UFSW RV/0516-W/02

wirtschaftliche Gründe und diese Vorgangsweise wäre auch dann gewählt worden, wenn die Verpächter nicht an der Bw. beteiligt gewesen wären. Die Probe-Entschlammung beweise, dass die Grundstücke nicht ausschließlich zur Parkplatzerrichtung verwendet werden durften. Bei einer Totalentschlammung sollen mehrere tausend Kubikmeter Material anfallen. Ein behördlicher Auftrag zur Entschlammung könne jederzeit ergehen und die Behörde könne auch jederzeit ein Parkverbot erlassen. Daher entspreche es dem Grundsatz der kaufmännischen Vorsicht, die bestehenden Verträge weiter aufrecht zu erhalten. Ausführungen der Bw. zur Preisgestaltung: Die Argumente zur Preisgestaltung stimmen im wesentlichen mit dem bisherigen Vorbringen überein (unterschiedliche Sachverhalte werden miteinander verglichen). Die Nichtvorlage der Berechnungen habe ihre Ursache darin, dass die Aufbewahrungspflicht für diese Belege abgelaufen sei und diese Belege bereits entsorgt worden seien. Das bisherige Vorbringen ergänzend wird vorgebracht: Die Preisgestaltung sei schon deshalb angemessen, weil das Bundesministerium für Finanzen in der Verordnung über die bundeseinheitliche Bewertung von Sachbezügen für jene Gebiete, in denen eine Parkraumbewirtschaftung bestehe, den Sachbezugswert für die Benützung eines arbeitgebereigenen Kfz-Abstellplatzes während der Arbeitszeit mit S 200,00 pro Monat festgesetzt habe. IdF bestehe zwar keine Parkraumbewirtschaftung, dennoch seien diese Werte für einen Angemessenheitsvergleich heranzuziehen. Dieser Sachbezugswert beziehe sich auf eine, im Regelfall 8-stündige Benützungsdauer an fünf Tagen in der Woche. Auf den beiden gepachteten Grundstücken finden 40 Abstellplätze Platz, sodass sich bei Anwendung des vom Gesetzgeber vorgegebenen Sachbezugswertes für das oben bezeichnete Benützungsausmaß ein jährliches Entgelt von S 96.000,00 ergebe. Vor diesem Hintergrund sei ein Jahrespachtzins in Höhe von S 135.000,00 für die ganzjährige Benützung angemessen. Ausführungen der Bw. zur Festsetzung einer verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling: Der Behauptung, dass für die Feststellung einer verdeckten Ausschüttung nach dem Scheitern des Projektes der Errichtung von befestigten Parkplätzen den Pachtaufwendungen nur mehr die Pachteinnahmen für, im Eigentum der GmbH befindliche, Wiesenparkplätze heran gezogen werden könne, fehle jeder logische Zusammenhang. Nicht richtig sei, dass im Fremdvergleich undenkbar wäre, dass ein Unternehmen mehr als das Zehnfache dessen, was als Pachtschilling für derartige Parkplätze erzielbar wäre, als Aufwand akzeptieren würde: Dies deshalb, weil neuerlich unterschiedliche Tatbestände miteinander verglichen werden. Der steuerliche Vertreter der Bw. habe Pläne vorgelegt, die beweisen sollen, dass 40 Parkplätze geplant gewesen seien und diese 40 Parkplätze hätten der Gesellschaft ein weitaus höheres Entgelt ermöglicht, als der Pachtaufwand betrage. Es werde in diesem Zusammenhang erneut von der falschen Annahme ausgegangen, dass für die Verpachtung der Parkplätze nur das Entgelt für Wiesenparkplätze vereinnahmt hätte werden können. Auch seien die Grundstücke nicht zum Zwecke der Einnahmenerzielung gepachtet worden, sondern um notwendige Sanierungsmaßnahmen durchführen zu können, wenn dies von der Behörde verlangt werde. Bw.: "Auch kann die Behauptung der Betriebsprüfung nicht unwidersprochen bleiben, dass es im Hinblick auf die nach dem Wegfall der Parkplatzerrichtung verbliebene mögliche Nutzung - richtig müsste es heißen: verbleibenden Nutzungen, weil auch die Errichtung von Gebäuden denkbar ist - unerheblich sei, dass die gepachteten Grundstücke Baugrundstücke sind. Für einen außen stehenden Dritten ist es nach den Erfahrungen des täglichen Lebens bei der Preisgestaltung unerheblich, ob der Pächter ein als Baugrundstück gewidmetes Grundstück nur als Wiese nutzt oder ob er tatsächlich darauf ein Gebäude errichtet. Der Pachtschilling wird sich sehr wohl daran orientieren, um welche Art von Grundstücken es sich handelt." Stellungnahme 2 des Betriebsprüfers: Ausführungen des Betriebsprüfers zur verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling: Lt. Betriebsprüfer sei aus dem Vertragsinhalt ersichtlich, dass zum Zeitpunkt der Vertragsabschlüsse die möglicherweise erforderliche Errichtung von Parkplätzen der offensichtlich einzige Grund für die Zupachtung gewesen ist. Nach Auskunft der Bw. während der Betriebsprüfung sei auch der für die Verpachtung derartiger befestigter Parkplätze erzielbare Erlös die Berechnungsgrundlage für den akzeptierten Pachtschilling für beide Pachtgrundstücke gewesen. Deshalb sei undenkbar, dass ein Pachtschilling, dessen Höhe vor dem Hintergrund von voraussichtlich hohen Erträgen vereinbart worden sein soll, nach dem Wegfall dieser Ertragsaussichten weiterbezahlt werde. Denkbar sei hingegen, dass ein derart hoher Pachtschilling weiterbezahlt werde, wenn das Motiv für die Weiterbezahlung im Gesellschaftsverhältnis liegt. Diese Schlussfolgerungen seien auch im Falle einer erforderlichen Entschlammung der Seen aus folgenden Gründen zutreffend: 1. Aufgrund der vorliegenden Verträge sei es rechtlich nicht möglich, die beiden Grundstücke für die Ablagerung von mehreren tausend Kubikmeter Schlamm zu nutzen. 2. Dass der ursprüngliche Zustand der Grundstücke nur über ausdrückliches Verlangen des Verpächters wiederherzustellen sei, stelle keine geeignete Begründung dafür dar, dass damit die weitere Pachtung der Grundstücke aus betriebswirtschaftlichen Gründen erfolgen müsste. Für den Betriebsprüfer ist im Fremdvergleich unvorstellbar, dass in weiterer Folge bei Beendigung des Pachtverhältnisses ein Baugrundstück von den Verpächtern zurückgenommen wird, auf dem sich tausende von Tonnen Schlamm oder Erde befinden und dass dieser Schlamm bzw. diese Erde von den Verpächtern in weiterer Folge auf eigene Kosten wegtransportiert bzw. deponiert werden müssten. Betriebsprüfer: "Ein mögliche Deponierung des Schlammes auf diesen beiden Grundstücken im Falle einer Totalentschlammung und nur diese wird immer als Begründung für die weitere Pacht der beiden Grundstücke angeführt, erscheint der Bp. noch aus einem weiteren Grund als nicht durchführbar. Die Bw. führt im Zuge seiner vorliegenden Stellungnahme an, dass im Fall einer Totalentschlammung mehrere tausend Kubikmeter Schlamm anfallen würden. Unter Berücksichtigung der Abmessung der beiden Pachtgrundstücke (1128m²) und der Tatsache, dass sich beide innerhalb eines Wohngebietes befinden, ist es nach Ansicht der Bp unmöglich, derartige Mengen dort zu lagern und verrotten zu lassen. Abgesehen davon, dass dort Berge von Schlamm aufgeschüttet werden müssten, käme es im Zuge des Verrottungsprozesses zu entsprechender Geruchsbelästigung, die in einem Wohngebiet bzw. Erholungsgebiet wohl von niemanden akzeptiert bzw. genehmigt werden würde. Nach Ansicht der Bp wurden daher die beiden Pachtverträge nur aus Gründen, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben weiter aufrechterhalten und der Pachtschilling weiter bezahlt. Es liegt somit sehr wohl eine verdeckte Ausschüttung im Hinblick auf die möglicherweise erzielbare Pachtschillinge übersteigenden Beträge vor." Ausführungen des Betriebsprüfers zur Preisgestaltung: Im Berufungsfall könne den Pachtaufwendungen für die beiden Pachtgrundstücke mit Wegfall der geplanten Parkplatzerrichtung nur die innerhalb des geprüften Unternehmens erzielten Pachteinnahmen für unbefestigte Kfz-Abstellplätze gegenüber gestellt werden. Mangels entsprechenden betrieblichen Nutzungsmöglichkeiten sei unerheblich, ob die Pachtgrundstücke Baugrund darstellen oder nicht. Nach seinen Erfahrungen des täglichen Lebens sei für den Betriebsprüfer unvorstellbar, dass von einem Unternehmen der nach dem Wegfall der Parkplatzerrichtung nunmehr weit überhöhte Pachtschilling für diese Grundstücke über Jahre hinweg weiterbezahlt wird. Deshalb müsse auch untersucht werden, ob außenstehende Dritte unter Berücksichtigung alle Umstände einen niedrigeren Pachtschilling bezahlt hätten. Die Betriebsprüfung habe nicht darlegen müssen, welcher Preis für Zupachtungen von Dritten bei einem Fremdvergleich angemessen erscheine. Der Grund für die Zurechnung der verdeckten Ausschüttung in Tz. 15a des Bp-Berichtes sei nicht die Zupachtung von Baugrundstücken an sich gewesen, sondern der infolge die Nichterrichtung der Parkplätze fehlende betriebliche Nutzungsmöglichkeit durch das geprüfte Unternehmen. Die Richtigkeit der Berechnung im Hinblick auf einen fiktiven Sachbezugswert sei deshalb nicht erfolgt, da sich diese wieder nur auf die Pacht von Grundstücken zur Errichtung von befestigten Parkplätzen beziehe. Die Berechnung mittels fiktiver Sachbezugswerte sei deshalb unrichtig, weil nach Wegfall der Parkplatzerrichtung die Weiterverpachtung nicht mehr betrieblich veranlasst sei. Die Vorlage der seinerzeitigen Kalkulation des Pachtschillings sei deshalb vom Betriebsprüfer verlangt worden, weil sich die Ausführungen des Steuerberaters auf diese angeblich existierende Berechnung bezogen haben sollen. Ausführungen des Betriebsprüfers zur Festsetzung einer verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling: Nicht richtig sei, dass von der Betriebsprüfung die in Tz. 15a erfolgte Ermittlung der verdeckten Ausschüttung deshalb als solche versteuert worden ist, weil die in den beiden Pachtverträgen vereinbarten Pachtschillinge für die beiden Grundstücke zu hoch für, als befestigte Parkplätze vermietbare, Grundstücke gewesen sei. Wäre die vorzitierte Annahme richtig gewesen, hätte seitens der Betriebsprüfung im Zuge eines erweiterten Prüfungsverfahrens bis hin zur Verjährung der Betriebsausgabe der geltend gemachte Pachtschilling als verdeckte Ausschüttung versteuert werden müsse. Tatsächlich habe die Betriebsprüfung den Differenzbetrag zwischen dem erzielbaren Pachterlös für unbefestigte Wiesenparkplätze (S 12,00 pro m²) und den Pachtschillingen lt. Pachtverträgen für diese beiden Grundstücke als verdeckte Ausschüttung versteuert. Die Versteuerung sei deshalb erfolgt, da mit Wegfall der beabsichtigten Parkplatzerrichtung nach Ansicht der Betriebsprüfung keine betriebliche Veranlassung gegeben sei, die beiden Pachtgrundstücke zu eben diesen Konditionen weiterhin zu pachten. Betriebsprüfer: "Somit lag nach Ansicht der Bp. die Veranlassung für die fortgesetzte Bezahlung dieses Pachtschillings und dem Fortbestand der Pachtverträge einzig und allein im Gesellschaftsverhältnis begründet." Der Sichtweise, dass es für einen außenstehenden Dritten unerheblich sei, wofür ein Pächter ein Baugrundstück zu nützen beabsichtige und sich der Pachtschilling sehr wohl an der Art der Grundstücke orientiere, stimmt der Betriebsprüfer zu. Jedoch übersehe die Bw. idZ, dass es für die steuerliche Behandlung der Aufwendungen auf Seiten des Pächters von Bedeutung sei, inwieweit eine betriebliche Veranlassung für einen derartigen Pachtaufwand gegeben sei. Betriebsprüfer: "Bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes würde einem Fremden gegenüber für ein derartiges Grundstück, das keine in entsprechender Relation zum Pachtschilling stehende betriebliche Nutzung über Jahre hinweg erfuhr und eine solche bis dato noch immer nicht absehbar ist, kein vergleichbarer Pachtschilling gezahlt werden, sodass die Ursache für dessen Weiterentrichtung offensichtlich im Gesellschaftsverhältnis der Verpächter liegt". Gegenäußerung 2 der Bw.: Ausführungen der Bw. zur verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling: Die Bw. habe den Betriebsprüfer darauf hingewiesen, dass die Konsequenz bei einem, für sie ungünstigen, Ausgang des Wasserrechtsverfahrens die Zuschüttung der Badeseen gewesen wäre und dass diese Zuschüttung den Verlust der gesamten Einkunftsquelle bedeutet hätte. Den mit der Zuschüttung verbundenen Verlust der Einkunftsquelle habe die Bw. im Betriebsprüfungsverfahren argumentativ ausführlich dargelegt und belegmäßig nachgewiesen. Die Bw. weist nochmals auf die nach einer Zuschüttung zu erwartende Flut von Schadenersatzprozessen und den damit verbundenem wirtschaftlichen Untergang der Bw. hin. Deshalb habe es in Vergangenheit und Gegenwart im Interesse der Bw. gelegen, alles in ihrer Macht stehende zu unternehmen, um eine Zuschüttung der Badeseen abzuwenden. Die Mittel und Wege, die sie dabei beschreiten müsse, seien der Bw. vorbehalten. Bw.: "Wie die Betriebsprüfung richtig ausführt, war ursprünglich die Errichtung von Parkplätzen als eine der Möglichkeiten zur Abwendung wasserrechtsbehördlicher Konsequenzen geplant und ist ein Einfluss auf die damalige Gestaltung des Pachtschillings sicherlich gegeben. Es wird aber von der Betriebsprüfung weder die Absicht einer Vorteilsgewährung bei der damaligen Preisfindung noch eine Unangemessenheit des Pachtschillings behauptet, wie auch im Veranlagungsverfahren der aus den dem Finanzamt vorgelegten Pachtverträgen ersichtliche Pachtschilling in keiner Weise beanstandet wurde. Für die Betriebsprüfung ist es lediglich, ausgehend von der aktenwidrigen Auslegung der Pachtverträge im Hinblick auf deren Nutzungsmöglichkeit undenkbar, dass auch andere wirtschaftliche Gründe für eine Aufrechterhaltung der Pachtverträge sprechen, als das Vorliegen eines Gesellschaftsverhältnisses. Die Betriebsprüfung setzt sich mit dieser Feststellung bei ihrer Beweiswürdigung unter Verletzung des gebotenen Parteiengehörs über die im Zuge der Betriebsprüfung mehrfach bewiesene Tatsache hinweg, dass das wasserrechtliche Verfahren keinesfalls abgeschlossen war. So ist aus dem Schreiben des Amtes der Landesregierung vom 18. Mai 1995 in dem zur Saugbaggerung und zu einem, von Diplomingenieur ... entwickelten, Projekt Stellung genommen wird, zu entnehmen, dass 'sollten ausreichende Unterlagen bis zu diesem Zeitpunkt (gemeint ist die im vorangehenden Text angeführte Frist 30. September 1995) nicht vorgelegt werden, wäre der zweite Teil der Bescheide aus dem Jahr 1982 anzuwenden, nämlich die Wiederauffüllung aller Teiche mit inertem Material bis Geländeroberkante'. Angesichts dieser Sachlage, die mit einem Gesellschaftsverhältnis nichts zu tun hat, wäre es geradezu fahrlässig gewesen, die Pachtverträge aufzukündigen, ohne zu wissen, dass die Pachtgrundstücke nicht doch noch gebraucht werden. Unter diesen Umständen wären die Pachtverträge auch dann nicht gekündigt worden, wenn sie mit der Gesellschaft fremd gegen über stehenden Personen abgeschlossen wäre. Es sind daher andere als im Gesellschaftsverhältnis gegebene Umstände nicht nur denkbar sondern Realität und für die Aufrechterhaltung der Pachtverträge maßgeblich gewesen. Die weiteren Ausführungen der Betriebsprüfung, ob sie sich vorstellen könne, dass sich bei einer in ferner Zukunft liegenden Beendigung des Pachtverhältnisses die Ablagerung von biologisch abbaubarem Schlamm nachteilig auswirken würde - sofern dieser bis zu diesem Zeitpunkt nicht ohnedies schon verrottet wäre - sind unseres Erachtens schon deshalb unerheblich, weil der Zustand der Grundstücke zu diesem Zeitpunkt völlig ungewiss ist. Was für die Betriebsprüfung undenkbar oder unvorstellbar ist, kann nicht Grundlage einer Beweiswürdigung sein." Ausführungen der Bw. zur Preisgestaltung: Lt. Bw. gehe die Betriebsprüfung auch in diesem Punkt von der falschen Annahmen aus, dass ein Fremdvergleich dadurch zu erbringen sei, dass die Ausgaben für die Pachtgrundstücke den Einnahmen der Gesellschaft für Wiesengrundstücke gegenüber gestellt werden. Lt. Bw. hätte ein derartiger Fremdvergleich in letzter Konsequenz zur Folge, dass unter der Berücksichtigung des Umstandes, dass manche Pächter unentgeltlich dort parken, der Pachtschilling mit 0,00 festzusetzen wäre, womit bewiesen sei, dass diese Art des Fremdvergleiches ungeeignet sei. Außerdem habe die Betriebsprüfung bei der von ihr vorgenommen, vergleichenden, Bewertung keinen der, von der Bw. vorgebrachten, Unterschiede und Einflussfaktoren in der Preisfindung berücksichtigt. Lt. Bw. irrt die Betriebsprüfung, wenn sie meint, die verdeckte Ausschüttung bestehe in der Fortführung der Pachtverträge, weil sie in diesem Fall beweisen müsste, dass keine wirtschaftlichen Gründe für die Fortführung vorlägen. Aber selbst in diesem Fall müsste die Betriebsprüfung die Höhe der verdeckten Ausschüttung durch einen Vergleich von vergleichbaren Objekten und Tatsachen unter Berücksichtigung aller Einfluss habenden Faktoren schlüssig darlegen. Wenn die Betriebsprüfung meine, es müsse infolge der Fortführung der Pachtverträge nicht untersucht werden, ob außenstehenden Dritten unter Berücksichtigung aller Umstände ein niedrigerer Pachtschilling bezahlt worden wäre, so stelle dies lt. Bw. einen Verfahrensmangel dar. Abschließend weist die Bw. darauf hin, dass die beiden Baugrundstücke unzweifelhaft gewillkürtes Betriebsvermögen wären, wenn die Bw. diese beiden Grundstücke nicht gepachtet, sondern gekauft hätte. Gleiches habe lt. Bw. auch für die Zupachtung zu gelten. Ausführungen der Bw. zur Festsetzung einer verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling: Unrichtig sei, dass mit Wegfall der beabsichtigten Parkplatzerrichtung keine betriebliche Veranlassung mehr gegeben sei, die beiden Pachtgrundstücke zu diesen Konditionen weiterhin zu pachten. Dies deshalb, weil die Veränderung des Pachtschillings der beiderseitigen Zustimmung der Vertragspartner bedürfe. Da es für den Verpächter unerheblich sei, ob der Pächter den Pachtgegenstand auch für den Zweck benützt, der ursprünglich Motiv für den Abschluss des Pachtvertrages gewesen ist, sei es unrealistisch zu glauben, dass unter Fremden eine spätere Reduktion des Pachtschillings erfolgen würde. Im gegenständlichen Fall gehe es für die Pächterin um die Lösung eines Existenz bedrohenden Problems, wofür der (Wasserrechts-)Behörde mehrere Lösungsvarianten vorgeschlagen worden seien. Da das Wasserrechtsverfahren zum Zeitpunkt der Betriebsprüfung noch nicht abgeschlossen gewesen sei, habe die Bw. nicht mit Sicherheit sagen können, für welches Projekt sich die Behörde entscheiden werde und ob die Parkplatzerrichtung damit endgültig vom Tisch ist oder nicht. Aus diesem Grund habe die Bw. gar keine andere Möglichkeit gehabt, als die Pachtverträge weiterzuführen. Eine Verringerung des Pachtschillings käme auch zwischen Fremden nicht in Betracht, weil es in der Umgebung keine anderen, ebenso günstig gelegenen, Grundstücke gebe, sodass sich auch im Fremdvergleich der Verpächter in der besseren Marktposition befinde und daher einer Reduktion des Pachtschilling nicht zugestimmt hätte. Eine Beendigung der Pachtverträge hätte aber die Folge, dass die Bw. auch jede andere Nutzungsmöglichkeit verliere, und dieser Verlust der Nutzungsmöglichkeiten sei ihr bei den gegebenen Umständen nach vernünftiger kaufmännischer Vorsicht nicht zumutbar. Es sei durchaus fremdüblich, dass Betriebe Liegenschaften oder Objekte, die sie im Augenblick nicht benötigen, weiterhin im Betriebsvermögen halten, weil sie zu einem späteren Zeitpunkt keinen Zugriff mehr darauf hätten. Der Ansicht der Betriebsprüfung, dass bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes einem Fremden gegenüber kein vergleichbarer Pachtschilling bezahlt werde, könne nicht beigepflichtet werden. Dies deshalb, weil dabei der Stand des behördlichen Verfahrens, die örtlichen Gegebenheiten und die Situation, in der sich die Pächterin befindet, unberücksichtigt gelassen werde. Bw.: "Der Fortbestand der Pachtverträge ist für die Bw. von existentieller wirtschaftlicher Bedeutung und nicht im Gesellschaftsverhältnis der Verpächter begründet. Unseres Erachtens sind daher die angefochtenen Bescheide ersatzlos aus dem Rechtsbestand zu beseitigen." Die in den Eingaben der Bw. angesprochene Sanierung des Schotterteiches hat stattgefunden; der Schlamm aus diesem Schotterteich ist auf den Grundstücken gelagert worden (Telefonat mit dem Steuerberater der Bw., 17. August 2005). 3. Nutzwert der firmeneigenen Badeparzelle: Berufungsvorbringen: Die Valorisierung des Eigenverbrauchs für die betriebseigene Badeparzelle stelle keine Vorteilsgewährung an die Gesellschaft dar, da für die Verwaltung der Zugang zum See gegeben sein müsse und die Verwaltung eine Kontaktstelle mit den Eigentümern und Pächtern haben müsse. Der Eigenverbrauch im Sinne des § 1 Abs. 1 Z. 2a UStG 1994 sei aufgrund der Bestimmung des § 1 Abs. 1 Z. 3 UStG 1994 nur dann der Umsatzsteuer zu unterziehen, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Im gegenständlichen Fall soll es sich um unecht steuerbefreite Grundstücksumsätze handeln, sodass ab 1. Jänner 1995 keine Umsatzsteuerpflicht gegeben sei. Die Bw. beantragt, den Bescheid betreffend Umsatzsteuer 1995 zu berichtigten und die anderen angefochtenen Bescheide ersatzlos aus dem Rechtsbestand zu beseitigen. Stellungnahme 1 des Betriebsprüfers: Zugangsmöglichkeiten zu den Badeseen sollen lt. Betriebsprüfer nur über die gesellschaftseigene Parzelle zum "G-See" bestehen; die anderen Badeseen sollen über die gesellschaftseigene Parzelle nicht erreichbar sein. Lt. Betriebsprüfer ist dem Berufungsantrag, die zu Unrecht erfolgte Besteuerung des Eigenverbrauchs ab 1. Jänner 1995 rückgängig zu machen, zu folgen; da es sich bei diesem Eigenverbrauch um einen unecht steuerbefreiten Grundstücksumsatz handele. Die verdeckte Ausschüttung in Höhe der Valorisierung des Nutzwertes sei jedoch nicht in Frage zu stellen, weil eine Körperschaftsteuervorschreibung eine Vorschreibung von Umsatzsteuer nicht voraussetze. Gegenäußerung 1 der Bw.: Dem Argument der Betriebsprüfung, dass ein Nutzungswert für die geschäftseigene Badeparzelle gegeben sein müsse, weil über diese nur eine Zugangsmöglichkeit zu einem und nicht zu allen drei Badeseen bestehe, könne nicht gefolgt werden. Auch habe die Betriebsprüfung keine Feststellungen über den Umfang einer betriebsfremden Nutzung getroffen. Lt. Bw. sollen weder Gründe für eine Wiederaufnahme der Verfahren noch für verdeckte Ausschüttungen vorliegen. Stellungnahme 2 des Betriebsprüfers: Bei der Vorbetriebsprüfung sei ein Nutzungswert für die private Nutzung der firmeneigenen Badeparzelle im Ausmaß von S 10.000,00 p.a. festgestellt worden; dieser Wert sei jetzt im Ausmaß der Verbraucherpreisindexsteigerung 1982 bis 1993 angepasst worden. Der damals festgestellte Wert von S 10.000,00 sei bis inklusive 1995 vom bevollmächtigten Vertreter unverändert in Ansatz gebracht worden und bei der Betriebsbesichtigung sei erklärt worden, dass die private Nutzung in den letzten Jahren immer mehr in den Hintergrund getreten sei. Der Rückgang der privaten Nutzung und das Vorbringen - für die Verwaltung sei ein Zugang zum See notwendig und eine Anlaufstelle für die anderen Parzelleneigentümer und Pächter müsse vorhanden sein - seien dadurch berücksichtigt worden, dass der damals ermittelte Nutzungswert im Ausmaß der Verbraucherpreisindexsteigerung angepasst worden ist. Die teilweise betriebliche Nutzung der Badeparzelle sei nicht in Frage gestellt worden. Das tatsächliche Ausmaß der betrieblichen bzw. privaten Nutzung der Badeparzelle habe die Bw. nicht glaubhaft machen können. Auch seien in allen Gewinnermittlungen unverändert die gleiche private Nutzung durch Gesellschafter mit dem Ansatz des Wertes von S 10.000,00 p.a. dokumentiert. Der über einen Zeitraum von 12 Jahren erklärte Wertansatz in Höhe von S 10.000,00 p.a. bei vernachlässigter Verbraucherpreisindexaufwertung sei ein Indiz für die unveränderte Privatnutzung. Betriebsprüfer: "Wie weit das Argument des erforderlichen Seezuganges für eine betriebliche Nutzung zählt, wird hier nicht weiter untersucht, obwohl diese Zugangsmöglichkeit bei den anderen Seen für die Verwaltung über firmeneigene Parzellen nicht möglicht ist. Nach Ansicht der Bp wurde somit im Wege der Anpassung im Ausmaß der Verbraucherpreisindexsteigerung nur die von der Bw. alljährlich erklärte private Nutzung für richtig erklärt, wobei der Berechnungsfehler auf Basis des ursprünglichen Wertes von der Bp berichtigt wurde." Gegenäußerung 2 der Bw.: Diese Gegenäußerung enthält keine Ausführungen zum Streitpunkt verdeckte Ausschüttung wegen fehlender Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle. 4. Gemäß § 293b BAO berichtigter Bescheid betreffend Umsatzsteuer 1995: Am 3. Dezember 1999 hat das Finanzamt einen gemäß § 293b BAO berichtigten Bescheid betreffend Umsatzsteuer 1995 erlassen. Mit diesem Bescheid soll ein, die steuerpflichtigen Umsätze betreffender, Ausfertigungsfehler berichtigt worden sein. In der Umsatzsteuererklärung für 1995 hat die Bw. mit 20% zu versteuernde Entgelte iHv S 64.160,00 und mit 10% zu versteuernde Entgelte iHv S 1.486.588,55 erklärt. Lt. Tz 16 des Bp-Berichtes betragen die mit 20% und 10% Umsatzsteuer zu versteuernden Entgelte des Jahres 1995: A.) Normalsteuersatz (20 % Umsatzsteuer): lt. Veranlagung S 64.160,00 + VA Pachtschilling S 121.400,00 = S 185.560,00. B.) ermäßigter Steuersatz (10 % Umsatzsteuer): lt. Veranlagung S 1.486.588,55 + Erhöhung des Nutzwertes S 3.900,00 = S 1.490.488,55. Die Umsatzsteuer 1995 hat der Betriebsprüfer in Tz 19 seines Berichtes berechnet. In dieser Textziffer steht: [Grafik] [Grafik] Der nach der Verfahrenswiederaufnahme erlassene Umsatzsteuerbescheid 1995 hat folgenden Bescheidinhalt: [Grafik] [Grafik] Der gemäß § 293b BAO berichtigte Umsatzsteuerbescheid 1995 hat folgenden Bescheidinhalt: [Grafik] [Grafik] [Grafik] Den Umsatzsteuerbescheid 1995 in der Fassung vom 3. Dezember 1999 und die für die Folgejahre erlassenen Bescheide betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer hat die Bw. mit der Berufung vom 19. März 2004 angefochten. Die do. Berufungsausführungen lauten: "Mit Datum 2. Dezember 2002 wurden für die Jahre 1995 bis 2000 korrigierte Umsatzsteuererklärungen abgegeben. In diesen wurden für alle betroffenen Jahre die Umsätze zu rd. 95% aufgrund einer vorliegenden unechten Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z. 16 erklärt. In den am 3. Dezember 2003 ergangenen Bescheiden wurde die Umsätze jedoch durchwegs mit 20% veranlagt. Dies entspricht weder der tatsächlichen Rechnungslegung, noch ist dafür eine rechtliche Grundlage zu erblicken. Als Nachweis legen wir die gelegten korrigierten Rechnungen der unecht befreiten Umsätze für die Jahre 1995 bis 2001 bei. Wir beantragen für die Jahre 1995 bis 2000 eine Veranlagung entsprechend der korrigierten Umsatzsteuererklärungen vom 2. Dezember 2002 und für das Jahr 2001 entsprechend der eingereichten Erklärung mit Verweis auf die Beilage. Hinsichtlich der in den angefochtenen Bescheiden mit Hinweis auf die von der Betriebsprüfung festgestellten Sachverhalte betreffend überhöhte, nicht fremdübliche Pachtzahlungen an die Gesellschafter in Höhe von S 149.970,00 brutto, halten wir fest, dass die Höhe dieser Grundstückspacht hinsichtlich des betrieblichen Bedarfs der Grundstücke für Entschlammungsmaßnahmen absolut angemessen war. Eine Evaluierung der Pachtzahlungen anhand der kürzlich geführten Verhandlungen mit Besitzern weiterer angrenzender Grundstücke im Zusammenhang mit der in 2004 durchzuführenden Entschlammung hat ergeben, dass die Fremdüblichkeit durchaus gegeben ist. Die in diesen Verhandlungen genannten Forderungen haben teilweise ein vielfaches Betragen. Wir beantragen eine Anerkennung der Pachtzahlungen an die Gesellschafter in der verbuchten Höhe. Wie ehemals im Referat besprochen und nach Rücksprache mit dem Klienten ziehen wir - bei positiver Stattgabe dieser Berufung - das Rechtsmittel vom 23. Oktober 1997 zurück." Von der Bw. ist ein 9 cm dickes, aus berichtigten Rechnungen bestehendes, Konvolut als Beweismittel vorgelegt worden. Über die Berufung wurde erwogen: Berufungszurücknahme: In der Berufung vom 19. März 2004 hat die Bw. die Berufung vom 23. Oktober 1997 zurückgenommen. Mit den Worten "ziehen wir - bei positiver Stattgabe dieser Berufung - das Rechtsmittel vom 23. Oktober 1997 zurück" hat die Bw. die Stattgabe der Berufung vom 19. März 2004 als Voraussetzung für die Zurückname der Berufung vom 23. Oktober 1997 genannt. Prozesshandlungen, die für den Fall des Eintretens eines, in der Zukunft liegenden, bestimmten Ereignisses gesetzt werden, sind bedingte Prozesshandlungen. Nach ständiger Rechtsprechung sind bedingte Prozesshandlungen unzulässig, wenn sie Rechtsunsicherheit erzeugen (vgl. bspw. Stoll, BAO-Kommentar, 853; Ritz, BAO², § 85 Tz 3). Eine bedingte Prozesshandlung erzeugt Rechtsunsicherheit, wenn ihre Beachtung einen unmittelbaren Einfluss auf den Fortgang des Verfahrens haben könnte (7 Ob 331/98x). Eine Berufungszurücknahme beendet das Berufungsverfahren; sie hat daher einen unmittelbaren Einfluss auf den Fortgang des Verfahrens: eine "bedingte" Berufungszurücknahme ist daher eine unzulässige Prozesshandlung. Eine unzulässige Prozesshandlung ist auch ein Begehren, das nur dann als erhoben gelten soll, wenn ein anderes Gericht in einem anderen Verfahren zu einer der Bedingung entsprechenden Rechtsmeinung gelangen sollte (vgl VfGH 6. 10. 1997, B 2152/97). Nach dieser Rechtslage ist die ausschließlich für den Fall einer stattgebenden Berufungsentscheidung in einem anderen Berufungsverfahren erklärte Zurücknahme der Berufung (23. Oktober 1997) eine unzulässige Prozesshandlung: Die Bw. erklärt, die Berufung (23. Oktober 1997) zurücknehmen zu wollen, wenn der Berufung (19. März 2004) stattgegeben wird; sie verlangt eine Sachentscheidung, sollte der Berufung (19. März 2004) nicht stattgegeben werden: Die Erklärung "ziehen wir - bei positiver Stattgabe dieser Berufung - das Rechtsmittel vom 23. Oktober 1997 zurück" ist deshalb dazu geeignet, Rechtsunsicherheit zu erzeugen. Wird eine Berufung eingebracht, ist ein Berufungsverfahren anhängig und über die Berufung ist zu entscheiden. Wird eine Berufung zurückgenommen, ist das Berufungsverfahren sofort zu beenden und die Berufung ist als gegenstandslos (geworden) zu erklären (§ 256 BAO): Die Erklärung "ziehen wir - bei positiver Stattgabe dieser Berufung - das Rechtsmittel vom 23. Oktober 1997 zurück" hat deshalb einen unmittelbaren Einfluss auf den Fortgang des Verfahrens. "Ziehen wir - bei positiver Stattgabe dieser Berufung - das Rechtsmittel vom 23. Oktober 1997 zurück" ist außerdem eine Willenserklärung, die nur dann rechtsverbindlich sein soll, wenn der Unabhängige Finanzsenat in einem anderen Berufungsverfahren zu einer bestimmten Rechtsmeinung - und zwar zu einer mit der Rechtsmeinung der Bw. übereinstimmenden Rechtsmeinung - gelangt. Unzulässige Prozesshandlungen sind rechtswirkungslose Prozesshandlungen: Die Prozesshandlung "bedingte" Berufungszurücknahme ist daher eine rechtswirkungslose Berufungszurücknahme. In seinem Erkenntnis vom 27. April 1989, Zl. 86/06/0088 über die Verfahrensgrundsätze im Anwendungsbereich des AVG hat der Verwaltungsgerichtshof entschieden: "Das Gesetz kennt keine "bedingte" Berufungsrückziehung ... sodass auch die diesbezügliche Erklärung der Beschwerdeführer ... eine Erledigung dieser Berufung durch die Berufungsbehörde nicht entbehrlich machte". In Abgabenverfahren ist nicht das AVG sondern die Bundesabgabenordnung (BAO) anzuwenden; aber auch die BAO kennt keine "bedingte" Berufungsrückziehung: Eine rechtswirkungslose Berufungszurücknahme steht daher einer Entscheidung über die Berufung nicht entgegen. Festzustellen ist: Die Berufungszurücknahme in der Berufung (19. März 2004) steht einer Entscheidung über die Berufung (23. Oktober 1997) nicht entgegen. Entscheidung über die Berufung (23. Oktober 1997): 1. Wiederaufnahme der Verfahren: Gemäß § 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des § 303 Abs. 1 lit. a und lit. c BAO und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder iVm dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. "Tatsachen" im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammen hängende tatsächliche Umstände, wie etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften. "Beweismittel" im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammen hängende Beweismittel. "Neu hervorgekommen" bedeutet, dass diese Tatsachen und/oder Beweismittel als solche vor Erlassung des/der wiederaufzunehmenden Bescheides/Bescheide bereits vorhanden, aber unbekannt sind. "Neu entstandene" Tatsachen und/oder Beweismittel sind im Gegensatz zu neu hervorgekommenen Tatsachen und/oder Beweismittel keine Wiederaufnahmegründe im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO. Wiederaufnahmegründe sind nicht austauschbar: Die Prüfung der Zulässigkeit von Verfahrenswiederaufnahmen hat auf Grundlage der für die Verfahrenswiederaufnahmen verwendeten Wiederaufnahmegründe zu erfolgen. Das Finanzamt hat im Begründungsteil der angefochtenen Wiederaufnahmebescheide durch Verweise auf die Niederschrift über die Schlussbesprechung und auf den Betriebsprüfungsbericht zum Ausdruck gebracht, dass die do. Sachverhaltsfeststellungen des Betriebsprüfers die neu hervor gekommenen Tatsachen bzw. Beweismittel im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO darstellen. Im Berufungsfall ist die Zulässigkeit der Verfahrenswiederaufnahmen auf Grundlage von Sachverhaltsfeststellungen in der Niederschrift über die Schlussbesprechung und den Sachverhaltsfeststellungen im Betriebsprüfungsbericht zu prüfen. In den vorgelegten Verwaltungsakten befindet sich keine Niederschrift über die Schlussbesprechung. Allenfalls in dieser Niederschrift angesprochene Wiederaufnahmegründe konnten wegen fehlender Kenntnis vom Inhalt dieser Niederschrift nicht berücksichtigt werden. Die Notizen auf den Seiten 45 - 47 des Arbeitsbogens sind wegen der Überschrift "Schlußb." als Notizen über die Schlussbesprechung identifizierbar und es gibt auch eine "Reinschrift" dieser Notizen. Der vollständige Inhalt der Niederschrift über die Schlussbesprechung ist weder aus diesen Notizen noch aus deren Reinschrift feststellbar. Die Beantwortung der Sachfrage - Welche Tatsachen und/oder Beweismittel sind als Wiederaufnahmegrund/Wiederaufnahmegründe heran gezogen worden? - hat daher ausschließlich aus dem Bp-Bericht zu erfolgen. Lt. Tz 29, 30 des Bp-Berichtes soll die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Umsatzsteuer 1993 - 1995 wegen der Feststellungen in den Textziffern 15 - 19 des Bp-Berichtes erforderlich gewesen sein: Die Sachfrage - Welche Tatsachen und/oder Beweismittel sind als Wiederaufnahmegrund/ Wiederaufnahmegründe für die Umsatzsteuer 1993 - 1995 heran gezogen worden? - ist daher aus den Feststellungen in den Textziffern 15 - 19 des Bp-Berichtes zu beantworten. Lt. Tz 29, 30 des Bp-Berichtes soll die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Körperschaftsteuer 1993 - 1995 wegen der Feststellungen in den Textziffern 20 - 25 des Bp-Berichtes erforderlich gewesen sein: Die Sachfrage - Welche Tatsachen und/oder Beweismittel sind als Wiederaufnahmegrund/ Wiederaufnahmegründe für die Körperschaftsteuer 1993 - 1995 heran gezogen worden? - ist daher aus den Feststellungen in den Textziffern 20 - 25 zu beantworten. Es ist aber nicht jede neu hervorgekommene Tatsache und jedes neu hervorgekommene Beweismittel ein geeigneter Wiederaufnahmegrund: Die neu hervorgekommene Tatsache bzw. das neu hervorgekommene Beweismittel muss auch bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis führen als vom rechtskräftigen Bescheid zum Ausdruck gebracht. Bei der amtswegigen Wiederaufnahme ist zwischen der Rechtsfrage, ob der Tatbestand einer Wiederaufnahme gegeben ist, und der Frage der Durchführung der Wiederaufnahme, die im Ermessen der Abgabenbehörde liegt, zu unterscheiden. Amtswegige Verfahrenswiederaufnahmen werden idR nicht zu verfügen sein, wenn die steuerlichen Auswirkungen absolut und relativ bloß geringfügig sind. Die Geringfügigkeit der steuerlichen Auswirkungen ist anhand der konkreten Wiederaufnahmegründe und nicht auf Grund der steuerlichen Gesamtauswirkungen zu beurteilen, die infolge Änderungen aufgrund anderer rechtlicher Beurteilungen im Sachbescheid vorzunehmen wären (Ritz, Bundesabgabenordnung: Kommentar, 2. überarb. und erw. Auflage, § 303, Tz 40, und die do. zit. Judikate). Nach dieser Rechtslage sind zuerst die steuerlichen Auswirkungen der vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe zu prüfen und danach deren Eignung als Wiederaufnahmegründe. Wiederaufnahmegrund/Wiederaufnahmegründe für die Umsatzsteuer 1993 - 1995: In Tz 15 des Bp-Berichtes sind Feststellungen über die Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke getroffen worden und Feststellungen über die fehlende Valorisierung des Nutzwertes einer firmeneigenen Badeparzelle. Die Tz 17 - 19 des Bp-Berichtes enthalten die Darstellung der mit 10% und 20% zu versteuernden Entgelte, die Bemessungsgrundlagen, die Umsatzsteuer für die Jahre 1993 - 1995 und die Mehrergebnisse gegenüber der bisher festgesetzten Umsatzsteuer (d.s. S 24.670,00 p.a.). Die für die Verfahrenswiederaufnahme heran gezogenen Wiederaufnahmegründe sind daher: 1.) Wiederaufnahmegründe, die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke stehen, und 2.) Wiederaufnahmegründe, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle stehen. Die Geringfügigkeit der steuerlichen Auswirkungen ist anhand der Wiederaufnahmegründe, die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke stehen, und der Wiederaufnahmegründe, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle stehen, zu beurteilen. In den Jahren 1993 - 1995 beträgt die Umsatzsteuer, die auf die verdeckte Ausschüttung entfällt, die für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke festgesetzt worden sind, jeweils S 24.280,00; die Umsatzsteuer, die auf die verdeckte Ausschüttung entfällt, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle festgesetzt worden ist, beträgt jeweils S 390,00. Werden die steuerlichen Auswirkungen der Wiederaufnahmegründe miteinander verglichen, entfallen 98% des Mehrergebnisses/Umsatzsteuer auf die Wiederaufnahmegründe, die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke stehen; 2% des Mehrergebnisses/Umsatzsteuer auf die Wiederaufnahmegründe, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle stehen. Im Gegensatz zu den Wiederaufnahmegründen, die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke stehen, haben die Wiederaufnahmegründe, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle stehen, nur geringfügige steuerliche Auswirkungen: Deshalb rechtfertigen die Wiederaufnahmegründe, die iZm der fehlenden Valorisierung des Nutzwertes der firmeneigenen Badeparzelle stehen, keine amtswegige Verfahrenswiederaufnahme. Die Berechtigung zur Verfahrenswiederaufnahme/Umsatzsteuerbescheide ist daher anhand der Wiederaufnahmegründe zu prüfen, die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke herangezogen worden sind. Die iZm der Höhe des Pachtschillings für die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke stehenden Wiederaufnahmegründe hat der Betriebsprüfer in seiner 1. Stellungnahme zur Berufung aufgezählt; die dort genannten Wiederaufnahmegründe sind eine Tatsache und mehrere Beweismittel. Die lt. Betriebsprüfer neu hervorgekommene Tatsache ist, dass entgegen den Vereinbarungen in den Pachtverträgen mit den Gesellschaftern keine Parkplätze errichtet worden sind. Die lt. Betriebsprüfer neu hervorgekommenen Beweismittel sind von der Bw. für Abstellplätze abgeschlossene Pachtverträge: Diese Pachtverträge sollen beweisen, dass die darin vereinbarten Pachtschillinge S 12,00/m² betragen und damit niedriger sind als die in den Pachtverträgen mit den Gesellschaftern vereinbarten Pachtschillinge. Im Begründungsteil der Wiederaufnahmebescheide wird nicht die 1. Stellungnahme des Betriebsprüfers zur Berufung, sondern die Niederschrift/Schlussbesprechung und der Bp-Bericht als die Dokumente genannt, worin die Wiederaufnahmegründe aufgezählt worden sind. Da die Niederschrift/Schlussbesprechung in den Veranlagungsakten nicht vorhanden ist, ist die Zulässigkeit der Verfahrenswiederaufnahme ausschließlich anhand der im Bp-Bericht aufgezählten Wiederaufnahmegründe zu prüfen. Alle, den Berechnungen der verdeckten Ausschüttung/Pachtschilling und der darauf entfallenden Umsatzsteuer zugrunde liegenden, Sachverhaltsfeststellungen und Feststellungen über die Wiederaufnahmegründe/Umsatzsteuer hat der Betriebsprüfer in Tz 15 a des Bp-Berichtes getroffen: Es ist daher zu prüfen, ob die in der 1. Stellungnahme als neu hervorgekommene Tatsache bezeichnete Nichterrichtung von Parkplätzen und die als neu hervorgekommene Beweismittel bezeichneten Pachtverträge auch in Tz 15 a des Bp-Berichtes erwähnt werden. Diese Prüfung führt zu folgenden Ergebnissen: Tz 15 a des Bp-Berichtes enthält die rechtliche Würdigung des Faktums "Nichterrichtung von Parkplätzen" auf den, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücken: In Tz 15 a wird daher die lt. 1. Stellungnahme als Wiederaufnahmegrund herangezogene Tatsache der "Nichterrichtung von Parkplätzen" erwähnt. Ob die "Nichterrichtung von Parkplätzen" eine neu hervorgekommene, oder eine den Abgabenbehörden bekannt gewesene Tatsache ist, ist eine auf der Ebene der Beweiswürdigung zu lösende Sachfrage. Im Berufungsfall ist die Beweisführung mit den Dokumenten aus dem Arbeitsbogen der Betriebsprüfung und den in den Veranlagungsakten enthaltenen Dokumenten durchzuführen. Die "Nichterrichtung von Parkplätzen" ist ein Faktum, das der Betriebsprüfer im Rahmen der Betriebsprüfung festgestellt hat. Die Betriebsprüfung hat nach Erlassung der Erstbescheide betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 1993 - 1995 stattgefunden: Die "Nichterrichtung von Parkplätzen" ist daher eine neu hervorgekommene Tatsache, wenn die "Nichterrichtung von Parkplätzen" aus den Dokumenten im Veranlagungsakt nicht feststellbar ist. Informationen über die, von den Gesellschaftern der Bw. an die Bw. verpachteten, Grundstücke sind in den Pachtverträgen 8. Juni 1988 enthalten; diese Pachtverträge hat die Bw. am 1. Juni 1990 und während der Betriebsprüfung vorgelegt. Vor dem 1. Juni 1990 haben die Erstbescheide betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 1993 - 1995 nicht existiert: Die "Nichterrichtung von Parkplätzen" ist daher eine neu hervorgekommene Tatsache, wenn die "Nichterrichtung von Parkplätzen" aus den, in den Pachtverträgen getroffenen Vereinbarungen nicht feststellbar ist. Aus den, in den Pachtverträgen getroffenen Vereinbarungen ist feststellbar: Der Oberflächenzustand der Grundstücke bei Vertragsabschluss: Lt. Pkt. I, Abs. 4, dieser Pachtverträge sind diese Grundstücke "als Parkfläche neu zu gestaltenden Grundstück"e; d.h. auf den Grundstücken haben sich bei Vertragsabschluss keine Kfz-Abstellplätze befunden. Der Umfang der Nutzungsberechtigung:Lt. Pkt. I, Abs. 1 der Pachtverträge ist die Bw. berechtigt, diese Grundstücke "als Parkfläche für Kraftfahrzeuge zu benützen und entsprechend umzugestalten, insbesondere durch Asphaltierung desselben"; d.h. die Bw. hat die Erlaubnis der Verpächter, auf den Grundstücken Abstellplätze für Pkw zu errichten. Die fehlende Nutzungsverpflichtung:Die Nichterrichtung von Kfz-Abstellplätzen ist kein Kündigungsgrund. Kein Termin für die Errichtung der Kfz-Abstellplätze:Ein Termin für die Errichtung der Kfz-Abstellplätze ist in den Pachtverträgen nicht vereinbart worden, weshalb die Bw. nicht verpflichtet ist, diese Grundstücke innerhalb eines bestimmten Zeitraumes als Parkfläche umzugestalten. Die v.a. Feststellungen zusammenfassend, ist aus den Pachtverträgen "keine Kfz-Abstellplätze" als Oberflächenzustand der Grundstücke bei Vertragsabschluss feststellbar und dieser Oberflächenzustand hat sich - da nach Vertragsabschluss keine Parkplätze errichtet worden sind - in den Streitjahren nicht verändert. Dessen ungeachtet, ist mit "Nichterrichtung von Parkplätzen" eine Tatsache neu hervorgekommen: Nach den, in Pkt. I, Abs. 1, der Gesellschafter-Pachtverträge getroffenen Vereinbarungen hat die Bw. die Wahlmöglichkeit, Kfz-Abstellplätze zu errichten oder von deren Errichtung Abstand zu nehmen. Die "Nichterrichtung von Parkplätzen" ist daher das Ergebnis einer Entscheidung für eine von zwei Alternativen. Besteht eine Wahlmöglichkeit, ist das Ergebnis dieser Wahl die neue Tatsache, sodass die "Nichterrichtung von Parkplätzen" schon aus diesem Grund eine neue Tatsache ist. Die "Nichterrichtung von Parkplätzen" ist auch das Ergebnis einer unterlassenen Handlung und als Ergebnis einer unterlassenen Handlung ist die "Nichterrichtung von Parkplätzen" auch eine neue Tatsache. Die neu hervorgekommene Tatsache "Nichterrichtung von Kfz-Abstellplätzen" führt aber weder allein noch iVm den (auch) neu hervorgekommenen Beweismitteln "Pachtverträge für Abstellplätze", zu anders lautenden Bescheiden: Die nach der Verfahrenswiederaufnahme erlassenen Umsatzsteuerbescheide unterscheiden sich von den Umsatzsteuer-Erstbescheiden dadurch, dass mit den nach der Verfahrenswiederaufnahme erlassenen Umsatzsteuerbescheiden die auf eine verdeckte Ausschüttung entfallende Umsatzsteuer vorgeschrieben worden ist. Die Feststellung, dass eine verdeckte Ausschüttung stattgefunden hat, ist das Ergebnis eines Fremdvergleiches, der mit den oben angesprochenen Pachtverträgen für Abstellplätze, die die Bw. mit Nichtgesellschaftern abgeschlossen hat, durchgeführt worden ist. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gebietet es das zwischen dem Gesellschafter(Geschäftsführer) und einer GmbH durch die gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen gegebene Naheverhältnis, behauptete Vereinbarungen zwischen diesen Personen an jenen Kriterien zu messen, welche für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen entwickelt wurden. Die jeweilige Vereinbarung muss demnach nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen werden. Diese in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung (vgl. bspw. VwGH, 31. März 2005, 2003/15/0100). Der Vertragsabschluss unter gleichen Bedingungen als Voraussetzung dafür, dass ein Vertrag dem Fremdvergleich standhält, verlangt einen (auch) am Inhalt des Vertrages orientierten Fremdvergleich (vgl. dazu Ritz, Bundesabgabenordnung: Kommentar, 2. überarb. und erw. Auflage, § 20, Tz 50, und die do. zit. Judikate). Ist der Fremdvergleich ein auch am Inhalt des Vertrages zu orientierender Fremdvergleich, müssen die Vertragsinhalte in wesentlichen Punkten übereinstimmen, damit sie für einen Fremdvergleich geeignet sind. Ein mit, in wesentlichen Punkten nicht übereinstimmenden, Vertragsinhalten durchgeführter Fremdvergleich ist demzufolge ein Fremdvergleich, der einer steuerlichen Anerkennung von, zwischen Gesellschaft und Gesellschaftern abgeschlossenen, Verträgen nicht entgegensteht. Im Berufungsfall werden Pachtverträge über Abstellplätze mit Pachtverträgen für Grundstücke verglichen, die den Pächter berechtigen, diese Grundstücke "als Parkfläche für Kraftfahrzeuge zu benützen und entsprechend umzugestalten, insbesondere durch Asphaltierung desselben" (Pachtverträge, Pkt. I, Abs. 1). Aus den v.a. Vertragsinhalten ist festzustellen: Sich voneinander unterscheidende Pachtobjekte: Die Pachtobjekte in den Nichtgesellschafter-Pachtverträgen sind "Kfz-Abstellplätze"; die Pachtobjekte in den Gesellschafter-Pachtverträgen sind keine "Kfz-Abstellplätze" sondern Grundstücke, auf denen sich keine "Kfz-Abstellplätze" befinden. Sich voneinander unterscheidende Nutzungsberechtigungen:Vertragsinhalt der Nichtgesellschafter-Pachtverträge ist die Berechtigung, die gepachtete Parzelle als Abstellplatz für ein Kraftfahrzeug zu verwenden. Vertragsinhalt der Gesellschafter-Pachtverträge ist die Berechtigung, die gepachteten Grundstücke in eine Parkfläche für Kraftfahrzeuge umzugestalten. Damit das Ergebnis des Fremdvergleichs im Sinne der VwGH-Rechtsprechung als Grundlage für einen Fremdvergleich verwendbar ist, hätten die Gesellschafter-Pachtverträge mit Nichtgesellschafter-Pachtverträgen verglichen werden müssen, die den Pächter berechtigen, das gepachtete Grundstück in eine Parkfläche umzugestalten. Da der Fremdvergleich mit Pachtverträgen durchgeführt worden ist, die den Pächter berechtigen, das Pachtgrundstück als Kfz-Abstellplatz zu verwenden, sind nicht übereinstimmende Vertragsinhalte miteinander verglichen worden. Nach dieser Sachlage ist nicht als erwiesen anzunehmen, dass die in den Gesellschafter-Pachtverträgen vereinbarten Pachtschillinge überhöht gewesen sind. Nach dieser Beweislage sind die in den Gesellschafter-Pachtverträgen vereinbarten Pachtschillinge nicht fremdunüblich gewesen. Fremdunüblich (Vertrags-)Gestaltung (idF: fremdunübliche Entgelte) ist aber eine der Voraussetzungen, die vorliegen müssen, damit eine verdeckte Ausschüttung festgesetzt und die darauf entfallende Umsatzsteuer vorgeschrieben werden darf. Da nicht als erwiesen anzunehmen ist, dass die in den Gesellschafter-Pachtverträgen vereinbarten Pachtschillinge überhöht und folglich fremdunüblich sind, darf keine verdeckte Ausschüttung festgesetzt und keine auf eine verdeckte Ausschüttung entfallende Umsatzsteuer vorgeschrieben werden. Darf keine verdeckte Ausschüttung festgesetzt und keine auf eine verdeckte