BFG RV/5100103/2022

Die Endkunden erwerben keine urheberrechtlich geschützten Rechte wie etwa Vervielfältigung, Sublizenzierung oder Weiterentwicklung. Die Software darf nur intern verwendet werden, die Verwendungsmöglichkeiten sind durch Modullizenzen numerisch beschränkt. Die gegenständlichen Verträge übertragen keine Urheberrechte an die ***9***. Die ***9*** erwirbt von der Beschwerdeführerin Softwarepakete, die auf die Abnehmer zugeschnitten sind (siehe auch Schreiben der Beschwerdeführerin vom 28.2.2024). Dafür, dass die ***9*** die Software gemietet oder geleast hätte gibt es in den Verträgen keine Anhaltspunkte. Wie die Verträge der ***9*** mit den Endabnehmern gestaltet sind, ist für die strittige Quellensteueranrechnung irrelevant. Die Beschwerdeführerin subsumiert die gegenständlichen Vergütungen unter den Lizenzgebührenbegriff des Art. 12 DBA China, der dem OECD-Musterabkommen vor 1992 folgt. Sie geht mit Verweis auf EAS 3393 vom 3.10.2017 davon aus, dass von "Ausrüstungen" auch unkörperliche Wirtschaftsgüter umfasst sind, deren Mietentgelte als Lizenzgebühren zu verstehen sind. Weiters wird davon ausgegangen, dass auch im Rahmen der Software Purchase Agreements ohne Wartung von vornherein eine Nutzung nur für einen bestimmten Zeitraum möglich ist und daher kein Kauf anzunehmen ist. B. Vertrag mit der ***11***, maintenance purchase agreement vom Mai 2019 Nach der vorliegenden Vereinbarung und den Ausführungen der Beschwerdeführerin im Schreiben vom 28.2.2024 entfällt das gegenständliche Entgelt auf Softwarewartungsarbeiten, die ***9*** bei der Beschwerdeführerin ankauft, um sie dann an den Abnehmer weiter zu verkaufen. 2. Indien Vorliegend ist ein share agreement, abgeschlossen zwischen der Beschwerdeführerin und der ***12*** aus 10/2017 sowie eine Rechnung vom 28.6.2019, ***8***. In dieser Rechnung werden von der Beschwerdeführerin "Royalties for Software Sales" in Höhe von 28.441,56 € an die ***12*** verrechnet. Die Beschwerdeführerin hat nach eigenen Angaben keine konkreten Leistungen erbracht, die ***12*** hat zum einen Softwareserviceleistungen erbracht und zum anderen eine Software für einen Abnehmer für einen Monat lizensiert. Das angeführte share agreement legt fest, welche Anteile vom Entgelt (das der Abnehmer an die ***12*** entrichtet) an die Beschwerdeführerin zu leisten sind, je nachdem, ob die Software verkauft, vermietet oder nur deren Wartung verrechnet wird. Es werden darin die Vertriebsrechte (distribution rights) an verschiedenen Softwareprodukten an die ***12*** weitergegeben. Die Urheberrechte verbleiben bei der Beschwerdeführerin. Zwischen der Beschwerdeführerin und der ***12*** besteht kein Beteiligungsverhältnis. Die vorliegenden Einkünfte basieren auf dem angeführten share agreement und wurden von der Beschwerdeführerin für die Einräumung von Vertriebsrechten lukriert. Beweiswürdigung 1. China A. Verträge betreffend ***20***, ***19***, ***16***, ***18*** und ***17*** Der festgestellte Sachverhalt basiert auf den angeführten Verträgen, auf dem Dokument der ***9*** vom 23.11.2021 und dem E-Mail Verkehr zwischen der Beschwerdeführerin und ***9*** aus dem Jahr 2016, sowie auf den Angaben der Beschwerdeführerin die Vertragsgestaltung zwischen ***9*** und den Abnehmern betreffend und auf den Ausführungen in den Schreiben vom 10.5.2021, 4.8.2021 und vom 28.2.2024. Dass die ***9*** die Softwarepakete erworben hat geht nicht nur aus den vorgelegten Verträgen, sondern auch aus dem Schreiben der Beschwerdeführerin vom 28.2.2024 hervor. Eine zeitliche Beschränkung findet sich in den Verträgen nicht, weshalb auch nicht von einer solchen ausgegangen werden kann. B. Vertrag mit der ***11***, maintenance purchase agreement vom Mai 2019 Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus der Vereinbarung vom Mai 2019 und den dieser entsprechenden Angaben der Beschwerdeführerin vom 28.2.2024. 2. Indien Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus dem share agreement, abgeschlossen zwischen der Beschwerdeführerin und der ***12*** aus 10/2017 sowie der Rechnung vom 28.6.2019, ***8***. Zudem wurde von der Beschwerdeführerin im Schreiben vom 28.2.2024 konkretisiert, welche Leistungen jeweils den gegenständlichen Einkünften zugrunde liegen und dass es zu keiner Übertragung von Urheberrechten an der Software gekommen ist. Dem Titel "Royalties for Software Sales" in der Rechnung vom 28.6.2019 wird aufgrund der eindeutigen Festlegungen im share agreement und aufgrund der Ausführungen der Beschwerdeführerin keine Bedeutung beigemessen. Rechtliche Beurteilung 1. China Nach Art. 7 DBA China dürfen die Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaates nur in diesem Vertragsstaat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Art. 12 DBA China lautet wie folgt: "Lizenzgebühren Abs. 1 Lizenzgebühren, die aus einem Vertragsstaat stammen und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden, dürfen im anderen Vertragsstaat besteuert werden. Abs. 2 Diese Lizenzgebühren dürfen jedoch auch in dem Vertragsstaat, aus dem sie stammen, nach dem Recht dieses Vertragsstaates besteuert werden. Abs. 3 Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck "Lizenzgebühren" bedeutet Vergütungen jeder Art, die für die Benutzung oder für das Recht auf Benutzung von Urheberrechten an literarischen, künstlerischen oder wissenschaftlichen Werken, einschließlich kinematografischer Filme und Filme oder Bänder für Rundfunk und Fernsehen, von Patenten, Know-how, Marken, Mustern oder Modellen, Plänen, geheimen Formeln oder Verfahren oder für die Benutzung oder das Recht auf Benutzung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Ausrüstungen oder für die Mitteilung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Erfahrungen gezahlt werden. Art. 24 Abs. 2 DBA China legt unter anderem fest, dass, bezieht eine in Österreich ansässige Person Einkünfte, die nach den Artikeln 10, 11, 12 und 13 Absätze 4 bis 6 und 22 Absatz 3 in China besteuert werden dürfen, so rechnet Österreich die auf die vom Einkommen dieser Person zu erhebende Steuer den Betrag an, der der in China gezahlten Steuer entspricht. Der anzurechnende Betrag darf jedoch den Teil der von der Anrechnung ermittelten Steuer nicht übersteigen, der auf die aus China bezogenen Einkünfte entfällt. Für die Anwendung ist die in China erhobene Steuer bei Lizenzgebühren mit 20 von Hundert des Bruttobetrages dieser Einkünfte anzusetzen. A. Verträge betreffend ***20***, ***19***, ***16***, ***18*** und ***17*** Zur Interpretation eines auf einem Musterabkommen basierenden Doppelbesteuerungsabkommens kann nur die Fassung des Musterabkommens und korrespondierenden Kommentars herangezogen werden, die beim Abschluss des DBA bereits vorgelegen ist (VwGH 31.7.1996, 92/13/0172; Lang, Einführung in das Recht der Doppelbesteuuerngabkommen², Rz 118) Änderungen und Updates von Musterabkommen, die nach Abschluss eines Abkommens vorgenommen werden, sind daher unbeachtlich. Das DBA China folgt in Bezug auf den Lizenzgebührenbegriff dem OECD-MA 1977 und dem UN-MA 1980. Dass mit dem Update des OECD-MA 1992 die Wortfolge "die Benutzung oder das Recht auf Benutzung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Ausrüstungen" gestrichen wurde ist für den gegenständlichen Fall folglich irrelevant. Eine Definition des Begriffes Ausrüstungen findet sich in keinem der beiden Musterabkommen. Die Finanzverwaltung hat bis EAS 3436 vom 1.6.2022 die Meinung vertreten, dass auch unkörperliche Wirtschaftsgüter darunter fallen. Seit 1.6.2022 geht sie von einer Beschränkung auf körperliche Wirtschaftsgüter aus. Ob der Begriff Ausrüstungen auch unkörperliche Wirtschaftsgüter umfasst, kann dahingestellt bleiben. Bei Zahlungen für den Erwerb einer Programmkopie für Zwecke des persönlichen oder betrieblichen Gebrauches handelt es sich um gewerbliche Einkünfte und Art. 7 DBA China ist anzuwenden. Erst dann, wenn die Software etwa vervielfältigt, verwertet, verändert oder veröffentlicht werden darf, sind die Zahlungen allenfalls als Lizenzgebühren zu werten und unter Art. 12 DBA China zu subsumieren (Aigner/Kofler/Tumpel, DBA², Art. 12, Rz 53; Dax-Csörgeö in SWI 2018, 333; Indian Supreme Court 2.3.2021, 75 BIT 4/2021; Kjaersgaard, WTj 2019; 379, EAS 1998 vom 1.3.2002). Im gegenständlichen Fall wurden nicht Urheberrechte übertragen, sondern urheberrechtlich geschützte Software. Eine solche Übertragung fällt unter Art. 7 DBA China, eine Quellensteueranrechnung kann nicht vorgenommen werden (Loukota/Jirousek, Internationales Steuerrecht I/1, Z 12 Rz 75). B. Vertrag mit der ***11***, maintenance purchase agreement vom Mai 2019 Die Wartung von Software stellt eine Dienstleistung dar, deren Entgelte unter Art. 7 DBA China, Unternehmensgewinne, zu subsumieren sind (Aigner/Kofler/Tumpel, DBA², Art. 12, Rz 41). Die Beschwerde war in Bezug auf sämtliche Entgelte aus China als unbegründet abzuweisen. Auf die Möglichkeit eines Verständigungsverfahrens nach Art. 26 DBA China wird verwiesen. 2. Indien Nach Art. 7 Abs. 1 DBA Indien dürfen die Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaates nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Die Beschwerdeführerin beruft sich auf das Vorliegen von Lizenzgebühren iSd Art. 12 DBA Indien, der auszugsweise wie folgt lautet: Abs. 1 Lizenzgebühren und Entgelte für technische Leistungen, die aus einem Vertragsstaat stammen und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden, dürfen im anderen Staat besteuert werden. Abs. 2 Diese Lizenzgebühren und Entgelte für technische Leistungen dürfen jedoch auch in dem Vertragsstaat, aus dem sie stammen, nach dem Recht dieses Vertragsstaates besteuert werden. Abs. 3 Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck "Lizenzgebühren" bedeutet Vergütungen jeder Art, die für die Benutzung oder für das Recht auf Benutzung von Urheberrechten an literarischen, künstlerischen oder wissenschaftlichen Werken, einschließlich kinematografischer Filme und Filme oder Bänder für Rundfunk und Fernsehen, von Patenten, Know-how, Marken, Mustern oder Modellen, Plänen, geheimen Formeln oder Verfahren oder für die Benutzung oder das Recht auf Benutzung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Ausrüstungen oder für die Mitteilung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Erfahrungen gezahlt werden. Abs. 4 Der in diesem Artikel verwendete Ausdruck "Entgelte für technische Leistungen" bedeutet Zahlungen in jeglicher Höhe, die an Personen als Vergütung für die Erbringung von Leistungen leitender, technischer oder beratender Art, einschließlich der Leistungen des technischen oder anderen Personals geleistet werden, ausgenommen Zahlungen an einen Angestellten der Person, welche die Zahlungen leistet. Lizenzgebühren im abkommensrechtlichen Sinn liegen nur vor, wenn ein Recht zur Nutzung eines Urheberrechtes übertragen wird (Indian Supreme Court 2.3.2021, 75 BIT 4/2021). Eine Übertragung von Urheberrechten ist aus der vorliegenden Vereinbarung nicht zu entnehmen. Im gegenständlichen Fall wurden Entgelte für die Überlassung von Vertriebsrechten bezahlt. Solche Entgelte sind als Unternehmensgewinne iSd Art. 7 DBA Indien zu verstehen, eine Anrechnung einer - allenfalls auch zu Unrecht in Abzug gebrachten indischen Steuer - ist nicht vorgesehen. Auf die Möglichkeit eines Verständigungsverfahrens nach Art. 25 DBA Indien wird verwiesen. Die Beschwerde war folglich auch in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Frage, ob es sich bei Zahlungen für den Erwerb einer Programmkopie für Zwecke des betrieblichen Gebrauches um gewerbliche Einkünfte handelt und Art. 7 DBA China anzuwenden ist oder eine Lizenzgebühr iSd Art. 12 DBA China vorliegt existiert weder Judikatur des VwGH, noch des BFG. Es war daher vom Vorliegen einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung auszugehen und eine ordentliche Revision zuzulassen. Linz, am 22. Juli 2024