaus bezüglich des bestehenden Hauses G und in der Folge die Errichtung weiterer zwei Häuser auf den Gp.....". Am 3. Jänner 1994 wurde vom "Proponentenkomitee für die zukünftigen Bauwerber" und vom Planer SR ein weiteres Bauansuchen gestellt, wobei diesmal die Absicht, zusätzlich 14 Wohnungen zu errichten, auf 12 reduziert wurde. Zum Bauansuchen wurden eine Baubeschreibung, ein Lageplan M 1/200, Grundrisse M 1/100, Ansichten M 1/100 und Schnitt beigelegt. Am 25. Mai 1994 fand die mündliche Bauverhandlung statt, bei der SR als Planverfasser und FM als Vertreter der Berufungswerberin anwesend waren. Am 12. September 1994 erging an SR und FM der Baubescheid des Amtes des Stadt Bludenz, womit das beantragte Vorhaben, nach den "vorliegenden Plänen und der Beschreibung auf GST Nr.....das bestehende, ehemalige Wohn- und Geschäftshaus (Metzgerei G) umzubauen und 12 anstelle der ursprünglich vorgesehen 14 Wohnungen zusätzlich zu schaffen", gemäß §§ 31 und 32 des Baugesetztes, LGBl. Nr. 39/1972, bei Einhaltung nachfolgender Vorschreibungen baupolizeilich genehmigt wurde. Am 23. November 1994 konstituierten sich die Miterrichter BR (Tops 1+2), SH (Tops 3+5), JS (Top 4), SR (Tops 7,12+13), PD, (Tops 8+9), DW (Top 10) und SaH, (Tops 6+11) zur Bauherrengemeinschaft "G". Als Repräsentanten der berufungswerbenden Bauherrengemeinschaft und zu ihrer Vertretung in der Abwicklung des Gesamtbauvorhabens wurde PD bestellt. Ebenfalls am 23. November 1994 schlossen die Miterrichter einen Vertrag über die gemeinsame Renovierung sowie den Um- und Ausbau des obgenannten Gebäudes. Gemäß Punkt 2. umfasst das Bauvorhaben 13 Wohnungen, 12 Garagen, 5 Abstellplätze und entsprechende Nebenräume. An allen Einheiten wird Wohnungseigentum gemäß den Bestimmungen des Wohnungseigentumsgesetzes 1972 in der derzeit geltenden Fassung begründet. Gemäß Punkt 4. des Vertrages verpflichten sich die Vertragsteile, auf Basis der behördlich genehmigten Pläne, die Renovierung sowie die Aus- und Umgestaltung des Hauses G in ein Mehrfamilienhaus mit Eigentumswohnungen gemeinsam als Bauherrengemeinschaft durchzuführen. Die weitere Planung führt laut Punkt 6. des Vertrages SR auf Basis der behördlich genehmigten Pläne durch. Laut Punkt 10. beginnt die gemeinschaftliche Tätigkeit mit dem Abschluss des vorliegenden Vertrages. Nach Punkt 11. bedarf jede Planänderung, die nicht nur das Innere der von den betreffenden Beteiligten erworbenen Miteigentumseinheit betrifft, der Zustimmung aller Miteigentümer, soweit es sich nicht um unwesentliche oder von der Behörde vorgeschriebene Änderungen handelt. Am selben Tag erteilte die berufungswerbende Miteigentümerschaft dem Baumeister SR den Auftrag zur Organisation des Bauwerkes. Darin heißt es ua: 1. Vertragsobjekt Die Vertragsteile sind aufgrund des Kauf- und Wohnungseigentumsvertrages vom ....Eigentümer der Liegenschaft EZ...Das Haus S164 wird renoviert, um und ausgebaut. Das Bauvorhaben umfasst 13 Wohneinheiten, 12 Garagen, 5 Abstellplätze und entsprechende Nebenräume. Die Bauherrengemeinschaft "G" beauftragt SR gemäß den vorliegenden Plänen den oben angeführten Um- und Ausbau sowie die Renovierungsarbeiten einschließlich der Gesamtorganisation durchzuführen, für die Bauherrengemeinschaft zu organisieren und alle Arbeiten zu unternehmen, die zur Erstellung dieses Bausvorhabens erforderlich sind. Die Pläne sowie die Baubeschreibung und Ausstattungsliste sind integrierter Bestandteil dieses Auftrages. 2. Planung Auf Basis der behördlich genehmigten Baupläne führt Baumeister SR die weitere Planung durch. Er erteilt die entsprechenden Aufträge an Architekten und Sonderfachleute. Jede Planänderung, die nicht nur das Innere der von den betreffenden Beteiligten zu erwerbenden Miteigentumseinheit betrifft, bedarf der Zustimmung aller Miteigentümer, soweit es sich nicht um unwesentliche oder von der Behörde vorgeschriebene Änderungen handelt.......... 3. Auftragsabwicklung SR wird alle Offerte, Ausschreibungen und Aufträge für die gemeinsamen Arbeiten im Namen und auf Rechnung der Bauherrengemeinschaft "G", für die Einzelaufträge im Namen und auf Rechnung der einzelnen Beteiligten einholen, durchführen und erteilen.... 4. Entgelt Als Entgelt für die im Vertrag angeführten Leistungen exklusive der Kosten der Sonderfachleute erhält SR für seine Tätigkeit das Honorar, das ihm nach der Honorarordnung zusteht. Nach der vorliegenden Kalkulation organisiert SR die Herstellung des Gebäudes samt Ausstattung nach der ebenfalls vorliegenden Ausstattungsliste zu Baukosten von voraussichtlich 14.802.000 S inkl. 20% Umsatzsteuer.. 5.Zahlungsfristen Die Zahlungsfristen für die vereinbarungsgemäß durch jeden der Mitauftraggeber von seinem Entgeltteil zu leistenden Akontozahlungen bestimmen sich nach dem Bauzeitplan..... 6. Bauliche Sonderwünsche Bauliche Sonderwünsche jeder Art sind ausschließlich über SR abzuwickeln.... Schließlich schlossen die HB als Verkäuferin und die übrigen Miterrichter als Käufer am 23. November 1994 einen Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag. Im Kaufvertrag heißt es ua: Die Verkäuferin verkauft und übergibt an die nachstehend angeführten Personen und diese kaufen und übernehmen von ihr in ihr alleiniges Eigentum folgende Anteile an der Liegenschaft EZ ...... Der Kaufpreis wird einvernehmlich mit 11.377.500 S festgelegt. Vom Kaufpreis für Grund und Boden entfällt auf jeden Käufer der aliquote Teilbetrag, der seinem Miteigentumsanteil entspricht, und vom Gebäude jener Teil, der dem Zustand zu Beginn der Sanierungsarbeiten entspricht... Im Wohnungseigentumsvertrag heißt es ua: Die Vertragsteile werden Eigentümer der in der nachfolgenden Nutzwerttabelle angeführten neuen Einheiten, deren Größe und Lage aus dem Gutachten der gerichtlich beeideten Sachverständigen für das Bauwesen, Baumeister ......, hervorgeht. Die Vertragsparteien errichten als Miterrichtergemeinschaft "G" in dem Wohnhaus ...durch Um- und Ausbauten 13 Eigentumswohnungen. Überblicksartig ergibt sich somit folgender chronologischer Ablauf: | Ansuchen Hinweistafeln 1993-06-22 Auftrag zur Organisation 1994-11-23   Genehmigungsbescheid 1993-08-17 Vertrag zur Errichtung 1994-11-23   Erstes Bauansuchen 1993-09-22 Konstituierung 1994-11-23   Zweites Bauansuchen 1994-01-03 Kaufvertrag 1994-11-23   Baubescheid 1994-09-12       Bei dieser Konstruktion ist nach Meinung des unabhängigen Finanzsenates die Bauherreneigenschaft der Berufungswerberin zu verneinen. Wie bereits weiter oben ausgedrückt, ist die Bauherreneigenschaft bei einer Miteigentümerschaft nur dann gegeben, wenn sämtliche Miteigentümer gemeinsam tätig werden und das Risiko tragen. Nun kann von einer Miteigentümerschaft schon begrifflich erst ab dem Zeitpunkt gesprochen werden, in dem Personen Miteigentum an einer Sache, hier: einem Grundstück, erworben haben. Solange Miteigentum nicht vorliegt, kann diese auch nicht gemeinsam willensbildend tätig werden und kann daher auch keine Bauherreneigenschaft vorliegen. Im vorliegenden Falle wurde der Kaufvertrag über das gegenständliche Objekt am 23. November 1994 abgeschlossen, die Mitglieder der Berufungswerberin konnten somit frühestens in diesem Zeitpunkt eine Miteigentümerschaft begründen. Auch die Konstituierung zur Bauherrengemeinschaft erfolgte erst an diesem Tag. Damit ist das Schicksal der Berufung aber bereits entschieden. Denn die für die Gestaltung des in Rede stehenden Gebäudes maßgeblichen Schritte sind alle vor dem Miteigentumserwerb am Grundstück gefasst worden. Bereits am 22. September 1993 wurde das erste Bauansuchen gestellt, in dem das Bauprojekt im Wesentlichen bereits in der später verwirklichten Form vorgelegen hat. Am 3. Jänner 1994 wurde das zweite Bauansuchen mit nunmehr 12 statt 14 Wohnungen gestellt, welches nach der Bauverhandlung am 25. Mai 1994 mit Bescheid vom 12. September 1994 auch genehmigt wurde. Der Einwand, bereits zum Zeitpunkt des Einbringens des ersten Bauansuchens namens und auftrags der berufungswerbenden Miterrichtergemeinschaft habe zugunsten der späteren Miteigentümer ein Übereignungsanspruch aufgrund der Zusage von SR, die jeweiligen Grundanteile an die einzelnen Miterrichter zu übereignen, bestanden, entbehrt jeder Grundlage. Aus einer bloß mündlich gemachten Zusage des SR an die künftigen Miterrichter entsteht kein rechtlich durchsetzbarer Übereignungsanspruch derselben gegenüber dem Eigentümer der Liegenschaft. Aus der Kaufoption auf die in Rede stehende Liegenschaft war nur SR berechtigt, nicht aber allenfalls später hinzukommende Miterrichter. Ein rechtlicher Titel zwischen diesen und dem Eigentümer der Liegenschaft, aus dem ein solcher Übereignungsanspruch abzuleiten gewesen wäre, bestand bis zur Unterzeichnung des Kaufvertrages nicht. Das Argument, ohne Zustimmung der Grundstückseigentümerin hätte das Bauansuchen in Anwendung des Vorarlberger Baugesetzes abgewiesen werden müssen, ist zwar zutreffend, aber nicht zielführend. Erstens hat es eine solche Zustimmung gegeben und zweitens kann daraus noch kein Übereignungsanspruch der späteren Miteigentümer abgeleitet werden. Aus der Zustimmung ist nur zu schließen, dass die Grundstückseigentümerin mit dem von den Proponenten entwickelten Bauvorhaben, die ehemalige Metzgerei umzubauen und Eigentumswohnungen zu errichten, einverstanden war. Die Bauansuchen sind übrigens auch nicht namens und auftrags sämtlicher Miterrichter gestellt worden. Vielmehr wurden die Bauansuchen von einem "Proponentenkomitee für die zukünftigen Bauwerber", vertreten durch FM, und dem Planer SR eingereicht und war darin nur von "einer Miterrichtergemeinschaft" die Rede. Auch wurde die Baubewilligung mit Bescheid vom 12. September 1994 nicht der Miterrichtergemeinschaft, sondern SR und FM erteilt. Daraus ist zu schließen, dass zur Zeit der Planung des Projekes und der Eingabe des Baupläne zur Genehmigung durch die Baubehörde die späteren Miterrichter eben noch nicht bekannt waren. Es kann daher auch nicht die Rede davon sein, dass bereits vor Einbringung des Bauansuchens die späteren Miterrichter sich mündlich zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts konstituiert hätten. Der vorliegende Sachverhalt spricht vielmehr dafür, dass das Projekt von Anfang an von SR geplant und zusammen mit der DW und FM organisiert wurde und eine gemeinsame, organisierte Inangriffnahme des Bauvorhabens durch sämtliche Miteigentümer von allem Anfang an nicht erfolgt ist. Dementsprechend wurde auch das Ansuchen auf Aufstellung von Hinweistafeln von SR gestellt und wurden zu diesem Ansuchen bereits die Pläne vorgelegt. Ob, inwieweit und ab wann die späteren Miteigentümer die Möglichkeit hatten, gemeinsam auf die Gestaltung Einfluss zu nehmen und auch tatsächlich Einfluss genommen haben, kann für die Beantwortung der berufungsgegenständlichen Frage offen bleiben, weil diese bis zum (Mit)Eigentumserwerb eben nur als Interessentschaft, nicht aber als Miteigentümergemeinschaft handeln konnten. Nach dem Abschluss des Kaufvertrages und der damit verbundenen Entstehung der Miteigentümergemeinschaft hat diese Möglichkeit aber nicht mehr bestanden, denn bis dahin war das Projekt längst fixiert. Dementsprechend hat auch der rechtliche Vertreter in der mündlichen Berufungsverhandlung am 21. Oktober 2005 ausgesagt, "die Vertragserstellung erfolgte erst, nach dem das Projekt weitgehend konkretisiert und die Finanzierung geregelt war. Die Kaufverträge über das Grundstück wurden am selben Tag wie die Konstituierung der Miterrichtergemeinschaft bzw nach Eröffnung der Miterrichterkonten, über die der Obmann der Miterrichtergemeinschaft und ich verfügungsberechtigt waren, abgeschlossen". Auch wurde unmittelbar nach dem Abschluss des Kaufvertrages mit den Bauarbeiten begonnen, sodass auch in zeitlicher Hinsicht gar keine Möglichkeit mehr auf eine maßgebliche gestalterische Einflussnahme auf das Gesamtkonzept bestanden hat. Die gegenüber den Plänen des SR vorgenommenen Änderungen laut der im Akt befindlichen, undatierten Änderungsliste betreffen, falls und insoweit sie überhaupt nach Abschluss des Kaufvertrages und aufgrund eines Beschlusses die Wohnungseigentümergemeinschaft erfolgt sind, sind nur unwesentlich bzw betreffen ausschließlich die einzelnen Wohneinheiten und nicht die Gesamtkonzeption und reichen für eine Einflussnahme, wie sie nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes von Bauherren gefordert wird, nicht aus. Ein Einfluss auf die bauliche Gestaltung liegt nur vor, wenn auf die Gestaltung der Gesamtkonzeption Einfluss genommen werden kann. Änderungen der Fußbodenbeläge, der Baustoffe, der Fensterstöcke, an den Loggien und Balkonen und ein Verzicht auf den Einbau eines Aufzuges sind nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in Bezug auf die Bauherreneigenschaft nur unwesentliche Änderungen. Der Verwaltungsgerichtshof hat weiters im Versetzen von Zwischenwänden, im Ersatz eines Fensters durch eine Tür auf die Terrasse, in einer Änderung des Kellergrundrisses und in den üblichen Verbesserungen nur unwesentliche und für die Begründung der Bauherreneigenschaft belanglose Änderungen gesehen. (vgl. hiezu Fellner, Gebühren und Verkehrssteuern II, Rz 90 zu § 5 mit der dort zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshof). Die Unterteilung von insgesamt 8 Wohnungen in Appartements betrifft nicht die Gesamtkonstruktion des Gebäudes und stellt daher keine wesentliche Änderung dar. Dem Argument, die Bauherreneigenschaft sei auch dann zu bejahen, wenn der Bauherr das ihm vorgelegte und nicht mehr abänderbare Konzept akzeptiere, weil kein Unterschied zu dem Fall erkennbar sei, in welchem der Bauherr ein Konzept in Auftrag gebe und dann ausführen lasse, vermag der unabhängige Finanzsenat nichts abzugewinnen. Bei einem derartigen Verständnis der Bauherreneigenschaft würde das Kriterium der Einflussnahme auf die planliche Gestaltung völlig obsolet werden, schließlich wäre dann jede Wohnungseigentümergemeinschaft Bauherrin, wenn sie sich nur als Bauherrengemeinschaft konstituiert. Es kann aber schon begrifflich von einer Bauherrschaft nur gesprochen werden, wenn zumindest die Möglichkeit besteht, auf die Gestaltung der Gesamtkonzeption Einfluss zu nehmen. Da eine wesentliche Einflussnahme der Berufungswerberin auf die Gestaltung des Gebäudes nicht gegeben, ja nicht einmal möglich war, die Voraussetzungen für die Bauherreneigenschaft aber kumulativ vorliegen müssen, war die Bauherreneigenschaft der Berufungswerberin zu verneinen, ohne dass auf die weiteren Voraussetzungen (Baurisiko, finanzielles Risiko) einzugehen war. Mangels Bauherreneigenschaft war daher auch die Unternehmereigenschaft und damit auch die Vorsteuerabzugsberechtigung der Berufungswerberin hinsichtlich der Errichtungskosten zu verneinen. Die Tatsache, dass das Finanzamt eine Solidarhaftung der einzelnen Miterrichter angenommen hat, vermag an dieser Einschätzung nichts zu ändern, weil diese Maßnahme, unabhängig von der Frage, ob sie berechtigt war oder nicht, jedenfalls die Abgabeneinhebung und nicht Abgabenfestsetzung betrifft. Da im vorliegenden Fall bereits die Unternehmereigenschaft und damit die Umsatzsteuerpflicht bzw Vorsteuerabzugsberechtigung der Berufungswerberin zu verneinen war, war die Frage, wer nun tatsächlich Bauherr war, ohne Bedeutung und daher nicht weiter zu behandeln. Nur der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass die Meinung des Finanzamtes, hinsichtlich der Gebäudelieferung liege ein umsatzsteuerfreier Grundstücksumsatz vor, keinesfalls zutrifft, da eine derartige umsatzsteuerliche Beurteilung nur dann richtig wäre, wenn die Veräußerin des Grundstückes, die HB, als Bauherrin anzusehen gewesen wäre, was aber das Finanzamt selbst völlig zu Recht verneint hat. Die Berufung war daher in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. Wiederaufnahme Umsatzsteuer 1994 Das Finanzamt hat mit Bescheid vom 9. Oktober 1998 das Verfahren hinsichtlich der Umsatzsteuer für das Jahr 1994 gemäß § 303 Abs 4 BAO wieder aufgenommen. Gemäß § 303 Abs 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des § 303 Abs 1 lit a und c und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Hinsichtlich der Wiederaufnahmegründe stützte sich das Finanzamt mit Verweis auf die Prüferfeststellungen auf den Tatbestand der neu hervorgekommenen Tatsachen und Beweismittel. Dieser Tatbestand bestand zu Recht. Die Berufungswerberin erklärte in der Umsatzsteuererklärung 1994 Vorsteuern in Höhe von 820.249,32 S (59.609,84 €). Als Beilage wurde eine Aufstellung über die jeweiligen Vorsteuerbeträge der einzelnen Monate beigefügt. Aus dieser Aktenlage war für das Finanzamt aber nicht erkennbar, ob der Berufungswerberin Unternehmereigenschaft zukommt oder nicht. Erst die Ermittlungen der Betriebsprüfung brachten jene Tatsachen zutage, die zu einer Verneinung der Unternehmereigenschaft und damit zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid führten. Die von der Berufungswerberin vorgebrachten Einwände zeigen keine Rechtswidrigkeit der Wiederaufnahme auf, da selbst ein allfälliges Verschulden der Behörde an der Nichtausforschung von Sachverhaltselementen die amtswegige Wiederaufnahme nicht ausschließt (vgl VwGH 25.10.2001, 98/15/0190). Der Einwand, in einem solchen Fall (dh bei Verschulden der Behörde) wäre eine "Wiederaufnahme" lediglich aus den Gründen des § 299 BAO zulässig gewesen, entbehrt jeder Grundlage (in dem für dieses Argument ins Treffen geführten Erkenntnis des VwGH vom 1.10.1991, 91/14/0133, ging es lediglich um die Frage, ob eine Bescheidaufhebung gemäß § 299 BAO rechtmäßig war oder nicht). Da das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln nach hA aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen ist (vgl. etwa Ritz, BAO³, § 303, Rz 14), stellten die Ergebnisse der Betriebsprüfung für die Umsatzsteuerfestsetzung selbst dann neue Tatsachen und Beweismittel dar, wenn die maßgeblichen Beschlüsse und Verträge der Berufungswerberin bereits im Jahr 1994 der Gebührenabteilung übermittelt wurden und anhand dieser Unterlagen die Erkenntnis, dass es sich bei der Berufungswerberin nicht um die Bauherrin handelte, gewonnen hätte werden können. Dass diese neuen Tatsachen und Beweismittel geeignet waren, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen, ergibt sich aus dem oben Ausgeführten. Der unabhängige Finanzsenat vermag hinsichtlich der vom Finanzamt verfügten Wiederaufnahme des Umsatzsteuerverfahrens für das Jahr 1994 keine Rechtswidrigkeit zu erkennen, zumal auch die Berufungswerberin hinsichtlich der Ermessensübung keine Einwände vorgebracht hat. Die Berufung war daher auch in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. Steuerschuld aufgrund der Rechnungslegung Die vom Finanzamt für das Jahr 1996 gemäß § 11 Abs 14 UStG 1994 vorgenommene Festsetzung der Umsatzsteuer aufgrund der Abrechnung per 31. Juli 1996 ist zu Unrecht erfolgt. Eine Steuerschuld gemäß § 11 Abs 14 UStG 1994 ist nur dann anzunehmen, wenn die Rechnung den formalen Voraussetzungen des § 11 UStG 1994 zur Gänze entspricht (vgl. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 26.1.2001, 2001/14/0023; 13.5.2003, 99/15/0238 sowie UFS 17.3.2005, GZ. RV/0186-F/03). Eine derartige Rechnung liegt gegenständlich nicht vor. Zunächst ist aus dieser Abrechnung nicht ersichtlich, wer wem gegenüber abrechnet, insbesondere, wer der Empfänger der abgerechneten Leistungen ist (§ 11 Abs. 1 Z 2 UStG 1994). Darüber hinaus fehlen der Tag der Lieferung oder der sonstigen Leistung bzw der Zeitraum, über den sich die Leistung erstreckt (§ 11 Abs. Z 4 UStG 1994). Es liegt daher keine Steuerschuld aufgrund einer Rechnung vor. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 1996 war somit spruchgemäß abzuändern. Ergebnis Im Ergebnis war daher wie folgt zu entscheiden: Die Berufung betreffend die Wideraufnahme des Umsatzsteuerverfahrens für das Jahr 1994 war ebenso wie die Berufung betreffend die Umsatzsteuer für die Jahre 1994 und 1995 als unbegründet abzuweisen. Der Bescheid betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 1996 war insofern abzuändern, als für dieses Jahr eine Umsatzsteuer nicht festgesetzt wurde. Säumniszuschlag Gemäß § 217 Abs 1 BAO ist ein Säumniszuschlag zu entrichten, wenn eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet wird. Gemäß § 217 Abs 2 BAO beträgt der erste Säumniszuschlag 2 % des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages. Wie bereits in der Darstellung des Sachverhaltes ausgeführt, setzte das Finanzamt mit Bescheid vom 9. Oktober 1998 die Umsatzsteuer für das Jahr 1994 mit Null fest, was zu einer Nachforderung der im Jahr 1994 geltend gemachten Vorsteuern in Höhe von 818.902 S (59.511,93 €) führte. Da dieser Betrag bereits fällig war, setzte es einen ersten Säumniszuschlag fest. Ein Bescheid über die Festsetzung eines Säumniszuschlages ist ein abgeleiteter Bescheid, dh, er leitet seine Bestandsberechtigung von einem anderen Bescheid, einem Grundlagenbescheid (das ist im vorliegenden Fall der Umsatzsteuerbescheid 1994) ab. Nun kann gemäß § 252 Abs. 2 BAO ein Bescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im grundlegenden Abgabenbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind. Derartige Einwendungen sind nur im Verfahren gegen den Grundlagenbescheid (hier: Umsatzsteuerbescheid 1994) zulässig, andernfalls ist die Berufung als unbegründet abzuweisen. Dies ergibt sich daraus, dass abgeleitete Bescheide im Falle einer Änderung eines Grundlagenbescheids automatisch an den geänderten Grundlagenbescheid angepasst werden. Die Ausführungen in der Berufung lassen nicht erkennen, aus welchen Gründen die Festsetzung dieses Säumniszuschlages rechtswidrig sein soll, sie betreffen vielmehr ausschließlich die Wiederaufnahmen des Umsatzsteuerverfahrens 1994 und die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1994 bis 1996 und damit Grundlagenbescheide im Sinne der oben getroffenen Ausführungen. Die Berufung gegen den Bescheid über die Festsetzung eines Säumniszuschlages war aus diesem Grunde als unbegründet abzuweisen. Feldkirch, am 18. November 2005