BFG RV/2100323/2020

- Ein Wohnsitz iSd § 26 BAO hat auch das Innehaben zur Voraussetzung, also nicht nur die rechtliche, sondern auch die tatsächliche Möglichkeit, jederzeit über eine Wohnung verfügen zu können, wobei die Umstände dafür sprechen müssen, dass der Inhaber die Wohnung jederzeit für seinen Wohnbedarf benützen kann, ohne dass es diesbezüglich der Zustimmung einer anderen Person bedarf. - Innehaben bedeutet, über eine Wohnung tatsächlich oder rechtlich verfügen zu können, somit die Räume für den eigenen Wohnbedarf jederzeit benützen zu können, wobei als Rechtsgründe für die Innehabung unterschiedliche Formen gelten können: Dazu zählen v.a. das Eigentum, sowie familienrechtliche Ansprüche. - Wird jedoch eine Wohnung durch den Eigentümer vermietet und begibt er sich damit der Möglichkeit, diese Wohnung für eigene Wohnbedürfnisse jederzeit benutzen zu können, begründet die vermietete Wohnung für den Vermieter keinen Wohnsitz. - Das Innehaben einer Wohnung muss unter Umständen erfolgen, die darauf schließen lassen, dass der Abgabepflichtige sie beibehalten und benutzen wird. Nicht entscheidend ist, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird (keine bestimmte Mindestanzahl von jährlichen Nächtigungen als Voraussetzung dafür, um eine Wohnung als Wohnsitz iSd § 26 Abs 1 BAO zu qualifizieren), und ob die Wohnung vom Abgabepflichtigen auch tatsächlich (ununterbrochen) benutzt wird, sondern nur, ob Umstände dafürsprechen, dass sie ständig durch den Abgabepflichtigen benutzt werden kann. Umgelegt auf den Beschwerdefall bedeutet dies: Wie im Erkenntnis vom 12. August 2019, RV/2100223/2012, ausführlich begründet und so oben unter "Verfahrensgang" wiedergegeben, war das Wohnhaus in den Streitjahren grundsätzlich dazu geeignet, sich nicht nur ganz kurzfristig dort aufzuhalten. Die zum Wohnen bestimmten Räume waren jedenfalls den Verhältnissen des Bf angemessen, sodass sie ihm ein entsprechendes Heim bieten konnten, welches von ihm jederzeit ohne wesentliche Änderung zum Wohnen benutzt werden konnte [s. BFG-Akt OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 139]. Der Bf. hat über sein Wohnhaus in PD sowohl rechtlich als auch tatsächlich jederzeit die Möglichkeit gehabt hat, "nach seinem Willen die Zeit der Eigennutzung zu bestimmen" [s. BFG-Akt OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 140, mwN], dh., über dieses Wohnhaus zu verfügen, insbesondere es für den Wohnbedarf jederzeit benützen zu können. Der Bf. hat das Wohnhaus in den Beschwerdejahren somit innegehabt. Der Bf war auch in seiner Verfügungsgewalt zur Nutzung seines Wohnhauses weder durch die Vermietung noch durch die Verpachtung eingeschränkt [s. BFG-Akt OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 140]. Schließlich wurde das Wohnhaus in den Streitjahren vom Bf. auch tatsächlich benutzt, und bewohnte der Bf. das Wohnhaus in PD konkret im Jahre 2004 an 17, im Jahr 2005 an 32, im Jahr 2006 an 15 und im Jahr 2007 an 41 Tagen [vgl. BFG-Akt OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 166]. Das Bundesfinanzgericht sieht im fortgesetzten Verfahren keinen Grund von diesen Feststellungen abzugehen, zumal im aufhebenden Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, vom Höchstgericht keine Aktenwidrigkeit oder fehlerhafte Beweiswürdigung festgestellt wurde. Der materiell-rechtlichen Beurteilung des Erkenntnis Ra 2019/15/0145 und den nachfolgenden oben zitierten Entscheidungen des Verwaltungsgerichtshofs, insbes. des - aufgrund des vergleichbaren Sachverhalts - auf diesen Beschwerdefall ebenfalls heranzuziehenden Beschluss des Verwaltungsgerichtshofs vom 06.06.2024, Ra 2023/15/0053, folgend, stellt das Bundesfinanzgericht im fortgesetzten Verfahren nunmehr fest, dass der Bf. als Eigentümer des Objekts in den Beschwerdejahren die Verfügungsgewalt über das aufgrund seiner Ausstattung zum Wohnen geeignete und vom Bf. zu Wohnzwecken im Ausmaß der festgestellten Tage - 2004: 17, 2005: 32, 2006: 15 und 2007: 41 Tage - tatsächlich auch benützte Wohnhaus in PD innehatte. Der Bf. hat daher in den Beschwerdejahren im Inland einen Wohnsitz iSd § 26 Abs. 1 BAO gehabt. Damit unterliegen die in Österreich erzielten Einkünfte der unbeschränkten Steuerpflicht und nicht bloß der Abzugssteuer für beschränkt Steuerpflichtige. Zur Frage, ob im Beschwerdefall die unbeschränkte Steuerpflicht durch Anwendung der Zweitwohnsitzverordnung vermieden werden kann, siehe sogleich unter "B. b) Zweitwohnsitzverordnung". Hinsichtlich der Bemessungsgrundlage und der Höhe der Abgabenschuld wird auf "B. c) Berechnung Einkommensteuer" verwiesen. B. b) Zweitwohnsitzverordnung § 1 Verordnung BGBl. II Nr. 528/2003 (Zweitwohnsitzverordnung) lautet: (1) Bei Abgabepflichtigen, deren Mittelpunkt der Lebensinteressen sich länger als fünf Kalenderjahre im Ausland befindet, begründet eine inländische Wohnung nur in jenen Jahren einen Wohnsitz im Sinne des § 1 des Einkommensteuergesetzes 1988, in denen diese Wohnung allein oder gemeinsam mit anderen inländischen Wohnungen an mehr als 70 Tagen benutzt wird. (2) Absatz 1 ist nur anzuwenden, wenn ein Verzeichnis geführt wird, aus dem die Tage der inländischen Wohnungsbenutzung ersichtlich sind. Durch die Zweitwohnsitzverodnung wird die Möglichkeit geboten, dass in den Fällen eines bloßen inländischen Zweitwohnsitzes der Eintritt der unbeschränkten Steuerpflicht im Bereich der Einkommensbesteuerung vermieden und damit für den Abgabepflichtigen ein Wahlrecht hinsichtlich der unbeschränkten Steuerpflicht eröffnet wird. Voraussetzungen sind, dass - für mindestens 5 Kalenderjahre hindurch ein Lebensmittelpunkt (Hauptwohnsitz) im Ausland besteht, - der inländische Zweitwohnsitz nicht länger als an 70 Tagen im Kalenderjahr benutzt wird, und - ein Verzeichnis geführt wird, in dem die Tage der Wohnungsbenutzung ersichtlich gemacht werden. Dieses Verzeichnis stellt eine materielle Voraussetzung dar, um die unbeschränkte Steuerpflicht zu vermeiden (Bendlinger/Turpin in Rzeszut/Tanzer/Unger, BAO Bundesabgabenordnung - Stoll Kommentar, 2.12, 2025, § 26 BAO Rz 52). Wird dieses Verzeichnis nicht geführt, gilt die Vermutung, dass der inländische Zweitwohnsitz nach den von Rechtsprechung und Schrifttum zu § 26 BAO entwickelten Regeln unbeschränkte Steuerpflicht auslöst (vgl. Loukota/Jirousek/Schmidjell-Dommes/Daurer, Internationales Steuerrecht I/1 I, Unbeschränkte und beschränkte Steuerpflicht, Rz. 12a, Stand 1.5.2023). Dem Steuerpflichtigen kommt somit ein Wahlrecht in Bezug auf die Anwendung der Verordnung zu (vgl. Fuchs in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, § 1, Tz 8.1). Zur - im Beschwerdefall strittigen - Voraussetzung des Führens eines Verzeichnisses vertritt der Bf. durch seinen steuerlichen Vertreter folgende Rechtsmeinung: "Die Zweitwohnsitzverordnung spricht nicht von einer laufenden Führung des Verzeichnisses, nicht von einer zeitnahen Darstellung der Tage der inländischen Wohnungsbenutzung und auch nicht von einem tageweisen Nachweis der Aufenthalte" [BFG-Akt OZ 13, BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Rz 48], weiters "Nach dem Wortlaut der VO und nach hL ist es nicht erforderlich, dass das Verzeichnis laufend geführt wird, es kann auch nachträglich angelegt werden. Formale Erfordernisse sieht die Verordnung nicht vor, auch Kalendereintragungen werden als ausreichend angesehen, ohne dass die Behörde besondere Anforderungen an die Glaubwürdigkeit der Aufzeichnungen stellen kann und offenbar auch nicht soll (idS Loukota, SWI 2004, 53 (58); EStG Kommentar, Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, § 1 Rz 27/11)" [BFG-Akt OZ 22, Stellungnahme StB vom 15.02.2019, Rz 6]. Das Bundesfinanzgericht vertritt demgegenüber aufgrund der grammatikalischen Interpretation des ersten Halbsatzes des § 1 Abs. 2 der Verordnung die Rechtsmeinung, dass das Verzeichnis laufend und zeitnah (also tagesaktuell) geführt werden muss. Denn nach diesem Halbsatz ist der Absatz 1 nur anzuwenden, "wenn ein Verzeichnis geführt wird". Mit der Diktion "geführt wird" wird ausgedrückt, dass das Führen des Verzeichnisses einen permanenten Prozess darstellt und keinem nachträglichen Erstellen zugänglich ist (so auch Rief, in Fiala / Riedl, SWI Jahrestagung: Wohnsitz - Mindestnutzungsdauer und Zweitwohnsitzverordnung, SWI Heft 1/2022, Seite 31). Im Übrigen stehen folgende Literaturmeinungen der Ansicht des Bf. entgegen: Von einem Verzeichnis iSd § 1 Abs 2 VO kann ausgegangen werden, "wenn es sich um eine geschlossene vollständige Auflistung der Tage der inl Wohnungsbenützung handelt, die von der offenkundigen Willensentscheidung getragen ist, ein solches Verzeichnis für Zwecke der Anwendung der VO zu erstellen" (Marscher in Jakom/EStG18, 2025, § 1 Rz 42 mwN). Das Verzeichnis iSd § 1 Abs 2 der Verordnung kann nicht nachträglich - nach dem Entstehen der Einkommensteuerschuld bei Ablauf des 31. Dezember - mit rückwirkender Kraft erstmals erstellt werden kann (Zorn, VwGH erneut zum Wohnsitz nach der BAO, RdW Heft 9 2021/526, S. 659, ebenso Schmidjell-Dommes, in Fiala / Riedl, SWI Jahrestagung: Wohnsitz - Mindestnutzungsdauer und Zweitwohnsitzverordnung, SWI Heft 1/2022, Seite 31). Von einer rückwirkenden Führung ist aus praktischer Perspektive jedenfalls abzuraten, da sich die Anwendung von § 1 Abs 1 Zweitwohnsitzverordnung immer auf ein spezielles Jahr bezieht und § 1 Abs 1 Zweitwohnsitzverordnung gem § 1 Abs 2 Zweitwohnsitzverordnung nur dann angewendet werden kann, wenn auch (in diesem Jahr) ein Verzeichnis geführt wird" (Holzinger, Praxishinweise zu persönliche Steuerpflicht, Lexis Briefings Steuerrecht Juli 2025). Diese Rechtsansichten entsprechen jener des Bundesfinanzgerichts. Auch erschließt sich dem Bundesfinanzgericht nicht, auf welcher Grundlage sich die Interpretation "idS Loukota" der steuerlichen Vertretung in der Stellungnahme vom 15.02.2019 gründet. Im zitierten Aufsatz von Loukota in SWI Heft 2/2004 wird die Möglichkeit eines nachträglichen Erstellens nicht genannt - diese Ansicht findet sich nur in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Kommentar zum EStG, § 1 Rz 27/11 ("... Nach dem Wortlaut der VO ist es nicht erforderlich, dass das Verzeichnis laufend geführt wird, es kann auch nachträglich angelegt werden..."), wobei sich das Bundesfinanzgericht aufgrund der oben angeführten grammatikalischen Interpretation der Wortfolge des § 1 Abs. 2 der Verordnung dieser Rechtsansicht nicht anschließt -, und bezüglich der Kalendereintragungen als Dokumentationsform wird in der FN 12 deutlich, dass bei Heranziehung eines Kalenders als Verzeichnis iSd § 1 Abs. 2 Verordnung, dieser gesondert für die inländische Wohnungsbenutzung, also nur für diesen Zweck, geführt werden muss ("Es kann dies durchaus ein gesondert geführter Kalender sein, in dem die Tage der Wohnungsbenutzung eingetragen werden.", SWI Heft 2/2004). Loukota konkretisiert diesbezüglich im EAS 3149 vom 21.04.2010: "Bloße zufällig geführte Kalendereinträge werden die Qualifikation eines ,Verzeichnisses' wohl nicht erfüllen." Für den Beschwerdefall ist daher zur Frage der Zweitwohnsitzverordnung auszuführen: Der Bf. gab durch seine steuerliche Vertretung in der Stellungnahme vom 05.09.2014 in der Rz 25 [BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014] an: "Unser Klient hat im Verfahren Listen von Auslandsaufenthalten für die Jahre 2004 bis 2007 vorgelegt (FA-Akt, AS 443-455), die jedoch nicht sämtliche Kalendertage beinhalteten. Dadurch waren auch private Auslandsaufenthalte und Studiozeiten nicht enthalten. Unter Berücksichtigung dieser Zeiten und bei kalendermäßiger, Überarbeitung war nach vorliegenden Aufzeichnungen (Anlage ./3 bis ./5) unser Klient wie folgt anwesend im Jahr in Österreich im Ausland davon in StaatX 2004 103 263 185 2005 101 264 87 2006 106 259 137 2007 102 263 105 Die Österreich-Aufenthaltstage umfassen auch die Konzerttourneetage, an denen ein Aufenthalt in PD per se ausgeschlossen ist. Während seiner Inlandsaufenthalte war er, soweit er nicht auf Konzerttournee war und in (vom jeweiligen Veranstalter) bezahlten Hotelzimmern nächtigte, zu Besuch bei Arbeitskollegen, Freunden, Freundinnen oder bei seiner Tochter in Ort3 an der Raab." In der Rz 34 wird zudem im letzten Satz des ersten Absatzes festgehalten: "Die Behörde hätte aber darüber hinaus die Zweitwohnsitzverordnung (BGBl II 528/2003) zu beachten gehabt." Aus dieser Stellungnahme wird für das Bundesfinanzgericht aus folgenden Gründen deutlich, dass der Bf. kein Verzeichnis iSd § 1 Abs. 2 Zweitwohnsitzverordnung geführt hat: - Vorgelegt wurden Aufzeichnungen über Auslandsaufenthalte und Österreichtage [BFG-Akt OZ 8, StB Replik 05.09.2014 und BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Anlagen 18 - 21 und Anlage 22], sowie vier Stehkalender der Jahre 2004 bis 2007 [BFG-Akt Stehkalender 2004 bis 2007 im Original]; in letzteren sind Vermerke über Aufenthalte von "N." [Anm.: Damit gemeint der Bf.] ersichtlich. In der Rz 47 der Replik der steuerlichen Vertretung vom 01.02.2016 wird zu den Aufzeichnungen ausgeführt: "Diese Tabellen [Anm. BFG: Gemeint: Tabellen über Auslandsaufenthalte und Österreichtage] stimmen mit der Rz 25 in unserem Schriftsatz vom 05.09.2014 im Detail zusammen. Im Detail dazu Rz 58ff. Das Vorbringen über die Auslandsaufenthalte des Bf im Rahmen der Betriebsprüfung wird zur Gänze zurückgezogen (diese beigefügt als Anlage./22, AS 443 - 455)" [vgl. BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Rz 47] Bei den Aufzeichnungen über Auslandsaufenthalte und Österreichtage in den Anlagen 18 bis 21, bzw. der mit Schriftsatz 05.09.2014 [BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014] in Rz 25 ausgewiesene Tabelle, handelt es sich somit um erst im Zuge des Beschwerdeverfahrens erstellte Tabellen [vgl. BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Rz 46] und nicht um ein laufend und zeitnah (tagesaktuell) geführtes Verzeichnis iSd Zweiwohnsitzverordnung. Auch die in der Rz 47 angesprochenen und dort zurückgezogenen Vorbringen - es handelt sich, wie aus der Anlage 22 ersichtlich [BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Anlage 22], um Auflistungen der "Auslandsaufenthalte" des Bf. (betitelt mit "N. Auslandsaufenthalte" bzw. "N. Ausland") -, welche im Zuge der Betriebsprüfung vorgelegt wurden, stellen kein laufend und zeitnah (tagesaktuell) geführtes Verzeichnis der "inländischen Wohnungsbenutzung", sondern eben Darstellungen der Auslandsaufenthalte dar. Zudem wurden diese in der Betriebsprüfung vorgelegten Auflistungen der Auslandsaufenthalte im Zuge des weiteren Beschwerdeverfahrens überarbeitet [s. BFG-Akt OZ 8, Rz 25, StB Stellungnahme vom 05.09.2014: "Unser Klient hat im Verfahren Listen von Auslandsaufenthalten für die Jahre 2004 bis 2007 vorgelegt ..., die jedoch nicht sämtliche Kalendertage beinhalteten. Dadurch waren auch private Auslandsaufenthalte und Studiozeiten nicht enthalten ..."], womit für das Bundesfinanzgericht erkennbar ist, dass diese Auflistungen nicht vollständig geführt wurden. Zu den Stehkalendern und den Aufenthaltslisten gab die steuerliche Vertretung des Bf. in der Stellungnahme vom 15.02.2019 in den Rz 29 und 32 an: "... Die Kalendereintragungen waren Basis für das Aufenthaltsverzeichnis, das als materielle Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Zweitwohnsitz-VO gilt...", und "Die Aufenthaltslisten und Kalender wurden von Frau Name-GF, der Geschäftsführerin der Firma1 GmbH, der Produktionsfirma der Gruppe ZZ, geführt" [BFG-Akt OZ 22, Stellungnahme StB vom 15.02.2019]. Aus diesen Ausführungen ist ersichtlich, dass sowohl die Kalendereintragungen wie auch die Aufenthaltslisten nicht vom Bf. geführt wurden. - Eine vom Bf. selbst geführte Liste bzw. ein Verzeichnis der inländischen Wohnungsbenutzung hat - wie sich aus dem Vorverfahren zu RV/2100223/2012 ergibt - vor dem Beschwerdeverfahren vor dem Bundesfinanzgericht nicht existiert. - Aus Rz 34 der Stellungnahme vom 05.09.2014 [BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014] wird deutlich, dass der Bf. bis zum Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht von einer verpflichteten amtswegigen Prüfung der Anwendbarkeit der Zweitwohnsichtverordnung ausgegangen ist ("...Die Behörde hätte aber darüber hinaus die Zweitwohnsitzverordnung ... zu beachten gehabt ..."). E contrario konnte der Bf. bis zum Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht die Zweitwohnsitzverordnung nicht angewendet und damit auch kein "Verzeichnis" geführt haben. Hingewiesen wird, dass im Zuge des weiteren Beschwerdeverfahrens die beschwerdeführende Partei von der Ansicht der Amtswegigkeit wieder abgegangen ist [vgl. BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Rz 37, Absatz 1: "... Dem Steuerpflichtigen wird bei einer Nutzungsdauer der inländischen Wohnstätte bis zu 70 Tagen mit der VO ein Wahlrecht hinsichtlich der unbeschränkten Steuerpflicht eröffnet"]. Schließlich wird auch aus der Rz 41 der Replik der steuerlichen Vertretung vom 10.04.2017 [BFG-Akt OZ 17, Replik StB 10.04.2017, Rz 41] ersichtlich, dass sich der Bf. tatsächlich erst im Beschwerdeverfahren für die Anwendung der Zweitwohnsitzverordnung entschieden hat: "Wenn dieses Vorbringen wirklich im Sinne der VO stimmt [Anm. BFG: gemeint damit die Beurteilung der belangten Behörde, dass der Abgabepflichtige nicht die Behörde entscheidet, ob die Wirkung der beschränkten Steuerpflicht aufgrund der Zweitwohnsitzverordnung eintritt], dann entscheidet sich eben der Bf. für die Wirkung der Zweitwohnsitz-VO". Zudem sieht das Bundesfinanzgericht im Beschwerdefall die Voraussetzung des ersten Halbsatzes des § 1 Abs. 2 der Verordnung auch deshalb nicht gegeben, da aus der Wortfolge "wenn ein Verzeichnis geführt wird" ersichtlich ist, dass das Wort "ein" als Zahlwort verwendet wird. Folglich ist nur eine geschlossene vollständige Auflistung der Tage der inländischen Wohnungsbenutzung laufend (tagesaktuell) zu führen, und erfüllen weder Aufzeichnungen über Auslandsaufenthalte und Einträge in Kalendern, welche nicht vom Abgabepflichtigen geführt wurden, noch "völlig überarbeitete und vollständige Tabellen" [BFG-Akt OZ 13, Replik StB, Rz 46], die im Nachhinein im Zuge des Beschwerdeverfahren erstellt wurden, diese Voraussetzung. Für das Bundesfinanzgericht ergibt sich daher zusammenfassend, dass - der Bf. das Verzeichnis gem. § 1 Abs 2 Zweitwohnsitzverordnung nicht geführt hat, und - sich erst im Zuge des Beschwerdeverfahrens und damit rückwirkend für die Anwendung der Zweitwohnsitzverordnung entscheiden hat. Entsprechend löst nach der zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung zu § 26 BAO der inländische Zweitwohnsitz in PD die unbeschränkte Steuerpflicht aus. Hinsichtlich der in der Literatur immer wieder aufgeworfenen Kritik an der Gesetzmäßigkeit der Verordnung, weil der Mittelpunkt der Lebensinteressen und tatsächliche Wohnungsnutzung mit der unbeschränkten Steuerpflicht nichts zu tun hätten (zB Doralt, Zweitwohnsitzverordnung: Steuerflucht trotz Wohnsitz im Inland, RdW Heft 1 2004/S. 51f, siehe auch Doralt in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG23, 2025, § 1, Rz 27/3), schließt sich das Bundesfinanzgericht der Ansicht von Kerschner/Mitterlehner und Neumeister (letzterer der Kritik Doralts zu den Bestimmungen des §§ 1 und 2 nicht folgend) an: Zum einen setzt ein Wohnsitz iSd § 26 Abs 1 BAO durchaus irgendeine tatsächliche Benutzung der Wohnung voraus, und erscheint es dem Grunde nach gesetzeskonform, wenn im Verordnungsweg eine Anzahl von Toleranztagen definiert wird (vgl. Kerschner/Mitterlehner in Kofler/Mitterlehner/Mitterlehner, Festschrift Stefan Bendlinger - Das internationale Steuerrecht in der Praxis, 2024, Seite/Rz 53), zum anderen ist festzuhalten, dass der Verordnung in Analogie zum Prinzip der verfassungskonformen bzw richtlinienkonformen Interpretation im Zweifel ein solcher Inhalt beizulegen ist, der nicht zu ihrer Gesetzeswidrigkeit führt. Mit dem Abstellen im Verordnungstext auf den Mittelpunkt der Lebensinteressen wird nur der persönliche Anwendungsbereich der Verordnung auf Personen, die ihren Lebensmittelpunkt seit mindestens 5 Jahren im Ausland haben, eingeschränkt. Mit der vom BMF vorgenommenen Abgrenzung ist hingegen nicht gesagt, dass eine Beurteilung (nur) auf Basis von § 1 Abs 2 EStG iVm § 26 BAO zu von der Zweitwohnsitzverordnung abweichenden Beurteilungen führt (vgl. Neumeister, Zweitwohnsitzverordnung gesetzeswidrig?, RdW Heft 6 2004/S. 372). Entsprechend sieht das Bundesfinanzgericht keine Gesetzwidrigkeit vorliegend. B. c) Berechnung Einkommensteuer Wie oben unter "Verfahrensgang" ersichtlich, sind im Zuge der umfassenden Korrespondenzen dem Bundesfinanzgericht im Erstverfahren auch zur Frage der Beurteilung der Konzert- und Lizenzeinnahmen die rechtlichen Würdigungen der Verfahrensparteien vorgelegt worden. Im Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 30.08.2016 wurde zum einen rechtliche Ausführungen zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen [BFG-Akt OZ 15, Replik StB vom 30.08.2016, S. 3-13], zum anderen eine "Berechnung Einkommensteuer bei unbeschränkter Steuerpflicht" und Probeberechnungen der Einkommensteuerbescheide für den Fall des Vorliegens der unbeschränkten Steuerpflicht vorgelegt [BFG-Akt OZ 15, Replik StB vom 30.08.2016, S. 75-80]. Die belangte Behörde hat mit Schreiben vom 13.12.2016 sowohl der rechtlichen Würdigung der steuerlichen Vertretung des Bf. als auch der Berechnung zugestimmt [BFG-Akt OZ 16, Eingabe des FAÖ vom 13.12.2016]. Das Bundesfinanzgericht sieht keinen Grund von dieser rechtlichen Beurteilung und der vorgelegten Berechnungen, wie sie unter "Verfahrensgang" dargestellt wurden, abzugehen. Aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht des Bf. ergibt sich daher folgende Neufestsetzung der Einkünfte und der Einkommensteuer für die Jahre 2004 bis 2007 (zur Detailberechnung siehe die beiliegenden Berechnungsblätter): [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   3.2. Zu Spruchpunkt III. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Frage des Wohnsitzes und der unbeschränkten Steuerpflicht liegt im Hinblick auf die oben wiedergegebene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs - insbesondere der Erkenntnisse VwGH 05.03.2020, Ra 2019/15/0145 und VwGH 06.06.2024, Ra 2023/15/0053 - die Voraussetzung einer Rechtsfrage von grundsätzliche Bedeutung nicht vor. Bezüglich der Zweitwohnsitzverordnung ergibt sich die Rechtsfolge aus der Bestimmung des § 1 der Verordnung, weshalb auch diesbezüglich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vorliegt. Im Übrigen handelt es sich bei der Frage ob ein Verzeichnis gem. § 1 Abs. 2 Zweitwohnsichtverordnung geführt wurde um eine auf der Sachverhaltsebene zu klärenden Tatsachenfrage, die nach den Grundsätzen der freien Beweiswürdigung zu beantworten war. Es war daher auszusprechen, dass eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulässig ist. Graz, am 31. März 2026