BFG RV/2100643/2023

4.1.7. Auch hat die X-GmbH im Vorfeld der Kontrahierung mit den Subunternehmen Einsicht in die Liste der Scheinunternehmen genommen. Es gab im relevanten Fakturen- bzw Leistungszeitraum keinen positiven Treffer (vgl Punkt 4.1.3.). Gemäß § 8 des Sozialbetrugsbekämpfungsgesetzes (SBBG) ist das Bundesministerium für Finanzen verpflichtet eine Liste der rechtskräftig festgestellten Scheinunternehmen im Internet zu veröffentlichen. Diese Veröffentlichung auf der BMF-Homepage dient als Informationsquelle für Unternehmen und soll diese vor möglichen Haftungen für Entgelte im Sinne des § 9 SBBG schützen. 4.1.8. Sinn und Zweck der Liste der Scheinunternehmen ist somit der Schutz des Steuerpflichtigen. Es kann dem Steuerpflichtigen nicht zugemutet werden ein umfassenderes Wissen zu haben, als das Bundesministerium für Finanzen, welches die Liste führt und gemeinsam mit den Finanzämtern befüllt. Im Gegensatz hat die Behörde weitreichendere Ermittlungsmöglichkeiten. 4.1.9. Die tatsächliche Existenz der genannten Unternehmen wurde durch die X-GmbH ordnungsgemäß geprüft. Zum Zeitpunkt der Auftragserteilung sowie der Leistungsabwicklung bestanden keinerlei Anzeichen für das Vorliegen eines "Scheinunternehmens''. 4.1.10. Sofern die belangte Behörde das Außerachtlassen weiterer Kontrollverpflichtungen, wie bspw Kopien des Lichtbildausweises des Ansprechpartners, Aufsuchen des Betriebsortes, Recherchen im Internet betreffend den Auftragnehmer moniert, ist festzuhalten, dass derartige Kontrollverpflichtungen völlig realitätsfern und im Ergebnis nicht geeignet sind die Redlichkeit des Geschäftspartners zu überprüfen. Auch die belangte Behörde vermag es offenbar nicht tatsächlich zweckmäßige Kontrollmechanismen zu nennen. Hierzu ist im Einzelnen wie folgt auszuführen: 4.1.11. Das Einfordern von Kopien des Lichtbildausweises des Ansprechpartners ist - in nahezu sämtlichen Branchen - fernab jeglicher unternehmerischen Praxis. Ein solches Vorgehen würde nämlich zu einem unwirtschaftlichen, den Geschäftsablauf beeinträchtigenden, administrativen Mehraufwand führen. 4.1.12. Gegenständlich kontrahierte die X-GmbH ausschließlich mit Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHs). Für die Gründung einer GmbH ist - bekannterweise - ein Notariatsakt erforderlich. Bereits im Zuge der Gründung sowie der Geschäftsführerbestellung wird daher durch einen Notar die Identität der Gesellschafter bzw auch der handelsrechtlichen Geschäftsführer ausreichend geprüft. Im Zuge der Firmenbucheintragung erfolgt eine weitere Überprüfung durch das Firmenbuchgericht. Eine seitens der belangten Behörde intendierte darüberhinausgehende Verpflichtung/Obliegenheit der X-GmbH bzw des Beschwerdeführers zur Einforderung von Kopien des Lichtbildausweises der einzelnen Ansprechpartner mutet geradezu skurril/absurd an. Ein Unternehmer wird sich jedenfalls auf die ordnungsgemäße notarielle und gerichtliche Überprüfung einer im Firmenbuch eingetragenen Gesellschaft verlassen können; andernfalls wäre jede Sicherheits- und Publizitätswirkung des Firmenbuches verloren. Der X-GmbH bzw dem Beschwerdeführer können daher zu ihrem/seinem Nachteil keine "notariellen Aufgaben/Kontrollpflichten" aufgebürdet werden. 4.1.13. Nach der Rechtsprechung des VwGH besteht keine pauschale Verpflichtung den Betriebsort des Auftragnehmers aufzusuchen bzw entsprechende "örtliche Kontrollen" durchzuführen. Ein derartiges Vorgehen ist weder branchenüblich, noch ist es für die X-GmbH bzw dem Beschwerdeführer von Relevanz, wo sich das Büro ihrer Subunternehmer befindet bzw wie dieses eingerichtet ist. Eine "örtliche Kontrolle" ist auch deshalb nicht notwendig und völlig unüblich, als im 21. Jahrhundert nahezu sämtliche geschäftlichen Kontakte digital abgewickelt werden. 4.1.14. Auch Recherchen im Internet sind keine zweckmäßige Vorgehensweise, um eine ausreichende Kontrolle zu gewährleisten. Einerseits verfügt eine Vielzahl an kleineren Bauunternehmen über keine Internetpräsenz andererseits ist eine Internetpräsenz mit geringem Aufwand falsifizierbar und somit keine taugliche Kontrollgrundlage. 4.1.15. Die belangte Behörde (vgl Niederschrift vom 14.12.2020) vermag somit nicht darzulegen, welche konkreten Kontrollmechanismen umzusetzen gewesen wären. Die beispielhaften Aufzählungen (vgl Punkt 4.1.10.) sind allesamt realitätsfern, im Detail unbegründet und führen zu keinem Mehrwert der Kontrolle. 4.1.16. Woraus sich bereits dem Grunde nach eine derart umfassende (gesetzliche) Kontrollpflicht gegenüber Geschäftspartnern ergeben solle, vermag die belangte Behörde nicht darzulegen. Der X-GmbH und nunmehr dem Beschwerdeführer wird hierdurch im Ergebnis eine - bloß nach Ansicht der belangten Behörde bestehende und somit gesetzlose - Kontrollpflicht aufgebürdet. 4.1.17. Die Verpflichtung zur Führung und Aufbewahrung von Aufzeichnungen über die eingesetzten Arbeiter trifft keinesfalls die X-GmbH bzw deren Geschäftsführer, Bf. Die eingesetzten Arbeiter standen in keinem Vertragsverhältnis zur X-GmbH; sohin ergeben sich auf Seiten der X-GmbH auch keine beitrags- bzw abgabenrechtlichen Verpflichtungen zur Führung und Aufbewahrung entsprechender Aufzeichnung. Welche konkreten Arbeiter des Subunternehmens die Leistung ausführen, ist für die X-GmbH ohne Belang. Die X-GmbH ist keine öffentliche/institutionelle Kontrollbehörde. Auf Basis dieses Arguments der belangten Behörde können daher im Ergebnis die bescheidgegenständlichen Abgabenforderungen ebenso nicht gestützt werden. 4.1.18. In diesem Zusammenhang ist auch die Forderung des Finanzamts Österreich, wonach die X-GmbH die Dienstnehmeranmeldungen sowie die Arbeitsorte und Arbeitszeiten der seitens der Subunternehmer eingesetzten Dienstnehmer zu überprüfen und vorzulegen habe, völlig überschießend und iSd DSGVO unzulässig. 4.1.19. Auch wenn die organschaftlichen Vertreter der Subunternehmer allenfalls nicht mehr greifbar sind, kann dies (zumindest) für den Beschwerdeführer keine negativen Auswirkungen bzw keine negativen Auswirkungen auf den im jeweiligen Fakturenzeitraum tatsächlich erfolgten Leistungsaustausch haben. Gegenteiliges hätte die belangte Behörde im Zuge ihrer Begründungspflicht im Detail darlegen müssen (vgl Punkt 4.2.). Die in diesem Punkt seitens der belangten Behörde zitierte Rechtsprechung3 ist nicht einschlägig, zumal völlig divergierende Sachverhalte vorliegen. 4.1.20. Die Vorgehensweise des Finanzamts Österreich grenzt geradezu an willkürlicher Bequemlichkeit, zumal dem Finanzamt Österreich die wahren Machthaber der Subunternehmer bekannt gewesen sind, weshalb sich die Frage stellt, warum keine zeitgerechten/präventiven Maßnahmen gegenüber den vermeintlichen Scheinfirmen ergriffen, sondern diesen vielmehr UID-Nummern und Steuernummern erteilt worden sind. Es widerspricht rechtsstaatlichen Grundsätzen, dass die Finanzverwaltung ihr ''Steuerrisiko'' beim Leistungserbringer einfach auf den liquiden Auftraggeber abwälzt und sich nunmehr der Beschwerdeführer einer erheblichen und im Ergebnis unberechtigten Abgabenforderung ausgesetzt sehen muss. 4.1.21. Offenkundig war es aber auch den Finanzbehörden erst nach Jahren möglich die Malversationen der hier gegenständlichen Subunternehmer aufzudecken. Wenn es jedoch bereits den Finanzbehörden nur mit übermäßigem Aufwand und nach längerer Zeit möglich ist "kriminelle" Subunternehmer zu identifizieren, kann einem einfachen Unternehmer bzw Geschäftsführer - bei sonst negativen abgabenrechtlichen Folgen - nicht die gleiche Prüf- und Kontrollpflicht auferlegt werden. 4.1.22. Die X-GmbH bzw der Beschwerdeführer als Geschäftsführer konnte aufgrund des Vorliegens einer ordnungsgemäßen Firmenbucheintragung, einer UID-sowie Steuernummer jedenfalls davon ausgehen, dass es sich um ordentliche und redliche Subunternehmen handelte. Sämtliche Leistungen der Subunternehmer wurden stets auftragsgemäß erbracht. Die Eingangsrechnungen wurden daher seitens der X-GmbH ordnungsgemäß auf das jeweilige Geschäftskonto der Subunternehmer bezahlt. 4.1.23. Zusammengefasst waren sämtliche unter Punkt 4.1.2. und 4.1.3. angeführten (Sub-)Unternehmen (abgabenrechtlich) existent und haben tatsächlich Leistungen erbracht. Die X-GmbH, vertreten durch den Beschwerdeführer hat die Redlichkeit ihrer Geschäftspartner vor und während der Geschäftsabwicklung ausreichend überprüft/kontrolliert. Bei den unter Punkt 4.1.2. summarisch dargestellten Rechnungen kann es sich daher nicht um ''Scheinrechnungen" handeln. Die entsprechenden Leistungen wurden tatsächlich erbracht und sind auch zivil- und abgabenrechtlich vollumfassend zu berücksichtigen, weshalb sich keine Abgabennachforderung (KESt) ergibt. 4.1.24. Die nachträgliche abgabenrechtliche Nichtanerkennung der Fremdleistungen im Ausmaß von 50 % und deren Qualifikation als verdeckte Gewinnausschüttung ist aus oben genannten Gründen zu Unrecht erfolgt bzw besteht keine Abgabennachforderung (KESt). Beweis: PV, [Beschwerdeführer], geboren am ***; Firmen-Report, Rechnungsaussteller-1 GmbH, FN *** (Beilage ./5); Firmen-Report, Rechnungsaussteller-2 GmbH, FN *** (Beilage ./6); Firmen-Report, Rechnungsaussteller-3 GmbH, FN *** (Beilage ./7); Firmen-Report, Rechnungsaussteller-4 GmbH, FN *** (Beilage ./8); beizuschaffender (Steuer-)Akt zur Betriebsprüfung der X-GmbH aus dem Jahr 2019/2020 durch das Prüforgan, [Prüfer]; Öffentliche Register: HFU-Liste, GISA, Firmenbuch; beizuschaffender Insolvenzakt zu GZ ***, LG für ZRS Graz; 4.1.25. Die X-GmbH verfügte nur über eine geringe Anzahl an eigenen Dienstnehmern und war daher bei der fristgerechten Auftragsabwicklung teilweise zwingend auf Subunternehmer angewiesen. Die X-GmbH hätte die bezughabenden Aufträge nur mit eigenen Dienstnehmern keinesfalls (fristgerecht) ausführen können. Beweis: PV, [Beschwerdeführer] geboren am ***; beizuschaffender ÖGK-Dienstnehmerauszug der [X-GmbH]; beizuschaffender Insolvenzakt zu GZ ***, LG für ZRS Graz; 4.1.26. Die belangte Behörde gesteht sogar selbst zu, dass 'die Leistungen [der Subunternehmer] jedoch unbestritten durchgeführt worden sind' (vgl Prüfbericht Niederschrift über die Schlussbesprechung gern § 149 Abs 1 BAO vom 14.12.2020, Sachverhalt zu TZ 1, Seite 10, erster Absatz). Weshalb die Eingangsrechnungen zu diesen tatsächlich erbrachten Leistungen teilweise (im Schätzungsweg zu 50 %) nicht anerkannt wurden, ist nicht nachvollziehbar und entbehrt jeglicher rechtlichen Grundlage. 4.1.27. Sofern die belangte Behörde abweichend davon ausgeht, dass den Eingangsrechnungen keine tatsächlichen Leistungen zugrunde liegen, ist auf den Grundsatz er Erforschung der materiellen Wahrheit (§ 115 BAO) hinzuweisen und möge die belangte Behörde im Zuge ihrer Ermittlungspflicht sämtliche Planunterlagen bei den Auftraggebern der X-GmbH anfordern und nachvollziehbar überprüfen, ob die jeweiligen Arbeiten/Leistung mit dem Eigenpersonal der X-GmbH fristgerecht erbracht hätten werden können, oder, ob zwingend der Einsatz von Fremdpersonal bzw Subfirmen erforderlich war. 4.1.28. Die Angaben des Finanzamtes Österreich, wonach den gegenständlichen Eingangsrechnungen keine tatsächliche Leistung zugrunde liegt, sind lediglich das Ergebnis mangelhafter Ermittlungstätigkeit. 4.1.29. Sämtlichen Eingangsrechnungen liegen tatsächliche Leistungen der jeweiligen Subunternehmer (vgl Punkt Punkt 4.1.2. und 4.1.3.) zugrunde und ist die Qualifikation als "Scheinrechnungen" somit völlig verfehlt. Beweis: PV, [Beschwerdeführer], geboren am ***; beizuschaffender Planunterlagen der Auftraggeber der X-GmbH; Zeugeneinvernahme, AN-B, pA *** (ehemaliger Dienstnehmer der X-GmbH); Zeugeneinvernahme, AN-H, pA *** (ehemaliger Dienstnehmer der X-GmbH); Zeugeneinvernahme, AN-M, pA *** (ehemaliger Dienstnehmer der X-GmbH); Zeugeneinvernahme, AN-C, pA *** (ehemaliger Dienstnehmer der X-GmbH); Zeugeneinvernahme, AN-D, pA *** (ehemaliger Dienstnehmer der X-GmbH); Unzulässige Schätzung nach § 184 BAO 4.1.30. Wie bereits zuvor ausgeführt steht die gegenständliche Steuerpflicht bzw Abgabennachforderung nicht einmal dem Grunde nach fest. Es fehlt somit auch die Voraussetzung für die Vornahme einer Schätzung. 4.1.31. Eine Schätzung ist nicht ein Akt des freien Ermessens der Behörde, sondern stellt ein Ergebnis von Überlegungen dar, die an einen bestimmten Tatbestand knüpfen. Ist bereits dieser festgestellte Tatbestand mangelhaft, ist eine Schätzung jedenfalls auch unzulässig. Die belangte Behörde hat es im vorliegenden Fall pflichtwidrig unterlassen den für die Grundlage der Abgabenerhebung relevanten Sachverhalt zu ermitteln (vgl Punkt 4.2.). 4.1.32. "Schätzen" bedeutet, die Besteuerungsgrundlagen durch Wahrscheinlichkeitsüberlegungen und Wahrscheinlichkeitsschlüsse sowie durch begründetes Einbeziehen und Ausschließen von Möglichkeiten, die sachverhaltsbezogen den tatsächlichen Gegebenheiten und Ergebnissen näher oder ferner liegen, zu ermitteln. 4.1.33. In Schätzungsfällen ist zu begründen, von welchen Ermittlungsergebnissen die Abgabenbehörde bei der Schätzung ausgegangen ist, auf welche Weise sie zu den Ermittlungsergebnissen gekommen ist, welche Schlussfolgerungen tatsächlicher Art aus den Ermittlungsergebnissen gezogen wurden und auf Grund welcher Überlegungen dies geschah.6 Nicht nur die Schätzungsberechtigung, sondern auch das Schätzungsergebnis ist zu begründen. 4.1.34. Die bloße Behauptung, die Schätzung sei in realistischer Weise erfolgt, vermag die notwendige schlüssige Darlegung der Gedankengänge, welche zu dem betreffenden Schätzungsergebnis geführt haben, nicht zu ersetzen.7 Die Ableitung der Schätzungsergebnisse (Darstellung der Berechnung) ist darzulegen. 4.1.35. Im Hinblick auf die oben zitierte Rechtsprechung ist die vorliegende Schätzung nach § 184 BAO nicht ausreichend begründet. 4.1.36. Das durchgeführte Ermittlungsverfahren ist grob mangelhaft und sind die Feststellungen der belangten Behörde unvollständig (vgl Punkt 4.2.). Es besteht daher keine ausreichende Grundlage für eine Schätzung. Beweis: wie bisher; 4.2. Verfahrensfehler Verletzung des Parteiengehörs 4.2.1. Das Parteiengehör (§115 Abs 2 BAO) gehört zu den fundamentalen Grundsätzen des Rechtsstaates. Gemäß § 183 Abs 4 BAO ist den Parteien vor Erlassung des abschließenden Sachbescheides Gelegenheit zu geben, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahme Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern. Dies ist gegenständlich jedoch unterblieben; die belangte Behörde hat die angefochtenen Bescheide ohne vorheriges Parteiengehör erlassen und dem Beschwerdeführer keine Möglichkeit zur Stellungnahme eingeräumt. 4.2.2. Die angefochtenen Bescheide sind infolge der Verletzung des Parteiengehörs rechtswidrig und demnach aufzuheben. Zudem liegt ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz gem Art 7 B-VG vor (vgl Punkt 4.3.). Mangelhafte Begründung 4.2.3. Die Begründung von Bescheiden ist kardinale Verpflichtung der Behörde und zentraler Ausdruck des rechtsstaatlichen Verwaltungsverfahrens. Nach ständiger Judikatur des VwGH sowie iSd § 93 Abs 3 lit a BAO haben Bescheide der Finanzbehörden eine Begründung zu enthalten, in der die Ergebnisse des Ermittlungsverfahrens, die bei der Beweiswürdigung maßgeblichen Erwägungen und die darauf gestützte Beurteilung der Rechtslage klar und übersichtlich zusammenzufassen sind. Dies erfordert in einem ersten Schritt die eindeutige, eine Rechtsverfolgung durch die Partei ermöglichende und einer nachprüfenden Kontrolle durch die Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts zugängliche konkrete Feststellung des der Entscheidung zugrunde gelegten Sachverhalts, in einem zweiten Schritt die Angabe jener Gründe, welche die Behörde im Falle des Vorliegens widerstreitender Beweisergebnisse in Ausübung der freien Beweiswürdigung dazu bewogen haben, gerade jenen Sachverhalt festzustellen, und in einem dritten Schritt die Darstellung der rechtlichen Erwägungen, deren Ergebnisse zum Spruch des Bescheides geführt haben.11 All dies lassen die angefochtenen Bescheide vermissen. 4.2.4. Die belangte Behörde hat die im Rahmen der Beweiswürdigung angestellten Erwägungen nicht konkret dargelegt. Für den Beschwerdeführer ist nicht nachvollziehbar wie sich die KESt-Festsetzung mit EUR 22.446,27 (01-12/2017), mit EUR 61.989,75 (01-12/2018) sowie mit EUR 121.986,88 (01-12/2019) konkret ergibt/errechnet. Der bloße und unsubstantiierte Verweis auf Scheinrechnungen und "Erfahrungswerte" entspricht keiner ordnungsgemäßen und nachvollziehbaren Begründung. 4.2.5. Die Begründung der angefochtenen Bescheide ist somit grob mangelhaft und liegt hierdurch ein wesentlicher Verfahrensfehler vor, der letztendlich zur Rechtswidrigkeit der Bescheide führt. Mangelhaftes Ermittlungsverfahren 4.2.6. Gem § 115 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen, die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Es besteht somit eine umfassende gesetzliche Pflicht zur amtswegigen Erforschung der materiellen Wahrheit. 4.2.7. Die belangte Behörde beruft sich dem Grunde nach pauschal auf den Bericht zur Außenprüfung vom 04.02.2021 bzw die Niederschrift über die Schlussbesprechung gem § 149 Abs 1 BAO vom 14.12.2020. 4.2.8. Die belangte Behörde hat konkrete Ermittlungen über die tatsächliche Leistungserbringung durch die hier gegenständlichen Subunternehmen (vgl Punkt 4.1.3.), unterlassen. Stattdessen stützt sich die belangte Behörde in diesem Zusammenhang mehrfach auf - nicht näher definierte - "Erfahrungswerte" sowie den "Verdacht", dass die in Rechnung gestellten Leistungen durch die Subunternehmer nicht erbracht, die Beauftragung lediglich vorgetäuscht worden sei sowie Barrückflüsse an die X-GmbH erfolgt seien. 4.2.9. Darüber hinaus hat die X-GmbH im Zuge der Abgabenprüfung mehrfach angegeben, sämtliche Fakturen ordnungsgemäß auf die Geschäftskonten der Subunternehmer zur Zahlung gebracht zu haben. Auch hierüber wurden keine Ermittlungen angestrengt. 4.2.10. Weiters ist den angefochtenen Bescheiden nicht zu entnehmen, weshalb die belangte Behörde den steuerlich nicht anerkannten Betrag letztlich als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert. Hier fehlt es offenbar jeglicher Ermittlungstätigkeit. Die pauschale Aussage der belangten Behörde: "Von den an die [Subunternehmen] bezahlten Beträge werden bezahlte Beträge werden (sic!) daher im Schätzungswege gemäß § 184 BAO 50 % nicht als Fremdleistungen anerkannt und als verdeckte Ausschüttung an den Geschäftsführer Bf der nicht anerkannten Fremdleistungen werden als verdeckte Ausschüttung an den Geschäftsführer Bf X-GmbH gewertet." hat zudem keinerlei Begründungswert; eine ordnungsgemäße Beweiswürdigung ist ebenso nicht erkennbar. Die belangte Behörde wäre verpflichtet gewesen, von Amts wegen unabhängig vom Parteivorbringen und von den Parteianträgen den wahren Sachverhalt durch Aufnahme der nötigen Beweise zu ermitteln. 4.2.11. Die belangte Behörde hat somit nur unzureichend ermittelt, entscheidungsrelevante Erhebungen unterlassen und damit gegen ihre amtswegige Pflicht zur Erforschung der materiellen Wahrheit gemäß § 115 BAO verstoßen. Beweis: wie bisher; 4.3. Verstoß gegen den Gleichheitssatz gern Art 7 B-VG 4.3.1. Im Verhalten der belangten Behörde ist eine Verletzung des verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechts des Beschwerdeführers auf Gleichbehandlung zu erblicken. 4.3.2. Der Gleichheitsgrundsatz bindet nicht nur die Gesetzgebung, sondern auch die Vollziehung. Ein individueller Verwaltungsakt verstößt gegen den Gleichheitsgrundsatz, wenn die belangte Behörde willkürlich handelt. Objektiv willkürlich handelt die belangte Behörde, "wenn eine Entscheidung wegen gehäuften Verkennens der Rechtslage mit den Rechtsvorschriften in besonderem Maß in Widerspruch steht (...) oder gravierende Verfahrensfehler vorliegen (...)"12 4.3.3. Ein willkürliches Verhalten, das in die Verfassungssphäre eingreift, liegt unter anderem in einer gehäuften Verkennung der Rechtslage, aber auch im Unterlassen jeglicher Ermittlungstätigkeit in einem entscheidenden Punkt oder dem Unterlassen eines ordnungsgemäßen Ermittlungsverfahrens überhaupt, insbesondere in Verbindung mit einem Ignorieren des Parteivorbringens und einem leichtfertigen Abgehen vom Inhalt der Akten oder dem Außerachtlassen des konkreten Sachverhaltes.13 Wie aufgezeigt wurde seitens der belangten Behörde insbesondere kein ordnungsgemäßes Ermittlungsverfahren durchgeführt und liegen gravierende Begründungs- bzw Feststellungsmängel vor. Es liegt daher Willkür der belangten Behörde vor, die einen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz begründet. 4.3.5. Die angefochtenen Bescheide verletzten weiters den aus dem Gleichheitssatz abgeleiteten Vertrauensschutz.14 Die X-GmbH hat mit (abgabenrechtlich) existenten Subunternehmen kontrahiert. Die bescheidmäßige Qualifikation der Subunternehmen als "Scheinunternehmen" iSd § 8 SBBG erfolgte jeweils erst nach dem relevanten Fakturen- bzw Leistungszeitraum. Indem die belangte Behörde nachträglich (tatsächlich erbrachte) Fremdleistungen steuerlich nicht anerkennt, diese als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert und die sich hieraus ergebende/festgesetzte Kapitalertragsteuer nunmehr gegenüber dem Beschwerdeführer einfordert kommt es zu einer ungerechtfertigten rückwirkenden Steuerbelastung. Es liegt ein Verstoß gegen Art 7 B-VG, Art 2 StGG vor. Beweis: wie bisher; Beschwerdevorentscheidungen Mit (Sammel-)Beschwerdevorentscheidung vom 25.09.2023 (OZ 5) wies die Abgabenbehörde die Bescheidbeschwerden als unbegründet ab. Der Begründung ist zu entnehmen: Rechtliche Würdigung: a.) Der Beschwerdeführer verweist in der Beschwerde, dass eine unrichtig rechtliche Beurteilung von der bescheiderlassenden Behörde in Bezug auf die Eingangsrechnungen vorgenommen worden sei, da diese als Scheinrechnungen qualifiziert wurden. Die nicht anerkannten Fremdleistungen werden als verdeckte Ausschüttungen an den Beschwerdeführer gewertet. Betroffen sind dabei die Rechnungen Rechnungsaussteller-1 GmbH 12/2017 und 01-02/2018, Rechnungsaussteller-2 GmbH 07-10/2018, Rechnungsaussteller-3 GmbH 04-08/2019 und Rechnungsaussteller-4 GmbH 11-12/2019. Der Beschwerdeführer führt dazu an, dass die Scheinunternehmerschaft nach §8 SBBG erst nach den verfahrensgegenständlichen Frakturen- bzw Leistungszeiträumen festgestellt worden sei. Er weist daraufhin, dass die Zahlungen in den jeweiligen Frakturenzeiträumen vor Feststellung der Scheinunternehmerschaft getätigt worden seien. Gemäß § 23 Abs 1 BAO sind Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Abgabenerhebung maßgebend. Dem Beschwerdepunkt ist entgegenzuhalten, dass der Feststellungsbescheid zwar nach den jeweiligen Frakturenzeiträumen erlassen wurde, nichtdestotrotz wird die Rechnungsaussteller-1 GmbH ab 1.9.2017 als Scheinunternehmen qualifiziert, und somit wurde keine Leistung ab diesem Zeitraum verwirklicht, womit die Rechnungen vom 12/2017 und 01-02/2018 als Scheinrechnungen qualifiziert wurden. Mit der Rechnungsaussteller-2 GMBH ab 16.03.2010 als Rechnungsaussteller-2-alt GmbH gegründet und ab 18.5. als Rechnungsaussteller-2 GmbH geführt, sowie ab 09.05.2018, von Herrn J2 selbstständig vertreten, konnte trotz mehrmaliger Versuche der Behörde kein Kontakt hergestellt werden. Die Verhaltens- und Vorgangsweise der Rechnungsaussteller-2 GmbH führten schließlich dazu, dass diese als Scheinunternehmen qualifiziert wurde. Die Rechnungen die von dieser erstellt wurden, sind als Scheinrechnungen zu werten und somit nicht zu berücksichtigen. Die Rechnungsaussteller-3 Gmbh wurde It. Feststellungen der Betriebsprüfung ab 20.3.2019 mit Übernahme durch GF [P1] als Scheinunternehmen tätig und übte ab diesem Zeitpunkt keine operativen Tätigkeiten aus, die Übernahme durch den GF fällt in die Zeit vor den Rechnungen 04-08/2019 womit auch diese Rechnungen nicht anerkannt werden können, da keine Leistungen vom rechnungsaussteilenden Unternehmen erbracht wurde. Die Rechnungsaussteller-4 GMBH wird ab 10.10.2019 durch den Feststellungsbescheid vom 15.5.2020 als Scheinunternehmen iSd § 8 SBBG gewertet, wodurch die Rechnungen im Zeitraum 11-12/2019 mangels Leistung des dubiosen Unternehmens nicht anerkannt werden können. b.) Der Beschwerdeführer sei der Sorgfaltspflicht ausreichend durch Einsicht in die HFU-Liste, UID-Abfragen und Einsicht in das Gewerberegister nachgekommen. Es gab dabei keinen positiven Treffer gem. §8 SBBG. Dem ist entgegenzuhalten, dass das Kontrollmaterial bzw. die Einvernahmen von Beschuldigten durch die LPD Wien den Schluss nahelegt, dass die genannten Unternehmen zum Zeitpunkt der Rechnungslegung keine operative Tätigkeit mehr ausgeübt haben, (vgl. BP- Bericht vom 4.2.2021, §23 Abs 1 BAO) Der Beschwerdeführer kann sich im Hinblick auf die seit Jahrzehnten allgemein bekannte Betrugsanfälligkeit insbes. im Bau- und Baunebengewerbe nicht allein auf Firmenbucheintragungen, vergebene UID-Nummern, HFU-Abfragen, Gewerbeberechtigungen, etc. "verlassen", sondern hat bei nicht langjährigen Geschäftsbeziehungen, sich grundsätzlich mit der Sorgfalt eines ordentlichen Unternehmers zu überzeugen, dass der Auftragnehmer nicht wie jemand agiert, der auf Grund seiner Vorgangsweise den begründeten Verdacht aussetzt sich einer abgabenrechtlichen und damit meist verbundenen sozialversicherungs- und oft auch arbeitsrechtlichen Unredlichkeit zu bedienen (BFG 27.04.2015, RV/7104860/2014). Im vorliegenden Fall hat sich der Beschwerdeführer nach eigenen Angaben im Wesentlichen mit dem Vorliegen von Firmenbuchauszügen; HFU-Abfragen und der UID-Nummern-Abfrage zufriedengegeben. Er hätte noch weitere Maßnahmen setzen können, durch mehrere Anhaltspunkte hätte er sein Wirken als ordentlicher Geschäftsmann untermauern können. Die beteiligten Personen sind für die Finanzbehörden nicht mehr greifbar; die Gesellschaften kamen ihren abgabenrechtlichen und sozialversicherungsrechtlichen Verpflichtungen nicht nach; auf Grund der Beschaffenheit etwaiger vorhandener Räumlichkeiten und der mangelnden personellen sowie sachlichen Ressourcen der Subunternehmen kann nicht von ausgeführten Tätigkeiten ausgegangen werden. Es ist, wie das Bundesfinanzgericht z.B. in BFG 10.6.2014, RV/7103567/2011, und BFG 29.4.2014, RV/7103197/2011, festgestellt hat einem Auftraggeber sehr wohl möglich und auch zumutbar, sich anlässlich der Auftragsvergabe und Auftragsdurchführung von der Seriosität des Auftragnehmers zu überzeugen. Auf den guten Glauben, dass der Rechnungsaussteller eine Unternehmereigenschaft aufweist kommt es nicht an. Eine Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers ist das Risiko des Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat (VwgH 25.4.2011, 98/13/0081) Die übliche Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Geschäftsmanns, in der Baubranche, wäre vor Beauftragung durch: "Firmenbuchauszug (Kontrolle des Firmen Wortlautes und Feststellung des zeichnungsberechtigten Vertreters), Befugniskontrolle (Überprüfung der aufrechten gewerberechtlichen Befugnis zur Ausführung der durchzuführenden Leistungen durch Auszug aus dem Gewerberegister oder Bestätigung des BMWFJ), Überprüfung wirtschaftliche Leistungsfähigkeit (Unternehmensbroschüre, Homepage betreffend Referenzprojekte, Mitarbeiter), Überprüfung berufliche Zuverlässigkeit (HFU-Liste)" erfüllt. Die übliche Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Geschäftsmanns wären, bei Beauftragung und Auftragsabwicklung durch: "Lichtbildausweis der Zeichnungsberechtigten (Überprüfung bei Unterzeichnung des Werkvertrags, Ausweiskopien), Überprüfung der Anmeldung von Mitarbeitern (Kontrolle und Ausweiskopien bei erstmaligem Einsatz, Dokumentation der Mannzahl auf Bautagesberichten), Rechnungsprüfung (Formale Überprüfung)."erfüllt. (vgl. BFG 9.3.2023, RV/7100156/2020) Diese Kriterien sind als Mindeststandard bei der Beurteilung, ob der übliche Sorgfaltsmaßstab eingehalten wurde, anzusehen. c.) Der Beschwerdeführer sieht Sinn und Zweck der Liste der Scheinunternehmen als Schutz für die Steuerpflichtigen, um diese vor möglichen Haftungen im Sinne des §9 SBBG zu schützen, und dass dem Beschwerdeführer nicht zugemutet werden kann ein umfassendes Wissen zum Leistungserbringer zu haben. Die Liste der Scheinunternehmer kann nicht als umfassende Liste angesehen werden, da bis zur Eintragung in dieser Liste durch das jeweilige Verfahren eine gewisse Zeitspanne vergeht. Die Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers, ist das Risiko eines Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat. Für eine Überwälzung dieses Risikos auf die Abgabenbehörde besteht kein rechtlicher Grund (VwGH 28.5.1997, 94/13/0230; 1.6.2006, 2004/15/0069). d.) Der Beschwerdeführer ist der Ansicht, dass Kopien der Lichtbildausweise (Identitätsfeststellung), Aufsuchen des Betriebsorts, Internetrecherche keine tauglichen Kontrollen darstellen und die belangte Behörde mit ihrer beispielhaften Aufzählung von Möglichkeiten zu keinem Mehrwert führe und als realitätsfern anzusehen seien. Es handle sich somit um eine gesetzlose Kontrollpflicht für die [X-GmbH]. Diverse Aufzeichnungen zu den eingesetzten Arbeitnehmern und deren Aufbewahrung sei nicht die Aufgabe des Beschwerdeführers, da diese Arbeitnehmer in keinem direkten Vertragsverhältnis zur [X-GmbH] stünden. Die Aufzeichnungen über Arbeitszeiten, Arbeitsorte sowie die Dienstnehmeranmeldungen der Arbeitnehmer der Subunternehmen wären it. Beschwerdeführer iSd DSGVO unzulässig und überschießend. In der Rechtsprechung des VwGH wird ausgeführt, wer undurchsichtige Geschäfte tätigt und dass über den Geschäften lagernde Dunkel auch nachträglich gegenüber der Abgabenbehörde nicht durch eine lückenlose Beweisführung zu erhellen vermag, hat das damit verbundene steuerliche Risiko selbst zu tragen, (vgl. VwGH 21.11.1985, GZ 85/16/0092 RS3; VwGH 10.03.1963, GZ 1736/62) Dem Beschwerdeführer ist von Seiten der Behörde entgegenzuhalten, dass trotz mehrmaliger schriftlicher Aufforderung im Prüfungsverfahren, [Bf] wie auch dessen steuerlicher Vertreter, die Grundaufzeichnungen in Hinblick auf die SUB-Unternehmen nicht übermittelt hat. Es wurden keine Besprechungsprotokolle, E-Mail-Verkehr, sonstiger Schriftverkehr mit den Subunternehmen vorgelegt. Der Geschäftskontakt mit den Fremdleistern erfolgt meist nach einem Geschäftsführerwechsel beim jeweiligen Rechnungsersteller und endete mit dem Konkurs des Subunternehmens, (vgl. Niederschrift 14.12.2020, vgl. Punkt g. der BVE) Eine Dokumentation einer Recherche im Internet, der Überprüfung der Identität und die Kopie des Lichtbildausweises hätte als Indizien der Beweisvorsorge dienen können, um die Sorgfaltspflicht als Unternehmer zu stützen. Wenn bei Bestehen solcher Geschäftsbeziehungen die üblichen Unterlagen über die Leistungserbringung selbst (insbesondere Stundenaufzeichnungen der Arbeiter, Bautagebücher, etc.) nicht vorgelegt werden, kann dies nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Verletzung von Sorgfaltspflichten begründen (vgl. VwGH 24.1.2018, Ra 2015/13/0032, VwGH 27.11.2020, Ra 2018/13/0059 RZ2). Als Mindestsorgfalt eines ordentlichen Unternehmers ist bei Leistungsbeziehungen im Bereich der Baubranche beim Machthaber des Rechnungserstellers mittels Ausweis dessen Identität festzustellen. Eine stichprobenartige Überprüfung von Ausweisen der eingesetzten Arbeitnehmer, Bautagebüchern mit Stundenaufzeichnungen der Arbeitnehmer sowie eine Dokumentation des geschäftlichen Kontaktes von Auftragsannahme, Auftragsschreiben, Auftragsbearbeitung, bis hin zur Endabrechnungen ist ebenso Teil der Mindestsorgfalt des ordentlichen Unternehmers, (vgl. BFG 13.12.2011, RV/0769-L/08). e.) Der Beschwerdeführer führt an, dass der Finanzbehörde es erst nach Jahren möglich war die Malversationen der gegenständlichen Subunternehmen aufzudecken. Für den Beschwerdeführer sei es ein übermäßiger Aufwand dieselben Prüf- und Kontrollmaßnahmen, wie die Finanzverwaltung sie ausübt, auferlegt zu bekommen. Auch die Leistungen der Subunternehmen seien stets vertragsgemäß erfüllt worden und die Zahlungen wären ordnungsgemäß an die Geschäftskonten der Subunternehmen erfolgt. Gemäß §23 Abs 1 BAO wird darauf verwiesen, dass Scheinhandlungen ohne Bedeutung für die Erhebung von Abgaben sind. Das verdeckte Geschäft ist für die Abgabenerhebung von Relevanz. Nach Aktenlage und Beschuldigteneinvernahmen war bei den Subunternehmen kein eigenes Personal vorhanden, welches die Leistungen erfüllen hätte können, (vgl. Niederschrift 14.12.2020, es wird auch auf die bisherigen Ausführungen der Behörde in dieser BVE z.B. Pkt. a./d. verwiesen) f.) Es wird dagegen beschwert, dass die Leistungen erbracht worden seien und deswegen keine Abgabenforderungen daraus entstehen können. Die 50% Nichtanerkennung der Fremdleistungen seien zu Unrecht erfolgt. Die [X-GmbH] hätte nicht über die nötigen Dienstnehmer verfügt um die Aufträge allein ausführen zu können. Die Behörde würde auch anerkennen, dass die Leistungen erbracht wurden, weswegen die nicht Anerkennung der 50% des Rechnungsbetrages nicht nachvollziehbar sei. Bei sämtlichen Eingangsrechnungen würde es sich um tatsächliche Leistungen der Subunternehmen handeln und die Qualifizierung als Scheinrechnungen sei verfehlt von Seiten der Behörde. Dem ist entgegenzuhalten, dass das Kontrollmaterial bzw. die Einvernahmen von Beschuldigten den Schluss nahelegen, dass die Subunternehmen in den Frakturenzeiträumen bereits keine operative Tätigkeit mehr ausgeübt haben, bzw. nicht das Personal gehabt hätten um die Leistungen zu erbringen, (vgl. BP- Bericht vom 4.2.2021, §23 Abs 1 BAO) Da die Leistungen erbracht wurden aber keine Unterlagen trotz mehrmaligen Anforderung vom Beschwerdeführer übermittelt wurden, sind ein fiktiver Lohnaufwand von 50% des Bruttoaufwandes der dubiosen Firmen angesetzt worden. Die Schätzung der Höhe der Aufwendungen mit 50% entspricht den Erfahrungen des Wirtschaftslebens als auch der Rechtsprechung, (vgl. VwGH 19.9.2007, 2003/13/0115) Im vorliegenden Fall wird von Scheinrechnungen im Rechenwerk des Beschwerdeführers ausgegangen, wodurch eine Schätzungsberechtigung erfolgte. (VwGh 30.05.2012, 2009/13/0150 Rsl) g.) Der Beschwerdeführer geht davon aus, dass die Schätzung nach 184 BAO unzulässig war. Er führt an, dass die gegenständliche Abgabenpflicht nicht dem Grund nach feststehe wodurch die Voraussetzung für die Schätzung nicht gegeben sei. Schätzen bedeutet begründetes Einbeziehen und ausschließen von Möglichkeiten ein Ergebnis zu ermitteln. Ein Schätzungsergebnis sei demnach zu begründen. Die Begründung sei nicht ausreichend begründet gem. § 184 BAO. Können die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermittelt (berechnet) werden, so sind sie zu schätzen. Ziel der Schätzung ist, den wahren Besteuerungsgrundlagen (den tatsächlichen Gegebenheiten) möglichst nahe zu kommen (vgl zB VwGH 2.7.2002, 2002/14/0003; 8.9.2009, 2009/17/0119 bis 0122; 22.3.2010, 2007/15/0265; 29.4.2010, 2008/15/0122; 11.6.2021, Ro 2020/13/0005), somit diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, welche die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben (zB VwGH 21.10.2015, 2012/13/0097; 27.1.2016, 2012/13/0068). Die Schätzung der Höhe der Aufwendungen mit 50% entspricht den Erfahrungen des Wirtschaftslebens als auch der Rechtsprechung, (vgl. VwGH 19.9.2007, 2003/13/0115) Dazu wurde bereits in den obigen Punkten der BVE eingegangen sowie wurde bereits mehrmals begründet, dass die Abgabenbehörde davon ausgeht, dass Scheinrechnungen im Rechenwerk des Beschwerdeführers verarbeitet wurden, wobei auch auf die Feststellungsbescheide (Scheinfirmen) der Firmen verwiesen wurde. Jeder Schätzung ist eine gewisse Ungenauigkeit immanent (VwGH 15.5.1997, 95/16/0144; 23.4.1998, 97/15/0076; 26.11.1998, 95/16/0222; 9.12.2004, 2000/14/0166; 23.2.2012, 2009/Seite 77217/0127; 23.4.2014, Ro 2014/13/0022). Wer zur Schätzung Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit jeder Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen (zB VwGH 30.9.1998, 97/13/0033; 19.3.2002, 98/14/0026; 27.8.2002, 96/14/0111; 8.9.2009, 2009/17/0119-0122; 11.6.2021, Ro 2020/13/0005). Der Beschwerdeführer ist den mehrmaligen Aufforderungen des Prüforgans nicht nachgekommen, um die wahren Besteuerungsgrundlagen festzustellen, wodurch er seine Mitwirkungsverpflichtung unterlassen hat. Es wird dabei darauf verwiesen das [Bf] bzw. der STB mehrmals (18.12.2019, 28.01.2020, 31.01.2020, 02.03.2020, 20,04.2020) aufgefordert wurde sämtliche Verträge und Grundaufzeichnungen vorzulegen, aus denen hervorgeht, welche Dienstnehmer der dubiosen Firmen, wo (Art des Bauvorhabens) und wie lange gearbeitet hätten. Diesen Ansuchen wurde nicht nachgekommen. Die Grundaufzeichnungen die abverlangt wurden wären Besprechungsprotokolle, E-Mail-Verkehr, bzw. sonstiger Schriftverkehr sowie die GKK- Anmeldungen des Personals, mit welchem die dubiosen Firmen für die X-GmbH gearbeitet haben. Durch das gänzliche Fehlen dieser Grundaufzeichnungen und auch da die Rechnungen der besagten Firmen keine ausreichenden Angaben zu Ort und Umfang der Leistung enthalten wurden die Aufwände gemäß den Erfahrungen des Wirtschaftslebens und den Feststellungen im BP-Bericht geschätzt, (vgl. BP-Bericht vom 4.2.2021) h.) Der Beschwerdeführer bemängelt eine Verletzung des Parteiengehörs, weil die bescheidmäßige Direktvorschreibung der Kapitalertragssteuer ohne vorherige Möglichkeit zur Stellungnahme erlassen wurde. Der Beschwerdeführer wurde mehrmals von Seiten der Behörde ersucht die Unterlagen in der Außenprüfung nachzureichen (vgl. BVE Pkt. g.)) und hatte auch während der Betriebsprüfung immer die Möglichkeit selbst Stellung zu nehmen. Mit Erlass des KöSt-Bescheides und dem Verfassen einer Beschwerde hätte er die Möglichkeit zur Stellungnahme gehabt. i.) Ein weiterer Beschwerdepunkt wäre die aus Sicht des Beschwerdeführers mangelhafte Begründung. Ein Bescheid habe die Begründung mit den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens, die bei der Beweiswürdigung maßgeblichen Erwägungen und die rechtlichen Erwägungen zu enthalten. Der Beschwerdeführer bemängelt ein fehlen des Feststellen eines konkreten Sachverhaltes, die Angabe von Gründen in der freien Beweiswürdigung zur Feststellung des Sachverhalts du die Darstellung der rechtlichen Erwägungen. Für den Beschwerdeführer ist die Festsetzung der Höhe in den KeSt- Bescheiden nicht nachvollziehbar. Die Begründung ist nach Ansicht der Abgabenbehörde sehr wohl im BP-Bericht und den daraus resultierenden Bescheiden detailliert enthalten, wenn der Beschwerdeführer der Ansicht ist, dass diese mangelhaft seien hätte er einen Antrag gem. § 245 Abs 2 BAO stellen können. Die Festsetzung der Höhe der KeSt-Bescheide ergibt sich aus den nicht anerkannten Fremdleistungen, die als verdeckte Ausschüttung an den Geschäftsführer Bf gewertet wurden (vgl. Punkt 6 im BP-Bericht vom 4.2.2021). j.) Der Beschwerdeführer sieht Verfahrensfehler durch ein mangelhaftes Ermittlungsverfahren. Es wird die Meinung vertreten die Behörde hätte keine konkreten Ermittlungen über die tatsächliche Leistungserbringung der Subunternehmer durchgeführt. Es wird auch die Schätzung der 50% der Fremdleistungen in Frage gestellt, wobei die Begründung dafür mangelhaft sei. Die Abgabenbehörde hat im Zuge des Außenprüfungsverfahren Zeugen einvernommen, sowie Kontrollmaterial haben in ihren Erwägungen Niederschlag gefunden. Der Beschwerdeführer hätte, mittels mehrfach angeforderter Unterlagen, die Möglichkeit gehabt zur Erhellung des Sachverhalts einen Beitrag zu leisten. Auf diese Beschwerdepunkte wurde bereits mehrmals in dieser Beschwerdevorentscheidung eingegangen, die Abgabenbehörde hat umfassende, ordnungsgemäße und größtmögliche Ermittlungsarbeit geleistet um den Sachverhalt aufzuklären (vgl. Ausführungen im BP-Bericht vom 4.2.2021 und der Niederschrift vom 4.12.2020). k.) Der Beschwerdeführer sieht den Gleichheitsgrundsatz gern Art 7 B-VG verletzt. Er führt dazu an: "4.3. Verstoß gegen den Gleichheitssatz gern Art 7 B-VG 4.3.1. Im Verhalten der belangten Behörde ist eine Verletzung des verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechts des Beschwerdeführers auf Gleichbehandlung zu erblicken. 4.3.2. Der Gleichheitsgrundsatz bindet nicht nur die Gesetzgebung, sondern auch die Vollziehung. Ein individueller Verwaltungsakt verstößt gegen den Gleichheitsgrundsatz, wenn die belangte Behörde willkürlich handelt. Objektiv willkürlich handelt die belangte Behörde, "wenn eine Entscheidung wegen gehäuften Verkennens der Rechtslage mit den Rechtsvorschriften in besonderem Maß in Widerspruch steht (...) oder gravierende Verfahrensfehler vorliegen (...)" Ein willkürliches Verhalten, das in die Verfassungssphäre eingreift, Hegt unter anderem in einer gehäuften Verkennung der Rechtslage, aber auch im Unterlassen jeglicher Ermittlungstätigkeit in einem entscheidenden Punkt oder dem Unterlassen eines ordnungsgemäßen Ermittlungsverfahrens überhaupt, insbesondere in Verbindung mit einem Ignorieren des Parteivorbringens und einem leichtfertigen Abgehen vom Inhalt der Akten oder dem Außerachtlassen des konkreten Sachverhaltes 4.3.4. Wie aufgezeigt wurde seitens der belangten Behörde insbesondere kein ordnungsgemäßes Ermittlungsverfahren durchgeführt und liegen gravierende Begründungs- bzw Feststellungsmängel vor. Es liegt daher Willkür der belangten Behörde vor, die einen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz begründet. 4.3.5. Die angefochtenen Bescheide verletzten weiters den aus dem Gleichheitssatz abgeleiteten Vertrauensschutz. '"'Die [X-GmbH hat mit (abgabenrechtlich) existenten Subunternehmen kontrahiert. Die bescheidmäßige Qualifikation der Subunternehmen als "Scheinunternehmen" iSd § 8 SBBG erfolgte jeweils erst nach dem relevanten Fakturen- bzw Leistungszeitraum. Indem die belangte Behörde nachträglich (tatsächlich erbrachte) Fremdleistungen steuerlich nicht anerkennt, diese als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert und die sich hieraus ergebende/festgesetzte Kapitalertragsteuer nunmehr gegenüber dem Beschwerdeführer ein fordert kommt es zu einer ungerechtfertigten rückwirkenden Steuerbelastung. Es liegt ein Verstoß gegen Art 7 B-VG, Art 2 StGG vor." Aufgrund obiger Ausführung (BVE Punkte a-j) liegt entgegen der Ausführung des Beschwerdeführers kein willkürliches Verhalten vor. Einer erstinstanzlichen Behörde - wie gegenständlich die Abgabenbehörde - obliegt es nicht, darüber abzusprechen ob ein Gesetz oder eine Vorgehensweise der Verfassung entspricht. Vorlageanträge Mit Schreiben vom 31.10.2023 (OZ 6) stellte der Rechtsanwalt des Beschwerdeführers gegen diese Beschwerdevorentscheidungen den Antrag auf Entscheidung über die Beschwerden durch das Verwaltungsgericht. Ergänzend wurde vorgebracht: 1. Tatsächliche Erbringung der Arbeitsleistung durch die Subunternehmen 1.1. Wurde ein Dienstnehmer von einem Scheinunternehmen angemeldet, so wird regelmäßig davon auszugehen sein, dass tatsächlich Arbeitsleistungen verrichtet wurden.1 Die belangte Behörde räumt selbst ein, dass die Arbeitsleistungen, für deren Erbringung die bescheidgegenständlichen Rechnungen gestellt und bezahlt wurden, tatsächlich erbracht wurden. 1.2. Laut VwGH (vgl Punkt 1.1. bzw FN 1) ist primär davon auszugehen, dass die angemeldeten Dienstnehmer auch tatsächlich gearbeitet haben; eo ipso ist auch davon auszugehen, dass die betreffenden Subunternehmen, nämlich die Rechnungsaussteller-1 GmbH, Rechnungsaussteller-2 GmbH, Rechnungsaussteller-3 GmbH und Rechnungsaussteller-4 GmbH die entsprechenden Bauleistungen auch tatsächlich erbracht haben bzw erbringen ließen. Es gelang der belangten Behörde bis dato nicht darzulegen, aufgrund welcher konkreten Beweise die Feststellung getroffen werden könne, die Arbeitsleistung sei vom Beschwerdeführer bzw der [X-GmbH] selbst durchgeführt worden. 1.3. Die belangte Behörde unterlässt es zudem gänzlich darzutun, woraus sie das "Wissen" entnimmt, dass von den jeweiligen Subunternehmen keine operativen Tätigkeiten ausgeübt wurden. Vielmehr scheint die belangte Behörde diese vage Schlussfolgerung2 3 (welche keinesfalls dem für einen Bescheid unerlässlichen Kriterium einer Feststellung entspricht!) nur aus der Tatsache zu folgern, dass diese Unternehmen per se als Scheinunternehmen iSd § 8 SBBG festgestellt wurden. 1.4. Dabei übersieht die belangte Behörde jedoch, dass ein Scheinunternehmen iSd § 8 SBBG nicht notwendigerweise gar keine operative Tätigkeit mehr ausübt. So heißt es in Abs 1 leg cit: "Scheinunternehmen ist ein Unternehmen, das vorrangig darauf ausgerichtet ist, ..." 1.5. IdS lässt es der Gesetzestext keinesfalls zu, nur aufgrund der Qualifizierung als Scheinunternehmen gemäß § 8 SBBG daraus zu schließen, dass gar keine operative Tätigkeit ausgeübt wurde. 1.6. Auch konnte die belangte Behörde bislang nicht logisch/nachvollziehbar darlegen, weshalb es für den gegenständlichen Fall irrelevant sein soll, dass die jeweiligen Subunternehmer zum Zeitpunkt der jeweiligen Leistungserbringung aus ex ante Sicht keine Scheinunternehmen iSd § 8 SBBG waren. 1.7. Im Gegenteil: Der Zeitpunkt der bescheidmäßigen Feststellung ob der Scheinunternehmereigenschaft ist sogar sehr relevant, sind doch damit einige an markanten Rechtfolgen geknüpft. Abgesehen davon wäre die Liste der rechtskräftig festgestellten Scheinunternehmen auf der BMF Homepage kein taugliches Kontrollmaterial, müssten Vertragspartner trotzdem befürchten trotz fehlender Anhaltspunkte für das etwaige Kontrahieren mit "noch-nicht-aber-eigentlich-schon" Scheinunternehmen zur Rechenschaft gezogen zu werden. Dies läuft jedenfalls dem Gesetzeszweck zuwider. Beweis: wie bisher (vgl Bescheidbeschwerde vom 12.07.2023); 2. Einhaltung der erforderlichen Sorgfaltsmaßnahmen 2.1. Die belangte Behörde ist in ihrer Beschwerdevorentscheidung offenbar bemüht, das bisher grob mangelhafte Ermittlungsverfahren bzw die mangelhafte Bescheidbegründung mit nicht einschlägiger bzw von der Auffassung der belangten Behörde bei näherer Betrachtung abweichend auszulegender Judikatur zu kaschieren. 2.2. Die belangte Behörde vermeint, der Beschwerdeführer habe nicht die notwendige Sorgfalt walten lassen (Seite 3 der Beschwerdevorentscheidung}: "Der Beschwerdeführer kann sich im Hinblick auf die seit Jahrzehnten allgemein bekannte Betrugsanfälligkeit insbes. im Bau- und Baunebengewerbe nicht allein auf Firmenbucheintragungen, vergebene UID-Nummer, HFU-Abfragen, Gewerbeberechtigungen etc, verlassen" und "zitiert" dabei ein Erkenntnis des BFG vom 27.4.2015 zu RV/7104860. Nun lautet aber der maßgebliche Rechtsatz in diesem Erkenntnis folgendermaßen: "Es ist einem Auftraggeber sehr wohl möglich und zumutbar, sich anlässlich der Auftragsvergabe und Auftragsdurchführung von der Seriosität des Auftragnehmers zu überzeugen. Hierbei kann er sich im Hinblick auf die allgemein seit Jahrzehnten bekannte Betrugsanfälligkeit im Mehrwertsteuerbereich im Allgemeinen und im Bau- und Baunebengewerbe im Besonderen nicht allein auf Firmenbucheintragungen, vergebene Umsatzsteuer-ldentifiktionsnummern oder Gewerbeberechtigungen stützen, sondern hat sich bei nicht langjährig etablierten und allgemein bekannten Unternehmen mit der Sorgfalt eines ordentlichen Unternehmers zu überzeugen, dass der Auftragnehmer nicht wie jemand agiert, der auf Grund seiner Vorgangsweise den begründeten Verdacht einer abgabenrechtlichen und einer damit meist verbundenen sozialversicherungs- und oft auch arbeitsrechtlichen Unredlichkeit erweckt." 2.3. Dh die belangte Behörde erweckt hier fälschlicherweise den Eindruck, ua eine Abfrage in der HFU-Liste entspreche nicht einmal dem absoluten Mindestmaß an geschäftsleitender Sorgfaltspflicht, Dabei hat der Beschwerdeführer mehr getan, als in die allgemeinen, öffentlichen Register Einsicht zu nehmen, woraus sich zweifellos sein Wille ableiten lässt, seinen Pflichten Genüge zu tun. 2.4. Weiters ist zum vorzitierten Erkenntnis erwähnenswert, dass darin noch weitere - vom gegenständlichen Fall abweichende - Sachverhaltselemente, wie etwa viel zu günstige Regiestunden hinzukamen, die den begründeten Verdacht beim hg. Beschwerdeführer ausläsen hätte müssen. Weitere, erschwerende Sachverhalte wurden aber im Rahmen des gegenständlichen Verfahrens weder behauptet noch festgestellt. 2.5. Das bedeutet, der Beschwerdeführer hätte iwF nur dann weiter forschen müssen, wäre ihm eine Unredlichkeit im Verhalten des jeweiligen Subunternehmens aufgefallen, was es de facto nicht ist und darüber hinaus von der erkennenden Behörde weder behauptet noch festgestellt wurde. Beweis: wie bisher (vgl Bescheidbeschwerde vom 12.07.2023); 3. Zur fehlenden Mitarbeit des Beschwerdeführers 3.1. Die belangte Behörde bezieht sich in ihrer Entscheidung einzig auf die (behaupteten) Tatsachen, dass die Subunternehmen rückwirkend als Scheinunternehmen qualifiziert wurden und der Beschwerdeführer im Rahmen der behördlichen Prüfung seiner Vorlagepflicht nur unzureichend nachkam. 3.2. Dass eine rückwirkende Qualifizierung als Scheinunternehmen den Beschwerdeführer nicht belasten kann, wurde bereits hinreichend erörtert. Einzig eine 'unzureichende' Mitarbeit bei der behördlichen Prüfung (aufgrund der Tatsache, dass im Rahmen des Bauvorhabens keine Unterlagen seitens des Beschwerdeführers angefordert wurden, zu deren Innehabung er gesetzlich nicht verpflichtet war) kann nicht die Begründung für den gegenständlichen Bescheid sein. 3.3. Entgegen der Ansicht der belangten Behörde hat der Beschwerdeführer im Zuge der Betriebsprüfung sehr wohl mitgewirkt und dem zuständigen Prüforgan diverse Ordner mit einschlägigen Geschäftsunterlagen und Belegen übergeben.