UFSL RV/0347-L/02

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., Adresse, vertreten durch Ernst Josef Huber, Steuerberater, 4840 Vöcklabruck, Bahnhofstraße 4, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Linz, vertreten durch RR AD Renate Pfändtner, vom 7. April 1998 betreffend Schenkungssteuer entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Am 21. Dezember 1993 wurde von Frau Bw. eine Schenkungssteuererklärung an die Abgabenbehörde erster Instanz übermittelt. Diese lautet wie folgt: Sie hätte von ihrem Mann, H.R., verstorben am 9. Juni 1993, zuletzt wohnhaft in DLW, M., am 3. Mai 1993 nachstehende Vermögenswerte schenkungshalber erhalten: | 1. | Wertpapierdepot mit einem Guthabensstand von (laut Depotauszug per 31.12.1992) | 919.394,00 S | 2. | Sparbuch mit einem Guthabensstand von | 947.687,51 S | 3. | Bargeldbetrag von | 200.000,00 S | 4. | 100 Goldmünzen (Einfachdukaten) im Wert von | 43.500,00 S | 5. | Wertpapierdepot im Betrag von | 247.964,29 S | 6. | Sparbuch mit einem Guthabensbetrag von | 119.984,67 S | 7. | Am 4. Juli 1990 einen Bargeldbetrag von | 500.000,00 S | 8. | Sparbuch mit einem Guthaben von | 42.124,68 S | | sohin gesamt | 3,020.655,15 S Darüber hinaus hätte sie nach dem Ableben ihres Mannes von der W.A. aus einer Lebensversicherung den Betrag von 1,088.912,00 S ausbezahlt erhalten, da sie als Begünstigte ausgewiesen gewesen wäre. Es liegt weiters vor die Verhandlungsschrift vom 18. November 1994 über die Verlassenschaftshandlung nach dem am 9. Juni 1993 gestorbenen, zuletzt DLW, M., wohnhaft gewesenen Kaufmann H.R.. Darin wird unter Anderem festgehalten: "Summe des Nachlasspassivums in Höhe von 2,087.343,77 S im Vergleich zum Nachlassaktivum von 2,063.016,60 S, es ergibt sich daher eine rechnerische Überschuldung des erblichen Nachlasses im Betrage von 24.327,17 S, welche zur Gänze vom erblichen Sohn C.R. zu vertreten ist. Festgestellt wird, dass der Erblasser zu Lebzeiten an die erbliche Witwe Bw. laut Schenkungssteuererklärung der erblichen Witwe vom 20. Dezember 1993 an die Abgabenbehörde erster Instanz Schenkungen in Höhe von 3,020.655,15 S getätigt hat und weiters auf Grund einer Lebensversicherung bei der W.A. an die erbliche Witwe ein Betrag von 1,088.912,00 S bereits ausbezahlt wurde. Dem erblichen Sohn C.R. stehen auf Grund der einschlägigen Bestimmungen des § 785 ABGB und § 767 ABGB Ansprüche aus den vom Erblasser an die erbliche Witwe getätigten Schenkungen zu. Der erbliche Sohn C.R. und die erbliche Witwe Bw. kommen vergleichsweise überein, dass zur vollständigen Abgeltung der Ansprüche des erblichen Sohnes C.R. gegen die erbliche Witwe Bw. aus dem Titel der Schenkungen, welcher Art auch immer, die der Erblasser zu Lebzeiten getätigt hat, ein vergleichsweiser Betrag von 940.000,00 S von der erblichen Witwe an den erblichen Sohn binnen 14 Tagen bezahlt wird und dass weiters der erbliche Sohn den erblichen PKW laut Hauptinventar in sein Alleineigentum übernimmt. Es wird ausdrücklich vereinbart und festgehalten, dass durch diese vergleichsweise Regelung die gegenseitigen Ansprüche, welcherart auch immer, hiermit zur Gänze mit Erfüllung abgegolten sind. Die erbliche Witwe verpflichtet sich, den oben genannten Barbetrag auf das Notaranderkonto des Gerichtsabgeordneten bei der Raiffeisenbank Mo. Land zu überweisen. Ausdrücklich und unwiderruflich anerkennt hiermit Herr C.R. die Schenkungen des Erblassers an die erbliche Witwe Bw. laut Schenkungssteuererklärung vom 20.12.1993. Einvernehmlich wird festgestellt, dass das gesetzliche Vorausvermächtnis nach § 758 ABGB bereits erfüllt ist und zwar in der Weise, dass die erbliche Witwe in ihrem Wohnhaus die Fahrnisse übernommen hat." Mit Schreiben vom 10. Mai 1995 wurde von der Berufungswerberin Folgendes vorgebracht: 1. Geld für Haushaltsführung: Die Berufungswerberin hätte seit 1981 bis zum Todestag (9. Juni 1993) eine gemeinsame Haushaltsführung mit ihrem Ehegatten, H.R., gehabt. Während dieser ganzen Zeit, es wären insgesamt rund 12,5 Jahre gewesen, hätte die Berufungswerberin die Kosten der Haushalts- und Lebensführung, somit auch die Kosten des Lebensunterhaltes ihres Ehegatten zur Gänze und ausschließlich aus ihren eigenen Einkünften bestritten. Von ihrem Ehegatten seien zur gemeinsamen Haushaltsführung keinerlei Beiträge aus seinem Einkommen dazugeleistet worden. Es werde daher ersucht, dass die Aufwendungen zur Lebensführung des verstorbenen Ehegatten, welche die Berufungswerberin aus ihrem eigenen Einkommen bestritten hätte, wie folgt in Abzug gebracht werden würden: 12,5 Jahre = 150 Monate, durchschnittlich 12.000,00 S pro Monat, 12.000 x 150 = 1,800.000,00 S. 2. Bargeldzuwendung vom 4. Juli 1990 Mit Kaufvertrag vom 27. Juni 1990 (Zl. 187/90, angezeigt am 23. Juli 1990) sei der Berufungswerberin von ihrem Ehegatten eine Eigentumswohnung übertragen worden. Der Kaufpreis sei mit 500.000,00 S bestimmt worden. Allein zum Zwecke der Berichtigung dieses "Kaufpreises", der tatsächliche Wert der Wohnung sei ja wesentlich höher gewesen, sei der Bargeldbetrag in Höhe von 500.000,00 S am 4. Juli 1990 der Berufungswerberin von ihrem Ehegatten übermittelt worden. Da diese beiden Vorgänge unmittelbar miteinander verknüpft seien und im ursächlichen Zusammenhang stehen würden, sei hier der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform (§ 21 BAO) dieses Sachverhaltes für die steuerliche Beurteilung maßgeblich. Da hier eindeutig die Absicht des Ehegatten bestanden habe, der Berufungswerberin die Eigentumswohnung im Schenkungswege zukommen zu lassen, würde maximal der Einheitswert der Eigentumswohnung als Bemessungsgrundlage für Zwecke der Schenkungssteuer aufzunehmen sein. Da jedoch für den gesamten Vorgang schon Grunderwerbsteuer vorgeschrieben worden sei (Bescheid vom 8. August 1990) werde beantragt, dass die 500.000,00 S ebenfalls aus der Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer ausgeschieden werden würden. 3. Erhaltene Lebensversicherungssumme Der Berufungswerberin wurden aus der Lebensversicherung ihres verstorbenen Mannes 1,088.912,00 S ausbezahlt (siehe dazu Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993). Aus den nachfolgend angeführten Gründen würde beantragt werden, dass die ausbezahlte Lebensversicherungssumme nicht in die Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer einbezogen werde. Der am 9. Juni 1993 verstorbene Ehegatte der Berufungswerberin wäre durch die Erkrankung an Kinderlähmung sehr stark körperbehindert gewesen. Bedingt durch diese starke Körperbehinderung und auch durch andere Umstände hätte sich der Gesundheitszustand des verstorbenen Ehegatten in den letzten Jahren extrem verschlechtert. Die Berufungswerberin hätte die gemeinsame eheliche Wohnung in einer Wohnanlage im dritten Stock ohne Lift gehabt. Bedingt durch den schlechten Gesundheitszustand ihres Ehegatten wäre sie gezwungen gewesen, für ihn sämtliche Einkäufe, Besorgungen und Fahrten etc. durchzuführen. Durch den sich ständig verschlechternden Gesundheitszustand des Gatten wäre auch nicht vorhersehbar gewesen, in welchem Umfange dann eine ständige Pflege und Wartung erforderlich werden sein würde. Die Berufungswerberin würde daher damals nicht mehr in der Lage gewesen sein, neben der Pflege ihres Mannes auch noch einer Erwerbstätigkeit nachzugehen. Umgekehrt wären aber auch noch zwei unterhaltsberechtigte Kinder vorhanden gewesen. All diese Umstände hätten letztlich dazu geführt, dass der Verstorbene seine Ehegattin als bezugsberechtigte Person der Versicherungsanstalt gegenüber bekannt gegeben hätte, um so den gesetzlichen Unterhalt der Berufungswerberin im Falle seines Ablebens abzusichern. Gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 würde der Erwerb von Vermögensvorteilen, der aufgrund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht werde, ebenfalls der Schenkungssteuer unterliegen. Bei Zuwendungen der Z 3 sei jedoch nicht nur zu prüfen, ob eine Bereicherung des Erwerbers eintrete, sondern auch, ob beim Zuwendenden der Bereicherungswille bestanden hätte (VwGH 21.5.1970, 1183/69). Weiters werde noch auf das erst jüngst ergangene Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Jänner 1995, 98/16/0149 verweisen. Auch hier bringe der Gerichtshof auf Seite 7 letzter Absatz klar zum Ausdruck, dass für eine allfällige Steuerpflicht auch der Bereicherungswille des Erblassers vorliegen müsse. Bestehe die Absicht des Erblassers jedoch darin, durch die Zuwendung dem Begünstigen den gesetzlichen Unterhalt zu sichern, könne die Bereicherungsabsicht ausgeschlossen werden. Da somit aus den angeführten Gründen die Bereicherungsabsicht seitens des Erblassers ausgeschlossen werden könne, bestehe hinsichtlich dieser Zuwendung keine Schenkungssteuerpflicht. 4. Auszahlung Vergleichssumme 940.000,00 S Hier werde auf das Protokoll zur Verlassenschaftsabhandlung vom 18. November 1994 verwiesen. Der Erbe C.R. hätte die Zuwendungen, welche der verstorbene Gatte der Berufungswerberin am 3. Mai 1993 gemacht habe, mittels Strafanzeige angefochten bzw. bestritten. Die Berufungswerberin hätte nicht gewollt, dass hier eine Unsumme verprozessiert werden würde bzw. sich die Streitigkeiten mit dem Erben jahrelang dahin ziehen würden. Sie hätte sich daher bereiterklärt, vergleichsweise eine Summe von 940.000,00 S an den Erben zu bezahlen. Damit wären sämtliche Ansprüche, welche der erbliche Sohn aus diesen Zuwendungen gefordert hätte, endgültig abgegolten gewesen. Weiters seien, bis der Vergleich in der nunmehr vorliegenden Form abgeschlossen hätte werden können, auch entsprechende Beratungskosten (Rechtsanwalt 24.000,00 S, Steuerbüro 43.656,00 S) in diesem Zusammenhang aufgelaufen. Es werde daher gebeten, die Aufwendungen (Vergleichszahlung und Beratungskosten) in Höhe von insgesamt 1,007.656,00 S von der Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer in Abzug zu bringen. Weiters würde mitgeteilt werden, dass die Berufungswerberin innerhalb der letzten zehn Jahre keinerlei weitere Zuwendungen erhalten habe. Durch die Abgabenbehörde erster Instanz wurde folgendes Ersuchen um Ergänzung an die Berufungswerberin abgefertigt: Es würde mitzuteilen sein, wann (Jahr) die auf der obigen Schenkungssteuererklärung angeführten Gegenstände geschenkt worden seien. Weiters wären eventuell vorhandene schriftliche Vereinbarungen hinsichtlich Haushalts- bzw. Lebensführung vorzulegen, aus denen ersichtlich sei, dass Bw. sich ausschließlich verpflichtet hätte, alle diesbezüglichen Kosten alleine zu tragen. Außerdem wären Belege vorzulegen, aus denen die Zuwendung von 500.000,00 S (für Eigentumswohnung) ersichtlich sei (Überweisung?). Des Weiteren wurde im Schreiben vom 22. Juni 1995 von der Berufungswerberin wie folgt ausgeführt: 1. Gemäß dem Schreiben vom 20. Dezember 1993 wären die dort angeführten Gegenstände im Jahre 1993 (3. Mai 1993) im Schenkungswege übertragen worden. 2. Bei der Verpflichtung, dass die Berufungswerberin die gesamten Kosten der Haushaltsführung (somit auch die des Ehegatten) aus ihrem eigenen Einkommen alleine trage, hätte es sich um eine mündliche Vereinbarung zwischen den Ehegatten gehandelt. Insofern könne daher kein entsprechender schriftlicher Nachweis vorgelegt werden. Tatsächlich wäre es auch so gewesen, dass die Berufungswerberin die gesamten Aufwendungen der Haushaltsführung (somit auch die ihres Ehegatten) aus ihrem eigenen Einkommen bestritten und getragen habe. Dies lasse sich auch dadurch nachweisen, dass die Berufungswerberin zum Zeitpunkt des Todes ihres Ehegatten über keinerlei Ersparnisse verfügt habe, da ihr eigenes Einkommen ausschließlich für die gemeinsame Haushaltsführung verbraucht worden sei. Aus diesem Grunde wäre es dem Ehegatten auch möglich gewesen, ein relativ großes Sparvermögen anzulegen. Eine eidesstattliche Erklärung der Berufungswerberin werde zum Nachweis vorgelegt. 3. Belege über die Zuwendung von 500.000,00 S könnten nicht vorgelegt werden, da es sich hier um einen Barbetrag gehandelt habe. Wie bereits im Schreiben vom 10. Mai 1995 ausgeführt, wäre der alleinige Zweck der Übergabe dieser Barmittel gewesen, dass formell der im Kaufvertrag ausgewiesene "Kaufbetrag" als entrichtet ausgewiesen werden hätte können. In Wirklichkeit hätte die Berufungswerberin für den Erwerb der Eigentumswohnung keinen Schilling aufgewendet, die Übernahme der Wohnung sei daher als reine Schenkung zu werten. Beigelegt wurde eine von der Berufungswerberin unterzeichnete eidesstattliche Erklärung vom 23. Juni 1995 mit folgendem Wortlaut: "Ich, Bw., Adresse, erkläre an Eides statt, dass die gesamten Kosten der Haushaltsführung, somit auch die Aufwendungen für meinen Mann, bis zu seinem Tode (9. Juni 1993) von mir zur Gänze aus meinem Einkommen bestritten worden sind." Im Schreiben der Berufungswerberin vom 3. November 1997 wurde wie folgt ausgeführt: Die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 1993 und der Vermögensteuerbescheid zum 1. Jänner 1989 in Kopie würden beigelegt werden. Zum Vermögensteuerbescheid zum 1. Jänner 1989 würde ergänzend noch Folgendes mitgeteilt werden: a) Der letzte ergangene Vermögensteuerbescheid wäre der zum 1. Jänner 1989 gewesen. Die Vermögensteuer sei für die Folgejahre bis 1993 dann in unveränderter Höhe vorgeschrieben worden, ohne dass ein neuer Bescheid erlassen worden sein würde. b) Das im Bescheid ausgewiesene sonstige Vermögen setze sich wie folgt zusammen: | Forderung E.S. | 756.489,00 S | Guthaben Einkommensteuer 1987 und 1988 | 37.195,00 S | | 793.684,00 S Aus dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1991 geht folgender Gesamtbetrag der Einkünfte hervor: | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | 466.996,00 S | Einkünfte aus Kapitalvermögen | 87.910,00 S | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | 24.731,0 S | Gesamtbetrag der Einkünfte | 579.637,00 S Aus dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1992 geht folgender Gesamtbetrag der Einkünfte hervor: | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | 482.301,00 S | Einkünfte aus Kapitalvermögen | 83.102,00 S | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | 24.156,0 S | Gesamtbetrag der Einkünfte | 589.559,00 S Aus dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1993 geht folgender Gesamtbetrag der Einkünfte hervor: | Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit | 544.565,00 S | Einkünfte aus Kapitalvermögen | 377.675,00 S | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung | 33.219,0 S | Gesamtbetrag der Einkünfte | 955.459,00 S Mit Bescheid vom 7. April 1998 wurde im Hinblick auf die Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993 in Bezug auf H.R. die Schenkungssteuer gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG in Höhe von 8 % vom gemäß § 28 ErbStG abgerundeten steuerpflichtigen Erwerb in Höhe von 2,890.650,00 S mit 231.252,00 S festgesetzt. Dies mit folgender Begründung: Die Bemessungsgrundlage sei wie folgt ermittelt worden: | Wert des zugewendeten Vermögens | 3,020.655,00 S | Freibetrag gemäß § 14 Abs. 1 ErbStG | -30.000,00 S | Ehegattenfreibetrag gemäß § 14 Abs. 3 ErbStG | -100.000,00 S | steuerpflichtiger Erwerb | 2,890.655,00 S Vermögenswerte laut Aufstellung vom 20. Dezember 1993. Die Vorschreibung erfolge, da Beweismittel betreffend Vereinbarung über die Kostenübernahme nicht beigebracht hätten werden können. Gemäß § 3 Abs. 4 ErbStG würden belohnende Schenkungen der Steuer unterliegen. Es wurde gegen obigen Bescheid Berufung eingereicht mit folgender Begründung: 1. Geld für Haushaltsführung Die Berufungswerberin hätte seit 1981 bis zum Todestag (9. Juni 1993) eine gemeinsame Haushaltsführung mit ihrem Ehegatten H.R. gehabt. Während dieser Zeit, das wären insgesamt rund 12,5 Jahre gewesen, hätte die Berufungswerberin die Kosten der Haushalts- und Lebensführung, somit auch die Kosten des Lebensunterhaltes ihres Ehegatten zur Gänze und ausschließlich aus ihren eigenen Einkünften bestritten. Von ihrem Ehegatten seien zur gemeinsamen Haushaltsführung keinerlei Beträge aus seinem Einkommen dazugeleistet worden. Wie bereits ausgeführt hätte es sich hier um eine mündliche Vereinbarung zwischen den Ehegatten gehandelt. Eine entsprechende eidesstattliche Erklärung sei bereits mit Schreiben vom 22. Juni 1995 vorgelegt worden. Nur dadurch lasse sich auch erklären und dadurch auch beweisen, dass die Berufungswerberin zum Zeitpunkt des Todes des Ehegatten über keinerlei Ersparnisse verfügt hätte, da das gesamte Einkommen laufend für die gemeinsame Haushaltsführung aufgebraucht worden sei. Aus diesem Grunde wäre es dem verstorbenen Ehegatten auch möglich gewesen, relativ große Ersparnisse anzulegen. Die Berufungswerberin würde daher ersuchen, dass die Aufwendungen zur Lebensführung für den verstorbenen Gatten, welche die Berufungswerberin aus ihrem eigenen Einkommen bestritten hätte, in angemessener Weise von der Bemessungsgrundlage für das im Schenkungswege übertragene Vermögen in Abzug gebracht werden würden. 2. Bargeldzuwendung vom 4. Juli 1990 Mit Kaufvertrag vom 27. Juni 1990 sei der Berufungswerberin von ihrem Ehegatten eine Eigentumswohnung übertragen worden. Der Kaufpreis sei mit 500.000,00 S bestimmt worden. Allein zum Zwecke der Berichtigung dieses "Kaufpreises", der tatsächliche Wert der Wohnung würde ja wesentlich höher gewesen sein, sei der Bargeldbetrag in Höhe von 500.000,00 S am 4. Juli 1990 der Berufungswerberin von ihrem Ehegatten übermittelt worden. Da diese beiden Vorgänge unmittelbar miteinander verknüpft seien und im ursächlichen Zusammenhang stehen würden, sei hier der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform (§ 21 BAO) dieses Sachverhaltes für die steuerliche Beurteilung maßgeblich. Wie bereits im Schreiben vom 22. Juni 1995 ausgeführt, seien diese 500.000,00 S der Berufungswerberin von ihrem Ehegatten bar übergeben worden, ohne dass darüber ein Beleg ausgestellt worden sei. Der alleinige Zweck der Übergabe dieser Barmittel wäre der, dass der im Kaufvertrag vom 27. Juni 1990 ausgewiesene Kaufbetrag förmlich als entrichtet ausgewiesen werden hätte können. In Wirklichkeit hätte die Berufungswerberin für den Erwerb dieser Wohnung keinen Schilling aufgewendet, der Wert der Wohnung sei daher als reine Schenkung zu werten. Weiters würde in diesem Zusammenhang auch auf die einschlägige Fachliteratur und Rechtsprechung sowohl des VwGH als auch des BFH verwiesen werden. Daraus sei ableitbar, dass bei Hingabe eines Geldbetrages zum Erwerb einer Sache für die Frage des Schenkungsgegenstandes entscheidend sein würde, ob nach dem Parteiwillen der Geldbetrag oder mittelbar die Sache, die mit dem Betrag erworben werden solle, Gegenstand der Schenkung sein solle. Werde Geld zur Anschaffung einer bestimmten Sache geschenkt, würde im Zweifel dieser Gegenstand als geschenkt anzusehen sein. Siehe dazu VwGH 24.5.1991, 89/16/0068, BFH 6.3.1985, II R 19/84, BStBl II. 382, SWK 1. April 1998, Nr. 10, S. 300 - 301. Da hier eindeutig die Absicht des Ehegatten bestanden haben würde, der Berufungswerberin die Eigentumswohnung im Schenkungswege zukommen zu lassen, würde maximal der Einheitswert der Eigentumswohnung als Bemessungsgrundlage für Zwecke der Schenkungssteuer aufzunehmen sein. Da jedoch für den gesamten Vorgang schon Grunderwerbsteuer vorgeschrieben worden sei (Bescheid vom 8. August 1990), werde beantragt, dass die 500.000,00 S zur Gänze aus der Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer ausgeschieden werden würden. 3. Auszahlung eines Abgeltungsbetrages von 940.000,00 S Hier würde auf das Protokoll der Verlassenschaftsabhandlung vom 18. November 1994 verwiesen werden. Darin werde festgehalten, dass dem erblichen Sohn gemäß den Bestimmungen des ABGB (§§ 785, 767) Ansprüche aus den vom Erblasser an die erbliche Witwe getätigten Schenkungen zustehen würden. Der Erbe C.R. hätte die Zuwendungen, welche der verstorbene Gatte der Berufungswerberin am 3. Mai 1993 gemacht habe, mittels Strafanzeige angefochten bzw. bestritten. Die Berufungswerberin hätte nicht gewollt, dass hier eine Unsumme verprozessiert werden würde bzw. sich die Streitigkeiten mit dem Erben jahrelang dahin ziehen würden. Sie hätte sich daher bereiterklärt, vergleichsweise eine Summe von 940.000,00 S an den Erben zu bezahlen. Damit würden sämtliche Ansprüche, welche der erbliche Sohn aus diesen Zuwendungen gefordert habe, endgültig abgegolten sein. Weiters seien, bis der Vergleich in der nunmehr vorliegenden Form abgeschlossen werden hätte können, auch entsprechende Beratungskosten (Rechtsanwalt 24.000,00 S, Steuerbüro 43.656,00 S) in diesem Zusammenhang aufgelaufen. Es würde daher gebeten werden, die Aufwendungen (Vergleichszahlung und Beratungskosten) in Höhe von insgesamt 1,007.656,00 S von der Bemessungsgrundlage für die Schenkungssteuer in Abzug zu bringen. Am 22. Oktober 1998 erging durch die Abgabenbehörde erster Instanz eine Berufungsvorentscheidung, worin die Berufung als unbegründet abgewiesen worden ist. Dies mit folgender Begründung: Laut Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993 hätte die Berufungswerberin von ihrem am 9. Juni 1993 verstorbenen Mann am 3. Mai 1993 Vermögenswerte in Höhe von 3,020.655,15 S schenkungshalber erhalten. Ein Teilbetrag von 500.000,00 S sei bereits am 4. Juli 1990 zugewendet worden. Zu Punkt 1 der Berufung: Nach einer Vorhaltsbeantwortung vom 5. Mai 1995 bzw. den Berufungsausführungen sei die Zuwendung in Erfüllung mündlicher Vereinbarungen zur Abgeltung der von der Berufungswerberin in den letzten 12,5 Jahren bestrittenen Lebenshaltungskosten erfolgt. Erfahrungsgemäß komme die erste Aussage oder Angabe einer Partei den tatsächlichen Gegebenheiten am nächsten. Überdies seien Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechtes nur dann anzuerkennen, wenn sie nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kommen und einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben würden (siehe dazu die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 7.6.1983, 82/14/340, 18.5.1977, 346, 453/77 u.a.). Nach den in der Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993 gemachten Angaben liege eine Schenkung vor. Da anders lautende Vereinbarungen nicht entsprechend dokumentiert worden seien, könne den Ausführungen der Berufungswerberin nicht gefolgt werden. Zu Punkt 2. werde auf die Ausführungen zu Punkt 1., 2. und 3. Absatz, verwiesen. Zu Punkt 3.: Die Steuerschuld für obige Schenkungen sei mit der Ausführung der Schenkungen entstanden. Der im Zuge der Verlassenschaftsabwicklung geschlossene Vergleich bzw. die Zahlung der 940.000,00 S samt den aufgelaufenen Kosten ändere nichts an der entstandenen Schenkungssteuerschuld. Vorstehende Beträge und Kosten seien bei der Ermittlung der Erbschaftssteuer zu berücksichtigen. Am 20. November 1998 wurde durch die Berufungswerberin der Antrag, die obige Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen, gestellt. Dies ohne jede weitere Begründung. Am 25. November 1998 wurde obige Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt. Mit Schreiben vom 30. Jänner 2003 wurde der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung gestellt. Am 5. August 2004 wurde durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz folgender Ergänzungsvorhalt an die Berufungswerberin abgefertigt: Es werde ersucht, nachstehende Fragen zu beantworten und die angesprochenen Unterlagen vorzulegen: 1. Geld für Haushaltsführung Es gehe aus keinem der eingereichten Schriftsätze hervor, auf welchen Rechtsgrund basierend eine Anrechnung von 1,800.000,00 S auf die Schenkungen laut Erklärung erfolgen solle. Es werde nun ersucht, dies detailliert zu begründen. In der Verlassenschaftsabhandlung vom 18. November 1994 sei die Höhe der gegenständlichen Schenkungen laut Erklärung vom 20. Dezember 1993 bestätigt worden. Weshalb sei zu diesem Zeitpunkt der Einwand laut Punkt 1. der Berufungsschrift nicht vorgebracht worden? Der Vergleich mit C.R. basiere auf den Schenkungen laut Erklärung vom 20. Dezember 1993. Es erscheine dem Senat wenig realistisch, dass ein Vergleich auf Basis Schenkungen in Höhe von 3,020.655,15 S abgeschlossen werde, jedoch eine Minderung in Höhe von 1,800.000,00 S vorgenommen werden hätte können. Es sei dazu Stellung zu nehmen. Im Schreiben vom 10. Mai 1995 werde eine gemeinsame Wohnung im 3. Stock erwähnt. Um welche Adresse handle es sich hierbei? Wer hätte in den Jahren 1985 bis 1993 noch in dieser Wohnung gewohnt? Welche Adresse hätte die der Berufungswerberin vom Erblasser geschenkte Eigentumswohnung? Laut Todfallsaufnahme und Verlassenschaftsabhandlung wäre der Erblasser vor seinem Tod in DLW, M. wohnhaft gewesen. Wer hätte in den Jahren 1985 bis 1993 noch an dieser Adresse gewohnt? Wem hätte diese Liegenschaft samt Gebäude gehört? Seit wann wäre der Erblasser dort wohnhaft gewesen? Wo hätte die Berufungswerberin ihre NSA-Tätigkeit in den Jahren 1985 bis 1993 ausgeübt? In welchem Wochenstundenausmaß? Um welche Tätigkeit hätte es sich hierbei gehandelt? Im Schreiben vom 16. November 1999 sei eingewendet worden, dass die Berufungswerberin als Entschädigung und Gegenleistung für die auch hier gegenständlichen Hilfsdienste als Bezugsberechtigte einer Lebensversicherung eingesetzt worden wäre. Dies würde einer Anrechnung auf gegenständliche Schenkungen widersprechen. Es sei dazu ausführlich Stellung zu nehmen. 2. Bargeldzuwendung in Höhe von 500.000,00 S Weshalb sei in der Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993 der Betrag von 500.000,00 S angeführt worden, weshalb nicht die gegenständliche Eigentumswohnung? Weshalb sei ein Kaufvertrag errichtet worden, wenn eine Schenkung gewollt gewesen wäre? Der gegenständliche Kaufvertrag würde in Kopie einzureichen sein. Weshalb sei im Zuge der Verlassenschaftsabhandlung die Schenkung der Wohnung nicht gemäß § 785 ABGB angegeben worden? Der Vergleich mit C.R. basiere auf einem Konvolut von Schenkungen, die die Wohnung nicht beinhalten würden. Diese würde laut den Angaben der Berufungswerberin aber berücksichtigt werden müssen. Es sei dazu Stellung zu nehmen. Der Betrag von 500.000,00 S in bar würde nur zum Zwecke der Berichtigung des Kaufpreises übergeben worden sein. Weshalb solle dies einen Grund bilden? Es erscheint dem Senat nicht glaubwürdig, dass 500.000,00 S bar an die Berufungswerberin übergeben worden seien, nur um sogleich wieder bar zurückbezahlt zu werden, und dies alles ohne Beleg. Es sei dazu Stellung zu nehmen, der Sinn dieser Vorgangsweise sei zu erläutern. Im Schreiben der Berufungswerberin vom 10. Mai 1995 würde diese ausführen, dass abgesehen von den Zuwendungen laut Schenkungssteuererklärung keine weiteren vorliegen würden. Dies widerspreche den Angaben der Berufungswerberin, dass es sich bei der Wohnung um eine Schenkung gehandelt haben würde. Es sei dazu Stellung zu nehmen. 3. Abgeltungsbetrag und Beratungskosten in Höhe von 1,007.656,00 S Auf Grund welcher Rechtsgrundlage solle der obige Betrag im Zuge der Schenkungssteuerbemessung in Abzug gebracht werden? Es sei dies im Detail zu erläutern. Im Zuge des Erbschaftssteuerbescheides vom 18. März 1999 sei der Abgeltungsbetrag in Höhe von 940.000,00 S vom Erwerb abgezogen worden. Es sei dazu Stellung zu nehmen und bekannt zu geben, ob die Berufung in diesem Punkt aufrecht bleibe. Die Belege samt Leistungsverzeichnis über die angeführten Beratungskosten seien einzureichen. Mit Schreiben vom 24. September 2004 wurde durch die Berufungswerberin wie folgt geantwortet: 1. Geld für Haushaltsführung Betreffend Anrechnung von 1,8 Mio. S auf die Schenkungen laut Erklärung würde vorweg auf die Ausführungen im Punkt 2 des Schriftsatzes vom 22. Juni 1995 und die in diesem Zusammenhang vorgelegte eidesstattliche Erklärung durch Bw. vom 23. Juni 1995 sowie auf die Ausführungen im Punkt 1 der Berufungsschrift vom 14. Juli 1998 verwiesen werden. Vertiefend sei Folgendes vorzubringen: Gemäß § 95 ABGB bestehe grundsätzlich Mitwirkungspflicht beider Ehegatten an der gemeinsamen Haushaltsführung. Es handle sich dabei jedoch um dispositives Recht, das heißt gemäß § 91 ABGB würden einvernehmlich abweichende Vereinbarungen getroffen werden können (Einvernehmlichkeitsgrundsatz). Dies sei vorliegendenfalls geschehen. Frau R. hätte allein den Haushalt zu führen gehabt und dabei sämtliche Kosten zu tragen gehabt. Die Bestreitung der Kosten der Haushaltsführung durch die Berufungswerberin sei jedoch im Hinblick darauf erfolgt, dass das dadurch von Herrn R. ("leichter") ersparte Vermögen auch der Berufungswerberin zustehen würde. In diesem Umfang sei damit sohin keine Schenkung vorgelegen, jedenfalls aber kein Bereicherungswille, sondern es sei nur das übertragen worden, was der Berufungswerberin aufgrund der einvernehmlichen Gestaltung der Ehegemeinschaft ohnehin zugestanden wäre, nämlich ihr Anteil an dem durch die Haushaltsführung - und damit Entlastung von Herrn R. - mitgeschaffenen Vermögen von Herrn R.; mit anderen Worten also ihr Beitrag zur Vermögensvermehrung bei Herrn R.. Übertragene Ersparnisse dieser Art müssten daher in der Hand von der Berufungswerberin von der Schenkungssteuer verschont bleiben und zwar aus der Erwägung heraus, dass ihr Erwerb eine nachträgliche Abgeltung der geleisteten Dienste samt Kostentragung und keinesfalls eine Bereicherung der Berufungswerberin darstellen würde. Im Übrigen würde dem Argument der mangelnden Dokumentation der mündlichen Vereinbarung zwischen Herrn und Frau R. betreffend Bestreitung der Kosten der Haushaltsführung (vgl. Berufungsvorentscheidung vom 22. Oktober 1998) entgegengehalten werden, dass diesbezüglich schriftliche Vereinbarungen nicht unbedingt erforderlich sein würden (vgl. Rz 1134 Einkommensteuerrichtlinien 2000) und nach Art und Inhalt vorliegender Vereinbarung auch nicht üblich seien (Rz 1133 Einkommensteuerrichtlinien 2000; alleinige Bestreitung der Kosten der Haushaltsführung vielfach üblich, insbesondere bei getrennten Gehaltskonten). Vielmehr könne das Einvernehmen (Einvernehmlichkeitsgrundsatz) auch schlüssig hergestellt werden (vgl. Pichler in Rummel, ABGB § 91 Rz 4; gerade in diesem Bereich sei konkludentes Verhalten der Ehegatten der Regelfall). Die Tatbestandserfüllung könne sohin auch mit anderen Mitteln als durch Schriftform nachgewiesen werden (Rz 1132 f ESt-Richtlinien 2000; vgl. diesbezüglich bereits das Vorbringen, dass Herr R. mangels Bestreitung der Kosten der Haushaltsführung ein beachtliches Vermögen - nachgewiesen durch Dokumentation im Rahmen der Erbsauseinandersetzung - aufbauen hätte können). Nebenher sei anzuzweifeln, dass die in der Berufungsvorentscheidung angesprochene Nahe-Angehörigen-Judikatur im konkreten Fall überhaupt zur Anwendung gelange (vgl. Rz 1127 ESt-Richtlinien 2000), da gerade kein steuerpflichtiges Einkommen durch eine in Form irgendeiner Leistungsbeziehung gekleidete Zahlung zwischen den Ehegatten R. verschoben worden sei (kein Bestreben der Vorteilsmaximierung; keine Verlegung privat motivierter Geldflüsse in einen steuerlich relevanten Bereich, das heißt Einkommenserzielung, sondern vielmehr Verbleib allein im Bereich der privat motivierten Einkommensverwendung, das heißt statt gemeinsamer Tragung Kosten der Haushaltsführung, Tragen der Kosten allein durch Frau R.). Zur Frage, warum der Einwand "Gegenrechnung Geld für Haushaltsführung" nicht bereits im Zuge der Verlassenschaftsabhandlung vorgebracht worden sei und zur Ansicht des Senates, es würde wenig realistisch erscheinen, dass ein Vergleich auf Basis 3,020.655,15 S abgeschlossen werde, wenn eine Minderung in Höhe von 1,8 Mio. S vorgenommen hätte werden können, sei nochmals und somit ergänzend zu Punkt 4. des Vorbringens vom 10. Mai 1995 auszuführen, dass der Sohn C.R. sämtliche Zuwendungen an die testamentarisch eingesetzte Alleinerbin (Berufungswerberin) mittels Strafanzeige vom 7. Februar 1994 angefochten habe (vgl. Beilage 1, sowie ausführliche Entgegnung vom 3. August 1994, Beilage 2, unter Anderem wäre in den geltend gemachten Passiva eine vorgeschobene Verbindlichkeit enthalten gewesen, um damit den Erbanspruch von Frau R. möglichst zu schmälern). Damit würde auch eine Anrechnung von 1,8 Mio. S bestritten worden sein. Um Herbeiführung von Rechtsfrieden bemüht und der Empfehlung der rechtsfreundlichen Vertreterin der Berufungswerberin nachkommend, hätte sich die Berufungswerberin daraufhin ihres Erbrechtes entschlagen und es sei folglich zu einer Einantwortung des Nachlasses an C.R. gekommen. Nur so wäre es möglich gewesen, Erbstreitigkeiten einer langwierigen Prozessführung und damit der Verprozessierung von erheblichem Vermögen aus dem Weg zu gehen. Die Frage der Anrechnung, wie oben ausgeführt, wäre damit für die Berufungswerberin kein unmittelbares Thema mehr gewesen. Zur Frage der gemeinsamen Wohnung im 3. Stock: Die Liegenschaft hätte die Adresse DLW, M., und würde im Eigentum von C.R. stehen. In den Jahren 1985 - 1993 sei die Wohnung von H.R. (hätte dort seit seiner Geburt gelebt) und zeitweise auch von der Berufungswerberin (Hauptwohnsitz auf Grund beruflicher Tätigkeit in Salzburg, siehe unten) sowie teilweise auch von deren leiblichen Kindern bewohnt gewesen. Zur Frage der übertragenen Eigentumswohnung: Die durch Kaufvertrag vom 27. Juni 1990 von Herrn R. an die Berufungswerberin übertragene Eigentumswohnung als Teil der Liegenschaft EZ 306, Grundbuch GB, hätte die Adresse EW, M. (Beilage 3). Zur Frage der Beschäftigung der Berufungswerberin: Die Berufungswerberin wäre in den Jahren 1985 bis 1993 bei der E.S., Firmenadresse, mit Dienstort S., Sch., als Geschäftsführerin mit einem Stundenausmaß von 40 Wochenstunden beschäftigt gewesen. Auf Grund gleitender Arbeitszeit hätte die Arbeit sehr flexibel eingeteilt werden und teilweise auch von Mo. aus verrichtet werden können. Zum Vorhalt, dass die Einsetzung als Bezugsberechtigte einer Lebensversicherung einer Anrechnung auf gegenständliche Schenkung widersprechen würde: Diesbezüglich würde auf die Ausführungen in den bislang eingereichten Schriftsätzen (insbesondere Schreiben vom 16. November 1999) verwiesen werden. Bereits dort sei ausführlich dargestellt worden, dass diese Einsetzung der Absicherung des zukünftigen Unterhaltes der Berufungswerberin diene. 2. Zur Frage der Bargeldzuwendung in Höhe von 500.000,00 S Wie schon aus der oben genannten Strafanzeige und der Bezug habenden Entgegnung zu entnehmen sei, wäre die Beziehung zwischen C.R. und seinem sodann verstorbenen Vater sowie der Stiefmutter Bw. sehr schlecht gewesen. Bereits vor dem Ableben des schwer kranken H.R. hätte dieser befürchtet, dass allfällige Schenkungen und damit auch eine Schenkung der Wohnung H. an die Berufungswerberin von den Pflichtteilsberechtigten im Zuge einer späteren Nachlassabhandlung angefochten werden hätten können. Da es der Wille von H.R. gewesen wäre, die Wohnung H. Bw. unentgeltlich zuzuwenden, er jedoch eine Anfechtung der Schenkung vermeiden hätte wollen, sei folgende Vorgangsweise gewählt worden: Errichtung eines Kaufvertrages vom 27. Juni 1990 (Beilage 3; vgl. auch Grunderwerbsteuerbescheid vom 8. September 1990, Beilage 4). Hingabe von Bargeld in Höhe von 500.000,00 S am 4. Juli 1990 Entrichtung des Kaufpreises der Eigentumswohnung am selben Tag (4. Juli 1990) durch Banküberweisung (siehe Beleg Beilage 5). Es sei damit keine - wie im Vorhalt ausgeführt - Barzahlung der Wohnung erfolgt. Im Rahmen der Schenkungssteuererklärung vom 20. Dezember 1993 sei daher auch nur ein Betrag in Höhe von 500.000,00 S und nicht die gegenständliche Eigentumswohnung (Einheitswert) angeführt worden, da damit die Gefahr der Anfechtung des Kaufvertrages geringer gewesen wäre. Zur Frage, warum im Zuge der Verlassenschaftsabhandlung die Schenkung der Wohnung nicht gemäß § 785 ABGB angegeben worden sei, würde sachverhaltsmäßig auf die bisherigen Ausführungen zu diesem Punkt verwiesen werden. Nebenbei sei in rechtlicher Hinsicht angemerkt, dass eine Pflichtteilserhöhung wegen Schenkung nur auf Verlangen des Pflichtteilsberechtigten bzw. Noterben erfolge (so auch der Gesetzeswortlaut des § 785 Abs. 1 Satz 1 ABGB, siehe auch Welser in Rummel, ABGB, § 785 Rz 2). Den Antrag würde daher C.R. und nicht die testamentarische Alleinerbin und nunmehrige Berufungswerberin stellen müssen. Im Zusammenhang mit der Hingabe von Bargeld zum Erwerb eines Wirtschaftsgutes (Liegenschaft) werde auch auf die Rechtsprechung des VwGH verwiesen (insbesondere das Erkenntnis vom 24.5.1991, 89/16/0068, siehe auch Buchinger/Radauer, ausgewählte Bereiche zum Erbschafts- und Schenkungsteuergesetz, SWK 1998, 299 ff; Doralt/Ruppe, Steuerrecht II, Auflage 3, 67). 3. Abgeltungsbetrag und Beratungskosten in Höhe von insgesamt 1,007.656,00 S Entsprechend dem Bereicherungsprinzip seien letztlich alle Aufwendungen abzugsfähig, die den Reinerwerb vermindert hätten. Die Anrechnungsbestimmung des § 20 ErbStG 1955, welche gegenständlich als Rechtsgrundlage herangezogen werde, enthalte daher eine bloß demonstrative Aufzählung bestimmter vom Erwerb abzuziehender Kosten (vgl. Fellner, Erbschaftssteuergesetz, § 20 Rz 17). Abzuziehen im gegenständlichen Verfahren seien damit auch a) der die Schenkung kürzende Abgeltungsbetrag (= Vergleichszahlung) in Höhe von 940.000,00 S und b) die im Zusammenhang mit dem oben genannten Rechtsstreit zwangsweise aufgelaufenen Beratungskosten in Höhe von insgesamt 67.656,00 S, Gesamt sohin 1,007.656,00 S. Zu lit.a Betreffend Vergleichszahlung in Höhe von 940.000,00 S sei festzuhalten, dass ein Abzug der Vergleichssumme allein im gegenständlichen Schenkungssteuerverfahren erfolgen könne, weil diese eine Verbindlichkeit der Berufungswerberin darstellte, die ihren Erwerb auf Grund Schenkung, nicht jedoch ihren Erwerb von Todes wegen schmälere. Dies gehe schon aus der Verhandlungsschrift vom 18. November 1994 über die Verlassenschaftsabhandlung nach H.R. hervor (Beilage 8), wonach "aus dem Titel der Schenkungen, welcher Art auch immer, die der Erblasser zu Lebzeiten getätigt hat, ein vergleichsweiser Betrag von 940.000,00 S von der erblichen Witwe an den erblichen Sohn binnen 14 Tagen" zu bezahlen gewesen wäre. Ein Erwerb von Todes wegen sei diesbezüglich nicht vorgelegen, da sich die Berufungswerberin dem Erbrecht entschlagen hätte. Gegenstand des Erbschaftssteuerverfahrens sei hingegen die von Todes wegen erhaltene Versicherungssumme "Lebensversicherung W.A. ", die allerdings mit den Schenkungen und der damit anher gehenden Vergleichszahlung nicht zusammenhänge. Ein Abzug der Vergleichssumme im Erbschaftssteuerverfahren sei daher ausgeschlossen und werde die gegenständliche Berufung aus diesem Grund in diesem Punkt aufrechterhalten (vgl. diesbezüglich auch Fellner, Erbschaftssteuergesetz § 20 Rz 26a am Ende unter Hinweis auf VwGH 26.6.1997, 96/16/0180: Abzugsfähig seien alle dem Erwerb des Vermögens dienenden Kosten; somit auch die Vergleichszahlung an C.R., die zum Zweck des schenkungsweisen Erwerbes von Vermögen aufgewendet werden hätte müssen). Würde der Senat dennoch zur Rechtsansicht gelangen, dass eine Anrechnung der Vergleichssumme nicht im gegenständlichen Schenkungssteuerverfahren, sondern im offenen Erbschaftssteuerverfahren zu erfolgen hätte, sei darauf zu verweisen, dass dann auch im Falle des Resultierens einer negativen Bemessungsgrundlage im Erbschaftssteuerverfahren eine Zusammenrechnung vorliegender Erwerbe (Schenkung einerseits und Erwerb von Todes wegen andererseits) zu erfolgen habe, weil die Nichtaufnahme negativer Bemessungsgrundlagen in die Zusammenrechnung laut § 11 Abs. 1 letzter Satz ErbStG 1955 erst durch Art. IX. Z 3 Steuerreformgesetz 2000, BGBl. I 1999/106, ab 15. Juli 1999 gesetzlich normiert worden sei und die geänderte Rechtslage daher für die oben genannten Erwerbe nicht anwendbar sei, wie überhaupt diese Einschränkung verfassungsrechtlich bedenklich erscheine (ebenso Fellner, Erbschaftssteuergesetz, § 11 Rz 6a). Somit sei festzuhalten, dass entweder eine Anrechnung der Vergleichszahlung im Schenkungssteuerverfahren (daher Aufrechterhaltung des Berufungspunktes) oder aber eine (letztlich sachverhaltsmäßig und rechtlich nicht richtige) Anrechnung im Erbschaftssteuerverfahren zu erfolgen haben werde, wobei bei letzterer Variante eine Zusammenrechnung mit dem Vorerwerb auch bei negativer erbschaftssteuerlicher Bemessungsgrundlage durchzuführen sei. Zu lit.b Betreffend Rechtsberatungskosten sei schon in früheren Schreiben mehrmals ausgeführt worden, dass diese Ausgaben zwangsläufig auf Grund des von C.R. eingeleiteten strafprozessualen Verfahrens und des damit einhergehenden Rechtsstreites (Schenkungsanfechtung) erwachsen seien. Kosten jedoch, die zur Durchsetzung der Rechte der Geschenknehmerin notwendigerweise erwachsen wären, seien entgegen der Ansicht der die Berufungsvorentscheidung erlassenden Behörde jedenfalls abzugsfähig (vgl. VwGH 17.3.1986, 84/15/0117; ebenso Fellner, Erbschaftssteuergesetz, § 20 Rz 26a). Beigelegt wurde eine Mitteilung eines Sachverhaltes durch C.R. an die Staatsanwaltschaft Wels im Hinblick auf die Verdächtige Bw. vom 7. Februar 1994. Unter Anderem geht aus dieser hervor, dass sich Bw. in der Verhandlung vor dem Gerichtskommissär am 21. Dezember 1993 ihres testamentarischen Erbrechtes unwiderruflich entschlagen hätte, jedoch unter Vorbehalt des Vorauses gemäß § 758 ABGB und des ihr zustehenden Pflichtteiles. Weiters beigelegt wurde eine Stellungnahme zu obiger Sachverhaltsdarstellung vom 3. August 1994 der Berufungswerberin. Aus dieser geht ebenso hervor, dass sich Bw. ihres Erbrechtes entschlagen hätte unter Inanspruchnahme des Pflichtteiles sowie des großen ehelichen Voraus. Des Weiteren wurde eingereicht ein Kaufvertrag vom 27. Juni 1990, abgeschlossen zwischen der Berufungswerberin als Käuferin und Herrn H.R. als Verkäufer im Hinblick auf die Eigentumswohnung EW. Darin wurde ein Pauschalkaufpreis von 500.000,00 S (450.000,00 S würden auf die Eigentumswohnung, 50.000,00 S auf die Einrichtungsgegenstände entfallen) vereinbart. Weiters wurde in Punkt Drittens festgehalten, dass die Übergabe und Übernahme des Vertragsobjektes samt Last, Vorteil, Nutzen und Gefahr mit Vertragsunterfertigung erfolgt sei. Die Einnahmen und Ausgaben würden mit 1. Juli 1990 verrechnet werden. In Punkt Siebentens wurde vereinbart, dass der Vertrag sofort mit Unterfertigung in Rechtswirksamkeit trete. Eingereicht wurde auch der Grunderwerbsteuerbescheid im Hinblick auf obigen Kaufvertrag, mit dem Grunderwerbsteuer in Höhe von 9.000,00 S (2 % der Bemessungsgrundlage von 450.000,00 S) festgesetzt worden ist. Weiters wurde eingereicht die Kopie eines Zahlscheines über 500.000,00 S, wonach an Herrn H.R. von Frau Bw. überwiesen worden wäre. Diese Kopie ist mit dem Vermerk belegt, dass das Datum der Überweisung für den Wohnungskauf der 4. Juli 1990 gewesen sei. Weiters wurde eine Rechnung über Rechtsanwaltskosten in Höhe von 24.000,00 S brutto vom 20. Dezember 1994 sowie der dazugehörige Einzahlungsbeleg übermittelt. Beigelegt wurde auch die Honorarnote des Steuerberaters im Hinblick auf die im Dezember 1994 durchgeführten Tätigkeiten in Höhe von brutto 43.656,00 S. Es würde sich bei den abgerechneten Leistungen um Behördeneingaben und Beratungen und sonstige Leistungen handeln. Zusätzlich wurde auch das sich bereits im Akt befindliche Protokoll über die Verlassenschaftsabhandlung vom 18. November 1994 eingereicht. Am 10. Februar 2005 wurde an Frau Ch.R., die erste Ehegattin des H.R., folgendes Auskunftsersuchen abgefertigt: | 1. | Treffe es zu, dass Frau Ch.R. die Eigentümerin der Liegenschaft DLW, M., sei? Seit wann treffe dies zu? | 2. | Wer hätte in diesem Haus von 1981 bis 1993 gelebt? Um welche Art Haus hätte es sich gehandelt? Wie viele Stockwerke hätte es gegeben? Wer hätte in welchem Stockwerk gewohnt? | 3. | Sei die Liegenschaft in diesem Zeitraum vermietet worden? Von wem? | 4. | Sei von den Bewohnern Miete bzw. Betriebskosten bezahlt worden? Wenn ja, durch wen konkret und in welcher Höhe? | 5. | Sämtliche Vereinbarungen mit Mietern bzw. Bewohnern der Liegenschaft im obigen Zeitraum würden einzureichen sein. Mit Schreiben vom 15. Februar 2005 wurde wie folgt geantwortet: 1. Frau Ch.R. sei seit rund fünf Jahren Eigentümerin der Liegenschaft DLW. 2. Im Zeitraum 1981 bis 1993 wäre die Liegenschaft im Eigentum des verstorbenen H.R. gestanden. Da sie seit 1980 von Herrn H.R. geschieden sei und daher auch nicht mehr in dem Haus gelebt hätte, könne sie zu diesem Zeitraum keine gesicherten Auskünfte geben. Es gebe in dem Haus drei Stockwerke, im untersten hätte Herr R.R., der Vater von Herrn H.R. gelebt, dies sei ihres Wissens nach auch nach 1980 so gewesen. Im obersten Stockwerk hätten zu diesem Zeitpunkt zum Teil ihre gemeinsamen Kinder, Herr C.R. und Frau R.H. mit deren Familie gewohnt, im zweiten Stockwerk hätte ihres Wissens nach Herr H.R. gewohnt. Gesichert könne sie sagen, dass ihre beiden gemeinsamen Kinder nichts bezahlt hätten und kein diesbezüglicher Vertrag vorliege. Der Rest entziehe sich ihrer Kenntnis. Mit Ergänzungsvorhalt an die Berufungswerberin vom 15. Februar 2005 wurde obiges Auskunftsersuchen, die Antwort darauf sowie Auszüge aus den Einkommensteuerakten von H.R. und der Berufungswerberin übermittelt. Der Auszug aus dem Einkommensteuerakt H.R. ist ein Schreiben seines Vertreters, aus dem hervorgeht, dass das Objekt EW am 23. Juli 1990 an die Berufungswerberin um einen Kaufpreis von 500.000,00 S veräußert worden sei. Der Auszug aus dem Einkommensteuerakt der Berufungswerberin besteht aus einem Teil der Beilage zur Einkommensteuererklärung für das Jahr 1990, aus der ersichtlich ist, dass die Eigentumswohnung EW bereits ab Juli 1990 von dieser vermietet worden ist. Folgende Fragen wurden an die Berufungswerberin gestellt: | 1. | Der Nachweis über die Einzahlung von 500.000,00 S am 4. Juli 1990 sei im Original einzureichen. Solle daraus das Einzahlungsdatum nicht ersichtlich sein, würde dies durch Vorlage weiterer Belege nachzuweisen sein. Sei der Betrag bar oder durch Überweisung auf das Konto des Herrn R. einbezahlt worden? | 2. | Wann sei durch Herrn R. in welcher Form die Zusage zur Finanzierung erteilt worden? Dies wäre nachzuweisen. Beiliegend seien Auszüge aus den Einkommensteuerakten von H.R. und Bw. übermittelt worden. Aus jenen gehe hervor, dass auch von Herrn R. selbst im Schreiben vom 4. März 1992 an das Finanzamt V. angegeben worden sei, dass die gegenständliche Wohnung an die Berufungswerberin veräußert worden sei. Weiters gehe hervor, dass die Mieteinnahmen im Hinblick auf diese Wohnung bereits ab 1. Juli 1990 der Berufungswerberin zugeflossen seien. Der Senat schließe daraus, dass die Wohnung wie im Kaufvertrag vereinbart im Zeitpunkt dessen Unterzeichnung übergeben bzw. übernommen worden sei und entgegen den Ausführungen in der Berufung keine mittelbare Grundstücksschenkung vorliege. Es sei dazu Stellung zu nehmen. | 3. | Seit wann und jeweils in welcher Höhe - nach Jahren gegliedert - hätten Beteiligungen der Bw. an der E.S. bzw. der E.S.B. bestanden? Wie sei deren Erwerb finanziert worden? | 4. | Seit wann würden Forderungen an die E.S. in welcher Höhe bestehen? Der diesbezügliche Darlehensvertrag würde einzureichen sein. Wodurch sei die Darlehenssumme finanziert worden? | 5. | Laut Kaufvertrag vom 18. Oktober 1991 hätte die Berufungswerberin ein Grundstück um 1,168.400,00 S in Mondsee erworben. Auf diesem sei ein Wohnhaus mit Doppelgarage errichtet worden. Welche Kosten seien - zusätzlich zu den oben angeführten Grundkosten - für den Bau angefallen? Woher wären diese Geldmittel gestammt? Die Angaben in der Berufungsschrift, wonach die Berufungswerberin zum Zeitpunkt des Todes des H.R. über keinerlei Ersparnisse verfügt hätte, da ihr gesamtes Einkommen für die gemeinsame Haushaltsführung aufgebraucht worden sei, erscheinen folglich wenig glaubwürdig. Es sei dazu Stellung zu nehmen. | 6. | Es seien durch die Berufungswerberin im Juli 1996 sowohl in Salzburg, Webersdorferstraße, um 1,170.000,00 S und in Wals um 100.000,00 € Liegenschaften erworben worden. Woher wären die Geldmittel dazu gestammt? | 7. | Nochmals würde Bw. aufgefordert werden, bekannt zu geben, auf Grund welcher rechtlichen Grundlage eine Anrechnung von Kosten für Haushaltsführung vorgenommen werden solle. | 8. | Laut den Angaben der Berufungswerberin hätten Bw. und Herr H.R. über zwei getrennte Wohnsitze verfügt (siehe auch Antwort auf das Auskunftsersuchen vom 15. Februar 2005). Die Kosten für welchen der beiden würden nun geltend gemacht werden? Wie würden sich die geltend gemachten Kosten zusammensetzen? | 9. | Die beiden Kinder der Bw. seien in den Jahren 1973 bzw. 1976 geboren worden. Welche Schulen hätten die beiden in den Jahren 1981 bis 1993 besucht bzw. welcher Tätigkeit seien sie wo nachgegangen? Wo hätten diese beiden Kinder im obigen Zeitraum gelebt? | 10. | Die Kosten der Haushaltsführung würden nachzuweisen sein. | 11. | Bw. berufe sich auf § 95 ABGB. Hingewiesen werde darauf, dass die Verehelichung mit Herrn H.R. erst am 23. Juni 1990 stattgefunden hätte. | 12. | Die sowohl im Verfahren über den Erwerb durch Schenkung, als auch im Verfahren über den Erwerb durch Erwerb von Todes wegen als Abzugsposten geltend gemachten Beratungskosten seien aufzuschlüsseln nach Art und Zeitraum der Leistung samt dem dazugehörigen Verfahren. Es müsse ersichtlich sein, welcher Betrag auf welche Handlung entfalle. | 13. | Wie auch der VwGH in seinem Erkenntnis vom 17.5.2001, 2000/16/0602, ausspreche, würden Versicherungssummen aus Lebensversicherungsverträgen des Erblassers zu Gunsten eines Dritten den Ersatztatbestand des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG 1955 begründen. Es liege demnach sehr wohl ein Erwerb von Todes wegen vor. In der übermittelten Stellungnahme zur Anzeige bei der Staatsanwaltschaft durch den Sohn des Erblassers würde darauf hingewiesen werden, dass sich Bw. des Erbrechtes entschlagen hätte unter Inanspruchnahme des Pflichtteiles und des großen ehelichen