BFG RV/4100100/2020

In der Beschwerde bemängelte die beschwerdeführende Partei, dass eine Ermessensübung der Behörde nicht vorliegt und auch nicht begründet ist. Das Finanzamt hätte nicht dargelegt, warum die neuen Tatsachen und Beweismittel erheblich genug für ein Wiederaufnahmeverfahren seien. Wie bereits ausgeführt, kann das Bundesfinanzgericht sein Ermessen an Stelle des Ermessens der Behörde stellen. Im Beschwerdeverfahren ist die Ermessensübung der Abgabenbehörde voll zu prüfen; in der Beschwerdevorentscheidung (§ 262 BAO) und im Erkenntnis (§ 279 BAO) ist das Ermessen eigenverantwortlich zu üben (vgl zB Stoll, BAO, 213). Zur Begründung des Wiederaufnahmsbescheides kann auch auf den Betriebsprüfungsbericht oder die Niederschrift verwiesen werden (zB VwGH 22.4.2022, Ra 2020/13/0025; 9.7.2024, Ra 2023/13/0142). Nach VwGH (29.6.2022, Ro 2021/15/0002) reicht es zur Begründung einer amtswegigen Wiederaufnahme, wenn aus einer Zusammenschau der Begründung der beiden zugleich erlassenen Bescheide (Wiederaufnahmsbescheid und Sachbescheid) nachvollziehbar ist, worauf sich das Finanzamt stützt. Weiters hat die Begründung die für die Ermessensübung maßgebenden Überlegungen zu enthalten (vgl zB BMF, AÖF 1986/155; VwGH 21.3.1996, 94/15/0085; 9.7.1997, 96/13/0185). Nur "formelhaft" auf den Grundsatz des Vorranges der Rechtsrichtigkeit zu verweisen, verstößt gegen die Begründungspflicht (vgl zB Wiedermann, Wiederaufnahme, 66; Tanzer/Unger, BAO 2025, 332). Allerdings wird, wenn keine gegen die Wiederaufnahme sprechende Umstände vorliegen, ein solcher Begründungsmangel idR kein "wesentlicher" Verfahrensmangel sein (Predota/Rzeszut in Rzeszut/Tanzer/Unger, BAO, § 307 Rz 4). Nach § 20 BAO sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit zu treffen. Für den Fall ist vorerst zu amplifizieren, dass die Auswirkungen keineswegs als geringfügig angesehen werden können, wie aus dem Spruchbetrag und den Berechnungsgrundlagen ersichtlich. Aus den Bericht und der Niederschrift war zu erschließen, dass durch die Vorlagen und den Schriftverkehr Unterlagen, Rechnungen und Verträge zu Tage getreten sind, auf Grund derer neue Tatsachen hervorgekommen sind, die im Spruch einen anders lautenden Bescheid bewirkt hätten, so sie vorher bekannt gewesen wären. Die Umstände und Gegebenheiten der Darlehensvergabe, die Tatsche, dass diese nicht schriftlich, sondern mündlich vereinbart worden sind, und deren fremdunüblicher Verzinsung sind ebenso neu hervorgekommen wie die Umstände der Bewertung von Unternehmen im Zuge einer Einbringung nach dem UmgrStG. Neu hervorgekommen ist auch die Preisgestaltung der verpachteten Eigenjagden, das Vorliegen einer luxuriösen Jagdwaffe und deren Veräußerung. Es liegen somit eine Fülle neuer Tatsachen dar, die auch mit neuen Beweismitteln untermauert worden sind. Unter Berücksichtigung des § 20 BAO und der geforderten Abwägung von Billigkeit und Zweckmäßigkeit war auf Grund der genannten neuen Tatsachen der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor der Rechtsbeständigkeit einzuräumen und die Wiederaufnahme auch aus Sicht der Steuergerechtigkeit geboten. 3.5. Zu Spruchpunkt XIV. (Abweisung) Zu den Anspruchszinsen Mit Bescheiden vom 08. Oktober 2018 wurden Anspruchszinsen gem. § 205 BAO für die Jahre 2011,2013 und 2015 festgesetzt. Anspruchszinsen sind mit Abgabenbescheid (§ 198 BAO) festzusetzen. Bemessungsgrundlage ist die jeweilige Nachforderung oder Gutschrift. Jede Nachforderung bzw. Gutschrift löst (gegebenenfalls) einen Anspruchszinsenbescheid aus. Es liegt je Differenzbetrag eine Abgabe vor (zB UFS 18.6.2008, RV/0829-K/07; 28.6.2010, RV/0408-S/08; 4.5.2011, RV/0785-L/09; BFG 25.7.2014, RV/7100105/2014; 4.3.2015, RV/7104620/2014; 7.7.2015, RV/6100343/2010; 19.1.2016, RV/7101338/2015; 25.7.2018, RV/7103200/2018; 25.4.2023, RV/7100268/2023). Der Zinsenbescheid ist an die im Spruch des zur Nachforderung oder Gutschrift führenden Bescheides ausgewiesene Nachforderung bzw. Gutschrift gebunden (zB BMF, AÖF 2001/26, Abschn 8.1; VwGH 27.2.2008, 2005/13/0039; 27.3.2008, 2008/13/0036). Anspruchszinsen sollen (mögliche) Zinsvorteile bzw. Zinsnachteile ausgleichen, die sich aus unterschiedlichen Zeitpunkten der Abgabenfestsetzung ergeben (ErlRV 311 BlgNR 21. GP, 196; VwGH 24.9.2008, 2007/15/0175). Bei der Verzinsung, die sich aus Abänderungen von Bescheiden ergibt, ist bedeutungslos, aus welchen Gründen die ursprüngliche Abgabenfestsetzung unrichtig war. Auf ein Verschulden des Abgabepflichtigen kommt es nicht an (zB VwGH 24.9.2008, 2007/15/0175; BFG 22.12.2015, RV/7102677/2015; 5.10.2016, RV/7102748/2013; 20.2.2024, RV/2100545/2022; 21.11.2024, RV/7101697/2024). Die Festsetzung der Anspruchszinsen liegt nicht im Ermessen (zB UFS 15.1.2009, RV/0386-L/08; 12.4.2011, RV/1225-L/09; Eigentler in Schuh/Macho/Kerstinger, Betriebsprüfung, § 205 BAO, Abschn 3.2.; BFG 17.8.2023, RV/7104937/2017; 5.12.2023, RV/5100760/2023; 20.2.2024, RV/2100545/2022; 21.11.2024, RV/7101697/2024; Tanzer/Unger, BAO 2025, 245). Anspruchszinsenbescheide sind zwar mit Bescheidbeschwerde anfechtbar, etwa mit der Begründung, der maßgebende Einkommensteuerbescheid sei nicht zugestellt worden oder der im Zinsenbescheid angenommene Festsetzungszeitpunkt sei unzutreffend. Anspruchszinsenbescheide sind jedoch an die Höhe der im Bescheidspruch des Stammabgabenbescheides ausgewiesenen Nachforderung oder Gutschrift gebunden. Wegen dieser Bindung ist der Zinsenbescheid nicht mit Aussicht auf Erfolg mit der Begründung anfechtbar, der maßgebende Einkommensteuerbescheid oder Körperschaftsteuerbescheid sei inhaltlich rechtswidrig (VwGH 29.07.2010, 2008/15/0107, Ritz, BAO 7, § 205 Rz 33 und 34, BFG 14.11.2018, RV/1100499/2017; 8.10.2019, RV/5101005/2017; 1.4.2021, RV/2100333/2019; 17.3.2023, RV/7102383/2018; 28.6.2023, RV/7103762/2022; 7.7.2023, RV/1100077/2021; 26.7.2023, RV/7102565/2023; 28.9.2023, RV/7105633/2018; 25.10.2023, RV/3100359/2023; 16.11.2023, RV/3100825/2019; 26.3.2024, RV/7105514/2015; 15.4.2024, RV/5100800/2021). Die Festsetzung der Anspruchszinsen erfolgte im gegenständlichen Fall aus den dargelegten Gründen zu Recht. Ein Ermessensspielraum der Abgabenbehörde ist nicht gegeben. Erweist sich der Stammabgabenbescheid nachträglich als rechtswidrig und wird er entsprechend abgeändert (oder aufgehoben), so wird diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Aufhebungsbescheid) gebundenen Zinsenbescheid Rechnung getragen. Es ergeht ein weiterer Zinsenbescheid; es erfolgt daher keine Abänderung des ursprünglichen - wirkungslos gewordenen - Zinsenbescheides (VwGH 31.01.2019, Ro 2018/15/0005, VwGH 28.05.2009, 2006/15/0316, Ritz, BAO 8.Auflage, § 205, Rz 35). Die Notwendigkeit einer derartigen Anpassung der Anspruchszinsenfestsetzung ergibt sich bereits aus der formellen Akzessiorität eines Nebenanspruches bezüglich seiner zugrundeliegenden Stammabgabe (VwGH 27.08.2008, 2006/15/0150). Nach VwGH 5.9.2012, 2012/15/0062, ist der Zinsenbescheid nach § 295 Abs 3 BAO anzupassen (bei nachträglicher Abänderung oder Aufhebung des Stammabgabenbescheides). 3.6. Zu Spruchpunkt XV. (Abweisung) § 24a KStG 1988 in der im gegenständlichen Fall anzuwendenden Fassung lautet auszugsweise: "(1) 1. Das Ergebnis jedes unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitgliedes (§ 9 Abs. 2) ist mit Bescheid (§ 92 Abs. 1 lit. b der Bundesabgabenordnung) festzustellen. In diesem Bescheid ist abzusprechen über: - Das eigene Einkommen gemäß § 9 Abs. 6 Z 1, - die zu berücksichtigenden Verluste nicht unbeschränkt steuerpflichtiger ausländischer Gruppenmitglieder, an denen eine ausreichende finanzielle Verbindung besteht, sowie deren allenfalls nachzuversteuernde Verluste, - die anzurechnenden inländischen Steuern, - die anrechenbaren ausländischen Steuern, - die verrechenbare Mindeststeuer (Abs. 4 Z 2) und - die Aufteilung des vom Gruppenmitglied zuzurechnenden Ergebnisses auf die Mitbeteiligten einer dem Gruppenmitglied unmittelbar übergeordneten Beteiligungsgemeinschaft. 2. Das Ergebnis des Gruppenträgers (§ 9 Abs. 3) oder des Hauptbeteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft als Gruppenträger ist mit Bescheid (§ 92 Abs. 1 lit. b der Bundesabgabenordnung) festzustellen. In diesem Bescheid ist abzusprechen über: - Das eigene Einkommen gemäß § 9 Abs. 6 Z 2 zweiter Satz, - die zu berücksichtigenden Verluste nicht unbeschränkt steuerpflichtiger ausländischer Gruppenmitglieder, an denen eine ausreichende finanzielle Verbindung besteht, sowie deren allenfalls nachzuversteuernde Verluste, - die anzurechnenden inländischen Steuern, - die anrechenbaren ausländischen Steuern und - die verrechenbare Mindeststeuer (Abs. 4 Z 2). (2) Der Feststellungsbescheid im Sinne des Abs. 1 ergeht an das jeweilige Gruppenmitglied, den Gruppenträger und im Falle einer dem Gruppenmitglied unmittelbar übergeordneten Beteiligungsgemeinschaft den Minderbeteiligten. Der Feststellungsbescheid ist Grundlage für die Festsetzung der Körperschaftsteuer beim Gruppenträger." (…) (3) Die Körperschaftsteuer wird nach Ablauf des Kalenderjahres (Veranlagungszeitraum) nach dem Gruppeneinkommen veranlagt, das dem Gruppenträger zuzurechnen ist. (§ 9 Abs. 2 Z. 6 KStG) Gemäß § 192 BAO werden in einem Feststellungsbescheid enthaltene Feststellungen, die für andere Feststellungsbescheide, für Messbescheide oder für Abgabenbescheide von Bedeutung sind, diesen Bescheiden zu Grunde gelegt (BFG 13.7.2015, RV/7100155/2014; 10.11.2016, RV/6100707/2011). Der Feststellungsbescheid iSd § 24a Abs 1 Z 1 KStG 1988 über das Ergebnis des unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitgliedes entfaltet Bindungswirkung für das Körperschaftsteuerverfahren des Gruppenträgers; er bildet einen Grundlagenbescheid für dieses abgeleitete Körperschafsteuerverfahren (vgl. Vock in Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG, § 24a Tz 34). Liegen einen Bescheid Entscheidungen zugrunde, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, so kann der Bescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind (§ 252 Abs. 1 BAO). § 252 Abs 1 bis 3 BAO schränkt das Beschwerderecht gegen abgeleitete Bescheide ein; Einwendungen gegen im Grundlagenbescheid getroffene Feststellungen sollen nur im Verfahren betreffend den Grundlagenbescheid vorgebracht werden können. Werden sie im Rechtsmittel gegen den abgeleiteten Bescheid vorgebracht, so ist die Bescheidbeschwerde diesbezüglich als unbegründet abzuweisen (zB VwGH 23.3.2000, 2000/15/0001; 19.3.2002, 2002/14/0005; 7.7.2004, 2004/13/0069; BFG 1.2.2023, RV/7104043/2018; 16.5.2023, RV/7400151/2017; 18.7.2023, RV/5100455/2023; 20.8.2024, RV/5100339/2023). Feststellungsbescheide gem. § 188 sind Grundlagenbescheide für Körperschaftsteuerbescheide (zB VwGH 28.4.2011, 2007/15/0031, 0032 und 0105; BFG 28.12.2023, RV/1100315/2016). Das gegenständliche Beschwerdevorbringen richtet sich ausschließlich gegen die rechtlichen Beurteilungen in den Grundlagenbescheiden, welche der Beschwerdeführerin gegenüber am 26.09.2018 wirksam geworden sind, weshalb die Beschwerde gegen die abgeleiteten Bescheide abzuweisen war. Wenn im Rahmen der Entscheidung über die Beschwerden gegen die Grundlagenbescheide des Gruppenträgers und der Gruppenmitglieder jeweils für 2011 bis 2015 Änderungen der Grundlagenbescheide erfolgen, haben aufgrund dessen geänderte Körperschaftsteuerbescheide zu ergehen, welche diesen Änderungen Rechnung tragen. Für den vorliegenden Fall ergibt sich daraus Rekapitulierend ist somit festzuhalten: Nachdem die beschwerdeführende Partei den oben angeführten Beschwerdepunkten entraten hat und auch das Gericht die Feststellungen der Behörde als nachvollziehbar und schlüssig ansah, war nur mehr über die Punkte Tz 2 und Tz 3 lt. BP-Bericht abzusprechen. Es will hierzu bemerkt sein, dass die Darlehensvergaben nach Tz 2 insofern in fremdunüblicher Weise gewährt worden sind, als dass eine fremdunübliche Verzinsung vereinbart und verrechnet wurde, was eine verdeckte Ausschüttung an die Darlehensnehmer darstellt. Die Nichtanerkennung der Aufwendungen nach Tz 3 und wie ausgeführt, die fremdunübliche Verrechnung steht im Zusammenhang mit dem Gesellschaftsverhältnis und stellt ebenfalls eine verdeckte Ausschüttung dar. Diese Feststellungen waren vom Gericht in freier Beweiswürdigung zu treffen. Die Auswirkungen auf die angefochtenen Bescheide wurden im Spruch und in Punkt 3.2. oben dargestellt. Es war demfolglich spruchgemäß zu entscheiden. 3.7. Zu Spruchpunkt XVI. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Beschwerdefall wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Bei den Fragen, ob die Verzinsung eines Darlehens der Höhe nach fremdüblich ist, sowie wie sich das Ergebnis der Bewertung einer Gesellschaft ermitteln lässt, handelt es sich nicht um Rechtsfragen, sondern um Tatsachenfragen, die nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung zu beantworten sind. In diesem Zusammenhang soll auch noch amplifiziert werden, dass die Beweiswürdigung des Gerichts nur insofern der Kontrolle des VwGH zugänglich ist, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind (zB VwGH 9.9.2013, 2010/17/0268; 13.12.2013, 2009/13/0230; 24.3.2016, 2013/17/0912; 23.1.2020, Ra 2019/15/0099; 10.5.2021, Ra 2021/15/0031; 10.5.2022, Ra 2022/15/0033), also ob sie den Denkgesetzen und dem allgemeinen menschlichen Erfahrungsgut (zB VwGH 23.1.2020, Ra 2019/15/0099; 4.8.2022, Ra 2022/13/0070; 2.9.2022, Ra 2022/13/0057; 28.12.2022, Ra 2020/13/0014; 14.2.2023, Ra 2020/13/0007) bzw. den Erfahrungen des täglichen Lebens (VwGH 27.1.1998, 93/14/0181; 29.10.1998, 98/16/0134; 5.4.2011, 2010/16/0168) entsprechen. Ob die Beweiswürdigung materiell richtig ist, das heisst, ob sie mit der objektiven Wahrheit übereinstimmt, entzieht sich der Überprüfung durch den Gerichtshof (zB VwGH 17.12.2009, 2009/16/0197; 27.4.2011, 2007/13/0134; 23.5.2012, 2017/17/0057; 30.10.2014, 2011/15/0140; 4.8.2022, Ra 2022/13/0070). Der VwGH prüft die Beweiswürdigung somit nur auf ihre Schlüssigkeit (zB VwGH 26.5.2011, 2011/16/0011; 9.11.2011, 2009/16/0187; 23.1.2013, 2009/15/0017; 21.2.2013, 2009/13/0258; 21.9.2016, 2013/17/0610). Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung (iSd Art 133 Abs 4 B-VG) liegt in Zusammenhang mit der Beweiswürdigung lediglich dann vor, wenn das Verwaltungsgericht die Beweiswürdigung in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden unvertretbaren Weise vorgenommen hat (zB VwGH 19.12.2018, Ra 2017/15/0072; 10.5.2021, Ra 2021/15/0031; 10.5.2022, Ra 2022/15/0033). Bei Überprüfung der Beweiswürdigung kommt es nicht darauf an, ob jeder einzelne Denkvorgang schlüssig und mit menschlichem Erfahrungsgut vereinbar ist. Diesem Erfordernis muss lediglich das Ergebnis der Beweisaufnahme entsprechen (VwGH 15.7.1998, 93/13/0297). Ist die Beweiswürdigung schlüssig, ist sie im Allgemeinen vor dem VwGH nicht revisibel (vgl zB VwGH 29. 3. 2017, Ra 2015/15/0033, Rz 11 f). Im vorliegenden Beschwerdefall wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Artikel 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Entscheidungswesentlich waren die in freier Beweiswürdigung vorgenommenen Feststellungen des maßgeblichen Sachverhaltes, insbesondere die Ermittlung und Beurteilung der Konditionen einer Darlehensvergabe und der Bewertung eines Unternehmens bei einer Veräußerung. Die aufgetretenen Rechtsfragen wurden im Einklang mit der zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung gelöst. Eine ordentliche Revision war daher nicht zuzulassen. Klagenfurt am Wörthersee, am 31. März 2026