BFG RV/2100299/2020

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter ***R*** in der Beschwerdesache ***Bf***, ***Adresse Bf***, vertreten durch PKF Corti & Partner GmbH Wirtschaftsprüfer und Steuerberater, Neubaugasse 55, 8020 Graz, über die Beschwerde vom 13.12.2019 gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz-Stadt vom 13.11.2019 betreffend Körperschaftsteuer 2015 bis 2018 und Umsatzsteuer 2014 bis 2018 zu Recht erkannt: I. Die angefochtenen Bescheide werden gemäß § 279 BAO abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den als Beilagen angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art 133 Abs 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang: Bei der Beschwerdeführerin (Bf), einer auf dem Fachgebiet der Architektur tätigen GmbH, deren alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ***DI X*** ist, fand eine den Zeitraum 2013 bis 2018 umfassende Außenprüfung statt, im Zuge derer die Prüferin im Außenprüfungsbericht vom 14.11.2019 folgende hier strittige Feststellung traf: Tz 1 Sachverhaltsdarstellung Immobilie ***Adresse Immobilie***: Der Geschäftsführer der Bf, ***DI X***, habe am ***tt.mm.2011*** das Grundstück "***Adresse Immobilie***" zum Kaufpreis von 151.250,00 Euro erworben. Er sei grundbücherlicher Alleineigentümer dieses Grundstückes. Mittels Bestandvertrag habe er der Bf ab 1.8.2014 das Recht eingeräumt, darauf ein Wohn- und Geschäftsgebäude als Superädifikat zu errichten. Der monatliche Bestandzins habe 385,00 Euro netto betragen. Das Haus sei von der Bf komplett neu errichtet und teilweise eingerichtet (Tischlerarbeiten) worden. Hierfür habe die Bf ab dem Jahr 2014 Vorsteuern geltend gemacht. Die Finanzierung sei durch Kredite der Bf in Höhe von 450.000,00 Euro erfolgt. Laut Mietvertrag vom 1.10.2015 habe die Bf die im Haus befindliche Wohnung mit 188 m2 Nutzfläche zu einem monatlichen Mietzins von 1.443,84 Euro brutto an ***DI X*** vermietet. Die Vermietung sei ausschließlich zu Wohnzwecken erfolgt. Nach der Darstellung der Bf befänden sich im Haus Büroräumlichkeiten der Bf im Ausmaß von 51 m2. Es werde daher nicht die gesamte Fläche des Hauses von ***DI X*** gemietet. Tz 2 Liebhaberei gemäß § 1 Abs 2 Z 3 LVO: Der steuerliche Vertreter der Bf habe am 25.1.2019 per E-Mail eine Prognoserechnung samt Stellungnahme vorgelegt. Das E-Mail laute auszugsweise wie folgt: Die Bf sei hauptsächlich im Wettbewerbsgeschäft tätig, dh sie beteilige sich an Ausschreibungen, um Aufträge zu lukrieren. Da die Ideen der Bf zum Teil sehr innovativ, experimentell und futuristisch seien, seien beim Bau des Hauses architektonische Elemente und Gestaltungsmaßnahmen eingesetzt worden, die die Tätigkeit der Bf widerspiegelten, aber für das Wohnbedürfnis nicht nötig - teilweise sogar kontraproduktiv (Raumhöhe über 5 m) - seien. Ziel der Bf sei es gewesen, eine Möglichkeit zu schaffen, potentiellen Kunden Ideen besser und anschaulicher näher zu bringen und das Haus, das ihr Geschäftsführer bewohne, zu Werbezwecken zu nutzen. Dieser Mehrbetrag belaufe sich auf 103.250,00 Euro und sei gutachterlich belegt. In der Prognoserechnung seien daher sowohl die Anschaffungskosten (und damit die AfA) als auch das Fremdkapital (und damit die Zinsen) um diesen Betrag gekürzt worden. Im Haus befänden sich außerdem Büroräumlichkeiten der Bf im Ausmaß von 51 m2, der Geschäftsführer miete daher nicht die gesamte Fläche. Hier erfolge hinsichtlich sämtlicher Ausgaben eine Kürzung um diesen Büroanteil (51 m2/245 m2), das seien ungefähr 20%. Laut Besprechung vom 9.10.2019 seien folgende Maßnahmen betreffend die Werbezwecke gesetzt worden: Besichtigungstermine ausschließlich durch persönlichen Kontakt zu ***DI X*** Fotos vom Haus für Werbezwecke (zum Ansehen bei Wettbewerben) Prüferfeststellung: Die vorgelegte Prognoserechnung sei nicht schlüssig, weil Kostenanteile herausgerechnet worden seien. Das erwähnte "Gutachten" sei mit 14.1.2019 datiert und von ***DI X*** persönlich erstellt worden. Im Hinblick auf die 20%-ige Kürzung für den Büroanteil (51 m2) sei zu bemerken, dass aus den am 9.10.2019 vorgelegten Plänen ersichtlich sei, dass der Büroanteil nur 26,6 m2 (20,6 m2 Home-Office und 6,0 m2 Bad) ausmache. Dies seien lediglich ca 11%. Darüber hinaus stimmten die in der Prognoserechnung angegebenen Werte nicht mit den tatsächlich erklärten Zahlen laut Buchhaltung überein. Für die Vermietung sei keine gesonderte Gewinnermittlung durchgeführt worden, die Zahlen seien mit den Einkünften aus der Architekturtätigkeit der Bf vermischt worden. Außerdem erschienen die angesetzten Instandhaltungskosten äußerst gering (knapp 1.000,00 Euro pro Jahr nach 20 Jahren seien nicht glaubwürdig). Daraus sei der Schluss zu ziehen, dass die Erzielung eines Gesamtüberschusses innerhalb des Beobachtungszeitraumes nicht möglich sei (hoher Zinsaufwand, hohe AfA etc). Nach § 1 Abs 2 LVO sei Liebhaberei bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste ua aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern entstünden, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eigneten (zB Wirtschaftsgüter, die der Befriedigung des persönlichen Wohnbedürfnisses dienten) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprächen. Eine (Eigentums-)Wohnung stelle unabhängig von ihrer Größe ein Wirtschaftsgut dar, das sich in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eigne, auch wenn die Wohnung durch eine Körperschaft (zB GmbH) bewirtschaftet werde. Stelle eine Betätigung keine Einkunftsquelle dar, sei aus körperschaftsteuerlicher Sicht weder ein Verlustausgleich noch ein Verlustvortrag aus dieser Betätigung möglich. Aus umsatzsteuerlicher Sicht sei ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen, die Umsätze seien nicht steuerbar. Aufgrund der vorgelegten Unterlagen und unter der Prämisse, die wahren wirtschaftlichen Verhältnisse zu würdigen, werde sowohl körperschaftsteuerlich (betreffend die Aufwendungen) als auch umsatzsteuerlich (betreffend den Vorsteuerabzug) eine betriebliche Nutzung des Gebäudes in Höhe von 11% anerkannt. Das Finanzamt schloss sich der Sichtweise der Prüferin an und erließ am 13.11.2019 der Prüfungsfeststellung entsprechende Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 2015 bis 2018 und Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2014 bis 2018. Mit Schreiben vom 13.12.2019 erhob die Bf durch ihren steuerlichen Vertreter dagegen Beschwerde. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, die Beschwerde richte sich gegen die Einstufung der Vermietung des Hauses ***Adresse Immobilie*** als Liebhaberei. Bei richtiger Würdigung der Prognoserechnung hätte das Finanzamt zum Ergebnis kommen müssen, dass die Vermietung eine Einkunftsquelle darstelle. Kürzung der Anschaffungskosten und Fremdmittel aufgrund des betrieblichen Interesses: Die Herstellungskosten und Fremdkapitalkosten seien in der Prognoserechnung um den Betrag von 103.250,00 Euro gekürzt worden, weil im Zuge der Bauführung Materialien und architektonisch ausgefallene Elemente realisiert worden seien, die nicht ursächlich der Schaffung von Wohnraum dienen sollten. Vielmehr sei damit das Ziel verfolgt worden, die sehr innovativen Ideen des Architekturbüros neuen Kunden näher zu bringen. Da die Bf ihre Umsätze aus der Architekturtätigkeit erziele, verbesserten sich dadurch ihre Möglichkeiten, Kunden zu gewinnen. Innerhalb der Bf bestehe zwischen den beiden Einheiten Architekturbetrieb und Vermietung jedenfalls eine wirtschaftliche Verflechtung. Die erhöhten Herstellungskosten zählten zum Bereich des Architekturbüros und seien dort abzuschreiben und zu finanzieren. Sie seien als Teil der Büroräumlichkeiten - als Schauraum - zu qualifizieren. Sie seien nicht zum Bereich der Vermietung zu rechnen. Mit dieser Thematik habe sich die Betriebsprüfung nicht auseinandergesetzt. Nutzungsdauer: Im Rahmen der Prognoserechnung sei nicht zwingend auf die in den (Steuer-)Gesetzen vorgegebene Abschreibung, sondern auf die Abschreibung auf Basis der tatsächlichen Nutzungsdauer abzustellen. Im gegenständlichen Fall sei wohl mit einer Nutzungsdauer von 80 Jahren zu rechnen. Die 80-jährige Nutzungsdauer finde sich auch im umgekehrten Ertragswertverfahren, welches die Judikatur bereits mehrfach für die Berechnung der Renditemiete herangezogen habe. Falsche Prüfungsreihenfolge (Eventualbegehren): Das Finanzamt habe übersehen, dass jeder Liebhabereibeurteilung zwingend eine korrekte Einkünfteermittlung vorgelagert werden müsse. Vor der Liebhabereibeurteilung sei zu untersuchen, ob erklärte Verluste durch entsprechende Korrekturen zu vermindern oder zu beseitigen seien. Darunter fielen laut Doralt, EStG § 2 Rz 330 ua die Kürzung überhöhter Aufwendungen sowie die außerbilanzielle Hinzurechnung verdeckter Ausschüttungen. Lägen daher Vorteilszuwendungen vor, die im Wege einer verdeckten Ausschüttung gewinnerhöhend zu erfassen seien (hier vor allem verdeckte Ausschüttungen aufgrund einer zu niedrigen Markt-/Renditemiete), dürfe sich die Liebhabereiprüfung erst auf das Ergebnis nach Zurechnung der verdeckten Ausschüttung beziehen. Das bedeute, dass sich das Finanzamt zuerst mit der Thematik der Vorteilszuwendung an den Geschäftsführer (steuerliche Behandlung von für Anteilsinhaber angeschafften bzw hergestellten Immobilien) auseinandersetzen hätte müssen. Dazu sei insbesondere auf die BMF-Info vom 17.4.2019, BMF-010216/0002-IV/6/2019, zu verweisen, welche die derzeitigen Rz 637 ff der KStR ergänzten bzw korrigierten. Da es sich beim gegenständlichen Objekt um ein Einfamilienhaus in ***Stadt*** handle, bestehe dafür jedenfalls ein funktionierender Mietenmarkt. Die fremdübliche Miete habe sich wohl am Richtwertmietzins zu orientieren (zu Beginn des Mietverhältnisses habe der Richtwertmietzins 7,44 Euro/m2 betragen). Die tatsächliche Miete errechne sich durch Zu- und Abschläge auf diesen Richtwert. Der Richtwert gehe von einer durchschnittlichen Lage, Größe und Ausstattung aus. Im Hinblick darauf, dass das gegenständliche Haus sehr groß sei und sich in einer Randlage befinde, sei ein Abschlag von rund 18% vom Richtwertmietzins durchaus fremdüblich. So komme man auf eine durchschnittliche m2-Miete von ca 1.500,00 Euro für die gesamten 245 m2. Die Renditemiete nach den Vorstellungen der oben zitierten BMF-Info liege unter Zugrundelegung eines Zinssatzes von etwas über 3% ebenfalls bei ca 1.500,00 Euro. Unter Berücksichtigung eines Büroanteils von ca 11% (laut Betriebsprüfung) ergebe sich somit eine angemessene Miete von 1.337,00 Euro. Die Differenz zur bisher geleisteten Miete (902,00 Euro) betrage weniger als 50%, sie wäre als verdeckte Ausschüttung zu werten, ein Grund zum Vorsteuerausschluss sei laut BMF-Info nicht gegeben. Der Vollständigkeit halber werde angemerkt, dass sich bei dieser Miethöhe auch ohne Kürzung der Anschaffungskosten/Finanzierungskosten um den "Schauraum" und unter Zugrundelegung einer Nutzungsdauer des Gebäudes von 67 Jahren ein positiver Gesamtüberschuss innerhalb von 20 Jahren ergeben würde. Mit Beschwerdevorentscheidungen vom 3.2.2020 wies das Finanzamt die Beschwerde ab. In der gesonderten Begründung vom selben Tag führte es im Wesentlichen wie folgt aus: ***DI X*** habe mit Kaufvertrag vom ***tt.mm.2011*** die Liegenschaft ***EZ KG*** im Gesamtausmaß von 967 m2 zum Kaufpreis von 151.250,00 Euro erworben. Eben diese Liegenschaft habe ***DI X*** mit Vertrag vom 11.8.2014 auf unbestimmte Zeit an die Bf in Bestand gegeben, wobei der Bf das Recht eingeräumt worden sei, auf der gemieteten Fläche ein Wohn- und Geschäftsgebäude als Superädifikat iSd § 435 ABGB zu errichten und daran Eigentum zu begründen. Gleichzeitig habe ***DI X*** für einen Zeitraum von 30 Jahren, somit bis zum 31.7.2044, auf sein Kündigungsrecht verzichtet. Als Bestandzins sei ein Betrag von monatlich 385,00 Euro (unter jährlicher Wertsicherung) zuzüglich Umsatzsteuer vereinbart worden. Die Bf habe von ihrem Recht Gebrauch gemacht und auf dem Grundstück in der Zeit von 2014 bis Ende 2015 ein Gebäude im Wert von rund 500.000,00 Euro errichtet. Hierfür sei von der Bf bei der ***S Bank*** ein einmal ausnützbarer Kredit in Höhe von 450.000,00 Euro aufgenommen worden. Zur Besicherung dieses Kredites habe ***DI X*** als Bürge einzustehen gehabt. Ein Pfandrecht über 540.000,00 Euro sei erstrangig an der Liegenschaft und am Superädifikat begründet worden. Nach der Errichtung des Superädifikates habe die Bf die im Gebäude befindliche Wohnung mit Wirksamkeit ab dem 1.10.2015 an ***DI X*** zu Wohnzwecken vermietet. Der frei vereinbarte, "von beiden Vertragsteilen als derzeit angemessen erachtete" Mietzins sollte nach dem Mietvertrag monatlich 902,40 Euro netto (zuzüglich monatliche Betriebskosten von 451,20 Euro), somit insgesamt monatlich 1.443,84 Euro brutto, betragen. Mit Rücksicht darauf, dass der Mieter in seiner Eigenschaft als alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf das Mietobjekt genau gekannt habe, sei der Mietgegenstand weder seiner Größe noch seiner Ausstattung nach im Mietvertrag umschrieben gewesen. Aufgrund des Vorliegens von Verträgen zwischen nahen Angehörigen habe die Betriebsprüfung die Ertragsfähigkeit der Quelle näher hinterfragt. Für die Prüfungsjahre habe sich nach der Aktenlage folgende Struktur der Einnahmen und Ausgaben ergeben: | | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | Summe Einnahmen | 1.312,58 | 15.750,96 | 15.750,96 | 15.750,96 | Summe Ausgaben | 11.484,07 | 24.068,88 | 22.746,51 | 22.750,35 | Verlust aus der Vermietung | -10.171,49 | -8.317,92 | -6.995,55 | -6.999,39 Über Vorhalt der voraussichtlichen Verlustsituation habe die Bf eine Vorschaurechnung folgenden Inhaltes übermittelt: | | Einnahmen | Ausgaben | (darin AfA) | (darin Zinsen) | Überschuss | 2015 | 1.312,58 | 8.480,33 | 3.323,49 | 4.445,89 | -7.167,75 | 2016 | 15.750,98 | 17.832,27 | 6.342,98 | 4.747,70 | -2.081,29 | 2017 | 15.750,98 | 16.784,99 | 6.402,51 | 4.595,46 | -1.034,01 | 2018 | 15.750,98 | 16.569,49 | 6.402,51 | 4.358,68 | -818,51 | 2019 | 16.223,51 | 17.808,98 | 6.289,06 | 4.120,25 | -1.585,47 | 2020 | 16.223,51 | 17.587,71 | 6.289,06 | 3.877,27 | -1.364,20 | 2021 | 16.710,22 | 17.518,88 | 6.289,06 | 3.629,66 | -808,66 | 2022 | 16.710,22 | 17.454,66 | 6.289,06 | 3.543,28 | -744,44 | 2023 | 17.211,52 | 17.372,12 | 6.289,06 | 3.276,83 | -160,60 | 2024 | 17.211,52 | 16.607,28 | 5.773,41 | 3.005,04 | 604,24 | 2025 | 17.727,87 | 16.519,28 | 5.773,41 | 2.727,82 | 1.208,59 | 2026 | 17.727,87 | 16.870,83 | 5.773,41 | 3.056,32 | 857,04 | 2027 | 18.259,70 | 16.720,25 | 5.773,41 | 2.711,07 | 1.539,45 | 2028 | 18.259,70 | 16.389,89 | 5.773,41 | 2.357,20 | 1.869,81 | 2029 | 18.807,50 | 16.227,45 | 5.773,41 | 1.994,47 | 2.580,05 | 2030 | 18.807,50 | 15.879,64 | 5.773,41 | 1.622,68 | 2.927,86 | 2031 | 19.371,72 | 15.704,61 | 5.773,41 | 1.241,60 | 3.667,11 | 2032 | 19.371,72 | 15.338,47 | 5.773,41 | 850,98 | 4.033,25 | 2033 | 19.952,87 | 15.150,08 | 5.773,41 | 450,60 | 4.802,79 | 2034 | 19.952,87 | 14.724,44 | 5.773,41 | 0,00 | 5.228,43 | Summe | 397.035,34 | 323.541,65 | 117.424,30 | 56.612,80 | 13.553,69 Das nach 17 Jahren gerade einmal positive Ergebnis sei nur durch Kürzung der für die Bewirtschaftung entscheidenden Kostenfaktoren erreicht worden. So seien die Abschreibungen um rund 1/3 von 9.634,62 Euro auf 6.402,51 Euro und die Zahlungen für die Nutzung von Grund und Boden um rund 20% von 4.620,00 Euro auf rund 3.700,00 Euro reduziert worden. In rechtlicher Hinsicht führte das Finanzamt zu den Beschwerdeeinwänden wie folgt aus: 1) Zur Korrektur der Gewinnermittlung: Der VwGH habe sich in einer Reihe von Erkenntnissen, welche die Überlassung von gesellschaftseigenen Immobilien an den Gesellschafter-Geschäftsführer beträfen, mit der Thematik der verdeckten Ausschüttung, des außerbetrieblichen Vermögens und des wirtschaftlichen Eigentums an der überlassenen Immobilie beschäftigt und seine Judikatur immer weiter präzisiert (Hinweis auf einschlägige VwGH-Judikatur). Voraussetzung für die von der Bf geforderte Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung sei nach dieser Rechtsprechung, dass die Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich nicht standhalte. Der Maßstab für diesen Fremdvergleich hänge davon ab, ob es für das Mietobjekt einen funktionierenden Mietenmarkt gebe oder nicht. Im ersteren Fall komme es darauf an, ob eine ortsübliche Miete verlangt werde, im letzteren, ob eine Renditemiete angesetzt werde, die sich im Regelfall in einer Bandbreite von 3% bis 5% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewege. Im gegenständlichen Fall habe das Finanzamt keinen ernsthaften Grund, an der Angemessenheit des Mietverhältnisses zu zweifeln: Es liege ein moderner zweigeschossiger Bau vor, welcher seiner Grundkonzeption nach im Erdgeschoss neben einem Vorraum und einem Raum für die Technik Platz für Wohn- und Esszimmer, Küche, Home-Office und Bad biete, und im ersten Stock einen größeren Schlafraum, drei Kinderzimmer, einen begehbaren Umkleideraum sowie zwei Badezimmer beinhalte. Eine gewisse Exklusivität werde durch die etwas unterschiedliche räumliche Gestaltung der beiden Geschosse und die vom Parterre in das Obergeschoss reichenden Lufträume erzielt. Nach Abzug der Büroräumlichkeiten im Ausmaß von ca 51 m2 (laut Angabe) verbleibe ein vermieteter Wohnbereich von rund 194 m2, für welchen die Mietkonditionen nicht unüblich erschienen. Abgesehen davon, dass in Punkt 3.7. des Mietvertrages vom 1.10.2015 die Angemessenheit der Miete ausdrücklich bekräftigt werde, halte das Finanzamt einen monatlich zu leistenden Betrag von 1.444,00 Euro auch bei Vorliegen eines Vertrages zwischen nahen Angehörigen für durchaus vernünftig und vertretbar. Der Mietenmarkt möge für derartige Objekte eingeschränkt sein, werde aber existieren. Würde man von einem abstrakten Renditemarkt ausgehen, läge die Miete ebenfalls in einem nachvollziehbaren Bereich. Denn bei einer Bandbreite von etwa 3% bis 5% der Anschaffungs- und/oder Herstellungskosten käme man zu einer Jahresmiete zwischen 13.500.00 Euro und 22.500,00 Euro. Wenn man ergänzend zu dieser Kalkulation noch den Umstand in die Betrachtungen miteinbeziehe, dass die Bf lediglich über ein zeitlich befristetes Baurecht am Grundstück verfüge und demzufolge nur ein Superädifikat bewirtschafte, über dessen Schicksal nach Ablauf von 30 Jahren völlig neu disponiert werden könne, erscheine die heutige Aussagekraft abstrakter Berechnungen äußerst gering. Das Finanzamt habe nicht den geringsten Anlass gehabt, Unangemessenheit zu vermuten oder gar zu behaupten. Wäre das Finanzamt von einer verdeckten Ausschüttung ausgegangen, wäre eben diese Feststellung angefochten und (mit gar nicht geringer Erfolgsaussicht) vor die Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts gebracht worden. 2) Zur Frage nach dem Vorliegen einer Einkunftsquelle: Die im gegenständlichen Haus gelegene Wohnung unterliege dem Regelungsregime des § 1 Abs 2 Z 3 LVO (Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten). Bei derartigen Vermietungen liege Liebhaberei (nur) dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit innerhalb eines absehbaren Zeitraumes von 20 Jahren ab dem Beginn der entgeltlichen Überlassung (höchstens 23 Jahre ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen) einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lasse. Andernfalls sei das Vorliegen von Liebhaberei ab dem Beginn der Tätigkeit so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung bzw der Tätigkeit nicht geändert werde. Eine Prognoserechnung, aus welcher auf die Ertragsfähigkeit einer Vermietung geschlossen werden soll, dürfe nicht von den zu Beginn der Vermietung tatsächlich bestehenden Verhältnissen losgelöst sein. Eben dies habe die Bf jedoch getan, indem sie die tatsächlichen Herstellungs- und Fremdkapitalkosten um einen Teilbetrag von 103.250,00 Euro vermindert habe. Ob eine Tätigkeit eine Einkunftsquelle darstelle oder nicht, sei nicht nach Fiktionen zu beurteilen. Die Tatsache, dass ein Objekt aus repräsentativen Erwägungen besonders groß, aufwendig oder teuer hergestellt werde, sei Teil des selbst gewählten realen Sachverhaltes und selbstverständlich in die Entscheidung miteinzubeziehen. Das Erreichen eines Gesamtüberschusses hätte, wenn das repräsentative Moment nicht verzichtbar sei, beispielsweise auch durch eine Reduktion der Fremdmittelquote erzielt werden können. Nur am Rande sei ergänzt, dass auf dem Boden der Vermietung und Verpachtung von einer 80-jährigen Nutzungsdauer schon aus rechtlichen Gründen nicht auszugehen sei. Zusammengefasst sei die gegenständliche Vermietungstätigkeit nicht geeignet, innerhalb eines absehbaren Zeitraumes einen Gesamt-Einnahmenüberschuss zu erbringen. Es liege daher keine Einkunftsquelle vor. Insoweit, als Teile des Objektes anderen (betrieblichen) Zwecken gedient hätten, sei darauf schon in den Erstbescheiden in angemessener Weise Rücksicht genommen worden. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH sei die verlustträchtige Vermietung von (objektiv) privat nutzbarem Wohnraum iSd § 1 Abs 2 LVO auch umsatzsteuerlich als Liebhaberei zu qualifizieren (keine Umsatzsteuerpflicht, kein Vorsteuerabzug), was in richtlinienkonformer Interpretation als Steuerbefreiung unter Vorsteuerausschluss zu verstehen sei. Mit Schreiben vom 4.3.2020 beantragte die Bf durch ihren steuerlichen Vertreter die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht. Darin wurde das Beschwerdevorbringen wortlautgleich wiedergegeben und darüber hinaus ergänzend ausgeführt, das Finanzamt halte der Beschwerdevorentscheidung zufolge eine Miete von 1.444,00 Euro für angemessen und nachvollziehbar. Das Finanzamt übersehe dabei offenbar, dass in diesem Betrag auch die Betriebskosten und die Umsatzsteuer enthalten seien. Die zugrundeliegende Nettomiete betrage 902,00 Euro, eine Differenz zur Markt-/Renditemiete (die ebenfalls stets netto ohne Betriebskosten und Umsatzsteuer berechnet werde) sei also durchaus gegeben. Unter Berücksichtigung dieser Nettodifferenz liege keine Liebhaberei vor. In der Folge legte das Finanzamt den Beschwerdeakt dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Am 20.8.2024 wurde ein Erörterungstermin abgehalten. Das darüber aufgenommene Protokoll lautet auszugsweise wie folgt: "Der Richter schildert in groben Zügen den Verfahrensgang und den Sachverhalt, wie er sich aufgrund der derzeitigen Aktenlage darstellt. In rechtlicher Hinsicht hält er zunächst fest, dass die vom Finanzamt vorgenommene Prüfung der Liebhaberei nicht der erste Prüfungsschritt bei der hier gegenständlichen Thematik der Nutzungsüberlassung einer Immobilie durch die GmbH an ihren Alleingesellschafter sei, und verweist dazu auf die Rechtsprechung des VwGH (für die USt zB VwGH 21.6.2023, Ro 2023/15/0008). Richter an stV: Wurde das gegenständliche Haus in Massivbauweise errichtet? stV: Ja. Richter an beide Verfahrensparteien: Laut Statistik Austria Mikrozensus lag die Nutzfläche eines durchschnittlichen Einfamilienhauses in der Steiermark in den Jahren 2014 und 2015 bei 140,00 m2 (2014) und 138,20 m2 (2015) (der Richter händigt den Parteien eine tabellarische Übersicht aus [SWK 2021, 1208]). Die Übersicht wird von den Verfahrensparteien zur Kenntnis genommen. Richter an beide Verfahrensparteien: ***DI X*** legte in seinem Schreiben vom 14.1.2019 dar, dass für ein durchschnittliches Einfamilienhaus (Index 2014) eine Investitionssumme von rund 1.700,00 Euro bis 1.800,00 Euro pro m2 zu veranschlagen sei. Dies deckt sich mit der in der Zeitschrift "Sachverständige" im Heft 2/2020 (Seiten 89 ff) ausgewiesenen Empfehlung für Herstellungskosten von Wohngebäuden für das Jahr 2020 (unter Berücksichtigung des Baupreisindex und weiterer Adaptierungen betreffend Planungskosten, Umsatzsteuer etc). Der Richter händigt den Verfahrensparteien die diesbezügliche Empfehlung aus und erläutert diese. stV: Ich möchte festhalten, dass in den Herstellungskosten von rund 532.000 Euro keine Planungskosten enthalten sind. Richter an beide Verfahrensparteien: Als Renditemiete gilt nach ständiger Rsp des VwGH jener Renditesatz, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten (gegebenenfalls des höheren Verkehrswerts des Objekts) in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt, wobei nach Auffassung des VwGH im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3% bis 5% (hier gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste (vgl VwGH 21.6.2023, Ro 2023/15/0008; VwGH 8.9.2022, Ra 2020/15/0026). Zu beachten ist dabei stets, dass ein marktüblich agierender Immobilieninvestor in gut rentierliche Objekte investieren würde und nicht in solche, die erfahrungsgemäß eine geringere Rendite, wie etwa Einfamilienhäuser, bringen. Für die Renditemiete ist demnach nicht die erzielbare Rendite von Einfamilienhäusern relevant, sondern jene, die bei Vermietung von gut rentierlichen Wohnungen (also etwa kleinere Wohnungen in guter bis mäßig guter Lage) erzielbar gewesen wäre (vgl VwGH 30.8.2023, Ra 2022/15/0100; VwGH 21.6.2023, Ro 2023/15/0008). Der Richter verweist auf die in der Zeitschrift "Sachverständige" (Heft 2/2015, Seite 108) abgedruckte Empfehlung der Liegenschaftszinssätze 2015 (er händigt den Verfahrensparteien jeweils einen Ausdruck aus): (…) Aus dieser Tabelle ist ersichtlich, dass im Jahr 2015 für Wohnliegenschaften in guter Lage 3% bis 5% und in mäßiger Lage 3,5% bis 5,5% erzielbar waren, wobei Folgendes zu beachten ist: Der VwGH stellt auf die Bruttorendite im Sinne des Verhältnisses von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals ab (vgl etwa VwGH 21.6.2023, Ro 2023/15/0008; VwGH 8.9.2022, Ra 2020/15/0026; siehe auch Lachmayer in FS Zorn 360 Fn 54). Diese Bruttorendite ist stets höher als der Liegenschaftszinssatz (Real-Nettorendite). Der Grund für die Differenz liegt darin, dass für die Berechnung der Bruttorendite - anders als für die Berechnung des Liegenschaftszinssatzes - die Bewirtschaftungskosten vom Jahresrohertrag nicht abgezogen werden (vgl Kranewitter, Liegenschaftsbewertung7 105; siehe etwa auch ausführlich BFG 4.5.2017, RV/6100603/2016; BFG 23.12.2022, RV/7103706/2010). Da der VwGH davon ausgeht, dass ein sorgfältiger Geschäftsleiter einen möglichst hohen Mietertrag für die Gesellschaft erzielen wollen würde, wird sich die Renditemiete in der Regel im oberen Bereich der möglichen Renditen bewegen (Lachmayer in FS Zorn 360). stV: Ich möchte festhalten, dass sich das gegenständliche EFH in unmittelbarer Nähe zum LKH ***Stadt*** befindet und die Nachfrage, was einerseits die Vermietung und andererseits einen potentiellen Verkauf anbelangt, sehr gut ist. Es besteht hier ein intakter Investoren- und Mietenmarkt. Zudem möchte ich darauf hinweisen, dass dieses EFH Hrn. ***DI X*** als Musterhaus für potentielle Kunden dient. Richter an beide Verfahrensparteien: Grundsätzlich fällt ein auf einem Grundstück errichtetes Bauwerk als Zugehör gemäß § 297 ABGB in das Eigentum des Grundeigentümers nach dem Grundsatz superficies solo cedit (vgl etwa VwGH 24.1.2013, 2012/06/0157; siehe weiters VwGH 17.12.2009, 2008/06/0097). Eigentümeridentität ist die Regel, Sonderrechtsfähigkeit die Ausnahme. Eine solche Ausnahme gilt für Superädifikate im Sinne des § 435 ABGB, also Bauwerke, die auf fremdem Grund in der Absicht ausgeführt sind, dass sie nicht stets darauf bleiben sollen. Bei Superädifikaten schlägt für den Fall der fehlenden Belassungsabsicht der Grundsatz des § 297 ABGB (das Gebäude gehört zur Liegenschaft) nicht durch (jüngst etwa OGH 6.4.2022, 5 Ob 167/21a, mit zahlreichen Hinweisen auf Vorjudikatur; siehe auch VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067). Wesentlich für das Vorliegen eines Superädifikates ist das Fehlen der Absicht des Erbauers, dass das Bauwerk stets (dh für seine ganze natürliche Lebensdauer) auf diesem fremden Grundstück bleiben soll. Maßgeblich ist dabei der aus der Bauweise, der Art der Benutzung oder der Rechtsgrundlage der Errichtung erkennbare Zweck (vgl etwa VwGH 24.1.2013, 2012/06/0157; siehe weiters VwGH 17.12.2009, 2008/06/0097). Die fehlende Belassungsabsicht muss objektiv in Erscheinung treten, und zwar entweder durch die Bauweise oder durch ein von vornherein zeitlich begrenztes, vom Grundeigentümer eingeräumtes Grundbenutzungsrecht. Sie muss im Zeitpunkt der Errichtung des Bauwerks bestehen (vgl etwa OGH 23.10.2023, 1 Ob 147/23h, mit zahlreichen Hinweisen auf Vorjudikatur). Im vorliegenden Fall bietet die Bauweise des Gebäudes keinen Anhaltspunkt für eine fehlende Belassungsabsicht der Bf, zumal das Gebäude gleich einem auf Dauer errichteten Gebäude in fester und solider Bauweise errichtet ist. Zudem gab ***DI X*** die in seinem Eigentum stehende Liegenschaft mit Bestandvertrag vom 11.8.2014 zeitlich unbefristet an die Bf in Bestand. Ergänzend ist auf die Rechtsprechung des OGH zu verweisen, wonach in Fällen, in denen Personenidentität des Liegenschaftseigentümers mit dem Alleingesellschafter und Geschäftsführer der erbauenden Kapitalgesellschaft (Ein-Mann-GmbH) besteht, auch bei einem zeitlich begrenzten Grundnutzungsverhältnis das Fehlen der Belassungsabsicht nach außen nicht erkennbar ist, weil "das Grundbenutzungsrecht der Erbauerin allein durch deren Willensentschluss verlängert werden [kann]. Damit hängt nach den zugrundeliegenden Rechtsverhältnissen die Belassung des Gebäudes allein vom Willen einer natürlichen Person ab, die die erbauende Gesellschaft beherrscht und allein vertritt. Der Abschluss eines solchen, jederzeit durch die Erbauerin "mit sich selbst" veränderbaren Mietvertrags macht ein Fehlen der Belassungsabsicht nach außen nicht erkennbar" (vgl OGH 17.9.2014, 6 Ob 38/14b). Bitte um Stellungnahme: Die Verfahrensparteien nehmen die Ausführungen zur Kenntnis. Richter an beide Verfahrensparteien: Wirtschaftlicher Eigentümer (§ 24 BAO) ist in der Regel der zivilrechtliche Eigentümer. Ein Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum ist dann anzunehmen, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Veränderung, Belastung, Veräußerung), auszuüben in der Lage ist und wenn er zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss Dritter von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, dh auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen kann. Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen trägt (vgl etwa VwGH 27.11.2020, Ra 2019/15/0162; siehe weiters VwGH 13.9.2018, Ra 2018/15/0055). Im vorliegenden Fall war es der Bf nicht möglich, frei darüber zu entscheiden, wer Mieter des Gebäudes sein soll, ergibt sich doch aus Punkt 4. des Bestandvertrages vom 11.8.2014, dass schon von vornherein nur ***DI X*** als Mieter in Frage kam. Aus Punkt 5. des Bestandvertrages vom 11.8.2014 folgt überdies, dass es der Bf nicht gestattet ist, ohne schriftliche Zustimmung von ***DI X*** das Superädifikat während der Bestandzeit zu veräußern. Hinzu kommt, dass ***DI X*** nach Punkt 8. des Bestandvertrages vom 11.8.2014 verlangen kann, dass das Gebäude bei Beendigung des Bestandverhältnisses entschädigungslos und unter ausdrücklichem Verzicht auf allfällige Ablöse- oder Ersatzansprüche an ihn übertragen wird. Bitte um Stellungnahme: stV: Aus meiner Sicht kann Hr. ***DI X*** mit der betreffenden Liegenschaft nicht viel machen, solange die Liegenschaft mit einem Pfandrecht zu Gunsten der Bank besichert ist. Richter an stV: Nach Punkt 1.1. des Mietvertrages vom 1.10.2015 ist Bestandobjekt "die im Gebäude befindliche Wohnung." Dem gegenständlichen Mietvertrag ist nicht zu entnehmen, welche Gebäudefläche damit gemeint sein soll. Den aktenkundigen Gebäudeplänen zufolge handelt es sich beim Gebäude um ein Einfamilienhaus mit Wohn- und Essbereich im Erdgeschoß und Schlafräumen im Obergeschoß. Eine eigene Wohnung ist nicht ersichtlich. Dem gegenständlichen Mietvertrag ist auch keine Regelung dahingehend zu entnehmen, ob und welche Räumlichkeiten des Gebäudes der Nutzung durch die Bf vorbehalten sein sollen. Auch der Homepage der Bf sind keine Anhaltspunkte dahingehend zu entnehmen, dass Teile des Gebäudes tatsächlich durch die Bf genutzt wurden (der Richter händigt den Parteien Screenshots der Homepage der Bf, ***Homepage Bf*** [Reiter "Kontakt"], abgefragte Zeitpunkte 25.3.2016 und 23.10.2017 [Web-Archiv], aus). Worauf gründet sich vor diesem Hintergrund die betriebliche Nutzung des Einfamilienhauses durch die GmbH im Ausmaß von 11% der Nutzfläche. stV: Zwar geben es die Verträge nicht her, tatsächlich wurde es aber so gehandhabt, dass das Gebäude, in dem Hr. ***DI X*** selbst wohnt, von Interessenten auf Nachfrage besucht werden kann. Das ist aus meiner Sicht entscheidend. Finanzamtsvertreter: Nur weil ein Haus, in dem jemand wohnt, auf Nachfrage besucht und besichtigt werden kann, ist es aus Sicht des Finanzamts kein Musterhaus im eigentlichen Sinn. Auf die Frage des Richters, weshalb das Finanzamt das einzige WC + Bad (rund 6 m2) im Wohn-Ess-Bereich als durch die GmbH betrieblich genutzt ansieht, antwortet der Finanzamtsvertreter: Die Prüfer haben diese rund 6 m2 als eine Einheit mit dem Arbeitszimmer angesehen. (…) Richter an stV: Der Bestandvertrag betreffend die Liegenschaft wurde am 11.8.2014 abgeschlossen. Den aktenkundigen Unterlagen ist jedoch zu entnehmen, dass eine laufende Bezahlung des Bestandzinses in Höhe von 385,00 Euro monatlich erst ab dem Jahr 2016 erfolgte. Bitte um Aufklärung. stV: Dabei handelt es sich schlichtweg um einen Fehler, der unterlaufen ist. Ab 2016 wurde der Bestandzins dann tatsächlich laufend beglichen." Mit Schreiben vom 16.9.2024 brachte der steuerliche Vertreter der Bf eine ergänzende Stellungnahme zum Erörterungstermin ein. Darin wurde auszugsweise wie folgt ausgeführt: ***DI X*** seien aufgrund einer Erbschaft in Deutschland privat Vermögenswerte zugeflossen. Damit habe er, ebenso privat, ein Grundstück gekauft, das er in weiterer Folge entwickeln und beruflich nutzen habe wollen. Da die (damals noch aufrechte) Ehe von ***DI X*** nie "einfach" gewesen sei, habe er auf anwaltlichen Rat beschlossen, die Nutzung der Liegenschaft nicht persönlich, sondern über eine zwischengeschaltete GmbH vorzunehmen. Dieses - im außersteuerlichen Bereich gelegene - Leitmotiv habe, neben den nachfolgenden Überlegungen, dazu geführt, dass ***DI X*** seine Sachen, dem Prinzip der Privatautonomie folgend, so geregelt habe, dass er sein Grundstück seiner GmbH zur Projektrealisierung überlassen habe. Planung und Bauführung: Nicht zuletzt wegen der familiären Situation habe ***DI X*** schon bei der Planung des Gebäudes immer unterschiedliche Nutzungsformen in Betracht gezogen. Dazu komme, dass das Grundstück schwierig zu bebauen gewesen sei, was sich stark auf die Baukosten ausgewirkt habe. Schon die Planung der Immobilie sei sehr aufwendig gewesen, weil man unterschiedliche Nutzungsformen in Erwägung gezogen und berücksichtigt habe. So sei eine Veränderung der Nutzung ohne große Eingriffe möglich. Planlich sei bis hin zur Teilung von einzelnen, unabhängig voneinander nutzbaren Geschossen alles vorgesehen. ***DI X*** sei es wichtig gewesen, dass die Immobilie als reine Wohnimmobilie, als reine Geschäftsimmobilie und als gemischt genutztes Gebäude funktioniere. Der Umstand, dass die Immobilie außerdem zu Schau- und Ausstellungszwecken für das Architekturbüro genutzt werde, finde sich in verschiedenen Elementen (Raum- und Bauhöhen, verwendete Materialien, Dimensionen). Aktuell werde die Immobilie im Schnitt 4 bis 5 Mal pro Monat als Schauraum für Kunden und Interessenten der Bf genutzt. Dies sei auch in der Vergangenheit der Fall gewesen. Die Feststellung, wonach eine auf die Bedürfnisse der Familie ***X*** zugeschnittene Wohnimmobilie errichtet worden sei, sei demnach unzutreffend. Zur Bauausführung sei zu bemerken, dass für die Errichtung dieses modernen, architektonisch hochwertigen Gebäudes umfassende (Hang-)Sicherungsmaßnahmen notwendig gewesen seien. Auch die Statik des Gebäudes sei sehr komplex. Dies wiederum finde in den Baumaßen und -materialien seinen Niederschlag, nicht aber in den tatsächlich abgerechneten Baukosten. Dies sei darauf zurückzuführen, dass die Bf die Bauführung unter Einsatz erheblicher Eigenleistungen (Planung, Koordination, Bauaufsicht) und unter Ausnutzung ihrer Zugänge zu und Kooperationen mit (laufenden) Projektpartnern umgesetzt habe. Nur so sei es möglich gewesen, das Gebäude überhaupt und zu diesen Kosten zu realisieren. Für Dritte wäre die Umsetzung zu diesen Konditionen nie möglich gewesen. ***DI X*** bestätige überdies gerne, dass er im Falle der Errichtung eines rein auf sein familiäres Wohnbedürfnis abgestimmten Wohnhauses ganz anders geplant hätte. Die Umsetzung wäre ebenfalls ganz anders verlaufen. Finanzierung: Auch die Finanzierung des Gebäudes sei nur über die Bf möglich gewesen. Wie oben dargestellt worden sei, wären die Gesamtkosten im Falle der Errichtung des Gebäudes durch ***DI X*** persönlich deutlich höher gewesen. Hinzu komme, dass aufgrund der geltenden Finanzierungsregeln die Erlangung einer Finanzierung wegen der Darstellung der Rückführung nur mit/über/für die Bf möglich gewesen sei. Mit dem reinen Geschäftsführungsgehalt von ***DI X*** wäre die Finanzierung nicht zu bewerkstelligen gewesen. Tatsächliche Nutzung: Es liege ein gemischt genutztes Gebäude vor. ***DI X*** bzw die Bf unterhalte ein Büro und ein Archiv im Haus. Außerdem nutze die Bf das gesamte Gebäude für Anschauungszwecke für Kunden und Interessenten. Dies finde durchschnittlich 4 bis 5 Mal pro Monat statt. Nachhaltige Verwendung/Superädifikat: ***DI X*** sei deutscher Staatsbürger und betreibe mit der Bf ein Architekturbüro in ***Stadt***. Er habe stets geplant, in seinem Ruhestand nach Deutschland zurückzugehen. Dieser Plan habe auch während seiner Ehe Bestand gehabt. Er habe vorgehabt, lediglich für die Kindheit/Schulausbildung seiner Kinder in ***Stadt*** zu bleiben. Schon allein aus diesem "Lebensmotto" heraus erscheine die zivilrechtliche Ausgestaltung als Gebäude auf fremdem Grund plausibel. Zwar sei das Gebäude massiv und ohne Rückbauabsicht errichtet, jedoch habe nie die Absicht bestanden, die Immobilie dauerhaft zu halten, sondern zu veräußern. Je nach familiärer bzw wirtschaftlicher Entwicklung könne dieses Vorhaben auch früher passieren. Spätestens mit Pensionsantritt - und somit vor Schuldenfreistellung durch die Bank - werde eine Veräußerung stattfinden. Von einer "Belassungsabsicht" seitens des Grundbesitzers bzw der Bf könne keine Rede sein. Der Vollständigkeit halber sei angemerkt, dass es in Österreich mehrere bemerkenswerte Beispiele für in Massivbauweise errichtete Superädifikate gebe, wie etwa den ***Tower 1*** oder den ***Tower 2***, jeweils in Wien. In mehreren österreichischen Städten, insbesondere in Industriegebieten, gebe es Gewerbegebäude, die auf gepachtetem oder fremdem Grund stünden. Sie seien typische Beispiele für in Massivbauweise errichtete Superädifikate. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Festgestellter Sachverhalt: Bei der Bf handelt es sich um eine im Jahr 2012 errichtete, auf dem Fachgebiet der Architektur tätige GmbH. Alleingesellschafter und alleiniger Geschäftsführer der Bf ist seit deren Errichtung ***DI X***, ein staatlich befugter und beeideter Ziviltechniker (Architekt). Die Bf unterhielt ein Büro zunächst an der Adresse ***Adresse Bf alt***, und ab 1.7.2017 an der Adresse ***Adresse Bf***. Mit Kaufvertrag vom ***tt.mm.2011*** erwarb ***DI X*** das Grundstück ***EZ KG*** im Ausmaß von 967 m2 zum Kaufpreis von 151.250,00 Euro. Das Grundstück befindet sich in ruhiger Hanglage am Stadtrand von ***Stadt*** und ist rund 4,5 km vom Stadtzentrum (***Stadtzentrum*** ***Stadt***) und etwa 1,5 km vom Landeskrankenhaus-Universitätsklinikum ***Stadt*** entfernt. Das nächste öffentliche Verkehrsmittel (Bushaltestelle ***Straße***) ist rund 250 m entfernt. Mit Bestandvertrag vom 11.8.2014 gab ***DI X*** das Grundstück auf unbestimmte Zeit an die Bf in Bestand, wobei der Bf das Recht eingeräumt wurde, auf der gemieteten Fläche ein Wohn- und Geschäftsgebäude als Superädifikat iSd § 435 ABGB zu errichten. Der Bestandvertrag lautet auszugsweise wie folgt: "1. Bestandobjekt Herr ***DI X*** ist aufgrund des Kaufvertrages vom ***tt.mm.2011*** grundbücherlicher Alleineigentümer der Liegenschaft ***EZ KG***, bestehend aus den Grundstücken ***Nr*** Baufläche (Gebäude) und ***Nr*** Baufläche (Gebäude) und Gärten, im Gesamtausmaß von 967 m2. Bestandobjekt ist die gesamte Fläche der beiden Grundstücke, somit im Ausmaß von 967 m2. (…) 2. Bestanddauer Das Bestandverhältnis beginnt am 1.8.2014 (ersten August zweitausendvierzehn) und wird auf unbestimmte Dauer abgeschlossen. Das Bestandverhältnis kann von beiden Teilen unter Einhaltung einer Frist von sechs Monaten jeweils zum 31. (einunddreißigsten) Dezember eines jeden Jahres aufgekündigt werden. Herr ***DI X*** verzichtet auf die Dauer von dreißig Jahren, somit bis zum 31.7.2044 auf sein Kündigungsrecht. Davon unberührt ist die vorzeitige Auflösung des Vertrages (Punkt 6.). Herr ***DI X*** verpflichtet sich, die Bestandnehmerin bis spätestens 31.7.2041 (drei Jahre vor dem Ende des Kündigungsverzichtes) schriftlich zu informieren, ob er bereit ist, das Bestandverhältnis nach Ablauf jenes Zeitraumes, für welchen auf die Ausübung des Kündigungsrechtes verzichtet wird, fortzusetzen. 3. Anwendbarkeit des MRG (…) 4. Superädifikat Der ***Bf*** wird das Recht eingeräumt, auf der gemieteten Fläche ein Wohn- und Geschäftsgebäude als Superädifikat im Sinne des § 435 ABGB zu errichten und in ihrem Eigentum zu haben. In weiterer Folge soll dieses Gebäude sowohl betrieblich von der ***Bf***, als auch privat von Herrn ***DI X*** genutzt werden. Für diese private Nutzung durch den Liegenschaftseigentümer wird ein eigener, fremdüblicher Mietvertrag abgeschlossen werden. (…) 5. Bauwerk Die Bestandnehmerin verpflichtet sich grundsätzlich, bei Beendigung des Bestandverhältnisses das gemäß Punkt 4. errichtete Bauwerk einschließlich der vorhandenen Fundamente auf eigene Kosten zu entfernen. Abweichend davon kann der Bestandgeber jedoch auch verlangen, dass sämtliche Bauwerke samt allem erd-, mauer-, niet- und nagelfest damit verbundenen Zubehör einschließlich der Heizungs-, Elektro- und Wasserinstallationen etc, sanitären Anlagen, Bodenbefestigungen und Umzäunungen, bei Beendigung des Bestandverhältnisses entschädigungslos und unter ausdrücklichem Verzicht auf allfällige Ablöse- oder Ersatzansprüche in das Eigentum von Herrn ***DI X*** übertragen werden. Allfällige aufgrund dieses Eigentumsüberganges anfallende Abgaben trägt Herr ***DI X***. 6. Vorzeitige Auflösung Der Bestandgeber ist berechtigt, diesen Vertrag bei Vorliegen wichtiger Gründe im Sinne des § 1118 ABGB vorzeitig mit sofortiger Wirkung aufzulösen. (…) Die Bestandnehmerin ist berechtigt, diesen Vertrag vorzeitig mit sofortiger Wirkung aufzulösen, wenn: (…) 7. Bestandzins Als Bestandzins wird ein Betrag von monatlich € 385,- (Euro dreihundertfünfundachtzig) zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer vereinbart. Der Bestandzins ist jeweils bis zum Fünften eines jeden Monates im Vorhinein zu bezahlen. Im Falle des Zahlungsverzuges gelten 8% Verzugszinsen als vereinbart. (…) 8. Übergang der Bestandrechte, Veräußerung des Superädifikates, Unterbestand Der Bestandnehmerin ist es nicht gestattet, ohne schriftliche Zustimmung von Herrn ***DI X*** die Bestandrechte an einen Dritten sei es eine physische oder juristische Person, zu übertragen, ferner das Superädifikat während der Bestandzeit zu veräußern, ein Unterbestandverhältnis für den Bestandgegenstand oder Teile desselben zu begründen oder den Bestandgegenstand ganz oder teilweise entgeltlich oder unentgeltlich - in welcher Form immer - an Dritte zu überlassen. 9. Instandhaltung, Haftung (…) 10. Versicherung (…) 11. Grundbücherliche Eintragungen Herr ***DI X*** verpflichtet sich, nach Vorliegen einer rechtskräftigen Baubewilligung, den Bestand des Bauwerkes im Sinne des § 435 ABGB ersichtlich zu machen. Herr ***DI X*** verpflichtet sich weiters, die für diesen Zweck notwendige Urkunde bei Vorliegen der oben angeführten Voraussetzungen in grundbuchsfähiger Form zu fertigen. 12. Kosten und Gebühren (…) 13. Verwahrung der Originalurkunde (…)" Die Bf bezahlte den vereinbarten monatlichen Bestandzins tatsächlich erst ab dem Jahr 2016 an ***DI X***. Im Zeitraum August 2014 (Abschluss des Bestandvertrages) bis Dezember 2015 erfolgten keine Bestandzinszahlungen. Die Bf errichtete auf dem Grundstück ein Gebäude, dessen Herstellungskosten sich auf rund 532.000,00 Euro netto beliefen (Fertigstellung im Wesentlichen Ende 2015; Vorsteuern wurden von der Bf ab dem Jahr 2014 geltend gemacht). Zur Finanzierung der Herstellungskosten schloss die Bf mit der ***S Bank*** am 13.8.2014 einen Abstattungskreditvertrag über einen einmal ausnützbaren Kredit in Höhe von 450.000,00 Euro ab. Zur Besicherung des Kredites hatte ***DI X*** als Bürge einzustehen. Zudem wurde am Grundstück und am Gebäude ein Pfandrecht in Höhe von 540.000,00 Euro begründet. Darüber hinaus verpfändete ***DI X*** sämtliche Ansprüche aus zwei von ihm abgeschlossenen Lebensversicherungsverträgen an die ***S Bank***. Die Kreditkonditionen lauten auszugsweise wie folgt (Punkt A des Abstattungskreditvertrages vom 13.8.2014): "Einmal ausnützbarer Kredit EUR 450.000,- Sollzinsen 1,75 % p.a. halbjährliche Anpassung, erstmals am 01.01.2015, entsprechend der Entwicklung 6-Monats-Satz-EURIBOR + 1,375 %-Punkte, Berechnungsbasis vorvorletzter Tagessatz vor Beginn einer Zinsperiode. Auf volle 0,125 %-Punkte ist aufzurunden. (…) Rückzahlung jeweils am Monatsletzten, in 240 monatlichen Pauschalraten EUR 1.775,- beginnend mit 31.01.2015, zusätzlich EUR 140.000,- am 31.12.2034. Ratenanpassung bei Konditionenänderung. Bis zum 31.12.2014 sind die Zinsen und Nebengebühren zu den Abschlussterminen zu bezahlen. Bei Deckung zu Lasten Konto IBAN ***IBAN*** bei BIC ***BIC*** ***S Bank***." Am 13.8.2014 schlossen ***DI X***, die Bf und die kreditgewährende ***S Bank*** eine Zusatzvereinbarung zum oben zitierten Bestandvertrag vom 11.8.2014 ab, die ihrem Wortlaut zufolge solange in Geltung steht, solange die pfandrechtlich sichergestellten Forderungen der kreditgewährenden ***S Bank*** noch nicht vollständig getilgt sind. Darin ist im Wesentlichen geregelt, dass die kreditgewährende ***S Bank*** bzw ein von dieser namhaft gemachter Dritter in den nachfolgend genannten Fällen in das Bestandverhältnis eintreten kann: "1. Wenn der Vermieter (Anm des BFG: damit ist ***DI X*** gemeint) zur vorzeitigen Auflösung des Mietvertrages berechtigt wäre. 2. Wenn der Mieter (Anm des BFG: damit ist die Bf gemeint) beabsichtigt, von seinem Kündigungsrecht Gebrauch zu machen. 3. Wenn über das Vermögen des Mieters oder Kreditnehmers das Konkurs-, Ausgleichs- oder Vorverfahren eröffnet wurde oder ein Antrag auf Eröffnung eines Konkurses mangels deckender Kosten abgewiesen wurde. 4. Wenn gegen den Mieter oder Kreditnehmer Exekution zur Befriedigung oder Sicherstellung geführt wird. 5. Wenn der Kreditnehmer seinen Rückzahlungsverpflichtungen gegenüber der Kreditunternehmung nicht nachkommt." Geplant wurde das Gebäude von ***DI X*** in seiner Funktion als geschäftsführender Architekt der Bf. In den aktenkundigen Planungsunterlagen, in welchen ***DI X*** als Planverfasser genannt ist, ist als Projektname "EFH ***X***" (also Einfamilienhaus ***X***) angeführt. Es handelt sich dabei um ein modernes, architektonisch hochwertiges, zweigeschossiges Einfamilienhaus mit einer Nutzfläche von 245 m2, die sich den aktenkundigen Planungsunterlagen zufolge wie folgt aufgliedert: Im Erdgeschoss befinden sich neben einem Vorraum und einem Technikraum ein großzügig angelegter Wohn- und Essbereich samt Küche, eine Sanitär-Anlage (Bad + WC) sowie ein Zimmer für Home-Office, das unmittelbar über den Wohn- und Essbereich erreichbar ist. Umgeben ist das Erdgeschoss von einer großzügig angelegten Außenterrasse. Das Obergeschoss umfasst neben einem Gangbereich ein Schlafzimmer mit angrenzendem Umkleideraum, drei Kinderzimmer (entsprechend der Anzahl der Kinder von ***DI X*** und dessen Ehegattin), ein großzügig angelegtes Badezimmer, von dem aus man auf einen Balkon gelangt, ein kleines Badezimmer samt WC sowie ein separates WC. Vom Standard eines durchschnittlichen Einfamilienhauses hebt sich das Gebäude durch seine Größe (Nutzfläche: 245 m2; die Nutzfläche eines durchschnittlichen Einfamilienhauses in der Steiermark lag im Jahr 2014 bei 140,00 m2 und im Jahr 2015 bei 138,20 m2), durch seine besondere architektonische Qualität sowie durch eine Reihe repräsentativer Elemente deutlich ab. Dazu zählen etwa variable Raumhöhen (2,50 m bis 5,20 m), vom Erdgeschoss in das Obergeschoss reichende Lufträume und großzügige Verglasungen, wie zB eine durchgehende Glasfront im Wohn- und Essbereich im Ausmaß von 5,00 m x 3,60 m sowie eine Dachverglasung ("Lichtkuppel"). Damit wollte ***DI X*** ein besonderes Wohnflair für sich und seine Familie schaffen. Das Gebäude ist nach seiner Grundkonzeption auf die privaten Wohnbedürfnisse von ***DI X*** und dessen Familie zugeschnitten.