BFG RV/7101703/2024

Ad l) Die Feststellungen zu Zweck-, Neben- und Hilfsgeschäften ergeben sich aus den vorliegenden Unterlagen und den Ausführungen der Bf. im Zuge des Erörterungstermines. Dies blieb auch von der belangten Behörde unbestritten. Zusammenfassend geht das BFG im freier Beweiswürdigung davon aus, dass die Tätigkeit der Bf. auf eine Förderung des Erwerbes ihrer Mitglieder und nicht auf eine Maximierung des eigenen Unternehmensgewinnes gerichtet ist. Ad m) Die Feststellungen zum Wiederaufnahmeverfahren und dem Wiederaufnahmegrund ergeben sich aus den diesbezüglich vorliegenden Unterlagen, insbesondere dem Außenprüfungsbericht, der Niederschrift zur Schlussbesprechung sowie den Bescheiden. Hinsichtlich Anspruchszinsenbescheide der verfahrensgegenständlichen Zeiträume wurde zwar eine Beschwerde erhoben. Jedoch wurde nach Ergehen der Beschwerdevorentscheidung kein diesbezüglicher Vorlageantrag gestellt. Dies ergibt sich einerseits aus dem im Akt aufliegenden Vorlageantrag, andererseits aus einer Nachfrage des BFG bei der belangten Behörde mit dem Ergebnis, dass auch kein gesonderter Vorlageantrag (ausschließlich die Anspruchszinsen betreffend) von der Bf. gestellt wurde. Die Sach- und Rechtslage aus Sicht der Richterin, wonach diese - unvorgreiflich einer Entscheidung durch den Senat - eine Körperschaftsteuerbefreiung der Bf. als gegeben ansehen würde, wurde den Verfahrensparteien auch mit Vorhalt vom 6.5.2026 mitgeteilt. Es wurden seitens der Verfahrensparteien keine diesbezüglichen Stellungnahmen abgegeben, die belangte Behörde, trat den Ausführungen nicht entgegen. Der festgestellte Sachverhalt kann als erwiesen angenommen werden. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I.1. und I.2. (Stattgabe) Rechtsgrundlagen § 303 BAO lautet: (1) Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. (2) Der Wiederaufnahmsantrag hat zu enthalten: a) die Bezeichnung des Verfahrens, dessen Wiederaufnahme beantragt wird; b) die Bezeichnung der Umstände (Abs. 1), auf die der Antrag gestützt wird. (3) Der Bundesminister für Finanzen wird ermächtigt, durch Verordnung die für die Ermessensübung bedeutsamem Umstände zu bestimmen. § 1 Genossenschaftsgesetz (GenG) idgF lautet: (1) Dieses Gesetz gilt für Personenvereinigungen mit Rechtspersönlichkeit von nicht geschlossener Mitgliederzahl, die im wesentlichen der Förderung des Erwerbes oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder dienen (Genossenschaften), wie für Kredit-, Einkauf-, Verkaufs-, Konsum-, Verwertungs-, Nutzungs,- Bau-, Wohnungs- und Siedlungsgenossenschaften. (2) Mittel zur Förderung kann auch die Beteiligung der Genossenschaft an juristischen Personen des Unternehmens-, des Genossenschafts- und des Vereinsrechts sowie an unternehmerisch tätigen eingetragenen Personengesellschaften sein, wenn diese Beteiligung der Erfüllung des satzungsmäßigen Zweckes der Genossenschaft und nicht überwiegend der Erzielung von Erträgnissen der Einlage dient. (3) Genossenschaften können auch die in Art. 1 Abs. 3 der Verordnung 2003/1435/EG über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE), ABl. Nr. L 207 S. 1, genannten Zwecke verfolgen. § 3 GenG lautet: (1) Zur Gründung der Genossenschaft ist erforderlich: 1. die Annahme einer Genossenschaftsfirma; 2. die schriftliche Abfassung des Genossenschaftsvertrages (Statuts); 3. die Eintragung dieses Vertrages in das Firmenbuch. (2) Der Beitritt der einzelnen Genossenschafter geschieht durch schriftliche Erklärung. § 5 Z 9 lit. b KStG 1988 idgF lautet: Von der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht sind befreit: a) Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, deren Zweck und tatsächlicher Geschäftsbetrieb sich auf die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder Betriebsgegenstände durch ihre Mitglieder beschränkt (zB Zucht-, Weide-, Maschinengenossenschaften). b) Winzergenossenschaften, deren tatsächlicher Geschäftsbetrieb sich auf die Bearbeitung oder Verwertung der von den Mitgliedern selbst gewonnenen landwirtschaftlichen Erzeugnisse beschränkt, wenn die Bearbeitung oder Verwertung im Bereich der Landwirtschaft liegt. Die Steuerbefreiung geht nicht verloren, wenn die Genossenschaften im Rahmen ihres Geschäftsbetriebes Hilfsgeschäfte tätigen. Auszug aus dem Stenographischen Protokoll, 5. Sitzung Nationalrat X, GP 156, 157 (https://www.parlament.gv.at/gegenstand/X/NRSITZ/5) […] Es bleibt natürlich in der freien Welt und unter Beachtung der Gesetze jeder Genossenschaft unbenommen, sich auch als rein geschäftliches Unternehmen zu betätigen. In diesem Fall müssen wir aber - und das ist meine persönliche Meinung - von landwirtschaftlicher Seite zur Kenntnis nehmen, daß eine solche Genossenschaft dann hinsichtlich der Geschäfte mit Nichtmitgliedern auch steuerlich den gleichen Bedingungen unterworfen wird wie jedes andere auf Gewinn ausgerichtete Unternehmen. […] Richtlinie des BMF vom 13.3.2013, BMF-010216/0009-VI/6/2013, KStrR 2013, 2.9.1.1. Allgemeine Voraussetzungen für die Steuerbefreiung RZ 200 Die Bestimmungen des § 5 Z 9 lit. a und b KStG 1988 können nur die namentlich angeführten Spezialgenossenschaften in Anspruch nehmen. Die Genossenschaft muss auf einen ganz bestimmten Zweck ausgerichtet sein. Jede Tätigkeit, die mit diesem Zweck nicht im Zusammenhang steht (unabhängig davon, ob diese im Genossenschaftsvertrag angeführt ist, oder nicht), nimmt der Genossenschaft den Charakter der Spezialgenossenschaft. Damit geht auch die Abgabenbegünstigung verloren. RZ 201 Innerhalb des begünstigten (steuerfreien) Aufgabenkreises sind drei verschiedene Geschäftsarten zu unterscheiden: Zweckgeschäfte Gegengeschäfte notwendige Hilfsgeschäfte Zu den Begriffen siehe Rz 15 bis 18. Gegengeschäfte und notwendige Hilfsgeschäfte können mit jedermann abgeschlossen werden. Die Zweckgeschäfte müssen auf die Mitglieder der Genossenschaft beschränkt werden. Eine Ausnahme von dieser Grundregel bilden die so genannten zwangsweisen Nichtmitgliedergeschäfte. Dabei handelt es sich um solche Geschäfte, die auf Grund von Gesetzen, Verordnungen, oder behördlichen Anordnungen auch mit Nichtmitgliedern getätigt werden müssen. Siehe dazu Rz 1402. Mitglieder sind alle jene Personen, die die im Genossenschaftsvertrag enthaltenen Voraussetzungen für den Erwerb der Mitgliedschaft (entsprechend der Satzung) vollständig erfüllt haben. Die Mitgliedschaft wird erst zu dem Zeitpunkt erworben, in dem sämtliche satzungsmäßigen Voraussetzungen erfüllt sind. Mitglieder können nur Landwirte und Forstwirte sein. Für die Befreiung ist die Tätigkeit im landwirtschaftlichen und forstwirtschaftlichen Bereich notwendig. Die Mechanisierung, Technisierung und Modernisierung der begünstigten Genossenschaften ist nicht schädlich. Überschüsse einer Verwertungsgenossenschaft, die ausschließlich der Kapitalbildung dienen, stellen die Steuerfreiheit nicht in Frage, wenn sie zur Bildung von betriebswirtschaftlich erforderlichen Rücklagen für die Anlagenerneuerung und für andere Neuinvestitionen verwendet werden (VwGH 26.9.1984, 82/13/0205). 2.9.1.3 Winzergenossenschaften 2.9.1.3.1 Allgemeines RZ 203 Die Steuerbefreiung ist nur dann gegeben, wenn der Geschäftsbetrieb der Genossenschaft ausschließlich auf die Verwertung von Wein (auch Perlwein), Most, Maische oder Trauben ausgerichtet ist. Es dürfen nur selbstgewonnene Produkte der Mitglieder zur Verwertung übernommen werden. Die Verwertungstätigkeit muss im Bereich der Landwirtschaft liegen. RZ 204 Zum Bereich der Landwirtschaft zählen nachstehende Vorgänge: Weinrebenkultur Weinbereitung Weinbehandlung Absatz von Trauben, Most und Wein RZ 205 Nicht in den Bereich der Landwirtschaft fallen folgende Tätigkeiten: Herstellung und Verkauf von Sekt. Wenn die Genossenschaft selbst Sekt erzeugt, ist diese Tätigkeit auch dann als gewerblich anzusehen, wenn die Grundweine ausschließlich von den Mitgliedern angeliefert werden. Die Ausnahme bildet der Verkauf des so genannten Lagensektes. Dieser Sekt wird von einem Winzer im eigenen Betrieb erzeugt. Die direkte Sektfertigung und Abfüllung kann auch im Lohnverfahren erfolgen. Es werden Weine getrennt nach Weinberglage, Rebsorte und Jahrgang zur Sekterzeugung verwendet. Die Beimischung von zugekauften Grundweinen ist nicht gestattet. Der Vertrieb dieser Lagensekten durch die Winzergenossenschaft ist nicht steuerschädlich, wenn es sich nach außen hin erkennbar ausschließlich um Produkte ihrer einzelnen Mitglieder handelt. Herstellung und Verkauf von Branntweinerzeugnissen. RZ 206 Das Zweckgeschäft besteht im Übernehmen von Trauben, Traubensaft und Wein der Mitglieder zur gemeinsamen Verwertung. Das Gegengeschäft besteht im Vermarkten der Mitgliederprodukte oder des von der Genossenschaft hergestellten Weines. Die Steuerbefreiung geht nicht verloren, wenn die Genossenschaft Trauben ihrer Mitglieder übernimmt, daraus Wein erzeugt und diesen Wein an die Mitglieder zurückgibt, welche für die vorgenommene Verarbeitung entsprechende Kostenersätze leisten und anschließend diesen Wein auf eigene Rechnung verkaufen. 2.9.1.3.2 Hilfsgeschäfte RZ 207 Folgende Hilfsgeschäfte sind nicht steuerschädlich: Verkaufen von Gebinden Anschaffen der technischen Einrichtungen Verkauf nicht mehr benötigter Anlagegüter Zukauf von Fremdwein zur Aufbesserung des aus den eigenen Trauben gewonnenen Weines. In einem solchen Fall muss das Beifügen des Fremdweines unumgänglich sein, um ein verkäufliches Gut überhaupt schaffen zu können. Es kann auch nur der Zukauf in der erforderlichen Menge (ca. 3 bis 5%) als steuerunschädliches Hilfsgeschäft angesehen werden. Erfolgt dagegen der Fremdweinzusatz lediglich zur Verbesserung der Qualität und damit zur Erzielung eines höheren Preises, geht die Steuerbegünstigung verloren. Zukauf von fremden Deckweinen zur Farbverbesserung im erforderlichen Ausmaß (bis 3%). RZ 208 Die Steuerbefreiung geht hingegen bei folgenden Tätigkeiten verloren: Überlassung von Betriebsanlagen zur Nutzung durch Nichtmitglieder. Betrieb oder Verpachtung eines Ausschankes oder einer Gastwirtschaft, wenn andere Getränke als Weine der Genossenschaft, kalte oder warme Speisen oder sonstige Genussmittel abgegeben werden. Der Erwerb einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Es bestehen allerdings keine Bedenken, wenn es sich um eine geringfügige Beteiligung handelt. 2.9.2 Teilsteuerpflicht bei befreiten Genossenschaften RZ 209 Liegen die in den Rz 200 und 201 angeführten Voraussetzungen nicht vor, geht die Steuerbefreiung grundsätzlich zur Gänze verloren. Eine Ausnahme von dieser Grundregel bilden die so genannten zwangsweisen Nichtmitgliedergeschäfte. Siehe dazu Rz 1402. RZ 13 Genossenschaften sind Vereine von nicht geschlossener Mitgliederzahl, die im Wesentlichen der Förderung des Erwerbes oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder dienen (§ 1 GenG). Die Genossenschaft ist eine Körperschaft mit eigener Rechtspersönlichkeit. Die Tätigkeit der Genossenschaft muss in erster Linie auf die Abgabe der von ihr erbrachten Leistungen an ihre Mitglieder zu Selbstkosten gerichtet sein. Die Verfolgung von ideellen oder politischen Zwecken kann grundsätzlich nicht Gegenstand einer Genossenschaft sein. Erzielt eine Genossenschaft einen Gewinn, kann dieser nach Maßgabe des Genossenschaftsvertrages dem für die Selbstfinanzierung gebildeten Reservefonds zugeführt oder an die Mitglieder verteilt werden. Die Verteilung des Gewinnes in Form von Vergütungen oder Nachzahlungen ist möglich. Genossenschaften können sich an Kapitalgesellschaften, anderen Genossenschaften, Vereinen, Personengesellschaften und Gesellschaften bürgerlichen Rechts beteiligen. Die Beteiligung muss der Erfüllung des satzungsmäßigen Zweckes dienen und darf nicht überwiegend zur Erzielung von Erträgen eingegangen werden. Mitglieder einer Genossenschaft können alle natürlichen und juristischen Personen des öffentlichen und privaten Rechts, somit auch andere Genossenschaften sein. Stille Gesellschaften und bürgerlich rechtliche Gesellschaften können nicht Mitglied einer Genossenschaft sein. Die Genossenschaft wird durch schriftlichen Vertrag (Statut) von mindestens zwei Personen gegründet und entsteht mit der Eintragung im Firmenbuch. Zwischen der Gründung und der Eintragung liegt eine Vorgesellschaft vor (zum Beginn der Steuerpflicht und zur Vorgesellschaft Rz 141 bis 152). Die Auflösung der Genossenschaft ist in den §§ 36 und 40 ff GenG geregelt. Nach der Auflösung wird die Genossenschaft liquidiert (§§ 41 bis 51 GenG). Die Genossenschaft wird durch ihre Organe tätig, das sind der Vorstand und die Generalversammlung. Ein Aufsichtsrat ist verpflichtend vorgesehen, wenn die Genossenschaft dauernd mindestens 40 Arbeitnehmer beschäftigt (§ 24 Abs. 1 GenG). Alle Organe der Genossenschaft sind durch Genossenschafter zu besetzen. Gemäß § 22 GenG ist der Vorstand verpflichtet, dafür zu sorgen, dass die erforderlichen Bücher geführt werden. Die Grundsätze der Bilanzerstellung, Gewinnberechnung, Bilanzprüfung und der Gewinn- bzw. Verlustverteilung sind gemäß § 5 Z 6 GenG statutarisch festzulegen. Das dritte Buch des Unternehmensgesetzbuches (§§ 189 bis 216 UGB) enthält keine konkreten Regelungen betreffend Genossenschaften. Genossenschaften unterliegen der Rechnungslegungspflicht nach dem UGB nur dann, wenn die Umsatzerlöse ihres Betriebes 700.000 Euro pro Geschäftsjahr übersteigen (§ 189 Abs. 1 Z 2 UGB). RZ 15 Der wesentliche Zweck einer Genossenschaft ist die Förderung ihrer Mitglieder. Ausgehend davon werden die Geschäfte der Genossenschaften unterschieden in: Zweckgeschäfte (Hauptgeschäfte) Das sind Geschäfte, die dem satzungsmäßigen Zweck der Genossenschaft entsprechen wie zB die Überlassung einer Dreschmaschine bei einer landwirtschaftlichen Nutzungsgenossenschaft oder der Ankauf von Milch bei einer Molkereigenossenschaft. Zweckgeschäfte können mit Mitgliedern und mit Nichtmitgliedern der Genossenschaft geschlossen werden. Geschäfte mit Nichtmitgliedern können entweder freiwillig abgeschlossen werden oder sind auf Grund von Gesetzen, Verordnungen usw. verpflichtend abzuschließen (zwangsweise Nichtmitgliedergeschäfte). RZ 16 Gegengeschäfte Das sind jene Geschäfte, die zur Durchführung der Zweckgeschäfte erforderlich sind, zB der Ankauf einer Dreschmaschine durch eine landwirtschaftliche Nutzungsgenossenschaft oder der Verkauf von Milch und Molkereiprodukten durch eine Molkereigenossenschaft. Die Gegengeschäfte werden in der Regel mit Nichtmitgliedern geschlossen. RZ 17 Hilfsgeschäfte Diese fördern oder ermöglichen die Durchführung der Zweckgeschäfte oder Gegengeschäfte und stehen mit diesen in unmittelbarem Zusammenhang. Hilfsgeschäfte wie zB der An- und Verkauf von Inventar oder sonstigen Anlagegütern, der Ankauf von Büromaterial usw. ergeben sich aus dem normalen Geschäftsbetrieb. Auch Zukäufe von Nichtmitgliedern können Hilfsgeschäfte sein, wenn die Genossenschaft den Betrieb nur mit diesen Zukäufen aufrechterhalten kann. Geringwertige Zukäufe, die zur Herstellung von Endprodukten erforderlich sind, stellen ebenfalls Hilfsgeschäfte dar. RZ 18 Nebengeschäfte Diese stehen mit den Zweckgeschäften in keinem Zusammenhang und entsprechen damit nicht dem Satzungszweck (zB der Ankauf von Eiern und Geflügel durch eine Molkereigenossenschaft). Solche Nebengeschäfte sind nur nach Maßgabe der gesetzlichen Bestimmungen zulässig. Richtlinie des BMF vom 05.11.2021, 2021-0.768.485, KStR 2013, 1397 Insbesonders ist für die steuerliche Qualifizierung eine Unterscheidung zwischen den einzelnen Arten von Genossenschaften notwendig: Landwirtschaftliche und forstwirtschaftliche Verwertungsgenossenschaften und Nutzungsgenossenschaften: Diese Genossenschaften (zB Molkereigenossenschaften, Winzergenossenschaften einerseits und Zuchtgenossenschaften, Weidegenossenschaften, Maschinengenossenschaften andererseits) sind vorrangig im Absatzgeschäft der von den Mitgliedern übernommenen Produkte tätig bzw. auf die Nutzung landwirtschaftlicher und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder Betriebsgegenstände durch ihre Mitglieder ausgerichtet. Die Geschäftstätigkeit beschränkt sich fast ausschließlich auf den Ankauf und die anschließende Bearbeitung oder Verwertung der von den Mitgliedern produzierten, angelieferten Waren (zB Wein, Milch, Holz). Gemäß § 5 Z 9 lit. a und b KStG 1988 sind Befreiungen für bestimmte Genossenschaften (landwirtschaftliche Nutzungsgenossenschaften und Winzergenossenschaften ) vorgesehen, wenn sich die Geschäftstätigkeit nur auf das Mitgliedergeschäft beschränkt (siehe Rz 200, 201 und 1399 bis 1402) Die Problematik, ob Warenrückvergütungen, Kaufpreisnachzahlungen und Geschäftsanteilverzinsung Betriebsausgabe oder Einkommensverwendung darstellen, ist bei den befreiten Erwerbsgenossenschaften und Wirtschaftsgenossenschaften nicht von Bedeutung […] 1398 Auf Grund des Förderungsauftrages (§ 1 GenG) hat die Genossenschaft ihre Mitglieder zu fördern, die Gewinnerzielungsabsicht sollte daher nicht im Vordergrund stehen. Die Genossenschaft soll lediglich eine Hilfseinrichtung für ihre Mitglieder darstellen. Steuerrechtlich muss trotzdem an die rechtliche Selbständigkeit einer Genossenschaft (als Körperschaftsteuersubjekt vergleichbar mit Kapitalgesellschaften) und den damit verbundenen Folgen angeknüpft werden (siehe VfGH 4.10.1991, B 1408/90). Das Genossenschaftsmitglied tritt der Genossenschaft als Anteilseigner in gesellschaftsrechtlicher Beziehung, und als Kunde bzw. Lieferant in Lieferverträgen gegenüber. Erwägungen Im Sinne des § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Das Beweisverfahren wird vor allem u.a. beherrscht vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung (§ 167 BAO). Der Grundsatz der freien Beweiswürdigung bedeutet, dass alle Beweismittel grundsätzlich gleichwertig sind und es keine Beweisregeln (keine gesetzliche Rangordnung, keine formalen Regeln) gibt. Ausschlaggebend ist der innere Wahrheitsgehalt der Ergebnisse der Beweisaufnahmen. Nach ständiger Rechtsprechung genügt es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (Ritz/Koran, BAO8, Tz. 2 zu § 166, Tz. 6 und 8 zu § 167 mwN). Zur Wiederaufnahme Eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen ist unter den Voraussetzungen des § 303 Abs. 1 lit. b zulässig, wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Zweck der Wiederaufnahme wegen Neuerungen ist die Berücksichtigung von bisher unbekannten, aber entscheidungsrelevanten Sachverhaltselementen. Gemeint sind damit Tatsachen und Beweismittel, die zwar im Zeitpunkt der Bescheiderlassung im "abgeschlossenen Verfahren" bereits existierten, aber erst danach hervorkommen (VwGH 26.11.2015, Ro 2014/15/0035). Aufgabe der Rechtsmittelbehörde bei Entscheidungen über ein Rechtsmittel gegen die amtswegige Wiederaufnahme durch ein Finanzamt ist es, zu prüfen, ob dieses Verfahren aus den vom Finanzamt gebrauchten Gründen wieder aufgenommen werden durfte, nicht jedoch, ob die Wiederaufnahme auch aus anderen Wiederaufnahmegründen zulässig gewesen wäre. Liegt der vom Finanzamt angenommene Wiederaufnahmegrund nicht vor oder hat das Finanzamt die Wiederaufnahme tatsächlich auf keinen Wiederaufnahmegrund gestützt, muss die Rechtsmittelbehörde den vor ihr bekämpften Wiederaufnahmebescheid des Finanzamtes ersatzlos beheben (VwGH 10.3.2016, 2013/15/0280). Bei einer Beschwerde gegen eine Wiederaufnahme von Amts wegen ist die Sache, über welche das Bundesfinanzgericht gemäß § 279 Abs. 1 BAO zu entscheiden hat, nur die Wiederaufnahme aus den vom Finanzamt herangezogenen Gründen, also jene wesentlichen Sachverhaltsmomente, die das Finanzamt als Wiederaufnahmegrund beurteilt hat (VwGH 2.2.2023, Ra 2021/13/0133; 18.12.2017, Ra 2017/15/0063). Tatsachen iSd § 303 BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände, also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis geführt hätten, wie etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften. (Ritz/Koran BAO8, § 303 Tz 21f mit Judikaturverweisen) Maßgebend ist, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (zB VwGH vom 19.9.2013, 2011/15/0157). Der Ausdruck "neu hervorkommen" bedeutet, dass der herangezogene Wiederaufnahmegrund eine zum Zeitpunkt der (jeweiligen) Erlassung des aufgehobenen Bescheides existente Tatsache bzw. Beweismittel gewesen sein muss, welche der Behörde in den jeweiligen Verfahren erstmals nach Bescheiderlassung zur Würdigung zur Verfügung stehen, also diese Umstände der Behörde nachträglich zugänglich gemacht worden sind, von denen sie nicht schon vorher Kenntnis hatte (VwGH 5.4.1989, 88/13/0052). Streitgegenständlich ist nach den Ergebnissen der Außenprüfung die Frage, ob die von der Bf. in Anspruch genommene Körperschaftsteuerbefreiung für Winzergenossenschaften iS des § 5 Z 9 lit.b KStG vorliegt. Erst im Zuge dieser Außenprüfung lagen der belangten Behörde die unter Tz7 des Außenprüfungsberichtes genannten Unterlagen und Dokumentationen (zB. Buchhaltung, Saldenlisten, Belege, Jahresabschlüsse, Genossenschaftsverträge, sonstige Verträge etc) vor. Diese waren ihr zuvor nicht bekannt und führten in der Folge dazu, dass die belangte Behörde die Bf. zwar die Genossenschaft als Rechtssubjekt anerkannte, jedoch in der Bf. keine Winzergenossenschaft iS § 5 Z9 lit b KStG sah und sohin die dort normierte Befreiung von der unbeschränkten Körperschaftssteuerpflicht als nicht anwendbar ansah. Das BFG ist der Ansicht, dass diese Umstände aus Sicht der belangten Behörde erst aufgrund der dort erstmalig vorgelegten Unterlagen neu hervorgekommen sind, es sich also um "neue" Tatsachen iSd § 303 Abs. 1 BAO handelt. Nach § 303 Abs. 1 BAO ist jedoch als weiteres Erfordernis zu prüfen, ob bei Kenntnis der neu hervorgekommenen Tatsachen allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens bei entsprechender Berücksichtigung auch zu einem anderen Ergebnis geführt hätten. Betrachtet man den streitgegenständlich zu beurteilenden Sachverhalt unter dem Blickwinkel obiger Ausführungen, so ist zu hinterfragen, ob die belangte Behörde, welche das andere Ergebnis in der Nichtanerkennung der Körperschaftssteuerbefreiung sah, eine rechtlich richtige Beurteilung im Hinblick auf die KöSt-Befreiung vornahm, dh ob der Wiederaufnahmegrund tatsächlich vorliegt. Dazu muss überprüft werden, ob die Bf. die Erfordernisse erfüllt um die Körperschaftsteuerbefreiung als Winzergenossenschaft iS des § 5 Z 9 litb KStG in Anspruch nehmen zu können: Zur Körperschaftssteuerbefreiung gem. § 5 Z 9 lit. b KStG Die Gesetzesmaterialien des KStG 1988 geben keinen Hinweis darauf, weshalb gerade die in § 5 Z 9 lit a und b genannten Agrargenossenschaften einer Befreiung unterliegen (vgl ErläutRV 622 BlgNR 17. GP 15). Wie im Fall der Befreiung gem § 5 Z 5 liegt es allerdings nahe, davon auszugehen, dass auch die Befreiung des § 5 Z 9 der Erhaltung und Verbesserung agrarischer Nutzflächen, die sonst wirtschaftlich von den einzelnen Genossenschaftsmitgliedern kaum rentabel zu bewirtschaften wären, dient. Nach § 1 Genossenschaftsgesetz (GenG; RGBl 1873/70 idF BGBl I 2021/68) sind Genossenschaften Vereine von nicht geschlossener Mitgliederzahl, die der Förderung des Erwerbes oder der Wirtschaft ihrer Mitglieder dienen (daher wohl auch die generelle Bezeichnung "Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften" in § 5 Z 9 lit a). Sie sind damit nicht primär auf Gewinn gerichtet, sondern streben die Förderung der Interessen ihrer Mitglieder an. Dieser Förderungsauftrag ist Hauptzweck der Genossenschaft, die Gewinnerzielung spielt dagegen eine untergeordnete Rolle. Darin liegt ein wesentlicher Unterschied zur Kapitalgesellschaft (vgl ausführlich KStR 2013 Rz 13 Rz 732; Erber, SWK 1987, 1). Die Genossenschaft soll somit lediglich eine "Hilfseinrichtung" für ihre Mitglieder sein (vgl Humann/Stift, ÖStZ 2001, 436). Dieses Merkmal der Genossenschaft zeigt sich auch darin, dass das Genossenschaftsmitglied der Genossenschaft idR einerseits als Anteilseigner, andererseits als Kunde und Lieferant in Lieferverträgen und außerdem als Leistungsbezieher und Leistungserbringer gegenübertritt (vgl Humann/Stift, ÖStZ 2001, 436). Der persönliche Anwendungsbereich der Befreiung des § 5 Z 9 lit a und b ist allerdings nicht nur auf bestimmte landwirtschaftliche Genossenschaften beschränkt, sondern setzt auch die Beschränkung der Tätigkeiten der Genossenschaft auf spezielle zweckorientierte Geschäfte voraus. Führt die Genossenschaft andere Tätigkeiten aus als die, die ihrem Zweck entsprechen, so verliert sie die Steuerbefreiung, selbst wenn diese anderen Tätigkeiten im Genossenschaftsvertrag ausdrücklich angeführt sind (vgl KStR 2013 Rz 200). Es handelt sich daher nicht um eine Teilsteuerbefreiung (vgl Achatz/Haller in Achatz/Kirchmayr, KStG § 5 Tz 171). Ein teilsteuerpflichtiger Bereich ist grundsätzlich (zur Ausnahme s § 5 Rz 322) nicht vorgesehen. Die Genossenschaft darf nur ihrem Zweck entsprechende Geschäfte, dh prinzipiell nur Zweckgeschäfte und damit untrennbar verbundene Gegen- und Hilfsgeschäfte, abschließen, sonst verliert sie die Abgabenbegünstigung. Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung müssen im gesamten Besteuerungszeitraum durchgehend erfüllt sein, sonst tritt zur Gänze unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht ein. Beim Übergang von der Steuerbefreiung in die Steuerpflicht (und umgekehrt) gelangen § 18 Abs 1 und 2 zur Anwendung (vgl VwGH 21.12.1999, 95/14/0095; Humann/Stift, ÖStZ 2001, 437; KStR 2013 Rz 202 und Rz 1402; Blum/Spies in WU-KStG3 (2022) § 5 Rz 304ff) § 5 Z 9 lit b KStG sieht eine Befreiung für Winzergenossenschaften vor. Diese haben die gemeinsame Bearbeitung oder Verwertung der in den landwirtschaftlichen Betrieben der Mitglieder erzeugten weinwirtschaftlichen Produkte wie Trauben, Maische, Most und Wein einschließlich Perlwein (vgl KStR 2013 Rz 203) zum Zweck. Die Steuerbefreiung greift nur dann, wenn der Geschäftsbetrieb ausschließlich auf die Bearbeitung oder Verwertung dieser Produkte gerichtet ist und sich auf die Mitglieder beschränkt. Es dürfen nur selbst gewonnene Produkte übernommen werden. Die Verwertungstätigkeit muss im Bereich der Landwirtschaft liegen. Nicht in den Bereich der Landwirtschaft fallen nach Ansicht der Finanzverwaltung die Herstellung und der Verkauf von Sekt und Branntwein, auch wenn der Grundwein ausschließlich von Mitgliedern geliefert wurde (vgl KStR 2013 Rz 205; vgl auch Baldauf in Jakom, EStG § 21 Rz 80). Diese Geschäfte sind begünstigungsschädlich (vgl Humann/Stift, ÖStZ 2001, 437; Achatz/Haller in Achatz/Kirchmayr, KStG § 5 Tz 188; Schellmann in R/S/ V, KSt § 5 Tz 658). Typischerweise zu der Bearbeitung und Verwertung selbst gewonnener landwirtschaftlicher Erzeugnisse zählende Tätigkeiten sind die Übernahme von Weintrauben, Traubensaft und Wein der Mitglieder durch die Genossenschaft zur gemeinsamen Verwertung. Konkret ist darunter zB die Weinrebenkultur (Versorgung der Mitglieder mit Weinreben aus der eigenen Rebschule oder Zukauf von entsprechenden Reben), Weinbereitung, Weinbehandlung sowie der Absatz von Trauben zu verstehen. Nach den KStR 2013 Rz 206, geht die Steuerbefreiung auch dann nicht verloren, wenn die Genossenschaft Trauben ihrer Mitglieder übernimmt, daraus Wein erzeugt und diesen Wein an die Mitglieder zurückgibt, die für die vorgenommene Verarbeitung einen entsprechenden Kostenersatz leisten und diesen Wein anschließend auf eigene Rechnung verkaufen (vgl auch Achatz/Haller in Achatz/Kirchmayr, KStG § 5 Tz 186). Im Rahmen der Zweckgeschäfte kann die Winzergenossenschaft zudem die für den weinwirtschaftlichen Betrieb notwendigen Bedarfsartikel wie etwa Weinreben einkaufen und weiterverkaufen (vgl Schellmann in R/S/V, KSt § 5 Tz 659). Begünstigungsunschädliche Hilfsgeschäfte sind zudem der Verkauf von Gebinden, die Anschaffung technischer Einrichtungen und deren späterer Verkauf, sofern diese nicht mehr benötigt werden (vgl KStR 2013 Rz 207). Begünstigungsschädlich ist hingegen das Bearbeiten eigener Weingärten mit Ausnahme von Versuchsweingärten. Die Genossenschaft darf nur wirtschaftliche Tätigkeiten ausüben, die der Verwirklichung ihres Zweckes und Geschäftsbetriebs dienen oder damit ursächlich verbunden sind, möchte sie ihre Steuerbefreiung nicht verlieren. Die Geschäfte der Genossenschaft werden daher nach hA in verschiedene Arten unterteilt: Zweck-, Gegen-, Hilfs- und Nebengeschäfte (zu den einzelnen Begriffen vgl KStR 2013 Rz 15 bis 18). Innerhalb des begünstigten Aufgabenkreises der Genossenschaft führen Zweckgeschäfte, Gegengeschäfte und notwendige Hilfsgeschäfte nicht zum Verlust der Steuerpflicht (vgl die ausdrückliche Anordnung für Hilfsgeschäfte in § 5 Z 9 letzter Satz; vgl KStR 2013 Rz 201). Nebengeschäfte sind demgegenüber grundsätzlich begünstigungsschädlich. Zweckgeschäfte erfüllen den satzungsmäßigen Zweck der Gesellschaft. Grundsätzlich gilt, dass sie sowohl mit Mitgliedern als auch mit Nichtmitgliedern abgeschlossen werden können. Für die Anwendbarkeit der Steuerbefreiung darf die Winzergenossenschaft Zweckgeschäfte jedoch nur mit Mitgliedern abschließen (KStR 2013 Rz 201). So ist bei Winzergenossenschaften die Übernahme selbst erzeugter landwirtschaftlicher Produkte der Mitglieder zur Verwertung das Zweckgeschäft. Gegengeschäfte sind zur Durchführung der Zweckgeschäfte notwendig; sie können auch mit Nichtmitgliedern abgeschlossen werden. Ein Gegengeschäft ist zB der Erwerb eines Mähdreschers durch eine Nutzungsgenossenschaft oder der Verkauf von Wein einer Winzergenossenschaft. Ebenso ist die Vermarktung der von den Mitgliedern oder der Genossenschaft hergestellten Weine als Gegengeschäft zu sehen (KStR 2013 Rz 206). Gegengeschäfte sind nicht begünstigungsschädlich. Die ebenfalls begünstigungsunschädlichen Hilfsgeschäfte stehen mit den Zweck- oder Gegengeschäften in unmittelbarem und ursächlichem Zusammenhang. Sie ergeben sich aus dem normalen Geschäftsbetrieb und ihr Abschluss mit Nichtmitgliedern ist nicht begünstigungsschädlich (zB Erwerb von Büromaterial, Wartung der Maschinen, Mietverträge mit Bestandgebern; Winzergenossenschaften: Verkauf von Gebinden). Werden Zukäufe getätigt, weil nur mit diesen der Betrieb aufrechterhalten werden kann, so können die Zukäufe Hilfsgeschäfte mit Nichtmitgliedern sein. Geringwertige Zukäufe, die zur Herstellung von Endprodukten erforderlich sind, sind ebenfalls Hilfsgeschäfte. Unter die Hilfsgeschäfte fällt auch der Verkauf von landwirtschaftlichen Maschinen und Anlagen durch die Genossenschaft, wenn diese nicht mehr benötigt werden, da sich dies im Zuge des normalen Geschäftsbetriebs ergibt (Blum/Spies in WU-KStG3 (2022) § 5 Rz 313-320) Insb bei Winzergenossenschaften stellt sich in der Praxis die Frage, wieweit sie tätig werden dürfen, ohne die Steuerbegünstigung zu verlieren (Humann/Stift, ÖStZ 2003, 105; Perkounig, ÖStZ 2003, 329 ff). Als begünstigungsschädliches Nebengeschäft bei Winzergenossenschaften wird zB die Überlassung von Betriebsanlagen zur Nutzung durch Nichtmitglieder (zB Überlassung von Weintanks als Werbeflächen; Clubbingveranstaltungen auf dem Gelände der Genossenschaft; vgl Humann/Stift, ÖStZ 2003, 107) gesehen (vgl KStR 2013 Rz 208). Auch wenn die Veranstaltung Marketingzwecken der Winzergenossenschaft dient, ist die Überlassung der Räumlichkeiten an Nichtmitglieder begünstigungsschädlich (vgl Schellmann in R/S/V, KSt29 § 5 Tz 661; kritisch Perkounig, ÖStZ 2003, 329). Weiters gilt der Betrieb oder die Verpachtung eines Ausschankes oder einer Gastwirtschaft, wenn andere Getränke als Weine der Genossenschaft, kalte oder warme Speisen oder sonstige Genussmittel abgegeben werden sowie der Erwerb einer (mehr als "geringfügigen") Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft als begünstigungsschädlich (KStR 2013 Rz 208). UE muss die Beteiligung um begünstigungsunschädlich zu sein, nicht nur geringfügig sein, sondern auch unmittelbar dem landwirtschaftlichen Genossenschaftszweck dienen. Überschüsse, die ausschließlich der Kapitalbildung dienen, stellen die Steuerfreiheit nicht infrage, wenn sie zur Bildung von betriebswirtschaftlich erforderlichen Rücklagen für die Anlagenerneuerung und für andere Neuinvestitionen verwendet werden (so VwGH 26.9.1984, 82/13/0205, allerdings zu Verwertungsgenossenschaften im KStG 1966; vgl KStR 2013 Rz 201 (Blum/Spies in WU-KStG3 (2022) § 5 Rz 325, 327) Zur Genossenschaft nach GenG Das zentrale Merkmal der Genossenschaftsdefinition ist der Förderungsauftrag. Das Gesetz verlangt, dass die Genossenschaft den Zweck hat, im Wesentlichen ihre Mitglieder wirtschaftlich zu fördern. Dennoch sollte man nicht von einem "gesetzlichen Förderungsauftrag" sprechen. Den Förderungsauftrag gibt sich die Genossenschaft durch ihre Satzung selbst, indem sie ihren Zweck definiert. Der Förderungsauftrag ist daher zwar "gesetzlich erforderlich", aber gleichwohl nicht "gesetzlich", sondern "satzungsgemäß". Regelmäßig kann man nur indirekt aus der Umschreibung des Unternehmensgegenstandes erschließen, wie die Genossenschaft ihre Mitglieder nun eigentlich fördern will. Der Unternehmensgegenstand umfasst aber notgedrungen auch vieles, was die Genossenschaft rundherum tun muss, um die Voraussetzungen für die Erfüllung des Förderungszweckes zu schaffen. Deshalb bietet er keinen tauglichen Ersatz für eine klare satzungsmäßige Definition des Förderungsauftrages. (Dellinger, GenG, § 1 Tz 9) Die Besonderheit der Genossenschaft und der genossenschaftlichen Selbsthilfe liegt in der Art der Förderung, nämlich in der naturalen Förderung durch Geschäftsverkehr. Dass die Förderung bei der Genossenschaft nicht allein durch Dividendenausschüttung, sondern durch den Geschäftsverkehr erfolgen soll, ergibt sich seit der Novelle 1974 vor allem noch aus der verallgemeinerungsfähigen negativen Formulierung in § 1 Abs 2 GenG: Danach kann eine Beteiligung nur dann Mittel zur Förderung sein, wenn sie "nicht überwiegend der Erzielung von Erträgnissen der Einlage dient". Anders als bei Kapitalgesellschaften hat die Förderung also nicht primär durch beteiligungsabhängige Gewinnausschüttung (die aber nicht unzulässig ist) zu erfolgen, sondern durch einen Geschäftsbetrieb, der auf fördernden Geschäftsverkehr mit den Mitgliedern ausgerichtet ist. (Dellinger, GenG, § 1 Tz 10) Die Mitglieder sind (zumindest idealtypisch) identisch mit den Geschäftspartnern aus den fördernden Geschäften. Dieses "Identitätsprinzip"" bedeutet, dass die Mitglieder je nach der Tätigkeit der Genossenschaft zB identisch sind mit den Lieferanten der Genossenschaft (zB bei allen Absatz- und Verwertungsgenossenschaften etwa bei Molkereien, oder Winzergenossenschaften). (Dellinger, GenG, § 1 Tz 11) Die fördernden Geschäfte nennt die Lehre - und seit der GenNov 1974 auch das Gesetz (vgl § 5a Z 1; siehe auch Körperschaftsteuerrichtlinien [KStR] 2013 Rz 15) "Zweckgeschäfte", denn durch den Abschluss dieser Geschäfte soll der Genossenschaftszweck verwirklicht werden. Sie bilden den Hauptgegenstand des Unternehmens: zB die Übernahme der von den Mitglieder erzeugten Produkte bei den Absatz- und Verwertungsgenossenschaften (Dellinger, GenG, § 1 Tz 12). Zweckgeschäfte sind - selbst bei einer § 5a Abs 1 Z 1 GenG entsprechenden satzungsmäßigen Zulassung von Zweckgeschäften mit Nichtmitgliedern - im Wesentlichen mit Mitgliedern abzuschließen. Davon zu unterscheiden sind die im Gesetz nicht verwendeten Begriffe Gegen-, Hilfs- und Nebengeschäft, die allesamt nicht an die Mitgliedschaft gebunden sind, sondern von vornherein mit jedermann abgeschlossen werden können: Unter Gegengeschäften werden jene Geschäfte verstanden, welche das notwendige wirtschaftliche Pendant zu den Zweckgeschäften bilden, welche also zur Durchführung der Zweckgeschäfte notwendig sind (siehe auch KStR 2013 Rz 16): zB die Vermarktung der Waren bei den Absatz- und Verwertungsgenossenschaften (zB Verkauf der Milch bei Molkereigenossenschaften). Diese Geschäfte sind naturgemäß nicht an die Mitgliedschaft gebunden und können daher ohne Einschränkungen mit jedermann abgeschlossen werden. Hilfsgeschäfte sind die zur Abwicklung der Zweck- und Gegengeschäfte nötigen Geschäfte, die der Geschäftsbetrieb der Genossenschaft gewöhnlich mit sich bringt (zB Anstellung von Personal, Miete eines Geschäftslokals, Kauf einer Büroeinrichtung - siehe auch KStR 2013 Rz 17). Nebengeschäfte schließlich sind alle sonstigen Geschäfte, insbesondere solche, die wie die Verfolgung ideeller oder sozialer Zwecke außerhalb des eigentlichen wirtschaftlichen Förderungszwecks der Genossenschaft liegen und ihr lediglich im Rahmen ihres sogenannten Nebenzweckprivilegs gestattet sind (zum Begriff auch KStR 2013 Rz 18; Dellinger, GenG, § 1 Tz 13-16) Die Konditionen der Zweckgeschäfte mit den Mitgliedern sind - unbeschadet der Zulässigkeit einer Gewinnoptimierung - unter Verzicht auf Gewinnmaximierung nicht nach dem erzielbaren Nutzen für die Genossenschaft, sondern nach dem möglichen Nutzen für die Mitglieder festzulegen. Die Förderung wird vorzugsweise darin liegen, dass die Genossenschaft möglichst hohe Preise für die Leistungen ihrer Mitglieder (zB für die Milchlieferungen der ihr angehörenden Bauern) bezahlt oder dass sie ihren Mitgliedern Leistungen möglichst günstig anbietet. Die Genossenschaft ist zwar verpflichtet, die Förderung ihrer Mitglieder anzustreben, jedoch ist die Formulierung des § 1 Abs 1 insofern missverständlich, wo die erfolgreiche Förderung scheinbar zum Wesensmerkmal der Genossenschaft gemacht wird ("der Förderung … dienen", statt "die Förderung … bezwecken"; (Dellinger, GenG, § 1 Tz 18) Die Genossenschaft soll jene vor allem im Bereich der Gegen- und Hilfsgeschäfte durchaus anzustrebenden Überschüsse, die weder als Rücklagen noch in sonstiger Weise von der Genossenschaft selbst benötigt werden, im Zweckgeschäftsbereich in Form von günstigen Konditionen (zB für Kredite, Spareinlagen, Milchlieferungen etc) an die Mitglieder weitergeben. (Dellinger, GenG, § 1 Tz 19) Gesellschaftsrechtlich ist eine verdeckte Gewinnausschüttung bei einer Genossenschaft im Zweckgeschäftsbereich anders als bei einer Kapitalgesellschaft jedoch nicht unzulässig. Eine Genossenschaft ist auf fördernden Geschäftsverkehr mit ihren Mitgliedern und damit auf eine Form der Vorteilszuwendung hin angelegt. Dass ein Mitglied, welches die Förderleistung der Genossenschaft intensiver nutzt als andere, dadurch stärker gefördert wird, ist im Übrigen kein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz, denn jedem Mitglied steht die Nutzung der Förderleistung frei. Gleichbehandlungswidrig wäre dagegen eine verdeckte Gewinnausschüttung im Hilfsgeschäftsbereich (zB überhöhte Miete) (Dellinger, GenG, § 1 Tz 20) Die Genossenschaft kann und muss, um wirtschaftlich überleben zu können, Gewinne anstreben. Dies ist im Bereich der Gegengeschäfte ganz unstreitig. So wird eine Genossenschaft, welche die Verarbeitung und den Vertrieb der von ihren Mitgliedern gelieferten Rohstoffe (zB Milch, Weintrauben) zum Zwecke hat, selbstverständlich danach trachten, die entsprechenden Verarbeitungsprodukte (zB Käse, Wein) ihrerseits mit größtmöglichem Gewinn weiterzuverkaufen, um den ihr angehörenden Lieferanten einen möglichst hohen Preis für die Rohstoffe zahlen zu können. Auch im Bereich der Hilfsgeschäfte haben sich Genossenschaften vom Geist der "Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit" (vgl § 1 Abs 1 GenRevG) leiten zu lassen. Diese Ziele sind gleichfalls Ausdruck eines grundsätzlichen Gewinnstrebens oder - allgemeiner ausgedrückt - eines verantwortungsbewussten Wirtschaftens. Gewisse Schranken für ein Gewinnstreben gibt es lediglich im Zweckgeschäftsbereich. Hier soll nicht die Gewinnmaximierung der Genossenschaft, sondern der möglichst große Nutzen der Mitglieder im Vordergrund stehen (vgl Rz 9 ff). Die fördernde Gestaltung der Konditionen der Zweckgeschäfte schließt aber eine Gewinnoptimierung keineswegs aus. Es muss und sollte vernünftigerweise nicht der gesamte aus der Geschäftstätigkeit der Genossenschaft resultierende Vorteil an die Mitglieder weitergegeben werden. Der Versuch einer punktgenauen Landung auf einem gerade ausgeglichenen Jahresergebnis (+/- 0) wäre wirtschaftlich unverantwortlich. Schon im Interesse nachhaltiger Bestandssicherung muss die Genossenschaft die Konditionen des Zweckgeschäfts so gestalten, dass sie insgesamt nicht nur kostendeckend arbeitet, sondern zB auch das nötige Eigenkapital (Rücklagen) bilden und sich ausreichende Möglichkeiten der Innenfinanzierung von erforderlichen Investitionen verschaffen kann. Da eine exakte Kalkulation der Fördergeschäftskonditionen im Vorhinein kaum möglich wäre (und außerdem steuerlich nachteilig sein könnte - vgl zur verdeckten Gewinnausschüttung Rz 20), wird gelegentlich die nachträgliche Gewinnausschüttung als Instrument der Förderung eingesetzt. Die nachträgliche Gewinnausschüttung entspricht dem Grundsatz der naturalen Förderung dann vollständig, wenn sie in Form einer Rückvergütung erfolgt, wenn also ihre Höhe vom Ausmaß der Geschäftsbeziehung des Mitgliedes zur Genossenschaft abhängt. Dagegen kann eine rein kapitalistische Gewinnausschüttung nach Maßgabe der eingezahlten Geschäftsanteile als Förderinstrument immer nur eine untergeordnete Rolle spielen, denn der Vorrang der naturalen Förderung ist als Wesensmerkmal der Genossenschaft zu wahren. Als Zugabe zur naturalen Förderung ist eine aktienähnliche Dividendenauszahlung aber durchaus möglich und bei Aufnahme von investierenden Mitgliedern (vgl dazu § 5a Rz 5) wirtschaftlich auch erforderlich. Das "richtige Maß" an Gewinnoptimierung bei der Gestaltung der Konditionen des Zweckgeschäfts zu finden, ist in der Praxis oft auch eine Frage der zeitlichen Dimension der Förderung. Die Ermöglichung und Absicherung nachhaltiger künftiger Förderung durch eigene Gewinnerzielung der Genossenschaft sollte in angemessener Balance zur aktuellen Förderung der Mitglieder stehen. (Dellinger, GenG, § 1 Tz 26-29) Die in § 5 Z 9 KStG vorgesehene KöSt-Befreiung bestimmter landwirtschaftlicher Genossenschaften (näher Anhang II zu § 1 Rz 10) setzt im Zweckgeschäft eine Beschränkung auf das Mitgliedergeschäft voraus. Gemäß § 5 Z 9 lit b KStG können ferner Winzergenossenschaften, deren Geschäftsbetrieb sich auf die Bearbeitung und Verwertung landwirtschaftlicher Erzeugnisse ihrer Mitglieder beschränkt, körperschaftsteuerbefreit sein (vgl näher Anhang II zu § 1 Rz 10). Winzergenossenschaften sind - ebenso wie Molkereigenossenschaften, Vieh-, Obst-, und Gemüseverwertungsgenossenschaften - ein Beispiel für die in Abs 1 genannten "Verwertungsgenossenschaften". Diese unterscheiden sich von den bloßen "Verkaufsgenossenschaften" dadurch, dass sie die Produkte ihrer Mitglieder vor einem Weiterverkauf verarbeiten. Mittel zur Förderung kann nach dem durch die GenG-Novelle 1974 (BGBl 1974/81) eingeführten Abs 2 "auch die Beteiligung der Genossenschaft an juristischen Personen des Unternehmens-, des Genossenschafts- und des Vereinsrechts sowie an unternehmerisch tätigen eingetragenen Personengesellschaften sein." Dies setzt voraus, dass "diese Beteiligung der Erfüllung des satzungsmäßigen Zweckes der Genossenschaft und nicht überwiegend der Erzielung von Erträgnissen der Einlage dient" Die hM billigt auch (typische und atypische) stille Beteiligungen einer Genossenschaft als potentielle Förderungsmittel. Richtig ist daran, dass eine Genossenschaft unter Beachtung ihres Förderungsauftrages auch stille Beteiligungen zB zur Förderkapitalbildung eingehen darf; zweifelhaft erscheint aber der Einsatz einer typischen stillen Beteiligung als Förderungsmittel, denn eine typische stille Beteiligung verschafft dem stillen Gesellschafter nur Anspruch auf Gewinn (§ 182 Abs 1 UGB) und geringe Kontrollmöglichkeiten (§ 183 UGB), aber keinen Einfluss auf einen allfälligen fördernden Geschäftsbetrieb des Geschäftsinhabers (dies zum Unterschied vom Kommanditisten, dessen Zustimmung zu außergewöhnlichen Geschäftsführungsmaßnahmen gemäß §§ 116 Abs 2 , 164 UGB erforderlich ist). Bei entsprechender vertraglicher Ausgestaltung der stillen Gesellschaft ist der hM aber durchaus zuzustimmen. (Dellinger, GenG, § 1 Tz 49-51) Die Befreiung gemäß § 5 Z 9 KStG lit b) erstreckt sich auf Winzergenossenschaften, deren tatsächlicher Geschäftsbetrieb sich auf die Bearbeitung oder Verwertung der von den Mitgliedern selbst gewonnenen landwirtschaftlichen Erzeugnisse beschränkt, wenn die Bearbeitung oder Verwertung im Bereich der Landwirtschaft liegt. Die Befreiungen können nur die angeführten Spezialgenossenschaften in Anspruch nehmen. Die Genossenschaft muss auf einen ganz bestimmten Zweck ausgerichtet sein. Jede mit diesem Zweck nicht in Zusammenhang stehende Tätigkeit nimmt der Genossenschaft den Charakter der Spezialgenossenschaft, womit auch der Verlust der Abgabenbegünstigung verbunden ist. Der Grundsatz der Gleichbehandlung der Genossenschaften mit den Kapitalgesellschaften wird bei diesen Spezialgenossenschaften durchbrochen. Der Grund für ihre Befreiung ist, dass der Gesetzgeber diese Genossenschaften als besonders dazu prädestiniert erachtet, die Einkommensverhältnisse der klein- und mittelbäuerlichen Betriebe zu verbessern (Maurer in Dellinger (Hrsg), Genossenschaftsgesetz samt Nebengesetzen: KommentarAufl. 2 Anhang II zu § 1 GenG: Grundzüge der Ertragsbesteuerung von Genossenschaften und ihren Mitgliedern, Rz 10). Im Verhältnis zwischen der Genossenschaft und ihren Mitgliedern gilt der gesellschaftsrechtliche Gleichbehandlungsgrundsatz. Dieser Grundsatz, der im Gesetz nicht ausdrücklich normiert ist, wird von Rechtsprechung und Schrifttum allgemein anerkannt. Er besagt, dass bei gleichen Voraussetzungen alle Mitglieder als solche gleich behandelt werden müssen. Eine differenzierte Behandlung der Mitglieder aus sachlichen Gründen ist jedoch möglich und zulässig; Somit sind allen Mitgliedern bei gleichen Voraussetzungen die gleichen Rechte einzuräumen aber auch die gleichen Pflichten aufzuerlegen, während bei unterschiedlicher Sachlage entsprechende Differenzierungen vorzunehmen sind bzw vorgenommen werden können (relative Gleichbehandlung). Daneben besteht hinsichtlich bestimmter Angelegenheiten ein absolutes Gleichbehandlungsgebot, zB bezüglich dem Recht auf Kündigung. In solchen Fällen sind jegliche Differenzierungen ausgeschlossen. Sofern in einer Angelegenheit kein absolutes Gleichbehandlungsgebot besteht, kann eine unsachgemäße Diskriminierung jedoch zulässigerweise vorgenommen werden (keine relative Gleichbehandlung), sofern der Betroffene zustimmt (bzw alle betroffenen Mitglieder zustimmen) (Astl/Steinböck in Dellinger (Hrsg), Genossenschaftsgesetz samt Nebengesetzen: Kommentar2 § 11 GenG Rz 3) In Zusammenschau der obigen Ausführungen mit dem festgestellten Sachverhalt ergibt sich für den gegenständlichen Fall daher Nachfolgendes: Die Bf. hat die gemeinsame Bearbeitung und Verwertung der in den Betrieben der Mitglieder geernteten weinwirtschaftlichen Produkte (Trauben) zum Zweck. Es werden Weintrauben der Mitglieder durch die Genossenschaft zur gemeinsamen Verwertung übernommen und erfolgt danach die Weinbereitung, Weinbehandlung sowie der Verkauf von Wein durch die Bf. Es werden nur selbst gewonnene Produkte der Mitglieder übernommen. Die Verwertungstätigkeit liegt im Bereich der Landwirtschaft. Es wird weder Sekt noch Branntwein hergestellt/verkauft. Die Bf. schließt die Zweckgeschäfte -Übernahme der Trauben zur Verwertung- ausschließlich mit ihren Mitgliedern ab. Die Bf. bearbeitet keine eigenen Weingärten. Die Bf. schließt Gegengeschäfte ab, die zur Durchführung der Zweckgeschäfte notwendig sind; dabei handelt es sich um den Verkauf von Wein bzw. die Vermarktung der von Genossenschaft hergestellten Weine Die Bf. schließt Hilfsgeschäfte ab, die mit den Zweck- oder Gegengeschäften in unmittelbarem und ursächlichem Zusammenhang stehen. Sie ergeben sich aus dem normalen Geschäftsbetrieb (zB Wartung der Maschinen, Mietverträge mit Bestandgebern; Winzergenossenschaften: Verkauf von Maschinen, die ncht mehr benötigt weden, Gebinden etc). Es erfolgt kein Zukauf von Wein. Es liegen keine begünstigungsschädlichen Nebengeschäfte vor (zB.Überlassung von Betriebsanlagen zur Nutzung durch Nichtmitglieder). Die vorliegende (einzige) stille Beteiligung einerseits als geringfügig anzusehen, andererseits befindet sie sich innerhalb des Rahmens der Erfüllung des Förderauftrages, da sie den Absatz des Weines erhöhen soll und damit wieder über höheres Traubengeld den Mitgliedern zugutekommt.