BFG RV/4100159/2022

Die vom Beschwerdeführer geltend gemachten KFZ-Aufwendungen waren nicht zu gewähren, da der Nachweis der beruflichen Verwendung nicht erbracht werden konnte. Die vorgelegten Unterlagen weisen derart schwere formelle Mängel auf, dass der materielle Nachweis der getätigten Aufwendungen für eine berufliche Verwendung nicht gegeben war. Hierzu ist auszuführen: Der Beschwerdeführer legte zum Nachweis der beruflich gefahrenen Strecken ein Fahrtenbuch jeweils für das Jahr 2014 und 2015 vor. Diese wiesen, ebenso wie das im Vorerkenntnis vorgelegte, schwerste Mängel auf und erfüllten nicht die Voraussetzungen, die nach der Judikatur an ein Fahrtenbuch gestellt werden. Jedenfalls muss ein Fahrtenbuch, damit es einen tauglichen Nachweis darstellt, fortlaufend, zeitnah und übersichtlich geführt sein. Jede einzelne berufliche Verwendung ist grundsätzlich mit dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeuges aufzuzeichnen. Die Aufzeichnungen im Fahrtenbuch müssen hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein. Weisen sie inhaltliche Unregelmäßigkeiten auf, kann dies die materielle Richtigkeit der Kilometerangaben in Frage stellen. Im gegenständlichen Fall bestehen seitens des Gerichtes bereits erhebliche Zweifel, ob die vorgelegten Aufzeichnungen überhaupt zeitnah und fortlaufend geführt wurden, diese erscheinen dem Schriftbild nach eher "in einem durchgeschrieben" worden zu sein. Es fehlen konkret nachprüfbare Angaben zum Ausgangs- und Zielort jeder Fahrt, dem Reiseweg (und zwar so dargestellt, dass er mit einer Straßenkarte nachvollzogen werden kann) und insbesondere ein überprüfbarer Zweck jeder einzelnen Fahrt. Das Fahrtenbuch enthält nur allgemein gehaltene Angaben über den inhaltlichen Zweck der Fahrten und es enthält keinerlei prüfbare Angaben zu privaten Fahrten. Unterlagen, die die Angaben im Fahrtenbuch zu stützen vermögen, legte der Beschwerdeführer trotz Aufforderung durch das Finanzamt nicht vor. Damit liegt es aber auf der Hand, dass ein derart geschriebenes "Fahrtenbuch" keine Gewähr für die Richtigkeit seiner Angaben bietet. Da im vorliegenden Fall zwei Automobile gegeben sind, kann schon aus logischen Erwägungen ein fortlaufendes Fahrtenbuch mit einer einzigen aufsteigenden Kilometerzahl nicht stimmen. Es ist aus den vorgelegten Urkunden in keiner Weise ersichtlich, mit welchem Auto gefahren worden ist. Es wurde auch im Erörterungsterim vom Beschwerdeführer eingestanden, dass diese Aufzeichnungen, so wie vorgelegt, nicht exakt stimmen. Wenn der Beschwerdeführer in seinem Zusatzschreiben anführt, dass es ihm nicht bekannt sei, dass genau angegeben werden muss, wo die Aktivitäten (Dienstreisen) stattfanden und dies in einem Fahrtenbuch zu vermerken ist, ist einerseits auf die herrschende Rechtsprechung und das Vorerkenntnis zu verweisen, wo dies expressis verbis ausgeführt wird. Weiters ist auszuführen, dass die grundlegenden Voraussetzungen, die an ein Fahrtenbuch gestellt werden, jederzeit aus dem Internet für jedermann ersichtlich sind. Der Beschwerdeführer bringt vor, dass im Jahr 2014 eine dienstliche Verwendung von ca. 23% und eine für **** Tätigkeit **** von ca. 45% gegeben war, was eine berufliche Verwendung von ca. 68% ausmacht. Eine Privatverwendung wäre somit mit 32% anzusehen. Wenn dieses Verhältnis nach Ansicht des Gerichts schon allgemein als überdurchschnittlich anzusehen ist, erscheint dies angesicht der Tatsache, dass dem Beschwerdeführer, wie erwähnt, Dienstautos für jede angekündigte Fahrt zur Verfügung standen, unglaubwürdig. Völlig unglaubwürdig ist die für 2015 vorgelegte Berechnung, nach der ca. 84% der Fahrleistung beruflich bedingt ist, obwohl auch in diesem Jahr Dienstautos haben verwendet werden können. Von einem glaubhaften Vorbringen der Aufwendungen kann somit bei diesen Aufstellungen nicht gesprochen werden. Viele der vorgelegten Rechnungen sind schlicht unleserlich und bieten somit keinen Nachweis einer beruflichen Verwendung, andere erscheinen im Zusammenhang mit den KFZ technisch unlogisch. Wenn der Beschwerdeführer bei den geltend gemachten Aufwendungen für die mit Benzin getriebenen KFZ am 28.01.2014 eine Rechnung über 45 Liter Diesel vorlegt, spricht dies nicht unbedingt für eine erhöhte Beweiskraft seiner Vorbringen. Weitere Rechnungen über Dieseleinkäufe vom 16.02.2015, 22.02.2015 und 10.01.2015 lassen einen nicht allzu hohen Sorgfaltsmaßstab bei der Erstellung der eingereichten Werbungskosten befürchten, was nach Ansicht des Gerichts ebenfalls der Glaubwürdigkeit der Vorbringen nicht zuträglich ist. Wenn der Beschwerdeführer in seiner "Beschwerdebegründung" anführt, dass nun offenbar für ihn überraschend "wiederum neu zusätzlich" zum Fahrtziel eine Adressangabe, der aufgesuchte Kunde und Geschäftspartner oder der Gegenstand der beruflichen Verrichtung angegeben werden muss, ist dem zu entgegnen, dass es sich hierbei um die essenziellen Bestandteile des Fahrtenbuches handelt. Warum dies den Beschwerdeführer, der doch seit vielen Jahren seine beruflichen Reisen mittels Fahrtenbuch nachzuweisen hatte, nicht bekannt ist, erschließt sich dem Gericht nicht. Auch die in der "Beantwortung zur Beschwerdeentscheidung vom 12.11.21 zum Einkommensteuerbescheid 2014" und "Beantwortung zur Beschwerdeentscheidung vom 12.11.21 zum Einkommensteuerbescheid 2015" gemachten Angaben stellen keine Verbesserung oder gar eine nunmehr korrekte Führung des Fahrtenbuchs dar. Wenn der Beschwerdeführer hier anführt, dass "hinsichtlich einer detaillierten exakten Angabenführung wo diese Aktivitäten stattfanden und dass diese in einem Fahrtenbuch explizit anzuführen sind ist mir nicht bekannt und wurden diese Angaben auch bisher nie verlangt" lässt außer den Schluß, dass auch bisher das Fahrtenbuch nicht korrekt geführt worden ist nur die Feststellung zu, dass es am Beschwerdeführer liegt, die normativ vorgesehenen Angaben vorzulegen, um eine steuerliche Berücksichtigung der Reisekosten zu erlangen. Auch die in diesem Schreiben bruchstückhaft ("Soweit in Erinnerung stehend führe ich an..") vorgebrachten Ergänzungen stellen keine ausreichende Verbesserung dar, vielmehr sind wiederum Fahrtstrecke, exakter Ort und Zeit sowie nachvollziehbare Kilometerangaben nicht ersichtlich. Hinsichtlich der Ladung von Zeugen sei darauf verwiesen, dass diese mit Namen und Anschrift genannt werden müssen, überdies wurde eine Ladung derselbigen auch nicht begehrt. Nachdem dem Beschwerdeführer nunmehr wiederholt ausgesprochen worden ist, dass seine Fahrtenbücher nicht stimmig sind, war diesem dies durchaus bewusst. Wenn er nun auch im vorliegenden Fall Fahrtenbücher einreicht, die nicht den geforderten Voraussetzungen entsprechen, ist dieser Mangel seiner Sphäre zuzurechnen. Nach Ansicht des Gerichts stellt es kein Problem dar, sich im Internet zu informieren, wie ein Fahrtenbuch auszusehen hat. Es handelt sich um ein gängiges Problemfeld, dass von vielen Steuerpflichtigen auch erkannt, hierzu nachgeforscht und sodann korrekt behandelt wird. Es wäre dem Beschwerdeführer binnen kürzester Zeit durch Recherche möglich gewesen, die Voraussetzungen für ein korrektes Fahrtenbuch zu ermitteln. Ein solches Handeln ist dem Beschwerdeführer auch zumutbar. Zusammengefasst ist auszuführen: Aus den Fahrtenbüchern ist weder die Fahrtstrecke, weder Anfangs-, noch Zielort, noch der Zweck der Fahrt ersichtlich. Die Kilometerangaben können, wie erwähnt, nicht stimmen. Es ist nicht einmal eruierbar, mit welchem KFZ gefahren worden ist. Damit ist das Fahrtenbuch formell und materiell mit derartigen Mängeln behaftet, dass es keine ausreichende Gewähr für die zeitnahe und richtige Erfassung der Fahrten und keine Überprüfungsmöglichkeit hinsichtlich der vollständigen und richtigen Aufzeichnung der Kilometer und der betrieblichen bzw. beruflichen Fahrten bietet. Andere Unterlagen, mit denen die betrieblichen bzw. beruflichen Fahrten einwandfrei nachgewiesen werden könnten, legte der Beschwerdeführer nicht vor. Es ist somit nicht nachprüfbar, ob überhaupt berufliche Fahrten vorgenommen worden sind. Aus den formellen Fehlern ergibt sich somit ein materieller Nachweismangel. Wenn der Beschwerdeführer vorbringt, dass diese Mängel nicht beanstandet worden seien, sei auf das Vorerkenntnis verwiesen, sowie auf seine Kontakte mit den Finanzbehörden, wo diese Mängel mehrmals gerügt worden sind. Viele der geltend gemachten Rechnungen sind schließlich unleserlich, so dass eine berufliche Verursachung nicht nachgewiesen werden konnte. Aus den vom Beschwerdeführer übermittelten Unterlagen (Ergänzung zum Fahrtenbuch) ergibt sich, dass dieser im Jahr 2014 960 km und im Jahr 2015 673 km beruflich gefahren ist. Eingedenk der Tatsache, dass, wie vom Dienstgeber ausgeführt, Dienst-KFZ zur Verfügung gestanden sind und außerdem für die beruflich gefahrenen Kilometer ein Kilometergeld gewährt worden ist, kann nicht davon ausgegangen werden, dass diese 960 km, resp. 673 km, rein beruflich gefahren worden sind. Wie im Vorerkenntnis ausgeführt, sieht auch das erkennende Gericht hier einen Abschlag als geboten an. Dieser Entscheidung folgend wird somit angenommen, dass 50% der gefahrenen Kilometer tatsächlich beruflich bedingt waren. Ausgehend von einem Kilometergeld von 0,42 € ergäbe dies einen Wert von 201,60 €. Von diesem sind die bereits vom Dienstgeber geleisteten 120,96 € in Abzug zu bringen, was zu einem als Werbungskosten anzusetzenden Wert von 80,64 € für das Jahr 2014 führt. Im Jahr 2015 hat der Beschwerdeführer laut eigenen Angaben 673 km beruflich zurückgelegt. Vom Dienstgeber wurden 8,60 € ersetzt. Die beruflich gefahrenen Kilometer und das daraus sich ergebende Kilometergeld sind damit unter oben verwendeter Formel mit 336,5 km*0,42 € = 141,33 € anzunehmen. Hiervon sind 8,60 € ersetzt worden, somit sind Werbungskosten in Höhe von 132,73 € anzusetzen. H. Zum Handy/Internet Zu den Handykosten erkennt das Gericht wie auch im Vorerkenntnis, dass ausgehend von der Tätigkeit des Beschwerdeführers (ua) als Amtssachverständiger es als objektiv sinnvoll anzunehmen ist, hierfür über ein Handy bzw. Diktiergerät zu verfügen. Werden nämlich etwa Termine außerhalb des Amtes wahrgenommen, so ist es denkbar, dass Parteien oder der Beschwerdeführer selbst kurzfristig nicht zum Termin erscheinen können. Für derartige Situationen ist es sohin notwendig, über ein Handy zu verfügen. Zur ORF-Gebühr und Internet-Gebühr ist auszuführen, dass diese nach Ansicht des Gerichts die private Lebensführung betreffen und nicht beruflich bedingt sind. Es wird in diesem Zusammenhang noch einmal darauf hingewiesen, dass ein Arbeiten von zu Hause aus vom Dienstgeber als kontraproduktiv bezeichnet worden ist. Es ist davon auszugeben, dass dem Dienstgeber das Interesse zugesprochen werden kann, dass seine Dienstnehmer möglichst effektiv arbeiten um die Arbeitsleistung zu fördern. Wenn er also ausführt, dass das Arbeiten von zu Hause aus kontraproduktiv ist, sieht das Gericht keinen Grund gegeben, an dieser Aussage zu zweifeln. Die Kosten für das Internet waren somit als nicht abzugsfähig zu beurteilen, die Kosten der ORF-Gebühr der privaten Lebensführung zuzuordnen. I. Zu den Repräsentationsaufwendungen Zu den in der Beschwerde vorgebrachten Repräsentationsaufwendungen wurde von der beschwerdeführenden Partei im Rahmen der mündlichen Verhandlung eine Aufschlüsselung des beantragten Betrages in der Höhe von 1.351,49 € vorgelegt. Es handelt sich hierbei um einen Wahlkostenbeitrag in der Höhe von 1.000 €, diverse Einladungen von in Summe 290,79 € sowie Spenden in der Höhe von 60,79 €. Betreffend den Wahlkostenbeitrag wurde vom Beschwerdeführer eine Bestätigung vom 22.01.2015 erbracht, **** Tätigkeit a **** vollzog sich am 29.7. 2015, wie aus der Bestätigung des **** Urkunde ***** **** Ort a **** vom 05.08.2015 ersichtlich. Während freiwillige Mitgliedsbeiträge an eine Partei, welche auch von Mitgliedern ohne politische Funktion geleistet werden, als nicht abzugsfähig beurteilt werden, sind Wahlwerbungskosten, welche dem Erhalt der Einkunftsquelle diesen, laufende Werbungskosten. Begrenzt wird dies durch die Bestimmungen der Liebhaberei (s.u.). Wie aus den übermittelten L16 Lohnzettel des **** Urkunde ***** **** Ort a **** ersichtlich, bezog der Beschwerdeführer im Jahr 2015 einen Betrag in der Höhe von 643,75 €. In Höhe dieser Bezüge werden vom erkennenden Gericht die Aufwendungen als Werbungskosten anerkannt. J. Zur Wasseraufbereitungsanlage Hierzu wurde bereits im Vorerkenntnis ausgeführt: "Aus den mit übermittelten Rechnungen war entnehmbar, dass die Wasseraufbereitungsanlage bzw. die Massagegeräte von jedermann nutzbar bzw. nicht überwiegend behindertenspezifisch einsetzbar sind: So handelt es sich etwa bei der Wasseraufbereitungsanlage um eine 6-Stufen Wasserfiltration, die nach den Ausführungen des Herstellers (abrufbar unter https://***) "99,9 % der Fremdstoffe aus dem Wasser, inklusive derer, die von keiner Aufbereitungsanlage zuvor erfasst und eliminiert werden konnten", filtert. Die Technologie sei - so der Hersteller weiter - konzipiert "um mehr Lebensqualität, Genuss und Nutzen zu garantieren, Nachhaltigkeit zu erreichen und langfristig die wichtigste Ressource, Wasser, und unsere Umwelt zu schonen". Die Massagegeräte wurden einerseits bei der Firma ***Firma*** käuflich erworben, was ebenfalls dafürspricht, dass es sich um normale Gebrauchsgegenstände handelt. Weder mittels der vom Sozialministeriumservice ausgestellten Bescheinigung noch auf Basis eines anderen ärztlichen Gutachtens wurde festgestellt, dass die Einnahme von Wasser aus einer derartigen Anlage bzw. Massagen mittels Massagegeräten medizinisch erforderlich gewesen wäre(n). Ein ursächlicher Zusammenhang zwischen den vom Bf. angeschafften Produkten und einer bescheinigten Behinderung ist daher für das Bundesfinanzgericht nicht erkennbar. Zudem ist die für den Abzug der genannten Aufwendungen als allgemeine Krankheitskosten unter Anrechnung eines Selbstbehaltes vom Gesetz geforderte Zwangsläufigkeit nicht als gegeben zu werten. Der Erwerb derartiger Produkte wird nämlich in Zeiten eines gesteigerten Gesundheitsbewusstseins ganz allgemein für breite Bevölkerungsschichten als sinnvoll erachtet und daher auch entsprechend beworben. Eine auf Grundlage einer ärztlichen Sachkunde erfolgte Nachweisführung eines unmittelbaren ursächlichen Zusammenhanges der Anschaffungen mit einer Behinderung oder Krankheit war dem Bf. jedoch nicht möglich." Das erkennende Gericht sieht aus den im Vorerkenntnis genannten Gründen die Aufwendungen als für die allgemeine Lebensführung und der Gesundheitsvorsorge vorliegend und keinen direkten Zusammenhang mit der Behinderung gegeben, weshalb die Abzugsfähigkeit zu versagen war. K. Zu den Krankheitsbildern Die Produkte, die unter "allgemein erhältlich/ Nahrungsergänzung", "sonstige", "Pilzinfektionen", "Grippale Infekte" und "Husten" fallen, sind nach Ansicht des Gerichts als nichtabzugsfähige Aufwendungen im Sinne des § 20 EStG zu sehen. Es handelt sich um Produkte, die der Lebensführung zuzurechnen sind. Nach Ansicht des Gerichts umfassen diese Produkte solche der Körper- und Gesundheitspflege (siehe VwGH 29.7.10, 2006/15/0006). Da es sich um Produkte handelt, die von jedermann/jederfrau leicht erhältlich sind und es sich nicht um Medikamente handelt, die im Zusammenhang mit einer Behinderung stehen, waren diese nicht unter die Bestimmung der Abzugsfähigkeit als außergewöhnliche Belastungen zu subsumieren. Die Aufwendungen, die einen unmittelbaren, ursächlichen Zusammenhang mit der Behinderung haben, wurden als außergewöhnliche Belastungen ohne Selbstbehalt beurteilt. Kosten, die der Behandlung anderer Krankheiten dienen, wurden als außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt beurteilt. Auf Grund der vorliegenden Nachweise über die Funktionseinschränkungen wurden vom erkennenden Gericht die den Krankheitsbildern "Darm/Magen", "Blutdruck" und "Schmerzmittel" zugeordneten Medikamente als in unmittelbaren und ursächlichen Zusammenhang mit der Behinderung stehend angesehen beurteilt und als abzugsfähig als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt festgestellt. Hierzu zählen nach Ansicht des Gerichts auch die Produkte Nasivin und Allopurinol. Die übrigen Produkte wurden, als der Behandlung anderer Krankheiten dienend, als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt festgestellt. L. Zu den Apothekenrechnungen Zu den zahlreichen vorgelegten Apothekenrechnungen war zu beurteilen: Wie vom Beschwerdeführer selbst ausgeführt, wurden von ihm alle Apothekenrechnungen eingereicht und solle nunmehr vom geltend gemachten Betrag daher ein Abschlag vorgenommen werden. Es ist somit auch für den Beschwerdeführer offensichtlich, dass nicht alle vorgelegten Rechnungen behinderungsrelevant oder auch nur in einem Zusammenhang mit dieser stehen können. Es finden sich hierbei, wie zu erkennen war, auch durchaus skurril anmutende Aufwendungen. Dass ein männlicher Beschwerdeführer Vaginalcremen oder Mittel für Wechselbeschwerden benötigt, war bisher nicht gerichtsbekannt und wird auch nicht als medizinisch indizierbar festgesellt. Ebenfalls waren Waschmittel, Haarschmuck und Haarreifen nicht als außergewöhnliche Belastung einzustufen. Eingedenk dieser Auflistung sah sich das Gericht veranlasst, eine genaue Überprüfung jeder einzelnen Rechnung vorzunehmen. Weiter die Glaubwürdigkeit des Beschwerdeführers in diesem Zusammenhang schmälernd erachtet das erkennende Gericht, dass dieser bereits im Rahmen der Beschwerde betreffend die Jahre 2012 und 2013 Arzneimittel bei Wechselbeschwerden, Haarlack, Feinstrümpfe, Parfums sowie Almdudler-Limonade als außergewöhnliche Belastungen und steuerlich absetzbar behandelt haben wollte und dies auch explizit beantragt hat. Von culpa levissima kann in diesem Wiederholungsfall somit nicht mehr ausgegangen werden. Zu den vorgelegten fachärztlichen Befunden wird ausgeführt, dass diese gewürdigt worden sind, soweit sie die Jahre bis 2015 betreffen. Befunde, die aus dem Jahr 2019 bis 2021 stammen, konnten insoweit nicht berücksichtigt werden, soweit sie nicht Vorgänge bis 2015 betreffen. Die in diesen angeführten Medikationen sind somit (erst) für die Jahre der Ausstellung der Befunde relevant. M. Zu den übrigen Aufwendungen Nach Ansicht des Gerichts stehen die Aufwendungen für die Brillen nicht in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der vorliegenden Behinderung. Ein direkter Konnex konnte aus den vorgelegten Unterlagen nicht nachgewiesen werden, dementsprechende Befunde liegen ebenfalls nicht vor. Sie waren jedoch, als anderes Krankheitsbild, den außergewöhnlichen Belastungen mit Selbstbehalt zuzusprechen. Aufwendungen für Zahnhygiene, Fieberthermometer und Blutdruckmesser waren als der Lebensführung und nicht abzugsfähig zu beurteilen, da diese Produkte auch ohne medizinische Indikation jederzeit und ohne Rezept käuflich erwerblich sind. Der Beschwerdeführer beantragte auch einen Pauschalbetrag in Höhe von 400 € (2014) sowie 380 € (2015) für Fahrten, Telefonate und sonstige Spesen im Zusammenhang mit den geltend gemachten außergewöhnlichen Belastungen. Dem Vorerkenntnis der Höhe nach folgend beurteilte das Gericht ebenfalls die anzuerkennenden pauschalen Fahrtkosten mit 100 Euro für das Jahr 2014 als auch für das Jahr 2015. Hierzu ist auszuführen, dass der Beschwerdeführer vorgebracht hat, dass mit dem Finanzamt "vereinbart" worden sei, dass er für Arztfahrten, Portogebühren, Kopien und Telefonate keine gesonderten Aufzeichnungen beibringen müsse. Aufgrund der Geringfügigkeit genüge es, wenn er einen Zettel mit Angabe einer Pauschale eingebe. Nach Ansicht des Gerichts ist die hier vorgebrachte Möglichkeit einer "Vereinbarung" mit der Abgabenbehörde aus den Gesetzestexten nicht herauszulesen, weiters kann ein Betrag von 400€ nicht als geringfügig angesehen werden. Es lag am Beschwerdeführer, sowohl aus Gründen der Beweisvorsorge als auch der Nachweis- und Glaubhaftmachung, Belege und Rechnungen aufzubewahren und vorzulegen. Es stellt sich widrigenfalls die Frage, wie diese Pauschalbeträge überhaupt ermittelt worden sind. Welche Kopien und Portogebühren überhaupt gemeint sind, wurde vom Beschwerdeführer nicht dargelegt. Das Gericht sieht somit nur einen zu beurteilenden Teil dieses Betrages als abzugsfähig an, der auf "Arztfahrten" entfällt. Auf vielen der vorgelegten Behandlungsbeitragsrechnungen ist weder Tag noch Ort noch Leistung ersichtlich, eine Beurteilung, wie viele Behandlungen stattgefunden haben, für das Jahr 2014 daher nicht möglich. Aus den vorliegenden (lesbaren) Aufzeichnungen des Jahres 2015 kann das Gericht ca. 30 Behandlungen finden, die zu beurteilen waren. Ausgehend vom Hauptwohnsitz des Beschwerdeführers zu den (lesbaren) Orten der Behandlung (***Platz*** **** Ort a ****; ***Gasse***, **** Ort a ****; ***Gasse*** **** Ort a ****) ermittelt das Gericht eine Entfernung von ca.3,5 km in eine Richtung als gegeben. Als Schätzung nimmt das Gericht somit 10 km für eine Fahrt samt Rückfahrt an. Bei 30 Fahrten kommt das Gericht somit auf einen Betrag von 300km*0,42€ somit 126 €. Hierzu sieht das Gericht es jedoch auch als zu berücksichtigen an, dass nicht jede Fahrt ausschließlich der Behandlung diente, sondern dieselbige en passant mit sonstigen privaten Aktivitäten kombiniert wurde. Es wird somit ein Abschlag in der Höhe von 50% als angemessen erachtet. Wenn andererseits zu berücksichtigen ist, dass unter den nicht lesbaren Behandlungsrechnungen auch noch einzelne Fahrten zu berücksichtigen sind, erscheint der im Vorerkenntnis angenommene Wert von 100€ p.a. als korrekt geschätzt. Es war somit ein Wert in Höhe von 100 € p.a. als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt festzustellen. 3. Rechtliche Beurteilung A. Zur Bundesabgabenordnung (BAO) Gemäß § 269 BAO haben im Beschwerdeverfahren die Verwaltungsgerichte die Obliegenheiten und Befugnisse, die den Abgabenbehörden auferlegt und eingeräumt sind. Laut Abs. 3 leg.cit. kann der Berichterstatter die Parteien zur Erörterung der Sach- und Rechtslage laden. Nach § 270 BAO ist auf neue Tatsachen, Beweismittel und Anträge, die dem Verwaltungsgericht im Laufe des Beschwerdeverfahrens zur Kenntnis gelangen, Bedacht zu nehmen, auch wenn dadurch das Beschwerdebegehren geändert oder ergänzt wird. Laut § 279 BAO hat das Verwaltungsgericht in der Sache selbst mit Erkenntnis zu entscheiden. Es ist berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung seine Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen. "Nach jeder Richtung hin" umfasst ausdrücklich auch eine verbösernde Entscheidung zum Nachteil des Beschwerdeführers, zumal keine Beschränkung der Abänderungsmöglichkeiten auf die Punkte, in denen der Bescheid angefochten wurde (§ 250 Abs. 1 lit b BAO) im Hinblick auf die amtswegige Wahrheitsermittlungspflicht (§ 115 Abs. 1 BAO) besteht. B. Zum Grundsatz von Treu und Glauben und dem Vorbringen der beschwerdeführenden Partei vom 08. Oktober 2021 Die beschwerdeführende Partei führt in ihrem Vorbringen im Wesentlichen folgend aus: "Im Erlass des BMF zum Grundsatz des Treu und Glaubens vom 06.04.2006, BMF Zahl 010103/0023-VI/2006, wird unter Anführung des VWGH-Erkenntnisses vom 11.12.1996, Zahl 94/13/0070, ausgeführt, dass bei einer als ausdrücklich und rechtmäßig anerkannten Vorgangsweise der Grundsatz von Treu und Glauben gegen eine abweichende Beurteilung für Folgejahre spricht" Hierzu ist zur Rechtsqualität von Erlässen des Bundesministeriums auszuführen: Als Adressaten des Erlasses werden genannt: Bundesministerium für Finanzen; Steuer- und Zollkoordination; Finanzämter Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern; Großbetriebsprüfungen; unabhängigen Finanzsenat. Den Einkommensteuerrichtlinien ist auf der ersten Seite zu entnehmen: "Die Einkommensteuerrichtlinien 2000 (EStR 2000) stellen einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 dar, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten können aus den Richtlinien nicht abgeleitet werden. Bei Erledigungen haben Zitierungen mit Hinweisen auf diese Richtlinien zu unterbleiben." Unter Punkt 5. des vom Beschwerdeführer angeführten Erlasses findet sich wie folgt: "Erlässe sind keine Rechtsquellen (zB. VwGH 9.3.2005, 2001/13/0062), keine Rechtsverordnungen (im Sinn des Art. 18 Abs. 2 B-VG), keine Weisungen (im Sinn des Art. 20 Abs. 1 B-VG bzw. des § 44 BDG 1979) Das Vertrauen auf in Erlässen vertretene Rechtsauffassungen ist ein bei der Übung von Ermessen zu berücksichtigender Umstand. (…)" So findet sich bei Erlässen auch: Die vorstehenden Ausführungen stellen die Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen dar, die im Interesse einer bundeseinheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird. Über die gesetzlichen Bestimmungen hinausgehende Rechte und Pflichten werden dadurch weder begründet noch können solche aus dem Erlass abgeleitet werden. In Deutschland hat der BFH wiederholt festgestellt, dass Steuerrichtlinien keine Rechtsnormqualität zukommt, sie keine Rechtsgrundlage für einen steuerbegründenden Verwaltungsakt bieten und Gerichte grundsätzlich nicht binden. (Urteil vom 4.5.2006, VI R 28/05) Ebenso ist die Rechtslage in Österreich. De facto sind sie nämlich nichts Anderes als generelle Weisungen bzw. Verwaltungsverordnungen. Richtlinien sind allerdings mangels Veröffentlichung im BGBl. nicht gehörig kundgemacht, was - unabhängig vom materiell-rechtlichen Inhalt - zwangsläufig zur Aufhebung durch den VfGH führt. (Erk vom 15.3.1993, V 94/92, 1993, 662, mit dem der Erlass AÖFV 1980/266 zur begünstigenden Besteuerung von geselligen Veranstaltungen von Körperschaften des öffentlichen Rechts aufgehoben wurde.) Auch der VwGH sieht Richtlinien mangels Kundmachung im BGBl. für ihn nicht als beachtlich an und meint, dass sie keine Rechte und Pflichten eines Steuerpflichtigen begründen können. Daher könne ihnen unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben nicht dieselbe Wirkung wie einer Einzelauskunft des zuständigen Finanzamtes zukommen. (SWK 28, 1. Oktober 2006 unter Verweis auf Erk. vom 22.9.1999, 97/15/0005, sowie Erk. vom 9.3.2005, 2001/13/0062; vgl. hierzu auch Renner,SWK-Heft 16/2005, Seite S 537 ff.) Eine Bindung an Erlässe ist auch für das erkennende Gericht nicht gegeben. Es ist dem Hinweis des Beschwerdeführers auf die Veranlagungen der Vorjahre und dem Verweis auf Treu und Glauben und Rechtssicherheit entgegenzuhalten, dass die Rechtskraft von Bescheiden über die Veranlagungen in vorangegangenen Jahren einer abweichenden Beurteilung in den Streitjahren nach der höchstgerichtlichen Judikatur nicht entgegensteht. Der bescheidmäßige Abspruch erfolgt immer nur für ein bestimmtes Veranlagungsjahr und kann schon daher zu keiner Bindung für die Folgejahre führen. Einer abweichenden Beurteilung in einem anderen Veranlagungsjahr steht auch der Grundsatz von Treu und Glauben nicht entgegen. Dieser besteht nach der ständigen Rechtsprechung nämlich nicht darin, ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit zu schützen (VwGH 27.05.1999, 97/15/0142 mwN). Im Übrigen muss darauf hingewiesen werden, dass im Vorerkenntnis über die Jahre 2012 und 2013, die vom Beschwerdeführer geltend gemachten Aufwendungen nicht gewährt worden sind, ja vom erkennenden Gericht eine Abweichung vom angefochtenen Bescheid zu Lasten der beschwerdeführenden Partei vorgenommen worden ist. Die vom Beschwerdeführer angesprochene grundsätzliche Gewährung der Werbungskosten ist somit nichtzutreffend, auch aus diesem Grund kann der Verweis auf den genannten Erlass nicht zum ersehnten Ziel führen. C. Zur Schätzung nach § 184 BAO Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann, zu schätzen, wobei alle Umstände zu berücksichtigen sind, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Es ist Ziel der Schätzung, den wahren Besteuerungsgrundlagen (den tatsächlichen Gegebenheiten) möglichst nahe zu kommen (vgl. zB VwGH 02.07.2002, 2002/14/0003; 08.09.2009, 2009/17/0119 bis 0122; uvam). Jeder Schätzung ist eine gewisse Ungenauigkeit immanent (VwGH 15.05.1997, 95/15/0144; 23.04.1998, 97/15/0076; uvam). Wer zur Schätzung Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit jeder Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen (so etwa VwGH 30.09.1998, 97/13/0033). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes genügt es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (so zB. VwGH 20.07.2011, 2009/17/0132). Die vorgenommenen Schätzungen waren daher zulässig und durchzuführen. 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abänderung) A. Zu den Werbungskosten Nach § 16 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Werbungskosten sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind. Demgegenüber fallen Aufwendungen für den Haushalt des Steuerpflichtigen, für den Unterhalt seiner Familienangehörigen und für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, unter das Abzugsverbot des § 20 EStG 1988. Werbungskosten liegen vor, wenn ein Veranlassungszusammenhang der Aufwendungen mit einer außerbetrieblichen Einkunftsquelle vorliegt (VwGH 31.1.2001, 99/13/0249 VwGH 7.6.2005, 2002/14/0011; VwGH 24.07.2007, 2006/14/0034; VwGH 25.11.2010, 2009/15/0126; VwGH 28.5.2015, 2012/15/0104; VwGH 19.10.2016, Ra 2014/15/0031). Werbungskosten sind demnach die durch eine Betätigung im Rahmen der außerbetrieblichen Einkünfte veranlassten Aufwendungen. Bei der Veranlassung kommt es auf den "wirtschaftlichen Zusammenhang" zwischen den Aufwendungen und der zu Einkünften führenden Tätigkeit an (VwGH 10.5.2001, 98/15/0030; VwGH 28.10.1998, 93/14/0195). Ein rein abstrakter Kausalzusammenhang (conditio sine qua non) reicht nicht aus (vgl Schmidt/Krüger, EStG37 § 9 Rz 44). Die Notwendigkeit eines Aufwandes ist keine Voraussetzung für die Anerkennung von Werbungskosten, sondern in typisierender Betrachtungsweise nur ein Indiz für die berufliche Veranlassung und somit für das Fehlen einer privaten Veranlassung (VwGH 30.5.2001, 95/13/0288; VwGH 28.10.1998, 93/14/0195; VwGH 29.5.1996, 93/13/0013; vgl auch BFH 27.9.1996, IV R 47/96 BB 1997, 27; BFH, BStBl 1985 II 467). Der Notwendigkeit kommt daher lediglich bei solchen Aufwendungen oder Ausgaben abgrenzende Bedeutung zu, die ihrer Art nach eine private Veranlassung vermuten lassen (VwGH 29.5.1996, 93/13/0013, 1997, 87; VwGH 29.11.1994, 90/14/0231). Die Notwendigkeit indiziert in diesem Sinne lediglich die betriebliche bzw. berufliche Veranlassung eines Aufwandes, bei dem eine private Veranlassung vermutet werden kann, und spricht gegen eine private Veranlassung (VwGH 28.10.1998, 93/14/0195, 1999, 315; VwGH 30.5.2001, 95/13/0288, 2002, 664; siehe dazu auch Sarnthein, ÖStZ 1996, 420; Sutter/Pfalz, in Hofstätter/Reichel, EStG62 § 16 Tz 23). Die Notwendigkeit ergibt sich daraus, ob die Aufwendungen objektiv sinnvoll sind (VwGH 12.4.1994, 91/14/0024). Auf die Notwendigkeit stellt der VwGH in der Vergangenheit etwa dann ab, wenn der Arbeitnehmer parallel zu einem anerkannten Computer zusätzlich einen Zweit-Computer als weiteres Arbeitsmittel geltend macht (VwGH 24.2.2011, 2007/15/0042; VwGH 28.5.2002, 96/14/0093, mit Einschränkung in VwGH 28.05.2008, 2006/15/0125). Zur Notwendigkeit (iS einer objektiven Sinnhaftigkeit) in Fällen, in denen die Behörde die tatsächliche berufliche Veranlassung nicht objektiv prüfen kann, begründet der VwGH (etwa in VwGH 24.02.2011, 2007/15/0042, und 28.10.1998, 93/14/0195, 95/14/0044): Die Notwendigkeit bietet in derartigen Fällen das verlässliche Indiz der beruflichen im Gegensatz zur privaten Veranlassung. Kosten der Lebensführung sind nicht abzugsfähig (§ 20 Abs 1 Z 1 und § 20 Abs 1 Z 2 lit a; VwGH 27.1.2011, 2010/15/0197; VwGH 24.6.2004, 2001/15/0184 zu Stressbewältigungskursen); auch wenn sie der Förderung des Berufes des Steuerpflichtigen dienen (VwGH 9.7.1997, 96/13/0172; VwGH 9.7.1997; 93/13/0296). Ausgaben und Aufwendungen, die typischerweise der Lebensführung dienen und (nicht klar trennbar) sowohl durch den Beruf als auch durch die private Lebensführung veranlasst sind, stellen keine Werbungskosten dar (sog Aufteilungsverbot). Dem Aufteilungsverbot liegt auch der Gedanke der Steuergerechtigkeit zu Grunde, als vermieden werden soll, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und dadurch Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen könnte, während andere Steuerpflichtige, denen diese Aufwendungen ebenso entstehen, diese aus ihrem bereits versteuerten Einkommen bestreiten müssen (VwGH 28.2.1995, 94/14/0195; VwGH 23.1.2002, 2001/13/0238, VwGH 17.6.2015, 2011/13/0048; VwGH 24.11.2016, 2014/13/0045). Aufwendungen dürfen nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen Einnahmen in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang stehen (VwGH 27.7.2016, 2015/13/0043 , VwGH 21.12.1989, 86/14/0176). Als Werbungskosten geltend gemachte Aufwendungen sind über Verlangen der Abgabenbehörde gemäß §§ 138 und 161 BAO nachzuweisen oder, wenn dies nicht möglich ist, wenigstens glaubhaft zu machen (VwGH 22.12.2011, 2008/15/0164; VwGH 28.05.2008, 2006/15/0125; VwGH 17.12.1996, 92/14/0176). Kann die genaue Höhe der Werbungskosten durch den Steuerpflichtigen nicht nachgewiesen werden, ist die Abgabenbehörde grundsätzlich berechtigt, diese gemäß § 184 BAO zu schätzen (VwGH 1.3.1983, 82/14/0199) B. Zu den Verpflegungsaufwendungen Aufwendungen für die Verpflegung sind grundsätzlich nicht abzugsfähige Aufwendungen der Lebensführung. Der Abzug solcher Aufwendungen stellt die Ausnahme dar und kann jedenfalls nur insoweit erfolgen, als der Mehraufwand unvermeidlich ist (VwGH 01.09.15, 2012/15/0119). Gemäß § 16 Abs. 1 Z. 9 EStG 1988 sind Mehraufwendungen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen als Werbungskosten abzugsfähig, wobei sie bis zu der sich aus § 26 Z. 4 EStG ergebenden Höhe ohne Nachweis anerkannt werden können. Bereits im Erkenntnis 95/14/0156 vom 28.1.1997 vertrat der Verwaltungsgerichtshof zu § 4 Abs. 5 EStG 1972 (im Wesentlichen gleichlautend mit § 16 Abs. 1Z 9 EStG 1988) die Rechtsauffassung, dass eine berufliche Tätigkeit, die an einem neuen Tätigkeitsort aufgenommen wird, zu keinem steuerlich zu berücksichtigenden Verpflegungsmehraufwand führt, wenn sich der Berufstätige nur während des Tages am Tätigkeitsort aufhält. Ein allfälliger, aus der anfänglichen Unkenntnis über die lokale Gastronomie resultierender Mehraufwand könne in solchen Fällen durch die entsprechende zeitliche Lagerung von Mahlzeiten beziehungsweise die Mitnahme von Lebensmitteln abgefangen werden. Soweit eine Nächtigung erforderlich sei, wäre - für den ersten Zeitraum von circa einer Woche - der Verpflegungsmehraufwand zu berücksichtigen. Nach VwGH 30.10.01, 95/14/0013 stehen einem Steuerpflichtigen dann keine Verpflegungsmehraufwendungen zu, wenn er sich nur während des Tages an einer neuen Arbeitsstätte aufhält. Allfällige aus der anfänglichen Unkenntnis über die lokale Gastronomie resultierenden Verpflegungsmehraufwendungen können in diesem Fall durch die entsprechende zeitliche Lagerung von Mahlzeiten bzw. die Mitnahme von Lebensmitteln abgefangen werden. Nur wenn eine Nächtigung erforderlich ist, sind für den ersten Zeitraum von rund einer Woche Verpflegungsmehraufwendungen zu berücksichtigen. Auch im Erkenntnis 2000/15/0151 vom 7.10.2003 wird im Zusammenhang mit der eintägigen Reisetätigkeit eines Versicherungsvertreters auf die Rechtsauffassung der vorstehenden Erkenntnisse ausdrücklich hingewiesen. In diesem Sinne vertritt auch das BFG - entgegen den Lohnsteuerrichtlinien, die für das Gericht jedoch keine bindende Rechtsquelle darstellen - in ständiger Rechtsprechung die Ansicht, dass für nicht mit einer Nächtigung verbundene Reisen kein Taggeld zusteht (BFG 06.05.2014, RV/7103150/2012; 15.07.2014, RV/1100045/2011; 16.04.2015, RV/2100635/2010; 26.03.2018, RV/110477/ 2017; uvam). Da die Aufstellungen der (behaupteten) beruflich veranlassten Fahrten des Beschwerdeführers ausschließlich eintägige Reisebewegungen enthalten sind nach den oben dargestellten Überlegungen im Einklang mit der Judikatur folglich keine Taggelder zu berücksichtigen. C. Zu den KFZ Gemäß § 20 Abs 1 Z 2 lit c dürfen weder als Werbungskosten noch als Betriebsausgaben abgezogen werden: "Reisekosten, soweit sie nach § 4 Abs. 5 und § 16 Abs. 1 Z 9 nicht abzugsfähig sind". Das Kfz ist ein Arbeitsmittel, wenn dessen Verwendung beruflich veranlasst ist (VwGH 9.11.1994, 92/13/0281). Der Nachweis erfolgt grundsätzlich mit einem Fahrtenbuch; das Fahrtenbuch hat die beruflichen und privaten Fahrten zu enthalten (VwGH 28.2.1964, 2176/63); es soll fortlaufend, zeitnah und übersichtlich geführt sein und Datum, Kilometerstrecke, Ausgangs- und Zielpunkt sowie Zweck jeder einzelnen Fahrt zweifelsfrei und klar angeben (VwGH 16.9.1970, 373/70, 1971, 57; VwGH 23.5.1990, 86/13/0181, 1990, 440; BFH, BStBl 2006 II 408, wonach lose Notizzettel, die nachträglich zu einem "Fahrtenbuch" zusammengesetzt werden, unzulässig sind; BFH, BStBl 2008 II 768 mwN, wonach kleinere Mängel nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs führen). Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss zeitnah und in geschlossener Form geführt werden, um so nachträgliche Einfügungen oder Änderungen auszuschließen oder als solche erkennbar zu machen. Hiefür hat es Datum, Fahrtziele sowie grundsätzlich auch den jeweils aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner oder konkreten Gegenstand der dienstlichen Verrichtung anzuführen. Die Fahrten müssen einschließlich des an ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstandes im Fahrtenbuch vollständig und in fortlaufendem Zusammenhang wiedergegeben werden. Grundsätzlich ist dabei jede einzelne berufliche Verwendung für sich und mit dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs aufzuzeichnen. Besteht eine einheitliche berufliche Reise aus mehreren Teilabschnitten, können diese miteinander zu einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden, wobei die Aufzeichnung des am Ende der gesamten Reise erreichten Gesamtkilometerstands genügt, wenn die einzelnen Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden, in der sie aufgesucht worden sind. Wird der berufliche Einsatz des Fahrzeugs zugunsten einer privaten Verwendung unterbrochen, ist diese Nutzungsänderung wegen der damit verbundenen unterschiedlichen steuerlichen Rechtsfolgen im Fahrtenbuch durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten Kilometerstands zu dokumentieren ( UFS 3. 7. 2012, RV/0957-W/12, mit Verweis auf BFH 1.3.2012, VI R 33/10). Außer dem Fahrtenbuch kommen freilich auch andere Beweismittel zur Führung des in Rede stehenden Nachweises in Betracht (VwGH 18.12.2001, 2001/15/0191, VwGH 24.09.2014, 2011/13/0074; LStR Rz 177, Rz 290). Insb können auch Belege und Unterlagen, die diese Merkmale enthalten, zur Nachweisführung geeignet sein, zB Reisekostenabrechnungen für den Arbeitgeber, Kursprogramm mit Kursbesuchsbestätigung bei Aus- und Fortbildungsveranstaltungen. Außer einem Fahrtenbuch kommen auch andere Beweismittel in Betracht, wenn durch diese anderen Aufzeichnungen (zB Reisekostenabrechnungen) eine verlässliche Beurteilung, die den vorgenannten Kriterien entspricht, möglich ist. Die Anforderungen an die Qualität der Aufzeichnungen steigen mit der Anzahl der dienstlich zurückgelegten Kilometer. (BFG, RV/2100466/2012) D. Zu den Bestimmungen der Liebhaberei Laut dem § 1 der VO BGBL 33/1993 liegen Einkünfte vor bei einer Betätigung, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände nachvollziehbar ist. Liebhaberei ist ua bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen, die aus Tätigkeiten, die typischerweise auf eine besonders in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen sind. Von einer Einkunftsquelle ist nur auszugehen, wenn auf Dauer gesehen Überschüsse erzielt werden und die Eignung zur Erzielung eines Reinertrages vorliegt. Anderenfalls sind Verluste aus solchen Betätigungen ertragsteuerlich unbeachtlich, damit zusammenhängende Ausgaben nach § 20 EStG nicht abzugsfähig (Jakom ESt- Kommentar, 14. Auflage, § 2 Rz220). Ist die Betätigung zeitlich begrenzt, stellt sie dann eine Einkunftsquelle dar, wenn ein Gesamtgewinn innerhalb dieser Zeitspanne geplant war. Eine Steuerersparnis durch Verlustausgleich bleibt dabei außer Betracht (Jakom, ESt Kommentar, 14. Auflage, § 2 Rz245). Erhält ein Mitglied der Gemeindevertretung gleichbleibende Bezüge und übersteigen die Werbungskosten regelmäßig diese Einnahmen, liegt Liebhaberei vor. (VwGH 24.2.00, 97/15/0157) E. Für den vorliegenden Fall ergibt sich zu den Werbungskosten daher: Wie oben bereits angeführt, war eine Notwendigkeit der angeführten Werbungskosten nicht gegeben. Die notwendigen Arbeitsmittel wurden vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt. Diejenigen Arbeitsmittel, die nicht zur Verfügung gestellt worden sind, wurden vom erkennenden Gericht als abzugsfähig anerkannt. Es konnte zu den angesprochenen Werbungskosten auch nicht nachgewiesen oder glaubhaft gemacht werden, dass diese im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit stehen. Es wird vom Gericht eine private Veranlassung angenommen. Bezogen auf die Tätigkeit auf **** Tätigkeiten *** konnte nicht nachgewiesen werden, dass diese im Zusammenhang mit steuerpflichtigen Einnahmen stehen. Es wurde vom Beschwerdeführer auch ausgeführt, dass diese Tätigkeit zu keinen Einnahmen geführt hat, vielmehr wie er selbst darlegte, zu Aufwendungen führte, die er aus eigener Tasche zahlen musste. Die getätigten Aufwendungen im Jahr 2015 (Repräsentationsaufwendungen) wurden bis zur Höhe der Einnahmen aus dieser Tätigkeit anerkannt, auf Grund der Bestimmungen über die Liebhaberei war eine weitere Anerkennung nicht geboten. F. Zu den außergewöhnlichen Belastungen Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen: 1. Sie muss außergewöhnlich sein (Abs. 2). 2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3). 3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4). Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein. Die Belastung ist außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse erwächst (§ 34 Abs. 2 EStG 1988). Gemäß § 34 Abs. 3 EStG 1988 erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. § 34 Abs. 4 EStG 1988 bestimmt, dass die Belastung die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigt, soweit sie einen vom Steuerpflichtigen von seinem Einkommen (§ 2 Abs. 2 in Verbindung mit Abs. 5) vor Abzug der außergewöhnlichen Belastungen zu berechnenden Selbstbehalt übersteigt. Hat der Steuerpflichtige außergewöhnliche Belastungen durch eine eigene körperliche oder geistige Behinderung und erhält er keine pflegebedingte Geldleistung (Pflegegeld, Pflegezulage oder Blindenzulage), so steht ihm ein Freibetrag (Abs. 3) zu (§ 35 Abs. 1 EStG 1988). Gemäß § 35 Abs. 2 EStG bestimmt sich die Höhe des Freibetrages nach dem Ausmaß der Minderung der Erwerbsfähigkeit (Grad der Behinderung). Die Minderung der Erwerbsfähigkeit (Grad der Behinderung) richtet sich in den Fällen, 1. in denen Leistungen wegen einer Behinderung erbracht werden, nach der hierfür maßgebenden Einschätzung, 2. in denen keine eigenen gesetzlichen Vorschriften für eine Einschätzung bestehen, nach § 7 und § 9 Abs. 1 des Kriegsopferversorgungsgesetzes 1957. Die Tatsache der Behinderung und das Ausmaß der Minderung der Erwerbsfähigkeit (Grad der Behinderung) sind durch eine amtliche Bescheinigung der für diese Feststellung zuständigen Stelle nachzuweisen. Zuständige Stelle ist bei Zusammentreffen von Behinderungen verschiedener Art das Bundesamt für Soziales und Behindertenwesen; dieses hat den Grad der Behinderung durch Ausstellung eines Behindertenpasses nach §§ 40 ff des Bundesbehindertengesetzes, im negativen Fall durch einen in Vollziehung dieser Bestimmungen ergehenden Bescheid zu bescheinigen. Gemäß § 35 Abs. 2 EStG 1988 ist die Feststellung, ob und in welchem Ausmaß eine Person behindert ist, nicht von der Abgabenbehörde zu treffen. Ein Antragsteller hat nur dann Anspruch auf einen Freibetrag, wenn eine amtliche Bescheinigung einer hierfür vorgesehenen Stelle vorgelegt wird. Der vom Antragsteller vorzulegenden amtlichen Bescheinigung kommt feststellende, die Abgabenbehörden bindende Wirkung zu (Fuchs in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer47 § 35 Rz. 2). Allgemein ist betreffend die Gültigkeit der Bescheinigungen festzuhalten, dass solche nur bis zur Ausstellung einer neuen Bescheinigung gültig sind. Die Abgabenbehörde hat ihrer Entscheidung die jeweils vorliegende amtliche Bescheinigung zugrunde zu legen (VwGH 21.12.1999, 99/14/0262). G. Diätverpflegung Gemäß § 35 Abs. 7 EStG kann der Bundesminister für Finanzen nach den Erfahrungen der Praxis im Verordnungsweg Durchschnittssätze für die Kosten bestimmter Krankheiten sowie körperlicher und geistiger Gebrechen festsetzen, die zu Behinderungen im Sinne des Abs. 3 leg.cit. führen. Diese Verordnungsermächtigungen berechtigen den Bundesminister für Finanzen, die gesetzlichen Bestimmungen betreffend behinderte Personen durch Verordnung zu konkretisieren. Auf Grundlage dieser Verordnungsermächtigungen hat der Bundesminister für Finanzen die Verordnung über außergewöhnliche Belastungen, BGBl. Nr. 303/1996, erlassen. Gemäß § 1 Abs. 1 dieser Verordnung sind, wenn der Steuerpflichtige Aufwendungen durch eine eigene körperliche oder geistige Behinderung hat, die in den §§ 2 bis 4 dieser Verordnung genannten Mehraufwendungen als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen. Eine Behinderung liegt vor, wenn das Ausmaß der Minderung der Erwerbsfähigkeit (Grad der Behinderung) mindestens 25% beträgt (§ 1 Abs. 2 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über außergewöhnliche Belastungen). § 2 Abs. 1 der genannten Verordnung bestimmt Folgendes: Als Mehraufwendungen wegen Krankendiätverpflegung sind ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten etwa bei Gallen-, Leber­ oder Nierenkrankheit 51 Euro pro Kalendermonat zu berücksichtigen. Bei Zusammentreffen mehrerer Krankheiten ist der höhere Pauschbetrag zu berücksichtigen. Bei einer Minderung der Erwerbsfähigkeit von weniger als 25% sind die angeführten Beträge ohne Nachweis der tatsächlichen Kosten nach Abzug des Selbstbehaltes gemäß § 34 Abs. 4 EStG zu berücksichtigen (§ 2 Abs. 2 der genannten Verordnung). Gemäß § 1 Abs. 2 in Verbindung mit § 2 Abs. 1 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über außergewöhnliche Belastungen ist für die Berücksichtigung von Mehraufwendungen wegen Krankendiätverpflegung bei Gallen-, Leber- oder Nierenkrankheit ein auf diese Krankheit zurückführender Grad der Behinderung von mindestens 25% Voraussetzung. Bei mehreren Behinderungen ist daher zu prüfen, ob diese jeweils die 25%- Grenze überschreiten (Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG 11 § 35 Rz. 30; vgl. UFS 16.3.2011, RV/0263-G/10). Es ist für den gegenständlichen Fall festzuhalten, dass lediglich in Bezug auf den Beschwerdeführer ein Attest gemäß § 35 Abs. 2 EStG 1988, in dem das Faktum und das Ausmaß der Behinderung durch die zuständige Stelle festgestellt worden ist, vorliegt. Derartige Nachweise **** Person a **** betreffend wurden trotz Aufforderung nicht vorgelegt. Voraussetzung für die Zuerkennung des Pauschalbetrages ist jedoch, dass eine Bestätigung im Sinn des § 35 Abs. 2 EStG 1988, somit ein Nachweis über die Minderung der Erwerbsfähigkeit vorliegt. Die Notwendigkeit einer Krankendiätverpflegung (Vorliegen von Mehraufwendungen dem Grunde nach) kann durch ein ärztliches Attest nachgewiesen werden. Dieser Nachweis wurde für den Beschwerdeführer mit der Bescheinigung vom 09.07.2013 erbracht. Dass ärztliche Atteste im Zusammenhang mit der Diätverpflegung auch für **** Person ab**** vorgelegt wurden, vermag einen Zuspruch des Pauschalbetrages für diese Personen nicht zu rechtfertigen, da eben weder Faktum noch Grad der Behinderung durch die zuständige Stelle festgestellt wurden. Der Pauschalbetrag gemäß § 2 VO über außergewöhnliche Belastungen steht sohin lediglich dem Beschwerdeführer selbst zu. H. Kosten der Heilbehandlung