BFG RV/1100315/2022

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter *Ri* in der Beschwerdesache *Bf1*, *Bf1-Adr*, Steuernummer *BF1StNr1*, über die Beschwerde vom 10. Oktober 2018 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 5. September 2018 betreffend Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren 2012 bis 2015 und der Umsatzsteuerverfahren 2013 bis 2015 sowie Körperschaftsteuer 2012 bis 2016 und Umsatzsteuer 2013 bis 2016 und vom 4. September 2018 betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 2013 und 2014 zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Körperschaftsteuerverfahren 2012 bis 2015 und der Umsatzsteuerverfahren 2013 bis 2015 wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. II. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer 2012 bis 2016 und Umsatzsteuer 2013 bis 2016 werden gemäß § 279 BAO abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. III. Der Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 2013 und 2014 wird Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden gemäß § 279 BAO ersatzlos aufgehoben. IV. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang 1. Im Jahr 2018 fand bei der Beschwerdeführerin (in der Folge: Bf.) eine abgabenbehördliche Prüfung der Umsatzsteuer, der Körperschaftsteuer und der Kapitalertragsteuer der Jahre 2012 bis 2016 statt. Über das Ergebnis dieser Prüfung wurde im Prüfbericht vom 4.9.2018 festgehalten, bereits im Jahr 2008 seien auf der EZ *X* in *O.* ein Objekt mit zwei Ferienwohnungen errichtet sowie das auf der EZ *Y* befindliche Gebäude umgebaut und darin ein Büro geschaffen worden. Bei den beiden Ferienwohnungen handle es sich um dreistöckige Gebäude mit jeweils 240 m2 Wohnfläche, vier Schlafzimmern und vier Bädern, einem 30 m2 großen Balkon, vollausgestatteten Designer-Küchen, Unterhaltungselektronik uvm. Im Erdgeschoß befinde sich ein Indoor-Pool, eine Sauna und ein Fitnessraum. Das Büro des Unternehmens befinde sich in der Wohnung Top 2 im angrenzenden Gebäude, die vom Geschäftsführer Dr. *F.* und (bis 2017) von seiner Lebensgefährtin *W.* für eigene Wohnzwecke genutzt werde. Das Unternehmen habe Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt und Vorsteuern geltend gemacht. Für den Zeitraum 2009 - 2016 sei laut eingereichten Steuererklärungen ein Gesamtergebnis in Höhe von -180.575,56 Euro erwirtschaftet worden. Im Zuge der Betriebsprüfung sei festgestellt worden, dass dieses Ergebnis auf einen Gesamtverlust in Höhe von -808.260,56 Euro berichtigt werden müsse. 2. Folgende Feststellungen wurden im Einzelnen getroffen: 3. Tz. 1 Liebhaberei: Aus der Vermietung der Wohnungen im Zeitraum 2009 bis 2016 sei ein Gesamtergebnis in Höhe von -180.575,56 Euro erklärt worden. In diesem Ergebnis seien aber die Einkünfte aus der Öffentlichkeitsarbeit enthalten, die dem Geschäftsführer und nicht der Bf. zuzurechnen seien. Korrigiere man das Ergebnis um diese Einkünfte, gelange man zu einem Gesamtverlust der Vermietung 2009 bis 2016 in Höhe von -880.260,56 Euro. Aufgrund dieses Verlustes sei eine Liebhabereiprüfung im Sinne des § 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung (LVO) durchzuführen. Diese Prüfung habe ergeben, dass die für die Anerkennung der Vermietungstätigkeit als steuerlich relevante Einkunftsquelle erforderliche Gewinnerzielungsabsicht nicht zu erkennen gewesen sei. So habe das Unternehmen seit Beginn seiner Tätigkeit nur Verluste erzielt und seien die Vermietungserlöse in den letzten Jahren deutlich zurückgegangen. Bei den Mietobjekten handle es sich um besonders teure und hochwertige Ferienwohnungen in keiner Top-Lage wie etwa am Arlberg. Für die Vermietung solcher Wohnungen komme von vornherein nur ein eingeschränkter Personenkreis in Frage, zumal die Wohnungen nur als Ganzes und nicht etwa zimmerweise vermietet würden. Zudem habe der Geschäftsführer für seine Tätigkeit zwischen 2011 und 2013 lediglich ein Gehalt in Höhe von 8.400 Euro brutto bekommen und ab dem Jahr 2014 ganz auf sein Geschäftsführergehalt verzichtet, ferner hätten das Ehepaar *D.* und *W.* Poolanteile an der Liegenschaft gekauft, für die weder die Kaufpreise bezahlt noch eine Eintragung der Anteile in das Grundbuch durchgeführt worden seien. Diese Vorgangsweise entspreche nicht dem Verhalten eines gewinnorientiert agierenden Unternehmens und halte einem Fremdvergleich nicht stand. Die Verluste aus der Vermietungstätigkeit seien daher steuerlich nicht anzuerkennen. Die Vermietungsumsätze unterlägen aber weiterhin der Umsatzsteuer, da die Liebhabereiverordnung bei Tätigkeiten mit Einkunftsquellenvermutung gemäß § 6 LVO für die Umsatzsteuer keine Geltung habe. 4. Tz. 2 Appartementeinnahmen: Im Jahr 2016 seien Erlöse im Zusammenhang mit der Vermietung erklärt worden, wovon 10.322,73 Euro mit 10% Umsatzsteuer und 2.473,45 Euro mit 13 % Umsatzsteuer verbucht worden seien. Gemäß § 10 Abs. 3 UStG 1994 unterlägen aber sämtliche Beherbergungsumsätze sowie die Vermietung von Grundstücken einem Steuersatz von 13%. 5. Tz. 3 Mieteinnahmen - Wohnung, Büro: Bei einer Betriebsprüfung im Jahr 2011 betreffend die Jahre 2009 und 2010 sei festgestellt worden, dass die im Eigentum der Bf. stehende Wohnung Top 2 im Altbau mit 70,75 m² betrieblich und mit den restlichen 218 m² von *W.* und Dr. *F.* zu Wohnzwecken genutzt worden sei. Auch die Betriebskosten seien von der Bf. getragen worden. Für den privat genutzten Teil der Wohnung sei von der Betriebsprüfung eine fremdübliche Miete in Höhe von 1.900 Euro brutto und eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von 22.800 Euro angesetzt worden. Gleichzeitig sei mit der Bf. vereinbart worden, dass künftig ein Sachbezug beim Geschäftsführer der Bf. berücksichtigt werde. In den Jahren 2013 und 2014 seien aber weder eine Miete verbucht noch ein Sachbezug berücksichtigt worden. Es werde daher analog zur vorhergehenden Prüfung eine fremdübliche Miete in Höhe von 22.800 Euro im Jahr und eine verdeckte Gewinnausschüttung angesetzt. 6. Die verdeckte Gewinnausschüttung wurde derart ermittelt, dass von den Nettobeträgen der als fremdüblich angenommenen Miete für den privat genutzten Teil der Wohnung (20.727,27 Euro) für das Jahr 2013 die von der *TW.* GmbH in diesem Jahr bezahlte Miete (das waren 12.000 Euro + 7.636,32 Euro für Betriebskosten) und für das Jahr 2014 die von einer Betriebsprüfung bei der *TW.* GmbH als fremdüblich berücksichtigte Miete (das waren 6.480 Euro) abgezogen wurden. Von den solcherart ermittelten verdeckten Gewinnausschüttungen in Höhe von 1.200 Euro (2013) und 15.672 Euro (2014) wurden je 33,33 % an Kapitalertragsteuer angesetzt. 7. Tz. 4 Rechtsberatung: Bei diversen Aufwendungen lägen keine Rechnungen vor, weshalb ein Vorsteuerabzug insoweit nicht möglich sei. Es seien Vorsteuerkürzungen in Höhe von 833,10 Euro im Jahr 2013, 2.100,01 Euro im Jahr 2014, 804,82 Euro im Jahr 2015 und 400,00 Euro im Jahr 2016 vorzunehmen. 8. Tz. 5 Einnahmen - Öffentlichkeitsarbeit: Die erklärten Einkünfte aus der Öffentlichkeitsarbeit seien nicht der Bf., sondern Dr. *F.* zuzurechnen. Die unter dem Titel Öffentlichkeitsarbeit firmierenden Tätigkeiten (Recherche, Verdichten und Übersetzen von Inhalten, Schreiben von Artikeln, Konzeptionelle Arbeit für Präsentationen und Strategien, journalistische Überarbeitung bestehender Texte etc.) seien von Dr. *F.* erbracht und von der Bf. der *TW.* GmbH in Rechnung gestellt worden. Ein Geldfluss habe nicht stattgefunden, es gebe keinerlei schriftliche Vereinbarungen zwischen der *TW.* GmbH und Dr. *F.* oder der Bf. Die Bf. habe die sich aus einer solchen Tätigkeit ergebenden Marktchancen nur aufgrund der Fähigkeiten des Dr. *F.* nutzen können und habe zudem auch keinen eigenständigen Betrieb. Die Einkünfte seien daher gemäß § 2 Abs. 2a EStG 1988 dem leistungserbringenden Geschäftsführer der Bf. zuzurechnen. 9. Tz 6 Wiederaufnahme des Verfahrens: Die Verfahren betreffend die Körperschaftsteuer 2012 bis 2015 und die Umsatzsteuer 2013 bis 2015 seien wiederaufzunehmen, weil im Zuge der Betriebsprüfung Tatsachen und Beweismittel neu hervorgekommen seien und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätten. Die Wiederaufnahme sei erforderlich aufgrund von Feststellungen folgender Abgabenarten und Zeiträume: Umsatzsteuer: 2013 bis 2015, Feststellungen unter Tz. 3, 4, 5 Körperschaftsteuer: 2012 bis 2015, Feststellung Tz. 1 Folgende Tatsachen und Beweismittel seien neu hervorgekommen: Liebhaberei (Tz 1): Belegprüfung und Auswertung der elektronischen Buchhaltungskonten, Besichtigung der Ferienwohnungen, Schreiben *RV* vom 06.03.2018, Schreiben Dr. *Ob.* und Dr. *K.* vom 12.03.2018. Appartementmieten (Tz 2): Belegprüfung u. Auswertung der elektronischen Buchhaltungskonten. Mieteinnahmen - Büro Wohnung (Tz 3): Belegprüfung und Auswertung der elektronischen Buchhaltungskonten, Besichtigung der Büroräumlichkeiten der *Bf1*, Vorhaltbeantwortungen vom 23.10.2017, 19.06.2018, 26.06.2018 und 18.07.2018 Rechtsberatung (Tz 4): Belegprüfung und Auswertung der elektronischen Buchhaltungskonten, Vorhaltbeantwortungen vom 23.10.2017, 12.06.2018 und 18.07.2018 Einnahmen-Öffentlichkeitsarbeit (Tz 5): Belegprüfung und Auswertung der elektronischen Buchhaltungskonten, Tätigkeitsbeschreibung vom 27.01.2018 und 12.06.2018 10. Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Finanzamtes und setzte diese mit den angefochtenen Bescheiden um. 11. Mit Schriftsatz vom 10.10.2018 erhob die Bf. gegen diese Bescheide Beschwerde. 12. Darin stellte der Geschäftsführer zunächst die historischen Umstände der Vermietungstätigkeit wie folgt dar: Im Jahre 2005 habe *W.*, damals noch wohnhaft in Deutschland, von ihrem Lebensgefährten Dr. *F.* einen Teil des ehemaligen Gasthauses "*ZfA*" in *O.* gekauft. Gemeinsam mit dem Ehepaar *M.*, das einen weiteren Teil des Hauses erworben habe, sei das Haus in den oberen Stockwerken teilsaniert worden. Frau *W.* habe von Anfang an die Absicht gehabt, diese Wohnung als Ferienwohnung zu vermieten und damit Einkünfte zu erzielen, während das Ehepaar *M.* ihre Wohnung für eigene Wohnzwecke erworben habe. Im Jahr 2007 seien die ersten Feriengäste gekommen und bereits 2008 hätten auch Touristen aus dem arabischen Raum *O.* als Ferienziel für sich entdeckt. Zu Ostern 2008 seien auch die Dres. *D.* mit ihren fünf Kindern Gäste in der Wohnung von Frau *W.* gewesen. Bereits wenige Wochen nach ihrem Ferienaufenthalt in *O.* seien Dr. *J* *V.*-*D.* und Dr. *I* *D.* wieder nach *O.* gekommen, um über den Ankauf des ehemaligen Kellers im Altbau und dessen Ausbau zu einer Ferienwohnung zu diskutieren. Die primäre Absicht dahinter sei die Erzielung von Einkünften gewesen. Ebenso wie die bereits bestehende Wohnung von *W.* sollten auch die neu zu errichtenden Wohnungen der Dres. *D.* ein neues Marktsegment erschließen und sich somit klar vom bestehenden Marktumfeld abgrenzen. Die im Umkreis von 500 Kilometern typische Ferienwohnung umfasse 80 m² mit acht Schlafplätzen. Die 160 m² mit vier Betten (Wohnung *W.*) und 220 m² mit sechs Betten (Wohnung *D.*) seien damals ein völliges Novum gewesen. Dazu hätten *W.* und die Dres. *D.* die Errichtung eines gemeinsamen Pools geplant, den sie für eine rentable Vermietung als unabdingbar erachteten. Mit diesem konzeptionellen Hintergrund sei der Kaufvertrag für den Altbau unterzeichnet und die Sanierung begonnen worden. Die Erstvermietung der Wohnung *D.* sei im Jahre 2009 erfolgt. Aus der Absicht, einen Swimmingpool zu errichten, sei das Gesamtkonzept für die *Bf1* entstanden. Diese neue Firma sollte den Pool sowie zwei zusätzliche Großwohnungen mit je acht Betten errichten und für das gesamte Konglomerat die Vermarktung und den Betrieb übernehmen. Die *RV* sei gerne bereit gewesen, das vorgesehene Investitionsvolumen zu finanzieren. Unabdingbarer Kernpunkt des gesamten Konzepts sei der Verkauf der beiden neu gebauten Wohnungen an Investoren inklusive eines "betreuten" Betriebskonzepts gewesen. Die Wohnungen hätten sich vom ersten Tag an rechnen müssen. Aus diesem Grund sei es betriebswirtschaftlich gesehen auch sinnvoll gewesen, den Pool und Fitnessbereich mit seinen relativ hohen Betriebskosten nicht nur auf zwei, sondern auf vier Wohnungen aufzuteilen. Im Laufe des Jahres 2009 sei gebaut worden, die ersten Gäste seien an Weihnachten gekommen. Im Jahre 2010 sei eine Immobilienmaklerfirma mit dem Verkauf der beiden Wohnungen im Neubau beauftragt worden. Infolge der hohen Vorsteuerguthaben sei es im Frühjahr 2010 zu einer Besichtigung durch die zuständigen Beamten des Finanzamts gekommen. Dabei habe Einigkeit darüber bestanden, dass ein Mietpreis von 75 Euro pro Person und Tag für Wohnungen mit diesem Komfort und einem exklusiven Wellnessbereich durchaus realistisch und erzielbar seien. Diese Feststellung habe alle Wohnungen betroffen, die im Rahmen dieses Konzepts betrieben wurden. Deshalb habe das Finanzamt die Vorsteuerguthaben zur Auszahlung freigegeben. Im November 2010 habe der Vorstand der *RV* dem Geschäftsführer der Bf. mitgeteilt, dass *W.* für die Bf. eine persönliche Haftung zu übernehmen habe, ansonsten die Darlehen sofort fällig gestellt und die Konten geschlossen würden. Zu diesem Zeitpunkt seien bei der Bf. Verbindlichkeiten in Höhe von 300.000 Euro offen gewesen. Nach dem Ausstieg der Bank habe sich *W.* geweigert, dem "Druck" der Bank nachzugeben und eine persönliche Haftung für die Bf. zu übernehmen. Somit sei die Bf. illiquid und damit insolvent geworden. Statt einen Insolvenzantrag zu stellen, hätten *W.* und Dr. *F.* beschlossen, die noch aushaftenden Lieferantenforderungen sukzessive mit Erträgen aus dem Textarbeitsgeschäft und aus der laufenden Ferienwohnungsvermietung abzudecken. Mit der *RV* seien diverse vorläufige Zins- und Zahlungsvereinbarungen abgeschlossen worden, bis sich im Jahre 2018 eine endgültige Einigung ergeben habe. Die große Problematik habe darin bestanden, dass die *RV* zwar die geflossenen Gelder für den Bau im Grundbuch eingetragen, aber nie entsprechende Darlehensverträge ausgestellt habe. Die Sachlage sei noch dadurch verkompliziert worden, dass an der finanzierten Liegenschaft auch andere Eigentümer beteiligt gewesen seien, denen bei Bezahlung ihrer Anteile an Pool bzw. Garage ein lastenfreier, grundbücherlicher Eintrag zugesichert worden sei. Eine Parifizierung des Gebäudes sei nicht möglich gewesen. In den Jahren 2010 und 2011 habe die Immobilienmaklerfirma mehrere Kaufinteressenten nach *O.* gebracht, die die Objekte zwar sehr schön gefunden hätten, von einem Kauf aber Abstand genommen hätten, weil zu diesem Zeitpunkt die Eigentumsverhältnisse hinsichtlich Pool- und Wellnessbereich sowie Garagen weder transparent noch nachvollziehbar geregelt gewesen seien. Die Verkaufsaktivitäten seien deshalb bis zu einer endgültigen Klärung der Situation mit der Bank zurückgestellt worden. Im Laufe der Jahre sei auch mehrfach versucht worden, eine Umschuldung mit anderen Banken zustande zu bringen, was aber infolge der vertrackten Situation nie zu einem Erfolg geführt habe. 13. Inhaltlich brachte die Bf. gegen die angefochtenen Bescheide zusammengefasst Folgendes vor: 14. Wiederaufnahme: Die Verfügung der Wiederaufnahme der Verfahren sei zu Unrecht erfolgt, weil keine neuen Tatsachen oder Beweismittel hervorgekommen seien, die einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätten. Die Besichtigung der Ferienwohnungen sei bereits im Jahre 2010 vom Finanzamt durchgeführt worden. Die Mieteinnahmen für Büro und Wohnung Top 2 im Altbau seien bereits im Jahre 2012 von einem anderen Prüfer behandelt und die Nutzung als Sachbezug festgelegt worden. Am Sachverhalt habe sich nichts geändert. Auch die Einnahmen aus der Öffentlichkeitsarbeit seien bereits von einem anderen Prüfer behandelt und nicht beanstandet worden. 15. Liebhaberei: Wäre keine Gewinnerzielungsabsicht erkennbar gewesen, hätte das Finanzamt das bereits im Jahr 2010 festgestellt. Die *RV* habe einen Kredit in Höhe von rund 1,5 Millionen Euro für den Bau der beiden Ferienwohnungen mit Wellnessbereich gewährt. Keine Bank gewähre Kredite, wenn nicht eine Gewinnerzielungsabsicht entweder durch Verkauf oder Vermietung vorliege und durch entsprechende Rechenmodelle nachgewiesen werde. Wäre es nach dem ursprünglichen Plan gegangen, wäre bei einer Auslastung von nur 10 % der Betrieb bis zum beabsichtigten Verkauf ohne Verlust zu führen gewesen. Die tatsächlichen Verluste seien auf die Zinsbelastung durch die Bank zurückzuführen, die in Hinblick auf eine zu erwartende Insolvenz Höchstsätze von 7- 9 % sowie Verzugszinsen eingebucht habe. Im Zuge der im Jahre 2018 erzielten Einigung würden diese Zinsbelastungen wieder rückgebucht werden. Laut den Feststellungen der BP sei zwischen 2006 bis 2016 ein Gesamtüberschuss der Ausgaben über die Einnahmen in Höhe von -757.585,57 Euro entstanden. Davon seien rund 400.000 Euro als überhöhte Zinsen und Bankspesen sowie Rechtskosten für diverse Rechtsgänge mit den Banken anzusetzen. Aus der reinen Vermietung ergäbe sich somit ein Gesamtverlust in Höhe von nur noch rund -357.000 Euro. Auch die Umsatzeinbrüche seit 2015 (2014 sei noch ein Umsatz von über 80 000 Euro erzielt worden) seien nicht die Folge mangelnder Gewinnerzielungsabsicht oder eines falschen Angebotes gewesen, sondern auf den unvorhersehbaren Wegfall des bis dahin wichtigsten Vertriebsweges, des Portals "FeWo-Direkt", über das bis 2014 praktisch sämtliche Buchungen eingegangen seien. Nach deren Übernahme durch Homeaway sowie deren Übernahme durch den Branchenriesen Expedia habe sich die Internet-Buchungslandschaft komplett verändert, weil die Bedingungen in Richtung Onlinezahlung und Sofortbuchung über das Portal die Positionen von Vermietern und Mietern neu definierten und zudem noch enorm verkomplizierten. Die Prüferin habe die Anstrengungen zur Strukturverbesserung völlig außer Acht gelassen, insbesondere in Hinblick auf den wachsenden China-Markt. 16. Miete Wohnung, Büro Top 2: Bei dieser Wohnung handle es sich um den für Wohnzwecke rudimentär adaptierten Bereich des früheren Gasthauses "*ZfA*". Der im vorgelegten Plan eingezeichnete nördliche Bereich (Gang, Zimmer 1-3 und Abstellraum, ca. 75 m2) könne nur von Norden her (Blick in Garage sowie auf Südwand neues Haus) minimalst belichtet werden. Außerdem sei dieser Bereich nur knapp 2 Meter hoch. Er werde seit 2009 vom Sohn der Frau *W.* bewohnt und gleichzeitig als Abstellraum für Gerätschaften und Möbel (Kinderbetten, Kaffeemaschinen, Fritteusen, Hoteltextilien etc.) für die Ferienwohnungen genutzt. Der linke, nördliche Bereich (Schlafzimmer, Bad 2, WC 2) werde ausschließlich privat von Frau *W.* und Dr. *F.* genutzt. Er umfasse rund 60 m2. Mangels eines eigenen Einganges könne dieser Bereich nicht als eigenständiger Teil fremdvermietet werden. Der gesamte südliche Bereich mit ca. 150 m2 werde gemischt genutzt. Die Räume "Stüble" und "Büro" seien die Firmenarbeitsplätze von *W.* und Dr. *F.*. Im Raum "Wohnen" befänden sich sowohl Bücher als auch Regale mit Akten und Büromaterial für die beiden Firmen. WC, Vorraum und Wohnraum würden auch von Besuchern der beiden Firmen genauso wie von Gästen aus den Ferienwohnungen verwendet. Darüber hinaus sei dies ein Gemeinschaftsraum für alle im Haus befindlichen Parteien, da sich dort der zentrale Elektroschaltkasten und im darunterliegenden Keller Heizung und Wasseranschlüsse befänden. Der Raum "Kochen/Essen" werde konstant als Besprechungsraum genutzt. In diesem Raum wie auch auf der Terrasse verkehrten ständig Handwerker, Lieferanten, Gäste und Geschäftspartner. Die Prüferin habe für die Nutzung dieser Wohnung in den Jahren 2013 und 2014 eine verdeckte Gewinnausschüttung in Ansatz gebracht. Das stehe in Widerspruch zur früheren Einstufung als Sachbezug. Die Wohnung müsste steuerlich als Dienstwohnung behandelt und ein Sachbezug nach der Sachbezugswerteverordnung angesetzt werden. Hinzuweisen sei darauf, dass bei der Sachbezugsfeststellung aus dem Jahre 2011 sich die Geschäftsräumlichkeiten der *TW.* GmbH noch nicht in dieser Wohnung befunden hätten. 17. Öffentlichkeitsarbeit: Die für die Anwendung des § 2 Abs. 4a EStG 1988 maßgeblichen Tätigkeiten seien abschließend aufgezählt. Die von Dr. *F.* ausgeführten Arbeiten seien keine Tätigkeiten als Künstler, Schriftsteller, Wissenschaftler, Sportler oder Vortragender und könnten daher nicht unter den Tatbestand des § 2 Abs. 4 EStG 1988 subsumiert werden. 18. Mit Ergänzungsersuchen vom 18.10.2019 teilte das Finanzamt der Bf. mit, bei der Vermietung der Ferienwohnungen handle es sich um eine Betätigung im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO und nicht gemäß § 1 Abs. 1 LVO und forderte die Bf. dazu auf, die durch die hohen Verluste von über 800.000 Euro gemäß § 1 Abs. 2 LVO greifende Liebhabereivermutung durch Vorlage einer realistischen Prognoserechnung über einen Beobachtungszeitraum von 20 Jahren zu widerlegen. 19. Auf dieses Schreiben antwortete die Bf. am 18.11.2019, von den Verlusten resultierten weit mehr als 400.000 aus überhöhten Zinsvorschreibungen der Bank. Ende 2018 sei eine Vereinbarung mit der Bank erzielt worden, mit der diese "Finanzverluste" kompensiert würden. Ferner seien in diesen Verlusten auch die Aufwände für das eigene Büro und für das nunmehr wieder an die *TW.* GmbH vermietete Büro sowie für die Wohnung Dr. *F.*/*W.* enthalten. Der in der restlichen Beobachtungszeit zu kompensierende Verlust aus den derzeit als Ferienwohnung betriebenen 2 Wohnungen im Hinterhaus werde deshalb mit 300.000 Euro angesetzt. Da der größte Teil der Abschreibungen (Abschreibungsdauer 10 Jahre) mit dem Jahr 2018 erledigt sei, werde für die weitere Rechnung nur noch eine reduzierte Abschreibung in Höhe von 25.000 Euro pro Jahr (Gebäude plus Ersatzinvestitionen) angesetzt. Die mit der Vermietung in Zusammenhang stehenden Fixkosten seien mit 61.000 Euro im Jahr anzusetzen. Diese Kosten würden konstant gehalten. Bei einer angenommenen 15 % -igen Preiserhöhung ergäben sich Erlöse in Höhe von 9.409 Euro netto in der Woche. Um die Kosten im restlichen Beobachtungszeitraum 2020 bis 2029 in Höhe von 915.000 Euro (61.500 x 10 + 300.000) zu decken, bedürfe es lediglich einer durchschnittlichen Auslastung von rund 13 Wochen im Jahr. Geplant werde mit Auslastungen in Höhe von 8 Wochen im Jahr 2020, 11 Wochen im Jahr 2021, 13 Wochen im Jahr 2022, 14 Wochen im Jahr 2023 und 90 Wochen in den Jahren 2024 bis 2029. Sollten die Zielsetzungen für 2020 und 2021 von insgesamt 19 Wochen und einem Bruttoumsatz von 200.000 Euro nicht erreicht werden, würden die beiden Wohnungen im Herbst 2021 auf dem regionalen Wohnungsmarkt verkauft werden. 20. Mit Beschwerdevorentscheidung wies das Finanzamt die Beschwerde gegen die Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren als unbegründet ab. Die angefochtenen Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide änderte es zu Ungunsten der Bf. in der Weise ab, dass es bei der Körperschaftsteuer nur die Einnahmen aus der Öffentlichkeitsarbeit als Einkünfte aus Gewerbetrieb ansetzte, die Vermietungstätigkeit aber als steuerlich unbeachtliche Liebhabereibetätigung einstufte und die Wohnungen zur Gänze aus dem Betriebsvermögen der Bf. nahm. Auch umsatzsteuerlich behandelte es ausschließlich die Leistungen aus der Textarbeit des Bf. für die *WT.* GmbH als relevant. 21. Die Rechtmäßigkeit der Wiederaufnahme begründete es zusammengefasst damit, dass der Abgabenbehörde sämtliche die Bewirtschaftung der Ferienwohnungen betreffenden Tatsachen und Abläufe erst im Rahmen der Betriebsprüfung durch Angaben der Bf. und Einsichtnahme in die entsprechenden Buchhaltungsunterlagen bekannt geworden seien. Insbesondere sei durch die erstmalige Konkretisierung der von der Bf. erklärten "Einnahmen aus Öffentlichkeitsarbeit" erkannt worden, dass diese Einnahmen bei der Liebhabereibeurteilung außer Ansatz zu bleiben haben, weil zwischen der Öffentlichkeitsarbeit und der Vermietungstätigkeit kein Zusammenhang bestanden habe. Bei einer im Jahr 2016 abgeschlossenen Nachschau anlässlich einer Beschwerde der Bf. gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2013 sei weder die konkrete Bewirtschaftung der Ferienwohnungen noch das mögliche Vorliegen einer Liebhabereitätigkeit thematisiert worden. Zudem sei erst im Zuge der Betriebsprüfung durch Einsichtnahme in die Buchhaltungsunterlagen bekannt geworden, dass die Überlassung der Wohnung nicht entsprechend der Beurteilung der Betriebsprüfung in den Vorjahren erfolgt, d.h. weder eine fremdübliche Mietvereinbarung getroffen noch ein Sachbezug berücksichtigt worden sei. Für die Eignung dieser neu hervorgekommenen Tatsachen, im Spruch anders lautende Bescheide herbeizuführen, werde auf die Ausführungen in den Beschwerdevorentscheidungen betreffend Körperschaftsteuer 2012 bis 2015 und Umsatzsteuer 2013 bis 2015 verwiesen. 22. Die strittige Frage der Einkunftsquellen- oder Liebhabereieigenschaft der Vermietungstätigkeit beurteilte es abweichend vom Erstbescheid anhand § 1 Abs. 2 Z 3 LVO. Bei der Bewirtschaftung von Eigenheimen und Eigentumswohnungen greife die Vermutung der Liebhaberei, die widerlegt werden könne, wenn mit einer Prognoserechnung die Erzielung eines positiven Gesamtergebnisses innerhalb von 20 Jahren plausibel dargelegt werden könne. Die Bf. sei mit einem Ergänzungsersuchen aufgefordert worden, eine solche Prognoserechnung vorzulegen. In der Beantwortung des Ergänzungsersuchens habe die Bf. jedoch keine Prognoserechnung vorgelegt. Selbst wenn die Betriebsausgaben außer der AfA für Gebäude, Einrichtung, Homepage und Büro, die Werbeaufwendungen und Reisespesen, die Zinsen und die Instandhaltungskosten wegen den nicht mit der Vermietung in Zusammenhang stehenden Teilen dieser Aufwendungen um jeweils ein Drittel gekürzt würden, ergebe sich für die Jahre 2009 bis 2016 ein tatsächlich erzielter Gesamtverlust von -683.159,08 Euro. Für die Jahre 2017 bis 2019 seien keine Körperschaft- und Umsatzsteuererklärungen vorgelegt worden. Ziehe man für den restlichen Beobachtungszeitraum 2020 bis 2028 die von der Bf. dargelegten geplanten Einnahmen sowie Kosten heran, gelange man zu einem Einnahmenüberschuss für diesen Zeitraum in Höhe von 357.291,20 Euro. Damit liege aber immer noch ein negatives Gesamtergebnis 2009 bis 2028 von mehr als -300.000 Euro vor. Die Bf. habe demnach nicht darlegen können, dass mit der Vermietungstätigkeit innerhalb eines absehbaren Zeitraumes ein Gesamtergebnis erwirtschaftet werden könne und sei diese Tätigkeit ertrag- als auch umsatzsteuerrechtlich daher als Liebhabereibetätigung einzustufen. 23. Da die geltend gemachten Rechtsberatungskosten mit der Vermietungstätigkeit in Zusammenhang stünden, teilten sie deren rechtliches Schicksal und könnten nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt werden. 24. Zur Überlassung der Wohnung Top 2 an den Geschäftsführer Dr. *F.* und *W.* sowie die Vermietung eines Büros an die *TW.* GmbH führte es aus, sowohl die Anschaffung als auch die Sanierung der Wohnung hielten einem Fremdvergleich nicht stand. Die Wohnung Top 2 sei im Jahr 2007 vom nunmehrigen Geschäftsführer der Bf. und Lebensgefährten der Mehrheitsgesellschafterin an die Rechtsvorgängerin der Bf. veräußert und bereits vor dieser Veräußerung mehrere Jahre als Nebenwohnsitz genutzt worden. Ein nur auf die wirtschaftlichen Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter hätte nicht die von ihm bereits als Privatwohnung genutzte Wohnung angeschafft, um diese als Geschäftsräumlichkeiten zur Koordinierung einer Ferienwohnungsvermietung zu nutzen. Es seien weder Vereinbarungen über eine Vermietung der Wohnung an den Geschäftsführer oder die Gesellschafterin noch über eine Nutzungsüberlassung als Gehaltsbestandteil noch über die Tragung der Betriebskosten oder auch über das Ausmaß der privaten und betrieblichen Nutzung getroffen worden. Darüber hinaus seien auch keine tatsächlichen Mietzahlungen der Gesellschafterin oder des Geschäftsführers an die Bf. erfolgt. Die bloße Buchung eines Erlöses als Eigenmiete stelle keine Entrichtung eines Mietentgelts an die Bf. dar. Auch nach den Angaben der Bf. handle es sich um eine durchschnittlich zu Wohnzwecken ausgestattete Wohnung, die mangels eines abgetrennten und betrieblichen Zwecken dienenden Bereichs keine besondere Eignung zur Nutzung als Geschäftsräumlichkeiten aufweise. Das Beschwerdevorbringen, die gegenständliche Wohnung sei für Wohnzwecke nur rudimentär eingerichtet, die gemischt genutzten Räume seien als Wohnräume ausgestattet und es sei für die gesamte Wohnung nur ein Heizungs-, Wasser- und Stromzähler vorhanden, zeige, dass die Wohnung für die private Nutzung und nicht für die Vermietung und teilweise Unterbringung von Büro- und Geschäftsräumlichkeiten konzipiert sei. Dass die Bf. ihren Sitz und ihre Geschäftsanschrift an der Adresse der gegenständlichen Wohnung habe, in der für berufliche Zwecke genutzte Schreibtische vorhanden seien oder der Esstisch für Besprechungen genutzt werde, ändere nichts an der grundsätzlichen Konzeption und Nutzung der Wohnung Top 2 als Privatwohnung. Die private Nutzung sei von Beginn an Hauptzweck des Erwerbs der gegenständlichen Wohnung gewesen. Dass im Erwerb und in der Sanierung dieser Wohnung gegenüber der Anmietung eines Büros im für den Betrieb erforderlichen Ausmaß eine Ersparnis für die Bf. liegen solle, sei nicht plausibel. Der Bf. sei der Beweis für die betriebliche Notwendigkeit der Anschaffung der Wohnung Top 2 und der Zurverfügungstellung einer Dienstwohnung an den Geschäftsführer nicht gelungen. Da die Wohnung aufgrund der Nutzung zu privaten Wohnzwecken durch die Gesellschafterin und den Geschäftsführer der Bf. im Rahmen einer Lebensgemeinschaft sowie aufgrund der Nutzung im Rahmen der als Liebhaberei einzustufenden Tätigkeit der Ferienwohnungsvermietung insgesamt steuerneutrales Vermögen der Bf. darstelle, seien die damit in Zusammenhang stehenden Betriebskosten und Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig und unterliege die Tätigkeit nicht der Umsatzsteuer und berechtige nicht zum Vorsteuerabzug. 25. Die Textarbeiten erbringe Dr. *F.* an die *TW.* GmbH. Gegenüber den Kunden trete hingegen ausschließlich die *TW.* GmbH als Leistungserbringerin auf. Es liege daher kein Anwendungsfall des § 2 Abs. 4 EStG 1988 vor und sei der Beschwerde in diesem Punkt stattzugeben. 26. Auch die Bescheide betreffend die Haftung für Kapitalertragsteuer änderte es zu Ungunsten der Bf. ab, indem es für die Nutzung der Wohnung Top 2 für private Zwecke in der Höhe der von der Betriebsprüfung seinerzeit angesetzten fremdüblichen Miete in Höhe von 1.900 Euro monatlich oder 22.800 Euro im Jahr eine verdeckte Gewinnausschüttung an die Mehrheitsgesellschafterin der Bf., *W.*, annahm und für diese Ausschüttungen je Kaitalertragsteuer in Höhe von 33,33 % oder 7.599 Euro festsetzte und die Bf. dafür zur Haftung heranzog. 27. Mit Schreiben vom 10.6.2022 und vom 14.6.2022 stellte die Bf. Anträge auf Vorlage der Beschwerden an das Bundesfinanzgericht. 28. Gegen die Liebhabereibeurteilung in der Beschwerdevorentscheidung brachte sie vor, die belangte Behörde habe kein einziges Indiz gegen das Bestehen einer Gewinnerzielungsabsicht nennen können. In sämtlichen Besprechungen mit der "Besichtigungskommission" des Finanzamtes Feldkirch sei immer festgehalten worden, dass diese beiden Wohnungen für den Verkauf an Investoren bestimmt gewesen seien. Dass sich eine Ferienwohnung mit einer bestehenden Auslastung besser verkaufen lasse als eine Wohnung ohne Konzeption als Ferienwohnung müsse nicht extra erwähnt werden. Die angefochtenen Bescheide beträfen zwar nur die beiden der Bf. gehörenden Ferienwohnungen, allerdings sei darauf hinzuweisen, dass die Ferienwohnungsvermietung als Gewerbe auch die beiden Wohnungen Top 4 und Top 1 beinhalte. Die gewerbliche Ferienwohnungsvermietung der Bf. umfasse insgesamt 30 Betten in 4 Ferienwohnungen und könne wie ein Hotelbetrieb betrachtet werden. Die Beschwerdevorentscheidung stelle die Vermietung der beiden Wohnungen völlig isoliert dar und berücksichtige nicht, dass diese beiden Wohnungen nur ein Teil des gesamten Gewerbebetriebes darstellen. 29. Bei der Liebhabereibeurteilung sei auch ein theoretischer Veräußerungsgewinn miteinzubeziehen. Derzeit betrage der Buchwert für den gesamten Neubau ca. 1,4 Mio Euro. Nach Hinzurechnung der bisher angefallenen Verluste in Höhe von nicht ganz 0,7 Mio Euro müsse somit ein Verkaufserlös von mindestens 2,1 Mio Euro erzielt werden. Das Gebäude umfasse insgesamt 500 m2 Wohnfläche und einen 200 m2 großen Wellnessbereich sowie 2 Garagen und 2 Außenabstellplätze. Das Haus sei höchst energieeffizient mit Luftwärmepumpe und besten Isolationswerten ausgestattet. Bauausführung und Ausstattung seien hochwertig und infolge "mangelnder Auslastung " auch kaum gebraucht. Es gebe einen Lift, einen Innenpool mit Sauna sowie modernste Elektrik. Rechne man der Einfachheit halber mit 700 m2 Wohnfläche, müsse man einen Sollverkaufspreis in Höhe von 3.000 Euro/m2 erzielen. Im Immobilienangebot des STANDARD sei das billigste Angebot eine 23 Jahre alte Gartenwohnung in Mellau mit einem Quadratmeterpreis von 4.000 Euro. Das letzte in *O.* ("hervorragende Lage im Grünen, hoch über dem Rheintal, trotzdem völlig zentral") verkaufte Objekt sei ein 20 Jahre altes Einfamilienhaus mit 140 m2 Wohn- und 400 m2 Gartenfläche mit einem Verkaufspreis in Höhe von 1,1 Mio Euro (7.850 Euro/m2). 30. Weil keine Liebhaberei vorliege, müssten auch die Rechtsberatungskosten berücksichtigt werden. 31. Zur Überlassung der Wohnung Top 2 sei zu sagen, dass die Beschwerdevorentscheidung der allgemein geltenden Rechtsmeinung, wonach gemischt genutzte, unbewegliche Wirtschaftsgüter wie Gebäude in einen betrieblich und in einen privat genutzten Teil aufzuteilen seien, widerspreche. Eine Aufteilung finde nur dann nicht statt, wenn entweder der betrieblich oder der privat genutzte Teil von untergeordneter Bedeutung sei. Die Auffassung der belangten Behörde in der Beschwerdevorentscheidung bewirke aber, dass weder die *TW.* GmbH noch die Bf. in einer ihnen gehörenden Wohnung ein Büro unterhalten dürften. Es sei auch nicht richtig, dass es keine Vereinbarungen über die Nutzung der Wohnung Top 2 durch Dr. *F.* gebe, da auch mündliche Vereinbarungen rechtsbeachtlich seien. Dr. *F.* habe zuerst im unsanierten heutigen Top 1 gewohnt, das damals nur rund 70 m2 umfasst habe, 2008 generalsaniert und schließlich an die Dres. *D.* verkauft worden sei. Der hintere Teil sei weder verkäuflich noch an Dritte vermietbar, weil er dunkel sei. Dort "hause" der Sohn von Frau *W.*. In der Wohnung von *W.* wäre es nicht möglich gewesen, den Junior plus 2 Büros zusätzlich unterzubringen. Deshalb sei diese Wohnung auch in die Vermietung gegeben worden. Sowohl für die Textdienstleistungen als auch für die Aktivitäten der Bf. seien Büros notwendig. Da bereits eine Büroinfrastruktur (EDV- Leitungen, Telefon etc.) vorhanden gewesen sei, sei es nur logisch gewesen, diese auch zu nutzen. Ein Büro für beide Firmen mit angenommenen 100 m2 Arbeitsfläche hätte von Dritten auswärts angemietet werden müssen, was zu höheren Kosten geführt hätte. Richtig sei die Einschätzung des ersten Betriebsprüfers gewesen, der den Eigenmietanteil als Sachbezug eingestuft habe. Dass dieser in den Jahren 2015 und 2016 nicht verrechnet wurde, sei ganz einfach darin begründet, dass die Buchhaltung ab 2014 nicht mehr vom Steuerberater, sondern von ihm, Dr. *F.*, erledigt worden sei. Er habe dies in den beiden Jahren schlicht und einfach übersehen. Die finanzielle Auswirkung dieses Vergessens in den Jahren 2015/2016 bestehe einzig darin, dass der Verlustvortrag der Bf. um 40.000 Euro geringer wäre. Der vom Betriebsprüfer seinerzeit festgelegte Sachbezug von 23.000 Euro pro Jahr halte jedem Fremdvergleich stand. 32. Zum Beschwerdepunkt der Haftung für die Kapitalertragsteuer führte die Bf. aus, bei einer verdeckten Gewinnausschüttung handle es sich entweder um eine Vermögensverlagerung zwischen einer Gesellschaft und deren Anteilseignern oder um eine Vermögensverminderung beziehungsweise eine verhinderte Vermögensvermehrung. Eine Vermögensverlagerung habe nicht stattgefunden und werde eine solche von der Prüferin auch nicht behauptet. Eine theoretische Vermögensvermehrung könne einerseits nur dadurch erreicht werden, dass der von *W.* und ihren Sohn sowie Dr. *F.* privat genutzte Bereich an einen Dritten vermietet wird. Die dafür erzielbare Vermögensvermehrung läge in der maximalen Größenordnung von 200 Euro pro Monat zuzüglich Betriebskostenanteil. Werde diese "verhinderte" Vermögensvermehrung in Relation zu Kosten und Aufwand gestellt, die durch die täglichen Fahrten zur Arbeit von Frau *W.* und Dr. *F.* entstünden, bleibe im Ergebnis eine Vermögensverminderung bestehen. Bei einer Gesamtvermietung an Dritte müssten beide Büros sowie die als Lager verwendete Fläche extern angemietet werden. Unter der Annahme, dass sowohl beide Büros als auch das Lager sowie die Wohnung extern angemietet werden, damit die gegenständliche Wohnung als Ganzes fremdvermietet werden könne, müssten eine Mindestmiete in Höhe von 1.500 Euro zuzüglich Fremdmiete für zwei Büros inklusive Lager sowie eine Wohnung in Höhe von 1.200 Euro und Fahrtkosten zur Gästebetreuung und Hausverwaltung in Höhe von 200 Euro, insgesamt somit 2.900 Euro, bezahlt werden. Ein Blick auf www.ländleimmo.at zeige, dass ein Fremdmieterlös für diese Wohnung in Höhe von 2.900 Euro utopisch sei. Niemand, der auch nur ansatzweise betriebswirtschaftlich denke, würde unter diesen Voraussetzungen Büro und Wohnung nach auswärts verlegen. Da somit keine verhinderte Vermögensvermehrung vorliege, könne auch keine verdeckte Gewinnausschüttung unterstellt werden. 33. Am 21.9.2022 legte das Finanzamt die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. 34. Am 10.10.2023 fand vor dem Bundesfinanzgericht ein Erörterungstermin gemäß § 269 BAO in Anwesenheit des Geschäftsführers der Bf., Dr. *F.*, der Mehrheitsgesellschafterin der Bf. *W.* und der Vertreterin des Finanzamtes statt. Über den Verlauf des Erörterungsgespräches wurde eine Niederschrift aufgenommen. 35. Der wesentliche Inhalt dieses Gespräches bestand darin, dass der Geschäftsführer der Bf. zum Streitpunkt Liebhaberei, ergänzend zu den bisherigen Beschwerdeausführungen, vorbrachte, die Vermietungstätigkeit sei per Ende 2022 eingestellt worden, das Gebäude *Str.* stehe nun zum Verkauf. Zuerst sei eine Wohnung im Testlauf auf Ländle-Immo ausgeschrieben wurden, jetzt seien es zwei genau gleiche Wohnungen. Ferner gebe es Anzeigen auf Immo24 und in Deutschland werde das ganze Haus samt Wellness-Bereich angeboten. Wie hoch der allfällige Veräußerungsgewinn sei, sei schwer zu sagen, sicher aber ein paar 100.000 Euro. Es gebe noch keine konkreten Verkaufsverhandlungen, zwei Interessenten hätten sich gemeldet, denen die Immobilie dann doch zu groß gewesen sei. Der Gesamtverlust bis 2016 in Höhe 600.000 Euro resultiere aus Abschreibungen und Zinsen, die in der Beschwerde angekündigten Zinsgutschriften der Banken seien nicht erfolgt. 36. Die Nichtberücksichtigung der Einkünfte aus der Öffentlichkeitsarbeit bei der Liebhabereibeurteilung sei willkürlich. Die Textarbeiten für die *WT.* GmbH seien aufgrund der prekären finanziellen Lage im Jahr 2010 notwendig geworden, um die Handwerker bezahlen zu können. Sie hätten bis 2018 gebraucht, um sich mit der Bank zu einigen. Die Alternative wäre gewesen, alles leer stehen zu lassen, dadurch hätten sich aber die Zinsen nur erhöht. 37. Zum Streitpunkt Vermietung Wohnung Top 2 brachte er vor, in den Jahren 2015 und 2016 seien er und *W.* getrennt gewesen, in dieser Zeit habe sie oben gewohnt. Für die Vermietung des Büros in der Wohnung Top 2 einen Mietvertrag aufzusetzen habe er nicht für nötig befunden. Er habe sich bei der Miete an einen Fremdvergleich gehalten. Die Miete von 1.500 Euro habe sich nur auf das Büro bezogen. Es habe auch einen Zahlungsfluss gegeben. Die Bf. habe immer gleich viel Raum als Büro genutzt, der Arbeitsplatz der *TW.* GmbH sei das "Stüble" gewesen, sie habe aber natürlich auch den Wohnbereich genutzt. Für ihn sei immer nur der Fremdvergleich wichtig gewesen. Die *TW.* GmbH habe für private Zwecke keine Miete gezahlt. Für die private Nutzung habe er versucht, einen Ausgleich durch eine Eigenmiete zu schaffen. Leider habe er es 2013 und 2014 verabsäumt, eine solche Eigenmiete anzusetzen. Danach habe er die Miete hoch genug angesetzt, damit man nicht sagen konnte, er stelle der GmbH etwas kostenlos zur Verfügung. 38. *W.* sagte zur Tätigkeit der *TW.* GmbH aus, diese bestehe im Schreiben von Geschäftsberichten und Nachhaltigkeitsberichten oder von Texten für Magazine sowie im Erstellen von Power-Point-Präsentationen und Konzeptionen. Es gebe aber auch viele technische Kunden, wie Telecom oder La Roche, für die sie z.B. Testberichte dokumentiere. Die Kunden der *TW.* GmbH kämen vorwiegend aus Deutschland, es gebe aber auch Kunden aus der Schweiz und aus Österreich. Sie habe keine Angestellte, sie mache die Arbeit selbst zusammen mit Dr. *F.*. Vielleicht einmal im Monat kämen Kunden persönlich vorbei, nicht öfter. Das bis 2012 gemietete Büro in *C* sei sehr klein gewesen, sie habe es nur ausgewählt, weil sie in der Nähe ihres Sohnes habe sein wollen. Dort habe sie aber keine Kunden empfangen können. Sie arbeite noch viel mit Papier und lege gerne die ganzen Magazine und Dokumentationen ab. In dem kleinen Büro sei das nicht möglich gewesen. 39. Beim Erörterungstermin legte die Bf. die in der Ladung angeforderten Steuererklärungen und Jahresabschlüsse (Rohbilanzen, GuV, Saldenlisten) 2017 bis 2022 vor. 40. Zu diesen Unterlagen erging ein Vorhalt an die Bf., mit dem sie darauf hingewiesen wurde, dass diese Unterlagen die gesamten Ergebnisse der Tätigkeit der *Bf1* und nicht nur jene aus der Vermietung des Hauses *Str.* enthielten. Bei der Liebhabereibetrachtung sei jede Einkunftsquelle eine einzelne Beurteilungseinheit. Im Beschwerdefall sei die Vermietung der Appartements (Top 1 bis 4) in *Str.* eine solche Beurteilungseinheit. Zu dieser Beurteilungseinheit zählten nicht die Vermietung der Wohnung *D.*, nicht die Vermietung des Büros *Str.* (Top 2) und nicht die Einkünfte aus der Textarbeit für die *W.* GmbH. Dementsprechend seien in diesem Zusammenhang auch nur die Einnahmen und Ausgaben zu berücksichtigen, die mit der Vermietung der Appartements in Verbindung stünden. Dementsprechend wurde die Bf. ersucht, die Ergebnisse im Zusammenhang mit der Vermietung der 2 Appartements im Haus *Str.*, KG *Z*, EZ *X*, insbesondere die Ausgaben (AfA Gebäude, AfA Einrichtung, Instandhaltungen, Zinsaufwand, übrige Betriebskosten) 2017 bis 2022 bekanntzugeben, die Anlageverzeichnisse 2017 bis 2022 vorzulegen und bekanntzugeben, um welchen Anlageverkauf 2021 mit einem Ertrag iHv 538.266,84 Euro es sich gehandelt habe. Zur Frage der Berücksichtigung eines Veräußerungsgewinnes sei ein Nachweis über konkret unternommene Schritte im Zusammenhang mit der beabsichtigten Veräußerung der Liegenschaft KG *Z*, EZ *Y* zu erbringen und ein prognostizierter Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf dieser Liegenschaft anzugeben. Gleichzeitig wurde die Bf. darauf hingewiesen, dass diese Angaben mit Gutachten oder sonstigem fundierten Zahlenmaterial zu unterlegen seien. 41. Dieses Ersuchen beantwortete der Geschäftsführer der Bf. mit Schreiben vom 14.11.2023. Zunächst führte er eine Berechnung aus dem Jahr 2010 an, nach der es einer Auslastung von 42% bedurft hätte, um einen Gesamtgewinn zu erzielen. Unter Berücksichtigung weiterer Kosten wie Administration, Marketing, Fahrzeuge, Instandhaltung etc. wäre aber von Anfang an eine unmöglich zu erreichende Auslastung von 50 % erforderlich gewesen. Die Vermietung sei daher immer nur ein Nebenprodukt des Verkaufs der Immobilie gewesen. Zum beabsichtigten Verkauf teilte er mit, bislang bei Ländleimmobilien, Immo-Scout24, Immowelt und im Standard inseriert zu haben. Darauf habe es zwei Interessenten gegeben, denen aber die Tops zu groß gewesen seien. Daher sei jetzt die Variante entstanden, die zwei Penthouses und zwei normale Wohnungen beinhalte. Ein Penthouse in dieser Lage und mit der gegebenen Ausstattung und einer Größe von 150 m2 könne einen Preis von 7.000 Euro/m2 erzielen. Eine andere Variante bestehe darin, dass der Eigentümer der Ex-Wohnung der Dres. *D.* allenfalls den Wellnessbereich übernehme. Ferner sei der ursprüngliche Architekt des Objektes beauftragt worden, ein Wohnkonzept mit Visualisierung zu erarbeiten, das das ganze Haus in kleinere, leicht verkaufbare Einheiten einteile. Im Zuge des Verkaufes würden alle Alternativen angeboten, sowohl Verkauf des Hauses als Ganzes als auch die Aufteilung in mehrere Wohnungen. Es könne daher nicht behauptet werden, dass keine Verkaufsbemühungen erkennbar seien. Allerdings werde der Verkauf eine gewisse Zeit dauern. Was die Plausibilitätsprüfung betreffe, werde auf das Schreiben vom 12.10.2023 verwiesen, in dem festgehalten werde, dass unter der Annahme eines Verlustes in Höhe von -650.000 Euro ein Minimalerlös für die gesamten Immobilien der *Bf1*, also auch der Wohnung Top 2, in Höhe von rund 2,3 Mio Euro erzielt werden müsse, damit die Verluste aus der FEWO-Vermietung abgedeckt würden. Berechnungsbasis seien 700 m2 Nutzfläche, Einrichtung und Sondereinbauten wie Pool, Stellplätze, Garagen etc. seien nicht berücksichtigt. Laut Anlagenverzeichnis 2022 beträfen von 1.528.000 Euro Buchwert aller Anlagen rund 450.000 Euro das Top 2 im alten Haus. Der Buchwert des neuen, zu verkaufenden Hauses betrage daher inklusive Einrichtung 1.078.000 Euro. Bereits bei einem Verkaufserlös von 2.500 Euro je m² lasse sich auch abzüglich des Verlustvortrages in der Höhe von 183.000 Euro ein Gewinn aus dem Verkauf erzielen. Natürlich werde der höchste Verkaufserlös angestrebt, aber selbst bei einem Notverkauf zum halben Durchschnittspreis/m2 könne noch ein Gewinn erzielt werden. 42. Im Antwortschreiben enthalten war auch die Ergebnisübersicht für die Jahre 2017 bis 2022, die aber entgegen den Vorgaben im Vorhaltschreiben keine auf die Vermietungstätigkeit eingeschränkte Übersicht über die Einnahmen und Ausgaben enthielt. Dazu wurde ausgeführt, die Ziffern 11 bis 14 (Instandhaltung, Zinsaufwand, Betriebskosten, sonstige Kosten) umfassten auch die Aufwände für Textarbeiten, Vertriebsbemühungen für alle 4 Ferienwohnungen, Bauplanung, Finanzierung und Vertriebsbemühungen für das gesamte Objekt aus *1*/4, Verkaufsbemühungen für die Objekte *1*/8 und *1*/4 sowie die Betriebskosten für die Ferienwohnungen. Auf dem Grundstück *1*/4 sei bereits 2012 eine weitere Ferienwohnungsanlage zum Verkauf an Investoren oder Zweitwohnbesitzer geplant gewesen. Wegen Problemen mit den Banken habe dieses Vorhaben aber nicht umgesetzt werden können und sei das Grundstück 2021 daher geteilt und verkauft worden. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt 1. Die Beschwerdeführerin wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 16.1.2009 errichtet und am 10.2.2009 mit dem Geschäftszweig "Touristik" in das Firmenbuch (FN *a*) eingetragen. Gesellschaftsvertraglich wird der Gegenstand des Unternehmens umschrieben mit dem Bau, dem Betrieb und der Verwaltung von Ferienwohnungen. Gesellschafter sind mit einem Anteil von 51 % *W.* und mit Anteilen von je 24,5% *G und H* *F.*. Bis 2020 war *L* *E.* mit einem Anteil vom 49% Gesellschafter. Geschäftsführer war und ist Dr. *F.*, der für diese Tätigkeit ein Geschäftsführergehalt in Höhe von 8.083,87 Euro im Jahr 2011, 8.400 Euro in den Jahren 2012 und 2013 und 3.600 Euro im Jahr 2014 bezogen hat. Ab 2015 erhielt er kein Gehalt mehr. Die Löhne wurden nachweislich nur in den Jahren 2012 und 2013 ausbezahlt. Einen Dienstvertrag zwischen dem Geschäftsführer und der Bf. gab und gibt es nicht. Die Bf. hat(te) keine weiteren Angestellte. 2. An der Anschrift *Bf1-Adr* befindet sich die Liegenschaft EZ *Y* in KG *Z* mit einem Gebäude (in der Folge: Altbau) mit vier Wohnungen (Top 1 -4) und fünf Kfz-Einstellplätzen (Top 5-9). Beim Altbau handelt es sich um das ehemalige Gasthaus "*ZfA*", das Dr. *F.* im Jahr 1985 ins Eigentum erworben hatte. Mit Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag vom 24.6.2006 verkaufte Dr. *F.* Anteile an *P und Q* *M.* sowie an *W.*. In der Folge wurde das Gebäude in sechs Wohnungseigentumseinheiten umgebaut, und zwar in eine Büroeinheit, drei Wohnungen und 2 Kfz-Einstellplätze. Das Büro Top GR1 mit einem Anteil von 356/1706 und einem Nutzwert von 178 befindet sich im Kellergeschoß, die Wohnung Top W 2 mit einem Miteigentumsanteil von 356/1706 und einem Nutzwert von 320 befindet sich im Erdgeschoß, die Wohnung Top W 3 mit einem Anteil von 354/1706 und einem Nutzwert von 177 ist im Obergeschoß und die Wohnung Top W 4 mit einem Anteil von 308/1706 und einem Nutzwert von 154 ist im Dachgeschoß. Die Einheit Top W 3 wurde von *P und Q* *M.* ins Wohnungseigentum übernommen, Wohnung Top W 4 ging an *W.* und die Einheiten GR 1 und Top W 2 samt Autoeinstellplätzen gingen an Dr. *F.*. Mit Kaufvertrag vom 2.7.2007 verkaufte Dr. *F.* seine Anteile am Altbau an die *TST* GmbH & CoKG, diese wiederum veräußerte die Einheit Top W 1 samt Autoeinstellplätzen an die Dres. *I und J* *D.*. Am 11.3.2009 ging das Vermögen der *TST* und damit auch deren Anteil am Altbau gemäß § 142 UGB an die Bf. Seitdem befindet sich die Wohnung Top W 2 im Wohnungseigentum der Bf.