BFG RV/7100799/2024

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Senatsvorsitzenden Dr. Sebastian Pfeiffer, LL.M., die Richterin Mag. Barbara Gangl sowie die fachkundigen Laienrichter Dipl.Ing. Wolfgang Weichselbraun und Manfred Fiala in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch APP Steuerberatung GmbH, Schenkenstraße 4 Tür 6, 1010 Wien, über die Beschwerde vom 10. Jänner 2020 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 10. Dezember 2019 betreffend Wiederaufnahme Feststellung Gruppenträger und Feststellungsbescheid Gruppenträger 2009 bis 2012, sowie Wiederaufnahme Umsatzsteuer und Umsatzsteuer 2010 bis 2012, sowie 11. Dezember 2019, betreffend Haftung Kapitalertragsteuer 2009 bis 2012 zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde hinsichtlich Wiederaufnahme Feststellungsbescheid Gruppenträger 2009 bis 2012 sowie Wiederaufnahme Umsatzsteuer 2010 bis 2012 wird als unbegründet abgewiesen. II. Die Feststellungsbescheide Gruppenträger 2009 bis 2012, Umsatzsteuer 2010 bis 2012 sowie Haftungsbescheide Kapitalertragsteuer 2010 bis 2012 werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. III. Der Haftungsbescheid Kapitalertragsteuer 2009 wird ersatzlos aufgehoben. IV. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Bei der beschwerdeführenden Partei (in der Folge die Bf.) fand eine Außenprüfung statt. Im Rahmen dieser Prüfung erfolgten durch die belangte Behörde im Wesentlichen folgende Feststellungen samt rechtlicher Würdigung: Der Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf. verpachte ein Wirtshaus. Diese Tätigkeit wurde als Liebhaberei eingestuft. Im Rahmen von Hausdurchsuchungen wurden Eingangsrechnungen der Pächterin bei der Bf. sichergestellt. Die abgerechneten Leistungen wurden in Frage gestellt und schlussendlich nicht anerkannt. Der Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf. habe eine Leistungsbeziehung zur Pächterin des Wirtshauses lediglich vorgetäuscht, um sich mittels Kick-Back-Zahlungen zu bereichern. Die belangte Behörde stellte eine verdeckte Ausschüttung fest, zog die Bf. zur Haftung der KESt heran und korrigierte den Vorsteuerabzug der Bf. Der Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf. nahm im WJ 2011 samt seiner Familie (Ehefrau, 11-jähriger Sohn und Tochter) an einer Studienreise nach Dubai bzw. Abu Dhabi teil. Die belangte Behörde stellte eine verdeckte Ausschüttung hinsichtlich Ehefrau und Kindern fest und zog die Bf. zur Haftung der KESt heran. Eine Rückstellung wurde nicht anerkannt, weil es gegenüber der Bf. keine Haftungsverpflichtung gäbe. Die belangte Behörde rechnete diese iRe Bilanzberichtigung außerbilanziell zu. Der Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf. vermietete unbewegliches Vermögen an die Bf. Die belangte Behörde stellte fest, dies sei überpreisig erfolgt. Eine verdeckte Ausschüttung wurde festgesetzt und die Bf. zur Haftung der KESt herangezogen. Ebenso erfolgte eine Vorsteuerkorrektur bei der Bf. Die belangte Behörde erkannte zudem das Dienstverhältnis mit der Frau des Gesellschafter-Geschäftsführers der Bf. nicht an, setzte eine verdeckte Ausschüttung fest und zog die Bf. zur Haftung der KESt heran. Die belangte Behörde stellte fest, dass die Bf. gegenüber ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer in den Streitjahren 2008 bis 2012 offene Forderungen aus einem Gesellschafterdarlehen habe. Es wurde zudem festgestellt, es gebe lediglich ein mündliches Pfandrecht zur Besicherung und ein erhöhtes Kreditrisiko sei der Bf. nicht abgegolten worden. Darin erkannte die belangte Behörde eine verdeckte Ausschüttung und zog die Bf. zur Haftung der KESt heran. Die belangte Behörde erkannte mehrere Fremdleistungen nicht an und korrigierte den Vorsteuerabzug. Die belangte Behörde nahm das Feststellungsverfahren Gruppenträger 2009 bis 2012 sowie die Umsatzsteuer 2010 bis 2012 wieder auf und verwies mit näheren Feststellungen auf die 10-jährige Verjährungsfrist wegen Abgabenhinterziehung. Zudem wurde die Bf. zur Haftung der Kapitalertragsteuer für die Jahre 2009 bis 2012 herangezogen. Die Bf. erhob gegen die Wiederaufnahmebescheide Feststellungsbescheid Gruppenträger und Feststellungsbescheide Gruppenträger 2009 bis 2012, die Haftungsbescheide Kapitalertragsteuer 2009 bis 2012 sowie die Wiederaufnahmebescheide Umsatzsteuer und Umsatzsteuerbescheide 2010 bis 2012 Beschwerde. Im Wesentlichen werde die Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide beantragt, weil die Begründung dazu fehle, welche Tatsachen neu hervorgekommen seien bzw. welche Informationen die Behörde bei Erlassung der ursprünglichen Bescheide hatte. Zudem sei Verjährung eingetreten. Die Haftungsbescheide seien aufzuheben und die Sachbescheide abzuändern, sodass sie die Ergebnisse vor der Außenprüfung wiederspiegeln sollen. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, die Bf. sei im März 1983 gegründet worden und sei im Bereich der Bauprojektierung für Betriebsanlagen und Industriebau tätig. Für den Prüfungszeitraum 2009 bis 2011 sei jedenfalls Verjährung eingetreten. Das Jahr 2012 könne bei Vorliegen von Verlängerungshandlungen festgesetzt werden. Sämtliche Feststellungen der belangten Behörde betreffend Hinterziehung würden allenfalls dem abgabe- nicht aber strafrechtlichen Überzeugungsgrad Genüge tun. Dazu seien nachprüfbare Feststellungen nicht vorhanden. Zu Tz 2 des AP-Berichts (Fremdleistungen ***S_H-S***) werde ausgeführt, es gebe keine Beweise für kick-back Zahlungen und es liege kein Familienvertrag vor. Zu Tz 3 (Studienreise) werde darauf verwiesen, dass den abgaberechtlichen Ausführungen der Behörde zu folgen sei, dem Gesellschafter-Geschäftsführer dies aber sicherlich nicht bewusst gewesen sei. Zur Rückstellung (Tz 4) werde ausgeführt, der Prüfbericht enthalte keine Begründung hierzu, eine Wiederaufnahme sei daher unzulässig. Eine Bilanzberichtigung könne es nicht geben, wenn die Rückstellung dem Grunde nach gar nicht zu bilden war. Richtig sei die Berichtigung der Bilanz im Jahr des Fehlers. Zu Tz 5 würden die Ausführungen über die Höhe des Mietzinses zur Kenntnis genommen. Zum Gehalt der Ehegattin des Gesellschafter-Geschäftsführers (Tz 6) werde ausgeführt, das Dienstverhältnis sei unter den abgerechneten Bedingungen geschlossen und erfüllt worden. Die Gattin verfügte über umfangreiche Branchenerfahrung. Zum Gesellschafterdarlehen (Tz 7) werde ausgeführt, es liege eine angemessene Verzinsung vor. Zu den weiteren Fremdleistungen (Tz 8 und 9) werde ausgeführt, ***KF*** habe pauschal entlohnte Erhebungsarbeiten ausgeführt. Kick-back-Zahlungen lägen nicht vor. Hinsichtlich der Zahlungen an ***DG*** könne keine weitere Erläuterung stattfinden. Mit entsprechenden Beschwerdevorentscheidungen änderte die belangte Behörde die angefochtenen Feststellungs- bzw. Sach- und Haftungsbescheide ab. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide wurde abgewiesen. Hierzu wurde betreffend Wiederaufnahme ausgeführt, sämtliche Tatsachen und Beweismittel, die im AP-Bericht angeführt seien, wären der belangten Behörde nicht bekannt gewesen und seien im Zuge des Prüfungsverfahrens neu hervorgekommen. Zur Verjährung verweist die belangte Behörde auf die nicht eingetretene relative Verjährung für das Jahr 2012. Für die Jahre 2009 bis 2011 werde auf die längere Verjährungsfrist wegen Hinterziehung verwiesen. Zu den Festsetzungs- und Umsatzsteuerbescheiden werde ausgeführt: Nach Ansicht der belangten Behörde seien von ***S_H-S*** keine Leistungen erbracht worden, die Rechnungen seien auf Computern der Bf. erstellt worden. Zur Studienreise werde nochmals die private Veranlassung unterstrichen. Hinsichtlich der Rückstellung erfolgte eine Abänderung der Hinzurechnung für das Jahr 2012. Hinsichtlich Mietverhältnisse werde an der verdeckten Ausschüttung festgehalten, weil weder Miete noch Betriebskosten fremdüblich seien. Fehlerhafte Berechnungen würden abgeändert. Zum Gehalt der Gattin des Gesellschafter-Geschäftsführers werde ausgeführt, es liege lediglich eine Tätigkeit vor, die nicht über die allgemeine Beistandspflicht hinausgehe. Zum Gesellschafterdarlehen werde ausgeführt, der Wegfall des Pfandrechts sei fremdunüblich, wenn nicht gleichzeitig eine Rückführung oder Zinserhöhung stattfinde. Die Fremdleistungen würden weiterhin nicht anerkannt werden. Der Haftungsbescheid KESt 2009 wurde wegen absoluter Verjährung zu Gunsten der Bf. abgeändert. Die Haftungsbescheide KESt 2010 und 2011 wurden zu Ungunsten der Bf., der Haftungsbescheid KESt 2012 zu Gunsten abgeändert, weil sich durch die Änderung des Festsetzungsbescheides Gruppenträger auch die KESt-Bemessungsgrundlage ändere. Mit Vorlageantrag beantragte die Bf. hinsichtlich der angefochtenen Bescheide die Vorlage an das Bundesfinanzgericht und beantragte eine mündliche Verhandlung vor dem ganzen Senat. Im Vorlagebericht verweist die belangte Behörde abschließend auf einen neuen Rückstellungsspiegel, der im Rahmen des Beschwerdeverfahrens beigebracht und nicht durch die Beschwerdevorentscheidungen berücksichtigt wurde. Eine entsprechende Abänderung zu Ungunsten der Bf. werde beantragt. Der Aufbau des gegenständlichen Erkenntnis folgt der Reihenfolge der Prüfungsfeststellungen der belangten Behörde, weil auch die Ausführungen in der Beschwerde sich an dieser Reihenfolge orientieren. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Bf. ist Gruppenträgerin einer Unternehmensgruppe gemäß § 9 KStG 1988. Sie ist im Bereich der Bauprojektierung für Betriebsanlagen und Industriebau tätig. Sie hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr vom 01.06. bis 31.05. Der Geschäftsführer der Bf. ist Ing. ***GS-GF-lang*** (in der Folge Ing. ***GS-GF***). Ing. ***GS-GF*** hält 100% der Anteile der Bf. Die Ehefrau des Gesellschafter-Geschäftsführers, Frau Dr. ***H-P***, ist Prokuristin der Bf. Der Wissensstand des zuständigen Teams der Betriebsveranlagung vor Erlassung der jeweiligen Erstbescheide umfasste die elektronisch abgegebenen Steuererklärungen samt die von der Bf. übermittelten Jahresabschlüsse. Weitere Informationen lagen dem zuständigen Team der Betriebsveranlagung vor Erlassung der Erstbescheide, betreffend Feststellung Gruppenträger 2009 bis 2012 sowie Umsatzsteuer 2010 bis 2012, nicht vor. Fremdleistungen Wirtshaus ***M*** Das Wirtshaus ***M*** liegt im nördlichen Burgendland in der Nähe ***7***. Das gegenständliche Wirtshaus wird von Ing. ***GS-GF*** an Frau ***S_H-S*** verpachtet. In der Buchhaltung der Bf. finden sich verbuchte Fremdleistungen des Wirtshaus ***M***, Pächterin Frau ***S_H-S***, in den Wirtschaftsjahren 2008/09, 2009/10, 2010/11 und 2011/12. Im Wirtschaftsjahr 2009 wird abgerechnet über: | WJ 2009 | Nr | Datum | Brutto | Netto | USt | Buchungstext |   | ER 405 | 01.04.2009 | 83.719,20 | 69.766,00 | 13.953,20 | Pflegeleistung Außenanlage PR ***1*** |   | ER 386 | 16.03.2009 | 27.475,20 | 22.896,00 | 4.579,20 | Reinigung, Pflege |   | ER 353 | 02.02.2009 | 1.296,00 | 1.080,00 | 216,00 | Wartung, Reinigung, IH, Pflege |   | ER 340 | 27.01.2009 | 5.208,00 | 4.340,00 | 868,00 | Vermittlung Hw-Auftrag ***D*** |   | ER 108 | 02.08.2008 | 17.280,00 | 14.400,00 | 2.880,00 | Betreuung Ansiedlung ***2*** |   | ER 107 | 02.08.2008 | 24.422,40 | 20.352,00 | 4.070,40 | Reinigung, Pflege |   | ER 92 | 25.07.2008 | 6.951,60 | 5.968,00 | 983,00 | Gleichenfeier (Misch Ust) |   |   | Gesamt | 166.352,40 | 138.802,00 | 27.549,80 |   Im Wirtschaftsjahr 2010 wird abgerechnet über: | WJ 2010 | Nr | Datum | Brutto | Netto | USt | Buchungstext |   | ER 248 | 01.03.2010 | 4.800,00 | 4.000,00 | 800,00 | Verkauf ***3*** GmbH |   | ER 260 | 23.03.2010 | 24.422,40 | 20.352,00 | 4.070,40 | Reinigung, Pflege 1130 |   | ER 266 | 01.04.2010 | 600,00 | 500,00 | 100,00 | Wartung, Reinigung, IH, Pflege |   | ER 274 | 12.04.2010 | 15.264,00 | 12.720,00 | 2.544,00 | Reinigung, Pflege 1130 |   | ER 283 | 27.04.2010 | 6.880,00 | 5.733,33 | 1.146,67 | Betreuung Büro ***M*** |   |   | Gesamt | 51.966,40 | 43.305,33 | 8.661,07 |   Im Wirtschaftsjahr 2011 wird abgerechnet über: | WJ 2011 | Nr | Datum | Brutto | Netto | USt | Buchungstext |   | ER 208 | 07.12.2010 | 21.369,60 | 17.808,00 | 3.561,60 | Reinigung, Pflege Büroräumlichkeiten |   | ER 209 | 07.12.2010 | 840,00 | 700,00 | 140,00 | Wartung, Reinigung, IH, Pflege |   | ER 210 | 07.12.2010 | 1.024,80 | 854,00 | 170,80 | Betreuung ***M*** |   | ER 381 | 05.05.2011 | 600,00 | 500,00 | 100,00 | Wartung, Reinigung, IH, Pflege |   | ER 382 | 05.05.2011 | 15.264,00 | 12.720,00 | 2.544,00 | Reinigung Pflege 1130 |   | ER 383 | 05.05.2011 | 1.200,00 | 1.000,00 | 200,00 | Betreuung ***M*** |   |   | Gesamt | 40.298,40 | 33.582,00 | 6.716,40 |   Im Wirtschaftsjahr 2012 wird abgerechnet über: | WJ 2012 | Nr | Datum | Brutto | Netto | USt | Buchungstext |   | ER299 | 09.03.2012 | 1.680,00 | 1.400,00 | 280,00 | Betreuung ***M*** |   | ER 300 | 09.03.2012 | 840,00 | 700,00 | 140,00 | Wartung, Reinigung, IH, Pflege |   | ER 301 | 09.03.2012 | 17.808,00 | 14.840,00 | 2.968,00 | Reinigung Pflege 1130 |   |   | Gesamt | 20.328,00 | 16.940,00 | 3.388,00 |   Die abgerechneten Leistungen mit Ausnahme der ER 92 im Wirtschaftsjahr 2009, wurden vom Wirtshaus ***M*** bzw. ***S_H-S*** und ihren Mitarbeitern an die Bf. nicht erbracht. Die Aufwendungen zur Gleichenfeier, über die in ER 92 aus dem Wirtschaftsjahr 2009 abgerechnet wurden, sind nicht betrieblich veranlasst. Studienreise Dubai, Abu Dhabi Im Zeitraum 18.03.2011 bis 23.03.2011 erfolgte eine Studienreise des Ing. ***GS-GF***, seiner Ehefrau und deren zwei Kindern nach Dubai und Abu Dhabi im Rahmen des ***4***. Die Aufwendungen dieser Reise für die ganze Familie wurde in der Buchhaltung der Bf. im Ausmaß von € 7.980 berücksichtigt. Die Aufwendungen der Reise, die die Kinder betreffen, sind nicht betrieblich veranlasst. Die Aufwände wurden in Höhe von € 1.197,00 im Kalenderjahr 2010, in Höhe von € 6.783 im Kalenderjahr 2011 bezahlt. Rückstellungen ***S*** Gruppe In der Buchhaltung der Bf. finden sich Garantie- und Gewährleistungsrückstellungen gegenüber der ***S*** Gruppe, wobei im Wirtschaftsjahr 2009 eine (unternehmesrechtliche) Dotierung der Rückstellung in Höhe von € 4 Mio erfolgte, die sich steuerlich in Höhe von € 3,2 Mio auswirkte. Diese Rückstellung wurde sodann in den Jahren 2012 bis 2014 ergebniswirksam aufgelöst (unternehmensrechtlich 2012: € 2.005.000 [steuerlich relevant: € 1.604.000]; 2013: € 1.100.000; 2014: € 895.000). Eine Verpflichtung oder Verbindlichkeit der Bf. gegenüber der ***S*** Gruppe besteht nicht. Mietverhältnisse Wirtshaus ***M*** Ing. ***GS-GF*** vermietet der Bf. einen Teil der Liegenschaft der ***Adresse Wirtshaus***, nämlich einen Teil des ersten Obergeschosses. An dieser Adresse wird im Erdgeschoss das Wirtshaus ***M*** betrieben, das Ing. ***GS-GF*** der ***S_H-S*** verpachtet. Schriftliche Verträge über die Vermietung der Räumlichkeiten liegen nicht vor. Vermietet werden drei Räume im Ausmaß von 53,18 m2 plus Vorraum, Gang und Nassgruppen. Insgesamt wird daher eine Fläche von 86,47 m2 vermietet. Ursprünglich wurde eine Miete von € 18,15 pro m2 verrechnet. Im Wirtschaftsjahr 2012 wurde im Rahmen einer Nachverrechnung die Miete erhöht. Diese Nachverrechnung betrifft die Zeiträume Jänner 2008 bis Dezember 2010 sowie Jänner 2011 fortfolgend. Für den Zeitraum Jänner 2008 bis Dezember 2010 betrug die Miete € 35,50 pro m2, danach € 37,01 pro m2. Eine schriftliche Vereinbarung über die Nachverrechnung besteht nicht. Zusätzlich wurden Betriebskosten verrechnet, die im Wirtschaftsjahr 2008/2009 € 5.556,48, in den folgenden relevanten Wirtschaftsjahren € 5.232,48 betrugen. Die durchschnittlichen Betriebskosten von Wohnungen im Burgenland betrugen in den Kalenderjahren 2009 und 2010 jährlich € 14,4 pro m2, in den Kalenderjahren 2011 und 2012 jährlich € 15,60 pro m2. Im Raum ***7*** Umgebung beträgt der gängige Mietsatz für Geschäftsräumlichkeiten durchschnittlich € 6,51 pro m2 im Jahr 2019. Die Vermietung erfolgte zu überhöhten Preisen, sowohl hinsichtlich des Mietentgelts als auch hinsichtlich der Betriebskosten. Es ergibt sich folgender Überblick über die tatsächlich bezahlte und fremdübliche Miete: | WJ | 2008/2009 | 2009/2010 | 2010/2011 | 2011/2012 | bezahlt | € 18.836,76 | € 18.836,76 | € 18.836,76 | € 100.551,35 | fremdüblich | € 6.755,04 | € 6.755,04 | € 6.755,04 | € 6.755,04 | Differenz | € 12.081,72 | € 12.081,72 | € 12.081,72 | € 93.796,31 Es ergibt sich folgender Überblick über die tatsächlich bezahlten und fremdüblichen Betriebskosten: | WJ | 2008/2009 | 2009/2010 | 2010/2011 | 2011/2012 | Bezahlte BK | € 5.232,48 | € 5.232,48 | € 5.232,48 | € 5.232,48 | Durchsch BK | € 1.245,17 | € 1.245,17 | € 1.288,40 | € 1.348,93 | Differenz | € 3.987,31 | € 3.987,31 | € 3.944,08 | € 3.883,55 Aus den verrechneten Leistungen (Miete und Betriebskosten) zog die Bf. folgende Vorsteuern in den Wirtschaftsjahren ab: | WJ | 2009/2010 | 2010/2011 | 2011/2012 | Abgezogene Vorsteuern | € 4.813,85 | € 4.813,85 | € 21.156,77 Auf die fremdübliche Miete und Betriebskosten entfallen folgende Vorsteuern in den Wirtschaftsjahren: | WJ | 2009/2010 | 2010/2011 | 2011/2012 | fremdübliche Vorsteuern Miete | € 1.351,01 | € 1.351,01 | € 1.351,01 | Fremdübliche Vorsteuern BK | € 249,03 | € 257,68 | € 269,79 Anstellung Ehegattin des Geschäftsführers Die Ehefrau des Gesellschafter-Geschäftsführers, Frau Dr. ***H-P***, ist bei der Bf. als Prokuristin angestellt. Ihr Zuständigkeitsbereich liegt im Personalwesen, der Finanzierung und der Kalkulation für Banken. Die Ehefrau des Ing. ***GS-GF*** war tatsächlich im Unternehmen der Bf. beschäftigt, eine Scheinanstellung liegt nicht vor. Gesellschafterdarlehen Die Bf. gewährte Ing. ***GS-GF*** ein Gesellschafterdarlehen. Aus einem undatierten Vertrag betreffend "Verrechnungskonto - allgemeine Vorgaben für Durchführungen" zwischen der Bf. und Ing. ***GS-GF*** ergeben sich grundsätzliche Vorgaben für die Darlehensgewährung, darunter eine Verzinsung in Höhe des VIBOR + 0,5% bzw., wenn der Basisindexwert unter 3% liegen sollte, eine Verzinsung von 3% + 0,4%-Punkte. In dem Vertrag wurden weiters Laufzeit, Rückzahlungs-, Kündigungs- und Verzugsmodalitäten geregelt sowie eine Regelung zur Verjährung von Zinsansprüchen aufgenommen. Daneben wurde der Bf. mit Pfandvertrag vom September 1996 für die Besicherung des Darlehens ("zur Sicherstellung aller Forderungen [... der Bf.], die aus diesem Kreditverhältnis entstanden sind bzw. in Hinkunft entstehen werden") ein Pfandrecht auf eine Liegenschaft in Wien Hietzing eingeräumt. Mit diesem Pfandvertrag verpflichtet sich Ing. ***GS-GF***, "die verpfändete Liegenschaft ohne Zustimmung weder zu belasten, zu verkaufen, zu tauschen, zu vermieten, zu verpachten, noch sonst eine Handlung zu treffend, die den Wert bzw. den Ertragswert der Liegenschaft vermindert oder deren Verwertung erschwert". Das Pfandrecht wurde niemals grundbücherlich eingeräumt. Mit Kaufvertrag vom 25.04.2007 verkaufte Ing. ***GS-GF*** dieses Grundstück seiner Ehegattin, Dr. ***H-P***, wobei im Kaufvertrag festgehalten wird, dass Ing. ***GS-GF*** als Verkäufer für die Lastenfreiheit des gegenständlichen Grundstücks haftet. Im Rahmen dieses Kaufvertrages wurde zu Gunsten des Ing. ***GS-GF*** ein Veräußerungs- und Belastungsverbot eingeräumt. Mit weiterem Kaufvertrag vom Dezember 2016 wurde das gegenständliche Grundstück sodann von Dr. ***H-P*** (und Ing. ***GS-GF***) an eine dritte Person veräußert, wobei in diesem Vertrag als Belastung lediglich das Veräußerungs- und Belastungsverbot zu Gunsten des Ing. ***GS-GF*** angeführt wurde. Fremde Dritte hätten nach Veräußerung der als Sicherheit dienenden Liegenschaft eine Zinsanpassung vorgenommen. Der Referenzzinssatz für Konsumkredite beträgt im Kalenderjahr 2008: 6,81%, im Kalenderjahr 2009: 5,04%, im Kalenderjahr 2010: 4,73%, im Kalenderjahr 2011: 5,00% und im Kalenderjahr 2012: 4,77%. Dieser Referenzzinssatz ist aufgrund fehlender Sicherheiten im Kalenderjahr 2008 um 1 Prozentpunkt, in den Kalenderjahren 2009 bis 2012 um 2 Prozentpunkte zu erhöhen, weswegen sich fremdübliche Zinsen ergeben in Höhe von 2008: 7,81%; 2009: 7,04%; 2010: 6,73%; 2011: 7,00%; 2012: 6,77%. Entsprechend ergibt sich die folgende Gegenüberstellung an verbuchten und fremdüblichen Zinsen: | Zinsen | 2009 | 2010 | 2011 | 2012 | lt. Buchhaltung | € 142.650,43 | € 152.647,47 | € 146.862,82 | € 144.077,19 | fremdüblich | € 231.910,13 | € 223.877,38 | € 209.303,17 | € 207.644,13 | Differenz | € 89.259,70 | € 71.229,91 | € 62.440,35 | € 63.566,94 Fremdleistungen ***KF*** Im Wirtschaftsjahr 2008/09 wurde ein Beleg über € 2.500 + 20% USt des ***KF*** in den Unterlagen der Bf. aufgefunden. In dieser Rechnung wird über erbrachte Beratungsleistungen im August und September 2008 über ein zu verwertendes Objekt in Wiener Neudorf sowie die Führung von Informationsgesprächen abgerechnet. Diese Rechnung wurde mittels Verrechnungsscheck bezahlt. ***KF*** erklärte diese Einkünfte nicht. In der Buchhaltung der Bf. wurde der gegenständliche Beleg gegenüber einem anderen Gläubiger, der ***F*** GmbH gebucht. Ein Bezug zwischen ***KF*** und dieser Gesellschaft ist nicht herstellbar. Weitere Unterlagen zu dieser Fremdleistung liegen nicht vor. Eine Leistungsbeziehung zwischen der Bf. und ***KF*** liegt nicht vor. Fremdleistungen ***DG*** In den Wirtschaftsjahren 2009 bis 2011 wurden bei der Bf. Leistungen des ***DG*** als Betriebsausgaben berücksichtigt. In den Rechnungen wird abgerechnet über Leistungen im Zusammenhang mit einem Einkaufszentrum in Zagreb (Lageerarbeitung, Informationseinholung, Aufarbeitung / Übersetzung von Unterlagen, Erarbeitung des Status, Besprechungen, Gespräche, Standortsuche, Behördenabklärungen, Grundstücksbegehungen mit Maklern, Gespräche mit Behörden). Die Bezahlung dieser Rechnungen, sofern sie überhaupt vorhanden sind, erfolgte fast ausschließlich bar in Wien durch Ing. ***GS-GF***. Ausgenommen davon sind zwei Überweisungen, deren Empfänger nicht ***DG***, sondern ***5*** ist. Für die durchgeführten Überweisungen gibt es jedoch, mit Ausnahme einer Auslandsüberweisung, keine entsprechende Rechnung. Abgerechnet wurden: Wirtschaftsjahr 2009: | Datum | Bezeichnung lt. Buchhaltung | Betrag | 11.06.2008 | ***G***, EKZ Zagreb | € 2.100,00 | 11.08.2008 | ***G*** | € 2.850,00 | 29.09.2008 | ***G*** | € 750,00 | 24.11.2008 | ***G*** | € 2.000,00 | 09.01.2009 | ***G*** | € 3.500,00 | 12.01.2009 | ***G*** | € 3.750,00 | 10.04.2009 | ***G***, EKZ Zagreb | € 2.000,00 | 14.04.2009 | ***G***, EKZ Buzin | € 1.000,00 | 14.14.2009 | ***G***, Salesiner | € 2.000,00 | Gesamt | | € 19.950,00 Wirtschaftsjahr 2010 | Datum | Bezeichnung lt. Buchhaltung | Betrag | 17.06.2009 | ***G***, EKZ Buzin | € 5.000,00 | 02.09.2009 | ***G*** | € 3.000,00 | 21.10.2009 | ***G*** | € 2.000,00 | 19.04.2010 | ***G*** Buzin | € 2.000,00 | Gesamt | | € 12.000,00 Wirtschaftsjahr 2011 | Datum | Bezeichnung lt. Buchhaltung | Betrag | 07.06.2010 | ***G*** | € 2.000,00 | 04.08.2010 | ***G*** | € 1.000,00 | 18.08.2010 | ***G*** | € 1.000,00 | Gesamt | | € 4.000,00 Weitere Unterlagen zu den erbrachten Leistungen, wie beispielsweise Verträge oder sonstige Unterlagen (Besprechungsprotokolle; Übersetzungen, über die abgerechnet wurde; Bestätigung über stattgefundene Termine, etc.) sind nicht vorhanden. Eine Leistungsbeziehung zwischen der Bf. und ***DG*** liegt nicht vor. Abgabenhinterziehung Die Bf. hat in den Wirtschaftsjahren 2009 bis 2011 für die Zwecke der Verjährungsfrist gemäß § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO vorsätzlich Körperschaftsteuer hinterzogen. Die Bf. hat in den Wirtschaftsjahren 2010 und 2011 für die Zwecke der Verjährungsfrist gemäß § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO vorsätzlich Umsatzsteuer hinterzogen. Die Bf. hat in den Kalenderjahren 2010 und 2011 für die Zwecke der Verjährungsfrist gemäß § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO vorsätzlich Kapitalertragsteuer hinterzogen. Amtshandlungen der Behörde betreffend Wirtschaftsjahr 2012: Der Erstbescheid betreffend Feststellung Gruppenträger 2012 erging am 14.11.2013. Der Erstbescheid betreffend Umsatzsteuer 2012 erging am 09.10.2013. Der Außenprüfungsbeginn war der 11.09.2018. 2. Beweiswürdigung Der Sachverhalt ergibt sich aus dem vorgelegten Verwaltungsakt sowie den folgenden Umständen: Der Umfang des Wissensstands des zuständigen Teams der Betriebsveranlagung ergibt sich aus der Stellungnahme der belangten Behörde vom 26.02.2025. Die Bf. erstattete dazu kein Vorbringen. Der erkennende Senat sieht es als erwiesen an, dass der Wissensstand des zuständigen Teams der Betriebsveranlagung lediglich die elektronisch abgegebenen Steuererklärungen samt die von der Bf. übermittelten Jahresabschlüsse umfasste. Fremdleistungen Wirtshaus ***M*** Die Verpachtung des gegenständlichen Wirtshaus durch den Gesellschafter-Geschäftsführer an Frau ***S_H-S*** ist aktenkundig und zwischen den Parteien unstrittig. Dass die Bf. Fremdleistungen in deren Rechenwerk verbuchte, ergibt sich aus den Feststellungen der belangten Behörde im Rahmen des Berichts über die Außenprüfung, sowie aus den Ausführungen im Rahmen der Beschwerde der Bf. Die entsprechenden Rechnungen, deren Höhe und deren abgerechneter Leistungsinhalt sind aktenkundig und wurden dem vorgelegten Verwaltungsakt entnommen. Zur mangelnden Leistung: Im Rahmen der Außenprüfung wurde die Bf. zur Vorlage von Unterlagen hinsichtlich dieser Fremdleistungen aufgefordert. Unterlagen wurden von der Bf. zwar vereinzelt vorgelegt, können aber abschließend die Leistungsbeziehung nicht untermauern. Insbesondere zu den Pflegeleistungen von Außenanlagen ergibt sich, dass Rechnungen und Vereinbarungen im Nachhinein erstellt wurden. Auch das aktenkundige Sachverständigengutachten zum anhängigen gerichtlichen Strafverfahren befasste sich mit diesen Leistungen (Gutachten, Tz 1306ff). Dort wird, zusammengefasst, ausgeführt, ***S_H-S*** habe keine Gewerbeberechtigung für die Pflege von Außenanlagen besessen, Personal (abseits von Köchen und Kellnern) sei nicht vorhanden gewesen, um die Leistungen zu erbringen und die Rechnung sei von der Assistentin des Ing. ***GS-GF*** auf den Computern der Bf. erstellt worden. Spiegelbildlich wurden die Einnahmen auf Seite des Wirtshauses ***M*** nicht erfasst. Zudem ergibt sich aus der Aussage von ***TP***, Buchhalterin und Assistentin von Ing. ***GS-GF***: "Im Regelfall werden Außenanlagen durch die firmeninternen Hausarbeiter betreut. [...] Es handelte sich um 2 Männer" (Niederschrift ***TP***, Seite 23). Die entsprechenden Leistungen dürften daher durch eigene Mitarbeiter der Bf. bzw. Mitarbeiter der ***Bf***-Gruppe erbracht worden sein. Dies ist insoweit zutreffend, als die Foto-Dokumentation im Rahmen des Sachverständigengutachtens sowie das Gutachten selbst darauf schließen lässt, dass keine laufenden Pflegeleistungen erbracht wurden (vgl. Gutachten, Tz 358ff). Auch hinsichtlich der sonstigen Reinigungsleistungen wurden keine weiteren Unterlagen vorgelegt. Hierzu ergibt sich ebenso aus dem Sachverständigengutachten, dass diese Rechnungen ein abweichendes Layout von den sonstigen Rechnungen des Wirtshaus ***M*** aufweisen und auf den Computern der Bf. bzw. der ***Bf***-Gruppe erstellt wurden. Zudem führt das Gutachten aus, die üblichen Verrechnungsmodalitäten unterscheiden sich von den vorliegenden Rechnungen deutlich. Noch eindeutiger wird ausgeführt: "mit diesem "Beleg" [werde] behauptet, man hätte [...] 9 (!) Monate Leistungen erbracht, die man nun plötzlich "abrechnet". Und das bei einem Gasthaus, das permanent am Konkurs dahinschrammte, aber offensichtlich kein Problem damit hatte, Reinigungspersonal (welches?) schnell einmal 9 Monate vorzufinanzieren, bis man sich zu einer angeblichen Verrechnung "bequemte"" (vgl. Gutachten, Tz 1386). Die durch das Bundesfinanzgericht amtswegig durchgeführten Zeugeneinvernahmen stützen das Ergebnis, dass keine Leistungen erbracht wurden, ebenso. Die Zeugin ***S_H-S*** sagte auf die Frage, welche Leistungen gegenüber der Bf. erbracht wurden, aus, es seien Catering- und Reinigungsleistungen erbracht worden. Die Reinigungsleistungen seien durch ***S_H-S*** und einen Teil der Abwäscher in den Morgenstunden vor dem Mittagsgeschäft durchgeführt worden. Ebenso verwies die Zeugin darauf, bei den abgerechneten Gartengestaltungsleistungen sei Rasen gemäht worden. Die Zeugin schwächte diese Aussage aber im Rahmen ihrer Einvernahme insofern wieder ab, als sie sich nach dem Vorhalt von Bildern des Bauplatzes, an dem diese Gartengestaltungsleistungen durchgeführt werden hätten sollen, nicht mehr erinnern konnte. Ebenso hatte die Zeugin zur nachträglichen Erstellung der Rechnungen auf den Computern der Bf. keine Erinnerung. Die Zeugin räumte zudem ein, es sei für sie unüblich, dass der Leistungsempfänger ihrer Leistung ihr dafür die Rechnung schrieb. Ebenso verschwieg sich die Zeugin über den Vorhalt, die jeweiligen Einnahmen seien bei ihr nicht steuerwirksam erfasst worden. Zum Abweichen des Rechnungslayouts konnte die Zeugin ebenso keine Erklärung abgeben. Ebenso gestand die Zeugin ein, Barschecks iHv über € 80.000 nicht erhalten zu haben. Zur Plausibilisierung der Aussagen der Zeugin ***S_H-S*** wurden vom Bundesfinanzgericht amtswegig die für den gegenständlichen Zeitraum beschäftigten Arbeitnehmer des Wirtshaus ***M*** zeugenschaftlich einvernommen. Aus diesen Zeugeneinvernahmen lässt sich abschließend zusammenfassend ableiten, dass keine der befragten Mitarbeiter je Reinigungsleistungen oder Gartengestaltungsleistungen in Büros oder Baustellen durchgeführt hat. Die Abrechnung betreffend die Vermittlung eines unbefristeten Hausverwaltungsauftrags betrifft ein Objekt der Firma ***D*** in 1230 Wien, ***StraßeHN***. Vorgelegt wurde hierzu eine Vereinbarung zwischen Gerard von der ***D*** und der Bf. betreffend technische Betreuung samt Abrechnung der Betriebskosten und Zuordnung zu den beiden Mietern. Welche Leistung nun das Wirtshaus ***M*** bzw. ***S_H-S*** erbracht haben soll, bleibt offen. Die Zeugin ***H-S*** sagte zudem aus, gegenüber der Bf. seien lediglich Catering- und Reinigungsleistungen erbracht worden. Vermittlungsleistungen sind daher von ***H-S*** nicht erbracht worden. Zur Abrechnung betreffend Betreuung der baulichen Ansiedlung eines Unternehmens und der infrastrukturellen Bauwerke Kanal, Straße und Elektro sowie Lokalzurverfügungstellung für Bauleitung sind ebenso keine Unterlagen vorhanden. Mit der belangten Behörde geht auch das Bundesfinanzgericht davon aus, dass es nicht ersichtlich ist, wie das Wirtshaus ***M*** bzw. ***S_H-S*** das Know-How haben sollte, um die Bauleitung für infrastrukturelle Arbeiten zu übernehmen. Die Zeugin ***S_H-S*** sagte zudem aus, gegenüber der Bf. seien lediglich Catering- und Reinigungsleistungen erbracht worden. Vermittlungsleistungen sind daher von ***S_H-S*** nicht erbracht worden. Hinsichtlich der Unterstützung zum Verkauf eines Grundstücks an eine GmbH sind ebenso keine Unterlagen vorhanden, die ein Tätigwerden des Wirtshaus ***M*** bzw. ***S_H-S*** belegen. Vorgelegt wurde lediglich ein Kaufvertrag zwischen Ing. ***GS-GF*** persönlich und der entsprechenden GmbH sowie Rechnungen der Bf. betreffend Projektentwicklung- und Projektsteuerungsarbeiten. Daraus lässt sich aber keine Leistung des Wirtshaus ***M*** bzw. ***S_H-S*** ableiten. Die Zeugin ***H-S*** sagte zudem aus, gegenüber der Bf. seien lediglich Catering- und Reinigungsleistungen erbracht worden. Vermittlungsleistungen sind daher von ***S_H-S*** nicht erbracht worden. Die Bf. nimmt auf diese Umstände keinen relevanten Bezug. Es wird lediglich darauf verwiesen, dass zwischen der Bf. und ***S_H-S*** bzw. zwischen Ing. ***GS-GF*** und ***S_H-S*** keine Nahebeziehung bestehe, weswegen Entgeltlichkeitsvermutung vorliege. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung verwies Ing. ***GS-GF*** zwar darauf, Frau ***S_H-S*** habe als Sprachrohr vor Ort gedient und habe Vermittlungsleistungen durchgeführt, die sodann von der Bf. be- und abgerechnet wurden. Weitere Unterlagen, um dieses Vorbringen zu untermauern, wurden aber nicht vorgelegt. Der erkennende Senat sieht es daher als erwiesen an, dass keine Leistungen erbracht wurden: Es mag zustimmen, dass sich fremde Dritte grundsätzlich nichts zu schenken pflegen. Auf Basis der Ermittlungsergebnisse, insbesondere der durchgeführten Zeugeneinvernahmen wurden die angeführten Leistungen tatsächlich nicht an die Bf. erbracht. Davon ausgenommen ist lediglich die Abrechnung des Wirtshaus ***M*** aus dem Wirtschaftsjahr 2009 betreffend eine Gleichenfeier. Das Bundesfinanzgericht geht im Lichte der Zeugeneinvernahme der Zeugin ***S_H-S*** davon aus, dass diese Cateringleistungen tatsächlich erbracht wurden. Dass die Cateringleistungen nicht betrieblich veranlasst sind, ergibt sich aus dem gesammelten Vorbringen der Bf.: Einerseits wurde im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung im Rahmen der Außenprüfung dargelegt, es handele sich um eine externe Feier, bei der die Arbeiter und Handwerker / Gewerke eingeladen seien, die auf der Baustelle tätig sind (vgl. Vorhaltsbeantwortung 22.10.2019). Im Rahmen der mündlichen Verhandlung führte Ing. ***GS-GF*** zur Gleichenfeier aus, dass eine derartige Feier regulär vom Bauherrn bezahlt werde. Die Bf. habe die Bezahlung einmalig übernommen, für welche Ansiedlung das passierte, sei ihm nicht mehr erinnerlich. Zweck der Gleichenfeier sei es aber, eine Baustelle gut abzuwickeln. Damit kann aber der betriebliche Charakter der Ausgabe nicht vorliegen, weil die Bf., wie von Ing. ***GS-GF*** selbst dargelegt, gegenständlich nicht Bauherrin war, sondern lediglich für die Ansiedlung und Koordinierung zuständig war. Studienreise Dubai, Abu Dhabi Dass eine Studienreise im festgestellten Zeitraum stattfand, ist aktenkundig und zwischen den Parteien auch unstrittig. Dies ergibt sich insbesondere aus der vorliegenden Vorhaltsbeantwortung des Ing. ***GS-GF*** sowie den Feststellungen der belangten Behörde im Rahmen der Außenprüfung. Dass zwischen der Reise der Kinder des Ing. ***GS-GF*** und der Bf. kein ursächlicher Zusammenhang steht und damit privat durch den Gesellschafter-Geschäftsführer Ing. ***GS-GF*** verursacht ist, ist für das Bundesfinanzgericht schon daraus ersichtlich, dass der Sohn des Bf. im Zeitpunkt der Reise 11 Jahre alt war und genausowenig wie dessen Schwester im Unternehmen der Bf. beschäftigt war. Abgerundet wird dies durch die Zeugenaussage der Ehefrau Dr. ***H-P***, wonach die Kinder mangels Kinderbetreuungsmöglichkeiten mit auf die Reise genommen werden mussten. Im Rahmen der Vorhaltsbeantwortung im Zuge der Außenprüfung wird von Seiten des Ing. ***GS-GF*** darauf verwiesen, der Sohn sei für die spätere Geschäftsführung der Bf. vorgesehen gewesen. Auch im Rahmen der mündlichen Verhandlung verweist Ing. ***GS-GF*** nochmals auf diese Motive. Dieses Argument ist für das Bundesfinanzgericht nicht stichhaltig, um einen Zusammenhang der Aufwendungen mit der Tätigkeit der Bf. herzustellen. Ganz im Gegenteil geht der erkennende Senat davon aus, dass überwiegend private Motive vorhanden waren, warum die Kinder auf die Reise mitgenommen wurden ("Du-Wort" von wichtigen Persönlichkeiten, Erkenntnisse betreffend allgemeines Verhalten in einer derartigen Gruppe von Erwachsenen, Aufbau von Beziehungen, fehlende Kinderbetreuungsmöglichkeit). Dass die Kosten betreffend die Ehefrau Dr. ***H-P*** betrieblich veranlasst sind, ergibt sich daraus, dass diese als Prokuristin im Unternehmen der Bf. tätig war. Zwar lag ihr Schwerpunkt auf Personalagenden, sie war aber auch in die strategische Planung des Unternehmens und im Finanzierungsbereich der Bf. eingebunden (dazu auch unten). Dies findet auch in ihrer betriebswirtschaftlichen Ausbildung Deckung. Entsprechend sieht es der erkennende Senat als erwiesen an, dass die Aufwendungen für die Ehefrau Dr. ***H-P*** betrieblich veranlasst waren. Dass diese lediglich für die Kinderbetreuung zuständig war (so die belangte Behörde im Rahmen des Erörterungstermins vom 04.06.2025), ergibt sich für das Bundesfinanzgericht nicht. Da Dr. ***H-P*** nicht nur für Personalagenden zuständig war, sondern auch in die strategische Leitung des Unternehmens eingebunden war und sich um Finanzierungsagenden kümmerte, ist ihre Teilnahme betrieblich veranlasst. Der Zahlungsfluss ergibt sich aus den Feststellungen der Betriebsprüfung (vgl. Bericht, Seite 11). Einwände der Bf. zum Zahlungsfluss sind nicht erhoben worden. Das Bundesfinanzgericht nimmt diesen Zahlungsfluss als erwiesen an. Rückstellung Die Höhe der Rückstellung sowie der Zeitpunkt der Dotierung bzw. Auflösung ergibt sich aus der im Rahmen des Beschwerdeverfahrens beigebrachten Aufstellung betreffend Rückstellungen, die aktenkundig ist. Diese Aufstellung wurde der steuerlichen Vertretung auch im Rahmen der Akteneinsicht nochmals übermittelt. Zur fehlenden Verpflichtung und Verbindlichkeit der Bf. gegenüber der ***S*** Gruppe: Die Rückstellung steht im Zusammenhang mit einem Vorhaben zur Erbauung einer Park&Ride Anlage. Dieses Projekt wurde von der ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH und der ***S*** Gruppe geplant, aber schlussendlich aufgrund anderer öffentlich-rechtlicher Probleme (fehlende Ausschreibung) nicht durchgeführt, obgleich bereits ein Generalunternehmervertrag zwischen der ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH und der ***S*** Gruppe bestand. Aus dieser Nichtdurchführung entstand ein Rechtstreit zwischen der ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH und der ***S*** Gruppe. Hieraus leitet sich nun auch das gegen Ing. ***GS-GF*** geführte Strafverfahren ab, in Rahmen dessen es zu Hausdurchsuchungen kam. Im Zuge der Ermittlungen der Strafbehörden sowie dem dazu in Auftrag gegebenen Gutachten, lässt sich zusammenfassen: Bereits bei der ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH (einer anderen Gruppengesellschaft) wurde eine Rückstellung aufgrund des nicht durchgeführten Bauprojekts mit der ***S*** Gruppe gebildet (vgl. Gutachten, Tz 1813; ebenso die Zeugeneinvernahme des vormaligen Steuerberaters, Mag. ***6***, Seite 15). Die Bf. verrechnete direkt und indirekt über andere Gesellschaften eine Reihe von Leistungen an die ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH, um diese Gesellschaft auszuhöhlen, womit Ansprüche der ***S*** Gruppe ins Leere laufen sollten (vgl. Gutachten Tz 517 ff; vgl. auch Gutachten Tz 1821). Nach der Untersuchung des Sachverständigen, dürften die so entstandenen Erlöse bei der Bf. durch die Einstellung von Rückstellungen entsprechend steuerlich immunisiert werden (vgl. Gutachten, Tz 1809 und Tz 1821f). Schlussendlich ist auch aus dem Sachverständigengutachten eindeutig zu entnehmen, dass "alleinig gegen die ***andere Gruppengesellschaft*** GmbH (...) Ansprüche der ***S*** Gruppe bestanden, weswegen ja umfassend agiert wurde, diese Gesellschaft möglichst auszuhöhlen und die Ansprüche ins Leere gehen zu lassen. Eine Veranlassung respektive nachvollziehbare Grundlage für die Rückstellungen bei der Bf. ist aus betriebswirtschaftlicher Betrachtung daher nicht gegeben" (vgl. Gutachten, Tz 1821). Der erkennende Senat sieht es als erwiesen an, dass zwischen der Bf. und der ***S*** Gruppe keine Verpflichtung oder Verbindlichkeit besteht, die die Bildung einer Rückstellung rechtfertigt. Es droht kein die Vergangenheit betreffender Aufwand bestimmter Art. Auch die steuerliche Vertretung verwies in der mündlichen Verhandlung darauf, dass die Rückstellung wohl falsch sein dürfte und es eine derartige Rückstellung bei ihm nicht gegeben hätte. Mietverhältnis Wirtshaus ***M*** Dass Ing. ***GS-GF*** einen Teil der gegenständlichen Liegenschaft an die Bf. vermietet, ist unstrittig, ergibt sich aus dem Bericht über die Außenprüfung sowie den entsprechenden Vorhaltsbeantwortungen im Rahmen der Außenprüfung. Hieraus ergibt sich auch der Umfang der Vermietung. Dass die entsprechenden schriftlichen Verträge hierfür nicht vorliegen, ist ebenso aktenkundig und ergibt sich insbesondere aus der E-Mail der ehemaligen steuerlichen Vertretung vom 22.10.2019. Dass die Miete rückwirkend erhöht wurde, ergibt sich aus den Feststellungen der belangten Behörde sowie aus der entsprechenden Buchhaltung der Bf. Dass für diese Nachverrechnung ebenso kein schriftlicher Vertrag vorliegt, ergibt sich nochmals aus der E-Mail der ehemaligen steuerlichen Vertretung vom 22.10.2019. Zum Ausmaß der vermieteten Fläche besteht zwischen den Parteien grundsätzlich Uneinigkeit. Im Rahmen der Außenprüfung wurde von der Bf. vorgebracht, es seien "im 1. OG, drei Räume mit je 23,01 m2, 14,80 m2 und 15,37 m2 plus Vorraum, Gang und Nassgruppen" vermietet worden (vgl. das aktenkundige E-Mail vom 11.10.2019 des Ing. ***GS-GF*** an den vorherigen steuerlichen Vertreter). Daraus schloss die belangte Behörde, es seien insgesamt 53,18 m2 vermietet worden. Die Bf. hat hierzu im Rahmen der Beschwerde und im Vorlageantrag kein Vorbringen erstattet bzw. verweist lediglich darauf, dass die Ausführungen über die Höhe des Mietzinses zur Kenntnis genommen werden. Mit Eingabe vom 04.06.2025 wendet sich die Bf. erstmals gegen die Fremdunüblichkeit des Mietzinses. In dieser Eingabe wird im Wesentlichen dargelegt, es wurde nicht eine Fläche von 53,18m2, sondern von 152m2 vermietet. Der Eingabe wurde zudem ein Plan der gegenständlichen Liegenschaft beigelegt. Das Bundesfinanzgericht erachtet es nach Vorlage des Plans der gegenständlichen Liegenschaft im Rahmen des Erörterungsgesprächs als erwiesen, dass insgesamt 86,47 m2 an Fläche vermietet wurden. Das inkludiert die im Rahmen der Außenprüfung bekanntgegebenen drei Räume plus zusätzlich die Nassgruppen, den Gang und den Vorraum. Anhand des vorgelegten Plans wurden daher nicht 53,18 m2, sondern 86,47 m2 an Fläche vermietet. Die von Ing. ***GS-GF*** errechneten 152m2 beinhalten zudem teilweise im Erdgeschoss befindliche Räumlichkeiten, die an das Wirtshaus ***M*** vermietet waren. Der erkennende Senat geht davon aus, dass diese Flächen tatsächlich nicht von Ing. ***GS-GF*** an die Bf. überlassen wurden. Hierzu zieht sich der erkennende Senat auf die ständige Rechtsprechung des VwGH zurück, wonach es der allgemeinen Lebenserfahrung entspricht, dass die jeweils erste Aussage einer Partei in einem Verfahren der Wahrheit am nächsten kommt (vgl. VwGH 25.11.1992, 91/13/0030). Abrundend ist die nun sechs Jahre später dargelegte Ansicht auch in sich nicht vollständig stimmig. In der Eingabe verweist Ing. ***GS-GF*** darauf, in der Miete inkludiert seien "alle angefallenen Betriebskosten wie Strom, Heizung, etc. und naturgemäß die dazugehörige Instandhaltung und Reinigung". Tatsächlich wurden aber neben der Miete aber auch zusätzlich Betriebskosten gegenüber der Bf. abgerechnet. Die Höhe der Miete, die die Bf. bezahlte, ergibt sich ebenso aus den Feststellungen der belangten Behörde (Bericht, Seite 15). Die Miethöhe pro m2 ergibt sich rechnerisch aus der Buchhaltung der Bf., heruntergebrochen auf einen Monat und ins Verhältnis gesetzt zur vermieteten Fläche (bspw ursprüngliche Miete: € 18.836,76 / 12 Monate / 86,47 m2). Dass eine derartig verrechnete Miete ursprünglich und nach Erhöhung überhöht ist, ergibt sich ebenso aus den aktenkundigen Ermittlungen der belangten Behörde. So zeigten die Ermittlungen der belangten Behörde durchschnittliche Preise für Geschäftslokale, Büros, Praxen, Kanzleien oder Ordinationen einen durchschnittlichen Mietpreis pro m2 von € 9,26 in ***7*** bzw. € 6,51 in ***7***-Umgebung (vgl. auch das Protokoll über den Erörterungstermin; die Höhe des Mietsatz in ***7***-Umgebung wurde im Protokoll über die Senatsverhandlung aus Versehen nicht aufgenommen; der von der belangten Behörde herangezogene Mietzins ergibt sich aber bereits aus den Ausführungen im Bericht über die Außenprüfung sowie aus dem Erörterungsgespräch). Diese Zahlen beziehen sich auf den Zeitraum 2019, wobei vom Bundesfinanzgericht ohne Bedenken anzunehmen ist, dass sich ein etwaiger Mietzins seit 2008 erhöht haben müsste bzw. maximal gleichgeblieben ist. Dass der Mietzins seit 2008 (derart stark) gesunken wäre, ist für das Bundesfinanzgericht nicht ersichtlich, entspricht auch nicht der wirtschaftlichen Realität und wurde zudem von keiner Partei vorgebracht. Sofern Ing. ***GS-GF*** im Rahmen der mündlichen Verhandlung darauf verwies, für Geschäftsflächen lag der durchschnittliche Mietpreis bei 8,50 bis 9,50 im Jahr 2009 bzw. 9,00 Euro bis 9,50 im Jahr Jahr 2011, blieben diese Zahlen unbewiesen im Raum stehen. Der erkennende Senat geht daher mit der belangten Behörde von durchschnittlichen Mietpreisen iHv € 6,51 pro m2 aus, die im Rahmen der Außenprüfung durch entsprechende Ermittlungen untermauert wurden. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurden die Betriebskosten von Seiten der belangten Behörde nicht beanstandet. Im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung wurde jedoch entsprechend argumentiert, die Verrechnung der Betriebskosten sei ebenfalls überpreisig erfolgt. Hierzu wurde von Seiten der belangten Behörde auf den Betriebskostenspiegel der Mietervereinigung Wien im Jahr 2012 abgestellt. Die Höhe der verrechneten Betriebskosten ergeben sich aus den Feststellungen im Rahmen der Betriebsprüfung sowie die Korrektur im Rahmen der Beschwerdevorentscheidung. Hierzu ergibt sich von Seiten des Bundesfinanzgerichts: Tatsächlich sind auf Bundeslandebene statistische Auswertungen für die durchschnittlichen Betriebskosten für sämtliche Streitjahre vorhanden. Diese ergeben sich aus der Publikation der Statistik Austria, abzurufen unter https://www.statistik.at/statistiken/bevoelkerung-und-soziales/wohnen/wohnkosten Punkt Ergebnisse im Überblick: Wohnkosten für Hauptmietwohnungen - Mikrozensus (.ods) [Direktlink: https://www.statistik.at/fileadmin/pages/351/ergebnisse_im_ueberblick_wohnkosten_Mikrozensus.ods]. Aus dieser Statistik ergeben sich die monatlichen Betriebskosten pro m2 (2009 und 2010: € 1,2/m2; 2011 und 2012: 1,3/m2). Rechnet man diese auf eine Jahresbetrachtung hoch, ergeben sich die in den Feststellungen angeführten Beträge. Dass diese durchschnittlichen Betriebskosten heranzuziehen sind, ist für das Bundesfinanzgericht auch anhand der im Rahmen des Erörterungsgesprächs übergebenen Pläne ersichtlich, wonach das Objekt eher Fremdenzimmern gleicht und Ing. ***GS-GF*** auch bekannt gab, dass in diesen Räumlichkeiten regelmäßig auch übernachtet wurde. Abseits dessen wurde von der Bf. kein weiteres Vorbringen zu den üblichen Betriebskosten erstattet, bis auf die in sich nicht stimmige Argumentation, die bezahlte Miete hätte die Betriebskosten bereits enthalten, was anhand der unterschiedlichen Zahlungsströme für Miete und Betriebskosten jedoch an der Realität vorbei geht. Dass die Verrechnung der Betriebskosten überhöht ist, ergibt sich aus einer Gegenüberstellung der tatsächlich verrechneten Betriebskosten sowie den durchschnittlichen jährlichen Betriebskosten im Burgendland, hochgerechnet auf die vermieteten 86,47 m2, wobei für das Wirtschaftsjahr 2010/2011 für die Mietzahlungen Juni bis Dezember 2010 die durchschnittlichen Betriebskosten für das Kalenderjahr 2010, ab Jänner 2011 bis Mai 2011 die durchschnittlichen Betriebskosten für das Kalenderjahr 2011 herangezogen wurden: | Wirtschaftsjahr | 2008/2009 | 2009/2010 | 2010/2011 | 2011/2012 | Bezahlte BK | € 5.232,48 | € 5.232,48 | € 5.232,48 | € 5.232,48 | Durchschnittliche BK | € 1.245,17 | € 1.245,17 | € 1.288,40 | € 1.348,93 | Differenz | € 3.987,31 | € 3.987,31 | € 3.944,08 | € 3.883,55 Die Höhe der ursprünglich abgezogenen Vorsteuern ergibt sich aus den aktenkundigen Feststellungen im Rahmen der Betriebsprüfung. Die Höhe der fremdüblichen Vorsteuern (€ 1.351,01) aus der Miete ergeben sich einer Berechnung der Vorsteuer aus der fremdüblichen Nettomiete Miete iHv € 6.755,04 (€ 6,51 * 86,47 m2 * 12 Monate). Die Höhe der fremdüblichen Vorsteuern (Wirtschaftsjahr 2010: € 249,03; Wirtschaftsjahr 2011: € 257,68 und Wirtschaftsjahr 2012: € 269,79) aus den Betriebskosten ergeben sich aus der Berechnung der Vorsteuer aus den fremdüblichen Nettobetriebskosten iHv € 1.245,17 im Wirtschaftsjahr 2010; € 1.288,40 im Wirtschaftsjahr 2011 und € 1.348,93 im Wirtschaftsjahr 2012. Anstellung Ehefrau des Geschäftsführers Dass die Ehefrau des Ing. ***GS-GF*** als Prokuristin der Bf. beschäftigt ist, ergibt sich aus den aktenkundigen Dienstzettel, der im Rahmen der Beschwerde beigebracht wurde. Dass die Ehefrau tatsächlich im Unternehmen der Bf. tätig war, ergibt sich aus ihrer glaubhaften zeugenhaften Aussage vor dem Bundesfinanzgericht. Die Tätigkeit der Ehefrau wurde zudem durch aktenkundige Eingaben (im Rahmen des Strafverfahrens) belegt, wonach die Ehefrau des Geschäftsführers insbesondere im Bereich des Personalwesens tätig war und entsprechende Einstellungsgespräche geführt hat. Aufgrund der Zeugeneinvernahme der Dr. ***H-P*** sieht es der erkennende Senat ebenso als erwiesen an, dass sie im Bereich der Finanzierung und der Kalkulation für Banken gearbeitet hat. Die belangte Behörde gelangte zum Ergebnis der Scheinanstellung im Lichte der Außenprüfung maßgeblich anhand der Aussagen zweier Zeugen, ***EP*** und ***TP***. Beide Zeugen sagten - bezogen auf ein bestimmtes Projekt - aus, die Ehefrau habe für dieses Projekt nicht mitgearbeitet. Der Zeuge ***EP*** sagte zudem aus, die Ehefrau sei lediglich für die Weihnachtsfeier zuständig gewesen.