BFG RV/4100263/2021

Im gegenständlichen Fall ist zwischen den Verfahrensparteien als Hauptfrage die Qualifikation eines im Jahr 2014 verkauften, italienischen Forstbetriebs als Neu- oder Altvermögen iSd § 30 Abs 4 EStG 1988 strittig. Des Weiteren beantragt die Bf im Jahr 2014 die Berücksichtigung eines Verlustvortrages aus 2012. Schließlich begehrt die Bf bei ihren (italienischen) Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft im Jahr 2015 die Anwendung des Hälftesteuersatzes für Kalamitätsnutzung gemäß § 37 Abs 6 EStG 1988 und moniert die falsche Egalisierung einer unrichtig erfassten Eingangsrechnung in diesem Jahr. Die Bf hatte im im Beschwerdezeitraum einen Wohnsitz in Österreich. Die strittigen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielte diese in Italien. Hinsichtlich dieser Sachverhaltelemente besteht zwischen den Parteien Konsens. Gemäß § 1 Abs 2 EStG 1988 sind unbeschränkt Steuerpflichtige jene natürlichen Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben. Die unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich auf alle in- und ausländischen Einkünfte. Ist eine Person unbeschränkt steuerpflichtig, dann erfasst die Steuerpflicht alle steuerbaren Einkünfte im Sinne des § 2 EStG 1988 (Welteinkommen) und zwar unabhängig davon, ob diese auch im Ausland besteuert werden. Die mehrfache Besteuerung von Einkommen durch verschiedene Staaten kann durch Doppelbesteuerungsabkommen (DBAs) vermieden bzw entschärft werden (Vgl Doralt in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz24, § 1 Rz 6 ff). Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerumgehung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen haben die Republik Österreich und die Republik Italien das DBA mit der BGBl Nr 125/1985 (kurz DBA Italien) abgeschlossen. Bezieht eine in Österreich ansässige Person - wie im gegenständlichen Fall auf Grundlage des Art 6 Abs 1 DBA Italien - Einkünfte, die nach diesem Abkommen in Italien und in Österreich besteuert werden dürfen, so rechnet Österreich gemäß Art 23 Abs 3 DBA Italien auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebenden Steuer den Betrag an, welcher der in Italien gezahlten Steuer entspricht; der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der vor der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus Italien bezogenen Einkünfte entfällt (vgl VwGH 18.05.2020, Ro 2018/15/0007). Die in den Beschwerdejahren in Italien erzielten Einkünfte der Bf aus Land- und Forstwirtschaft sind somit aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht des Bf im Inland zu besteuern. Die nachgewiesenen in Italien erhobenen Steuern sind in Österreich anzurechnen. Über diese Vorgehensweise besteht zwischen den Parteien des Beschwerdeverfahrens Einigkeit. 3.1.2. Verkauf der ***L*** - Immobilienertragssteuer 2014 Im gegenständlichen Fall hat die Bf Anteile einer italienischen Kommanditgesellschaft erworben und im Jahr 2014 wieder verkauft. Einziges Vermögen dieser Gesellschaft war ein forstwirtschaftlicher Grundbesitz. Nach § 21 Abs 1 Z 2 EStG 1988 sind Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft auch Gewinnanteile der Gesellschafter von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, sowie die Vergütungen, die die Gesellschafter von der Gesellschaft für ihre Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen haben. Voraussetzung ist jedoch, dass die Tätigkeit der Gesellschaft ausschließlich als land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit anzusehen ist. Die Einkünfte der Bf aus ihrer Beteiligung bei der italienischen ***L*** stellen somit Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft dar. Eine Personengesellschaft ist im Ertragsteuerrecht ein Einkünfteermittlungssubjekt (im Falle einer Mitunternehmerschaft Gewinnermittlungssubjekt), nicht aber Steuersubjekt (vgl VwGH 3.9.2019, Ro 2019/15/0016; 20.12.2016, Ro 2015/15/0020). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gelten Beteiligungen an betrieblich tätigen wie auch an bloß vermögensverwaltenden Personengesellschaften daher ertragsteuerlich nicht als eigene Wirtschaftsgüter, sondern als aliquote Beteiligung an jedem Wirtschaftsgut des Beteiligungsunternehmens (vgl VwGH 23.01.2019, Ra 2018/13/0052; 21.12.2016, Ra 2015/13/0023; 20.12.2016, Ro 2015/15/0020). Entsprechend diesem nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes bei der ertragsteuerrechtlichen Behandlung von Personengesellschaften geltenden Durchgriffsprinzips stellt auch die Anschaffung und Veräußerung von Anteilen einer Personengesellschaft eine Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter dar (vgl VwGH 24.09.2014, 2012/13/0021). Befindet sich daher eine Liegenschaft im wirtschaftlichen Eigentum einer Kommanditgesellschaft, so wird mit der Veräußerung der Beteiligung durch einen Gesellschafter dessen aliquote Beteiligung an dieser Liegenschaft veräußert (vgl VwGH 23.01.2019, Ra 2018/13/0052). Beim Verkauf von "Wald" handelt es sich um eine Veräußerung von Grund und Boden einerseits und stehendem Holz andererseits. Der Gesamtkaufpreis ist dabei grundsätzlich im Verhältnis der Verkehrswerte aufzuteilen (ua VwGH 06.07.2006, 2002/15/0175; 24.06.2003,2003/14/0027). Im gegenständlichen Fall entfällt anteilsbezogen ein Betrag von Euro 22.585,25 des im Jahr 2003 gezahlten Anschaffungspreises auf das stehende Holz des Forstbetriebs, der gekaufte Grund und Boden ist mit Euro 106.870,65 zu beziffern. Bei der Veräußerung des Anteiles der Bf an der Gesellschaft im Jahr 2014 entfällt ein Betrag von Euro 259.681,91 auf das stehende Holz sowie ein Betrag von Euro 1.228.783,09 auf den Wert der Grundstücke. Diese Werte wurden durch ein Schätzgutachten nachgewiesen und sind zwischen den Verfahrensparteien unstrittig. Bei Waldverkäufen stellt der auf den Holzbestand entfallende Teil des Kaufpreises einen steuerpflichtigen Ertrag im Rahmen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft dar (vgl VwGH 06.07.2006, 2002/15/0175). Voraussetzung für die Erfassung des stehenden Holzes ist, dass es sich dabei um einen Wald iSd ForstG handelt (Wakounig/Trauner, Praxishandbuch der Land- und Forstwirtschaft3 Rz 6/76 und 6/288). Dies ist gegenständlich der Fall. Der Verkaufserlös für das stehende Holz abzüglich der Anschaffungskosten betrug im Jahr 2014 Euro 237.096,66. Dieser Gewinn ist unter den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft zu erfassen. Diese Qualifizierung wurde vom Bf auch in seiner Einkommensteuererklärung vorgenommen und ist zwischen den Verfahrensparteien unstrittig. Der Verkaufserlös der Bf für den Grund- und Boden des Forstbetriebes betrug im Jahr 2014 Euro 1.228.783,09. Bei den veräußerten Grundflächen handelt es sich um Grundstücke iSd § 30 Abs 1 EStG 1988, welche sich im land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen befanden. § 30a Abs 1 EStG 1988 in der im Beschwerdezeitraum geltenden Fassung (BGBl I Nr 112/2012) normiert, dass Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken im Sinne des § 30 einem besonderen Steuersatz von 25% unterliegen und bei der Berechnung der Einkommensteuer des Steuerpflichtigen weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen (§ 2 Abs 2 EStG 1988) zu berücksichtigen sind. Diese Regelung kommt nach § 30a Abs 3 EStG 1988 auch bei betrieblichen Grundstücksveräußerungen zur Anwendung. Als Einkünfte iSd § 30 EStG 1988 ist grundsätzlich der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den (tatsächlichen) Anschaffungskosten anzusetzen. Für Grundstücke, die einem Betriebsvermögen zugehören, kann jedoch gemäß § 4 Abs 3a Z 3 lit a EStG 1988 bei der Veräußerung von Grund und Boden des Anlagevermögens der Veräußerungsgewinn pauschal nach § 30 Abs 4 EStG 1988 ermittelt werden, wenn der Grund und Boden am 31. März 2012 nicht steuerverfangen war. Gemäß § 30 Abs 4 EStG 1988 sind, soweit Grundstücke am 31. März 2012 nicht steuerverfangen waren, der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den mit 86% des Veräußerungserlöses anzusetzenden Anschaffungskosten, als Einkünfte anzusetzen. Ein Grundstück gilt als "am 31. März 2012 nicht steuerverfangen" iSd § 30 Abs 4 EStG 1988, wenn an diesem Tag die Spekulationsfrist nach § 30 Abs 1 Z 1 lit a EStG 1988 idF vor dem 1. StabG 2012 abgelaufen war (vgl VwGH 18.10.2018, Ro 2016/15/0013 mwN; VwGH 14.09.2020, Ra 2019/15/0146). Diese Spekulationsfrist betrug bei Grundstücken allgemein 10 Jahre ab Anschaffung. Daraus erschließt sich, dass der Anschaffungszeitpunkt für "Altvermögen" vor dem 1. April 2002 gelegen sein muss. Liegt der Anschaffungszeitpunkt nach dem 31. März 2002, so handelt es sich um sogenanntes "Neuvermögen". Die neue Rechtslage nach dem 1. Stabilitätsgesetz 2012 für private Grundstücksveräußerungen ist "erstmals für Veräußerungen nach dem 31. März 2012" anzuwenden, wobei nach den Erläuterungen (Hinweis ErlRV 1680 XXIV GP 7) "für die zeitliche Anknüpfung wie bisher bei Spekulationsgeschäften auf das Verpflichtungsgeschäft abgestellt werden" soll. Ungeachtet des Umstandes, dass die anzuwendende Rechtsvorschrift § 30 EStG 1988 an den Zeitpunkt des Verpflichtungsgeschäftes bzw den Zeitpunkt des Kaufvertragsabschlusses anknüpft, gilt nach den Erläuterungen (RV 1680 BlgNR XXIV GP 7) hinsichtlich der steuerlichen Erfassung der Einkünfte unverändert § 19 Abs 1 EStG 1988. Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden sind daher in dem Zeitraum steuerlich zu erfassen, in dem sie tatsächlich zugeflossen sind. Auch Liegenschaften im Betriebsvermögen waren gegebenenfalls nach der Maßgabe des § 30 EStG 1988 aF (BGBl. I Nr. 111/2010) als Spekulationsgeschäfte zu besteuern. Ebenso wie bei privaten Liegenschaften gilt somit für Grund und Boden, der zum Anlagevermögen gehört, dass die Regelung des § 30 Abs 4 EStG 1988 nur dann anwendbar ist, wenn die Liegenschaft bis zum 31. März 2002 angeschafft worden und damit zum 31. März 2012 die Spekulationsfrist bereits abgelaufen war, wobei in zeitlicher Hinsicht auch bei Betriebsgrundstücken auf das Verpflichtungsgeschäft abzustellen ist. Die Anknüpfung an das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft steht auch in Einklang mit der zwingenden Verknüpfung der Selbstberechnung der Immobilienertragsteuer mit der Selbstberechnung der GrESt. Erst durch den im Wesentlichen selben Zeitpunkt, zu dem das Veräußerungsgeschäft sowohl für die ESt als auch für die GrESt als Besteuerungstatbestand wirksam wird, kann die Verknüpfung der Selbstberechnungsverpflichtungen sinnvoll umgesetzt werden. Daraus ergibt sich, dass in der Systematik der Immobilienertragsteuer die Anknüpfung an das Verpflichtungsgeschäft notwendigerweise vorgegeben ist (Bodis/Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24 § 30 Tz 59). Schließlich bestätigte auch der Verwaltungsgerichtshof in seiner Entscheidung Ra 2017/15/0098 vom 3. April 2019 die schon vor 1. April 2012 iZm Spekulationsgeschäften und in den ErlRV zum 1. StabG 2012 auch für private Grundstücksveräußerungen vertretene Ansicht, dass für die zeitliche Zuordnung von Grundstücksveräußerungen iSd § 30 EStG 1988 der Abschluss des zivilrechtlichen Verpflichtungsgeschäfts maßgeblich ist (VwGH 03.04.2019, Ra 2017/15/0098). Unter Anschaffung und Veräußerung iSd § 30 EStG 1988 sind somit schuldrechtliche Rechtsgeschäfte zu verstehen, die auf die entgeltliche Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums an einem Grundstück abzielen und auf Grund dessen vom Erwerber des Grundstückes eine Gegenleistung zu erbringen ist (vgl VwGH 20.11.1997, 96/15/0256; 08.02.1989, 88/13/0049; Bodis/Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24, § 30 Tz 59). Allerdings kommt es ausnahmsweise nicht auf den Zeitpunkt eines solchen Rechtsgeschäftes an, wenn die Vertragsparteien bereits vorher eine Vereinbarung geschlossen haben, aufgrund derer das wirtschaftliche Eigentum übergegangen ist. Hiezu bedarf es einer beide Vertragsparteien bindenden, einen späteren Kaufvertrag wirtschaftlich vorwegnehmenden Vereinbarung (VwGH 24.10.2019, Ro 2019/15/0177), sodass insbesondere die Chance von Wertsteigerungen und die Gefahr von Wertminderungen übergangen ist (vgl VwGH 14.09.2020, Ra 2019/15/0146). Ein (auch unwiderrufliches) Kaufanbot oder eine bloße Kaufoption sind hiefür nach der Judikatur des VwGH nicht ausreichend. (vgl dazu VwGH 20.11.1997, 96/15/0256; 07.04.1981, 3294/80; 08.02.1989, 88/13/0049; 23.01.2019, Ra 2018/13/0052 mwN). Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis Ra 2017/15/0098 vom 03.04.2019 explizit ausgesprochen, dass auch das Vorliegen eines bloßen Vorvertrages, der selbst noch keine Verpflichtung zur Übereignung eines Grundstücks, sondern lediglich eine bloße Verpflichtung zum späteren Abschluss eines Kaufvertrages begründet, für die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums nicht ausreicht (VwGH 03.04.2019, Ra 2017/15/0098) Wirtschaftliches Eigentum an einer Sache setzt gemäß § 24 Abs 1 lit d BAO voraus, dass der wirtschaftliche Eigentümer die Herrschaft über die Sache gleich einem Eigentümer ausübt. Er muss auf Grund eines Rechtsanspruches auf den Besitz der Sache in der Lage sein, mit dieser Sache wie ein Eigentümer zu schalten und zu walten (VwGH 03.04.1984, 83/14/0143). Wirtschaftlicher Eigentümer ist, wer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Belastung, Veräußerung), auszuüben in der Lage ist und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, dh auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen kann (VwGH 28.11.2002, 2001/13/0257 mwN). Wirtschaftlicher Eigentümer ist in der Regel der zivilrechtliche Eigentümer. Zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum fallen jedoch auseinander, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind, wie insbesondere Gebrauch, Verbrauch, Veränderung, Belastung und Veräußerung, auszuüben in der Lage ist, und wenn er zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechts, nämlich den Ausschluss Dritter von der Einwirkung auf die Sache, geltend machen kann. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse des jeweiligen Falles festzustellen (VwGH 19.10.2016, Ra 2014/15/0039). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere auch von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen trägt (VwGH 25.01.2017, Ra 2014/13/0029; 13.09.2018, Ra 2018/15/0055). Im gegenständlichen Fall gilt es somit einerseits zu klären, ob der Vertrag vom 28. Februar 2002 bereits das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft zur Übertragung des Grundvermögens, somit den eigentlichen Kaufvertrag, darstellt. Andererseits stellt sich die Frage, insofern dieser Vertrag nicht bereits als das eigentliche Verpflichtungsgeschäft zu qualifizieren ist, ob mit diesem Dokument, wie von Seiten der Bf argumentiert, dennoch bereits das wirtschaftliche Eigentum an dem Grundvermögen auf sie übergegangen ist. Nach § 1053 ABGB wird durch den Kaufvertrag eine Sache um eine bestimmte Summe Geldes einem anderen überlassen. Ein Vorvertrag im Sinn des § 936 ABGB ist eine verbindliche Vereinbarung, in Zukunft einen Hauptvertrag schließen zu wollen. Das Charakteristikum eines Vorvertrages liegt darin, dass die Parteien sich in der Vereinbarung erst dazu verpflichten, in Zukunft einen in seinen wesentlichen Stücken bereits bestimmten Hauptvertrag abzuschließen. Bei Abschluss eines Vorvertrages ist daher der Wille der Parteien darauf gerichtet, nicht schon den Hauptvertrag abzuschließen, sondern seinen Abschluss erst zu vereinbaren, und damit die endgültigen Verpflichtungen hinauszuschieben, weil die Zeit noch nicht reif ist (vgl ua OGH 13.07.1993, 4 Ob 519/93; VwGH 15.03.2001, 2000/16/0115). Der beabsichtigte Hauptvertrag muss also bereits weitgehend konkretisiert und sein Abschlusszeitpunkt vorweg bestimmt sein (OGH 20.12.2012, 2 Ob 94/12f). Der Abschlusszeitpunkt kann auch vom Eintritt einer Bedingung abhängig (OGH 24.06.2003, 4 Ob 20/03z) oder in indirekter Weise durch Bezugnahme auf ein bestimmtes Ereignis festgesetzt sein (OGH 29.01.2015, 9 Ob 61/14g). Sinn und Zweck einer dem Immobilienkauf vorangehenden vorvertraglichen Regelung besteht somit darin, dass sich Verkäufer und Käufer bereits wirksam binden wollen, jedoch für den Abschluss des Hauptvertrags noch rechtliche oder tatsächliche Hindernisse bestehen (vgl Bompard, Vorvertragliche Vereinbarungen beim Liegenschaftskauf, immo aktuell 2023, 78). Der Vorvertrag muss so bestimmt sein, dass er jederzeit als Hauptvertrag verbindlich wäre. Er muss schon alle wesentlichen Vertragsbestimmungen des Hauptvertrages, somit die essentialia negotii eines Immobilienkaufvertrags (Bezeichnung der Liegenschaft und des Kaufpreises), enthalten (vgl OGH 21. 9. 1977, 1 Ob 604/77). Leistungsgegenstand des Vorvertrages ist jedoch die Verpflichtung zum Abschluss des Hauptvertrages. Dass die essentialia negotii in dem Vertrag am 28. Februar 2002 bereits dem Grunde nach vereinbart wurden, lässt somit nicht, wie von dem Bf argumentiert, den Schluss zu, dass es sich bereits um einen Kaufvertrag oder eine Punktation handelt, sondern muss auch ein Vorvertrag bereits diese zentralen Bestimmungen enthalten. Aus einem Vorvertrag kann jede Vertragspartei auf Abschluss des Hauptvertrages klagen. Dagegen kann aus dem Vorvertrag noch nicht auf die Erfüllung jener Verpflichtung geklagt werden, die Gegenstand des Hauptvertrages sein soll (vgl OGH 31.1.1980, 7 Ob 721/79; Koziol/Welser, Grundriss des bürgerlichen Rechts I9, 117). Ein Vorvertrag gemäß § 936 ABGB, der nur eine Verabredung darstellt, erst künftig einen Vertrag schließen zu wollen, lässt keine Abgabepflicht, weder nach § 30 EStG 1988, noch nach dem GrEStG, entstehen. Ist dagegen der Vertrag so beschaffen, dass er die Durchsetzung des Übereignungsanspruches im Rechtsweg ermöglicht, liegt ein die (sowohl Einkommen- als auch Grunderwerb-) Steuerpflicht auslösender Vertrag vor, weil sowohl der Erwerb nach dem GrEStG als auch die Anschaffung bzw Veräußerung nach § 30 EStG 1988, wie oben bereits näher ausgeführt, an das schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft anknüpfen, auf Grund dessen die Leistung und Gegenleistung erbracht werden (vgl VwGH 03.04.2019, Ra 2017/15/0098). Die Beurteilung, ob zwischen den Parteien ein Vorvertrag oder bereits ein Kaufvertrag abgeschlossen wurde, hängt jeweils von den Umständen des Einzelfalles ab (vgl OGH 7.6.2001, 9 Ob 120/01i). Entscheidend ist hierbei der Parteiwille. Dieser kommt ua dadurch zum Ausdruck, dass die Parteien der Immobilientransaktion im Leistungsinhalt des Vorvertrags die Verpflichtung aufnehmen, erst künftig einen Vertrag schließen zu wollen (ua Gschnitzer in Fenyves/Kerschner/Vonkilch, ABGB IV/12, 570; Bompard, Vorvertragliche Vereinbarungen beim Liegenschaftskauf, immo aktuell 2023, 78). Grundsätzlich ist die Bezeichnung der Vertragsurkunde für die Entscheidung, welches Rechtsgeschäft nach dem Urkundeninhalt anzunehmen ist, ohne Bedeutung (VwGH 10.6.1991, 90/15/0129); entscheidend ist vielmehr, ob aus dem Inhalt des Vertrages die Annahme berechtigt ist, dass durch ihn ein Anspruch auf Übereignung bereits begründet ist. Kein Vorvertrag, sondern bereits ein die Steuerpflicht auslösender verbindlicher Vertragsabschluss liegt dagegen vor, wenn die abgeschlossene schriftliche Vereinbarung alle wesentlichen Vertragsmerkmale enthält, bereits auf die Begründung des Übereignungsanspruches gerichtet, also unmittelbar durchsetzbar ist, und nichts in der Vereinbarung darauf hinweist, dass die Parteien erst künftig den Vertrag schließen wollen (vgl Gruber in Kletečka/Schauer, ABGB-ON1.07, § 936 36 Rz 4). Entstehen mit dem Abschluss des Vertrages für die Vertragsparteien sofortige Leistungsansprüche und Leistungsverbindlichkeiten, so kann von einem (für einen Vorvertrag typischen) Hinausschieben der endgültigen Verpflichtung keine Rede sein (VwGH 15.3.2001, 2000/16/0115). Für die Qualifizierung der als "Vorvertrag" bezeichneten Vereinbarungen vom 28. Februar 2002 als Vorvertrag und nicht als Kaufvertrag sprechen zunächst ihre ausdrückliche Bezeichnung als Vorvertrag und die Vereinbarung, erst künftig einen notariellen Vertrag zur Abtretung der Gesellschaftsanteile abschließen zu wollen (die getroffene Hauptvereinbarung, so auch etwa in den Artikeln 2, 5 und 10 des Vertrages angeführt). Zudem werden auch die Vertragsparteien nicht als Käufer und Verkäufer, sondern als kaufende bzw verkaufende Versprechensgeber bezeichnet. Auch wenn die vertragliche Vereinbarung nicht nach ihrer Bezeichnung, sondern inhaltlich auszulegen ist, wird diese dennoch als Indiz angesehen, dass es sich hierbei um einen Vorvertrag und nicht bereits um einen Kaufvertrag handelt. Als Hauptvereinbarung des Vertrages vom 28. Februar 2002 wird nicht die Übertragung der Gesellschaftsanteile oder des der Gesellschaft zugehörigen Grundvermögens vereinbart, sondern wird festgehalten, dass sich der Verband "***Mi***" dazu verpflichtet seine Anteile an der ***L*** an das Ehepaar ***X*** zu verkaufen. Die Bf und ihr Ehegatte verpflichten sich wiederum, die Anteile an der ***L*** unter den im Vertrag vereinbarten Bedingungen zukünftig zu kaufen. Zudem wird in Artikel 9 des Vertrages ausdrücklich festgehalten, dass der materielle Besitz sowie der Genuss der unbeweglichen "Einheiten" (somit der Immobilien) erst am Tage des notariellen Abtretungsvertrags zu Gunsten der kaufenden Versprechensempfänger übertragen wird. Gemäß Artikel 4 des Vertrages wird bestimmt, dass Frau ***V*** erst mit Abschluss des notariellen Kaufvertrages ihr Amt als Geschäftsführerin der Gesellschaft zurücklegt. Aus der Gesamtheit dieser in dem Vertrag vom 28. Februar 2002 getroffenen Bestimmungen lässt sich ableiten, dass dieser nicht auf die Begründung eines Übereignungsanspruches gerichtet war, welcher unmittelbar durchsetzbar sein sollte, sondern dass die Parteien erst künftig einen Kaufvertrag schließen wollten. Ebenso kann aus diesen Klauseln des Vertrages bereits abgeleitet werden, dass eine Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses am 28. Februar 2002 nicht gewollt war. Die Gültigkeit des Vertrages vom 28. Februar 2002 wurde dahingehend eingeschränkt, dass dieser von Bedingungseintritten abhängig gemacht wurde. Es wurde festgelegt, dass die vorgeschriebene Genehmigung der zuständigen kirchlichen Behörde zum Verkauf einzuholen ist. Für den Fall der Nichtzustimmung durch diese wurde die vollständige Auflösung des Vertrages vereinbart. Bereits anhand einer grammatikalischen Interpretation ist aus dieser Klausel abzuleiten, dass ein tatsächlicher Verkauf der Gesellschaftsanteile (und des damit verbundenen Grundvermögens) sowie die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums erst zu einem späteren Zeitpunkt, nämlich nach Zustimmung der kirchlichen Behörde, erfolgen durfte und davor kein Kaufvertrag abgeschlossen werden konnte. Kein anderer Schluss kann nach dem Sinn und Zweck dieser Vertragsbestimmung abgeleitet werden. Eine verpflichtende Zustimmung zum Verkauf wäre sinnlos, wenn bereits davor ein gültiger Kaufvertrag abgeschlossen werden könnte. Für die Behauptung der Bf, dass auch bereits für den "Abschluss des Vorvertrages" eine mündliche Genehmigung durch die Kirchenbehörde nötig und vorgelegen sei, wurden keine Nachweise erbracht. Zudem finden sich hierzu in dem Vertrag vom 28. Februar 2002 keine Indizien. Ebenso wenig ist belegt - wie die Bf in ihrer Beschwerde vorbringt - dass es der Kirchenbehörde ein Anliegen war den Verkauf der Gesellschaft schnellstmöglich abzuschließen und die Verfügungsmacht an dieser bereits mit dem Vertrag vom 28. Februar 2002 an die Bf und ihren Ehegatten zu übertragen. Dagegen spricht insbesondere, dass die Kirchenbehörde erst am 26. September 2003, mehr als 1 ½ Jahre nach Abschluss des Vorvertrags, ihre schriftliche Zustimmung zum Anteilsverkauf erteilte. Zusammengefasst stellt die zum Abschluss eines Abtretungsvertrages benötigte und erst im September 2003 erteilte Genehmigung der zuständigen kirchlichen Behörde einen weiteren Hinweis dafür dar, dass am 28. Februar 2002 ausschließlich ein Vorvertrag abgeschlossen worden ist und das wirtschaftliche Eigentum zu diesem Zeitpunkt nicht übergegangen ist. Als weitere Bedingung wurde in dem Vertrag vom 28. Februar 2002 aufgenommen, dass das ***K1*** das ihr zustehende Vorkaufsrecht nicht ausübt. Im Falle der Ausübung des Vorkaufsrechts werde der gegenständliche Vertrag aufgelöst. Auch diese Vereinbarung spricht gegen den Eintritt von sofortigen Leistungsansprüchen und Leistungsverbindlichkeiten und stellt ein Indiz für die Qualifizierung des Vertrages als Vorvertrag dar, da die Vertragsparteien den Kaufabschluss wohl auf einen späteren Zeitpunkt, nach Eintritt der Bedingungen, hinausschieben wollten. Dass das gegenständliche Vorkaufsrecht, wie von der Bf behauptet, eventuell nicht rechtskonform abgeschlossen worden sei, ändert nichts am Umstand, dass der Wille der Vertragsparteien darauf ausgerichtet war, die besagte Bedingung vertraglich festzulegen. Ebenso wurden für die Behauptung, dass das ***K1*** *U* Liquidität das Vorkaufsrecht faktisch nicht ausüben konnte, keine Nachweise vorgelegt. Im Gegenteil wurde von der Bf selbst ein Schreiben der autonomen Region ***F1*** aus dem Jahr 2000 vorgelegt, in welchem die Region mitteilt, dass sie selbst derzeit kein Kaufinteresse an der ***L*** hat, das ***K1*** jedoch stark am Kauf der Forstflächen interessierte sei. Das Vorbringen der Bf, wonach die regionale Regierung der tatsächlichen Geldgeber des ***K1*** sei und aus der ablehnenden Haltung zum Kauf in diesem Schreiben die mangelnde Geldbereitstellung für den Kauf abgeleitet werden könne, ist für das Gericht nicht belegt und anhand des Inhalts des Schreibens auch nicht schlüssig. In Artikel 1 des Vertrages vom 28. Februar 2002 wurde zwar ein bestimmter Kaufpreis in Höhe von Euro 1.250.000,00 für den Anteilserwerb festgelegt, jedoch wird auch vereinbart, dass dieser Preis bis zum Datum des notariellen Abtretungsvertrages, welches ebenfalls noch nicht exakt festgelegt wurde, anhand der zu diesem Zeitpunkt bestehenden Vermögenslage der Gesellschaft angepasst wird. Tatsächlich wurde der Verkaufspreis in weiterer Folge auch geringfügig abgeändert. Für den Willen bloß einen Vorvertrag zu beabsichtigen, kann sprechen, dass noch Details des Vertragsinhalts erst im Nachhinein geregelt werden sollen (idS wohl OGH 23.02.1998, 3 Ob 315/97p; 09.03.2000, 8 Ob 232/99x). Die Anpassung des vereinbarten Kaufpreises anhand der zum Zeitpunkt des Abschlusses des notariellen Abtretungsvertrages vorliegenden Vermögenslage nach Abschluss des Vertrages vom 28. Februar 2002 stellt daher ein Indiz für das Vorliegen eines Vorvertrages dar. Des Weiteren wurde in dem Vertrag am 28. Februar 2002 festgeschrieben, dass die einzige Komplementärin und Geschäftsführerin ihre Funktionen erst mit Abschluss des notariellen Kaufvertrags zurücklegt und die zukünftigen Käufer bis zu diesem Datum über Ereignisse von wesentlicher Bedeutung und über vermögensrechtliche Änderungen, welche bei der ***L*** eintreten, nachweislich schriftlich informieren muss. Bereits ab Februar 2002 bestehende Vertretungsbefugnisse der künftigen Käufer sind im Vorvertrag nicht vereinbart und nicht aktenkundig. Die weiter bis zum 30. Oktober 2003 bestehende, alleinige Geschäftsführung der Frau ***V*** spricht nach Ansicht des Gerichts dafür, dass es sich bei dem Vertrag vom 28. Februar 2002 lediglich um einen Vorvertrag handelt. Ebenso ist nicht nachvollziehbar, weshalb die Geschäftsführerin die zukünftigen Käufer über vermögensrechtliche Änderungen bis zum Abschluss des notariellen Abtretungsvertrages schriftlich informieren muss, wenn diese bereits ab Februar 2002 als Eigentümer der Gesellschaft anzusehen wären und ***A*** ***X*** bereits tatsächlich die Geschäfte der ***L*** geführt hätte. In Artikel 13 des Vertrages vom 28. Februar 2002 wird vereinbart, dass die steuerlichen Verpflichtungen der Gesellschaft bis zum 31.12.2002 zu Lasten der verkaufenden Versprechensgeber gehen. Auch dieses "Hinausschieben" der steuerlichen Verantwortung für die Gesellschaft ist als Indiz zu sehen, dass am 28. Februar 2002 ausschließlich ein Vorvertrag abgeschlossen worden ist und das wirtschaftliche Eigentum zu diesem Zeitpunkt nicht übergegangen ist. Ebenfalls anzuführen ist, dass der verkaufende Verein "***Mi***" erst am 27. März 2003 eine Sitzung des Verwaltungsrates durchführte, in welcher als einziger Tagesordnungspunkt der Verkaufsvorschlag für die Gesellschaftsanteile der ***L*** besprochen wurde. In dem vorliegenden Protokoll über die Sitzung wird festgehalten, dass Verhandlungen über den Verkauf der Gesellschaft laufen und die Präsidentin des Vereins den Verwaltungsratsmitgliedern die eingegangenen Angebote für den Erwerb der Gesellschaft unterbreitet, um eine Wahl unter diesen zu treffen. Nach einer ausführlichen Diskussion beschloss der Verwaltungsrat einstimmig die Gesellschaftsanteile an das Ehepaar ***X*** zu verkaufen. Die Vizepräsidentin wurde in weiterer Folge mit der Umsetzung des Verkaufsbeschlusses betraut. Ob es sich bei diesem Beschluss des Verwaltungsrates, welcher erst über ein Jahr nach Unterzeichnung des Vertrages vom 28. Februar 2002 getroffen wurde, um einen reinen Formalakt handelte, kann anhand des vorliegenden Protokolls nicht festgestellt werden. Es wird jedoch ausdrücklich festgehalten, dass die Gesellschaft erst zukünftig an die Bf und Gatten verkauft werden soll. Auch diesem Protokoll ist somit zu entnehmen, dass im Februar 2002 noch kein Verpflichtungsgeschäft stattgefunden hat, sondern nur ein Vorvertrag abgeschlossen wurde und das wirtschaftliche Eigentum erst in Zukunft übertragen werden soll. Zu beachten ist im gegenständlichen Fall auch, dass es sich bei dem am 28. Februar 2002 abgeschlossenen Vertrag um eine Vereinbarung nach italienischem Recht handelt. Auch nach italienischem Recht löst der Vorvertrag eine Verpflichtung der Parteien aus, zu einem späteren Zeitpunkt einen Hauptvertrag abzuschließen (vgl Eccher/Schurr/Christandl, Handbuch Italienisches Zivilrecht (2009) Rz 3/190). Die Rechtsfolgen des Abschlusses eines Vorvertrages sind somit dem Grunde nach ident zur österreichischen Rechtsordnung. Vom Bf wurden auch keine Differenzierungen zwischen den Rechtsordnungen behauptet. Gerade in Italien ist der Abschluss eines Vorvertrages beim Immobilienerwerb jedoch eine stark verbreitete Praxis (Kindler, Einführung in das italienische Recht3 [2022]). Dies insbesondere deshalb, da nach italienischem Recht mit Abschluss des Hauptvertrags gemäß Art 1376 italienischem Zivilgesetzbuch das Eigentum direkt auf den Käufer übergeht. Es entspricht daher der gängigen Praxis in Italien, dass vor Abschluss eines Hauptvertrages ein verbindlicher Vorvertrag mit Festlegung von Vertragsverpflichtungen abgeschlossen wird, die tatsächliche Leistungsverpflichtung jedoch noch hinausgeschoben werden soll (Dolce/Lederer/Ludwig in Frank/Wachter (Hrsg.) Handbuch Immobilienrecht in Europa2 [2015], S 576). Diese Vorgehensweise lässt sich im gegenständlichen Fall aus Artikel 9 des Vertrages vom 28. Februar 2002 ableiten. In diesem wird ausdrücklich festgelegt, dass der materielle Besitz sowie der Genuss der unbeweglichen Einheiten erst am Tag des notariellen Abtretungsvertrags auf die kaufenden Versprechensempfänger übertragen werden. Zudem wird auch in dem von der beschwerdeführenden Partei vorgelegten Schreiben eines italienischen Rechtsanwaltes vom 5. Februar 2019 bestätigt, dass am 28. Februar 2002 ein Vorvertrag nach Art 1351 italienischem Zivilgesetzbuch abgeschlossen wurde und hieraus die Verpflichtung erwachse "einen anschließenden bereits in seinen wesentlichen Elementen umzeichneten Vertrag abzuschließen". Die oben bezeichnete und sich im Vertrag vom 28. Februar 2002 wiederfindende, in Italien gängige Praxis zum Abschluss eines Vorvertrages und die vorgelegte Bestätigung des italienischen Rechtsanwaltes, dass es sich um einen Vorvertrag handelt, sind als weitere Indizien für den Abschluss eines Vorvertrages am 28. Februar 2002 anzusehen. Hinsichtlich des Arguments der Bf, dass bereits bei Unterzeichnung des Vertrages am 28. Februar 2002 ein Betrag von Euro 20.000,00 des Kaufpreises zu entrichten war und deshalb bereits von einem Kaufvertrag gesprochen werden kann, ist zu entgegnen, dass diese Geldsumme "als Zeichen des Vertragsabschlusses" vereinbart wurde. Es handelt sich hierbei um sogenanntes "caparra confirmatoria" gemäß Art 1385 italienischem Zivilgesetzbuch, ein Angeld nach italienischem Recht. Mit dem Angeld übergibt man eine Geldsumme, um die mit einem Vorvertrag eingegangene Bindung zu bestätigen. Zieht sich der Käufer aus dem Vertrag zurück, verliert er die gezahlte Summe. Zieht sich hingegen der Verkäufer aus dem Vertrag zurück, muss er dem Käufer die bezahlte Summe plus denselben Betrag als Pönale erstatten (vgl Dolce/Lederer/Ludwig in Frank/Wachter (Hrsg.) Immobilienrecht in Europa2 S 577). Die Vereinbarung eines Angelds ist somit vielmehr ein Anzeichen für das Vorliegen des Vorvertrags, als für das Vorliegen eines Kaufvertrages. Schließlich wird im Abtretungsvertrag vom 30. Oktober 2003 ausdrücklich festgehalten, dass die beiden Käufer erst mit Wirkung der Abtretung der Gesellschaftsanteile am 30. Oktober 2003 alle dem Verkäufer gegenüber der Gesellschaft zustehenden Rechte, insbesondere das Recht auf Gewinnbeteiligung und auf die Vermögensaufteilung bei Auflösung der Gesellschaft erhalten. Ebenso gehen die entsprechenden Pflichten erst mit diesem Datum über. Hinsichtlich der Aktiva und Passiva der Gesellschaft wurde am 30. Oktober 2003 eine eigene Vermögensaufstellung erstellt, welche dem Abtretungsvertrag zugrunde gelegt wurde. Auch die Komplementärin und Geschäftsführerin der Gesellschaft trat erst am 30. Oktober 2003 von ihren Funktionen zurück und war bis dahin das einzig vertretungsbefugte Organ der Personengesellschaft. Aus der Gesamtheit dieser Vertragsbestimmungen ist zu schließen, dass der tatsächliche Kaufvertrag, welcher zur Übertragung der gegenständlichen Grundstücke berechtigte, erst am 30. Oktober 2003 abgeschlossen wurde und die Gesellschaft inklusive des Forstbetriebes erst mit diesem Datum in das wirtschaftliche Eigentum der Eheleute ***X*** überging. Zusammengefasst sprechen folgende Punkte dafür, dass es sich bei der als "Vorvertrag" bezeichneten Vereinbarung auch tatsächlich um einen Vorvertrag handelt: Die ausdrückliche Bezeichnung als Vorvertrag; Die Bezeichnung der Vertragsparteien als "Versprechensgeber/nehmer"; Die Vereinbarung erst zukünftig einen notariellen Abtretungsvertrag abschließen zu wollen; Die Regelung, dass der gesamte materielle Besitz der Gesellschaft erst mit dem zukünftigen Abtretungsvertrag auf die Käufer übergeht; Die Regelung, dass die Komplementärin und Geschäftsführerin bis zum Abschluss des Abtretungsvertrages ihre Stellung in der Gesellschaft unverändert beibehält; Die Bedingung der Genehmigung des Verkaufs der Gesellschaft durch die kirchliche Behörde bei sonstiger Vertragsauflösung; Die Bedingung, dass das ***K1*** das ihr zustehende Vorkaufsrecht nicht ausübt (bei sonstiger Vertragsauflösung); Die Änderung des im Vorvertrag vereinbarten Kaufpreises; Die erst am 27. März 2003 durchgeführte Sitzung des Verwaltungsrates des Vereins "***Mi***", in welcher der Verkauf der Gesellschaft beschlossen wird; Die typische Praxis von Vorverträgen in der italienischen Rechtsordnung; Das vom Bf vorgelegte Schreiben eines italienischen Rechtsanwaltes, in welchem bestätigt wird, dass es sich um einen Vorvertrag handelt; Die Vereinbarung einer "caparra confirmatoria"; Die Regelungen im Abtretungsvertrag vom 30. Oktober 2003, wonach sämtliche Rechte und Pflichten der Gesellschaft erst mit diesem Tag auf die Bf (und ihren Ehegatten) übergehen; Die Erstellung einer eigenen Vermögensaufstellung mit Stichtag 30. Oktober 2003, welche dem Abtretungsvertrag zugrunde gelegt wurde. Das erkennende Gericht kommt somit anhand dieser Punkte im Sinne der freien Beweiswürdigung zu dem Ergebnis, dass es sich bei der Vereinbarung vom 28. Februar 2002 um einen Vorvertrag handelt, welcher eine verbindliche Vereinbarung darstellt, in Zukunft einen Hauptvertrag schließen zu wollen. Als Verpflichtungsgeschäft zum Erwerb der Gesellschaftsanteile und somit des gegenständlichen Grundvermögens ist auf Grund obiger Überlegungen der nach dem 31. März 2012 abgeschlossene Abtretungsvertrag vom 30. Oktober 2003 anzusehen. Auch für die Annahme, dass der Vorvertrag vom 28. Februar 2002 eine Vereinbarung darstellt, aufgrund derer das wirtschaftliche Eigentum bereits vor Abschluss des Verpflichtungsgeschäfts übergegangen ist, besteht nach Ansicht des Gerichts kein Raum. Hiezu bedarf es einer beide Vertragsparteien bindenden, einen späteren Kaufvertrag wirtschaftlich vorwegnehmenden Vereinbarung (VwGH 24.10.2019, Ro 2019/15/0177). Wie bereits oben ausführlich dargestellt wurde sowohl im Vorvertrag vom 28. Februar 2002 als auch im Kaufvertrag vom 30. Oktober 2003 ausdrücklich vereinbart, dass sämtliche mit den Gesellschaftsanteilen verbundene Rechte und Pflichten, somit auch Eigentumsrechte, erst mit dem notariellen Abtretungsvertrag auf die Bf und ihren Ehegatten übergehen. Ebenso wurde in beiden Verträgen explizit festgehalten, dass Frau ***V*** bis zum Abschluss des notariellen Abtretungsvertrages einzige Komplementärin und Geschäftsführerin der ***L*** ist. Somit konnte nur sie bis zu diesem Zeitpunkt im Namen der Gesellschaft auftreten und Geschäfte für diese abschließen. Aus beiden Verträgen geht hervor, dass an die Bf das wirtschaftliche Eigentum an der ***L*** erst mit dem notariellen Abtretungsvertrag vom 30. Oktober 2003 übergegangen ist. Ebenso werden die Aktiva und Passiva der Gesellschaft erst anhand einer Vermögensaufstellung mit Stichtag 30. Oktober 2003 an die Käufer übertragen und wird festgelegt, dass die Verkäuferin für Verpflichtungen, auch Steuerverpflichtungen, erst nach diesem Datum nicht mehr verantwortlich ist. Aus den Verträgen geht somit auch hervor, dass die Chance von Wertsteigerungen und die Gefahr von Wertminderungen an der Gesellschaft erst am 30. Oktober 2003 auf die beiden Erwerber übergegangen ist. Zur Behauptung der Bf, dass sie und ihr Ehegatte bereits ab dem 28. Februar 2002 die Verwaltung des gesamten Forstbetriebs übernommen hätten, wurden keine zweckdienlichen Nachweise vorgelegt. Im Vorvertrag vom 28. Februar 2002 findet sich hierzu keine Vereinbarung. Es wurden auch keine anderen Verträge, Vollmachten oder Bewilligungen der verkaufenden Gesellschaft vorgelegt, wonach diese die Verwaltung des gesamten Forstbetriebs bereits ab Februar 2002 auf die zukünftigen Käufer überträgt. Zur vom Bf ins Treffen geführten Förderung der Regionalbehörde und damit einhergehender Arbeiten ist festzuhalten, dass im Vorvertrag vom 28. Februar 2002 lediglich auf eine bestehende, regionale Förderung hingewiesen wird. Eine Verpflichtung, dass bereits die zukünftigen Erwerber der Gesellschaft für die Umsetzung der Fördermaßnahmen verantwortlich sind bzw diese durchführen müssen, wurde nicht vereinbart. Im Gegenteil wird im Vorvertrag ausgeführt, dass die Gesellschaft hierfür einen aufrechten Vertrag mit einem anderen Unternehmen abgeschlossen hat. In dem vorgelegten Schreiben eines Forsttechnikers vom 4. März 2003 wird dem Gatten der Bf zwar aufgetragen bereits Arbeiten im Zusammenhang mit der gegenständlichen Förderung durchzuführen, jedoch wird auch explizit darauf hingewiesen, dass die Aufforderung "auf präzise Anweisung des aktuellen Eigentümers" vorgenommen wird. Zudem wurde dieses Schreiben von einem privaten Dienstleister erstellt und entfaltet keine rechtliche Bindungswirkung. Weitere Nachweise zur tatsächlichen Durchführung von Arbeiten wurden nicht vorgelegt. Im Abtretungsvertrag vom 30. Oktober 2003 finden sich ebenfalls keine Indizien für bereits von den Käufern durchgeführte Arbeiten auf den forstwirtschaftlichen Flächen. Ob die Bf und ihr Ehegatte tatsächlich bereits ab dem 28. Februar 2002 einzelne Arbeiten für die ***L*** durchführten, kann vom erkennenden Senat nicht festgestellt werden. Doch selbst wenn diese bereits vor dem 30. Oktober 2003 einzelne Arbeiten im Forstbetrieb auf Anweisung oder mit Duldung der zu diesem Zeitpunkt bestehenden Eigentümer durchgeführt hätten, begründet dies keine Stellung als wirtschaftliche Eigentümer. Ebenso ist für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums nicht von Relevanz, ob die Bf bereits im Jahr 2002 Zahlungen für die Gesellschaft durchgeführt hat. Zudem wurden für solche Zahlungen keine Nachweise vorgelegt. Für die Annahme, dass die Bf die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Belastung, Veräußerung), bereits vor Abschluss des Abtretungsvertrags am 30. Oktober 2003 auszuüben in der Lage war und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, dh auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen konnte, finden sich keine Anhaltspunkte. Erst mit 30. Oktober 2003 wurden die Bf und ihre Ehegatte Eigentümer der Gesellschaft und war es ihnen somit erst ab diesem Zeitpunkt möglich vertragliche Vereinbarungen im Namen der Gesellschaft abzuschließen und die gegenständlichen Grundstücke zu veräußern oder zu belasten, somit über diese wie ein Eigentümer zu verfügen. Das Gericht kommt im Sinne der freien Beweiswürdigung anhand der obrigen Ausführungen somit zu dem Ergebnis, dass der Vertrag vom 28. Februar 2002 als Vorvertrag zu qualifizieren ist und das wirtschaftliche Eigentum an dem gegenständlichen Grundvermögen erst nach dem 31. März 2002 auf den Bf übergegangen ist. Die gegenständlichen Grundstücke waren daher am 31. März 2002 steuerverfangen und sind daher kein Altvermögen iSd §§ 4 Abs 3a Z 3 lit a iVm 30 Abs 4 EstG 1988. Der Beschwerde war somit in diesem Punkt keine Folge zu geben. 3.1.3. Verlustvortrag (2014) Gemäß § 18 Abs 6 EStG 1988 sind als Sonderausgaben ua auch Verluste abzuziehen, die in einem vorangegangenen Jahr entstanden sind, wenn die Verluste durch ordnungsgemäße Buchführung oder bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn gemäß § 4 Abs 3 ermitteln, durch ordnungsgemäße Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelt worden sind und soweit die Verluste nicht bereits bei der Veranlagung für die vorangegangenen Kalenderjahre berücksichtigt wurden. Für das Jahr 2012 wurde von der Abgabenbehörde im Zuge der Betriebsprüfung bei den Einkünften der Bf ein summierter Verlust in Höhe von Euro 19.633,52 (davon Euro 15.957,69 auf ***E*** entfallend) festgestellt und veranlagt. Der Einkommensteuerbescheid 2012 ist in Rechtskraft erwachsen. Die Höhe des abzugsfähigen Verlustes ergibt sich aus der Veranlagung des Verlustjahres. Damit wird der Verlustabzug der Höhe nach mit Bindung für die Folgejahre rechtskräftig festgestellt (vgl ua VwGH 26.11.2015, 2012/15/0038; 20.12.2016, Ra 2015/15/0059). Der Ausspruch eines Verlustes im Einkommensteuerbescheid wirkt somit auf ein späteres Verlustabzugsverfahren derart ein, dass der ursprüngliche Verlustausspruch für den nachfolgenden Verlustvortrag betragsmäßig verbindlich wird. Dies gilt sogar dann, wenn der im rechtskräftigen Einkommensteuerbescheid ausgewiesene Verlustbetrag objektiv unrichtig ist (vgl VwGH 20.02.2008, 2006/15/0026; 25.06.2008, 2006/15/0085; 26.11.2015, 2012/15/0038). Der im Einkommensteuerbescheid 2012 rechtskräftig festgestellte Verlust entfaltet somit hinsichtlich der Höhe Bindungswirkung für die Folgejahre. Die im Einkommensteuerbescheid 2012 festgesetzten Verluste der Bf basieren auf einem Verlust aus der Beteiligung an der ***L*** in Höhe von Euro 3.675,83 und einem Verlust aus der Beteiligung an der ***E*** in Höhe von Euro 15.957,96. Diese Beträge wurden im Zuge der Betriebsprüfung von der Abgabenbehörde anhand der Buchhaltung der italienischen Gesellschaften überprüft und festgesetzt. Die Höhe der Verluste sind zwischen den Verfahrensparteien dem Grunde nach unstrittig. Seitens der Behörde wird jedoch die Vortragsfähigkeit der Verluste aus der Beteiligung ***E*** *U* Vorliegens einer ordnungsgemäßen Einnahmen-Ausgaben-Rechnung negiert. Hierzu ist auszuführen, dass eine formell ordnungsmäßige Buchführung nicht Voraussetzung für eine Vortragsfähigkeit von Verlusten ist. Der Verlustabzug ist zulässig, wenn der Verlust - allenfalls nach Korrektur der Buchführung durch den Abgabepflichtigen oder auf Grund einer Betriebsprüfung - seiner Höhe nach errechnet werden kann und das Ergebnis auch überprüfbar ist (vgl VfGH 10.12.1992, B 227/91; VwGH 29.01.2015, 2013/15/0166). Dieselben Voraussetzungen sind auch an eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu stellen (VwGH 29.01.2015, 2013/15/0166). Dies ist vor allem dann nicht der Fall, wenn die *U* der Buchführung nach Art und Umfang auf das gesamte Rechenwerk ausstrahlen und dieses somit insgesamt als für eine periodengerechte Gewinnermittlung ungeeignet erscheinen lassen (ua VwGH 17.12.2014, 2011/13/0103; 29.01.2015, 2013/15/0166; 17.10.2018, Ra 2015/13/0058). Legt man diesen Maßstab an den im Beschwerdefall festgestellten Sachverhalt an, so kann die Begründung des angefochtenen Bescheides die Versagung des Verlustvortrages nicht tragen. Die Buchhaltung der italienischen Gesellschaft ***E*** wurde im Zuge der Außenprüfung von der Behörde gewürdigt und konnte von dieser der Verlust berechnet und überprüft werden. Es wurde kein Sicherheitszuschlag verhängt oder eine Schätzung durchgeführt. Zwar wird von der Behörde argumentiert, dass das Rechenwerk aufgrund der Anwendung des Sollprinzips zur periodengerechten Erfassung der Daten nicht geeignet wäre, andererseits wurden die vom Steuerberater bereitgestellten Besteuerungsgrundlagen dem Ergebnis zugrunde gelegt und wurde keine wesentlichen Unrichtigkeiten in der Buchhaltung der Gesellschaft festgestellt. Ohne auf die Schätzung des Betriebsergebnisses gerichtete Ermittlungsmethoden anzuwenden hat die Abgabenbehörde somit die Verluste anhand der Erklärung des Steuerpflichtigen folgend festgestellt. Dass die periodische Erfassung der Geschäftsfälle tatsächlich unrichtig war bzw grobe *U* in der Buchführung der ***E*** vorlagen, welche nach Art und Umfang auf das gesamte Rechenwerk ausstrahlten, wurde von der Behörde nach Ansicht des Gerichts nicht festgestellt und ist dies auch anhand der im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgelegten Buchhaltungsunterlagen der ***E*** nicht ersichtlich. Das Gericht kommt somit zu dem Ergebnis, dass die Verluste des Jahres 2012 als vortragsfähig zu qualifizieren sind. Zur Höhe des Verlustabzuges im Jahr 2014 ist auszuführen, dass der Verlustabzug im ersten Jahr vorzunehmen ist, in welchem der Gesamtbetrag der Einkünfte nach Abzug der anderen Sonderausgaben einen positiven Betrag ergibt. Die gesetzlichen Vorschriften über den Verlustabzug gibt dem Abgabepflichtigen kein Wahlrecht, wann er von dem Recht des Verlustabzugs Gebrauch machen will (vgl VwGH 19.09.2013, 2012/15/0014). Ein allfälliger Rest ist bei Vorliegen hinreichender Einkünfte im jeweils nächstfolgenden Jahr abzuziehen (ua VwGH 19.09.2013, 2012/15/0014; 26.11.2015, 2012/15/0038). Unterbleibt ein Verlustabzug, obwohl eine Verrechnungsmöglichkeit bestand, darf in den Folgejahren nur der Restbetrag berücksichtigt werden (sogenannter fiktiver Verlustabzug; vgl VwGH 26.11.2015, 2012/15/0038). Vortragsfähige Verluste konnten bis einschließlich 2013 im Folgejahr grundsätzlich nur im Ausmaß von 75% des Gesamtbetrages der Einkünfte abgezogen werden (Vortragsgrenze nach § 2 Abs 2b; aufgehoben durch das AbgÄG 2014, BGBl I 13). Daraus folgt im gegenständlichen Fall, dass bei der Bf im Jahr 2013 ein Verlustabzug in Höhe von Euro 4.517,23 zu berücksichtigen gewesen wäre, da bereits in diesem Jahr positive Einkünfte erzielt wurden (75% des Gesamtbetrages der Einkünfte 2013). Dementsprechend verbleibt für das Jahr 2014 ein Verlust in Höhe von Euro 11.440,45, welcher in diesem Jahr als Verlustabzug zu berücksichtigen ist. Diese Höhe des Verlustabzuges im Jahr 2014 wurde auch von der steuerlichen Vertretung des Bf im Zuge der mündlichen Beschwerdeverhandlung ident bekanntgegeben. Der Beschwerde war somit in diesem Punkt stattzugeben und der Einkommensteuerbescheid 2014 abzuändern. 3.1.4. Wiederaufnahme des Verfahrens (ESt 2015) Mit dem am 27.01.2020 ergangenen Wiederaufnahmebescheid nahm die Behörde den am 1.7.2017 erlassenen Einkommensteuerbescheid 2015 wieder auf. In der Bescheidbegründung verwies das Finanzamt auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfungen, die aus der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind. Konkret führte das Finanzamt die Tz 1 Punkt c in Verbindung mit Tz 2 bis 9 des Bp Berichtes aus: "c) Jahr 2015 (Endgültiger) Einkommensteuerbescheid vom 1. Juni 2017 Das Einkommensteuerverfahren wird gemäß § 303 (1) BAO wiederaufgenommen. Grundlage für die in den Tz 3 und 9 dargestellten Änderungen laut Prüfung: neu hervorgekommene Tatsachen aufgrund der (erstmaligen) Vorlage von Unterlagen (Aufzeichnungen und Belege) sowie aufgrund (erstmals) erteilter Auskünfte bzw. der (erstmaligen) Feststellung tatsächlicher Verhältnisse und zwar: Tz 3 in Verbindung mit Tz 7 bis 9: Neue Tatsache: Feststellung von bisher nicht erklärte italienischen Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Tz 4: Neue Tatsache: Falsche Einkunftsart (erstmalige Feststellung der tatsächlichen Verhältnisse) sowie Feststellung von nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben aufgrund erstmaliger Vorlage von Unterlagen Tz 5: neue Tatsache: Vorliegen von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (erstmalige Feststellung aufgrund der vorgelegten Unterlagen und der tatsächlichen Verhältnisse) Tz 6: