BFG RV/7104769/2017

Eine verdeckte Ausschüttung liegt erst dann vor, wenn die Gesellschaft mit einem Vorteil, den sich der Gesellschafter ursprünglich ohne Kenntnis der Gesellschaft selbst zuwendete, in der Folge einverstanden ist. Das bedeutet: Die gesetzlichen Vertreter unternehmen nichts, um den Vorteil rückgängig zu machen (vgl. z.B. VwGH 10.12.1985, 85/14/0080; 14.12.2005, 2002/13/0022). Ein der Körperschaft zurechenbares Verhalten ist gegeben, wenn der einzige Anteilseigner zugleich gesetzlicher Vertreter der Körperschaft ist (z.B. alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer). Verschafft sich der die Gesellschaft vertretende Anteilseigner selbst einen ungerechtfertigten Vorteil, liegt grundsätzlich sofort eine verdeckte Ausschüttung vor (VwGH 28.05.2015, Ro 2014/15/0046; VwGH 1.06.2017, Ra 2016/15/0059). Dies ergibt sich daraus, dass aufgrund der umfassenden Vertretungsmacht des geschäftsführenden Organs grundsätzlich auch Rechtshandlungen, die keinen rechtsgeschäftlichen Charakter im engen Sinn des Wortes haben, und auch sogenannte Realakte bis hin zu deliktischem Verhalten die Gesellschaft berechtigen und verpflichten (vgl. VwGH 27.05.1999, 96/15/0018). Voraussetzung dafür ist jedoch, dass der gesetzliche Vertreter sein Verhalten in seiner Eigenschaft als Organ der Gesellschaft setzt (vgl. VwGH 27.05.1999, 96/15/0018). An einem der Gesellschaft zuzurechnenden Verhalten fehlt es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs, wenn sich die ungerechtfertigte Vorteilsziehung eines Minderheitsgesellschafters, der auch gesetzlicher Vertreter ist, nicht im Rahmen einer nach außen, an einen Dritten gerichteten Handlung ausdrückt (vgl. VwGH 27.05.1999, 96/15/0018; VwGH 15.12.1999, 97/13/0188, 0189). Hat sich - vgl. VwGH 27.05.1999, 96/15/0018, - der vertretungsbefugte Gesellschafter einen ungerechtfertigten Vorteil in Ausnützung seiner Eigenschaft als Organ (Geschäftsführer) der Gesellschaft verschafft, fehlt es dabei (im Gegensatz zu dem ein deliktisches Verhalten des geschäftsführenden Organs betreffenden Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofs VwGH 20.06.1995, 92/13/0061 und VwGH 24.10.1995, 95/14/0058) an einer nach außen, einem Dritten gegenüber gerichteten Handlung. Nur eine solche wäre unter dem Gesichtspunkt des Handelns für einen anderen mit der Folge der Zurechnung dieser Handlung an den Vertretenen (die Gesellschaft) im Vollmachtsverhältnis zu berücksichtigen, nicht jedoch eine im Innenverhältnis die Gesellschaft schädigende Handlung. Eine verdeckte Gewinnausschüttung läge solcherart dann nur im Verzicht auf die Geltendmachung oder Durchsetzung der Schadenersatzansprüche aus der deliktischen Handlung. Das der Körperschaft zurechenbare Verhalten ist eine notwendige Voraussetzung für das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung. Die Einordnung beim subjektiven Tatbild erweckt den Eindruck, dass hier tatsächlich subjektive Elemente, wie ein "Wollen" der Gesellschaft, eine Rolle spielen. Die Notwendigkeit eines der Gesellschaft zurechenbaren Verhaltens ist ein objektives Kriterium, das auf den Entscheidungsmechanismus in der Körperschaft abstellt. Bei Vorliegen der Zurechenbarkeit des Verhaltens ändert auch ein subjektives "Nichtwollen" der Körperschaft nichts am möglichen Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung. In jenen Fällen, in denen keine Zweifel am Vorliegen eines der Gesellschaft zuzurechnenden Verhaltens bestehen, ergibt sich die nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs zusätzlich erforderliche Vorteilsgewährungsabsicht meist schlüssig aus objektiven Gesichtspunkten oder den Umständen des jeweiligen Falles (vgl. z.B. VwGH 14.09.1979, 1264/78; 26.09.1985, 85/14/0051, 0052; VwGH 14.12.2005, 2002/13/0022). So kann z.B. aufgrund der Unangemessenheit in der Gestaltung eines Rechtsgeschäftes auf das Vorliegen der Vorteilsgewährungsabsicht geschlossen werden (z.B. Einräumung eines zinsenlosen Darlehens: VwGH 6.02.1990, 89/14/0034; unangemessen hohe Mietzinse: VwGH 31.03.2000, 95/15/0056, 0065; VwGH 3.08.2000, 96/15/0159). Diese im Rahmen der Beweiswürdigung gemäß § 167 Abs. 2 BAO vorzunehmende Schlussfolgerung setzt voraus, dass der Sachverhalt, aus dem dieses Ergebnis gewonnen wird, ausreichend erforscht ist (vgl. VwGH 24.07.2007, 2007/14/0013). Schlüssig ergibt sich die Vorteilsgewährungsabsicht auch dann, wenn die Gesellschaft nach Kenntnis des vom Gesellschafter in Anspruch genommenen Vorteils nichts unternimmt, um ihn rückgängig zu machen (vgl. VwGH 27.05.1999, 96/15/0018; 31.03.2000, 95/15/0056, 0065; VwGH 30.10.2003, 99/15/0072, 0073). An einer für das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung notwendigen Absicht, einen Vorteil zu gewähren, fehlt es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs, wenn Vorteile nur aufgrund eines entschuldbaren Irrtums bei der Durchführung eines Rechtsgeschäftes gewährt werden [vgl. VwGH 20.04.1995, 94/13/0228 (zur irrtümlich unterlassenen Verzinsung einer Verrechnungsforderung); UFS 28.06.2006, RV/0419-L/03 (zu Fehlbuchungen einer nicht vertretungsbefugten Angestellten); VwGH 24.07.2007, 2007/14/0013 (zur Berufung auf ein fehlerhaftes Gutachten); VwGH 26.04.2017, Ra 2015/13/0049 (zur irrtümlichen Auszahlung von Abfertigungen)]. Dass ein Irrtum dem Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung entgegensteht, ist nachvollziehbar, da in Irrtumsfällen auch ein Nichtgesellschafter begünstigt worden wäre und die Vorteilsgewährung daher nicht aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses erfolgt ist. Inwieweit nach Erkennen des Irrtums ein Verzicht der Geltendmachung von Rückforderungsansprüchen eine verdeckte Ausschüttung bewirken kann, muss anhand eines Fremdvergleichs festgestellt werden. Ist ein Rechtsirrtum in Bezug auf die Beurteilung der steuerlichen Wirkungen einer Rechtsbeziehung der Gesellschaft zuzurechnen, so steht dieser dem Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung nicht entgegen (vgl. VwGH 26.09.1985, 85/14/0051, 0052). Nach § 8 Abs. 2 KStG 1988 hat die verdeckte - genau wie die offene - Ausschüttung für die Ermittlung des Einkommens auf Ebene der ausschüttenden Körperschaft ohne Bedeutung zu bleiben. Die eingetretene Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung muss daher neutralisiert werden. Wie bei der offenen Ausschüttung ist auf Ebene der Körperschaft auch bei verdeckten Ausschüttungen die Verpflichtung zur Kapitalertragssteuereinbehaltung gemäß § 93 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 2 Z. 1 EStG 1988 in Verbindung mit § 95 Abs. 2 und Abs. 3 EStG 1988 in Höhe von 25 % im Jahr 2014 zu beachten, sofern nicht eine Befreiung im Sinn des § 94 EStG 1988 vorliegt (vgl. z.B. VwGH 19.07.2000, 97/13/0241; 5.02.2021, Ro 2019/13/0027; 11.06.2021, Ro 2020/13/0005). Wird eine Kapitalertragsteuer abgezogen, so ist es ohne Bedeutung, zu welcher Einkunftsart die verdeckte Ausschüttung auf Ebene des Anteilseigners führt (vgl. VwGH 16.03.1993, 89/14/0123, 90/14/0018). Die Verpflichtung zum Kapitalertragssteuerabzug entsteht nur mit Zufluss der verdeckten Ausschüttung beim Empfänger (vgl. VwGH 9.07.2008, 2005/13/0020). Der Zeitpunkt des Zuflusses ergibt sich für verdeckte Ausschüttungen gemäß § 95 Abs. 3 Z. 2 TS 1 EStG 1988 nach Maßgabe des Zufluss-Abfluss-Prinzips des § 19 EStG 1988, unabhängig davon, ob der Anteilseigner die Anteile im Betriebs- oder Privatvermögen hält (vgl. VwGH 9.07.2008, 2005/13/0020). Der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs zufolge ist zwar bei Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung auf Ebene der Körperschaft in der Regel von deren Zufluss bei den Gesellschaftern auszugehen (VwGH 16.03.1993, 89/14/0123, 90/14/0018), dennoch hängt die Verpflichtung zum Kapitalertragssteuerabzug nicht davon ab, in welchem Zeitraum es bei der Körperschaft zu einer Einkommenskorrektur kommt (vgl. VwGH 9.07.2008, 2005/13/0020; 5.09.2010, 2010/15/0018). Die Verpflichtung zum Kapitalertragssteuerabzug kann daher zeitlich mit der Neutralisierung der verdeckten Ausschüttung auf Ebene der Körperschaft auseinanderfallen. Bei einer verdeckten Ausschüttung ist in Hinblick auf die Kapitalertragssteuerhöhe zu prüfen, ob die ausschüttende Körperschaft oder der Anteilseigner die Kapitalertragsteuer trägt (vgl. VwGH 14.05.1980, 1333/79; 23.10.1997, 96/15/0180; 5.02.2021, Ro 2019/13/0027; 11.06.2021, Ro 2020/13/0005). Übernimmt die Körperschaft die Kapitalertragssteuer für den Anteilseigner, erhöht dies die Bemessungsgrundlage für die verdeckte Ausschüttung und führt zu einem weiteren kapitalertragssteuerpflichtigen Vorteil für den Empfänger (vgl. VwGH 23.10.1997, 96/15/0180; 25.03.1999, 97/15/0059; 5.09.2012, 2010/15/0018; 11.06.2021, Ro 2020/13/0005). In diesem Fall beträgt die Kapitalertragsteuer im Jahr 2014 33,33 % der Kapitalerträge. Von einer Übernahme der Kapitalertragssteuer durch die Körperschaft ist auszugehen, wenn diese die Kapitalertragssteuer nicht ausdrücklich innerhalb einer angemessenen Frist vom Anteilseigner zurückfordert (vgl. VwGH 26.03.1985, 82/14/0166; 23.10.1997, 96/15/0180; 25.03.1999, 97/15/0059; 5.09.2012, 2010/15/0018). Demnach muss die Kapitalertragsteuer nach herrschender Meinung spätestens bis zum Ablauf der Rechtsmittelfrist des Körperschaftsteuerbescheids, aus dem das Vorliegen der verdeckten Ausschüttung hervorgeht, zurückgefordert werden. Nach der Rechtsprechung des UFS reicht eine Rückforderung vor Eintritt der formellen Rechtskraft des Haftungsbescheides betreff die Kapitalertragsteuer, wenn diese Absicht schon vorweg bekundet wurde (UFS 29.05.2013, RV/0541-S/11). Angesichts der Unterlassung des Kapitalertragssteuerabzugs bei verdeckten Ausschüttungen im Zeitpunkt des Zufließens in der Praxis erfolgt eine Vorschreibung der Kapitalertragsteuer an die abzugsverpflichtete Körperschaft im Wege eines Haftungsbescheids bei Aufdeckung der verdeckten Ausschüttung durch die Behörde. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs stellen verdeckte Ausschüttungen den klassischen Anwendungsfall der Bestimmung des § 95 Abs. 4 Z. 1 EStG 1988 dar und sind daher nicht vorschriftsmäßig gekürzte Kapitalerträge (VwGH 29.03.2012, 2008/15/0170, 0171; VwGH 31.05.2011, 2008/15/0153). Es liegt im abgabenbehördlichen Ermessen, ob das Finanzamt die Steuer der Gesellschaft im Rahmen eines Haftungsbescheids oder dem Anteilsinhaber im Rahmen eines Abgabenbescheids vorschreibt (VwGH 29.03.2012, 2008/15/0170, 0171; VwGH 28.05.2015, Ro 2014/15/0046; 30.06.2015, 2012/15/0165). Mit dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 28.05.2015, Ro 2014/15/0046, wurde die Vorrangigkeit der Vorschreibung der Kapitalertragssteuer an die ausschüttende Körperschaft und die Inanspruchnahme des Empfängers der Kapitalerträge nur im Ausnahmefall auf der Grundlage der Erläuterungen zur Regierungsvorlage zum EStG 1988, 621 BlgNR 17. GP, damit begründet, dass in diesen Erläuterungen trotz der Tatsache, dass sich die Vorgängerbestimmung des § 95 Abs. 2 EStG 1972 sprachlich von § 95 Abs. 2 und Abs. 5 (nunmehr Abs. 4) EStG 1988 unterscheidet, festgehalten wird, dass die den zum Abzug Verpflichteten auferlegte Haftung "nach Art und Umfang" jener, "die schon nach dem EStG 1972 für den Schuldner der Kapitalerträge bestand", entspricht. Zum Vergleichsergebnis betreff das Auswahlermessen in den Geltungsbereichen des EStG 1972 und 1988 wurden nach dem Zitat des § 93 Abs. 1 Z 1 in der Fassung des EStG 1972 ("Die Einkommensteuer wird bei inländischen Kapitalerträgen aus "Gewinnanteilen (Dividenden), Zinsen und sonstigen Bezügen aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung und an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften (...) durch Abzug vom Kapitalertrag (Kapitalertragsteuer) erhoben") und den Verweis auf den nach Lehre und Rechtsprechung im Geltungsbereich des EStG 1972 unbestrittenen Bestand des Auswahlermessens der Abgabenbehörde betreff Vorschreibung der Kapitalertragsteuer dem Abzugsverpflichteten oder dem Steuerschuldner (Empfänger der Ausschüttung) (vgl. Achatz, ÖStZ 1989, 252, 255) die Erläuterungen zur Regierungsvorlage zum EStG 1988 thematisiert, aus denen klar die Absicht des Gesetzgebers hervorgehe, die Rechtslage in Bezug auf die Erhebung der Kapitalertragsteuer grundsätzlich nicht zu verändern. Sowohl für das EStG 1972 wie auch für das EStG 1988 gelte, dass die Kapitalertragsteuer grundsätzlich vom Schuldner der Kapitalerträge abzuführen sei. Nur ausnahmsweise werde der Empfänger der Kapitalerträge in Anspruch genommen (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 95 Tz 2). Im Falle der Erfüllung der Voraussetzungen des § 95 Abs. 5 EStG 1988 liege es im Ermessen der Abgabenbehörde, ob die Haftung beim Schuldner der Kapitalerträge geltend gemacht werde oder der Steuerschuldner unmittelbar in Anspruch genommen werde (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 95 Tz 11). Bei Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung seien die Voraussetzungen des § 95 Abs. 5 (im Beschwerdefall des Bf.: nunmehr Abs. 4) EStG 1988 gegeben (vgl. VwGH 29.03.2012, 2008/15/0170; 31.05.2011, 2008/15/0153). Solcherart liege es im Ermessen, ob die Haftung gegenüber der gewinnausschüttenden Körperschaft geltend gemacht werde oder eine Vorschreibung an den Empfänger der Kapitalerträge erfolge (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 95 Tz 11). Es wird daher grundsätzlich auf keine Bedenken stoßen, die Kapitalertragsteuer aus verdeckten Ausschüttungen heranzuziehen. In verfahrensrechtlicher Hinsicht ergibt sich aus § 115 Abs. 1 BAO grundsätzlich die Verpflichtung der Abgabenbehörde, den Nachweis dafür, dass eine bestimmte Vorteilsgewährung aufgrund ihrer sozietären Veranlassung als verdeckte Ausschüttung zu beurteilen ist, zu erbringen. Eine Mitwirkungspflicht für den Steuerpflichtigen kann sich aufgrund der Offenlegungs- und Wahrheitspflicht des § 119 BAO ergeben. Nach § 119 Abs. 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Nach § 119 Abs. 2 BAO dienen der Offenlegung insbesondere die Abgabenerklärungen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs bedeutet vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen, der Abgabenbehörde nicht nur ein richtiges und vollständiges, sondern auch ein klares Bild von den für die Abgabenerhebung maßgeblichen Umständen zu verschaffen (VwGH 20.09.1989, 88/13/0072; 25.01.1999, 93/17/0313). Das, was bei einer Abgabenerklärung zu einer vollständigen Offenlegung gehört, hat der Erklärungspflichtige in der Abgabenerklärung zunächst selbst nach bestem Wissen und Gewissen, d.h. nach der äußersten, ihm nach seinen Verhältnissen zumutbaren Sorgfalt zu beurteilen. Objektiv setzt die Vollständigkeit die Offenlegung aller für eine ordnungsgemäße Feststellung des Sachverhaltes notwendigen Tatsachen voraus (VwGH 11.04.1991, 90/16/0231). Der Umfang der Offenlegungs- und Wahrheitspflicht beschränkt sich keineswegs lediglich auf das Vorbringen unbewiesener Tatsachen. Umstände, die regelmäßig oder sogar ihrer Natur entsprechend nach außen nicht in Erscheinung treten, sind in erster Linie von demjenigen unter Beweis zu stellen, der ihr Vorliegen behauptet (VwGH 20.02.1991, 86/13/0047). In welcher Form (z.B. formloses Schreiben) die Offenlegung erfolgt, ist aus der Sicht der Offenlegungs- und Wahrheitspflicht des § 119 BAO bedeutungslos. Beweise sind gemäß § 183 Abs. 1 BAO von Amts wegen oder auf Antrag aufzunehmen. Eine unmittelbare Beweisaufnahme ist im Abgabenverfahren nicht erforderlich (z.B. VwGH 8.07.2009, 2006/15/0264; 28.10.2009, 2007/15/0070; 20.05.2010, 2006/15/0290; 15.05.2019, Ra 2018/13/0006). Von den Parteien beantragte Beweise sind gemäß § 183 Abs. 3 BAO aufzunehmen, soweit nicht eine Beweiserhebung gemäß § 167 Abs. 1 BAO zu entfallen hat. Von der Aufnahme beantragter Beweise ist abzusehen, wenn die unter Beweis zu stellenden Tatsachen als richtig anerkannt werden oder unerheblich sind, wenn die Beweisaufnahme mit unverhältnismäßigem Kostenaufwand verbunden wäre, es sei denn, dass die Partei sich zur Tragung der Kosten bereit erklärt und für diese Sicherheit leistet, oder wenn aus den Umständen erhellt, dass die Beweise in der offenbaren Absicht, das Verfahren zu verschleppen, angeboten worden sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs betreffend Beweisanträge ist ein Antrag solcher Art nur dann erheblich, wenn Beweisthema eine Tatsache ist, deren Klärung, wenn sie schon nicht (sachverhalts-)erheblich ist, zumindest mittelbar beitragen kann, Klarheit über eine (sachverhalts-)erhebliche Tatsache zu gewinnen (VwGH 28.06.1995, 93/16/0116; 31.03.2003, 98/14/0164; 19.05.2015, 2013/16/0016). Beweisanträge haben das Beweismittel und das Beweisthema (somit die Tatsachen und Punkte, die durch das angegebene Beweismittel geklärt werden sollen) anzugeben (z.B. VwGH 27.02.2001, 97/13/0091; 19.03.2008, 2008/15/0017; 2.09.2009, 2008/15/0057). Bei Zeugen ist auch deren Adresse anzugeben (z.B. VwGH 2.09.2009, 2008/15/0057; 23.01.2020, Ra 2019/15/0099). Lassen Beweisanträge nicht ausreichend erkennen, welche konkreten Tatsachenbehauptungen im Einzelnen durch das Beweismittel erwiesen werden sollen, so brauchen die Abgabenbehörde und das Verwaltungsgericht diesen Anträgen nicht zu entsprechen (z.B. VwGH 15.05.2019, Ra 2018/13/0006; 17.08.2020, Ra 2020/13/0056). Es besteht keine abgabenbehördliche Verpflichtung zur Aufnahme eines bloßen Erkundungsbeweises (z.B. VwGH 25.11.2009, 2008/15/0220; 23.03.2010, 2009/13/0078; 7.07.2011, 2007/15/0156; 26.01.2012, 2009/15/0032). Nach Ritz/Koran, BAO, 7. Aufl. (2021), § 183, Rz 5, ist ein Erkundungsbeweis (Ausforschungsbeweis) ein Beweis, wenn das Beweismittel (oder der Beweisantrag) nicht den Nachweis der Wahrheit von konkreten Tatsachenbehauptungen erbringen, sondern überhaupt der beweisführenden Partei erst die Möglichkeit bieten soll, die Tatsache kennenzulernen und bestimmte Tatsachenbehauptungen aufzustellen. Zu "Offenbar" das Verfahren verschleppenden Beweisanträge werden Anträge dann, wenn sie auch aus der objektivierbaren Sicht der Partei nicht mehr der Wahrheitsfindung dienen, sondern eine Entscheidung in der Sache verzögern sollen. Dieses Interesse der Partei muss nach den Umständen des Einzelfalles zumindest wahrscheinlich sein (Tanzer in Althuber/ Tanzer/Unger, BAO-HB, § 183, 496). Nach Fischerlehner (in Fischerlehner/Brennsteiner, Abgabenverfahren I BAO3, § 183 Rz. 13) liegt Verfahrensverschleppung etwa vor, wenn Beweisanträge, die schon viel früher gestellt werden können (und in Verbindung mit der Mitwirkungspflicht auch verpflichtend zu stellen waren), erst in einem sehr späten Verfahrensstadium gestellt werden und aus dem gesamten Vorbringen nicht erkennbar war, warum die Anträge nicht früher gestellt wurden. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs trägt die Abgabenbehörde aufgrund der Bestimmung des § 115 Abs. 1 BAO zwar die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können, doch befreit dies die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (z.B. VwGH 28.01.1998, 95/13/0069; 7.06.2005, 2001/14/0187; 23.02.2010, 2007/15/0292). Beide Pflichten bestehen grundsätzlich nebeneinander und schließen einander nicht aus. Die amtswegige Ermittlungspflicht besteht zwar auch dann, wenn die Partei ihre Verpflichtungen (Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht) verletzt (vgl. z.B. Nichtbeantwortung eines Vorhaltes, VwGH 5.11.1986, 85/13/0012), doch wird ihr Umfang durch solche Pflichtverletzungen beeinflusst (vgl. VwGH 3.11.1986, 84/15/0197; 27.09.1990, 89/16/0225). In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hierzu nicht bereit ist bzw eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde, den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen, zurück (vgl. z.B. VwGH 30.05.2001, 99/13/0024; 27.11.2001, 97/14/0011; 22.04.2009, 2004/15/0144; 24.06.2021, Ra 2021/16/0014). Die Pflicht zur amtswegigen Ermittlung des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes findet dort ihre Grenze, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (VwGH 25.10.1995, 94/15/0131, 94/15/0181; VwGH 15.12.2009, 2006/13/0136). Inwieweit eine solche Wechselwirkung besteht, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Die Beschwerde gegen den Kapitalertragssteuerbescheid 2014 war als unbegründet abzuweisen, weil § 95 Abs. 4 EStG 1988 in der in den Streitjahren jeweils geltenden Fassung vor dem StRefG 2015/16 bereits festgelegt hatte, dass die Kapitalertragsteuer dem Empfänger der Kapitalerträge ausnahmsweise vorzuschreiben ist, wenn "(Z 1:) der zum Abzug Verpflichtete die Kapitalerträge nicht vorschriftsmäßig gekürzt hat oder (Z 2:) der Empfänger weiß, dass der Schuldner die einbehaltene Kapitalertragsteuer nicht vorschriftsmäßig abgeführt hat und dies dem Finanzamt nicht unverzüglich mitteilt." Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist bei verdeckten Ausschüttungen grundsätzlich davon auszugehen, dass es sich um nicht vorschriftsmäßig gekürzte Kapitalerträge handelt (vgl. VwGH 31.05.2011, 2008/15/0153, VwGH 29.03.2012, 2008/15/0170). Zu den verdeckten Ausschüttungen, bezüglich diesen dem Körperschaftsteuergesetz 1988 selbst eine Definition des Begriffs "verdeckte Gewinnausschüttung" fehlt, zählen nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (z.B. VwGH 23.02.2010, 2005/15/0148; 18.12.1990, 89/14/0133) alle nicht ohne weiteres als Ausschüttung erkennbaren Zuwendungen (Vorteile) einer Körperschaft an die unmittelbar oder mittelbar Beteiligten, die zu einer Gewinnminderung bei der Körperschaft führen und die dritten, der Körperschaft fremden Personen nicht gewährt werden. Entscheidendes Merkmal einer verdeckten Ausschüttung ist somit die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben. Diese Ursache ist an Hand eines Fremdvergleiches zu ermitteln. Eine verdeckte Ausschüttung setzt daher eine Minderung des Vermögens bei der betreffenden Körperschaft - im gegenständlichen Beschwerdeverfahren der Fa. A-GmbH - voraus. Ausgehend von obigen Prämissen war festzuhalten, dass die unter Tz. 1 bis Tz 3 PB festgestellten Geldströme in Verbindung mit der Begründung für diese Beträge als verdeckte Ausschüttungen unter Tz. 5 PB Verhältnisse offenbarten, die auf der Stellung des Bf. als alleinigen und unbeschränkten Eigentümer der Fa. A-GmbH zurückzuführen waren, sodass den Geldabflüssen in Form der Ausgaben der Fa. A-GmbH unter Tz. 1 bis 3 PB grundsätzlich automatisch unterstellt werden konnte, dass es sich bei den Zahlungen der Fa. A-GmbH um nicht vorschriftsmäßig gekürzte Kapitalerträge gehandelt hatte. Da die zum Abzug verpflichtete (im Eigentum des Bf. gestandene) Fa. A-GmbH die Kapitalerträge nicht vorschriftsmäßig gekürzt hatte, hatte die belangte Behörde der Regelung der direkten Inanspruchnahme des Steuerschuldners (Empfänger der Kapitalerträge) für die Kapitalertragsteuer (sogenannte Direktvorschreibung) im § 95 Abs. 4 EStG 1988 entsprechend das Recht, gemäß den Grundsätzen des begründeten Ermessens zu wählen, ob es einen an die Fa. A-GmbH adressierten Haftungsbescheid oder einen an den Empfänger von ungekürzten Kapitalerträgen adressierten Kapitalertragssteuerbescheid erlässt. Bestätigt wurde dieses Recht durch das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 28.05.2015, Ro 2014/15/0046, demnach es bei Erfüllung der Voraussetzungen des § 95 Abs. 4 EStG 1988 im Ermessen der Abgabenbehörde liegt, ob die Haftung beim Schuldner der Kapitalerträge geltend gemacht wird oder der Steuerschuldner unmittelbar in Anspruch genommen wird. Erst seit dem StRefG 2015/16 BGBl I 2015/118 besteht für die Direktvorschreibung an den Empfänger der Kapitalerträge zusätzlich die Voraussetzung, dass die Haftung des Abzugsverpflichteten nicht oder nur erschwert durchsetzbar wäre. Durch die Einfügung der Wortfolge "und die Haftung nach Abs. 1 nicht oder nur erschwert durchsetzbar wäre" soll nunmehr primär der Abzugsverpflichtete mittels Haftung nach § 95 Abs. 1 EStG 1988 in Anspruch genommen werden (EB 684 BlgNR 25. GP 24; Jetzinger, GES 2016, 426 f). Selbst wenn aber die Direktvorschreibung grundsätzlich zulässig wäre, schließt dies eine Inanspruchnahme der Haftung des Abzugsverpflichteten nicht aus. Dem Einwand der Mangelhaftigkeit des Ermittlungsverfahrens in der Beschwerde war zu erwidern, dass die Ausführungen unter Tz. 1 bis Tz. 3 PB den Bestand von verdeckten Ausschüttungen dadurch, dass die Gelder an den Bf. außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung gelegene Vorteilsgewährungen der Fa. A-GmbH gewesen waren, die das Einkommen der Körperschaft gemindert und ihre Wurzeln in der Position des Bf. als Geschäftsführer einer in dessen wirtschaftlichen Einflussbereich gestandenen Firma gehabt hatten, offengelegt hatten. Den Feststellungen unter Tz. 1 bis Tz. 3 PB in Verbindung mit Tz 5 PB lag das Ergebnis der Auswertung der im Zuge der Betriebsprüfung bei der Fa. A-GmbH erhobenen Daten zugrunde, aufgrund dessen das Vorliegen von Verhältnissen, die einem Fremdvergleich standhalten hätten können, auszuschließen war. Die auf die Fremdleistungen bezüglichen gesicherten Daten zum Punkt Tz. 1 PB ließen keinen Zweifel daran bestehen, dass Umsätze der Fa. A-GmbH aus der Verrechnung von Fahrten für die Fa. A-Franchise GmbH mittels Gutschriftsrechnungen abgerechnet worden waren. Das Datenmaterial für die Überstellungsfahrten, das im finanzpolizeilichen Kontrollverfahren zur Fa. A-GmbH erhoben wurde, ergab das Bild von notwendigen Fahrern für von der Fa. A-GmbH beauftragte Fahrten, die über die Fa. C-Ltd (als Fremdleister) verrechnet worden waren. Die eingesetzten Fahrer waren ausschließlich in Österreich ansässige Personen, denen zu Beginn der Tätigkeit (einmalig) Werkverträge mit der Angabe der Fa. C-Ltd. als Auftraggeber zur Unterschrift vorgelegt worden waren. Seitens des Bf. in der Funktion des Geschäftsführers der Fa. A-GmbH im Jahr 2014 wurde die Beschäftigung gegenüber den Fahrern als Beschäftigung mit Unfallversicherung, jedoch ohne Kranken- und Pensionsversicherung, also als eine geringfügige Beschäftigung dargestellt. Schon allein die Ausbezahlung des Entgelts für Fahrten an Fahrer am Betriebssitz ausnahmslos in Form von Barzahlungen und ohne Beleg verschaffte Gewissheit über fremdunübliche Verhältnisse. Zu den Abrechnungsdaten gehörten die genauen Daten betreff Kennzeichen der überstellten Kraftfahrzeuge, den Tag der Überstellungsfahrt, das Ziel und das Entgelt. Die im Zuge einer Finanzpolizeikontrolle erhobene Auflistung sämtlicher Fahrten mit Beträgen ergab genau jene Summe, die die Grundlage für die Eingangsrechnung der Fa. C-Ltd. gewesen war. Die Gegenüberstellung der Beträge, bestehend aus der Summe der tatsächlich an Fahrer für den Zeitraum 05-12/2014 in bar bezahlten Beträge und dem betragsmäßigen Ergebnis der Hochrechnung der Entgelte für die beauftragten Lenker für den Zeitraum 01 - 04/2014 mit den verbuchten Aufwendungen für Fremdleistungen der Fa. C-Ltd., ergab eine Gewinnminderung bei der Fa. A-GmbH in Höhe der Differenz. Das nachfolgende Schaubild zeigt die dem Bf. vorgehaltene abgabenbehördliche Berechnung der steuerpflichtigen Kapitalerträge des Bf. als Folge der Kürzung der Fremdleistungen: | " | [Grafik]   | " Den Feststellungen der Betriebsprüfung lagen über das finanzpolizeiliche Datenmaterial hinaus auch die folgenden vom Finanzamt am 20.09.2016 protokollierten Angaben der Geschäftsführerin der Fa. A-GmbH - M.M.A. - zugrunde, die das Vorliegen von verdeckten Ausschüttungen verklarten: Abgesehen von 3-4 Überweisungen an die Fa. C-Ltd. wären keine Zahlungen der Fa. A-GmbH an die letztgenannte Firma getätigt worden. Die Fahrer wären ausschließlich - in einer Bar - am Betriebssitz der Fa. A-GmbH bezahlt worden. Bezüglich der vom Bf. bzw. fallweise von einem Gehilfen des Bf. - M.M.C, - an die Fahrer bis 23.02.2014 übergebenen Beträge habe es keine Abrechnungen oder Lohnzettel für die Fahrer gegeben. Ab dem Tag der Verhaftung des Bf. - 24.02.2014 - sei die Gebarung auf Anweisung des Bf. beibehalten worden. Die Beträge wären von M.M.A. bzw. von einem Disponenten (M.M.D.) an die Fahrer übergeben worden. Die Höhe der von M.M.A. übergebenen Beträge würden sich mit den durch die Finanzpolizei erhobenen Beträge decken. Von den in der Buchhaltung erfassten Beträgen hätte der Bf. bis 23.02.2014 Beträge persönlich vom Bankkonto behoben, ohne die Beträge im vollen Umfang in die Kassa eingelegt bzw. für die Fa. A-GmbH verwendet zu haben. Die Abhebungen ab 24.02.2014 durch M.M.A. wären in die Kassa eingelegt worden. Bezüglich Bankkonten wären vor des Bf. Verhaftung zwei Bankkonten bei der A-Bank - ein Konto der Fa. A-GmbH bzw. teilweise Fa. D-GmbH, - eingerichtet gewesen. Nach der Verhaftung hätte es ausschließlich ein durch den Bf. im ersten Quartal 2014 eröffnetes Bankkonto der Fa. A-GmbH bei der B-Bank gegeben. Zu der sich auf Grund der Feststellungen der Finanzpolizei und der vorliegenden Unterlagen ergebenden Differenz zwischen den geltend gemachten Aufwendungen und den tatsächlich ausbezahlten Beträgen gab M.M.A. über Frage nach der Verwendung der Differenzen und den Empfänger dieser aufgedeckten Beträge zu Protokoll, dass alle die komplette Liegenschaft Wien, A-Straße, betreffenden Kosten (Renovierung, Wiederherstellung, Erhaltung, Möblierung, Betriebskosten) von der Fa. A-GmbH bezahlt worden wären, und nannte an diesbezüglichen Beispielen die Kosten für eine vor der Verhaftung bestellte Couch, Gärtner, die Schließanlage und das kaputte Garagentor. Bezüglich die "im Besitz" (Pachtrecht) des Bf. befindlichen "Prostitutionslokale" A-Lokal in Wien und B-Lokal in Niederösterreich sei der Bf. betreff das A-Lokal gewillt gewesen, dieses wieder zu eröffnen bzw. die Mietrechte an diesem Lokal - Miete/Monat: ca. 2.500,00 €- zu veräußern. Die Schließ- und Alarmanlage wären getauscht und gewartet worden, Nachzahlungen und Iaufende Betriebskosten für das Lokal wären getätigt worden. In Bezug auf das B-Lokal wären die Mieten -ca. 1.200,00 €/Monat- sowie die Kosten für den kompletten Lokalbetrieb - Wareneinkauf, Getränke, Tänzerinnen, Betriebskosten, kleinere Renovierungen, Alarmanlage, Finanzamtsschulden, Sozialversicherung, Krankenkasse und andere Rückstände, - finanziert worden. Hinsichtlich der Fa. A-Ltd. mit Sitz in England wären Rechts- und Beratungskosten, Steuern, diverse Rechnungen beglichen worden, die von Mag. RA2 übermittelt worden wären. Die Lebenshaltungskosten des Bf. für dessen damals aufrechten Wohnsitz in England, der nur zur Abwicklung des Privatkonkurses und zum Verschieben von Geldbeträgen gedient hätte, wären mit den in Rede stehenden Differenzgeldern getragen worden. Die Kosten aus dem Verkauf der A-Holding (Notar, Geld an mehrere Käufer) sowie auch die diversen Kostenrückstände bei der Steuerberatung in der Slowakei betreff die Firmen (A-Holding, D-GmbH, B s.r.o.) wären von diesen Beträgen des Bf. beglichen worden. Hinsichtlich Geldkuverts wäre auf Anweisung des Bf. ein 30.000,00 € Kuvert an den Anwalt Dr. RA5 zur Weitergabe an eine dritte Person im März oder April 2014 übergeben worden (Der Kenntnis der Geschäftsführerin M.M.A. entziehe sich, für wen bzw. wofür der Anwalt dieses Geld erhalten habe). Ende Mai, Anfang Juni 2014 wäre ein Kuvert mit dem von Mag. RA2 für Abwicklungen im Zuge der Strafsache gegen den Bf. angeforderten Betrag -10.000,00 €- an Mag. RA2 durch einen damaligen Mitarbeiter der Fa. A-GmbH (A.A.) übergeben worden. Etliche Kosten und Rückstände der Fa. D-GmbH wären mit der Erklärung, dass der Bf. der wirkliche Besitzer sei, bezahlt worden. Mag RA2 hätte als Treuhänder bzw. teilweise sogar als Geschäftsführer M.M.A. angewiesen, diverse Kosten (Prämienrückstände, Exekutionen, diverse unbeglichene Rechnungen) zu begleichen, damit die Firma aus dem Firmenbuch gelöscht/liquidiert werden könne. Bei den übergebenen Geldbeträgen an diverse am Firmensitz vorstellige Personen aus dem Umfeld von Bf. wären die Geldempfänger M.M.A. dadurch, dass sie diese des Öfteren mit dem Bf. gesehen habe, teilweise bekannt gewesen. Die Schulden wären auf Nachfragen während der Besuche in der JA Graz Jakomini anfangs noch bestritten worden, jedoch wären die geforderten Beträge in weiterer Folge im Wissen des Bf. übergeben worden, weil M.M.A. sich von diesen Personen bedroht gefühlt hätte und der Auftraggeber der Fa. A-GmbH am selben Betriebsgelände ansässig gewesen wäre. Barbeträge wären an die damalige Lebensgefährtin zur Deckung der Lebenshaltungskosten übergeben worden. Die Fa. A-GmbH hätte auch die im Zuge der Strafsache gegen den Bf. anfallenden Rechtsanwaltskosten sowie Kosten aus privaten Treuhandverhältnissen direkt auf Anweisung des Bf. beglichen. Diverse Beträge wären auf das Gefängniskonto des Bf. in der JA Graz Jakomini einbezahlt worden. Zusätzlich wären diverse Kosten für Bekleidung/Kochutensilien/TV-Gerät angefallen. (Vom Bf. wären Einkaufslisten mit genauer Markenbezeichnung usw. diktiert worden.) Zur Fa. A-GmbH führte M.M.A. aus, dass der Ort der Geschäftsleitung und der Betriebssitz schon alleine durch die Geschäftsbeziehung mit Fa. A-Franchise immer in A-Stadt gewesen wäre, weil eine Abwicklung an einem anderen Ort gar nicht möglich gewesen wäre. Die Wohnsitzadresse des Bf. -A-Straße, Wien,- scheine als Firmensitzadresse der Fa. A-GmbH im Firmenbuch auf, um Miete für den offiziellen Firmensitz in dem im Besitz der Fa. B s.r.o. befindlichen Haus A-Straße, Wien, in Rechnung stellen zu können. Die Fa. A-GmbH sowie das gesamte Konstrukt beginnend bei der A-Holding bis hinunter zur Fa. C-Ltd. mit der damaligen Lebensgefährtin des Bf. als Geschäftsführerin sei immer vom Bf. dominiert worden. Aufgrund des Bf. Meinung, nicht lange im Gefängnis zu sitzen, habe die Geschäftsführerin M.M.A. als Vertreterin der Fa. A-GmbH die Anweisungen für die Geschäftsabwicklung direkt vom Bf. erhalten. Anweisungen betreff die anderen Unternehmen (im Konstrukt) wären vom als Treuhänder des Bf. fungierenden Mag. RA2 gewesen. Trotz mehrfachen Hinweises der Geschäftsführerin M.M.A. und des Gesellschafters der Fa. A-GmbH - M.M.B.- darauf, dass die Fahrer ordnungsgemäß anzumelden seien, habe der Bf. M.M.A. und M.M.B. angewiesen, dies tunlichst zu unterlassen. Da ein Fortbetrieb aufgrund der Vorkommnisse und unredlichen Geschäftsgebarungen nicht mehr möglich sei, werde die Fa. A-GmbH durch M.M.A. liquidiert. Aufgrund der Aktenlage waren die Aussagen der im Firmenbuch als Geschäftsführerin der Fa. A-GmbH am 14.10.2014 registrierten M.M.A. gemäß § 167 Abs. 2 BAO als erwiesen anzunehmen, weil die Geschäftsführung stets die oberste Leitungsstelle eines Unternehmens ist, die die Verantwortung für das Unternehmen vom operativen (Tages-) Geschäft bis zur strategischen Ausrichtung trägt, und daher die Aufgabe hat, alle organisatorischen, kaufmännischen und personellen Maßnahmen zu ergreifen, um den Gesellschaftszweck zu erfüllen. Die Geschäftsführung ist nicht nur für die Leitung des Tagesgeschäftes verantwortlich, sondern hat auch sicherzustellen, dass das Unternehmen im Einklang mit den geltenden Gesetzen und Vorschriften handelt. M.M.A. haftete als Geschäftsführerin grundsätzlich sowohl gegenüber der im Eigentum des Bf. gestandenen Gesellschaft als auch gegenüber Dritten für durch pflichtwidriges Handeln entstandene Schäden und war daher zu einer Handlungsweise mit der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters verpflichtet. Zu den Pflichten der Geschäftsführerin M.M.A. als gesetzliches Vertretungs- und Leitungsorgan der Fa. A-GmbH zählten beispielsweise die ordnungsgemäße Buchführung, die Abführung von Steuern und Sozialabgaben sowie die Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften. Im Fall der nicht korrekten Erfüllung ihrer Aufgaben hätte M.M.A. als Geschäftsführerin auch persönlich haftbar gemacht werden können. Auf die Möglichkeit von zivilrechtlichen Klagen, Schadensersatzforderungen und in schwerwiegenden Fällen auch von strafrechtlichen Konsequenzen sei verwiesen. Vor diesem Hintergrund war die protokollierte Angabe der Geschäftsführerin der Fa. A-GmbH, wonach der Bf. auf den mehrfachen Hinweis der M.M.A. bezüglich dessen, dass die für die Überstellungsfahrten eingesetzten Fahrer ordnungsgemäß anzumelden wären, hinauf die Anweisung an M.M.A. und den Gesellschafter M.M.B., "dies tunlichst zu unterlassen", ausgesprochen hatte, der Beweis für unterschiedliche Auffassungen zwischen Bf. und M.M.A. hinsichtlich der Geschäftsführung bei der Fa. A-GmbH. Die Art und Weise der Organisation und Abwicklung der Überstellungsfahrten mit dem Resultat von Differenzen zwischen tatsächlichen Einnahmen und den von der Betriebsprüfung ermittelten Fremdleistungsdaten in Zahlen im Jahr 2014, die Beibehaltung der Art der Organisation und Ausführung der Geschäfte bei der Fa. A-GmbH im Zeitraum der Haft des Bf. im Jahr 2014 und der Einsatz von der Fa. A-GmbH zuzurechnenden Gelder im Zeitraum vor und während der Haft des Bf. im Jahr 2014 für die Finanzierung von Privatausgaben des Bf. ergaben das durch das finanzpolizeiliche Datenmaterial und die Angaben der Geschäftsführerin M.M.A. bestätigte Bild von Vorteilen, die die Fa. A-GmbH zu Lasten ihres Gewinns dem Bf. zugewendet hatte. Dem Bf. wurde mit dem Bericht gemäß § 150 BAO bei der Fa. A-GmbH das Ergebnis der Betriebsprüfung zur Kenntnis gebracht. Danach hatte der Bf. die Möglichkeit, Einwendungen gegen die abgabenbehördlichen Feststellungen unter Tz. 1 PB betreff die Zahlungsdifferenzen und die Verwendung von Geldern zur Deckung von Privatausgaben des Bf. im Jahr 2014 und darüber hinaus auch gegen die abgabenbehördlichen Feststellungen unter Tz. 2, 3 und 5 PB vorzubringen. Anstatt auf die substantiiert vorgetragenen Feststellungen unter Tz. 1 bis 3 und 5 PB und die beim Finanzamt am 20.09.2016 protokollierten Angaben der Geschäftsführerin M.M.A. näher einzugehen und sich damit auseinanderzusetzen beschränkte der Bf. sich in seiner Begründung für den Antrag auf Aufhebung des angefochtenen Bescheids 2014 darauf, die Mangelhaftigkeit des Ermittlungsverfahrens in der Beschwerde mit der Thematisierung a) des Fehlens des Zugriffs auf die Geschäftsführung und steuerliche Gestaltung der GmbH wegen durchgehender (Untersuchungs- bzw. Straf-) Haft des Bf. im Zeitraum zwischen Ende Februar 2014 bis Juli 2016, b) der im Ermittlungsverfahren unterlassenen Einvernahme zwecks Feststellbarkeit dessen, ob die Angaben der vorherigen Geschäftsführerin und nunmehrigen Liquidatorin M.M.A. der Wahrheit entsprechen würden, glaubhaft zu machen- Da der Bf. es unterlassen hatte, substantiiert vorgetragene relevante Behauptungen, auf all die die Behörde einzugehen und sich damit auseinanderzusetzen gehabt hätte, auch wenn die Richtigkeit der Behauptungen gegebenenfalls erst durch weitere Erhebungen geklärt werden hätte müssen, vorzubringen, bestanden aufgrund der Aktenlage keine Bedenken, der Feststellung unter Tz. 1 PB zu folgen und die Differenzen zwischen tatsächlichen Einnahmen und Fremdleistungsaufwendungen als verdeckte Ausschüttung anzuerkennen und in die Grundlagen für die Bemessung der Kapitalertragsteuer für das Jahr 2014 einzubeziehen. Hinsichtlich der Feststellung unter Tz 2 PB betreff Rechts- und Beratungskosten von 53.166,68€ samt darauf entfallende Umsatzsteuer "20% USt. 10.633,32 €" bestand kein Grund am Charakter des Bruttobetrags von 63.800,00 € als verdeckte Ausschüttung zu zweifeln, weil der Geschäftsführer (und wahre Machthaber der Fa. A-GmbH) - Bf. - Ende Februar 2014 verhaftet wurde und den Buchungen der Rechts- und Beratungsaufwendungen des Bf. in der Gewinnermittlung der Fa. A-GmbH im Aufwand die Rechtsanwaltsrechnungen zugrunde gelegen waren, die mit der Verhaftung und Inhaftierung von Bf. in Verbindung gestanden waren (z.B. Verteidigung im Strafverfahren; persönliche Treuhandschaften des Bf.). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs stellen die Kosten eines Strafverfahrens wie insbesondere die Strafverteidigungskosten ebenso wie Geldstrafen grundsätzlich Kosten der privaten Lebensführung dar. Dieser Beurteilung liegt der Gedanke zu Grunde, dass deren auslösende Ursache im schuldhaften Verhalten des Betriebsinhabers und nicht in der Führung des Betriebes liegt (vgl. VwGH 25.04.2001, 99/13/0221). Sind die Strafverteidigungskosten ausschließlich beruflich bzw. betrieblich veranlasst (VwGH 21.04.2016, 2013/15/0182), so sind sie steuerlich absetzbar. Da aufgrund der Aktenlage eine ausschließlich betriebliche Veranlassung der Kosten - 63.800,00 € brutto - nicht festzustellen war und die Möglichkeit eines Freispruchs aufgrund der Strafhaft des Bf. ab Februar 2014 auszuschließen war, bestanden keine Bedenken, die Rechts- und Beratungskosten - 53.166,68 € netto + 20% USt. 10.633,32 € - gemäß den Feststellungen der Betriebsprüfung bei der Fa. A-GmbH unter Tz. 2 PB und Tz. 5 PB in Verbindung mit der "Anlage 1 Rechts- und Beratungskosten 2014" zum Bericht gemäß § 150 BAO vom 28.09.2016 als verdeckte Ausschüttungen den Bemessungsgrundlagen für die dem Bf. vorgeschriebene Kapitalertragssteuer für das Jahr 2014 hinzuzurechnen. Eine Abänderung des angefochtenen Kapitalertragssteuerbescheides für das Jahr 2014 war anhand den in der Beschwerde thematisierten Verkehrsstrafen nicht zu begründen, weil Organstrafmandate und Strafverfügungen stets Geldbußen von Verwaltungsbehörden sind, die generell bei den einzelnen Einkünften gemäß § 20 Abs. 1 Z. 5 lit b EStG 1988 nicht abzugsfähig sind. Der Feststellung unter "Tz 4 Schadensfälle 2014" PB entsprechend wurden die als betrieblicher Aufwand auf dem Konto "7900 Schadensfälle" verbuchten Organstrafmandate und Strafverfügungen als Aufwendungen, die keinen betrieblich notwendigen Aufwand darstellen würden, aus der Gewinnermittlung ausgeschieden. Im Zuge der Betriebsprüfung bei der Fa. A-GmbH bedurfte es keiner Prüfung, um Geldstrafen aus der Bemessungsgrundlage von Abgaben auszuscheiden, weil das bisherige Abzugsverbot für Strafen zur Vermeidung von Wertungswidersprüchen mit dem Abgabenänderungsgesetz 2011 auf sämtliche Strafen und Geldbußen erweitert wurde und nunmehr alle Strafen und Geldbußen, die von nationalen Gerichten oder Verwaltungsbehörden bzw. von Organen der EU verhängt werden, umfasst (VwGH 30.10.2014, 2011/15/0137; 29.03.2012, 2009/15/0035; 20.11.2012, 2008/13/0026; 19.04.2018, Ro 2016/15/0002). Es kommt somit stets weder darauf an, von welcher Institution die Strafe verhängt wird, noch welcher Verschuldensgrad der Strafe zugrunde liegt. Da die in der Beschwerde thematisierten (als Aufwand auf dem Konto "7900 Schadensfälle" verbuchten) Kosten für Organstrafmandate und Strafverfügungen Gegenstand der Feststellungen unter Tz. 4 PB und somit nicht jener unter Tz 1 bis Tz 3 PB waren, stellten sie keinen Bestandteil der Bemessungsgrundlagen für die dem Bf. vorgeschriebene Kapitalertragsteuer für das Jahr 2014 dar und waren somit für die Entscheidung über die Beschwerde gegen den Kapitalertragssteuerbescheid für das Jahr 2014 ohne Bedeutung. Der Feststellung unter Tz 3 PB betreff Nichtanerkennung von Mieten der Fa. A-GmbH in Höhe von 26.900 € brutto war zu folgen, weil die Fa. B s.r.o. im Jahr 2014 als Eigentümerin des Grundstücks mit der Adresse A-Straße, Wien, im Grundbuch registriert war. Die Rechtsposition des Bf. als alleiniger und unbeschränkter Eigentümer der Fa. B s.r.o. wurde durch das Schreiben des rechtsfreundlichen Vertreters des Bf. -RA Mag. RA2 - vom 20.04.2015 bestätigt. Aufgrund der Aktenlage ergaben die Sachverhaltselemente * "Eigenschaft des Bf. als alleiniger und unbeschränkter Eigentümer der Firmen A-GmbH und B s.r.o.", * "die Adresse A-Stadt/A, als im Firmenbuch am 14.05.2008 eingetragene Geschäftsanschrift der Fa. A-Franchise G.m.b.H.", * die Adresse A-Stadt als im Firmenbuch a) am 1.06.2013 eingetragene Geschäftsanschrift der Fa. D-GmbH mit der A. Holding s.r.o. als Gesellschafter, b) am 10.01.2015 registrierte Sitzadresse der Fa. A-GmbH mit dem Bf. als Gesellschafter, wohnhaft in Wien, A-Straße," und * "die grundstücksbezügliche (protokollierte) Angabe der Geschäftsführerin und nunmehrigen Liquidatorin der Fa. A-GmbH, wonach der private Wohnsitz des Bf. auf dem Grundstück in Wien gewesen wäre," das Bild von gewerbebetrieblichen Aktivitäten des Bf. auf dem Geschäftsfeld der Fa.-A-GmbH über die Adresse A-Stadt an der sich im Jahr 2014 der Sitz der Fa. D-GmbH unter der Geschäftsführung des Bf. befunden hatte. Bestätigt wird dieses Bild durch die vor der Verhaftung des Bf. verzeichneten Abhebungen von zwei Bankkonten bei der A-Bank, von denen je ein Konto für die Fa. A-GmbH und die Fa. D-GmbH eingerichtet war, wobei ein Teil der Abbuchungen vom Konto der Fa. D-GmbH der Fa. A-GmbH zuzurechnen war. Nach der Verhaftung des Bf. war ausschließlich ein im ersten Quartal 2014 eröffnetes Bankkonto der Fa. A-GmbH bei der B-Bank existent. Die Angabe der Geschäftsführerin und nunmehrigen Liquidatorin der Fa. A-GmbH, wonach die Adresse Wien, A-Straße, die Privatwohnsitzadresse des Bf. wäre, wurde durch die Daten zur Person des Bf. in den Firmenbuchauszügen betreff die Firmen A-GmbH und F-GmbH mit der dortigen Angabe der letztgenannten Adresse als Wohnsitzadresse des Bf. bestätigt. Da der Nachweis für die Nutzung der Liegenschaft an der letztgenannten Adresse für Bestandzwecke im abgabenrechtlichen Sinn im Betriebsprüfungsverfahren bei der Fa. A-GmbH nicht erbracht wurde, waren die verbuchten Mietaufwendungen aus der Gewinnermittlung bei der Fa. A-GmbH auszuscheiden, die diesbezügliche Vorsteuer zu kürzen und die auf den Bruttobetrag entfallende Kapitalertragsteuer dem Bf. mit dem Kapitalertragssteuerbescheid für das Jahr 2014 vom 28.09.2016 direkt vorzuschreiben. Wenn der Bf. einen Zufluss der Kapitalerträge aufgrund der Strafhaft ausschließt, die Streichung des Rechts- und Beratungsaufwands, der Mieten und Schadensfälle als undifferenziert mit der Begründung, dass es sich zum Teil um betrieblich bedingte Aufwendungen handle, behauptet, wäre es am Bf. gelegen gewesen, den in der Beschwerde angesprochenen Teil der Rechts- und Beratungskosten, welcher betrieblich veranlasst gewesen wäre, anhand der Darstellung der seitens der Betriebsprüfung aus der Gewinnermittlung ausgeschiedenen Beträge in der "Anlage 1 Rechts- und Beratungskosten" zum Prüfbericht gemäß § 150 BAO vom 28.09.2016 - Gesamtsumme: 63.800,00 € brutto - durch Angabe von Fakten und Zahlen zu verklaren. Allein die Behauptung von Beratungskosten reicht nicht aus, den Anfall von nicht berücksichtigten Beratungskosten mit Betriebsausgabencharakter im Sinn des § 4 Abs. 4 EStG 1988 glaubhaft zu machen. Da der in der Beschwerde angesprochene Teil der Rechts- und Beratungskosten, welcher betrieblich veranlasst gewesen wäre, aufgrund der Aktenlage nicht festzustellen war und der Bf. die Zurechnung der Kosten des Strafverfahrens sowie der Treuhandschaften dem persönlichen Bereich außer Streit gestellt hatte, war eine Abänderung der Feststellungen unter Tz 2 PB aufgrund der Aktenlage nicht zu begründen. Den Ausführungen in der Beschwerde betreffend undifferenzierte Streichung der Mieten war zu entgegnen, dass der Bf. seinen Angaben nach zum damaligen Zeitpunkt den Hauptwohnsitz in England gehabt hatte. Die Mieten für die Adresse Wien, A-Straße, waren Gelder der Fa. A-GmbH, die laut den Angaben der Liquidatorin der GmbH für den Wohnsitz des Bf. aufgewendet worden waren und daher bei den Einkünften gemäß § 20 Abs. 1 EStG 1988 nicht abgezogen werden durften. Da der Nachweis für den tatsächlichen Bestand eines Büros im abgabenrechtlichen Sinn im Haus an der Privatwohnsitzadresse Wien, A-Straße, des Bf., von dem aus der Bf. mit Hauptwohnsitz in Großbritannien als damaliger Geschäftsführer der Fa. A-GmbH seine Tätigkeiten im Jahr 2014 geleitet hätte haben sollen, nicht erbracht wurde, war eine Abänderung der Feststellungen unter Tz 3 PB nicht zu begründen und den Mietzahlungen der Charakter von verdeckten Ausschüttungen zu bescheinigen. Den Ausführungen wider das Vorliegen des Ausnahmetatbestandes des § 95 Abs. 4 EStG 1988 in der Beschwerde mit Verweis auf die Fa. B-GmbH, FN YYYYYYYi, als Firma, mit der die Fa. A-GmbH zu 100% fortgesetzt worden wäre, war zu entgegnen, dass die Fa. B-GmbH über "Antrag auf Neueintragung einer Firma" hinauf im Firmenbuch am tt.05.2015 eingetragen wurde und somit eine neue Firma ohne Bezug zur Fa. A-GmbH war. Eine Liquidation wie jene bei der Fa. A-GmbH findet bei Umgründungen nicht statt. Aufgrund der Daten zur Fa. B-GmbH im Firmenbuchregister war die letztgenannten Firma als Ergebnis einer steuerlich begünstigten Umgründung im engeren Sinn (Verschmelzung, Spaltung) auszuschließen. Die auf die Fa. B-GmbH bezüglichen Ausführungen in der Beschwerde waren nicht substantiiert und daher nicht geeignet, das Vorliegen eines Sachverhalts, der dem Ausnahmetatbestand des § 95 Abs. 4 EStG 1988 entspricht, zu widerlegen. Aufgrund des Gesellschafterwechsels bei der Fa. A-GmbH erst im Jahr 2015 bestanden keine Bedenken, die Kapitalertragsteuer für das Jahr 2014 dem Bf. aufgrund dessen Position als Geschäftsführer und alleinigen und unbeschränkten Eigentümer der Fa. A-GmbH im Streitjahr vorzuschreiben.