BFG RV/2100323/2020

Dies wiederum ist davon abhängig, ob bzw. inwieweit es dem Bf (bzw. seiner steuerlichen Vertretung) gelungen ist, die vom Finanzamt aufgelisteten Unregelmäßigkeiten in seinen Aufenthaltslisten aufzuklären, sei es durch entsprechende Nachweise oder Glaubhaftmachung von bestimmten zeitlichen Abläufen, wobei Glaubhaftmachung den Nachweis der Wahrscheinlichkeit zum Gegenstand hat (Ritz, § 167 Tz 4); sie unterliegt wie eine Beweisführung den Regeln der freien Beweiswürdigung; es wird also zu klären sein, ob bzw hinsichtlich welcher Unregelmäßigkeiten mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen werden kann, dass der Bf in PD genächtigt hat. In diesem Zusammenhang wird grundsätzlich zu beachten sein, dass es im Abgabenverfahren reicht, als Ergebnis der freien Beweiswürdigung von mehreren Möglichkeiten, wenn keine von ihnen die Gewissheit für sich hat, jene als erwiesen anzunehmen, der die überwiegende Wahrscheinlichkeit zukommt, auch wenn sie nicht unzweifelhaft erwiesen ist. Es genügt von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (Ellinger/Sutter/Urtz, BAO3, § 167 [Stand 15.4.2018], Anm. 10, VwGH 26.5.2011, 2011/16/0011; 20.7.2011, 2009/17/0132). Das BFG hegt an der Tatsache, dass Unregelmäßigkeiten in den Aufenthaltslisten bestehen, keine Zweifel: So stellt der Bf selbst nunmehr zumindest ein gelegentliches Nächtigen in seinem Wohnhaus "in all den vier Jahren" (also 2004-2007) nicht in Abrede - obwohl dies in den vorgelegten Aufenthaltsverzeichnissen keinen Niederschlag gefunden hat; die ursprünglich in diesen Aufenthaltslisten dargestellte "Null-Nutzung" in all den vier Jahren widerspricht schon grundsätzlich jeglicher Lebenserfahrung. Dazu kommen - wie die nachstehenden Detailanalyse zeigen wird - Unrichtigkeiten und Ungeklärtheiten hinsichtlich einzelner in diesen Verzeichnissen angeführten Aufenthaltsorten - die auch vom Bf selbst nicht in Abrede gestellt worden sind. Bevor nun sämtliche der vom Finanzamt aufgelisteten Unregelmäßigkeiten an Hand einer detailliertere Analyse zu würdigen sein werden, werden einige grundsätzliche Überlegungen dieser Detailanalyse vorangestellt: 1) Unbestritten ist, dass der Bf jährlich 40-70 Studiotage im In- und Ausland verbracht hat und auch immer wieder bei einer Bekannten in Wien und bei anderen Freunden in Österreich genächtigt hat (so zB das Finanzamt in seiner Stellungnahme vom 24.9.2012). Dies ergibt sich nicht zuletzt aus den im Zuge der Aufklärung der Unregelmäßigkeiten vorgelegten Nachweise, worin - neben der Tatsache der Aufenthalte - von Berufskollegen, Freunden, etc. bestätigt worden ist, dass der Bf auch "häufig bei ihnen genächtigt habe"; Bestätigungen, die nach Auffassung des BFG durchaus als glaubwürdig anzusehen sind. 2) Der Zeuge Name-Nachbar hat ausgesagt, dass der Bf nur selten in PD gewesen wäre - was allerdings, so das Finanzamt, nichts darüber aussagen würde, wie oft der Bf tatsächlich in seinem Anwesen gewesen sei, da er ja "dort nicht 24 Stunden in den Jahren 2004 bis 2007 durchgehend Wache gehalten habe". Nach Auffassung des BFG lässt sich diese Aussage - im Konnex mit den weiteren Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens - jedoch sehr wohl so interpretieren, als daraus ("selten") jedenfalls keine Aufenthalte des Bf von zumindest 60-90 Tagen pro Jahr in PD abgeleitet werden könnten. 3) Weiters ist unbestritten und hält es das BFG auch für glaubhaft, dass der Bf im Streitzeitraum häufig Kontakt zu seiner Mutter pflegte und diese - wie im Aufenthaltsverzeichnis vermerkt - an den dort angeführten Tagen auch tatsächlich besucht hat; ob bzw. inwieweit es wahrscheinlich ist, dass er an diesen Besuchstagen auch immer in Ort4 bei ihr genächtigt hat oder die Wahrscheinlichkeit größer ist, dass der Bf doch in PD genächtigt hat, wird die Detailanalyse zeigen. 4) Weiters geht das BFG davon aus, dass der Bf häufigen Kontakt zu seiner in KB wohnhaften Familie (Tochter und Kindesmutter) gehabt hat (so auch das Finanzamt in seiner Stellungnahme vom 19.8.2015) und sehr viel Zeit mit seiner Tochter verbracht hat und dort auch im Streitzeitraum - wie das FA in der Stellungnahme vom 24.9.2012 bemerkt hat - lt. ZMR als Nebenwohnsitz gemeldet war. Um sich unmittelbar ein Bild darüber machen zu können, wie sich die Aufenthalte des Bf in KB abgespielt haben, wurde die Tochter des Bf vom BFG als Zeugin geladen und anlässlich dieser Einvernahme über die Abläufe der Besuche des Bf in KB im Allgemeinen und darüberhinaus auch konkret zu jedem einzelnen der in den Aufenthaltslisten verzeichneten KB-Aufenthalte befragt. Dabei hat sie an Hand der ihr vorgelegten Aufzeichnungen (wie Kalendereintragungen, Haushaltsbuch der Mutter) sowie von ihr vorgelegten diversen Arbeitsunterlagen (zur Dokumentation ihrer berufliche Zusammenarbeit mit dem Bf) glaubhaft bestätigt, dass sich der Bf zu diesen Zeiträumen tatsächlich in KB aufgehalten und dort auch genächtigt hat. Weiters konnte sie sich daran erinnern und hat auch glaubhaft bestätigt, dass der Bf anlässlich seiner Besuche öfters Lebensmittel mitgebracht bzw. auftragsgemäß besorgt hat - was zumindest auch manchen Einkauf im Nahbereich erklärt. Nicht von Bedeutung ist in diesem Zusammenhang, in welchem Lebensmittelgeschäft im Nahbereich (KB? Ort1? Ort2? etc.) der Bf eingekauft hat, wenn die Tochter die Tatsache der Nächtigungen dem BFG gegenüber glaubhaft bestätigt hat. Der wiederholte Hinweis des Finanzamtes, dass der Bf während seiner Ort3aufenthalte sein Wohnhaus in PD "zumindest stundenweise" benutzt habe, mag durchaus stimmen und erklärt ua. auch die während dieser Aufenthalte in Ort1 (Ort2, etc.) getätigten Einkäufe. Schließlich vermittelte die Zeugin anlässlich ihrer Einvernahme dem BFG gegenüber nicht den Eindruck, dass sie - entgegen der Auffassung des Finanzamtes in der letzten Stellungnahme vom 9.5.2019 - mit ihrer Aussage nur einen nahen Angehörigen, ihren Vater, habe "unterstützen" wollen - noch dazu, da sie hinsichtlich der strafrechtlichen Folgen einer falschen Zeugenaussage belehrt worden war. 5) Auch hat die Tochter glaubhaft die (teilweise) Weitergabe der Bankomatkarte an K. und sie selbst bestätigt; ein Umstand, der ebenso bei der Vornahme der nachfolgenden Detailanalyse entsprechend gewürdigt werden wird. 6) Weiters bezweifelt das BFG - gleich dem FA in seiner Stellungnahme vom 30.12.2014 nicht die Glaubwürdigkeit der Angabe auf der Internetseite des Hotels Q, wonach der Bf quasi "zeitweise dort eingezogen" sei, und- folgt auch der Auffassung des Finanzamtes in der Stellungnahme vom 24.9.2014, wonach der Bf "im Hotel Q jahrelang wiederholt über lange Zeiträume genächtigt hat" und vom 19.8.2015, wonach das Hotel Q für den Bf sogar "mehr als nur eine Nächtigungsmöglichkeit dargestellt" habe. Gerade unter Beachtung dieses Aspektes besteht für das BFG auch überhaupt keine Veranlassung, an den Bestätigungen von Q über die vom Bf im Hotel verbrachten Aufenthalte zu zweifeln. Daran vermag auch der Hinweis des Finanzamtes, dass diese Bestätigungen noch nichts über die "tatsächliche" Anzahl der vom Bf im Hotel verbrachte Nächte aussagen würden, etwas zu ändern: So hat auch das Finanzamt selbst - ursprünglich - sogar Überlegungen dahingehend angestellt, ob das Hotel Q gerade wegen der häufigen Aufenthalten des Bf nicht als Wohnsitz iSd § 26 BAO zu qualifizieren ist. Die nun noch folgenden Überlegungen betreffen alle Detailanalysen für die Streitjahre: 1) Die Auffassung des Finanzamtes (ad 27 Replik vom 15.2.19, S 27 oben) wonach falsche bzw. grob fehlerhafte Aufzeichnungen (Anmerkung: in den Aufenthaltsverzeichnissen) "niemals Grundlage für eine weitere steuerliche Beurteilung sein können", haben keineswegs quasi automatisch die genannte Konsequenz zur Folge: Dies kann allenfalls zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen führen oder - falls die Unrichtigkeit aufgeklärt werden kann, sei es etwa durch Vorlage entsprechender (anderer) Nachweise oder durch Glaubhaftmachung - können diese sehr wohl auch für eine weitere steuerliche Beurteilung herangezogen werden. 2) Es mag zwar richtig sein, dass - wie die steuerliche Vertretung des Bf in der Stellungnahme vom 18.6.2018 ganz allgemein ausgeführt hat - unrichtige oder ungeklärt gebliebene Aufenthalte "nicht gleichbedeutend damit sind, der Bf sich zu dieser Zeit in PD aufgehalten" hat, umgekehrt kann jedoch nicht jede Unrichtigkeit bzw. jede Ungeklärtheit quasi automatisch einen PD-Aufenthalt (verbunden mit einer do. Nächtigung) des Bf mit Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausschließen. 3) Auch kann - worauf der steuerlichen Vertreter des Bf in seiner Replik vom 15.2.2019 zu Recht verweist - nicht jede Bankomatabbuchung im näheren Umkreis von PD den (die) in den Aufenthaltsverzeichnissen angeführten Aufenthaltsort(e) in Zweifel ziehen. Umgekehrt kann aber auch nicht - trotz der iZm den vorliegenden Bankomatabbuchungen im Nahbereich von PD festgestellten Unregelmäßigkeiten, vor allem auch unter Beachtung der zeitlichen Komponente der Abhebungen - in all diesen Fällen ein Aufenthalt in PD, verbunden mit do. Nächtigungen, mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen werden. 4) Ebenso wenig lassen sich ein Teil der festgestellte Unregelmäßigkeiten (Unstimmigkeiten) nicht immer mit der Weitergabe der Bankomatkarte an die Tochter bzw. an K. bzw mit Besuchen des Grafikers in Ort1 erklären - selbst wenn sich möglicherweise die eine oder andere Abhebung in all den vier Streitjahren auf die genannten Umstände darauf zurückführen lässt, wie auch die Tochter anlässlich ihrer Zeugeneinvernahme glaubhaft ausgesagt hat. 5) Obwohl das Finanzamt ursprünglich selbst die von ihm aufgelisteten Unregelmäßigkeiten in den Aufenthaltslisten zum Streitthema gemacht hat, hat es nunmehr in seiner abschließenden Replik (vom 9.5.2019) zur Stellungnahme der steuerlichen Vertretung des Bf vom 15.2.2019 darauf verzichtet, sich punktuell mit den Unregelmäßigkeiten in den Aufenthaltslisten auseinanderzusetzen, mit der Begründung, die genaue Anzahl der Aufenthaltstage in PD sei für die Wohnsitzbegründung bzw. für die unbeschränkte Steuerpflicht unerheblich. Deshalb würden auch die Bemühungen des Bf bzw. seiner steuerlichen Vertretung, mit seinen umfangreichen Ausführungen zu den Aufenthaltslisten der Jahre 2004 - 2007 die Zweifel des Finanzamtes hinsichtlich der Richtigkeit der Aufenthaltsverzeichnisse (dargelegt in der Stellungnahme vom 2.10.2018) auszuräumen, ins Leere gehen; Angaben, die - so das Finanzamt - offenbar nur darauf abzielen würden, "dass eine 70-Tage-Grenze nicht überschritten werden soll". Demgegenüber vertritt das BFG jedoch - wie bereits eingangs näher ausgeführt worden ist - die Auffassung, dass die Dauer der Aufenthaltszeiten (bzw. die Anzahl der Nächtigungen) für die Frage des Vorliegens eines Wohnsitzes iSd § 26 BAO durchaus von rechtlicher Relevanz ist. Die Vornahme der nachstehenden Detailanalyse ist daher unerlässlich. Diese Thematik wurde nun - wie aus der Sachverhaltsdarstellung ersichtlich ist - von beiden Streitparteien (vom Finanzamt allerdings nicht mehr in der letzten Stellungnahme vom 9.5.2019) unter Bedachtnahme auf die vorgelegten Aufenthaltsverzeichnisse (bzw. den darin vom Finanzamt festgestellten Unregelmäßigkeiten), vorgelegten sonstigen Nachweise wie Kalenderaufzeichnungen des Managements des Bf, Nachweise wie Hotelrechnungen, Tour-und Studioaufenthalte, Flugdaten, Konzertdaten, diversen Bestätigungen von Musikerkollegen, Kalenderaufzeichnungen Tochter, Haushaltsbuch Mutter, etc., behandelt. In Würdigung des vorliegenden Datenmaterials, der darauf basierenden Stellungnahmen der Streitparteien und aus nachstehstehenden Überlegungen kommt das BFG zum Schluss, dass mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit auszuschließen ist, dass der Bf in den Jahren 2004 bis 2007 in seinem Wohnhaus zumindest zwischen 60-90 Tage verbracht und dort auch genächtigt hat. Dies ergibt sich aus nachstehender Detailanalyse: ad Aufenthalts-Verzeichnis 2004: [...] TEIL 2/2004: Weitere Unstimmigkeiten betreffend die behaupteten Aufenthalte: [...] 2004: Das BGF schließt also nicht aus, dass der Bf 17 Nächte in PD verbracht hat! ad Aufenthalts-Verzeichnis 2005: [...] 2005: Das BGF schließt also nicht aus, dass der BF 32 Nächte in PD verbracht hat! ad Aufenthalts-Verzeichnis 2006: 2006: Das BGF schließt also nicht aus, dass der Bf 15 Nächte in PD verbracht hat! [...] ad Aufenthalts-Verzeichnis 2007: [...] TEIL 2/2007: Weitere Unstimmigkeiten betreffend die behaupteten Aufenthalte: [...] 2007: Das BGF schließt also nicht aus, dass der Bf 41 Nächte in PD verbracht hat! Die Auswertung der Detailanalyse macht also deutlich, dass (was sich ansatzweise schon aus den eingangs angestellten allgemeinen Überlegungen abgezeichnet und nunmehr durch die vorgenommene Detailanalyse ihre Bestätigung gefunden hat) es für das BFG somit in allen vier Streitjahren mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit auszuschließen ist, dass der Bf das für die Annahme eines Wohnsitzes iSd § 26 BAO lt. VwGH erforderliche zeitliche Moment - zumindest mehr als 60 Nächtigungen pro Jahr in seinem Wohnhaus in PD - erfüllt hat (geschweige denn die von der Literatur - siehe Ritz, BAO6, § 26, Rz 9 - als Mindestfrist für die Nutzung angenommene Sechsmonatsfrist). Zusammengefasst auf die einzelnen Streitjahre ergab sich nämlich folgendes Bild: PD-Nächtigungen lt. Detailanalyse - 2004: 17, 2005: 32, 2006: 15 und 2007: 41. Durch dieses Ziffernmaterial wird auch deutlich, dass ein Überschreiten dieser Grenze auch dann auszuschließen ist, falls der Bf - wie vom Finanzamt vermutet - quasi mangels "Kontrollmöglichkeit" (ob das belegte Zimmer vom Bf auch tatsächlich zum Nächtigungen benutzt worden ist) - die eine oder andere (vom Hotel Q als belegt bestätigte) Nacht möglicherweise (?) nicht im Hotel Q verbracht hat oder der Bf - im Sinne der ehrlichen Aussage der Tochter - vielleicht das eine oder andere Mal (anlässlich seiner KB Aufenthalte) ausnahmsweise nicht dort genächtigt haben sollte. Mangels Vorliegens eines Wohnsitzes iSd § 26 Abs. 1 BAO war der Bf daher in den Streitjahren 2004 bis 2007 gemäß § 1 Abs. 3 EStG 1988 in Österreich beschränkt steuerpflichtig. Weiters hat sich - da schon das Vorliegen eines Wohnsitzes im Inland zu verneinen war - eine Auseinandersetzung mit der von den Streitparteien im Verfahren immer wieder thematisierten Zweitwohnsitzverordnung (ob die vorliegenden Aufenthaltslisten den do. Voraussetzungen genügen oder nicht, etc.). Da - wie die obigen Erwägungen gezeigt haben - die vom Finanzamt als Wiederaufnahmsgrund herangezogene Tatsache (Wohnsitz iSd § 26 BAO) in freier Beweiswürdigung nicht als erwiesen angenommen werden konnte, stellt sie keinen Wiederaufnahmsgrund dar (Ritz, BAO6, § 303 Tz 35 und die dort zitierte Judikatur). Für die Streitjahre 2004 bis 2006 bedeutet dies, dass damit jedoch die Voraussetzung für die amtswegige Wiederaufnahme des Verfahrens weggefallen ist, weshalb der Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2004 bis 2006 stattzugeben und die die Wiederaufnahme verfügenden Bescheide aufzuheben waren. Gemäß § 307 Abs. 3 BAO tritt das Verfahren durch die Aufhebung des die Wiederaufnahme bewilligenden Bescheides in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Durch die Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide scheiden somit ex lege die neuen Sachbescheide aus dem Rechtsbestand aus (vgl. zB VwGH vom 21.12.2012, 2010/17/0122). In diesem Zusammenhang lautet die Bestimmung des § 261 Abs. 2 BAO wie folgt: ,Wird einer Bescheidbeschwerde gegen einen gemäß § 299 Abs. 1 aufhebenden Bescheid oder gegen einen die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid (§ 307 Abs. 1) entsprochen, so ist eine gegen den aufgehobenen Bescheid ersetzenden Bescheid (§ 299 Abs. 2) oder eine gegen die Sachentscheidung (§ 307 Abs. 1) gerichtete Bescheidbeschwerde mit Beschwerdevorentscheidung (§ 262) oder mit Beschluss (§ 278) als gegenstandslos zu erklären.' Da die angefochtenen Bescheide vom 27.1.2010 betreffend Einkommensteuer der Jahre 2004 bis 2006 gemäß der Bestimmung des § 307 Abs. 3 BAO nicht mehr dem Rechtsbestand angehören, war das dagegen eingebrachte Rechtsmittel vom 25.2.2010 als gegenstandslos erklären. Mangels Vorliegens eines inländischen Wohnsitzes iSd § 26 BAO war daher der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 Folge zu geben." Gegen dieses Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts wurde von der belangten Behörde Amtsrevision eingebracht. Mit Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, wurde die Entscheidung des Bundesfinanzgerichts zu RV/2100223/2012 aufgehoben. Zur Begründung führte der Verwaltungsgerichtshof u.a. aus: Es ist nicht entscheidend, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird; insbesondere trifft es nicht zu, dass nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine bestimmte Mindestanzahl von jährlichen Nächtigungen Voraussetzung dafür ist, eine Wohnung als Wohnsitz iSd § 26 Abs. 1 BAO zu qualifizieren. Entgegen der Ansicht des Bundesfinanzgerichts ergibt sich dieses Erfordernis auch nicht aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 20. Juni 1990, 89/16/0020. Da der vom Bundesfinanzgericht aus diesem Judikat gezogenen Gegenschluss, dass das Gesetz (§ 26 Abs 1 BAO) für einen Wohnsitz eine Mindestanzahl von Nächtigungen ("Benützung der Wohnung durch etwa zwei bis drei Monate im Jahr") vorsieht, nicht zulässig war, hob der Verwaltungsgerichtshof das Erkenntnis wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG auf. Ergänzend wird darauf verwiesen, dass der Bf. durch seinen steuerlichen Vertreter bezüglich der Beschwerde btr. Wiederaufnahmebescheide Einkommensteuer 2004 bis 2006 und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2004 bis 2007 mit Schreiben vom 08. Juli 2019 die Anträge gem. § 272 (Senatsentscheidung) und § 274 (mündliche Verhandlung) BAO zurückgezogen hat [BFG-Akt OZ 35, Zurücknahme Anträge]. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Der Bf. ist ein österreichischer Musiker, der nach seinem Vorbringen seit Mitte der 90er Jahre seinen Wohnsitz und Mittelpunkt der Lebensinteressen in StaatX hatte. Er verfügte im streitgegenständlichen Zeitraum in StaatX, OrtY, über ein angemietetes Cottage mit eingerichtetem Tonstudio [vgl. BFG-Akt OZ 1, VwGH-Erkenntnis; OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014]. Seit 08. August 2022 hat er seinen Hauptwohnsitz in Adr.Bf, gemeldet [BFG-Akt OZ43, ZMR-Auszug]. In den Beschwerdejahren reichte der Bf. Einkommensteuererklärungen bei beschränkter Steuerpflicht (Formulare E7) ein und erklärte darin für das Jahr 2004 ausschließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, ab dem Jahr 2005 auch Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Veranlagung erfolgte erklärungsgemäß [BFG-Akt OZ 38, Erklärungseingang; OZ 39, E7-Bescheide]. Nach einer die Jahre 2004 bis 2007 betreffenden Außenprüfung wurde von der belangten Behörde festgestellt, dass der Bf. im Jahr 1993 in Österreich eine Liegenschaft in PD erworben und darauf ein Wohnhaus errichtet habe, welches er während seiner zahlreichen Österreichaufenthalte (für Proben, Verwandtenbesuche, Besuch von Freunden, Bautätigkeiten etc.) als Wohnsitz genutzt habe. Der Bf. sei daher in Österreich unbeschränkt einkommensteuerpflichtig [BFG-Akt OZ 1, VwGH-Erkenntnis; OZ 36, NS & Bericht]. Die belangte Behörde nahm die Verfahren betreffend Einkommensteuer 2004 bis 2006 wieder auf und erließ neue Sachbescheide für diese Jahre sowie einen erstmaligen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 [BFG-Akt OZ 40, WA- und E1-Bescheide]. Gegen diese Bescheide erhob der Bf. Berufung [nunmehr Beschwerde], und wurde diese von der belangten Behörde nach Einbringung einer Vorlageerinnerung dem unabhängigen Finanzsenat [nunmehr Bundesfinanzgericht] ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung [nunmehr Beschwerdevorentscheidung] vorgelegt [BFG-Akt OZ 29, Berufung; OZ 32, Vorlageerinnerung; OZ 31, Vorlagebericht]. a) Wohnsitz gem. § 26 Abs. 1 BAO: Nach umfangreichen Erhebungen und von beiden Verfahrensparteien eingebrachten Stellungnahmen stellte das Bundesfinanzgericht bei seiner Beurteilung des Vorliegens eines Wohnsitzes im Erkenntnis vom 12. August 2019, RV/2100223/2012, fest, dass - das Wohnhaus in PD bereits in den Streitjahren grundsätzlich dazu geeignet war, sich nicht nur ganz kurzfristig dort aufzuhalten und die zum Wohnen bestimmten Räume jedenfalls den Verhältnissen des Bf. angemessen waren, sodass sie dem Bf. ein entsprechendes Heim bieten konnten, welches von ihm jederzeit ohne wesentliche Änderung zum Wohnen benutzt werden konnte (Bejahung der Benutzbarkeit als Wohnhaus); - trotz der Vermietung an den "GC" im Zeitraum 1.1.2004-31.3.2007 (bzw. der "Verpachtung" an Reinhard K. ab 1.1.2005) für den Bf. als Eigentümer des Hauses keine Nutzungseinschränkungen verbunden gewesen sind und der Bf. über sein Wohnhaus in PD sowohl rechtlich als auch tatsächlich jederzeit die Möglichkeit gehabt hat, "nach seinem Willen die Zeit der Eigennutzung zu bestimmen" (keine Einschränkung der Verfügungsgewalt); - der Bf. in den Beschwerdejahren 2004 17 Nächte, 2005 32 Nächte, 2006 15 Nächte und 2007 41 Nächte in PD verbracht hat. b) Zweitwohnsitzverordnung Hinsichtlich der von den Streitparteien im Verfahren RV/2100223/2012 thematisierten, dort mangels Relevanz aber nicht aufgegriffenen, Zweitwohnsitzverordnung ist sachverhaltsmäßig im gegenständlichen Verfahren festzustellen: Vom Bf. wurden folgende Listen von Auslandsaufenthalten vorgelegt: - Listen, die im Zuge des Prüfungsverfahrens [BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Rz 47] vorgelegt wurden: "2004 N. Auslandsaufenthalt" mit 206 Tagen, beziffert mit "443", "2005 N. Auslandsaufenthalt" mit 188 Tagen, beziffert mit "445" und "447", "2006 N. Ausland" mit 223 Tagen, beziffert mit "449" und "451", und "2007" mit 210 Tagen, beziffert mit "453" und "455" [alle BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, S. 99-bis 110; s. auch BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014, Rz 25]; - Überarbeitete Listen, Stand 05.09.2014, die sämtliche Kalendertage beinhalten und auch private Auslandsaufenthalte und Studiozeiten enthalten. Demnach war der Bf. Jahr in Österreich im Ausland davon in StaatX 2004 103 263 185 2005 101 264 87 2006 106 259 137 2007 102 263 105 [BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014, Rz 25]. Weiters wurden vier Stehkalender der Jahre 2004 bis 2007 mit 02.01.2017 dem Bundesfinanzgericht vorgelegt [BFG-Akt OZ 17- Replik StB 10.04.2017 und OZ 42, Stehkalender Original]; in den Stehkalender sind Vermerke über Aufenthalte von "N." [Anm.: damit gemeint der Bf.] eingetragen [BFG-Akt Stehkalender 2004 bis 2007 im Original]. Diese Stehkalender wurden von der Geschäftsführerin der Firma1 GmbH geführt [vgl. BFG-Akt OZ 22, Stellungnahme StB vom 15.02.2019, Rz 32]. Ein Verzeichnis über die inländische Benutzung des Hauses in PD wurde nicht vorgelegt, wie der Bf. selbst ausgeführt hat - "...Ich lege ein Schriftstück vor, aus dem die Anwesenheitstage in StaatX und Europa hervorgehen. Gesondert für PD kann ich nichts vorlegen ..." [BFG-Akt OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 3, Zitat aus der NS mit dem Bf. vom 08.07.2010] -, und auch von Seiten der steuerlichen Vertretung (indirekt) bestätigt wurde: "... Festgehalten wird, dass das Haus in PD bis 2007 nicht als Wohnhaus nutzbar war und daher aus diesem Grund die ,Verzeichnisführung' bzw. die Zweitwohnsitzverordnung auch erst ab 2007 zum Tragen kommt" [BFG-Akt OZ 15, Replik StB auf FAÖ Schreiben vom 15.03.2016, Rz 70] c) Konzert- und Lizenzeinnahmen: Im Zuge des Beschwerdeverfahrens zu RV/2100223/2012 wurde ersichtlich, dass die inländischen Konzerteinnahmen vom österreichischen Veranstaltungsunternehmen Firma1 GmbH ausbezahlt wurden, sowie die Abzugssteuer einbehalten und abgeführt wurde [vgl. BFG-Akt Oz 16, S. 7, Eingabe des FAÖ vom 13.12.2016]. Zur Berechnung der inländischen Konzerteinnahmen wurde von der belangten Behörde im Zuge des ersten Erörterungsgespräch am 02.06.2015 eine Berechnung vorgelegt, welche in Folge vom Bf. anerkannt wurde [vgl. BFG-Akt OZ OZ 14, Eingabe des FAÖ vom 15.03.2016, S. 21; OZ 15, Rz 17 und Rz 31 Replik StB vom 30.08.2016], Hinsichtlich der ausländischen Konzerteinnahmen (Deutschland) wurde von der belangten Behörde zum Erörterungsgespräch am 02.06.2015 ebenfalls eine Berechnung vorgelegt, welche in Folge vom Bf. anerkannt wurde [s. BFG-Akt OZ 14, Eingabe des FAÖ vom 15.03.2016, S. 21; OZ 15, Rz 17 und Rz 31, Replik StB vom 30.08.2016]. An Lizenzeinnahmen sind in den Beschwerdejahren von der Firma2, der Firma3 und Firma4 folgende Beträge zugeflossen [s. BFG-Akt OZ 14, Eingabe des FAÖ vom 15.03.2016, S. 22; OZ 45, AV Firma2]: 2004: 77.346,21 Euro 2005: 74.724,99 Euro 2006: 115.931,58 Euro 2007: 130.468,97 Euro Die von den Verwertungsgesellschaften abgeführten und den Einnahmen hinzugerechnete Abzugssteuer betrug 8.412,63 Euro (2004), 6.475,55 Euro (2005), 28.982,92 Euro (2006), sowie 8.590,99 Euro (2006) [s. BFG-Akt OZ 14, Eingabe des FAÖ vom 15.03.2016, S. 21; OZ 15 Rz 25, Replik StB vom 30.08.2016]. 2. Beweiswürdigung Die getroffenen Sachverhaltsfeststellungen ergeben sich aus den unter Punkt "Sachverhalt" jeweils in den Klammern angeführten Schriftstücken und Dokumenten. Btr. Vorliegen eines Wohnsitzes gem. § 26 Abs. 1 BAO ergeben sich die Sachverhaltsfeststellungen zudem aus den Feststellungen im Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 12. August 2019, RV/2100223/2012. Den entsprechenden Feststellungen im Erkenntnis 12. August 2019, RV/2100223/2012, liegen umfangreiche Schriftsätze inkl. Anlagen der Verfahrensparteien zugrunde, insbesondere - Stellungnahme des laut Finanzdatenbanken ab März 2011 neu für den Bf. tätigen Steuerberaters vom 05.09.2014 [BFG-Akt OZ 8, Stellungnahme StB. 05.09.2014], - Stellungnahme des Finanzamts vom 30.12.2014 [BFG-Akt OZ 9, Stellungnahme FAÖ 30.12.2014], - Stellungnahme des Finanzamts vom 19.08.2015 [BFG-Akt OZ 11, Stellungnahme FAÖ 19.08.2015], - Mängelbehebungsschreiben vom 31.08.2015 [BFG-Akt OZ 12, Mängelbehebungsschreiben StB. 31.08.2015] - Replik StB zu Stellungnahme des FAÖ vom 19.08.2015 [BFG-Akt OZ 13, Replik StB vom 01.02.2016], - Eingabe des FAÖ zur Eingabe des StB vom 31.08.2015 [BFG-Akt OZ 14, Eingabe des FAÖ vom 15.03.2016], - Eingabe des FAÖ btr. Besteuerungsgrundlagen 2004 bis 2007 und Anrechnung von abgeführter Auslandssteuer vom 07.07.2016 [BFG-Akt OZ 37, Eingabe FAÖ 07.07.2016], - Replik StB zur Replik des FAÖ vom 15.03.2016 [BFG-Akt OZ 15, Replik StB vom 30.08.2016], - Replik des FAÖ zur Eingabe des StB vom 30.08.2016 [BFG-Akt OZ 16, Eingabe des FAÖ vom 13.12.2016], - Replik StB zur Stellungnahme des FAÖ vom 13.12.2016 [BFG-Akt OZ 17, Replik StB 10.04.2017], - Stellungnahme des FAÖ vom 17.04.2018 [BFG-Akt OZ 18, Stellungnahme des FAÖ vom 17.04.2018], - Eingabe StB zur Stellungnahme des FAÖ im ET vom 18.04.2018 [BFG-Akt OZ 20, Eingabe StB 18.06.2018], - Stellungnahme des FAÖ vom 02.10.2018 zur Eingabe des StB vom 18.06.2018 [BFG-Akt OZ 21, Stellungnahme des FAÖ vom 02.10.2018], - Stellungnahme des StB vom 15.02.2019 zur Stellungnahme des FAÖ vom 02.10.2018 [BFG-Akt OZ 22, Stellungnahme StB vom 15.02.2019; dazu OZ 23, Anlagen 1-18], - Stellungnahme des FAÖ vom 09.05.2019 zur Stellungnahme des StB vom 15.02.2019 und zur Zeugenbefragung vom 20.03.2019 [BFG-Akt OZ 24, Stellungnahme des FAÖ vom 09.05.2019].- Neben den schriftlichen Korrespondenzen legte das Bundesfinanzgericht den Feststellungen auch die Aussagen - des Bf. in der Besprechung vom 08.07.2010 [BFG-Akt OZ 41, NS Besprechung; OZ 25, BFG-Erkenntnis, S. 3], - des Bf. im Erörterungstermin vom 18.04.2018 [BFG-Akt OZ 19, NS ET 2], und - der damaligen Lebenspartnerin des Bf. und dessen Tochter als Zeugen in den Zeugeneinvernahmen vom 20.03.2019 [BFG-Akt OZ 33, Niederschriften Zeugenbefragungen] zugrunde. Durch die umfassenden Erhebungen des Bundesfinanzgerichts im verwaltungsgerichtlichen Erstverfahrens zu RV/2100223/2012 sieht das Bundesfinanzgericht den maßgeblichen Sachverhalt zu den Punkten - Benutzbarkeit des Wohnhauses in PD als Wohnsitz, - Vermietung (Verpachtung) des Wohnhauses als Einschränkung der Verfügungsmacht, und - Anzahl der tatsächlichen Nutzung des Wohnhaueses in PD durch den Bf. auch für das fortgesetzten Verfahren als erwiesen an, und werden die entsprechenden Sachverhaltsfeststellungen auf den Seiten 138 bis 166 im Erkenntnis vom 12. August 2019, RV/2100223/2012, auch für das nunmehrige Verfahren als Sachverhalt festgestellt. Im Übrigen ist aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, aus der Tatsache, dass eine meritorische Entscheidung gem. § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG (Aufhebung wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts) und nicht nach § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG (Aufhebung wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften, insbes. wg lit a, Aktenwidrigkeit, oder lit b, Ergänzungsbedürftigkeit des Sachverhalts) getroffen wurde, zu erkennen, dass die Sachverhaltsfeststellung des Bundesfinanzgericht mangelfrei ist (vgl. Mayrhofer /Metzler in Fischer/Pabel, Handbuch der Verwaltungsgerichtsbarkeit3, 13. Kap Rz 146 und 147). Zur Frage der Anwendbarkeit der Zweitwohnsitzverordnung liegen den diesbezüglichen Sachverhaltsfeststellungen - die Aufzeichnungen der beschwerdeführenden Partei über Auslandsaufenthalte und Österreichtage [BFG-Akt OZ 8, StB Replik 05.09.2014 und BFG-Akt OZ 13, StB Replik 01.02.2016, Anlagen 18 - 21 und Anlage 22], und die - vier Stehkalender der Jahre 2004 bis 2007 [BFG-Akt Stehkalender 2004 bis 2007 im Original] zugrunde. Hinsichtlich der Höhe der Konzert- und Lizenzeinnahmen liegen den Feststellungen - btr. Vorgangsweise der Verwertungsgesellschaften iZm der Abzugssteuer der Aktenvermerk über ein Telefonat der Außenprüferin mit einer Mitarbeiterin der Firma2 vom 05.11.2009 [BFG-Akt OZ 46, AV Firma2], - die Aufstellung über die nachgewiesene Abzugssteuer [BFG-Akt OZ 14, S. 5 und 21 Stellungnahme FAÖ vom 15.03.2016], - die Aufstellung der für die Jahre 2004 bis 2007 für Konzert- und Lizenzzahlungen einbehaltenen Abzugssteuer [BFG-Akt OZ 14, S. 22, Stellungnahme FAÖ vom 15.03.2016] zugrunde. Die genannten Urkunden, Dokumente und Zeugenaussagen stellen Beweismittel gem. § 166ff BAO dar, und nimmt das Bundesfinanzgericht auf Grundlage dieser Beweismittel die obigen Sachverhaltsfeststellungen gemäß § 167 Abs. 2 BAO als erwiesen an. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung und Abänderung) Gegenstand des Beschwerdeverfahrens ist die Wiederaufnahme des Verfahrens Einkommensteuer 2004 bis 2006, sowie die Einkommensteuer 2004 bis 2007. Das Verfahren btr. Wiederaufnahme des Verfahrens Umsatzsteuer 2004 bis 2006 und Umsatzsteuer 2004 bis 2007 wurde durch den Beschluss des Bundesfinanzgerichts vom 02. April 2019 zu RV/2100226/2012 beendet. Das Bundesfinanzgericht hat über die Bescheidbeschwerden im fortgesetzten Verfahren nach VwGH 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, erwogen: Spruchpunkt I: Wiederaufnahme des Verfahrens Einkommensteuer 2004 bis 2006: § 303 Abs. 1 BAO normiert: Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Werden sowohl der Wiederaufnahmebescheid als auch der im wiederaufgenommenen Verfahren ergangene Sachbescheid mit Berufung bekämpft, so ist nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zunächst über die Berufung gegen den Wiederaufnahmebescheid zu entscheiden (vgl. zB VwGH 02.09.2009, 2005/15/0031). Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Tatsachen im Sinne des § 303 Abs. 1 lit. b BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände, also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis, als vom rechtskräftigen Bescheid zum Ausdruck gebracht, geführt hätten, wie etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften (VwGH 28.05.2025, Ra 2025/13/0050). Eine Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens ist dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (zuletzt VwGH 27.01.2026, Ra 2023/15/0118). Für die Wiederaufnahme eines Verfahrens genügt nicht allein das Hervorkommen von Wiederaufnahmegründen, vielmehr muss zu dieser Voraussetzung die Gewissheit treten, dass die Kenntnis der Wiederaufnahmegründe tatsächlich zu einem anders lautenden Bescheid im Abgabenverfahren führt (VwGH 04.12.1969, 0859/69). Nach § 303 BAO führt eine neu hervorgekommene Tatsache nur dann zur Wiederaufnahme, wenn die Kenntnis dieses Umstandes seinerzeit einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Nicht jedes Neuhervorkommen einer Tatsache, sondern erst der Zusammenhang mit einem sonst anders lautenden Bescheid rechtfertigt die Wiederaufnahme des Verfahrens. Daher ist die materiellrechtliche Frage der möglichen Auswirkung auf den Sachbescheid schon im Wiederaufnahmeverfahren zu prüfen (vgl. VwGH 02.03.2006, 2002/15/0017). Für die Beurteilung, ob die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte, ergibt sich daher die Notwendigkeit, bereits im Wiederaufnahmeverfahren auch in die Prüfung der materiell-rechtlichen Streitfrage einzutreten (vgl. VwGH 19.12.2024, Ra 2023/15/0049, Rn 19). Die Prüfung, ob die Voraussetzungen des § 303 BAO gegeben sind oder nicht, umfasst somit -) die Überprüfung, ob ein Wiederaufnahmetatbestand (Erschleichungs-, Neuerungs-, oder Vorfragentatbestand) vorliegt, und -) die Überprüfung der Entscheidungswesentlichkeit des herangezogenen Wiederaufnahmegrundes ("dass die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens auch einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte"). Kann dies für den vorgebrachten Wiederaufnahmsgrund aus materiell rechtlichen Gründen ausgeschlossen werden, erweist sich die Wiederaufnahme schon deswegen als rechtswidrig und muss der Wiederaufnahmsgrund erst gar nicht näher verfahrensrechtlich geprüft werden (vgl zB VwGH 25.09.2012, 2009/17/0049). Das Finanzamt kann zur Begründung des Wiederaufnahmebescheides auf den Betriebsprüfungsbericht oder die Niederschrift verweisen (VwGH 09.07.2024, Ra 2023/13/0142, mwN). Im Zusammenhang mit einer Wiederaufnahme des Verfahrens lässt der in einem Betriebsprüfungsbericht gegebene Hinweis auf einzelne Textziffern im Regelfall den Schluss zu, dass das Finanzamt die Wiederaufnahme auf den Neuerungstatbestand (nunmehr § 303 Abs. 1 lit. b BAO) gestützt hat und die in diesen Textziffern getroffenen Prüfungsfeststellungen jenen Tatsachenkomplex bilden, der nach Ansicht des Finanzamtes im Zuge der Prüfung neu hervorgekommen ist (VwGH 09.07.2024, Ra 2023/13/0142, mwN). Die belangte Behörde hat im gegenständlichen Beschwerdeverfahren in der Begründung der Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren zur Einkommensteuer auf die Niederschrift und den Betriebsprüfungsbericht verwiesen. In der Niederschrift und im Betriebsprüfungsbericht wird zur Begründung der Wiederaufnahme hinsichtlich Einkommensteuer auf die Tz 2 bis 4 verwiesen. Durch diese Verweiskette - in der Begründung der Wiederaufnahmebescheide wird auf die Niederschrift und den Betriebsprüfungsbericht verwiesen; in der Niederschrift und im Betriebsprüfungsbericht wird zur Wiederaufnahme auf die Feststellungen Tz 2 bis 4 verwiesen - kommt zur Frage der Wiederaufnahme des Verfahrens mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck, worauf sich das Finanzamt stützen wollte und wurde damit der Neuerungstatbestand angesprochen. Entscheidend ist im Beschwerdefall somit, ob unter den genannten Tz 2 bis 4 Umstände dargetan werden, die als Wiederaufnahmegrund geeignet sind (vgl. VwGH, 22.04.2022, Ra 2020/13/0025). In der Tz 2 wurde dargestellt, dass im Zuge der Außenprüfung beim Bf. der Besitz eines Wohnhauses in PD festgestellt wurde. Aufgrund der - im Zuge des Außenprüfungsverfahrens erstmals vorgelegten [vgl. auch BFG-Akt OZ 14, S. 4, Stellungnahme FAÖ vom 15.03.2016] - Aufzeichnungen und Erhebungen wurde weiters festgestellt, dass das Wohnhaus durch den Bf. selbst benutzt wurde. Infolge dessen kam die belangte Behörde zur Feststellung, dass der Bf. in Österreich einen Wohnsitz begründet hat und somit unbeschränkt steuerpflichtig ist. Aus den vorgelegten Aktenteilen ist nicht ersichtlich, dass die im Außenprüfungsbericht der belangten Behörde genannten Tatsachen des Besitzes und der Benutzung des Wohnhauses in PD durch den Bf. der belangten Behörde schon zum Zeitpunkt der Erlassung der Erstbescheide bekannt gewesen wären. Die in Tz 2 angeführten Sachverhaltselemente des Besitzes und der Benutzung des Wohnhauses stellen somit gemeinsam mit den entsprechenden angeforderten und vom Bf. nach Aufforderung der belangten Behörde im Prüfungsverfahren erstmals vorgelegten Unterlagen jene im Zuge der Prüfung neu hervorgekommene Tatsachen dar, die die Wiederaufnahme rechtfertigen. Dass die vom Finanzamt als neu hervorgekommene Umstände gewerteten Sachverhaltselemente zu Tz 2 für die Beschwerdejahre 2004 bis 2006 bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis, als von den rechtskräftigen Bescheiden zum Ausdruck gebracht, geführt hätten und damit geeignet sind, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen, ergibt sich indes aus den unten unter "Spruchpunkt II B. Sachbescheide - Einkommensteuer 2004 bis 2006" angeführten Gründen. Die Wiederaufnahme des Verfahrens btr. Einkommensteuer 2004 bis 2006 erfolgte aufgrund des im Rahmen der Außenprüfung neu hervorgekommene Tatsachen der Tz 2 daher zu Recht. Spruchpunkt II: B. Sachbescheide - Einkommensteuer 2004 bis 2007: B. a) Wohnsitz gem. § 26 Abs. 1 BAO und unbeschränkte Steuerpflicht: Der Verwaltungsgerichtshof hat zur Frage des Vorliegens eines Wohnsitzes und der unbeschränkten Steuerpflicht in seinen aktuellen Judikaten ausgeführt: Im - dem nunmehr fortgesetzte Verfahren zugrundeliegendem und bereits im Verfahrensgang auszugsweise zitierten - Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, wird in der Begründung in den Rn 15 bis Rn 20 ausgeführt: Für die Beurteilung der Frage, ob eine natürliche Person gemäß § 1 Abs. 2 EStG 1988 unbeschränkt oder beschränkt steuerpflichtig ist, ist entscheidend, ob sie im Inland u.a. einen Wohnsitz hat. Gemäß § 26 Abs. 1 BAO hat jemand einen Wohnsitz im Sinn der Abgabenvorschriften dort, wo er eine Wohnung innehat unter Umständen, die darauf schließen lassen, dass er diese Wohnung beibehalten und benutzen wird. Das Bestehen eines Wohnsitzes ist steuerrechtlich stets an die objektive Voraussetzung des Besitzes - hier gleichbedeutend mit dem Innehaben - einer Wohnung geknüpft. Der Wohnsitzbegriff des Steuerrechtes knüpft an die tatsächliche Gestaltung der Dinge an. Um einen Wohnsitz im Sinne der Abgabenvorschriften zu begründen, bedarf es der tatsächlichen Verfügungsgewalt über bestimmte Räumlichkeiten, die nach der Verkehrsauffassung zum Wohnen geeignet sind, also ohne wesentliche Änderungen jederzeit zum Wohnen benutzt werden können und ihrem Inhaber nach Größe und Ausstattung ein dessen persönlichen Verhältnissen entsprechendes Heim bieten (vgl. VwGH 4.9.2014, 2011/15/0133; 27.1 1.2017, Ra 2015/1 5/0066, mit weiteren Nachweisen). Unter dem "Innehaben" einer Wohnung ist die rechtliche und tatsächliche Möglichkeit, über diese Wohnung zu verfügen, insbesondere sie für den Wohnbedarf jederzeit benützen zu können, zu verstehen (VwGH 23.2.2010, 2007/15/0292). Da ein Mensch mehrere Wohnungen innehaben kann, sind gleichzeitig auch mehrere Wohnsitze möglich (vgl. VwGH 3.7.2003, 99/15/0104, mit weiteren Nachweisen). Es ist nicht entscheidend, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird; insbesondere trifft es nicht zu, dass nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine bestimmte Mindestanzahl von jährlichen Nächtigungen Voraussetzung dafür ist, eine Wohnung als Wohnsitz iSd § 26 Abs. 1 BAO zu qualifizieren. Entgegen der Ansicht des Bundesfinanzgerichts ergibt sich dieses Erfordernis auch nicht aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 20. Juni 1990, 89/16/0020, in dem auf einen Artikel von Weinzierl, Zum steuerlichen Begriff des Wohnsitzes, FJ 1974, S 51 ff Punkt 6.2. Abs. 2, und die dort wiedergegebene Rechtsprechung verwiesen wird. In dem angeführten Erkenntnis vom 5. September 1969, 698/69, Slg. 3947/F, wird lediglich ein Sachverhalt behandelt, in dem eine Wiener Wohnung nach den unstrittigen Feststellungen etwa zwei bis drei Monate im Jahr von einer überwiegend in der Schweiz lebenden Beschwerdeführerin benützt worden war, was von der seinerzeitigen Rechtsmittelbehörde als nicht ausreichend angesehen wurde, um von einem österreichischen Wohnsitz ausgehen zu können. Der Verwaltungsgerichtshof widersprach dieser Beurteilung, was aber nicht den vom Bundesfinanzgericht offenbar gezogenen Gegenschluss zulässt, dass ohne das damals vorliegende zeitliche Element der "Benützung der Wohnung durch etwa zwei bis drei Monate im Jahr", das Vorliegen eines österreichischen Wohnsitzes zu verneinen gewesen wäre. Das angefochtene Erkenntnis erweist sich nach dem Gesagten als mit inhaltlicher Rechtswidrigkeit belastet. Es war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG aufzuheben. (VwGH 05.03.2020, Ra 2019/15/0145). Der Verwaltungsgerichtshof hat damit rechtlich bindend klargestellt, dass zur Beurteilung einer Wohnung als Wohnsitz iSd § 26 Abs. 1 BAO - das Bestehen eines Wohnsitzes steuerrechtlich stets an die objektive Voraussetzung des Besitzes (dem "Innehaben") einer Wohnung geknüpft ist, - unter dem "Innehaben" einer Wohnung die rechtliche und tatsächliche Möglichkeit, über diese Wohnung zu verfügen zu verstehen ist, und - es nicht entscheidend ist, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird (keine bestimmte Mindestanzahl von jährlichen Nächtigungen): Es ist nicht entscheidend, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird. insbesondere trifft es nicht zu, dass nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine bestimmte Mindestanzahl von jährlichen Nächtigungen Voraussetzung dafür ist, eine Wohnung als Wohnsitz iSd § 26 Abs. 1 BAO zu qualifiziere (nochmals VwGH 05.03.2020, Ra 2019/15/0145, Rn 18, mwN). Bei Erfüllung der Voraussetzungen der tatsächlichen Verfügungsgewalt (Schlüsselgewalt), sowie der Beibehaltung und Benutzung für Zwecke des eigenen Wohnens - gegebenenfalls gemeinsam mit anderen Wohnungen - besteht somit kein zeitliches Mindestmaß an Übernachtungstagen (keine jährliche Mindestnutzungsdauer) und liegt ein österreichischer Wohnsitz vor. Diese Aussagen wurde im Erkenntnis Ra 2021/13/0080 vom 21.07.2021 dahingehend konkretisiert, dass die Annahme eines Wohnsitzes bei geringer Nutzung der Wohnung für eigene Wohnzwecke zwar nicht ausgeschlossen ist, es kommt allerdings schon dem Gesetzeswortlaut nach darauf an, dass auch objektive Umstände darauf schließen lassen, dass die Wohnung beibehalten und benützt wird. Bei Beurteilung des Vorliegens dieser objektiven Umstände ist eine - wenn auch nur fallweise - Nutzung zu berücksichtigen. Dementsprechend können Wohnungen, die zB ausschließlich aus Gründen der Kapitalanlage erworben werden (sogenannte Anleger- oder Vorsorgewohnungen) und vom Steuerpflichtigen nicht genutzt werden (und vielleicht auch nicht vermietet werden), keine Wohnsitze iSd § 26 Abs 1 BAO begründen (vgl. immo aktuell 2021/43, S. 228): Im vorliegenden Fall wurde aber das strittige Objekt ... von diesem [Anm. BFG: dem Steuerpflichtigen] nie zu Wohnzwecken genutzt. Das Objekt wurde vor Jahren mit dem Verwendungszweck als Auszughaus oder zur Erbabfertigung angeschafft. Daraus können keine Umstände objektiver Natur abgeleitet werden, die darauf schließen ließen, dass der Steuerpflichtige die Wohnung beibehalten und benutzen werde. Eine Anschaffung für Zwecke einer Erbabfertigung würde ... einen Wohnsitz ausschließen, da es sich um eine bloße Kapitalanlage handelte. Die Absicht, diese Wohnung in fernerer Zukunft allenfalls als Auszughaus zu benutzen, führt ebenfalls nicht zur Beurteilung dieser Wohnung als gegenwärtiger Wohnsitz (VwGH 21.07.2021, Ra 2021/13/0080, Rn 20, mwN). Die für die Frage des Wohnsitzes iSd § 26 BAO relevante Voraussetzung der "Innehabung" wurde vom Verwaltungsgerichtshof auch in seiner Entscheidung Ra 2023/15/0053 vom 06.06.2024 aufgegriffen. Diese Entscheidung ist für das gegenständlichen Beschwerdeverfahren - neben der Definition zur "Innehabung" - deshalb von besonderer Relevanz, da im genannten Revisionsverfahren der Revisionswerber ebenfalls in StaatX wohnhaft war, die Einkommensteuerbescheide 2007 bis 2009 zunächst ebenso auf Grundlage der eingereichten Einkommensteuererklärungen für beschränkt Steuerpflichtige ergingen (erfasst wurden lediglich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) und nach einer Außenprüfung die belangte Behörde die Wiederaufnahme - gestützt auf den Außenprüfungsbericht - damit begründete, dass die Tatsache der Innehabung einer Wohnung in G zum Zeitpunkt der Erlassung der Erstbescheide, ebenso wie der jeweils länger als sechs Monate in Österreich dauernde Aufenthalt, nicht bekannt gewesen sei. Der Revisionswerber erhob dagegen Beschwerde und brachte im Wesentlichen vor, er sei in StaatX unbeschränkt steuerpflichtig und habe dort den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen. Die Wohnung in G werde während seiner Österreichaufenthalte gelegentlich von ihm benützt, unter anderem aus abwicklungstechnischen Gründen auch für die Postsendungen aus Österreich und Deutschland. Aus den vom Finanzamt herangezogenen Tatsachen könne kein inländischer Wohnsitz bzw. gewöhnlicher Aufenthalt abgeleitet werden. Angefochten wurden im Verfahren nur die Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren, nicht die Sachbescheide. Gegen die abweisende Entscheidung des Bundesfinanzgerichts - der Revisionswerber habe in Österreich einen Wohnsitz, weil er über die Wohnung in G die Verfügungsgewalt habe, diese jederzeit für sein Wohnbedürfnis habe nutzen können und dies auch getan habe - wurde Revision wegen Aktenwidrigkeiten und fehlerhafter Beweiswürdigung erhoben. Der Verwaltungsgerichtshof wies die Revision zurück, und judizierte zu den Begriffen "Wohnung" und "Innehaben " wie folgt: "Eine Wohnung können Untermietzimmer sowie im Falle einer Dauermiete sogar Hotelzimmer sein. Innehaben bedeutet, über eine Wohnung tatsächlich oder rechtlich verfügen zu können, sie also jederzeit für den eigenen Wohnbedarf benutzen zu können. Die Wohnung muss nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bilden und es bedarf auch keiner ununterbrochenen tatsächlichen Nutzung dieser" (VwGH 06.06.2024, Ra 2023/15/0053, Rn 13-1 5, mwN). Dieser letzten Entscheidung folgend, konkretisierte der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis Ra 2023/15/0043 vom 27.05.2025: Innehaben bedeutet, über eine Wohnung tatsächlich oder rechtlich verfügen zu können, sie also jederzeit für den eigenen Wohnbedarf benutzen zu. Die "Umstände" müssen objektiver Natur, d.h. durch das äußerlich wahrnehmbare Verhalten des Steuerpflichtigen erkennbar sein. Auf die subjektive Absicht des Steuerpflichtigen kommt es nicht an. Es ist dabei nicht entscheidend, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird. Die Wohnung muss nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bilden, und es bedarf auch keiner ununterbrochenen tatsächlichen Nutzung dieser Wohnung (VwGH 27.05.2025, Ra 2023/15/0043, Rn 19f, mwN). In seinem jüngsten Erkenntnis zu § 26 Abs. 1 BAO vom 25.06.2025, Ra 2021/13/0143, hielt der Verwaltungsgerichtshof fest: Unter dem "Innehaben" einer Wohnung ist die rechtliche und tatsächliche Möglichkeit, über diese Wohnung zu verfügen, insbesondere sie für den Wohnbedarf jederzeit benützen zu können, zu verstehen. Es ist nicht entscheidend, in welchem zeitlichen Ausmaß eine Wohnung tatsächlich genutzt wird. Wird eine Wohnung durch ihren Eigentümer vermietet und hat der Eigentümer nicht die Möglichkeit zur jederzeitigen Benutzung der Wohnung, dann liegt für ihn hinsichtlich dieser Wohnung kein Wohnsitz vor (VwGH 25.06.2025, Ra 2021/13/0143, Rn 35, mwN). Zusammenfassend lassen sich aus den genannten Judikaten festhalten (vgl. auch Bendlinger/Turpin in Rzeszut/Tanzer/Unger, BAO: Stoll Kommentar - Digital First2.12 2025, § 26 BAO Rz 9, 13, 16-18, 20 und 22):