BFG RV/7103289/2019

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 07.06.2019 wurde die Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Feststellungsbescheide für 2013 bis 2015 als unbegründet abgewiesen, da Entgegen der Behauptung in der Beschwerde, die Wiederaufnahme im Betriebsprüfungsbericht auf Seite 3 begründet worden sei und auch die Ermessensübung enthalte. Auch die in Folge ergangenen jeweiligen Wiederaufnahmebescheide enthielten eine Begründung, die sich natürlich auch auf die ausführlich im Bericht dargestellten Feststellungen der Betriebsprüfung gründe. Der Betriebsprüfungsbericht sei unbestritten dem Beschwerdewerber zugekommen. Wie dem BP-Bericht zu entnehmen sei, seien mehrere Tatsachen neu hervorgekommen vor allem zuunrecht in bedeutender Höhe gebildete Rückstellungen für Bauschäden und die "Widmungsproblematik" sowie für Rechtskosten im Streitfall XY und für Schadenersatz XY und die Entnahme einer Wohnung ins Privatvermögen. Es handle sich dabei um erhebliche Summen und daher hätten diese Feststellungen auch zu Recht zu anders lautenden Bescheiden geführt. Die steuerlichen Auswirkungen seien auch keinesfalls als bloß geringfügig zu bezeichnen. Mit Schreiben vom 12.06.2019 brachte die Bf. durch ihren steuerlichen Vertreter den Antrag auf Entscheidung durch das Verwaltungsgericht (Vorlageantrag) über die Bescheidbeschwerde vom 19.11.2018 gegen die Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahrens Feststellung von Einkünften gem. § 188 BAO 2013 bis 2015 gem. § 264 BAO ein. Die belangte Behörde legte die Bescheidbeschwerde btr. die Jahre 2013 bis 2015 (Sachbescheide und Wiederaufnahmebescheide) gemäß § 265 Abs. 1 BAO dem Bundesfinanzgericht am 13.06.2019 vor und beantragte im Vorlagebericht die Abweisung der Beschwerde. Nach Aussendung der Ladung zum Erörterungstermin vom 25.08.2021 wurden dem Bundesfinanzgericht von den Verfahrensparteien folgende Unterlagen übermittelt: Von Seiten der Bf.: Vorbringen vom 09.08.2021 betreffend die Beschwerdejahre 2013 bis 2015. Von Seiten der belangten Behörde: Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 11.06.2018; Anhang 2 zum AP-Bericht (Rechnungen über Privataufwendungen des GF Q.); - Anhang 22 zum AP-Bericht (Liste über Wasserschäden erhalten am 08.09.02016); Anhang 23 zum AP-Bericht (aktualisierte Liste über "x-Fabrik Wasserschäden, Klagen"). Im Erörterungstermin gem. § 269 Abs. 3 BAO betr. die Jahre 2013 bis 2016 am 25.08.2021 gab die steuerliche Vertretung auf die entsprechenden Fragen des Richters zur Antwort, dass weiterhin Miteigentum bestehe und noch kein Wohnungseigentum begründet wurde. Bezüglich Gerichtsverfahren DI Käufer1 gebe es einen Vergleich aus dem Februar 2020, welcher rechtskräftig sei. Die Vergleichssumme betrage 50.000,00 Euro plus Barauslagen. Zum Gerichtsverfahren Ing. XY gg. CC GmbH (Klage vom 20.10.2017) habe Herr Q. einen schweren Zugang zu diesen Informationen, da er nicht Partei dieses Verfahrens sei. Da allerdings nach wie vor kein Wohnungseigentum eingetragen sei, könne der indirekte Schluss gezogen werden, dass das Verfahren noch anhängig sei. Die Vertreterin der belangten Behörde gab zu diesen Punkt an, dass offensichtlich die Bf. aber nicht geklagt worden sei, weshalb auch keine Schadenersatzansprüche aus diesen Titel geltend gemacht werden könnten. Zur Frage des Richters, dass laut Vorbringen vom 09.08.2021 zwischen dem Zeitraum 2013-2015 und dem Jahr 2016 nur wenige Verbindungen bestehen würden, jedoch in der Beschwerde btr. 2013-2015 die Begründung zur gesamten Beschwerde gegen den Bescheid 2016 samt Nachträgen vollinhaltlich in die Begründung für die Jahre 2013-2015 aufgenommen wurde, gab der steuerliche Vertreter an, dass der Bescheid für 2016 vor der Schlussbesprechung für die Jahre 2013-2015 ergangen sei und vorausschauend auch die Beschwerdeausführung von 2016 auf die Jahre 2013-2015 übernommen worden sei. Als Beispiel seien die Rückstellungen zu nennen. Während das Finanzamt zuerst von Pauschalrückstellungen gesprochen hätte, habe es für 2016 auf Einzelrückstellungen umgeschwenkt. Von Seiten der belangten Behörde wurde entgegengehalten, dass der Bescheid 2016 deshalb so schnell und vor der Schlussbesprechung erlassen worden sei, da bereits eine Säumnisbeschwerde eingebracht worden sei. Bezüglich der Ausführungen laut Beschwerde 2013-2015, dass sich der Rückstellungsbedarf für 2016 nicht aus dem Urteil aus dem Jahr 2018, sondern aus der Klage bzw. der Klagsandrohung aus dem Jahr 2016 ergeben habe, gab die Vertreterin der belangten Behörde an, dass es tatsächlich nur eine einzige Klage, die mit den Schäden im Zusammenhang gestanden sei, gegeben hätte. Diese sei verglichen worden (Käufer1). Die zweite Klage (XY) habe sich um eine Zustimmungsklausel gedreht. Diese Klage sei vom Kläger gewonnen worden. Auf die Frage wie ab 2010 Lofts als "qualifiziertes Wohnungseigentum" verkauft werden konnten, obgleich die Widmungsproblematik schon zu diesem Zeitpunkt bekannt war, gab die steuerliche Vertretung zur Antwort: Das Wohnungseigentum sei zugesagt worden und es gebe im Grundbuch auch die diesbezügliche Anmerkung. Das Wohnungseigentum betreffe die komplette ehemalige "X-Fabrik". Es gebe mehrere Eigentümer, wovon die Bf. eine sei. Da Wohnungseigentum erst begründbar sei, wenn alle zugestimmt hätten, dies aber im Beschwerdefall noch nicht erfolgt sei, gebe es zurzeit noch kein Wohnungseigentum. Ein Wohnungseigentum sei auch ohne Wohnraumwidmung möglich. Das heißt auch auf Gewerbeflächen. Die Rückstellung der Bf. seien in der Widmungsproblematik enthalten. Zum "Presse" Artikel sei zu sagen, dass die Aussage von Frau NameVize, dass niemand seine Wohnung verliere, nur für bestehende Verträge gelten könne, nicht aber für Nachkäufer. Daraus ergebe sich dann die Frage der Preisreduktion. Die Vertreterin der belangten Behörde entgegnete, dass zwei Erstkäufer jeweils eine weitere Wohnung zum selben hohen Preis erworben hätten und die Mieterin von Frau Y.Y. den dreifachen Preis bezahlt hätte. Die Argumentation bezüglich Preisreduktion sei daher nicht nachvollziehbar. Ein weiterer Käufer habe seine Wohnung nicht billiger verkauft als erworben. Zur Frage, dass in der VorBP 2012 die nunmehr streitgegenständlichen Rückstellungen als Einzelrückstellungen dem Grunde und der Höhe nach anerkannt wurden, im gegenständlichen Beschwerdeverfahren hinsichtl. der Höhe zuerst als Pauschalrückstellung im Beschwerdezeitraum 2013-2015 und als Einzelrückstellungen 2016 beurteilt wurden, gab die Vertreterin der belangten Behörde an: Es habe außer einem Schadensfall (Käufer1) nie eine Klage gegeben. Der Prüfer habe eine Aufstellung über die Schäden mehrfach angefordert. Aus den Aufstellungen sei nur ein Schaden, der tatsächlich mit dem Dach in Verbindung stehe, erkennbar. Die Rückstellungen seien daher nicht begründbar. Es habe auch bis auf Käufer1 keine klare Einzelforderung gegeben. Der Grund für die Rückstellung sei für das Finanzamt nicht ersichtlich. Der steuerliche Vertreter entgegnete, dass der Grund der Rückstellung im Jahr 2012 liege. Das Dach sei vom Metallbau Firma13 gemacht worden, welche nicht mehr zusammengekommen und in weiterer Folge in Konkurs gegangen sei. Der Schaden sei dann von SV Gutachter2 festgestellt und im Konkurs vorgebracht worden. Deshalb sei in der VorBP die Einzelrückstellung anerkannt worden. Es handle sich dabei um eine Gesamtsache, deshalb könne es sich nur um eine Einzelrückstellung handeln. Eine zivilrechtliche Klage gegen Metallbau Firma13 sei wegen Vermögenslosigkeit unterblieben. Hinsichtlich der Widmungsproblematik führte der Richter aus, dass in den vorliegenden Kaufverträgen die Widmung als Industriegrundstück ausgewiesen und auf eine (mögliche) Widmungsänderung in Zukunft hingewiesen wurde. Auf die Frage, weshalb sich aus diesen vom jew. Käufer unterschriebenen Verträgen eine Widmungsproblematik ergeben solle, argumentierte der steuerliche Vertreter: Der Rechtsanwalt habe das Konsumentenschutzgesetz ins Spiel gebracht, nach dem zum einen die Verjährungsproblematik (lange Verjährungsfrist) evident sei, zum anderen der Käufer als Konsument einen großen Rechtsschutz genieße. Zudem sei die WEG Zusage bis heut noch nicht erfüllt worden. Damit sei der gesamte Kaufvertrag mit einem hohen Risiko behaftet. Die Vertreterin der belangten Behörde entgegnete, dass der Vertrag eindeutig und entsprechend der Kaufpreis niedriger sei, da dem Käufer die Problematik bewusst sei. Der steuerliche Vertreter führte daraufhin aus, dass in der Klage CC GmbH gegen Ing. XY der Bf. eine Streitverkündung mit der Androhung von Schadenersatzansprüchen zugestellt worden sei. Aus dieser Klage vom 07.09.2016 sei klar der Rückstellungsbildungsbedarf ersichtlich. Hinsichtlich des Preisverfalls werde auf die Kaufverträge Käufer8 und Käufer5 verwiesen. Die steuerliche Vertretung übergab dem Richter in Folge einen Ordner mit den Gutachten des SV Gutachter1 im Umfang von 477 Seiten, das Gutachten SV Gutachter2 vom 28.01.2019 und die Vergleichsausfertigung zur Klage Käufer1. Das Gutachten vom 28.01.2019 und die Vergleichsausfertigung wurden in Kopie der belangten Behörde übergeben. Am 11.11.2021 fand zwischen den Verfahrensparteien eine Besprechung über die offenen Beschwerdepunkte statt. Das Bundesfinanzgericht wurde darüber informiert, dass für 2013 bis 2015 die Tz 2 "Kosten der Lebensführung" und Tz 3 "Kosten Telekommunikation" wie laut Beschwerdevorentscheidung anerkannt würden. Zu den übrigen Beschwerdepunkten wurden nochmals die Positionen dargelegt. Hinsichtlich des Beschwerdepunktes "Rückstellung Bauschäden" wurde von der belangten Behörde die Erhöhung der Rückstellung im Jahr 2015 abgelehnt. In einem zweiten Erörterungstermin vom 20.12.2021 übergab der steuerliche Vertreter - den Kaufvertrag N.N.KG und Firma9 Management GmbH vom 14.04.2021, - den Rückabwicklungsvertrag vom 15.10.2019, - einen Auszug aus der Homepage der Firma9 GmbH, und - ein E-Mail vom 27.05.2021 von DI Käufer1. Von Seiten der Bf. wurde bezüglich 2015 angemerkt, dass eine Anpassung der Rückstellung für Bauschäden von 1.221.831,11 Euro auf 950.000,00 Euro vertretbar wäre. Hinsichtlich des Beschwerdejahres 2013 wurde der Vorlageantrag vom steuerlichen Vertreter zurückgezogen. In der Stellungnahme vom 15.11.2024 führte die belangte Behörde auf Anfrage des Bundesfinanzgerichts zu den einzelnen Beschwerdejahren, sowie zusätzlich zu den nur das Jahr 2015 betreffenden Fragen, ob die 142.022,24 Euro bereits als laufender Aufwand berücksichtigt wurden und wie sich die Summe "Sonst. Aufwand bisher" iHv. 465.845,44 Euro zusammensetzt, wie folgt aus: 2014 - Entnahme: Das Finanzamt Österreich halte nach wie vor am Ansatz laut Stellungnahme des bundesweiten Fachbereichs Bewertung und Bodenschätzung vom 24.05.2018 fest. Es werde ersucht, den dort ermittelten Entnahmewert iHv. 660.000,00 Euro anzuerkennen. 2015 - Aufwendungen für Bauschäden iHv. 142.022,24 Euro: Das Finanzamt Österreich habe den im Jahr 2015 aufgewendeten Betrag iHv. 142.022,24 Euro (129.840,00 Euro plus 12.182,24 Euro) nicht als laufenden Aufwand anerkannt, vielmehr sei nach Ansicht des Finanzamtes die Rückstellung in dieser Höhe aufzulösen (vgl. Bericht gemäß § 150 BAO vom 08.10.2015, Seite 10 und 11). Das Finanzamt sehe keine Veranlassung von diesem Rechtsstandpunkt abzugehen. Es werde ersucht, den aufgewendeten Betrag iHv. 142.022,24 Euro nicht als laufenden Aufwand anzuerkennen. Bei den 465.845,44 Euro handle es sich um den seitens der Bf. unter der Kennzahl 9230 erklärten Betrag für übrige Aufwendungen/Betriebsausgaben. Zur Frage, ob in dem Betrag iHv. 465.845,44 Euro die Aufwendungen für Bauschäden iHv. 142.022,24 Euro enthalten seien, teile das Finanzamt Österreich Folgendes mit: Aktenkundig sei, dass die Bf. im Jahr 2015 eine Rückstellungsdotierung iHv. 422.112,07 Euro vorgenommen habe. Der Dotierung einer Rückstellung stehe die Einbuchung eines Aufwands gegenüber. Aufgrund der erklärten Beträge in der Feststellungserklärung 2015 könne die Rückstellungsdotierung nur im erklärten Betrag unter der Kennzahl 9230 ihren Niederschlag gefunden haben. In den anderen erklärten Beträgen würde der Aufwand aufgrund der Dotierung keine Deckung finden. Im Rahmen des Außenprüfungsverfahrens sei festgestellt worden, dass die aufgewendeten Beträge für Bauschäden iHv. 142.022,24 Euro in der Gewinn- und Verlustrechnung der Bf. als laufender Aufwand berücksichtigt worden seien. Es sei davon auszugehen, dass der Betrag iHv. 142.022,24 Euro im erklärten Betrag unter der Kennzahl 9100 enthalten sei. 2016 - Rückstellung Widmungsproblematik: Das Finanzamt Österreich halte nach wie vor am Ansatz der Nichtanerkennung der Rückstellung fest. Das Finanzamt sehe keine Veranlassung von diesem Rechtsstandpunkt abzugehen. Es werde ersucht, die Dotierung der Rückstellung nicht anzuerkennen. 2014 bis 2016 - Fortentwicklung Rückstellung Bauschäden aus 2012 und 2013: Den angefochtenen Bescheiden würden betreffend die gebildeten Rückstellungen für Bauschäden aus den Jahren 2012 und 2013 folgende Bilanzansätze zugrundeliegen: 789.719,04 Euro zum 31.12.2012 (Bescheid nicht angefochten), 929.719,04 Euro zum 31.12.2013 (Bescheid nicht angefochten), 929.719,04 Euro zum 31.12.2014, 787.696,80 Euro (929.719,04 Euro minus 142.022,24 Euro) zum 31.12.2015 und 787.696,80 Euro zum 31.12.2016. Durch das Abgabenänderungsgesetz 2014 (AbgÄG 2014) sei in § 9 Abs. 5 EStG das Abzinsungsverfahren für langfristige Rückstellungen geändert worden und es seien in § 124b Z 251 lit. b EStG Übergangsregelungen für schon bestehende Rückstellungen vorgesehen worden. In den angefochtenen Bescheiden sei die Änderung nicht berücksichtigt worden. Es werde ersucht, die Fortentwicklung der in den Jahren 2012 und 2013 gebildeten Rückstellungen in den Jahren 2014 bis 2016 laut nachstehender Tabelle zu berücksichtigen: [Grafik] Die Bf. reichte durch den steuerlichen Vertreter mit Eingabe vom 29.11.2024 den bis dato nicht vorliegenden Vorlageantrag betreffend den Bescheiden über die Wiederaufnahme 2013 bis 2015 nach. In einer Replik des steuerlichen Vertreters der Bf. vom 09.12.2024 wurde u. a. zum Punkt Prüfung, ob bzw. wo die 142.022,24 Euro als laufender Aufwand berücksichtigt worden seien und wie sich der übrige Aufwand in Höhe von 465.845,44 Euro zusammensetzten, ausgeführt: Zu diesem Punkt sei darauf hinzuweisen, dass im Rahmen der BP der Betriebsprüfer mehrmals darauf hingewiesen worden sei, dass im Aufwandskonto 5002 "Umbau Immobilien" für das Jahr 2015 ein Betrag in Höhe von 6.000,00 Euro nachzuerfassen sei, da dieser irrtümlich auf dem Konto 9450 als nicht aufwandswirksam verbucht worden sei. Der Beleg sei dem Betriebsprüfer auch vorgelegt und erläutert worden, er habe es offensichtlich übersehen, diesen Punkt in den BP-Bericht aufzunehmen. Um Nacherfassung werde daher gebeten. Die Aufwendungen seien wie folgt in der Buchhaltung erfasst: 2011: Re. Firma3 4.999,99 (rechtskräftig veranlagt) 2013: Re. Firma2 6.941,05 (rechtskräftig veranlagt) 2014: 3 Rechnungen Firma4 89.700,00 (59.668,00; 10.832,00; 19.200,00), Rechnung Firma1 241,20 2016: 3 Rechnungen Firma4 34.140,00 (12.000,00; 7.140,00; 15.000,00) In Summe sohin: 136.022,24,00 Die Feststellung im BP-Bericht TZ 4) sei in diesem Punkt nicht korrekt. Wie schon in der Beschwerde vom 19.11.2018 dargestellt, handle es sich hierbei um laufende Einzelfallsreparaturen, die mit der "Rückstellung Sanierungskosten Dach" nichts zu tun hätten, da es sich bei dieser Rückstellung um die GESAMTSACHE DACH handle, die mit einzelnen Reparaturen ("Flickwerk") in keinem Zusammenhang stünde. Die oben in den Jahren 2014 und 2016 dargestellten Beträge seien somit im jeweiligen Jahr als laufender Aufwand zu erfassen bzw. als solcher zu belassen. Diese würden somit die Rückstellung unberührt lassen. Zusätzlich sei für das Jahr 2015 noch der Betrag in Höhe von 6.000,00 als Aufwand nachzuerfassen. Der Betrag in Höhe von 465.845,44 setze sich wie folgt zusammen: Dotierung Rückstellung Schäden Dach 422.112,07 Post, Telekommunikation, Büroaufwand 5.999,47 Betriebskosten 15.234,52 Gebühren und Beiträge 6.839,15 Bankspesen 1.292,87 Rechtsberatung 6.567,36 Steuerberatung 7.800,00. Zu der aktullen Stellungnahme der belangten Behörde replizierte die Bf. durch ihre steuerliche Vertretung zu den Jahren 2015 und 2016 wie folgt: zu 2) 2015 - Aufwendungen für Bauschäden verwies die Bf. auf die einleitenden Ausführungen und die bereits im Beschwerdeverfahren vorgebrachten Argumente. zu 4) 2016 - Rückstellung Widmungsproblematik wurde von der Bf. ebenfalls aktualisierte Ausführungen vorgebracht. Weiters wurde zu 5) 2014-2016 - Fortentwicklung Rückstellung Bauschäden aus 2012 und 2013 folgende Stellungnahme von der Bf. eingebracht: Auch zu diesem Punkt enthalte die Bescheidbegründung vom 13.05.2019 Feststellungen, die wie folgt aktualisiert kommentiert würden: Erste Seite, letzter Absatz: Das FAÖ verabsäume es gänzlich, in der gegenständlichen Begründung, darzulegen, wie die fünf "Gutachten Gutachter1" in der rechtlichen Würdigung berücksichtigt worden seien. Schließlich umfassen diese Gutachten insgesamt 477 Seiten. Zweite Seite, zweiter Absatz: Dem BP-Bericht sei auf Seite 10 folgende korrekt festgestellte Aussage zu entnehmen: "Ob und wann diese Sanierungsmaßnahmen umgesetzt werden, bleibt in der unternehmerischen Dispositionsfreiheit". Wie in der Begründung richtig festgestellt, sei diese bis dato nicht durchgeführt worden. Der letzte Satz enthalte eine Ex-Post-Betrachtung, die für die Bildung der Rückstellung grundsätzlich nicht relevant sei, da stets die Umstände und deren Kenntnisstand zum Zeitpunkt der jeweiligen Bilanzerstellung maßgeblich seien. Wenn nun die Behörde "bis dato" erwähnt, so sei dem hinzuzufügen, dass der Loftbesitzer Käufer8 mit Mail vom 03.04.2021 an Herrn Q. wie folgt ausgeführt habe: "Das gesamte Dach ist undicht und das Wasser tritt sogar schon bei mir und meiner Nachbarin Susanne ein. Alle Lofts im sechsten Stock sind betroffen". Herr Käufer8 habe diesbezüglich auch ein Gutachten zur "Feststellung des baulichen IST-Zustandes und bestehenden Schadensbildes" ausfertigen lassen. Warum konkret es zu neuerlichen bzw. weiteren Undichtheiten kommen solle, sei den Gutachten Gutachter1 zu entnehmen, die vom FAÖ inhaltlich aber offensichtlich unbeachtet blieben. Der jüngste Schadensfall Käufer8 stelle eine neuerliche Werterhellung dar. Zweite Seite, dritter Absatz: Das FAÖ verkenne, dass es sich hier ausschließlich um Loft 5.16 handle und nicht um die gesamte Anlage. Aufgrund der Endbereinigungsvereinbarung würden Käufer4/Käufer3 auf Schadenersatzforderungen jeglicher Art gegenüber der Bf. verzichten und würden sich verpflichten keine für die Bf. nachteiligen "Aktionen" zu setzen. Den E-Mails von Käufer3 sei der umfassende Sanierungsbedarf und das Risikopotenzial des schadhaften Daches "eindrucksvoll" zu entnehmen. Käufer3 beanspruche "lediglich" eine Schadenersatzleistung für seinen Anteil bzw. sein Loft. Das Loft von Käufer3 habe ein Ausmaß von 159 m2 von insgesamt 3.677 m2. Die Dachgeschoßwohnungen umfassen davon insgesamt 1.142 m2. Die Klagsdrohung Käufer3 in Höhe von 120.000,00 Euro würde umgelegt auf diese Fläche ein Schadenspotenzial (= Rückstellungspotenzial) in Höhe von rund 862.000,00 Euro ergeben und hierbei sei das Schadenspotenzial der übrigen Lofts überhaupt noch gar nicht berücksichtigt. Allein schon diese einfach und kurz gehaltene Berechnung untermauere die Richtigkeit der Rückstellungsberechnung für das Jahr 2014. Bemerkenswert bei dieser Kurzberechnung sei auch die Tatsache, dass im Jahresabschluss 2015 allein für das Dachgeschoss ein Rückstellungsteilbetrag in Höhe von 790.000,00 Euro enthalten sei. Dies sei ein weiteres Indiz für die Richtigkeit der Höhe der gesamten Rückstellung. Das Detail- und Fachwissen von Käufer3 decke sich somit mit den Feststellungen des SV Gutachter2. Zur Neuberechnung führte die Bf. u. a. aus: Die dargestellte Berechnung erweise sich aus folgenden Gründen als nicht richtig: Die Gesetzesangaben seien zwar richtig, aber unvollständig. Für die Bewertung für Rückstellungen seien die EStR RZ 3309 und 3309a zu beachten. Das FAÖ habe für die gegenständliche Rückstellungsbildung die RZ 3309a nicht berücksichtigt. Es würden nämlich bei Baukosten (hier Dach) zweifelsfrei künftige Preis- und Kostensteigerungen vorliegen, wie der hier bei der Berechnung angewendete Baukostenindex zeige. Gemäß der RZ 3309 sei eine Rückstellung mit dem Teilwert anzusetzen. Dieser entspreche dem voraussichtlichen, unabgezinsten Erfüllungswert. Der Rückstellungsberechnung für die Jahre 2014 bis 2016 seien die Gutachten des SV Gutachter2 vom 06.03.2013 und 29.12.2016 zu Grunde gelegt worden. Das FAÖ stellte bisher nur Behauptungen auf, weshalb die Gutachten des SV Gutachter2 nach wie vor verbindlich [sic] seien, wobei das Gutachten vom 06.03.2013 auch vom FAÖ bereits anerkannt worden sei (siehe aktuelle Berechnung des FAÖ). Folgende Rückstellungsbeträge seien errechnet worden und seien im Beschwerdeverfahren anzusetzen: 2014: 752.178,14 (Unterschiedsbetrag gemäß § 124b EStG Z 251 lit.b: 789.719,04 - 752.178,14 = 37.540,90) 2015: 1.211.831,11 2016: 1.163.066,53 Der Replik war - neben einem Berichte über einen Millionenschaden im Stadtwerke Turm aufgrund eines Wasserschadens nach einem Starkregen - als Beilagen eine Berechnung der Rückstellung Schadenersatz Rechtssache CC - XY beigelegt [BFG-Akt, DokNr 94f.]. In der mündlichen Verhandlung vom 19.12.2024 gab die belangte Behörde zu Beschwerdepunkt "Rückstellung Wasserschäden Dach" (= Rückstellung Baumängel), Tz 4 AP-Bericht (Jahre 2014-2016), auf Frage des Richters, ob die belangte Behörde bei der Ansicht bleibe, dass es sich bei der 2012 gebildeten Rückstellung für die "Gesamtsache Dach", dh für eine Totalsanierung des Daches, und den erfolgten Einzelsanierungsmaßnahmen um ein- und dieselbe Sache handelt, zur Antwort: Das FAÖ vertrete weiterhin die Rechtsansicht, dass es sich bei der "Gesamtsache Dach" und die Einzelsanierungsmaßnahmen um ein und dieselbe Sache handle und die Aufwendungen für die Einzelreparaturen auf die Rückstellung anzurechnen seien. Zum Punkt "Aufwendungen für Bauschäden iHv. 142.022,24" gab der Richter die Aufgliederung laut Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 09.12.2024 bekannt. Der Vertreter der belangten Behörde führte aus, dass das FA dabeibleibe, dass es sich nicht um einen laufenden Aufwand handle. Zudem sei die Belegaufstellung und die Buchhaltung nicht nachvollziehbar. So gebe es eine Rechnung der Firma Firma4 Nr. 19/2016 vom 08.07.2016 mit dem Leistungszeitraum Juni 2015 in der Höhe von 19.200,00 Euro plus 20% welches dem Jahr 2014 zugeordnet sei, obwohl das Rechnungsdatum mit 2016 ausgewiesen sei. Laut Rechnungen handle es sich um den selben Leistungszeitraum und die Nettobeträge seien ident, die Rechnungen stammten aber aus 2015 und 2016. Die steuerliche Vertretung führte dazu aus: Bei der Rechnung aus 2016 handle es sich um Nachverrechnung der USt, da hier vom Unternehmer ursprünglich eine Bauleistung angenommen worden sei. Richtig sei aber, dass die Ausführung des FAÖ-Vertreters richtig sei, in der Replik [Anm. BFG: vom 09.12.2024] sei versehentlich das Jahr 2014 statt 2015 angeführt worden. Eine Doppelerfassung habe nicht stattgefunden. Auf die Frage des Richters, ob die 136.022,24 Euro in den betr. Jahren in die Steuererklärungen aufgenommen wurden, gab die steuerliche Vertretung an, dass diese Beträge sicher in den Steuererklärungen aufgenommen worden seien, aber in der Außenprüfung dann auf die Rückstellung angerechnet und nicht als laufender Aufwand anerkannt worden seien. Zur Zusammensetzung des Betrags von 465.845,44 Euro (Jahr 2015) ergänzte der steuerliche Vertreter, dass die 3 Rechnungen der Firma Firma4, welche fälschlicherweise in der Replik dem Jahr 2014 zugeordnet wurden, an, dass diese im Jahr 2016 erfasst worden seien, dh, dass in der Buchhaltung des Jahres 2016 sich die 6 Rechnungen der Firma Firma4 befänden. Zu Beschwerdepunkt "Rückstellung Widmungsproblematik", Tz 6 AP-Bericht (Jahr 2016), gab der Vertreter der belangten Behörde auf die diesbezügliche Frage des Richters an, dass für das FAÖ weiterhin das auslösende Ereignis für die Rückstellungsbildung in dem "Presse" - Artikel vom Datum1 liege. Die steuerliche Vertretung vertrete weiterhin die Meinung, dass das Ereignis 2016 gewesen sei, da sei schon die Wertbegründung gewesen. Die Werterhellung sei später gewesen. Der Richter richtete sodann folgende Frage an die Bf.: Die Bf. hat laut unwidersprochener Ausführungen im AP-Bericht [BFG-Akt 2016, OZ 10, Seite 36 der Beilage] Lofts nicht nur an Private, sondern auch an Unternehmer verkauft. Inwiefern wurden diese Verkäufe zur gewerblichen Nutzung bei der Rückstellungsberechnung iHv. 1.224.294,62 Euro berücksichtigt? Die steuerliche Vertretung gab dazu an, dass es bei dieser Summe keine Aufteilung zwischen Unternehmen und Privaten gebe. Die steuerliche Vertretung werde eine Aufteilung der betreffend Lofts vorlegen, in welcher ersichtlich ist, welche Lofts unternehmerisch und welche privat genutzt werden. Die Unterlage würden in der 2ten Jännerwoche vorgelegt werden. Zur "Fortentwicklung Rückstellung Bauschäden 2012 und 2013 (Jahre 2014 bis 2016)" laut Schreiben der belangten Behörde vom 17.12.2024 gab die steuerliche Vertretung an: Die Berechnungen 2013 und 2014 seien richtig. Die Berechnung ab 2015 enthalte offensichtlich nicht das Gutachten Gutachter2 vom 29.12.2016, in dem höhere Werte ermittelt worden seien. Die Berechnung betreffend Rückstellung Käufer1/Käufer2 sei richtig. Der Vertreter des FAÖ bestätigt, dass das Gutachten Gutachter2 vom 29.12.2016 bei der Berechnung unberücksichtigt geblieben sei. Der Richter liest in Folge die nach der Besprechung der Verfahrensparteien vom 11.11.2021 vorgelegte Lösungsvariante der Bf. vor (E-Mail vom 16.11.2021 [vgl. BFG-Akt, DokNr 48]). Auf die Frage, ob sich das FAÖ zu einem oder mehreren Punkten des Vorschlages eine Einigung vorstellen könne, verneinte der Vertreter der belangten Behörde dies. Der steuerliche Vertreter führte abschließend zur Rückstellung XY (Jahr 2016) aus, dass vom Prüfer im Prüfungsverfahren gesagt worden sei, es sei nichts vorgelegt und deshalb die Rückstellung nicht anerkannt worden. Dies stimme nicht, dem Prüfer seien sämtliche Unterlagen im Zusammenhang mit der Klagsdrohung vorgelegt worden. Zur Rückstellung Bauschäden Dach seien 5 Gutachten Gutachter1 vorgelegt worden, die 477 Seiten umfassten und es finde sich lediglich ein Satz in den Begrünungen der belangten Behörde, und zwar "Die Gutachten wurden berücksichtigt." Die steuerliche Vertretung teilte dem Bundesfinanzgericht per E-Mail Eingabe vom 20.12.2024 mit, dass die drei Rechnungen der Firma Firma4, die unter 2014 angeführt worden seien, im Jahr 2015 und nicht im Jahr 2016 erfasst worden seien. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die mit Gesellschaftsvertrag vom 06.04.1998 errichtete, im Firmenbuch unter FN xyz eingetragene, Kommanditgesellschaft [BFG-Akt, DokNr 68: Firmenbuchabfrage] ermittelt den Gewinn gem. § 5 EStG 1988 [BFG-Akt, DokNr 86: F-Erklärung 2015]. Als unbeschränkt haftender Gesellschafter war in den Beschwerdejahren Herr Q., als Kommanditistin Frau Y.N., eingetragen [BFG-Akt, DokNr 69: Firmenbuchabfrage historisch]. Verfahrensgegenständlich sind mehrere Feststellungen, welche die belangte Behörde im Zuge einer Außenprüfung bei der Bf. bzgl. des Objektes Adr.Objekt, EZxKGy - ehemalige X-Fabrik - getroffen hat. Die Bf. hat in einem Gebäudeteil der ehemaligen X-Fabrik mittels Kaufverträgen vom 27.07.2009, 11.03.2010, 27.08.2010 und 10.11.2011 Anteile in Form von "Einheiten", sog. "Lofts", von der CC GmbH & Co KG - Miteigentümerin der Liegenschaft EZxKGy, GST-NR zxx -, erworben [BFG-Akt, DokNr 90, 91, 8 Anlage 33 und 92: Kaufverträge zwischen der CC GmbH & Co KG und der Bf. mit dem jeweils darin enthaltenen Wohnungseigentumsvertrag]. Die Bf. ist laut Firmenbuchabfragen nicht an der CC GmbH & Co KG beteiligt [BFG-Akt, DokNr 66 und 67: Firmenbuchabfrage] Von der Bf. wurden in Folge die Loftanlage umgebaut und erweitert, insbesondere wurde das 6. Obergeschoss (= DG) komplett - auf den Altbestand aufbauend - neu hergestellt. Die Bedachung wurde als Flachdach mit Folienabdichtung ausgeführt [s. BFG-Akt, Ordner SV Gutachter1, 1. Gutachten SV Gutachter1, S. 5]. Diese Lofts wurden ab 2010 als qualifiziertes Wohnungseigentum wie folgt verkauft: [Grafik] [vgl. BFG-Akt DokNr 82: Aufstellung Lofts]. Die EZxKGy, war im Beschwerdezeitraum als Industriegrundstück gewidmet, wobei eine Änderung der Widmung auf gemischte Nutzung erwirkt werden sollte, wie aus der jew. Kaufvertragspräambel ersichtlich ist [die folgenden Auszüge stammen aus dem beispielhaften Kaufvertrag Besitzer1/Besitzer2, BFG-Akt, DokNr 8, Anlage 34]: "1.2 Die Liegenschaft EZx des Grundbuches KGy, bestehend aus dem einzigen Grundstück zxx im Ausmaß von 14.034 m2 ('Liegenschaft'), ist Teil eines ehemaligen Werksgeländes. Die auf dem Werksgelände bestehen Gebäude dienten ehemals dem Unternehmen ''Name fabrik'' als Produktionsstätte; die Liegenschaft weist industrielle Widmung auf. Im Zuge der Umsetzung des unter Punkt 1.3 dargestellten Projekts ist geplant, ein Änderung der Flächenwidmung auf gemischte Nutzung der Liegenschaft zu erwirken." Unter Punkt 1.3 wird ausgeführt, dass "auf der Liegenschaft ein Wohnungseigentumsprojekt realisiert" werden soll. Zum Kaufgegenstand wird im Punkt 2.1 festgehalten: "Den 'Kaufgegenstand' bilden die vom Bauträger nach Bau- und Ausstattungsbeschreibung herzustellenden Bauleistungen sowie die nachfolgend näher bezeichneten ideellen Anteile an der Liegenschaft, welche der Käufer voraussichtlich benötigt, um im Zuge der Wohnungseigentumsbegründung das Wohnungseigentumsrecht an den in der Folge näher bezeichneten Wohnungseigentumsobjekten zu erwerben ...". Zu Gewährleistungen und Zusicherungen wird im Punkt 9.1 ausgeführt: "Dem Käufer ist aufgrund eigener Besichtigungen bekannt, dass es sich bei der Liegenschaft um ein ehemaliges Werksgelände und damit (bei Vertragsunterfertigung) um ein Industriegrundstück mit dementsprechender Widmung- bzw. Flächenwidmung handelt. Im Lichte dessen bestätigt der Käufer ausdrücklich, dass er den Kaufgegenstand gerade wegen seiner Situierung im Ensemble der ehemaligen Produktionsgebäude der x-Fabrik erwirbt." Zufolge Punkt 11.1 ist der Käufer darüber in Kenntnis, "dass im Zuge der Realisierung des unter Punkt 1.3 dargestellten Wohnungseigentumsprojekts spätestens nach Abverkauf aller Anteile der Liegenschaft durch CC die Wohnungseigentumsbegründung erfolgen wird. Zu diesem Zweck ist die Ermittlung der Nutzwerte durch ein von einem Sachverständigen zu erstellendes Nutzwertgutachten erforderlich ('Nutzwertgutachten') ..." Im Grundbuch wurde vermerkt, dass "Wohnungseigentum in Vorbereitung" ist und findet sich auch die Anmerkung "Zusage der Einräumung von Wohnungseigentum gem § 40 Abs 2 WEG" bei den jeweiligen Käufern im Eigentumsblatt [BFG-Akt, DokNr 8 Anlage 31: Grundbuchsauszug zum 22.08.2018]. Zwar erfolgte im Jahr 2017 eine Umwidmung, allerdings nicht in "Wohngebiet", sondern in "gemischtes Baugebiet" [BFG-Akt, DokNr 79: GR Protokoll Datum3]. Bis zum Stichtag 19.12.2024 liegt dem Bundesfinanzgericht keine Information über eine mittlerweile erfolgte Umwidmung in Wohngebiet vor, sondern finden sich im Flächenwidmungsplan weiterhin der Ausweis als "Gemischtes Baugebiet-Geschäftsviertel" [vgl. BFG-Akt, DokNr 78: aktuelle FläWi Abfrage Stadt Wien] und im Grundbuch die Vermerke "Wohnungseigentum in Vorbereitung" und "Zusage der Einräumung von Wohnungseigentum gem § 40 Abs 2 WEG" bzw. "Übertragung des Rechts auf Wohnungseigentumseinräumung gem. § 40 Abs. 2 WEG 2002" [BFG-Akt, DokNr 80: GB-Auszug 17.12.2024]. Die nicht erfolgte Widmungsänderung in Wohngebiet wurde in einem Artikel in der Zeitung "Die Presse" vom Datum1 thematisiert [BFG-Akt, DokNr 17: Beschwerde, Anlage 12 "Die Illegalen in der X-Fabrik"]. Aufgrund von Baumängel im Bereich der Dachkonstruktion kam es, beginnend im Jahr 2010, zu Wassereintritten, die zu einer Schädigung der im Gebäude befindlichen Lofts im 5. OG und im DG (Lofts 4.10, 5.7, 5.12 und 6.6.) führten [vgl. BFG-Akt, DokNr 7 Anlage 23: Auflistung Wasserschäden; BFG-Akt, DokNr 83: Rechnung Arbeiten nach Wasserschaden 2011]. Die Bf. stellte im Jahr 2012 für das Schadensrisiko Dach eine Rückstellung iHv. 789.719,04 Euro ein [BFG-Akt, DokNr 84, Jahresabschluss 2012]. Diese Summer wurde auch in der Forderungsanmeldung vom 04.05.2016 im Insolvenzverfahren gegen die Firma13-Stahlbau Gesmbh, welche das Dach errichtet und nach Ansicht der Bf. die Mangelhaftigkeit des Daches zu verantworten hatte, ausgewiesen [BFG-Akt, DokNr 88]. Seitens Herrn Q. wurde am 13.02.2013 das Bau- und Sachverständigenbüro Gutachter2 & Partner [in Folge: SV Gutachter2] hinsichtlich des Objektes CC, Adr.Objekt, beauftragt, eine Überprüfung der Flachdachabdichtungen bzw. einen Lokalaugenschein darunter liegenden Wohnungen vorzunehmen und eine Kostenschätzung btr. Reparatur- und Sanierungskosten vorzunehmen. Eine entsprechende Kostenschätzung wurde am 06.03.2013 erstellt [vgl. BFG-Akt, DokNr 70 und 85: GU Gutachter2 06.03.2013]. Zur Feststellung der Schäden wurden weiters von der Name Hasuverwaltung, im Namen und auf Rechnung der Adr.Objekt, fünf Gutachten an den Sachverständigten Name Gutachter1 [in Folge: SV Gutachter1] in Auftrag gegeben [BFG-Akt, Ordner SV Gutachter1]. In den Gutachten wird zusammenfassend festgestellt: 1. Gutachten: Befundaufnahme 02.10.2013, Gutachtenserstellung 18.10.2013. Zweck: Prüfung der äußeren Dachhaut hinsichtlich nicht normgerechter Ausführungen und/oder Veränderungen durch spätere Um-/Zubauten im Dachbereich. Die befundendeten Schäden werden auf den Seiten 8 bis 192 fototechnisch mit Textanmerkungen dargestellt und auf den Seiten 193 bis 201 textlich festgestellt. Die Ausführungsmängel werden zusammenfassend als zT erheblich bzw. bedenklich sowie unsachgemäß und/oder nicht normgerecht bezeichnet (GU Seite 219) und lassen "den Schluss zu, dass die üblich zu erwartenden Funktionstauglichkeit und Nutzungsdauer, bei üblicher Wartung und Instandhaltung, schadfrei NICHT erreicht werden kann, Folgeschäden und/oder Allmählichkeitsschäden aus diesen Ausführungen nicht ausgeschlossen bzw. partiell zu erwarten sind!" (GU Seiten 219 und 220). 2. Gutachten: Befundaufnahme 17.06.2014, Gutachtenserstellung 26.06.2014. Zweck: Dokumentation der Nachbesserungsarbeiten (Dachbereich). Die Bildbefundaufnahme mit Textanmerkungen ist auf den Seiten 6 bis 87 ersichtlich. Dabei wurden die befundendeten Schäden, welche bereits im ersten Gutachten dokumentiert und nicht behoben worden textlich "gelb" unterlegt. Die textliche Erörterung findet sich auf den Seiten 88 und 89. Es wurde festgestellt, dass in Teilbereichen Nachbesserungen stattgefunden haben, "in wesentlichen und großflächigen" Bereichen keine entsprechenden Nachbesserungsschritte erkennbar sind. 3. Gutachten: Befundaufnahme 16.07.2014, Gutachtenserstellung 17.07.2014. Zweck: Dokumentation der Besprechung zu den Nachbesserungsarbeiten. Im Befundteil wird zur jeweiligen Bildbefundaufnahme eine Textanmerkung mit den Sanierungsdetails und Zeitplan angeführt (Seiten 5 bis 30). Bezüglich Terrassengeländerstützeneinfassung hält der Gutachter fest, dass gegebenenfalls ein Jurist mit der Durchsetzung dieser Mängelbehebungen zu betrauen ist (Seite 6). Zu Top 5/16 wird ebenfalls eine juristische Klärung vorgebracht (Seiten 12 und 27). 4. Gutachten: Befundaufnahme 27.08.2014, Gutachtenserstellung 05.09.2014. Zweck: Dokumentation der Besprechung zu den Nachbesserungsarbeiten. Die Bildbefundaufnahme mit Textanmerkungen ist auf den Seiten 6 bis 27 ersichtlich. Es wurde festgehalten, dass das Einbrechen der Holzunterkonstruktion im Dachbereich bei Loft 5/16 (Käufer3) weiter fortschreitet und vor der Terrassentüre Wasser angestaut wird, welches die Oberkante des Kieses erreicht (Seite 28). 5. Gutachten: Befundaufnahme 16.09.2014, Gutachtenserstellung 18.09.2014. Zweck: Dokumentation allfälliger Mängel und des Folgeschadens an der Dachkonstruktion. Im Befundteil wird zur jeweiligen Bildbefundaufnahme eine Textanmerkung angeführt (Seiten 6 bis 85). Die textliche Erörterung findet sich auf den Seiten 86 bis 91. In der Kurzzusammenfassung (Seiten 92 und 93) wird festgehalten, dass schadenskausalen Ursachen für den Vermorschungsschaden im Bereich des Flachdaches (Wasserschaden durch Sickerwasser) und im Bereich Loft 5.16 (Wassereinschlüsse und Holzschwammbildung) erhoben werden konnten. Mit Ausnahme des Kostenschätzungsgutachtens vom 06.03.2013, welches vor der Gutachtenserstellung des SV Gutachter1 erging, wurden in den vom SV Gutachter2 in der Folge erstellten Gutachten jeweils auch auf die Gutachten des SV Gutachter1 Bezug genommen (vgl. zB Wertermittlungsgutachten des SV Gutachter2 vom 10.12.2014, S. 2). Dabei handelte es sich um: - Wertermittlungsgutachten vom 10.12.2014 [BFG-Akt, DokNr 6 Anlage 14] zu Loft 5.8 inkl. Kfz-Abstellplatz. - Kostenschätzung bei möglichen Schaden an der Flachdachfolie vom 17.06.2016 zum Objekt CC, Adr.Objekt [BFG-Akt, DokNr 71], beauftragt durch Herrn Q., laut welcher die max. Gesamtsanierungssumme mit 1.312.520,00 Euro als realistisch angenommen wurde; - Überarbeitete Kostenschätzung bei möglichen Wasserschaden vom 29.12.2016 zum Objekt CC, Adr.Objekt [BFG-Akt, DokNr 7 Anlage 21], beauftragt durch die Bf., laut welcher die max. Gesamtsanierungssumme mit 1.536.920,00 Euro als realistisch angenommen wurde; - Wertermittlungsgutachten vom 28.01.2019 [BFG-Akt, DokNr 59] zu Loft 5.8, beauftragt durch die Bf. Laut dem Gutachten betrage der Verkehrswert 271.000,00 Euro. Weiters wurde btr. Loft 5.13 und 4.10 eine "Beweissicherung Wasserschaden inkl. Kostenschätzung der Sanierungsarbeit" vom 28.11.2026 erstellt [BFG-Akt, DokNr 93]. Bezüglich einzelner Loft sind folgende Feststellungen relevant: Für das Loft 4.10 wurde nach einem Lokalaugenschein vom 10.11.2016 in der "Beweissicherung Wasserschaden" vom 28.11.2016 ein Wassereintritt durch die Flachdachabdichtung vom SV Gutachter2 festgestellt [BFG-Akt, DokNr 93]. Loft 5.9 wurde anfänglich mit Vertrag vom 01.06.2013 an die Firma Firma14 vermietet und in Folge mit Kaufvertrag vom 27.06.2014 an die Firma Firma14 veräußert. Das Loft befindet sich laut Kaufvertrag CC GmbH & Co KG mit der Bf. ausschließlich im 4. Obergeschoss [vgl. BFG-Akt, DokNr 8 Anlage 33 Punkt Präambel] und nicht wie in den Rückstellungsberechnungen angegeben auf den Geschossen 3 und 4. Bei dem in der Rückstellungsberechnung angegebenen Loft im 3. Obergeschoss handelt es sich laut Vermerk des Prüfungsorgans stattdessen um das Loft 5.7 [vgl. BFG-Akt, DokNr 7 Anlage 18, S. 6]. Loft 5.13 (Eigentümer Name Firma). Laut Gutachten SV Gutachter2 vom 29.12.2016 ist laut Auskunft der Loftinhaberin am 27.07.2016 ein tatsächlicher Wasserschaden eingetreten [BFG-Akt, DokNr 7, Anlage 21]. Dies Feststellung eines Wasserschadens findet sich auch in der "Beweissicherung Wasserschaden" des SV Gutachter2 vom 28.11.2016 (Lokalaugenschein vom 10.11.2016 [BFG-Akt, DokNr 93]). Über die Feststellung des baulichen Ist-Zustands und bestehenden Schadensbildes der Dachterrasse und des Flachdaches Loft 5.15 (Eigentümer Herr Käufer8) durch Begehung wurde von der vom Eigentümer beauftragten xy ZT GmbH in der Bestandaufnahme vom 29.11.2019 [BFG-Akt, DokNr 65] u. a. festgestellt, dass die festgestellte Bestandssituation im Bereich der Flachdachfläche oberhalb von Top 5.15 eine starke Beeinträchtigung des Bauzustands aufweise. Insbesondere im Bereich der Dachterrasse bestünden schwere statische Mängel in Bezug auf die Tragfähigkeit der Oberfläche. Die Entwässerung der gesamten Flachdachebene sei augenscheinlich nicht in erforderlichem Ausmaß sichergestellt, die Lage der Entwässerungsgullys entspreche nicht den Tiefpunkten der Dachneigung. Grundsätzlich sei anzumerken, dass die Ausführung eines Warmdachs, ausgeführt als nichtbelüftetes Dach mit gedämmter Holztragkonstruktion oberhalb eines mit Wohn- oder Büroflächen genutzten Gebäudebereichs (Schadensfolgeklasse CC2) aus bauphysikalischer Sicht problematisch einzustufen sei, da die Austrocknung von Baufeuchte, von unten eintretender Diffusionsfeuchtigkeit und von eventuell von oben eintretender Niederschlagsfeuchte nicht gewährleistet werden könne und die Dachkonstruktion grundsätzlich sensibel auf die Folgen von Leckagen reagiere. Das Loft 5.16 wurde von Frau Käufer4/ Frau Vorname1 und Herrn Vorname2 Käufer3 am 21.01.2011 gekauft. Auch hier wurden Schäden aufgrund Wassereintritts festgestellt (siehe Gutachten SV Gutachter1 vom 16.07.2014 und 27.08.2014) und Klage gegen die Bf. angedroht. In einem E-Mail vom 07.09.2018 an Herrn Q. übermittelte Herr Käufer3 eine Kurzzusammenfassung, in welcher die Schäden genannt und mitgeteilt wird, dass "für gerichtliche Beweissicherung gesorgt" wurde [BFG-Akt, DokNr 74]. In einem weiteren E-Mail vom 23.09.2018 findet sich eine detaillierte Aufzählung inkl. Bilddokumentation der Schäden mit Aufforderung zur Komplettsanierung des Daches [BFG-Akt, DokNr 75]. Aufgrund einer mit 28.09.2018 datierten "Endbereinigungsvereinbarung" zwischen der Bf. und Käufer4/Käufer3, wurde von Seiten der Käufer gegen Leistung eines Betrages von 70.000,00 Euro als Abschlagszahlung, bestätigt "dass sie sich an keinerlei Aktionen, Handlungen und/oder sonstigem (zB Gerichtsverfahren, Verwaltungsverfahren als Zeugen und/oder als Parteien und/oder Nebenintervenienten oder in auch sonst keiner Form)" gegen die Bf. beteiligen werden [BFG-Akt, DokNr 76]. Bezüglich des Lofts 6.6, welches mit Kaufvertrag vom 08.01.2010 von Käufer1/Käufer2 erworben wurde, wurde von den Käufer Klage gegen die Bf. wegen Mängel (Geräuschentwicklungen) eingebracht, wobei auch die zugesagte bzw. in den Verträgen angeführte Umwidmung thematisiert ("... dass das angekaufte Loft im Industriegebiet eigentlich als Wohnung angekauft wurde und die Umwidmung ausdrücklich zugesagt wurde ...) und auf das Konsumentenschutzgesetz verwiesen wurde [vgl. BFG-Akt, DokNr 7 Anlage 24b]. Das Verfahren endete schließlich mit dem Vergleich vom 22.01.2022 [Zahlung eines Betrags iHv. gesamt 57.221,92 Euro an Käufer1/Käufer2, siehe BFG-Akt, DokNr 31]. 2. Beweiswürdigung Den Sachverhaltsfeststellungen liegen neben den Aussagen der Verfahrensparteien in den beiden Erörterungsterminen und in der mündlichen Verhandlung, sowie den Firmenbuch- und Grundbuchsabfragen folgende Beweismittel zugrunde und nimmt das Bundesfinanzgericht die obigen Sachverhaltsfeststellungen gemäß § 167 Abs 2 BAO als erwiesen an [siehe Tabelle auf der folgenden Seite]: [Grafik]   3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. und II. (Abweisung/Abänderung/Stattgabe) A. Wiederaufnahme des Verfahrens 2015 § 303 Abs. 1 BAO normiert: Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. In den angefochtenen Wiederaufnahmebescheiden wurde jeweils zur Begründung der Wiederaufnahme auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen seien, verwiesen. Im Prüfbericht wurde auf Seite 3 [Anm. BFG: Gemeint die Seiten des BP-Berichts ohne die eingefügten Beilagen] hinsichtlich der Wiederaufnahmebegründung der einheitlichen Gewinnfeststellung für den Zeitraum 2013 bis 2015 auf die Feststellungen Tz 1, 2, 3, 4 und 5 verwiesen. Die Bf. beantragte in der Beschwerde vom 19.11.2018 die Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide vom 19.10.2018. Werden sowohl der Wiederaufnahmebescheid als auch der im wiederaufgenommenen Verfahren ergangene Sachbescheid mit Berufung bekämpft, so ist nach der auch für das Beschwerdeverfahren sinngemäß geltenden ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zunächst über die Berufung gegen den Wiederaufnahmebescheid zu entscheiden (vgl. zB VwGH 02.09.2009, 2005/15/0031). Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO idF des FVwGG 2012, BGBl. I 2013/14 (gültig seit 01. Jänner 2014) kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Eine Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens ist dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (zB VwGH 24.10.2019, Ra 2018/15/0097). Es ist Aufgabe der Abgabenbehörden, die von ihnen verfügte Wiederaufnahme durch unmissverständliche Hinweise darauf zu begründen, welche Tatsachen und Beweismittel auf welche Weise neu hervorgekommen sind (VwGH 18.10.2007, 2002/14/0104). Für die Wiederaufnahme eines Verfahrens genügt nicht allein das Hervorkommen von Wiederaufnahmegründen, vielmehr muss zu dieser Voraussetzung die Gewissheit treten, dass die Kenntnis der Wiederaufnahmegründe tatsächlich zu einem anders lautenden Bescheid im Abgabenverfahren führt (VwGH 04.12.1969, 0859/69). Nach § 303 BAO führt eine neu hervorgekommene Tatsache nur dann zur Wiederaufnahme, wenn die Kenntnis dieses Umstandes seinerzeit einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Nicht jedes Neuhervorkommen einer Tatsache, sondern erst der Zusammenhang mit einem sonst anders lautenden Bescheid rechtfertigt die Wiederaufnahme des Verfahrens. Daher ist die materiellrechtliche Frage der möglichen Auswirkung auf den Sachbescheid schon im Wiederaufnahmeverfahren zu prüfen (vgl. VwGH 02.03.2006, 2002/15/0017). Für die Beurteilung, ob die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte, ergibt sich daher die Notwendigkeit, bereits im Wiederaufnahmeverfahren auch in die Prüfung der materiell-rechtlichen Streitfrage einzutreten (vgl. VwGH 19.12.2024, Ra 2023/15/0049). Die Prüfung, ob die Voraussetzungen des § 303 BAO gegeben sind oder nicht, umfasst somit ▪) die Überprüfung, ob ein Wiederaufnahmstatbestand (Erschleichungs-, Neuerungs-, oder Vorfragentatbestand) vorliegt, und ▪) die Überprüfung der Entscheidungswesentlichkeit des herangezogenen Wiederaufnahmegrundes ("dass die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens auch einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte"). Kann dies für den vorgebrachten Wiederaufnahmsgrund aus materiell-rechtlichen Gründen ausgeschlossen werden, erweist sich die Wiederaufnahme schon deswegen als rechtswidrig und muss der Wiederaufnahmsgrund erst gar nicht näher verfahrensrechtlich geprüft werden (vgl zB VwGH 25.09.2012, 2009/17/0049). Das Finanzamt kann zur Begründung des Wiederaufnahmebescheides auf den Betriebsprüfungsbericht oder die Niederschrift verweisen (VwGH 09.07.2024, Ra 2023/13/0142, mwN). Im Zusammenhang mit einer Wiederaufnahme des Verfahrens lässt der in einem Betriebsprüfungsbericht gegebene Hinweis auf einzelne Textziffern im Regelfall den Schluss zu, dass das Finanzamt die Wiederaufnahme auf den Neuerungstatbestand (nunmehr § 303 Abs. 1 lit. b BAO) gestützt hat und die in diesen Textziffern getroffenen Prüfungsfeststellungen jenen Tatsachenkomplex bilden, der nach Ansicht des Finanzamtes im Zuge der Prüfung neu hervorgekommen ist (VwGH 09.07.2024, Ra 2023/13/0142, mwN). Die belangte Behörde hat, wie sich aus den Verwaltungsakten ergibt, in der Begründung der Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren zum Feststellungsbescheid 2015 auf die Niederschrift und den Betriebsprüfungsbericht verwiesen. Im Betriebsprüfungsbericht wird zur Begründung der Wiederaufnahme auf die Tz 1 bis 5 verwiesen. Der Inhalt der Textziffern wurde oben unter "Verfahrensgang" und "Sachverhalt" wiedergegeben. Durch diese Verweiskette - in der Begründung der Wiederaufnahmebescheide wird auf den Betriebsprüfungsbericht verwiesen; im Betriebsprüfungsbericht wird zur Wiederaufnahme auf die Feststellungen Tz 1 bis Tz 5 verwiesen - kommt zur Frage der Wiederaufnahme des Verfahrens mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck, worauf sich das Finanzamt stützen wollte und wurde damit der Neuerungstatbestand angesprochen. Entscheidend ist im Beschwerdefall somit, ob unter den genannten Textziffern Umstände dargetan werden, die als Wiederaufnahmegrund geeignet sind (vgl. VwGH, 22.04.2022, Ra 2020/13/0025).