BFG RV/7103931/2023

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. Ilse Rauhofer in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Deloitte Tax Wirtschaftsprüfungs GmbH, Renngasse 1 Tür Freyung, 1010 Wien, über die Beschwerden vom 4. September 2023 gegen insgesamt 59 Bescheide des Finanzamtes Österreich, Dienststelle für Sonderzuständigkeiten vom 4. März 2021, 10. Februar 2021 und vom 8. August 2021 betreffend Gebühren gemäß § 33 TP 9 GebG (insgesamt 30 Bescheide) und Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG (insgesamt 29 Bescheide), alle zur Steuernummer ***BF1StNr1*** (siehe dazu die Aufstellung am Beginn der Entscheidungsgründe) zu Recht erkannt: I.1.1 Die Beschwerden gegen die 23 Bescheide betreffend Gebühren gemäß § 33 TP 9 GebG für die sog. "Dienstbarkeitsverträge genutzt" mit den ErfNr. [...] werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. I.1.2 Den Beschwerden gegen die 7 Bescheide betreffend Gebühren gemäß § 33 TP 9 GebG für die sog. "Dienstbarkeitsverträge ungenutzt" mit den ErfNr. [...] wird teilweise Folge gegeben und die Bescheide gemäß § 279 BAO jeweils insofern abgeändert, als die Gebühr ausgehend von einer Bemessungsgrundlage iHv € 600,00 unter Anwendung eines Steuersatzes von 2% mit € 12,00 festgesetzt wird. I.2 Den Beschwerden gegen die 29 Bescheide betreffend Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG zu den nachstehend angeführten ErfNr. wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben und die Bescheide aufgehoben. [...] II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Aufstellung der angefochtenen Bescheide im gegenständlichen Verfahren [...] ***Vertragdaten und Geschäftszahlen *** I. Bisheriger Verfahrensablauf Anzeige von Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträgen im Jahr 2020 Mit Schreiben vom 10.7.2020 zeigte das Notariat ***NOTAR*** (kurz Notar) dem Finanzamt Österreich, Dienststelle für Sonderzuständigkeiten (kurz FA) mehrere von der ***Bf1*** (die nunmehrige Beschwerdeführerin, kurz Bf.) als Berechtigte im Jahr 2014 und 2015 mit diversen Liegenschaftseigentümern abgeschlossene "Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge" samt "Ergänzungsvereinbarungen" an, bei denen im Jahr 2020 die notarielle Beglaubigung der Unterschriften der Vertragsparteien erfolgt ist. Außenprüfung zu ABNr. 13/023/20 In der Folge führte das FA im Zeitraum 4.11.2020 bis 15.06.2023 (mit coronabedingten Unterbrechungen) bei der Bf. eine gebührenrechtliche Außenprüfung betreffend den Zeitraum 2014 - 2020 durch. Der Bescheid über einen Prüfungsauftrag vom 23.10.2020 zu ABNr. 13/023/20 wurde der Bf. am 4.11.2020 ausgehändigt. Auf eine Anfrage des Finanzamtes vom 17.12.2020 antwortete die steuerliche Vertretung der Bf. ua. wie folgt: "… im Zuge der Betriebsprüfung der ***Bf1*** kam es zur Überprüfung eines in 2014 geschlossenen Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsvertrags zwischen der ***BF*** und Hr. ***A*** über die Nutzung des Gst ***. Hierbei ist aufgefallen, dass für den vorliegenden Vertrag augenscheinlich keine Rechtsgeschäftsgebühren abgeführt wurden. Im Folgenden möchten wir hierzu kurz ausführen. Die im Vertrag beschlossenen Rechte könnten unter § 33 TP 9 GebG fallen und würden dann unter Berücksichtigung der weiteren Voraussetzungen (insbes. § 15 GebG) eine Gebührenschuld ausgelöst haben. Bei Vertragsabschluss ist von unseren Mitarbeitern der Vertrag als "Optionsvertrag" angesehen worden, da man sich die Grundstücke auf dem später die Windräder errichtet werden, sichern wollte. Gem § 16 Abs 1 ZI lit a GebG würde die Gebührenschuld im Zeitpunkt der Unterzeichnung der Vertragsparteien entstehen, im vorliegenden Sachverhalt der 23.04.2014 bzw 04.05.2014. Nachfolgend hat die Abfuhr der Gebühr gern § 31 Abs 1 GebG bei Rechtsgeschäften, für die eine Hundertsatzgebühr mit Bescheid festzusetzen ist, soweit nicht anders bestimmt, mit bescheidmäßiger Festsetzung bis zum 15. des zweitfolgenden Monats zu erfolgen. Im Fall einer Selbstbemessung nach § 3 Abs 4 GebG gilt ebenso der 15. des zweitfolgenden Monats als Frist. Im vorliegenden Fall erfolgte augenscheinlich irrtümlich keine Vergebührung. Das Gebührengesetz sieht keine eigene Verjährungsfrist vor und bezieht sich auf § 207 ff BAO. Die Verjährungsfrist zu Festsetzung der vorliegenden Abgabe beträgt somit 5 Jahre und beginnt mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Im vorliegenden Fall begann die Verjährung somit mit 01.01.2015 und endete mit 31.12.2019. Unseres Wissens nach liegen keine Verlängerungshandlungen (Amtshandlungen nach außen) vor, welche zur Verlängerung der Verjährungsfrist gem § 209 BAO führen. Zusammengefasst ist daher bei Entstehung der Abgabenschuld im Mai 2014 und keinen vorliegenden Verlängerungstaten von einer Verjährung zur Festsetzung der Rechtsgeschäftsgebühr mit 31.12.2019 auszugehen. Nach telefonischer Besprechung übermittelte die steuerliche Vertretung der Bf. dem FA mit Schreiben vom 26.2.2021 die von der Bf. im prüfungsgegenständlichen Zeitraum im Zusammenhang mit der Errichtung von Windenergieanlagen abgeschlossen Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge (Anlage ./1 "Dienstbarkeitsverträge genutzt" sowie Anlage ./2 "Dienstbarkeitsverträge ungenutzt") und führte zum Sachverhalt aus wie folgt: "Vorab ist zu erwähnen, dass wir für die Darlegung des Sachverhalts und den weiteren Ausführungen in dieser Eingabe einen der abgeschlossenen Verträge exemplarisch herangezogen haben (Anlage ./3 Dienstbarkeitsvertrag ***A***), die untenstehenden Ausführungen aber aufgrund gleichen Inhalts sowie gleicher Vorgehensweise hinsichtlich des Abschlusses der Verträge und der Einräumung der Dienstbarkeiten für sämtliche Verträge der Anlage ./1 und Anlage ./2 gelten. Die ***Bf1*** betreibt mehrere Windparks unter andrem auch jene in der Region ***ORT***. Die Fördertarife für die Windenergieanlagen (WEA) im Windpark ***ORT*** 1 sowie im Windpark ***ORT*** 2 sind im Jahr 2016 bzw im Jahr 2017 ausgelaufen. Die in den jeweiligen Windparks befindlichen WEAs sollten in diesem Zuge gegen neue Anlagen getauscht werden. Dazu wurden bereits in den Jahren 2012 sowie 2013 damit begonnen ein Konzept zu entwickeln, wie ein solches Repowering (Austausch der alten Anlagen gegen Neue) aussehen könnte. Zur Konzeptentwicklung wurde eine externe Studie in Auftrag gegeben. Im 4. Quartal des Jahres 2013 lag ein optimiertes Konzept zu den Windparks vor. Kurze Zeit später, konkret im 1. Quartal 2014, wurde von der ***Bf1*** damit begonnen, die prüfungsanhängigen Verträge mit den betreffenden Liegenschaftseigentümern abzuschließen. Die als Grund- und Dienstbarkeitsverträge bezeichneten Verträge werden unter Anschluss eines groben Lageplans abgeschlossen (vgl Seite 9 der Anlage ./3) und dienen im Wesentlichen dazu, sich die für die Errichtung der WEAs abstrakt in Frage kommenden Grundstücksflächen im Voraus gegenüber Konkurrenzunternehmen zu sichern. In Österreich sind die geeigneten Flächen, auf welchen die Umsetzung solcher Projekte realisiert werden kann, nur begrenzt verfügbar. Zum einen liegt dies daran, dass Grundstücksflächen, welche sich beispielsweise neben dicht besiedeltem Wohngebiet befinden, von Beginn an ausscheiden, da eine behördliche Bewilligung auf solchen Flächen grundsätzlich auszuschließen ist. Zum anderen müssen die Grundstücksflächen auch im Hinblick auf eine gute Stromernte geeignet sein (insbesondere müssen die Windverhältnisse geeignet sein), Weiters muss darauf Bedacht genommen werden, dass die Grundstücke zumindest abstrakt für eine künftige behördliche Bewilligung in Frage kommen. Zu Beginn eines Projektes zur Errichtung von WEAs liegt daher, unabhängig davon ob in weiterer Folge eine behördliche Bewilligung erteilt wird, zunächst primär der Fokus auf der reinen Sicherung von geeigneten Grundstücken, da man sonst von den Konkurrenzunternehmen von den ohnehin nur begrenzt verfügbaren Standorten verdrängt wird. Die gegenständlichen Verträge mit den betroffenen Liegenschaftseigentümern wurden im Wesentlichen in den Jahren 2014 und 2015 abgeschlossen. Nach Unterzeichnung der gegenständlichen Verträge wurde den Grundstückseigentümern das vereinbarte Entgelt für die Einräumung der Option überwiesen (vgl Seite 13 der Anlage ,/3). Die Umwidmung der für die Errichtung der WEAs benötigten Flächen auf den jeweiligen Grundstücken erfolgte im 3. Quartal 2015 - ein Jahr später, im 3. Quartal 2016, erfolgte die behördliche Bewilligung des Projekts. Der neue Fördervertrag für den Windpark ***ORT*** 1 sowie den Windpark ***ORT*** 2 lag erst im 4. Quartal 2019 vor. Beginnend mit dem 2. Quartal 2020 wurden die Dienstbarkeiten aus den in den Jahren 2014 und 2015 abgeschlossenen Verträgen durch Eintragung in das Grundbuch begründet sowie Ergänzungsvereinbarungen mit den jeweiligen Grundstückseigentümer hinsichtlich der 2014 bzw 2015 errichteten Verträge abgeschlossen (Anlage ./4 Ergänzungsvereinbarung ***A***. Für die Einräumung der Dienstbarkeiten wurden die auf den Verträgen aus den Jahren 2014 und 2015 geleisteten Unterschriften der Parteien notariell beglaubigt sowie die Ergänzungsvereinbarungen, ebenfalls unter notarieller Beglaubigung, von den Vertragsparteien unterzeichnet (vgl. Seite 13 bis 16 der Anlage ./4). Der Inhalt der Ergänzungsvereinbarungen betraf (i) eine einmalige Vergütung für die Einräumung von Leitungsrechten; (ii) den Austausch des bisherigen Lageplans gegen einen aktualisierten Lageplan; (iii) die Übertragung der Rechte und Pflichten aus dem Dienstbarkeitsvertrag von der ***Bf1*** an die ***BF***park ***ORT*** ***RECHTSNACHFOLGERIN*** spätestens im Zeitraum 2023/2024; (iv) die Möglichkeit der Einverleibung der uneingeschränkten Dienstbarkeit des Geh-und Fahrrechtes sowie der Errichtung und des Betriebs von einer WEA im Umfang des Punktes 1.3. des Dienstbarkeitsvertrages zugunsten der ***BF***park ***ORT*** ***RECHTSNACHFOLGERIN***. Die Möglichkeit der Übertragung der Rechte und Pflichten auf Dritte wurde bereits in den Grund- und Dienstbarkeitsverträgen aus 2014 und 2015 unter Punkt 7 vereinbart. Im Zuge der Unterzeichnung der Ergänzungsvereinbarungen wurden die alten Lagepläne gegen konkrete Lagepläne ausgetauscht, auf dessen Basis das Entgelt gemäß Punkt 2.1. des Vertrages nunmehr berechnet werden konnte. Die ***Bf1*** ist im Zeitpunkt der erstmaligen Unterzeichnung der Verträge in den Jahren 2014 bzw 2015 davon ausgegangen, dass es sich bei den mit den Grundstückseigentümern abgeschlossenen Verträgen um Optionsverträge handelt, durch welche lediglich die Option auf eine in der Zukunft gerichtete Einräumung der Dienstbarkeit eingeräumt wird (vgl dazu Anlage ,/5 Aktenvermerk ***BF***). Bei Abschluss der betreffenden Verträge war den Vertragsparteien klar, dass Dienstbarkeiten - sofern überhaupt eine behördliche Bewilligung zur Errichtung von WEAs erteilt wird - jedenfalls nur in einer abgeänderten Form abgeschlossen werden und dass die Verträge lediglich der vorsorglichen Sicherung von geeigneten Grundstücken dienen. Einige der Verträge, welche in den Jahren 2014 und 2015 abgeschlossen wurden, wurden in weiterer Folge nicht genutzt weshalb es auch zu keiner Einverleibung einer Dienstbarkeit auf diesen Grundstücken gekommen ist (Anlage ./2 Dienstbarkeitsverträge ungenutzt). Vor diesem Hintergrund ist der wirtschaftliche Charakter der Verträge als bloße Option offenkundig, deren gebührenrechtliche Einordnung noch bis vor Kurzem sehr unsicher war, wie in der Folge dargelegt wird." Mit Schreiben vom 28.11.2022 forderte das FA von der steuerlichen Vertretung der Bf. Informationen über die Höhe der Entschädigungen betreffend Flurschäden gemäß Pkt 6 der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge an. Zur Beantwortung übersande die steuerliche Vertretung der Bf. dem FA am 19.1.2023 eine Aufstellung mit den bezahlten Flurschäden. Mit Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 15.6.2023 wurde die Außenprüfung zu ABNr. 13/023/20 abgeschlossen. Gebührenbescheide 2021 Bereits während der laufenden Außenprüfung erfolgte für einzelne Verträge eine Festsetzung der Dienstbarkeitsgebühr, und zwar mit Bescheid vom 10.02.2021 zu ErfNr ***1*** für den Vertrag der Bf. mit ***B*** vom 17.4.2015 (beim BFG anhängige Beschwerde zu Gz. RV/7103937/2023) und mit Bescheid vom 04.03.2021 zu ErfNr ***2*** für den Vertrag der Bf. mit ***C*** vom 25.04./02.05.2019 (beim BFG anhängige Beschwerde zu Gz. RV/7103931/2023). Für diese Verträge wurde vom FA keine Gebührenerhöhung festgesetzt. Gebührenbescheide und Bescheide über eine Gebührenerhöhung 2023 Weiters wurde nach Abschluss der Außenprüfung zu ABNr. 13/023/20 am 8.8.2023 vom Finanzamt Österreich gegenüber der ***Bf1*** für insgesamt 29 weitere Verträge Gebührenbescheide und Bescheide über eine Gebührenerhöhung erlassen (siehe dazu die in der Anlage ./1 zur Beschwerde vom 4.9.2023 aufgezählten Bescheide). In der Begründung verwies das Finanzamt im Wesentlichen auf das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung und die Niederschrift NS über die Schlussbesprechung und erklären diese zu einem integrierenden Bestandteil des Bescheides. Als Bemessungsgrundlage wurde jeweils das 9-fache des jährlichen Entgelts für die jeweilige Teilfläche zuzüglich 20 % Umsatzsteuer sowie das einmalige Optionsentgelt von netto € 500,00 zuzüglich 20 % Umsatzsteuer angesetzt und dazu festgehalten, dass gemäß § 26 GebG bedingte Leistungen und Lasten als unbedingte gelten und für die Festsetzung der Gebühr der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgeblich sei. Zur Verjährung führte das FA aus, dass die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen und daher die Verjährungsfrist 10 Jahre betrage, eindeutige, ausdrückliche und nachprüfbare bescheidmäßige Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraussetze. Die Abgabenhinterziehung erfordere Vorsatz als Schuldform. Vorsätzliches Handeln beruhe nach ständiger Rechtsprechung des VwGH zwar auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang, sei aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters zu erschließen, wobei sich die diesbezügliche Schlussfolgerungen als Ausfluss der freien Beweiswürdigung erweisen (VwGH v.23.02.2010 2007/15/02 92 und v.23.06.1992, 92/14/0036). Die Gesellschaft habe in den Verträgen ausdrücklich auf die Gebührenpflicht und die Höhe hingewiesen und darauf, dass sie die Vergebührung vornehmen. Die Gesellschaft habe aufgrund ihrer Tätigkeit lfd Dienstbarkeitsverträge abgeschlossen. Es sei ihr daher bekannt gewesen, dass es sich um gebührenpflichtige Verträge handle und habe sie die Vergebührung trotzdem nicht vorgenommen. Durch die unterlassene Anmeldung sei eine Abgabenverkürzung der zu erhebenden Gebühr zumindest billigend in Kauf genommen worden. Es sei hier zumindest dolus eventualis gegeben. Die Bescheide über eine Gebührenerhöhung enthalten ebenfalls einen Hinweis aus das Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung und die Niederschrift über die Schlussbesprechung und erklären diese zu einem integrierenden Bestandteil des Bescheides. Weiters wird wie in den Gebührenbescheiden begründet, weshalb zumindest dolus eventualis gegeben sei. Das Ausmaß der Gebührenerhöhung mit 20% wurde in der Niederschrift wie folgt begründet: Die Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG 1957 wird zur Sicherung der Einhaltung der Gebührenvorschriften in Ausübung des Ermessens und unter Berücksichtigung der Ermessenskriterien in Höhe von 20 % der verkürzten Gebühr festgesetzt, da die Gebührenanzeige bzw. Gebührenentrichtung nicht rechtzeitig erfolgte. Die Festsetzung erfolgt unter Berücksichtigung der maßgeblichen Umstände, inwieweit das Erkennen der Gebührenpflicht der Schrift bzw. des Rechtsgeschäftes zugemutet werden konnte. Weiters wurde berücksichtigt, ob die Gebührenanzeige geringfügig oder verspätet erstattet wurde, sowie ob eine Verletzung der Gebührenbestimmungen erstmalig oder wiederholt erfolgt ist. Das Erkennen der Gebührenpflicht kann deshalb zugemutet werden, da Sie verpflichtet wären, sich über die Gesetze zu informieren zumal auch eine Notariatskanzlei bei der Vertragsgestaltung mitgewirkt hat." Beschwerden vom 4.9.2023 Am 4.9.2023 brachte die Bf. gegen die in den Anlagen ./1 und ./1a aufgezählten Bescheide Beschwerden ein (hinsichtlich der Bescheide aus 2021 nach Fristerstreckung): Anlage 1 [...] Anlage 1a [...] Dazu wird bemerkt, dass von den in der Anlage 1a genannten Bescheiden folgende dem BFG nicht vorgelegt wurden und daher nicht Gegenstand des Beschwerdeverfahrens vor dem BFG sind: [...] Geltend gemacht wurden folgende Beschwerdegründe: a. Eingetretene Festsetzungsverjährung für im Kalenderjahr 2014 abgeschlossene Verträge Aus dem Verhalten der Bf. könne kein vorsätzliches Verhalten zur Abgabenhinterziehung iSd § 33 FinStrG abgeleitet werden. Vielmehr sei die Bf. im Zeitpunkt des erstmaligen Vertragsabschlusses einem Irrtum unterlegen und habe es dadurch eben gerade nicht für möglich gehalten hat, dass ein gebührenpflichtiger Sachverhalt verwirklicht wird. Der Bf. könne kein vorsätzliches Verhalten vorgeworfen werden und könne auch die längere Verjährungsfrist iSd § 207 Abs 2 BAO nicht zur Anwendung gelangen. Die Festsetzung der Gebühren sowie der Gebührenerhöhungen betreffend die Verträge aus dem Jahr 2014 erfolgte daher, aufgrund bereits eingetretener Festsetzungsverjährung iSd § 207 BAO, jedenfalls zu spät, weshalb die hinsichtlich der Verträge aus 2014 erlassenen Gebührenbescheide und Gebührenerhöhungsbescheide ersatzlos aufzuheben seien. b. Rechtswidrige, doppelte Vergebührung derselben Urkunden (i) bei Abschluss der Ergänzungsvereinbarungen 2020 und (ii) nachträglicher Vergebührung der Urkunden aus 2014 und 2015 Mit den Ergänzungsvereinbarungen 2020 seien die hier beschwerdegegenständlichen Verträge (soweit "genutzte Verträge" betroffen sind), wenn auch aufgrund einer verspäteten Anzeige, bereits in der richtigen Höhe vergebührt worden. Insgesamt sei daher bereits im Jahr 2020 durch die Anzeige und Abfuhr der Gebühren der rechtsrichtige Zustand hinsichtlich der gebührenrechtlichen Behandlung der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge aus den Jahren 2014 und 2015 hergestellt worden. Eine (nochmalige) Vergebührung eben dieser Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge würde jener Vervielfachung der Gebühr entsprechen, die der VfGH mit der Aufhebung des § 25 GebG als verfassungswidrig erachtete. Daher seien die angefochtenen Bescheide mit Rechtswidrigkeit behaftet. c. Rechtswidrigkeit der Bescheide in Anlage ./1a Die in Anlage ./1a angeführten Bescheide seien aus den oben angeführten Gründen ebenso rechtswidrig. Weiters sei - wie aus der Tabelle in Anlage ./1a zu entnehmen- in einigen Fällen eine Gebührenvorschreibung sowohl gegenüber der Bf. als auch gegenüber der ***BF***park ***ORT*** ***RECHTSNACHFOLGERIN*** erfolgt, was offensichtlich rechtswidrig sei (gekennzeichnet in Anlage ./1a mit Anmerkung "Doppelt festgesetzt"). d. Rechtswidrige Vergebührung von Umsatzsteuer Bei sämtlichen Bescheiden in Anlage ./1 und ./1a, bei denen die Abgabenbehörde Umsatzsteuer zur Bemessungsgrundlage hinzugerechnet hat, sei die Gebührenbemessung auch der Höhe nach rechtswidrig, zumal es sich um umsatzsteuerbefreite Umsätze handle, bei denen - sofern es sich überhaupt um Unternehmer handle (dies wurde von der Abgabenbehörde nicht festgestellt) - die Umsatzsteuer gemäß § 6 Abs 1 Z 16 UStG 0% betrage. Beantragt wurde jeweils die ersatzlose Aufhebung der Bescheide, in eventu die Abänderung der Gebührenbemessungsgrundlage indem keine Umsatzsteuer in die Gebührenbemessungsgrundlage einbezogen wird, eine Entscheidung durch den Senat gemäß § 272 Abs 2 Z 1 BAO sowie die Durchführung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs 1 Z 1 BAO. Weiters beantragte die Bf. das Unterbleiben der Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 Abs 2 lit a BAO und die Direktvorlage der Beschwerden an das Bundesfinanzgericht. Vorlage der Beschwerden ans BFG Mit Vorlageberichten vom 1.12.2023 zu Gz. Geschäftszahlen, vom 4.12.2023 zu Gz. Geschäftszahlen und Geschäftszahlen legte das FA die Beschwerden der Bf. gegen insgesamt 59 Bescheide dem BFG zur Entscheidung vor (30 Bescheide betreffend Gebührenfestsetzungen nach § 33 TP 9 GebG und 29 Bescheide betreffend Gebührenerhöhung nach § 9 Abs. 2 GebG - siehe dazu die Aufstellung am Beginn der Entscheidungsgründe). Die in den Schriftsätzen der Bf. angesprochenen Beschwerden der ***RECHTSNACHFOLGERIN5*** sind in der Gerichtsabteilung 1096-1 unter RV/7102807/2024 ua anhängig und nicht Gegenstand dieser Entscheidung. Ergänzender Schriftsatz der Bf. vom 7.10.2024 Am 7.10.2024 brachte die Bf. einen ergänzenden Schriftsatz ein, in dem im Wesentlichen geltend gemacht wurde, dass die nach dem 1.1.2019 abgeschlossenen Dienstbarkeitsverträge gemäß § 35 Abs 7 GebG befreit seien und wurde dazu eine Tabelle angeschlossen. Dieser Schriftsatz wurde mit Beschluss vom 22.1.2025 ans FA weitergeleitet. Vorhalt des BFG an die Bf. vom 3.2.2025 Am 3.2.2025 richtete das BFG einen Vorhalt zu den Themen "Doppelbemessung" und "Verjährung" an die Bf. Stellungnahme des Finanzamtes Österreich vom 18.2.2025 Am 18.2.2025 brachte das FA eine Stellungnahme zur Ergänzung der Bf. vom 7.10.2024 ein, in dem darauf verwiesen wurde, dass in den gegenständlichen Dienstbarkeitsverträgen der Bf. mit ***C*** der Bf. gemäß Punkt 1.3 das dingliche Recht der Dienstbarkeit der Überstreichung der Rotorflächen einer Windparkanlage sowie zu diesem Zweck die Zu- und Abfahrt und das Grundstück jederzeit zu betreten und mit Fahrzeugen jeder Art zu befahren, eingeräumt werde. Aufgrund des im Gebührengesetzt geltenden Urkundenprinzips (§ 17 GebG) sei für die Festsetzung der gebühren der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend. Da in gegenständlichem Vertrag kein Leitungsrecht eingeräumt werde, könne die Befreiung gemäß § 35 Abs. 7 GebG nicht zur Anwendung kommen. Ein Eingehen auf die anderen Punkte in der Ergänzung zur beschwerde würden sich daher erübrigen. Diese Stellungnahme wurde mit Beschluss des BFG vom 18.2.2025 an die Bf. weitergeleitet. Stellungnahme der Bf. vom 27.2.2025 Am 27.2.2025 brachte die Bf. eine ergänzende Stellungnahme zu den Themen "Verjährung" und "Doppelvergebührung" beim BFG ein und regte die Abhaltung eines Erörterungstermines gemeinsam mit dem Parallelverfahren (RV/7102807/2024) an. Zum Verjährungsbeginn nach § 208 Abs 1 lit d BAO bei Vorliegen einer Ungewissheit iSd § 200 BAO führte die Bf. ua aus, dass sie zwar wie das BFG der Ansicht sei, dass bei Abschluss der "Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge" der Jahre 2014 und 2015 eine Ungewissheit iSd § 200 BAO vorgelegen sei, die erst beseitigt worden sei, als das Ausmaß der dauerhaft verbauten Quadratmeter und der überstrichenen Quadratmeter der Rotorblätter feststand (somit im Zeitpunkt der Ergänzungsvereinbarungen). § 208 Abs 1 lit d BAO habe den besonderen Fall vor Augen, dass der endgültigen Abgabenfestsetzung aufgrund von Ungewissheit eine bloß vorläufige Festsetzung gemäß § 200 BAO vorangegangen sei. Auch eine vorläufige Abgabenfestsetzung nach § 200 BAO unterliege der Festsetzungsverjährung der §§ 207ff BAO. Nach der Generalklausel des § 208 Abs 1 lit a BAO beginne die relative Verjährungsfrist in den Fällen des § 207 Abs 2 BAO grundsätzlich mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch nach § 4 BAO entstanden ist. Ein vorläufiger Festsetzungsbescheid iSd § 200 BAO habe daher innerhalb dieser Verjährungsfrist zu ergehen. Nur wenn ein Abgabenanspruch aufgrund einer Ungewissheit vorläufig gemäß § 200 BAO festgesetzt wurde, komme für die endgültige Festsetzung § 208 Abs 1 lit d BAO als eine von der Grundregel des § 208 Abs 1 lit a BAO abweichende Sonderregelung zur Anwendung (vgl Hubmann, Verjährungsfalle bei vorläufiger Abgabenfestsetzung, AVR 2024, 76 (78)). Die relative Verjährungsfrist des § 208 Abs 1 lit d BAO betreffe sohin ausschließlich die Verjährung des Rechts, a. nach vorangegangener vorläufiger Festsetzung einer Abgabe gemäß § 200 Abs 1 BAO diese endgültig nach § 200 Abs 2 Satz 1 BAO festzusetzen, b. den vorläufigen Abgabenbescheid nach § 200 Abs 2 Satz 2 BAO für endgültig zu erklären oder c. bei bloß teilweiser Beseitigung der Ungewissheit - einen vorläufigen Abgabenbescheid durch einen anderen vorläufigen nach § 200 Abs 1 letzter Satz BAO zu ersetzen (vgl Hubmann, Verjährung bei mehrfach nach § 295 Abs 1 BAO geänderter vorläufiger Abgabenfestsetzung, AVR 2024, 244 (248)). Die Verjährung dieser explizit aus dem normalen Verjährungsregime herausgenommenen Rechte sei von jener des allgemeinen Festsetzungsrechts zu unterscheiden, deren Frist schon zuvor beginne. Da der bescheidmäßigen Festsetzung der Gebühren, die aus den Verträgen des Jahres 2014 resultieren, im gegenständlichen Sachverhalt keine vorangegangene vorläufige Festsetzung bzw ein vorläufiger Abgabenbescheid vorausgegangen sei, sei kein Raum zur Anwendung der Bestimmung des § 208 Abs 1 lit d BAO. Die Beurteilung, ob bereits Verjährung eingetreten ist, erfolge vielmehr ausschließlich nach Maßgabe des § 208 Abs 1 lit a BAO. Dementsprechend sei die Festsetzung der Gebühren betreffend die Verträge aus dem Jahr 2014, aufgrund bereits eingetretener Festsetzungsverjährung gemäß § 207 Abs 2 iVm § 208 Abs 1 lit a BAO zu spät erfolgt. Der Vollständigkeit halber sei darauf hingewiesen, dass der Zeitpunkt des tatsächlichen Wegfalls der Ungewissheit maßgebend sei, unabhängig davon, ob die Partei oder die Abgabenbehörde hiervon Kenntnis erlangt (vgl Ritz/Koran, BAO7 (2021), § 208 Rz 4). Gebührenerhöhungen iSd § 9 GebG seien Nebenansprüche und verjähren gemäß § 207 Abs 2 letzter Satz BAO gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe und dementsprechend auch die Gebührenerhöhungsbescheide für Verträge aus den Jahren 2014 aufgrund bereits eingetretener Festsetzungsverjährung rechtswidrig. Der Festsetzung der Gebühren, die aus den Verträgen der Jahre nach 2014 resultieren, stünde die Festsetzungsverjährung nicht entgegen. Voraussetzung für Verhängung einer Gebührenerhöhung nach § 9 Abs 2 GebG sei allerdings ein persönliches Verschulden beim Gebührenschuldner. Da ein solches persönliches Verschulden bei der Bf. nicht vorliege, wie bereits in den Rz 22ff der Beschwerde vom 4.9.2023 dargelegt, sei auch in diesem Fall die Erlassung der Gebührenerhöhungsbescheide zu Unrecht erfolgt. Zum Einwand "Rechtswidrige, doppelte Vergebührung derselben Rechtsgeschäfte" stimmte die Bf. dem BFG dahingehend zu, dass bei einer isolierten Betrachtungsweise rein auf die Bf. bezogen keine Doppelfestsetzung vorliege. Es sei insgesamt zu einer unrechtmäßigen Doppelfestsetzung gekommen. Es sei dem BFG grundsätzlich auch beizupflichten, dass der Inhalt der Ergänzungsvereinbarungen in einem isolierten Verfahren der Bf. nur insofern eine Rolle spiele, als daraus die Höhe des endgültigen Entgelts abgeleitet worden sei. Abschließend wurde noch festgehalten, dass der Einwand "Rechtswidrige Vergebührung Umsatzsteuer" von den obigen Ausführungen unberührt bleibt. Diese Stellungnahme der Bf. vom 27.2.2025 wurde gleichzeitig mit der Ladung zu einem Erörterungstermin auch dem FA übermittelt. Erörterungstermin vom 21.5.2025 - Gespräche zwischen Bf. und FA Am 21.5.2025 fand über Anregung der Bf. ein gemeinsamer Erörterungstermin für die Beschwerden der Bf. und der ***BF***park ***ORT*** ***RECHTSNACHFOLGERIN*** statt. Für beide beschwerdeführenden Parteien nahm Herr ***STB*** (kurz Stb) am Erörterungstermin teil und erklärte er, dass auch im Hinblick auf die abgabenrechtliche Geheimhaltung keine Bedenken gegen eine gemeinsame Durchführung des Erörterungstermins und die Abfassung einer gemeinsamen Niederschrift bestehen. Für die Verfahren der Bf. wurde dem Stb und dem FA eine Darstellung des bisherigen Verfahrensablaufes und des Sachverhaltes nach dem derzeitigen Ermittlungsstand überreicht (Beilage ./1 zur Niederschrift) und an Hand dessen die Sache referiert. Auf die Frage der Richterin, ob es zum Sachverhalt noch Ergänzungen gibt, antwortet der Stb: "Zum Sachverhalt direkt nicht." Auf die Frage des Stb, ob die Entscheidung des BFG vom 21.01.2019 (Anmerkung: Erekenntnis des BFG 21.01.2019, RV/7101538/2013) die Bf betraf, antwortete die Richterin: Ja, die Bf war damals auch die ***Bf1***. Der Stb. legte eine Aufstellung über die angefochtenen Bescheide und die betroffenen Verträge vor, die als Beilage ./2 zur Niederschrift genommen wurde. Darin sind "blau" die Verträge markiert, "rosa" die angefochtenen Bescheide und darin wird der Zeitstrahl dargestellt. Weiters wurde noch eine Aufstellung überreicht, die als Beilage ./3 zur Niederschrift genommen wurde. Zum Bescheid zur ErfNr. ***3*** betreffend ***D*** führte der Stb aus, dass da die Beschwerdeargumente nur hinsichtlich der USt zutreffen. Die Richterin verwies auf die Vorlageberichte und darin dieser Bescheid gar nicht genannt werde. Die Vertreter des Finanzamtes erklärten, dass es von ihrer Seite zum Sachverhalt keine Ergänzungen gäbe. Zu den hier strittigen Rechtsfragen, verwiesen die Parteien zunächst auf die Ausführungen in den bisherigen Schriftsätzen. Nach Erörterung der Rechts- und Sachlage vereinbarten die Parteien (Stb und FA Vertreter) noch Gespräche zu führen und dem Gericht bis zum 30.06.2025 über den Stand des Verfahrens zu berichten. In der Folge übermittelten die Bf. bzw. das FA der jeweils an die andere Partei versendeten E-Mailnachrichten mit möglichen "Einigungsvorschlägen" für Maßnahmen nach § 300 BAO. So übermittelte die Bf. dem FA am 26.8.2025 einen "Einigungsvorschlag" mit auszugsweise folgendem Inhalt: Im Rahmen des Erörterungstermines wurde von Seiten des Finanzamtes eine außergerichtliche Einigung unter der Bedingung, dass die Vergebührung der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge aus 2014 und 2015 sowie die Zessionsgebühr bestehen bleibt in Aussicht gestellt. Hinsichtlich der Doppelfestsetzung und der Erhöhungsbescheide wurde entsprechende Kompromissbereitschaft bekundet. Untenstehend dürfen wir daher den Folgenden, konkreten Vorschlag unterbreiten: • Die Festsetzung der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge aus den Jahren 2014 und 2015 iHv EUR gesamt 29.214,12 bleibt bestehen (siehe Anlage 1 Beschwerde 4.9.23 GB in Anlage ./1). • Von der Festsetzung der Ergänzungsvereinbarungen ("Doppelfestsetzung") iHv EUR 16.470,48 wird abgesehen (siehe Anlage 1 a Beschwerde 4.9.23 und Anlage 1 Beschwerde 14.5.24 in Anlage ./1). • Die Festsetzung der Zessionsgebühr iHv EUR 26.427,79 bleibt bestehen (siehe Anlage ./2) • Von der Festsetzung der Gebührenerhöhung betreffend die Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge iHv EUR 6.190,83 sowie die Zessionsgebühr iHv EUR 13.213,90 wird abgesehen (siehe Anlage 1 Beschwerde 4.9.23 EH in Anlage ./1 sowie Anlage ./2). Insgesamt bleibt daher eine Gebührenfestsetzung iHv insgesamt EUR 55.641,91 bestehen. Eine Gebührenschuld und Gebührenerhöhung iHv insgesamt EUR 35.875,21 wird aufgehoben. Aus verfahrenstechnischer Sicht wären nach Maßgabe der obigen Ausführungen dementsprechend den Beschwerden hinsichtlich der Erhöhungsbescheide (betreffend die Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge sowie auch betreffend die Zessionsgebühr) und jener hinsichtlich der Doppelfestsetzung (betreffend die Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträge) stattzugeben und die Bescheide dementsprechend aufzuheben Diesen Einigungsvorschlag der Bf. beantwortete das FA mit E-Mail vom 25.9.2025 wie folgt: Wie bereits im Schreiben vom 04.09.2025 ausgeführt, käme ein Verzicht auf die Gebührenerhöhungen in Betracht, dies ergibt beim Gebührenbescheid betreffend Zession einen Betrag von € 13.213,90 (Anmerkung: dieser Bescheid ist hier nicht gegenständlich) und bei den Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsverträgen einen Betrag von € 6.190,83" Zurücknahme der Anträge auf Entscheidung durch den Senat und auf mündliche Verhandlung Mit Schriftsatz vom 12.12.2025 nahm die Bf. die Anträge auf Entscheidung durch den Senat sowie auf mündliche Verhandlung zurück. Ein weiteres Vorbringen wurde im Schriftsatz nicht erstattet. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Grund- und Dienstbarkeitsverträge 2014 und 2015 In den Jahren 2014 und 2015 wurden zwischen der ***Bf1*** (die nunmehrige Beschwerdeführerin, kurz Bf.) und den Eigentümern von insgesamt 31 in der Region ***ORT*** gelegenen Liegenschaften zum Zweck eines Repowering von Windparkanlagen im Wesentlichen gleichlautende Verträge mit der Bezeichnung "Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsvertrag" abgeschlossen. Diese Verträge dienten in erster Linie dazu, sich für die Errichtung der neuen Windenergieanlagen (WEA) abstrakt in Frage kommende Grundstücksflächen im Voraus gegenüber Konkurrenzunternehmen abzusichern. Das Ausmaß der tatsächlichen Inanspruchnahme von Grundflächen stand im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses noch nicht fest. Es wurde in den Verträgen durch Anschluss eines groben Lageplanes das ca. Ausmaß und die Lage der voraussichtlich benötigten Teilfläche der Grundstücke dadurch definiert, dass der voraussichtliche Standort der Anlage dort eingezeichnet wurde. Die über die Verträge errichteten Vertragsurkunden haben folgenden (bis auf die Namen der Liegenschaftseigentümer, Grundstücksnummer, EZ, Größe des Grundstückes identen) Inhalt: "1 Vertragsgegenstand: 1.1 Herr**** und Frau **** sind grundbücherliche Eigentümer des in der Katastralgemeinde ***11111*** ***ORT*** gelegenen Grundstückes mit der Grundstücksnummer ****, EZ **** (dienendes Grundstück). 1.2 Die Berechtigte beabsichtigt, auf einer Teilfläche dieses Grundstückes im Ausmaß von ca. **** m2 die Errichtung und den Betrieb von einer Windenergieanlage mit einer Nennleistung von 1,5 - 4 MW inkl. Montage- und Kranstellplatz, Zu- und Abfahrt, Fundament, Schalt- Mess- fr und Transformatorstation, Verlegung elektrischer Leitungen (Nieder- und Hochspannungskabeln etc.), Datenleitung, Erdungsanlage und allen sonstigen dazugehörigen technischen Anlagenteilen der Windenergieanlage, nachfolgend kurz "Anlage" genannt. Der Standort der Anlage ist dem beiliegenden, einen integrierenden Bestandteil dieses Vertrags bildenden, Lageplan (Beilage ./1) zu entnehmen. Zu diesem Zweck übergibt der Grundeigentümer und übernimmt die Berechtigte die in Beilage ./1 ausgewiesene Fläche in Bestand samt dem darüber befindlichen Luftraum. 1.3 Der Grundeigentümer räumt der Berechtigten auf dem dienenden Grundstück weiters das dingliche Recht der Dienstbarkeit zur Errichtung, zum Bestand, zum Betrieb und Umbau, zur Überprüfung, Wartung, Durchführung von Montagetätigkeiten und zur Erneuerung der Windkraftanlage samt Montage- und Kranstellplatz, Zu- und Abfahrt, Fundament, Schalt- Mess- und Transformatorstation, elektrischen Leitungen (Nieder- und Hochspannungskabeln etc.), Datenleitung, Erdungsanlage und allen sonstigen dazugehörigen technischen Anlagenteilen der Windenergieanlage laut Beilage ./1 sowie zu diesem Zweck die Zu- und Abfahrt und das Grundstück jederzeit zu betreten und mit Fahrzeugen jeder Art zu befahren, ein. 1.4 Die Berechtigte nimmt die unter 1.3 eingeräumten Dienstbarkeiten hiermit an. Die Dienstbarkeiten sind grundbücherlich vorrangig zu etwaigen Pfandrechten sicherzustellen. 1.5 Die Anlage wird auf dem Grundstück in der Absicht beider Vertragsparteien ausgeführt, dass sie nicht stets darauf bleiben soll und damit nicht Bestandteil oder Zubehör des Grundstückes wird (Superädifikat gem. § 435 ABGB). Die Anlage wird daher Gegenstand selbständigen und alleinigen Eigentums der Berechtigten. Das Recht zur windenergetischen Nutzung steht ausschließlich der Berechtigten zu. 1.6 Der Grundeigentümer erklärt ausdrücklich, einer Einreihung dieser Urkunde in die Sammlung der gerichtlich hinterlegten Urkunden des zuständigen Bezirksgerichtes zur Ersichtlichmachung im Sinne des § 435 ABGB zuzustimmen." In Punkt 2. wurde das Entgelt zwischen den Vertragsparteien wie folgt festgelegt: "2.1 Für die Einräumung der Rechte gemäß Punkt 1 des Vertrags und für alle dadurch hervorgerufenen vermögensrechtlichen und wirtschaftlichen Nachteile, insbesondere für bei Lieferung, Errichtung und Betrieb der Anlage allenfalls entstehende Flurschäden, die Beeinträchtigung der land- und/oder forstwirtschaftlichen Nutzung der Grundstücke sowie einen Vermögensnachteil im Fall der Veräußerung etc., verpflichtet sich die Berechtigte, dem Grundeigentümer pro errichteter Windkraftanlage ein jährliches Entgelt in der Höhe von € 2,0 pro dauerhaft verbautem Quadratmeter und € 1,0 pro von den Rotorblättern überstrichenem Quadratmeter somit € **** (in Worten: **** zuzüglich der gesetzlichen Umsatzsteuer zu bezahlen. Einvernehmlich festgehalten wird, dass damit alle Ansprüche des Grundeigentümers aus diesem Vertrag, mit Ausnahme allfälliger Ansprüche gem. Punkt 6., abgegolten sind. [Anmerkung: hier wurde bei manchen Verträgen bereits bei Vertragsabschluss ein Betrag eingesetzt, bei vielen wurde es offen gelassen]. 2.2 Das Entgelt ist erstmals mit Beginn der Bautätigkeit (Spatenstich) zu bezahlen, wobei es in diesem Kalenderjahr lediglich aliquot für den verbleibenden Zeitraum anfällt. In den darauf folgenden Jahren ist das jährliche Entgelt jeweils spätestens zum 31.01. jeden Jahres zu bezahlen. Der Grundeigentümer wird hierfür schriftlich ein Konto bekannt geben. … 2.4 Für die Einräumung der Option gemäß Punkt 3.2 bezahlt die Berechtigte an den Grundeigentümer zum Zeitpunkt der Vertragsunterzeichnung ein einmaliges Optionsentgelt in der Höhe von € 500,- (ln Worten Fünfhundert) zuzüglich der gesetzlichen Umsatzsteuer" Die Vertragsdauer wurde in Punkt 3. wie folgt geregelt: "3.1 Der Vertrag beginnt mit beiderseitiger Unterfertigung und wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Den Vertragspartnern kommt ein ordentliches Kündigungsrecht unter Einhaltung einer einjährigen Kündigungsfrist zum Ende eines jeden Kalenderjahres zu. Der Grundeigentümer verzichtet jedoch auf die Geltendmachung dieses ordentlichen Kündigungsrechts für die Dauer von 30 Jahren ab Vertragsunterzeichnung. Sollte die Windenergieanlagen innerhalb dieser 30 Jahre endgültig stillgelegt und abgebaut werden, erlischt der Vertrag ein Jahr nach Stilllegung der letzten Windkraftanlage, ohne dass es einer Aufkündigung bedarf. 3.2 Unbeschadet der Bestimmungen des Punktes 3.1 steht dem Grundeigentümer nach Ablauf von 5 Jahren ab dem Zeitpunkt der beiderseitigen Vertragsunterzeichnung unter Einhaltung einer 6 monatigen Frist ein Kündigungsrecht zu, wenn bis dahin keine Windenergieanlage errichtet wurde und auch kein Verfahren zur Erlangung der hierfür notwendigen Bewilligungen anhängig ist. In beiderseitigem Einverständnis kann dieser Zeitraum verlängert werden. 3.3 Ein außerordentliches Kündigungsrecht unter Einhaltung einer vierzehntägigen Kündigungsfrist steht zu: 3.3.1 dem Grundeigentümer, wenn die Berechtigte wesentliche Bestimmungen dieses Vertrags wiederholt schwerwiegend verletzt und dieses Verhalten trotz schriftlicher Aufforderung nicht innerhalb einer Frist von vierzehn Tagen beendet; 3.3.2 der Berechtigten, wenn ihr die Konzession entzogen wird oder der Nutzungsgegenstand nicht mehr zur Windkraftnutzung verwendet werden kann oder der Grundeigentümer wesentliche Bestimmungen dieses Vertrags wiederholt schwerwiegend verletzt und dieses Verhalten trotz schriftlicher Aufforderung nicht innerhalb von vierzehn Tagen beendet. 3.4 Jede Form der Kündigung wie auch eine Aufforderung nach 3.3.1 und 3.3.2 müssen per Einschreiben erfolgen. 3.5 Zum Ende der Frist gemäß Punkt 3.1 hat die Berechtigte die Option, diesen Vertrag um weitere 5 Jahre zu verlängern. Punkt 6.1 mit der Überschrift Haftung lautet wie folgt: "Die Berechtigte verpflichtet sich, Schäden, die den Grundeigentümern durch Anfahrt, Errichtung, Betrieb und Entfernung der Anlage entstehen auf ihre Kosten zu beseitigen. Dies gilt jedoch nicht für die bereits unter Punkt 2.1 durch das Entgelt abgegoltenen Nachteile bzw. Schäden. Hinsichtlich allfälliger Schadensersatz-, Ausgleichsansprüche oder anderer Ansprüche Dritter, die im Zusammenhang mit der Tätigkeit der Berechtigten geltend gemacht werden, verpflichtet sich die Berechtigte die Grundeigentümer im gesetzlichen Ausmaß schad- und klaglos zu halten. Allfällige Flurschäden werden nach den Richtwerten der Landwirtschaftskammer Burgenland abgegolten. Eine andere Vereinbarung kann im Einvernehmen getroffen werden In Punkt 7 wurde die Übertragung der Rechte und Pflichten auf Dritte wie folgt geregelt: 7.1 Die Berechtigte und die Grundeigentümer vereinbaren, dass alle Rechte und Pflichten des gegenständlichen Vertrages auch zu Gunsten und zu Lasten etwaiger Rechtsnachfolger der Vertragsparteien gelten und die Rechte und Pflichten aus diesem Vertrag auf die jeweiligen Rechtsnachfolger zu überbinden sind. 7.2 Die Grundeigentümer stimmen hiermit ausdrücklich einer Verpfändung und/oder Übertragung der Dienstbarkeit an Dritte, insbesondere der Sicherungsübereignung an die finanzierende Bank zu und erklärt, auf die Geltendmachung eines etwaigen Pfandrechts als Bestandgeber an der Anlage zu verzichten. 7.3 Die Grundeigentümer stimmen weiters ausdrücklich einer Übertragung der Rechte und Pflichten aus diesem Vertrag durch die Berechtigte an einen Dritten zum Zwecke des Vertragsgegenstandes nach Punkt 1. zu, insbesondere der Weitergabe der Rechte aus den Dienstbarkeiten an Dritte, welche zur Nutzung der Windenergieanlage berechtigt sind. Ein Entgelt aus einer derartigen Weitergabe steht ausschließlich der Berechtigten zu. Punkt 8.6 enthält eine Einverleibungsbewilligung der Dienstbarkeit mit folgendem Inhalt: "Die Grundeigentümer erteilen ihre ausdrückliche Einwilligung, dass auf Grund dieses Vertrages ohne ihr weiteres Wissen und Einvernehmen, jedoch nicht auf ihre Kosten, im Lastenblatt der Liegenschaft EZ ***, KatG ***11111*** ***ORT***, ob der Grundstücksnummer *** zugunsten der Berechtigten nachfolgende Eintragungen im Umfang des Punktes 1.3 dieses Vertrages vorgenommen werden können: a) die Einverleibung der Dienstbarkeit zur Überstreichung mit den Rotorflächen einer Windenergieanlage laut Beilage ./1 und b) die Einverleibung der Dienstbarkeit des Begehens und Befahrens mit Fahrzeugen jeder Art. Die Verträge enthalten in Punkt 8. alle folgende Vereinbarungen zur Vergebührung: "8.4 Sämtliche mit der Errichtung des vorliegenden Vertrages anfallende Kosten und Abgaben, welcher Art immer, trägt die Berechtigte, ausgenommen die Kosten allfälliger rechts freundlicher Vertretung, für die jeder Vertragsteil selbst aufkommt. Dieser Vertrag wird in einfacher Urschrift ausgefertigt, wobei das Originalexemplar bei der Berechtigten verbleibt und der Grundeigentümer eine Kopie erhält 8.5 Gemäß § 33 TP 9 Gebührengesetz 1957 idgF beträgt die Rechtsgeschäftsgebühr für Dienstbarkeiten 2 vH von dem Werte des bedungenen Entgeltes, welches zum Zwecke der Gebührenbemessung einvernehmlich mit € ……. (in Worten: EURO …..) netto festgehalten wird. [Anmerkung: hier wurde bei Vertragsabschluss noch kein Betrag eingesetzt]. 8.7 Weiters erteilen die Grundeigentümer der Berechtigten Vollmacht, die Vergebührung des gegenständlichen Vertrages durchzuführen und hierfür alle notwendigen Schritte zu unternehmen sowie Zustellungen entgegenzunehmen; den Vertrag grundbücherlich durchzuführen, allfällige Berichtigungen, Änderungen und Ergänzungen dieses Vertrages, soweit sie zur grundbücherlichen Durchführung notwendig sind, für sie vorzunehmen, dies auch in beglaubigter Form; weiters die Grundeigentümer vor dem zuständigen Grundbuchsgericht zu vertreten, Anträge zu stellen und Zustellungen aller Art entgegenzunehmen, sowie Dritte mit all diesen Maßnahmen zu beauftragen" Auch der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsvertrag vom 25.4/2.5.2019, abgeschlossen zwischen der Bf. und ***C*** (angezeigt beim FA am 1.4.2020 zu ErfNr ***2***) hat den oben wiedergegebenen Inhalt. Es finden sich in der Urkunde keine Regelungen, die einen Hinweis dafür bieten, dass der Vertrag die Grundlage für die Erzielung von Einkünften in Zusammenhang mit dem einem Infrastrukturbetreiber eingeräumten Recht, Grund und Boden zur Errichtung und zum Betrieb von ober- oder unterirdischen Leitungen im öffentlichen Interesse zu nutzen (§ 107 des Einkommensteuergesetzes 1988 bzw. § 24 Abs. 7 des Körperschaftsteuergesetzes 1988), darstellt. Das sogenannte "Optionsentgelt" iHv € 500,00 wurde von der Bf. jeweils kurz nach der Vertragsunterzeichnung an die Vertragspartner überwiesen. Bei Abschluss und Unterzeichnung der Grundnutzungs- und Dienstbarkeitsvertrag durch die Bf. (die Unterzeichnung erfolgte für die Bf. durch den Geschäftsführer ***GF1*** und den Prokuristen ***PROKURISTEN***) und die jeweiligen Grundeigentümer wurden die Unterschriften nicht notariell beglaubigt und wurden noch keine weiteren Schritte für die Eintragung der Dienstbarkeiten im Grundbuch vorgenommen. Der mit der Gemeinde ***ORT*** am 15.7./18.8.2015 abgeschlossene "Grund- und Dienstbarkeitsvertrag" (beim FA angezeigt am 14.7.2020 unter ErfNr. ***4***) wurde vom Amt der burgenländischen Landesregierung am 18.4.2016 aufsichtsbehördlich genehmigt. Keine Gebührenanzeige oder Selbstberechnung der Gebühr bis 2020 Die gegenständlichen "Grund- und Dienstbarkeitsverträge" wurden bis zum Jahr 2020 nicht beim Finanzamt angezeigt und erfolgte auch keine Selbstberechnung der Gebühr. Bis zur Erlassung der nunmehr angefochtenen Gebührenbescheide erfolgte für die Verträge keine Gebührenfestsetzung gegenüber der Bf. oder deren Vertragspartner. Geschäftsführer der Bf. waren bei Abschluss der Grund- und Dienstbarkeitsverträge ***GF1*** und ***GF2***, Prokurist war ***PROKURISTEN***, MA. Die Vertretung der Bf. erfolgte durch die beiden Geschäftsführer gemeinsam oder durch einen der Geschäftsführer gemeinsam mit dem Prokuristen. (Firmenbuchauszug ON 199, S 39ff). Nach einem Aktenvermerk vom 24.2.2021 des Herrn ***MITARBEITER***, zuständig für die Projektentwicklung bei der Bf., erfolgte irrtümlich keine Anzeige der gegenständlichen "Grund- und Dienstbarkeitsverträge". die Vorgangswelse zum Abschluss der Dienstbarkeitsverträge 2014/2015 wurde im Aktenvermerk wie folgt dargestellt: (Anhang zu Niederschrift über die Außenprüfung, ON 209, S 8ff): 1. Die alten Anlagen P1 & P2 sollten durch neue Anlagen ersetzt werden (Repowering). 2. Das neue Windparkdesign mit 7 Anlagen lag in Q4 2013 vor. 3. Die Verträge mit den betroffenen Grundeigentümern wurden im Wesentlichen im Jahr 2014 und 2015 unter Beilage einer groben Lageskizze abgeschlossen. 4. Der Abschluss der Verträge legte daher die ungefähre Lage der Windkraftanlagen sowie die monetären Konditionen im Falle der Errichtung der Windkraftanlagen fest und verhinderte weiters die Sicherung der Grundstücke ggfs, durch einen Mitbewerber. 5. Die Umwidmung der benötigten Flächen erfolgte im Q3 2015. 6. Die behördliche Bewilligung des Projekts erfolgte im Q3 2016. 7. Der Fördervertrag der OeMAG lag im Q4 2019 vor. 8. Die Dienstbarkeiten wurden im Q2/Q3 2020 begründet. Die Verträge stellen für uns daher zum Zeitpunkt des Abschlusses im Jahr 2014 bzw. 2015 eigentlich Absichtserklärungen bzw. Optionen auf die Begründung einer Dienstbarkeit dar, welche (die eigentliche Dienstbarkeit) erst auf Basis des bewilligten Projekts darstellbar war. Die Begründung von eintragungsfähigen Dienstbarkeiten (und unserer Meinung auch die Vergebührung der Verträge) war für uns daher zum Zeitpunkt des Abschlusses der Verträge in den Jahren 2014/2015 gar nicht möglich, da es noch kein bewilligtes Projekt gab und keine genaue Angabe der genutzten Flächen möglich war. Für manche der in 2014/2015 abgeschlossenen Verträge wurde auch in späterer Folge keine Dienstbarkeit begründet, weil die darauf geplanten Windkraftanlagen nicht errichtet werden konnten, da sie z.B. keine Bewilligung erhielten. Wir haben eine Gebührenpflicht für derartige Grundsicherungsgeschäfte zum Zeitpunkt des Abschlusses, der aus unserer Sicht als Optionsverträge ansehenden Rechtsgeschäfte, nicht für möglich gehalten."