BFG RV/7100792/2023

Selbst wenn man davon ausgeht, dass mit dem Schreiben vom 7.11.2006 die Einbringung der Anteile der Kommanditisten in die ***Bf1*** gemeldet wurde, kann dies zu keiner Rückwirkung auf den 31.12.2005 mehr führen, weil die diesbezügliche Frist mit 30.9.2006 abgelaufen ist. Die Meldung vom 7.11.2006 könnte allerdings dazu führen, dsss die Einbringung auf den Ersatzstichtag - somit auf den 18.8.2006 als Tag des Vertragsabschlusses - zu beziehen ist. Voraussetzung dafür ist unter anderem eine Einbringungsbilanz und eine Stichtagsbilanz vom 18.8.2006. Da die Beschwerdeführer (auch mangels Kenntnis des Übermittelns des Firmenbuchbeschlusses an die belangte Behörde) im November 2006 bereits gewusst hatten, dass die Meldung wegen Ablaufs der neun-Monats-Frist verspätet ist, wären bereits entsprechende Dispositionen zu treffen gewesen. Spätestens seit dem Ersuchen um Ergänzung vom 20.5.2009, in dem die belangte Behörde ausdrücklich auf das Versäumen der Frist hingewiesen hatte, wissen die Beschwerdeführer von der Verspätungsproblematik und der diesbezüglichen Rechtsauffassung der belangten Behörde. Dennoch wurden die erforderlichen Bilanzen zum Ersatzstichtag nie vorgelegt. Damit kommt auch ein Ersatzstichtag nicht in Betracht. Langt die Meldung beim Finanzamt außerhalb der Frist verspätet ein und wird eine Sanierungsmöglichkeit (Ersatzstichtag) nicht wahrgenommen, unterliegt die Einbringung dem allgemeinen Steuerrecht (zB Walter, Umgründungssteuerrecht6 (2006) Rz 372; UFS 5.3.2008, RV/0727-L/05; Furherr in Kofler, UmgrStG11, § 13 Rz 34). Mit der Einbringung ihrer Mitunternehmeranteile haben die Kommanditisten ihre bisherige Rechtsstellung als Mitunternehmer aufgegeben, sodass es zu einer Mitunternehmeranteilsveräußerung kommt, auf die ggf die Begünstigungsvorschriften des EStG anzuwenden sind (vgl Zangerl-Reiter in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 6 Anm 115). Beim Tausch von Wirtschaftsgütern liegt jeweils eine Anschaffung und eine Veräußerung vor. Es liegt somit einerseits eine Veräußerung des eingelegten Wirtschaftsguts und andererseits im Fall der Einlage ohne Kapitalerhöhung eine Wertsteigerung bestehender Gesellschaftsanteile (und Erhöhung ihrer Anschaffungskosten) vor (VwGH 13.12.2021, Ra 2021/15/0106). Die Erläuterungen zur Regierungsvorlage 266 BlgNR XVIII GP, 42 zum Umgründungssteuergesetz und zur Neufassung des § 6 Z 14 EStG legen dar, dass sich die zwingende Anwendung des Tauschgrundsatzes auch auf die Einbringung von (Teil)Betrieben, Mitunternehmer- und Kapitalanteilen im Sinne des § 12 des Umgründungssteuergesetzes, bezieht, sofern die Voraussetzungen des Art. III nicht gegeben sind oder der Einbringende von der in Art. III vorgesehenen Aufwertungsoption Gebrauch macht; in diesen Fällen liege eine (Teil)Betriebsveräußerung oder Mitunternehmer- oder Kapitalanteilsveräußerung vor, auf die gegebenenfalls die Begünstigungsvorschriften des EStG anzuwenden sind. Auch in diesen Fällen ist daher eine Buchwertfortführung nicht mehr gedeckt und es erscheint allerdings systematisch und aus Gründen der Verwaltungsökonomie gerechtfertigt, die steuerliche Wirksamkeit auf die im Umgründungssteuergesetz geltenden Regeln zu beziehen. Kommt Art. III UmgrStG nicht zur Anwendung, richtet sich die Beurteilung des Einbringungsvorgangs nach dem allgemeinen Steuerrecht. Nach § 6 Z 14 lit b EStG 1988 stellt die Einbringung einen Tauschvorgang dar, der als Veräußerung und Anschaffung zu behandeln ist, sodass es zur Aufdeckung der im eingebrachten Vermögen enthaltenen stillen Reserven und damit zur Gewinnrealisierung kommt. § 6 Z 14 lit b letzter Satz EStG 1988 sieht vor, dass die (missglückte) Einbringung von (Teil)Betrieben, Mitunternehmer- und Kapitalanteilen im Sinne des § 12 Abs 2 UmgrStG auf den nach dem UmgrStG maßgeblichen Einbringungsstichtag zu beziehen (vgl VwGH 29.3.2017, Ra 2015/15/0034; VwGH 25.6.2014, 2009/13/0154). Auf Grund der ausdrücklichen gesetzlichen Regelung des heranzuziehenden Stichtages, zu der es auch Rechtsprechung gibt, auf die zu verweisen ist, war dem Vorbringen der Vertreter der Beschwerdeführer nicht zu folgen. Mit der Einbringung ihrer Mitunternehmeranteile ohne Anwendbarkeit von Art III UmgrStG haben die Kommanditisten ihre bisherige Rechtsstellung als Mitunternehmer aufgegeben; somit ist von einem "Ausscheiden" der Kommanditisten im Sinne des § 24 Abs 2 letzter Satz EStG 1988 auszugehen. Erfüllt daher die Einbringungen (Art III UmgrStG) nicht die steuerlichen Anwendungsvoraussetzungen des UmgrStG kommt es zwingend zu einer Besteuerung der stillen Reserven im Rahmen von Veräußerungsgewinnen (vgl Stiastny in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 24 Anm 205). Bei der Veräußerung und Aufgabe eines Mitunternehmeranteiles ergibt sich der entsprechende Anteil aus dem Verhältnis der vertraglichen Kapitalbeteiligung (vgl Stiastny in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 24 Anm 152). Ein Steuerpflichtiger, der einen anteiligen Freibetrag nach § 24 Abs 4 EStG 1988 geltend machen will, muss dies bereits in der Feststellungserklärung angeben (vgl Drapela/Knechtl/Moser/Wagner, SWK-Spezial: Die Feststellungserklärung 2022 (2023), 50 mwN und 208; VwGH 26.1.2023, Ro 2022/15/0006). Ein solcher Antrag wurde auch in der mündlichen Verhandlung nicht gestellt. Die Beschwerde war daher abzuweisen. Zustellung: Die steuerliche Vertretung hat in der mündlichen Verhandlung bekannt gegeben, dass keine Zustellvollmacht mehr besteht. Die Bestellung eines Vertreters (auch zum Zustellungsbevollmächtigten) muss im jeweiligen Verfahren geltend gemacht werden (VwGH 28.6.2012, 2010/16/0275). Da gegenüber dem Bundesfinanzgericht kein neuer Zustellbevollmächtigter bekannt gegeben wurde, hat die Zustellung unmittelbar an die Beschwerdeführer zu erfolgen. Revisionszulassung Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Aus dem Erkenntnis vom 28.10.2008, 2006/15/0102, lässt sich ableiten, dass eine (wiederholte) Wiederaufnahme dann ins Leere geht und keine Wirkung entfaltet, wenn auf Grund einer zuvor rechtskräftig gewordenen Wiederaufnahmeverfügung ein anhängiges Abgabenverfahren vorlag und die Wiederaufnahme daher ins Leere ging. Eine Aufhebung eines solchen nicht wirksamen Wiederaufnahmebescheides zieht nicht die Rechtsfolge nach § 307 BAO nach sich. Höchstgerichtliche Rechtsprechung zur Frage, ob die in § 307 Abs 3 BAO normierte Rechtsfolge auch dann unterbleibt, wenn es gar kein Verfahren gab, das wiederaufzunehmen war, weil das Feststellungsverfahren nie durch Bescheid abgeschlossen wurde, ist nicht ersichtlich. Die ordentliche Revision war daher zuzulassen. Wien, am 5. April 2024