BFG RV/7100508/2024

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Senatsvorsitzenden Dr. Hans Blasina, die Richterin Mag. Monika Ahorn sowie die fachkundigen Laienrichter Manfred Fiala und Dipl.-Ing. Wolfgang Weichselbraun in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Austria Treuhand Holding SteuerberatungsgmbH, über die Beschwerde vom 9. November 2023 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 6. Oktober 2023, betreffend (1.) Wiederaufnahme der Verfahren zur Körperschaftsteuer 2018 bis 2020 sowie zur Umsatzsteuer 2019 und 2020, (2.) Aufhebung (§ 299 BAO) der Bescheide betreffend Körperschaft- und Umsatzsteuer 2021, (3.) Körperschaftsteuer 2018-2021, Umsatzsteuer 2019 bis 2021 und Umsatzsteuerfestsetzung 12/2022 sowie (4.) Anspruchszinsen 2018-2021; die Beschwerde vom 5. Dezember 2023 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 21. November 2023 betreffend (5.) Haftung für Kapitalertragsteuer 2018-2022 Steuernummer ***BF1StNr1*** nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 3. Dezember 2024 und 1. April 2025 in Anwesenheit der Schriftführerin Sabine Steger in der Beratung am 20. Mai 2025 in Anwesenheit des Schriftführers Dietmar Gratz I. zu Recht erkannt: I.1. Die Beschwerde wird betreffend die Punkte (1.) und (2.) - Wiederaufnahmen der Verfahren nach § 303 BAO und Aufhebungen nach § 299 BAO - sowie betreffend Umsatzsteuer 2019 gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. I.2. Die angefochtenen Bescheide betreffend die Punkte (3.) und (5.) - Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer (außer 2019), Haftung für Kapitalertragsteuer - werden gemäß § 279 BAO abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind dem als Beilage 3 angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. beschlossen: Die Beschwerde wird betreffend Punkt (4.) - Anspruchszinsen - gemäß § 256 Abs 3 BAO für gegenstandlos erklärt. III. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art 133 Abs 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Die Beschwerdeführerin (Bf) ist in der Baubranche tätig und erbringt vor allem Leistungen im Rahmen des Innenausbaues, insbesondere Trockenbau. Aufgrund einer Anregung der Finanzstrafbehörde fand bei der Bf betreffend die Jahre 2018 bis 2020, später ausgedehnt auf das Jahr 2021, eine abgabenbehördliche Prüfung gemäß § 147 Abs 1 BAO betreffend Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und Kapitalertragsteuer statt. Gleichzeitig wurde eine Nachschau für das Jahr 2022 durchgeführt. Im wiederaufgenommenen Verfahren wurden in den nunmehr angefochtenen Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheiden unter anderem Fremdleistungen nicht anerkannt, weil im Betriebsprüfungsbericht festgestellt wurde, dass einige Subunternehmen gegenüber der Bf keine Leistungen erbracht hätten. Sowohl der Umsatzsteuer- als auch der Körperschaftsteuerbescheid 2021 wurden gemäß § 299 BAO aufgehoben und jeweils durch einen neuen Sachbescheid, der ebenfalls unter anderem Fremdleistungen nicht anerkennt, ersetzt. Die Umsatzsteuer wurde für 12/2022 mit Bescheid vom 6.10.2023 festgesetzt. Die beauftragten Arbeiten seien im Prüfungszeitraum ausschließlich unter Zuhilfenahme von Subunternehmern durchgeführt worden, die Bf selbst beschäftige keine Arbeiter. Die Feststellungen wurden im Wesentlichen damit begründet, dass die Subunternehmen mit Feststellungsbescheid gemäß § 8 Sozialbetrugsbekämpfungsgesetz als Scheinunternehmen gelten würden. Des Weiteren spreche die Unauffindbarkeit von für das Subunternehmen tätigen Personen an der der Abgabenbehörde zuletzt bekanntgegebenen Adresse oder der im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsanschrift, die Unmöglichkeit des Herstellens eines persönlichen Kontaktes zu den Subunternehmen oder deren organschaftlichen Vertretern, das Nichtvorhandensein von dem angegebenen Geschäftszweig angemessenen Betriebsmitteln oder Betriebsvermögen, Auffälligkeiten im Rahmen einer Risiko- und Auffälligkeitsanalyse nach § 42b ASVG und das Vorliegen nicht bloß geringer Rückstände an Sozialversicherungsbeiträgen im Zeitpunkt der Anmeldung der Dienstnehmer zur Sozialversicherung für das Vorliegen von Scheinunternehmen. Aus diesem Grund wurde im Zuge der Außenprüfung der Geschäftsführer (GF) der Bf gemäß § 162 BAO aufgefordert, die Empfänger der Leistungsentgelte zu benennen. Betreffend ein Unternehmen sei der GF der Bf der Aufforderung zur Empfängernennung nicht nachgekommen. Betreffend die anderen Unternehmen seien jeweils als Empfänger die Geschäftsführer der Unternehmen bezeichnet worden. Seitens der Abgabenbehörde stehe sohin fest, dass die von den oben angeführten Subunternehmen in den gegenständlichen Rechnungen gestellten Leistungen nicht von diesen Unternehmen erbracht wurden. Die diesbezüglichen Betriebsausgaben wurden nicht anerkannt und dem Gewinn der Bf inklusive eines Zuschlages von 25% gemäß § 22 Abs 3 KStG hinzugerechnet. Des Weiteren wurden bestimmte im Betriebsprüfungsbericht näher angeführte Ausgaben wie beispielsweise Kosten für ein Fitnesscenter, Kosten für Flüge oder Radzubehör als nichtabzugsfähige Ausgaben gemäß § 20 EStG qualifiziert. Die Aufwendungen seien eine verdeckte Ausschüttung darstellen und wurden daher einer Kapitalertragsteuer von 27,5% unterworfen. Im Jahr 2018 wurde betreffend die Umsatzsteuer aufgrund der Geringfügigkeit der zu korrigierenden Vorsteuerbeträge aus verfahrensökonomischen Gründen von einer Wiederaufnahme des Verfahrens abgesehen. Von den geltend gemachten Bewirtungsspesen wurden 50% der Aufwendungen nicht anerkannt. Zu den Weihnachtsfeiern seien neben Angestellten des Unternehmens auch Geschäftsführer der Subunternehmen sowie deren Ehefrauen eingeladen worden. Die Kosten für die Angestellten seien zu 100% berücksichtigt worden. Betreffend KFZ-Kosten stellte die Außenprüfung im Prüfungsbericht fest, dass im Prüfungszeitraum mehrere PKW in Verwendung seien, die einerseits auf die Bf und andererseits auf den GF und dessen Lebensgefährtin angemeldet seien. Ein in Excel geführtes Fahrtenbuch sei für alle PKW vorlegelegt worden, allerdings seien die Kilometerstände im Fahrtenbuch nicht mit jenen des Begutachtungsprotokolls übereinstimmen. Laut Bf handle es sich hierbei um einen Eintragungsfehler im Fahrtenbuch. Die Fahrtenbücher wurden im Rahmen der freien Beweiswürdigung nicht anerkannt, da ein Fahrtenbuch grundsätzlich in einer Form geführt werden müsse, die Änderungen nicht erlaube. Die Vorgangsweise, sowohl die Leasingraten als auch die Afa im Aufwand geltend zu machen, sei unzulässig, weswegen die Beträge für die Leasingraten ausgeschieden wurden. Die Luxustangente der Fahrzeuge BMWX5, BMW540XD und Porsche wurde vom Neupreis, anstatt von den Anschaffungskosten der Gebrauchtwagen, berechnet. Der Versicherungsaufwand wurde ebenfalls um die Luxustangente gekürzt. Bei den vom GF genutzten KFZ wurde ein Privatanteil in Höhe des Sachbezuges von monatlich 2% der Anschaffungskosten unter Berücksichtigung der Luxustangente ausgeschieden. Die Miete für die Liegenschaft *EZ* *KG* ***Ort1***, an der der GF der Bf und seine Lebensgefährtin wohnen, wurde als nicht fremdüblich qualifiziert und daraus resultierend die Differenz zur marktüblichen Miete als verdeckte Gewinnausschüttung festgestellt. Die Außenprüfung begründete die Feststellung im Wesentlichen damit, dass die Angabe, dass die Liegenschaft zu nahezu 40% betrieblich genutzt werde, nicht glaubhaft sei. Ein Teil der Garage sei eindeutig erkennbar als Fitnessraum eingerichtet, der andere Teil als Werkstatt. Der Garten samt Pool sei bei der Aufteilung in einen privat und einen betrieblich genutzten Teil völlig außer Acht gelassen worden. Unter "fremdüblicher" Miete meine der VwGH die Renditemiete, sohin, dass die gesamte Investition einem Fremdvergleich standhalte. Aus diesem Grund sei die vereinbarte Miete nicht fremdüblich und die Differenz zwischen Renditemiete (mit angenommenen 4%) und tatsächlicher Miete wurde als verdeckte Ausschüttung qualifiziert und der Kapitalertragsteuer unterzogen. Des Weiteren wurde der Differenzbetrag den mit 10% versteuerten Umsätzen hinzugerechnet. Die KESt wurde in den Jahren 2018 - 2022 von der Gesellschaft getragen und somit die festgestellten Beträge als Nettobeträge nach KESt angesetzt und der Bf im Haftungsweg vorgeschrieben. Es wurde sowohl gegen die Bescheide über die Wiederaufnahme bzw Aufhebung als auch gegen die betreffend das jeweilige Jahr ergangenen Sachbescheide fristgerecht Beschwerde erhoben. Die Beschwerden richten sich wortgleich zusammenfassend gegen die Nichtanerkennung der Leistungen der Subunternehmen, obwohl die Erbringung der Leistung nachgewiesen worden sei; des Weiteren gegen die Nichtanerkennung von Betriebsausgaben trotz betrieblicher Veranlassung, gegen die Anwendung von Sachbezugswerten, obwohl Fahrtenbücher vorlägen und die durch die Außenprüfung festgestellte verdeckte Ausschüttung im Zusammenhang mit einer fremdüblichen Vermietung, obwohl dieses Gebäude gemischt genutzt werde. Zudem habe die Behörde den Sachverhalt mangelhaft ermittelt, das Parteiengehör verletzt, indem Beweisanträge ohne vorhergehende Würdigung zu Unrecht abgewiesen worden seien. Die vorgenommene Beweiswürdigung widerspreche den logischen Denkgesetzen bzw der allgemeinen Lebenserfahrung. Die Behörde habe daher den Bescheiden einen aktenwidrigen Sachverhalt zugrunde gelegt. Der Inhalt der Bescheide sei zudem inhaltlich rechtswidrig, weil Aufwendungen, die als Betriebsausgaben gewinnmindernd zu berücksichtigen seien, nicht anerkannt wurden und keine schätzungsweise Ermittlung der Betriebsausgaben (betreffend die nach § 162 Abs 2 BAO gekürzten Aufwendungen) erfolgte. Die Bf beantragte in ihrer Stellungnahme zu den vorläufigen Feststellungen, die in der Vorladung zur Schlussbesprechung dargelegt wurden, die Anerkennung eines Anteils der Fremdleistungen als bezahlte Schulden und Lasten. Zu den einzelnen Beschwerdepunkten argumentierte die Bf im Wesentlichen wie folgt: Zu den Unternehmen ***Sub1*** GmbH und ***Sub2*** GmbH wurde vorgebracht, dass diese im Rahmen einer Umsatzsteuersonderprüfung in den Jahren 2017 und 2019 schon geprüft und die Leistungserbringung nicht bestritten worden sei Im Hinblick auf den Vertrauensgrundsatz sei es unverständlich, dass die Abgabenbehörde eine zeitlich nähere Würdigung der erbrachten Leistungen anders beurteilt als nunmehr die belangte Behörde. Des Weiteren seien alle Leistungen der Subunternehmer jeweils vor der Feststellung als Scheinunternehmen und Eröffnung eines Insolvenzverfahrens erbracht worden und sei zudem die ***Sub3*** GmbH nie als Scheinunternehmen festgestellt worden. Die Bf arbeite teilweise noch immer mit den Subunternehmen zusammen, die noch immer nicht als Scheinunternehmen aufschienen bzw in Konkurs seien. Die Abgabenbehörde habe nicht festgestellt, ob es sich um Schein-, Deckungsrechnungen oder überhöhte Rechnungen handle. Aufgrund hoher Auftragsstände hätten die Aufträge nicht mit eigenem Personal durchgeführt werden können. Da nachweislich aber Leistungen erbracht worden seien und dies von der Abgabenbehörde auch nie bestritten worden sei, wurde in der Beschwerde die vollständige Anerkennung der Betriebsausgaben oder zumindest einen im Schätzungswege ermittelten Teil dieser (mindestens 50%) beantragt. Zudem sei die Empfängernennung rechtzeitig und vollständig erfolgt. Betreffend die Nichtanerkennung von Fremdleistungen beantragte die Bf die Einvernahme von den Zeugen ***Gf1_Sub1***, ***Pers1***, ***Gf1_Sub2***, ***Gf1_Sub3*** und der jeweils im Leistungszeitraum bei der ÖGK angemeldeten Dienstnehmer. Es wurde die Zeugeneinvernahme von dem Geschäftsführer der Baufirma ***Auftraggeber*** GmbH und vom jeweiligen Bauleiter beantragt, weil jene Personen eine Überprüfung der Leistungserbringung als Auftraggeber durchgeführt habe. Die angemeldeten Mitarbeiter seien jeweils wöchentlich an der Baustelle hinsichtlich ihrer Anmeldung kontrolliert worden. Zusätzlich habe die belangte Behörde den Sachverhalt mangelhaft ermittelt und das Parteiengehör verletzt, weil sie Beweisanträge ohne Würdigung abgewiesen habe. Die belangte Behörde sei ebenfalls dem Antrag auf Akteneinsicht, konkret betreffend die im Zuge der Betriebsbesichtigung erstellten Fotos, nicht nachgekommen. Betreffend die nicht abzugsfähigen Aufwendungen wurde vorgebracht, dass das Radzubehör von Mitarbeiterinnen verwendet werde. Die Berechnung der Luxustangente, des Leasingaufwandes und der ausgeschiedenen Kosten wurde bestritten. Im Jahr 2018 und 2021 sei kein Versicherungsaufwand angefallen. Die Fahrtenbücher seien teilweise fehlerhaft und korrigiert worden und zudem sei beispielsweise der Mercedes zum Zeitpunkt der Begutachtungsprotokolle gar nicht im Betriebsvermögen gewesen. Es fände momentan eine Lohnsteuerprüfung statt, welche den Betriebsprüfungszeitraum zum Inhalt habe. Bezüglich der gekürzten Bewirtungskosten, welche Werbung bzw werbeähnlichen Aufwand darstellten, wurde eingewendet, dass diese nicht vom Abzugsverbot betroffen und daher zu Gänze bzw zumindest zu 50% abzugsfähig seien. Zu den Feststellungen betreffend die nicht anerkannte fremdübliche Miete stellte die Bf den Antrag, die Vorsteuer aus den Baukosten, die im Rahmen des Prüfungsverfahrens festgestellt wurden, im betrieblichen Ausmaß von 39% anzuerkennen und gutzuschreiben, da mindestens 50% der fremdüblichen Miete entrichtet worden sei. Die Bf legte Fotos vor, die das Ausmaß der betrieblichen Nutzung belegen würden. Das von der Abgabenbehörde bestrittene Büro und Archiv seien ausschließlich betrieblich genutzte Fläche, weil diese für eine private Nutzung ungeeignet seien. Bezüglich der Inneneinrichtung seien ausschließlich betrieblich genutzte Inventargegenstände in das Anlagenverzeichnis aufgenommen worden, die privaten Gegenstände, die aus dem Altbestand der bisherigen Wohnverhältnisse stammten, seien nicht im Betriebsvermögen. Die Mietberechnung sei anhand der Nutzfläche und eines entsprechenden Fremdvergleiches erfolgt. Die Garage stelle Betriebsvermögen dar, weil die betrieblichen Kraftfahrzeuge dort garagiert seien. Das von der Behörde bezeichnete "Fitnesscenter" sei vielmehr eine Rehabilitationsecke, die aufgrund einer Fußoperation des GF notwendig sei, um weiterhin täglich Baustellenbesichtigungen durchführen zu können. Zudem seien die Fitnessgeräte nicht in das Betriebsvermögen aufgenommen. Eine Renditeberechnung wurde vorgelegt und auf den diesbezüglich ebenso vorliegenden Mietvertrag verwiesen. Zusammengefasst brachte die Bf zusätzlich vor, dass es für das Mietobjekt in der gegebenen Bauart und Ausstattung einen funktionierenden Mietenmarkt gebe. Der Immobilienpreisspiegel zeige, dass das gegenständliche Objekt auf dem freien Mietenmarkt verfügbar gewesen sei. Die Renditeberechnung habe vom Nettobetrag auszugehen, da ein vergleichbarer Investor bei betrieblicher Nutzung ebenfalls zum Vorsteuerabzug berechtigt sei. Zudem dürfe nur der privat genutzte Teil als Bemessungsgrundlage der Anschaffungskosten für den funktionierenden Mietenmarkt herangezogen werden. Laut Beschwerdeführerin entspreche die Begründung der Wiederaufnahme nicht den rechtlichen Voraussetzungen und der Aufhebungsgrund für die Aufhebung des Umsatzsteuerbescheides 2021 und des Körperschaftsteuerbescheides 2021 sei aufgrund des Verweises auf den Prüfungsbericht bzw die aufgenommene Niederschrift nicht nachvollziehbar und die Aufhebung gemäß § 299 BAO daher rechtwidrig. Weiters wurde von der Bf darauf hingewiesen, dass der Prüfungsauftrag nur die Jahre 2018-2020 umfasse und aus diesem Grund der Umsatzsteuer- und der Körperschaftsteuerbescheid im Jahr 2021 als "Notmaßnahme" mangels entsprechendem Prüfungsauftrag gemäß § 299 BAO aufgehoben worden seien. In den gegen die Haftungsbescheide betreffend Kapitalertragsteuer für die Jahre 2018 - 2022 erhobenen Beschwerden führte die Bf wortgleich ergänzend zum bisherigen, oben dargestellten, Vorbringen aus, dass keine nähere Begründung zur Durchführung der verdeckten Ausschüttung vorliege, die die Differenz zwischen der fremdüblichen Leistung und der tatsächlichen erbrachten Vermögensminderung darlege. In Hinblick auf den als Maßstab heranzuziehenden Fremdvergleich ergebe sich bei der Bewertung ein Spielraum, der mangels Darstellung der belangten Behörde nicht überprüft und nachvollzogen werden könne. Die Bf verzichtete in ihren Beschwerden gemäß § 262 Abs 2 BAO ausdrücklich auf die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung und beantragte die Entscheidung durch den Senat und die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung. Der Bf wurde eine Stellungnahme der Betriebsprüfung zur Beschwerde zur Wahrung des Parteiengehörs übermittelt. Darin wurde dargelegt, die beantragten Zeugen seien deshalb nicht einvernommen worden, weil diese entweder keinen aufrechten inländischen Wohnsitz hätten oder eine Kontaktaufnahme bereits in der Vergangenheit gescheitert sei. Zu den erstmals in der Beschwerde beantragten Zeugen wurde ausgeführt, dass deren Einvernahme nicht als zielführend erachtet werde, weil diese vermutlich nicht wahrgenommen hätten, welche Arbeiter von welchem Unternehmen anwesend waren. Die Behauptung in der Beschwerde, der Prüfungsauftrag für das Jahr 2021 fehle, sei unrichtig, da der Prüfungsauftrag ausgedehnt und im Zuge einer Besprechung unterzeichnet und übergeben worden sei. Da keine Unterlagen über Auftragsvergabe, Auftragsabwicklung, Bautagebücher oder Aufzeichnungen über die auf der Baustelle tätigen Arbeiter vorgelegt werden konnten, sei der GF der Bf seiner Beweisvorsorgepflicht nicht nachgekommen. Des Weiteren deckt sich die Stellungnahme grundsätzlich inhaltlich mit den Feststellungen im Prüfungsbericht. Lediglich die im Betriebsprüfungsbericht dargestellte Berechnung der Sachbezüge sei unrichtig, da die PKW teilweise während des Jahres angeschafft wurden. Eine korrigierte Berechnung wurde vorgenommen und sei bei der Beschwerdeerledigung zu berücksichtigen. Auf die Stellungnahme folgend brachte die Bf drei Gegenäußerungen ein. In diesen wurde festgehalten, dass die Behauptung der Betriebsprüfung, wonach es keine schriftlichen Unterlagen gebe oder Unterschriften fehlten, unrichtig sei. Zu den in Frage stehenden Rechnungen lägen Werkverträge vor, die jeweils von beiden Vertragsparteien firmenmäßig gezeichnet seien. Die Lohnsteuerprüfung bei der Bf sei zwischenzeitlich abgeschlossen und der Sachverhalt abweichend von der Betriebsprüfung gewürdigt worden und zwar insofern, als der halbe Sachbezug für die Privatnutzung der PKW angesetzt wurde. Darüber hinaus erstattete die Bf in den Gegenäußerungen im Wesentlichen kein neues Vorbringen. Im Vorlagebericht verwies die belangte Behörde im Wesentlichen auf die Ausführungen im Außenprüfungsbericht und in der Stellungnahme zur Beschwerde. Betreffend die umfangreichen Beilagen zur Beschwerde führte die belangte Behörde aus, dass alle Beilagen und Belege der Außenprüfung bereits bekannt gewesen seien. Bezüglich der Feststellungen "private Ausgaben" und "KFZ-Kosten" sei seitens der Bf nicht dargelegt worden, welche Änderungen begehrt werden. Der begehrten Änderung betreffend den Punkt "Bewirtungsspesen" sei bereits im Zuge der Außenprüfung entsprochen worden. Es wurde die Abweisung der Beschwerde unter Berücksichtigung der in der Stellungnahme geänderten Berechnung der Sachbezüge beantragt. Mit Beschluss vom 3.10.2024 wurde der Bf aufgetragen, jene Arbeiter der drei strittigen Fremdleister namhaft zu machen, die sie als Zeugen für die Existenz dieser Firmen einvernommen wissen will. Der Antrag der Bf, alle im Leistungszeitraum bei der ÖGK angemeldeten Dienstnehmer jener Firmen einzuvernehmen, erscheint zu weitreichend und wurde daher mit Beschluss abgewiesen. Die Bf wurde gleichzeitig darauf hingewiesen, dass die Namen der Arbeiter ihrer Baustelle bei einem sorgfältigen Bauunternehmen aufliegen müssten. Außerdem wurde der Bf aufgetragen, für jene bisher namentlich von ihr beantragten Zeugen ladungsfähige Adressen bekanntzugeben, die entweder mittlerweile ins Ausland verzogen oder dem Zentralen Melderegister nicht bekannt sind. Der Aufforderung ist die Bf nicht fristgerecht nachgekommen, weshalb die entsprechenden Anträge auf Zeugeneinvernahme entsprechend der beschlussgemäßen Ankündigung als zurückgenommen gelten. Der Senatsvorsitzende führte am 12.11.2024 im Beisein beider Parteien einen Augenschein am Sitz der Bf durch. Hierbei wurde insbesondere die äußere Erscheinung des Hauses, die Ausstattung der laut Mietvertrag des Gesellschafters als betrieblich genutzt gekennzeichneten Teile sowie die allgemeine Beschaffenheit sämtlicher Räume und des Gartens begutachtet sowie die Nutzung im Einzelnen erörtert. Nach Aufforderung durch das Gericht legte die Bf weitere Aufzeichnungen über die Kfz-Nutzung und über Kosten iZm der Betriebsliegenschaft vor. Vom vorsitzenden Richter wurden im Vorfeld der mündlichen Verhandlung als Berichterstatter Bauarbeiter und der Geschäftsführer der Auftraggeberin der Bf einvernommen. Die Einvernahme weiterer amtswegig geladener Zeugen unterblieb letztlich durch ausdrücklichen Verzicht der Bf und aufgrund weiterer Ermittlungen mangels Notwendigkeit. Im Rahmen der ersten mündlichen Verhandlung legte die Bf Unterlagen über die strittigen Subunternehmerleistungen in elektronischer Form mittels USB-Stick vor, die der Betriebsprüfung bereits zur Verfügung gestanden seien, was diese verneinte. Aufgrund dieser späten Nachreichung und der Behauptung der Bf, die Garagen seien statisch ein eigenständiges Gebäude, das getrennt vom Rest zu beurteilen sei, wurde zu letzterem Punkt ein Sachverständigengutachten in Auftrag gegeben und die Verhandlung vertagt. Die Bf legte in der gesetzten Frist bis 15.1.2025 folgende Unterlagen vor: Begleitschreiben, das die durchgeführten Überprüfungshandlungen gegenüber den Subunternehmern zusammenfasst, Erläuterungen zu Verkehrsstrafen und zur Verwendung der Fahrzeuge enthält, Ausführungen zur Garage als eigenem Gebäudeteil und zur Renditemiete; Beilagen zur Garage (Bilder, Baubeschreibung, Baukosten; Bodenplattensanierung); Kfz-Verwendungsübersicht des Gf; Tabellarische Aufzeichnung von Verkehrsstrafen; Unterlagen zu den Subunternehmen wie bereits per USB-Stick übermittelt; Im Rahmen der zweiten mündlichen Verhandlung wurden diese Unterlagen erörtert, insbesondere vom Vorsitzenden Unregelmäßigkeiten betreffend Vertragsunterschriften und Divergenzen zwischen Arbeitern laut Bautageberichten und Anmeldungen bei der ÖGK angesprochen. Der Bf wurde der Sachverhalt betreffend Pkw-Nutzungen vorgehalten, wie er sich für den Vorsitzenden darstellt. Neben der Erörterung des Sachverständigengutachtens hielt der Vorsitzende den Parteien vor, wie sich aus seiner Sicht die Nutzung der einzelnen Gebäudeteile darstellt und was daraus rechtlich folgen könnte. Da für eine "verdeckte Ausschüttung an der Wurzel" noch auszuscheidender Aufwand nicht betragsmäßig feststeht, wird den Parteien eine Nachfrist gewährt, die vom Vorsitzenden vorgetragenen Schätzwerte zu konkretisieren. In der fristgerecht erstatteten Stellungnahme tätigte die Bf wiederholt Ausführungen zu den Subunternehmerleistungen unter Anführung des Geschäftsführers der ***Sub2*** GmbH als Empfänger der Beträge, rügte die "detektivische Analyse" des vorsitzenden Richters, die lückenhafte Vorlage des Aktes der Außenprüfung, die unterbliebene Einvernahme der USO-Prüfer, die verdeckte Ausschüttung betreffend Kfz-Nutzung als Doppelbesteuerung im Hinblick auf die Lohnsteuerprüfung, die "nicht rechtlich zulässige Beeinflussung des gesamten Senates" durch den Vorsitzenden dadurch, dass er in der Verhandlung und der Vorbereitung dazu von einer bloß 13%igen betrieblichen Gebäudenutzung ausgehe, die begründungslose Zuordnung des betrieblichen WCs zu den allgemeinen Teilen [vgl dagegen die Niederschrift vom 1.4.2025], die Überraschung mit der Annahme einer verdeckten Ausschüttung an der Wurzel in der mündlichen Verhandlung am 1.4.2025 und brachte zur Vermietung des Hauses an den GF weiter vor, es gebe einen funktionierenden Mietenmarkt (unter Beilage von Vergleichsangeboten), unter Berücksichtigung der Garage stelle sich die Aufteilung betrieblich-privat anders dar, und der Renditezinssatz betrage 3 % (mit Hinweis darauf, dass in Niedrigzinsjahren auch bei nur 2 % Rendite Gebäude errichtet worden seien). Letztlich trug die Bf noch die tatsächlichen Finanzierungszinsen aus den Jahren 2019-2022 vor und beantragte, die Lasten aus der Lohnsteuerprüfung in jenen Jahren ertragsmindernd zu berücksichtigen, für die sie festgestellt worden sind. Gleichzeitig wurde ein Konvolut großteils bereits aktenkundiger Dokumente vorgelegt. Zu diesem Schriftsatz erstattete die belangte Behörde am 7.5.2025 eine Entgegnung und die Bf dazu am 19.5.2025 eine Replik. Hinsichtlich einer beantragten Ausscheidung von Doppelerfassungen von Kfz-Aufwand wurde der Bf zunächst in der mündlichen Verhandlung am 3.12.2024 aufgetragen, bis 15.1.2025 die entsprechenden Unterlagen aufzubereiten. Dem ist sie nicht nachgekommen. In der mündlichen Verhandlung am 1.4. hat sie das Buchungsjournal 2018 vorgelegt und begehrt, erfolgswirksame Buchungen hinsichtlich eines Tesla (65.111,81 Euro) und des Mercedes A250 (18.254,05 Euro) auszuscheiden. In einer Stellungnahme vom 22.4.2025 führte die belangte Behörde dazu aus, für den Mercedes seien nur 810 Euro Kreditraten ausgeschieden worden und keine Leasingkosten, die nun zu einer Doppelerfassung hätten führen können; hinsichtlich des Teslas seien keinerlei Kosten ausgeschieden worden; insgesamt sei die Korrektur von Pkw-Aufwand im Jahr 2018 nur 36.931,54 Euro gewesen. Dazu führte die Bf mit Replik vom 28.4.2025 aus, die Buchung "Mercedes A250 - Leasing" korrigiere die Doppelerfassung des Mercedes für die Jahre 2018-2023; die Korrekturbuchung sei durch die Aufwandkürzung der Abgabenbehörde nicht mehr zutreffend. Der Tesla sei für den BMW 540d eingetauscht worden, ein Verkauf habe nicht stattgefunden. Durch die Feststellungen der Abgabenprüfung sei der Verkaufserlös nicht mehr zutreffend. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Bf ist in der Baubranche tätig und erbringt vor allem Leistungen im Rahmen des Innenausbaues, insbesondere im Trockenbau. Die Bf wurde am 01.12.2014 von ***Gf_Bf*** mit Sitz in 1100 Wien gegründet. ***Gf_Bf*** ist Alleingesellschafter und Geschäftsführer der Bf. Der Sitz wurde am 30.11.2023 nach ***Straße1***, ***Ort1*** verlegt. Diese Adresse ist auch gleichzeitig seit 03.09.2021 die Wohnadresse des GF. Zuvor war er im 10. Wiener Gemeindebezirk wohnhaft, und die Bf hatte ein Büro in Wien ***Ortsteil1*** gemietet, das nach dem Prüfungszeitraum aufgegeben worden ist. 1.1. Fremdleistungen Die Bf erbringt ihre Leistungen nur teilweise selbst, teilweise werden sie an Subunternehmen ausgelagert. Betreffend die drei Subunternehmen, welche seitens der belangten Behörde beanstandet worden sind, wurden zunächst die folgenden Dokumente vorgelegt: Firmenbuchauszüge Ausweise GF Gewerbeanmeldung HFU-Listen UID-Abfragen Versicherungsbestätigungen Musterzeichnungen Anmeldungen und Lichtbildausweise von Arbeitern der ***Sub3*** GmbH Werkvertragsentwurf zwischen Bf und ***Sub1*** GmbH vom 9.12.2019 betreffend ***BVH3***, (vom Auftragnehmer nicht unterzeichnet) vier Werkverträge zwischen der ***Sub2*** GmbH und der Bf, von denen zwei eindeutig kopierte Unterschriften enthalten und die übrigen beiden vom Schriftbild deutlich abweichen; Werkvertrag vom 14.12.2020 zwischen ***Sub3*** GmbH und Bf, wobei das Schriftbild deutlich von Musterzeichnung und Ausweiskopie abweicht. Relevante Unterlagen zur Abrechnung der jeweiligen Fremdleistungen, welche geeignet gewesen wären, die Leistungserbringung und Leistungsüberprüfung oder Vorsorge für Haftungsinanspruchnahme nachvollziehbar oder glaubhaft zu machen, lagen betreffend die besagten Subunternehmen bis zur ersten mündlichen Verhandlung nicht vor. Vom Zeugen ***Z8*** (Gf der Auftraggeberin der Bf) wurden die von der Bf an die ***Auftraggeber*** GmbH zur Verfügung gestellten Unterlagen im Rahmen seiner Einvernahme am 2.12.2024 übergeben. Neben den bereits genannten Dokumenten waren dies Werkverträge der Bf mit der ***Sub1*** GmbH vom 9.12.2019 betreffend ***BVH1*** und ***BVH2***. Erst in der mündlichen Verhandlung am 3.12.2024 wurden weitere Unterlagen von der Bf mittels USB-Stick vorgelegt. Betreffend ***Sub1*** GmbH waren dies Betriebsversicherung; BUAK-Abfrage; Werkverträge zu den Bauvorhaben ***BVH3***, ***BVH1*** und ***BVH2***; Regieberichte 01 bis 05 (Zeitraum 29.12.2019-28.1.2020) zwischen der Bf und der ***Auftraggeber*** GmbH betreffend ***BVH1*** (angeführte Arbeiter: ***Arb1***, ***Arb2***, ***Arb3***); über 300 Fotos betreffend die Baustelle ***BVH1*** und rund 200 Fotos betreffend die Baustelle ***BVH3***; Mängelreport ***BVH3*** der ***Bau1*** GmbH in einer slawischen Sprache, von der Bf gezeichnet am 15.10.2019; Protokoll der 7. Baubesprechung ***BVH3*** der ***Bau1*** GmbH, teilweise in einer slawischen Sprache, unter den Anwesenden auch der Gf der Bf (aber keiner seiner Subunternehmer); Bautagesberichte Nr. 04 vom 10.4.2020 und 07 vom 8.5.2020 betreffend ***BVH3***, auf denen als Arbeiter jeweils vermerkt sind: ***Arb1***, ***Arb3***, ***Arb2***, ***Arb4*** (Vorarbeiter). Auftragnehmer und Auftraggeber sind im Bericht 04 nicht genannt, Bericht 07 ist im Kopf mit dem Stempel der Bf versehen, Unterschriften sind jeweils vom Vorarbeiter und vom Architekten [vgl NS mündl. Verhandlung 1.4.2025]; Pläne betreffend ***BVH2***; Abrechnungspläne betreffend ***BVH1*** mit dem jeweiligen Vermerk "***Bf2***"; Klassifizierungs- und Brandschutzberichte des IBS betreffend ***BVH3*** und ***BVH1*** jeweils vom 26.8.2016 und 12.12.2018 mit dem Vermerk: "Verarbeiter ***Bf1***"; Mängelliste ***BVH1*** vom 27.1.2020, auf dem zwei Mal die Bf genannt wird, mehrmals ihr Auftraggeber, nie einer der Subunternehmer der Bf; Übergabeprotokolle Verkäufer-Generalunternehmer betreffend ***BVH1***; Anmeldungen zur Sozialversicherung von drei Arbeitern der ***Sub1*** GmbH Betreffend ***Sub2*** GmbH waren dies Bautagesberichte Nr. 5 vom 22.6.2018 und 7 vom 6.7.2018 zwischen der Bf und der ***Auftraggeber*** GmbH betreffend ***BVH4***, Wien 9 (angeführte Arbeiter: unleserlich); Regiebericht ohne Nummer vom 12.4.2018 zwischen der Bf und der ***Auftraggeber*** GmbH betreffend ***BVH5***, Wien 5 (angeführte Arbeiter: ***Arb5***, ***Arb6***); Regiebericht Nr. 1 vom 14.6.2018 zwischen der Bf und der ***Auftraggeber*** GmbH betreffend ***BVH6***, Wien 9 (angeführte Arbeiter: ***Arb7***, ***Z6***); Mailkorrespondenz Bf-Architekt betreffend ***BVH6***, Wien 9; Aufstellung Zusatzleistung vom 14.11.2018 und händische Kalkulationsnotizen der Bf zum Bauvorhaben ***BVH7***, Wien 9. Abrechnungsplan betreffend ***BVH7***; Abschlagsrechnungen vom 30.4.2018 betreffend ***BVH7***; Auszug aus einem Baubesprechungsprotokoll des Generalunternehmers vom 24.5.2018, laut Bf betreffend ***BVH6***; 3 Bilder von der Baustelle ***BVH6***, 4 Bilder von der Baustelle ***BVH5***, Summen- und Aufmaßblatt vom 3.8.2018 betreffend ***BVH5***; Plan ***BVH5***; Regieplan und Mengenplan sowie Zimmer- und Detailpläne mit Vermerk "***Bf2***" betreffend ***BVH4***; Anmeldungen zur Sozialversicherung von zwölf Arbeitern der ***Sub2*** GmbH, wovon fünf im Ordner "nicht eingesetzt" abgelegt sind. Betreffend ***Sub3*** GmbH waren dies Regieberichte Nr 1 und 2 vom 28.1.2021, Nr 3und 4 vom 2.2.2021, Nr 5 vom 8.2.2021, Nr 7 vom 25.2.2021, Nr 10 und 12 vom 3.3.2021, jeweils zwischen der Bf und der ***Auftraggeber*** GmbH betreffend ***BVH8***, Wien 2. Als Arbeiter sind teils alleine, teils zu zweit ***Z5*** und ***Arb8*** eingetragen. Seitens der Bf sind Stempel und Unterschrift bereits vorgedruckt; gestempelt und unterschrieben sind die Regieberichte nur von der ***Auftraggeber*** GmbH; Aufmaßplan vom 10.12.2020, Deckenplan vom 28.1.2021, Regiepläne mit Stand 2.2.2021 und 3.3.2021; 13 Bilder von der Baustelle aus unterschiedlichen Baustadien; Anmeldungen zur Sozialversicherung von vier Arbeitern der ***Sub3*** GmbH. In der mündlichen Verhandlung am 1.4.2025 konnte geklärt werden, dass die Regie- und Bautagesberichte jeweils zwischen der Bf und ihrer Auftraggeberin zustandegekommen sind. Hinweise auf die Subunternehmen enthalten sie nicht. Die im Baubereich übliche Sorgfalt in den Jahren 2018-2021 umfasst folgende, kumulativ zu erfüllende Prüfschritte bzw. Gepflogenheiten: A. Vor Beauftragung von Subunternehmen a. Firmenbuchauszug: Mittels Firmenbuchauszug kontrollierte der sorgfältige Bauunternehmer den korrekten Firmenwortlaut und sonstige wesentliche Eintragungen und stellte die zeichnungsberechtigten Vertreter des Subunternehmers fest. Der Firmenbuchauszug wurde üblicherweise zum Akt genommen. b. Befugnis: Üblicherweise kontrollierte der sorgfältige Bauunternehmer die aufrechte gewerberechtliche Befugnis zur Ausführung der durchzuführenden Leistungen. Als formaler Nachweis wurde ein aktueller Auszug aus dem Gewerberegister geprüft (bei Unternehmen mit Sitz im Ausland die Bestätigung des Bundesministeriums für Wirtschaft bzw. Wirtschaftsstandort - BMW) und das entsprechende Dokument zum Akt genommen. c. Technische und wirtschaftliche Leistungsfähigkeit: Falls der sorgfältige Bauunternehmer die technische Leistungsfähigkeit des Subunternehmers nicht kannte, griff er üblicherweise auf eventuell vorhandene Unternehmensbroschüren zurück oder suchte auf der Webseite des Subunternehmers nach passenden Referenzprojekten und der Anzahl der Mitarbeiter. Der sorgfältige Bauunternehmer überzeugte sich auch durch brancheninterne Informationen (z.B. von Auftraggebern der Referenzprojekte), dass der Subunternehmer die Leistung vertragsgemäß in der vereinbarten Qualität und im vereinbarten Zeitraum erbringen kann. Der sorgfältige Bauunternehmer hätte die Personalausstattung der Subunternehmer und deren fachliche Qualifikation vor der Beauftragung geprüft. Betriebsbesuche am Unternehmenssitz des Subunternehmers wurden üblicherweise nicht durchgeführt. Sorgfältige kleine Bauunternehmen haben nur selten Bonitätsauskünfte (z.B. KSV-Rating, Bankauskünfte oder Abfrage beim ANKÖ - Auftragnehmerkataster Österreich) eingeholt, insbesondere bei den gegenständlichen Auftragsvolumina. Zur wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Subunternehmer wurde damals auch von sorgfältigen kleinen Bauunternehmern üblicherweise wenig dokumentiert. d. Berufliche Zuverlässigkeit: Die berufliche Zuverlässigkeit prüfte der sorgfältige Bauunternehmer durch eine Abfrage bei der Sozialversicherung, ob der Subunternehmer auf der HFU-Liste (= Gesamtliste der haftungsfreistellenden Unternehmen) geführt wurde. Ein Ausdruck der Abfrage der HFU-Liste wurde üblicherweise zum Akt genommen, falls der Subunternehmer eingetragen war. Die Eintragung des Subunternehmers in diese Liste stellte den Bauunternehmer von seiner Haftung für Beiträge und Abgaben aus Arbeitsverhältnissen von Subunternehmern frei. Wurde der Subunternehmer nicht auf der HFU-Liste geführt, konnte sich der Bauunternehmer durch Überweisung von 25% (20% Sozialversicherungsbeiträge und 5% Lohnabgaben) des zu leistenden Werklohnes an das Dienstleistungszentrum der Wiener Gebietskrankenkasse (heute: ÖGK) gleichzeitig mit der Bezahlung des restlichen Werklohnes an den Subunternehmer aus seiner Haftung befreien. B. Bei der Beauftragung und Auftragsabwicklung von Subunternehmerleistungen a. Werkvertrag mit Lichtbildausweis des Zeichnungsberechtigten: Bei der Unterzeichnung des Werkvertrages kontrollierte der sorgfältige Bauunternehmer den amtlichen Lichtbildausweis des/der Zeichnungsberechtigten und legte Ausweiskopien gemeinsam mit dem Werkvertrag zum Akt. Eine Leistungserbringung von Subunternehmer ohne Abschluss eines schriftlichen Werkvertrages vor der Bauausführung war nicht branchenüblich. Es entsprach dem üblichen Sorgfaltsmaßstab eines kleinen Bauunternehmens eine Überprüfung vorzunehmen, ob die Unterschriften auf den Werkverträgen den Unterschriften auf den dokumentierten Lichtbildausweisen entsprechen. b. Anmeldung von Mitarbeitern: Ab 2016 war jedem - auch dem kleinsten - Bauunternehmen klar, dass die Auskunft der HFU-Liste nur die vorgeschriebenen Beitragszahlungen bestätigt, aber keinen Nachweis über die korrekte Anmeldung aller Mitarbeiter während des Leistungszeitraumes eines Subunternehmers darstellt. Die Anmeldungen der einzelnen Mitarbeiter des Subunternehmers wurden bei der Sozialversicherung (und im Falle eines Drittstaatsangehörigen die Aufenthaltserlaubnis und die Arbeitsbewilligung) vom sorgfältigen kleinen Bauunternehmen zumindest beim erstmaligen Einsatz der Arbeiter auf der Baustelle kontrolliert und gemeinsam mit einer Ausweiskopie dokumentiert. Bei kleinen Sanierungsbaustellen haben 2016 bis 2019 sorgfältige kleine Bauunternehmen die Kontrollen der sozialversicherungsrechtlichen Anmeldung während der Bauzeit stichprobenartig, aber nicht täglich wiederholt. Täglich wurde üblicherweise nur die gesamte Mannanzahl eines Subunternehmers auf den Bautagesberichten dokumentiert. c. Rechnungsprüfung: Bei der Rechnungsprüfung wurden von kleinen Bauunternehmen die formalen Anforderungen an die Rechnungslegung geprüft. d. Zahlung: Sorgfältige kleine Bauunternehmen dokumentierten unmittelbar vor jeder Überweisung des Werklohnes an einen Subunternehmer die Abfrage in der HFU-Liste. Sollten die Subunternehmer zu einem Zahlungszeitpunkt nicht in der HFU-Liste eingetragen gewesen sein, hätte der sorgfältige Bauunternehmer den jeweiligen 25%-Abzug des Werklohnes direkt an das Dienstleistungszentrum der Wiener Gebietskrankenkasse (heute: ÖGK) abgeführt. Da Barzahlungen für Bauleistungen größer 500,- EUR gemäß § 20 Abs. 1 Z 9 seit 2016 nicht mehr abzugsfähig sind, wird der Zahlungsverkehr unter sorgfältigen Bauunternehmen grundsätzlich nur noch unbar durchgeführt. e. Sonstige Dokumentation: Bei der Abwicklung von Baustellen entstehen laufend Dokumente (z.B. Bautagesberichte, Schriftverkehr, Besprechungsnotizen und -protokolle, Baustellenfotos, Pläne, Skizzen, etc.), die der sorgfältige Bauunternehmer in einem Bauakt projektbezogen ablegt. Bei kleinen Sanierungsbauvorhaben ist diese Dokumentation nicht sehr umfangreich, für die Weiterverrechnung an Hausverwaltungen oder Versicherungen sind aber zumindest Baustellenfotos und Bautagesberichte üblicherweise vorhanden. 1.1.1. ***Sub1*** GmbH Die Beschwerdeführerin hat im Jahr 2020 auf Grundlage von acht Rechnungen der ***Sub1*** GmbH im Zeitraum von 31.1. bis 20.10. einen Gesamtbetrag von EUR 153.030,25 als Fremdleistungsaufwand verbucht. Während die ersten beiden Rechnungen vom 31.1.2020 über 20.026,05 Euro und über 18.898,50 Euro jeweils für den Leistungszeitraum November 2019 bis Jänner 2020 mehrere detaillierte Posten über die verrechneten Arbeiten enthalten, lauten die vier Teilrechnungen und die Schlussrechnung für das Bauvorhaben ***BVH3*** nur auf "Trockenbau laut Aufmass", wobei der Leistungszeitraum laut Teilrechnungen ab Dezember 2019, laut Schlussrechnung ab Jänner 2020 angegeben ist (bis Oktober 2020). Zum Bauvorhaben ***BVH3*** legte die Bf den Entwurf eines Werkvertrages für den Teilausbau ***BVH3*** vom 9.12.2019 vor, der nur von der Bf unterfertigt ist, aber weder Stempel noch Unterschrift der ***Sub1*** GmbH enthält. Zu den anderen beiden Bauvorhaben wurden zunächst keine weiteren Unterlagen vorgelegt. Erst ***Z8*** hat diesbezügliche Verträge vorgelegt, die Bf unterschriebene Verträge zu allen Bauvorhaben überhaupt erst in der mündlichen Verhandlung am 3.12.2024. Laut Aussage des Gf der Bf (Beantwortung Fragenkatalog zur Firma ***Sub1*** GmbH) wurden folgende Unterlagen vom Auftragnehmer abverlangt: BUAK-Bescheinigung vom 26.5.2020 Uniqa Betriebshaftplichtversicherung vom 26.6.2015 Mitteilung der Abgabenkontonummer vom 3.7.2015 Bescheid über die Erteilung der UIDNr vom 12.9.2011 Firmenbuchauszug vom 28.11.2018 Kopie Personalausweis GF ZMR GF vom 29.11.2019 Bestellung des gewerberechtlichen Gf vom 22.10.2014 und ZMR Werkvertrag Auf die Frage, ob und wie sich der Gf vergewissert hat, dass die Arbeiter des Subunternehmens Arbeitsbewilligungen hatten, gibt er an, Anmeldungen und Lichtbildausweise kontrolliert zu haben und nennt Anmeldungen dreier Mitarbeiter, die von 30.1.-12.7.2019, 4.2.-19.7.2019 sowie 17.6.-11.11.2019 bei der ***Sub1*** GmbH gemeldet waren. Die von der Bf angegebenen Arbeiter haben auf der Baustelle der Bf nicht gearbeitet. Im Zuge der Außenprüfung wurde die Bf gemäß § 162 BAO aufgefordert, die Empfänger der Rechnungsbeträge der ***Sub1*** GmbH zu nennen. Dazu führt die Bf aus: "Als Empfänger der Zahlung wird die Firma ***Sub1*** GmbH in Form des Bankkontos der Firma ***Sub1*** GmbH geltend gemacht, wobei diese Zahlungen vom Geschäftsführer ***Gf1_Sub1*** [Telefonnummer] bzw. dem Vorarbeiter ***Pers1*** [Telefonnummer] entgegengenommen wurden. Als Empfänger wird somit ausdrücklich der Geschäftsführer ***Gf1_Sub1*** sowie der Vorarbeiter ***Pers1*** namhaft gemacht." Die Bf hat die im Baubereich übliche Sorgfalt in der Geschäftsbeziehung zur ***Sub1*** GmbH nicht walten lassen. Die fakturierten Leistungen wurden erbracht, jedoch nicht von der ***Sub1*** GmbH, die in diesem Zusammenhang nur zum Schein aufgetreten ist. 1.1.2. ***Sub2*** GmbH Die Bf hat im Jahr 2018 auf Grundlage von zwölf Rechnungen der ***Sub2*** GmbH im Zeitraum von 9.4. bis 9.7. einen Gesamtbetrag von EUR 49.647,59 als Fremdleistungsaufwand verbucht. Diesbezüglich wurden vier Werkverträge vorgelegt, die jeweils vom Geschäftsführer der ***Sub2*** GmbH unterzeichnet wurden, jedoch sind die Unterschriften auf zwei davon nicht eindeutig mit der Musterzeichnung des Geschäftsführers im Firmenbuch vergleichbar. Weiters liegen Rechnungen mit detaillierten Leistungsbeschreibungen vor. Von vier ab ca Ende Jänner/Anfang März bei der ***Sub2*** gemeldeten Arbeitern hat die Bf Anmeldebestätigungen vorgelegt, weiters MIAS-Abfrage, Firmenbuchauszug, Gewerberegisterabfrage und Reisepasskopie des Geschäftsführers ***Gf1_Sub2***. Die von der Bf angegebenen Arbeiter haben auf den Baustellen der Bf nicht gearbeitet. Im Zuge der Außenprüfung wurde der Bf vorgehalten, dass und aus welchen Gründen die belangte Behörde die ***Sub2*** GmbH als Scheinunternehmen ansieht, das die fakturierten Leistungen nicht erbracht habe und die Bf gemäß § 162 BAO aufgefordert, die Empfänger der Rechnungsbeträge der ***Sub2*** GmbH zu nennen. Der Aufforderung zur Empfängernennung wurde nicht nachgekommen. Stattdessen wird seitens der Bf nur darauf verwiesen, dass eine vorangegangene Umsatzsteuernachschau (Niederschrift vom 4.3.2019) bereits die Rechnungen der ***Sub2*** GmbH zum Gegenstand hatte und zu keinen diesbezüglichen Beanstandungen geführt habe. Erst im Schriftsatz vom 14.4.2025 bezeichnt die Bf ***Gf1_Sub2*** als Geschäftsführer der ***Sub2*** GmbH als Empfänger. Darüber hinaus hat die Bf die im Baubereich übliche Sorgfalt in der Geschäftsbeziehung zur ***Sub2*** GmbH nicht walten lassen. Die fakturierten Leistungen wurden erbracht, jedoch nicht von der ***Sub2*** GmbH, die in diesem Zusammenhang nur zum Schein aufgetreten ist. 1.1.3. ***Sub3*** GmbH Die Bf hat von der ***Sub3*** GmbH von Jänner bis Juni 2024 Leistungen mit einem Gesamtbetrag von EUR 135.246,05 Euro als Fremdleistungsaufwand verbucht. Die Leistungen betreffen das Bauvorhaben ***BVH8***, für das ein Werkvertrag und sieben Rechnungen vorliegen. Die von der Bf genannten Arbeiter der ***Sub3*** haben auf der Baustelle nicht gearbeitet. Im Zuge der Außenprüfung wurde der Geschäftsführer der Bf gemäß § 162 BAO ausgefordert, die Empfänger der Rechnungsbeträge der ***Sub3*** GmbH zu nennen. Als Empfänger der Beträge wurde Herr ***Gf1_Sub3*** als Gesellschafter und Geschäftsführer der ***Sub3*** GmbH genannt. Die Bf hat die im Baubereich übliche Sorgfalt in der Geschäftsbeziehung zur ***Sub3*** GmbH nicht walten lassen. Die fakturierten Leistungen wurden erbracht, jedoch nicht von der ***Sub3*** GmbH, die in diesem Zusammenhang nur zum Schein aufgetreten ist. 1.2. "nichtabzugsfähige Ausgaben gem§20 EstG" Unter diesem Titel führt die belangte Behörde in Tz 3 des Berichtes über die Außenprüfung mehrere Positionen an, die dem Betriebsergebnis hinzugerechnet und als verdeckte Ausschüttungen der KESt unterzogen wurden. Folgender Sachverhalt liegt dem zugrunde: Die Bf hat Urlaubsreisen des Gesellschafters und seiner Familie bezahlt, und zwar im Jahr 2018 Flüge nach Mallorca (945 Euro) und Corfu (3.064 Euro), im Jahr 2019 Flüge nach Corfu (2.653,33 Euro) und weitere Flüge zu verschiedenen Zielen (2.626,33 Euro) und im Jahr 2020 Flüge nach Mauritius (6.020 Euro). Jedes Jahr hat die Gesellschaft private Kosten des Gesellschafters für Fitnesscenter übernommen (2018: 264 Euro, 2019: 198 Euro, 2020: 339 Euro). Im Jahr 2020 wurden weiters die Privataufwendungen der Familie betreffend die Anschaffung von zwei Kinderfahrrädern samt Zubehör (1.684,92 Euro) und betreffend einen Fahrradheckträger (666,67 Euro) durch die Bf getragen. Letztlich hat die Bf Verkehrsstrafen des GF und seiner angestellten Frau getragen (2018: 794 Euro, 2019: 1.243 Euro, 2020: 1.009 Euro) sowie im Jahr 2020 Wein um 179,10 Euro bezahlt. Für diese Posten hat die belangte Behörde nur eine Hinzurechnung auf Ebene der Gesellschaft vorgenommen, jedoch keine verdeckte Ausschüttung festgestellt. 1.3. Bewirtungsspesen: Von der Bf wurden Bewirtungsspesen zur Gänze als Betriebsausgaben abgesetzt, die überwiegend der Repräsentation dienen und höchstens untergeordnet Werbecharakter haben: | 2018 | gesamt | Mitarbeiter | Gäste | Weihnachtsfeier | 1.440,00 | 3 / 160 | 24 / 1.280 | so. Bewirtung ohne Werbecharakter | 2.051,62 | | | 2019 | | | | Weihnachtsfeier | 2.340,00 | 4 / 267,43 | 31 / 2.072,57 | so. Bewirtung ohne Werbecharakter | 1.914,20 | | | 2020 so. Bewirtung | 2.013,00 | | | 2021 so. Bewirtung | 722,66 | | Seitens der Außenprüfung wurden die Kosten der Weihnachtsfeier als freiwilliger Sozialaufwand zur Gänze anerkannt, soweit sie anteilig auf die Mitarbeiter der Bf entfallen und zur Hälfte hinzugerechnet, soweit sie anteilig auf die Gäste (Kunden mit Ehepartnern) entfielen. Die sonstige Bewirtung wurde von der Außenprüfung zur Hälfte hinzugerechnet. 1.4. KFZ-Kosten Die Bf hat mehrere Kraftfahrzeuge im Betriebsvermögen: 1) BMW X5 M50d, Erstzulassung am 11.12.2013, im Zeitraum 12.1.2018 - 8.11.2019 gemeldet auf die Lebensgefährtin des GF der Bf, ***Lebensgef***, die das Fahrzeug gelenkt hat; Kaufpreis 54.000 Euro, Anzahlung 10.000 Euro, Kreditrate 505,35 Euro monatlich. 2) Tesla Model S, im Zeitraum 25.5.2018 - 24.10.2018 gemeldet auf den GF der Bf, der das Fahrzeug gelenkt hat. 3) VW Golf, im Zeitraum 2.9.2016 - 1.3.2019 gemeldet auf die Bf, gelenkt vom Mitarbeiter ***MA1***. 4) Mercedes A250, seit 31.8.2018 gemeldet auf ***Schwimu***, die das Fahrzeug gelenkt hat; Kaufpreis 23.500 Euro, Anzahlung 4.000 Euro, Kaufpreisrate 270 Euro monatlich (60 Monate). 5) Vespa, im Zeitraum 22.5.2018 - 26.8.2019 angemeldet auf den GF der Bf. 6) Audi A6, im Zeitraum 16.10.2017 - 25.5.2018 angemeldet auf den GF der Bf, der das Fahrzeug gelenkt hat; Erstzulassung am 30.3.2012. 7) MINI John Cooper Works, im Zeitraum 21.2.2019 - 18.6.2021 gemeldet auf den GF der Bf, gelenkt von der Mitarbeiterin ***MA2***; Service Aufwendungen, Anschaffungskosten laut AVZ 21.000 Euro; Afa 2.625 Euro. 8) BMW 540xD, im Zeitraum 19.10.2018 - 11.2.2022 gemeldet auf den GF der Bf, der das Fahrzeug gelenkt hat; Anschaffungskosten 70.000, Leasingrate 805 Euro monatlich, Afa 8.750 Euro 9) Vespa GTS125, im Zeitraum 25.8.2019 - 11.2.2019 gemeldet auf den GF der Bf. 10) Tesla Model S, im Zeitraum 26.9.2019 - 23.4.2021 gemeldet auf Bf (Erstzulassung auch am 26.9.2019), anschließend gemeldet auf ***Lebensgef***; Leasingrate inkl USt 1.107,29 Euro; gelenkt wurde das Fahrzeug während der Zulassung auf die Bf vom GF, anschließend von ***Lebensgef***. 11) Tesla Model 3, im Zeitraum 8.11.2019 - 18.6.2021 gemeldet auf ***Lebensgef***, die das Fahrzeug gelenkt hat; Leasingrate inkl USt 778,43 Euro monatlich. 12) VW Multivan, seit 5.5.2020 gemeldet auf die Bf; gelenkt vom GF. 13) Porsche Panamera, im Zeitraum 23.4.2021 - 29.3.2022 angemeldet auf die Bf; gelenkt vom GF. 14) Porsche Taycan (erst im USt-Nachschauzeitraum angeschafft), gelenkt vom GF. Verwendungsübersicht der Fahrzeuge (Zeitleiste nach Monaten 2018-2021): | Fahrzeug | Benutzer | 18 | | | | | | | | | | | | 19 | | | | | | | | | | | | | | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | Audi A6 | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | VW Golf | ***MA1*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | BMW X5 | ***LGef*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Tesla S (1) | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | MB A250 | ***SMu*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | BMW 540 | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Mini JCW | ***MA2*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Tesla S (2) | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Tesla S (2) | ***LGef*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Tesla 3 | ***LGef*** | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | VW T | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | P. Panamera | Gf | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | Fahrzeug | Benutzer | 20 | | | | | | | | | | | | 21 | | | | | | | | | | | | | | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | Audi A6 | Gf