BFG RV/5101415/2020

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Vorsitzende, den Richter***Ri*** sowie die fachkundigen Laienrichter, in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr*** vertreten, über die Beschwerde vom 7. Dezember 2020 gegen den Bescheid des ***FA*** vom 16. November 2020 betreffend Einkommensteuer 2018 Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt: I. Der Einkommensteuerbescheid 2018 ergeht endgültig. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Mit Ersuchen um Ergänzung datiert vom 29. April 2019 wollte das Finanzamt vom Beschwerdeführer wissen, warum er im Einkommensteuerverfahren 2017 einen Veräußerungsgewinn von € 3.676.000,00 erklärt habe, obwohl bei der Kommanditgesellschaft, deren Mitunternehmeranteile der Beschwerdeführer zu 75 % verkauft habe, ein abweichendes Wirtschaftsjahr mit dem Ende am 31. Januar vorliege und weiterhin eine Beteiligung des Beschwerdeführers von 25 % an dieser Kommanditgesellschaft bestehe. Da dem Finanzamt nicht bekannt sei, in welcher Weise der Beschwerdeführer bisher seine Mitunternehmerschaft ausgeübt habe, werde um Beschreibung der Tätigkeit als 100 %-iger Kommanditist und als nunmehr 25 %-iger Kommanditist ersucht. Darauf antwortete der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 26. Juli 2019, dass die ***1*** GmbH & Co KG durch steuerlich rückwirkende Umwandlung mit dem Umwandlungsstichtag 31. Januar 2017 entstanden sei. Das erste Wirtschaftsjahr habe laut Punkt XI. des Gesellschaftsvertrages am 31. Januar 2018 geendet. Es habe somit keine Feststellungserklärung für das Jahr 2017 gegeben. Wie unter Punkt II. des Vertrages über die Abtretung von Kommanditanteilen vom 25. Oktober 2017 (über 70 %) mit ***2*** GmbH beziehungsweise des Abtretungsvertrages vom 25. Oktober 2017 (über 5 %) mit Ing. ***3*** ***4*** angeführt, seien die beiden neu hinzugetretenen Kommanditisten in steuerlicher Hinsicht am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven bereits ab 1.2.2017 beteiligt. Somit habe der Beschwerdeführer am 1. Februar 2017 nur mehr einen 25 %-igen Gewinnanteil erhalten. Die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils sei nach Rz 6001 EStR 2000 (Einkommensteuerrichtlinien 2000, eine für Gerichte nicht verbindliche Rechtsmeinung des Bundesministeriums für Finanzen) einkommensteuerrechtlich dann realisiert, wenn die Verfügungsgewalt übertragen werde. Da die Abtretung der 75 % der Anteile an der ***1*** GmbH & Co KG bereits im Jahr 2017 rechtswirksam geworden sei, sei der Veräußerungsgewinn beim Beschwerdeführer bereits im Jahre 2017 erklärt worden. Einen laufenden Gewinn für diesen 75 % Anteil habe der Beschwerdeführer für das Jahr 2017 keinen erhalten, da in den beiden oben erwähnten Abtretungsverträgen vereinbart worden sei, dass der Gewinn des Wirtschaftsjahres 2017/2018 bereits ab 1. Februar 2017 nach dem neuen Beteiligungsverhältnis (70 % ***2*** GmbH, 25 % der Beschwerdeführer, 5 % Ing. ***4*** ***3***) verteilt werden sollte. Der laufende Gewinn des Beschwerdeführers (25 %) werde gemeinsam mit dem Veräußerungsgewinn in der Einkommensteuererklärung 2018 beziehungsweise im Feststellungsverfahren 2018 berücksichtigt werden. Der Beschwerdeführer sei bis zur Abtretung des 75 %-igen Mitunternehmeranteiles 100 %-iger Gesellschafter-Geschäftsführer der Komplementär-GmbH sowie 100 %-iger Kommanditist der ***1*** GmbH & Co KG gewesen. Bis einschließlich Oktober 2017, der Abtretung der Kommanditanteile, habe der Beschwerdeführer für seine Tätigkeit als Geschäftsführer im Dienste der Gesellschaft noch Bezüge ausbezahlt erhalten. Diese seien in seiner persönlichen Steuererklärung 2017 unter sonstige selbständige Einkünfte angegeben worden. Es habe sich daher vor der Veräußerung von 75 % um einen erwerbswirtschaftlichen Mitunternehmeranteil gehandelt. Ab 1. November 2017 habe sich der beim verbleibenden Anteil von 25 % zu einem kapitalistischen Kommanditanteil gewandelt, da der Beschwerdeführer Ende Oktober 2017 aus der Geschäftsführung ausgeschieden sei und aufgrund des Gesellschaftsvertrages keine über die üblichen Rechte eines Kommanditisten hinausgehende Rechte mehr gehabt habe. Ab 1. November 2017 sei die Geschäftsführung von Ing. ***3*** ***4*** sowie ***5*** ***6*** selbstständig ausgeübt worden. Da der Beschwerdeführer seine Erwerbstätigkeit zum 31. Oktober 2017 eingestellt habe beziehungsweise alle Voraussetzungen des § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 von ihm erfüllt worden seien, stehe ihm die Begünstigung des Hälftesteuersatzes zu. Die Einkommensteuererklärung 2018 des Beschwerdeführers langte elektronisch beim Finanzamt am 30. August 2019 ein. Der gemäß § 200 Abs. 1 BAO (Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961) vorläufig erlassene Einkommensteuerbescheid 2018, datiert vom 16. November 2020, wich insofern von der Einkommensteuererklärung ab, als eine Tarifbegünstigung für den Veräußerungsgewinn gemäß § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988) bei der Berechnung der Steuer unterblieb. Dies wurde vom Finanzamt damit begründet, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb aufgrund des Feststellungsbescheides zur ***1*** GmbH & Co KG vom 10. November 2020 festgesetzt worden seien. Dort sei kein entsprechender Veräußerungsgewinn festgestellt worden, welcher zur genannten Tarifbegünstigung geführt hätte. Gemäß § 188 Abs. 1 lit. b BAO würden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb einheitlich und gesondert festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt seien. Aus dem Normengefüge und der Systematik der Bundesabgabenordnung sei hinsichtlich der einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften auf den Willen des Gesetzgebers zu schließen, dass alle Feststellungen, welche die gemeinschaftlich erzielten Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb betreffen würden, im Feststellungsverfahren mit Bindungswirkung für die Einkommensteuerbescheide der Mitunternehmer getroffen werden, weil abgabenrechtlich relevante Feststellungen zweckmäßigerweise in jenem Verfahren vorzunehmen seien, in dem der maßgebende Sachverhalt mit dem geringsten Verwaltungsaufwand ermittelt werden könne. Dazu habe der Verwaltungsgerichtshof entschieden, dass insbesondere auch über die Fragen, ob in Einkunftsbestandteilen ein Veräußerungsgewinn (oder -verlust) enthalten sei, ob Einkunftsteile den begünstigten Steuersätzen unterliegen oder ob Vergütungen nach § 23 Z 2 EStG 1988 vorliegen würden, im Spruch von Feststellungsbescheiden abzusprechen sei (mit Fundstellen). Der Feststellungsbescheid 2018 der ***1*** GmbH & Co KG sei am 10. November 2020 ausgefertigt worden. In diesem Feststellungsbescheid sei kein begünstigungsfähiger Veräußerungsgewinn für den Beschwerdeführer ausgewiesen, da das Sonderbetriebsvermögen nicht gemeinsam mit dem 75 %-igen Anteil an der Personengesellschaft veräußert worden sei. Aus diesem Grund habe der Hälftesteuersatz gemäß § 37 Abs. 5 Z 3 EStG im Einkommensteuerverfahren 2018 nicht zuerkannt werden können, auch wenn alle sonstigen im Einkommensteuerverfahren relevanten personenbezogenen Voraussetzungen für die Zuerkennung des Hälftesteuersatzes (Überschreiten des 60. Lebensjahres, Einstellung der Erwerbstätigkeit) vorgelegen hätten. Der Feststellungsbescheid 2018 der ***1*** GmbH & Co KG würde in dieser Hinsicht für das Einkommensteuerverfahren 2018 eine Bindungswirkung in Hinblick auf das Nichtvorliegens eines begünstigungsfähigen Veräußerungsgewinnes entfalten. Hinsichtlich der Vorläufigkeit nach § 200 Abs. 1 BAO werde auf die Begründung des Einkommensteuerbescheides 2017 verwiesen. Infolge des abweichenden Wirtschaftsjahres bei der ***1*** GmbH & Co KG bleibe hinsichtlich des Feststellungsbescheides abzuwarten, ob das Bundesfinanzgericht bereits im Feststellungsbescheid 2018 (Wirtschaftsjahr 1. Februar 2017 bis 31. Januar 2018) für den Fall, dass ein begünstigungsfähiger Veräußerungsgewinn angenommen werde, eine konkrete zeitliche Zuordnung in das Kalenderjahr 2017 beziehungsweise 2018 vorgenommen werde. Im vom Finanzamt genannten Einkommensteuerbescheid 2017 datiert vom 16. November 2020, auf welchen es im Einkommensteuerbescheid des Beschwerdeführers verweist, vertrat das Finanzamt die Ansicht, dass ein Bescheid nach § 200 Abs. 1 BAO zwar grundsätzlich wegen der strittigen Sach-und Rechtsfrage nicht vorläufig erlassen werden könne, dass aber die Möglichkeit der Zuerkennung des Hälftesteuersatzes gemäß § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 trotz Zurückbehaltung des Sonderbetriebsvermögens durch den Beschwerdeführer in einem späteren (getrennten) Rechtsmittelverfahren vor dem Bundesfinanzgericht oder dem Verwaltungsgerichtshof zu klären sei, weswegen nicht mehr von einer bloßen Beweiswürdigungs- und Rechtsfrage gesprochen werden könne, welche vom Finanzamt alleine und abschließend zu beurteilen wäre. Die Ungewissheit liege in der im Rechtsmittelverfahren zum Feststellungsbescheid ergehenden abschließenden Beurteilung der Möglichkeit der Zuerkennung des Hälftesteuersatzes, beziehungsweise dessen rechtlich richtiger zeitlichen Zuordnung in den Jahren 2017 oder 2018 aufgrund des abweichenden Wirtschaftsjahres. Unter Bezug auf die Ausführungen des Finanzamtes im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2018 führte der Beschwerdeführer in der Beschwerdeschrift vom 7. Dezember 2020 aus, dass mit gleichen Datum eine Beschwerde gegen den Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2018 der ***1*** GmbH & Co KG erhoben worden sei. Aus prozessualer Vorsicht sei jedoch gleichzeitig auch gegen den abgeleiteten Einkommensteuerbescheid 2018 Beschwerde erhoben worden, da der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis Ra 2019/15/0016-10 vom 25.06.2020 in der Rz 36 Folgendes ausführt habe: "Wird kein Steuerfreibetrag nach § 24 Abs. 4 EStG 1988 geltend gemacht, stehen dem Mitunternehmer für erzielte Veräußerungs- bzw. Übergangsgewinne dagegen grundsätzlich die (in den meisten Fällen attraktiveren) Tarifbegünstigungen des § 37 EStG 1988 offen. Über sie ist jedoch nicht schon im Feststellungsverfahren, sondern erst im Einkommensteuerverfahren des jeweiligen Mitunternehmers zu entscheiden." Der Beschwerdeführer beantrage daher, selbst wenn die Beschwerde gegen den Feststellungsbescheid nicht erfolgreich sein sollte, die Zuerkennung des ermäßigten Steuersatzes des § 37 Abs. 5 EStG 1988 für den zur Zeit in den "laufenden" Einkünften aus Gewerbebetrieb enthaltenen Veräußerungsgewinn in Höhe von € 3.676.000,00, wobei auf den "entnommenen" Grund und Boden des Sonderbetriebsvermögens infolge zwingender (gesetzlicher) Buchwertfortführung ein Betrag von "Null" entfalle. Nach der Ansicht des Beschwerdeführers sei außerdem die Veräußerung der beiden Mitunternehmeranteile im Kalenderjahr 2017 erfolgt und daher der oben genannte Veräußerungsgewinn in der Veranlagung 2017 zu erfassen und aus der Veranlagung 2018 auszuscheiden. Hinsichtlich der übrigen Beschwerdegründe werde auf die Beschwerde gegen den Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2018 der ***1*** GmbH & Co KG verwiesen. Der Beschwerdeführer verzichtete auf das Erlassen einer Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 BAO und stellte für den Fall der Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht die Anträge der Entscheidung über die Beschwerde durch den gesamten Senat gemäß § 272 Abs. 2 Z 1 BAO und der mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO. In der beigelegten Beschwerde im Feststellungsverfahren 2018 der ***1*** GmbH & Co KG datiert vom 7. Dezember 2020 wurde dazu vorgebracht, dass der Ansicht des Finanzamtes widersprochen werde, dass die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils ohne Sonderbetriebsvermögen nicht die Veräußerung eines steuerlichen Mitunternehmeranteils gemäß § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 sei, da § 24 EStG 1988 nur voraussetzte, dass der Erwerber des Kommanditanteils sowie Mitunternehmeranteils das Unternehmen beziehungsweise den Betrieb als Mitunternehmer fortführen könne, auch wenn sich das anteilige Sonderbetriebsvermögen nicht in seinem Eigentum befinde und führte dazu Literaturfundstellen an. Es sei zu bedenken, dass der Beschwerdeführer von seinen 100 %-igen Mitunternehmeranteil insgesamt 75 % ohne den zugehörigen anteiligen 75 %-igen Grund und Boden in seinem Sonderbetriebsvermögen verkauft habe. Die Gebäude seien Teil des gemeinschaftlichen Betriebsvermögens der ***1*** GmbH & Co KG. Gedanklich habe der Beschwerdeführer daher den 75 %-igen Anteil des Grund und Bodens des Sonderbetriebsvermögens im Zuge des Verkaufs aus dem verkauften Mitunternehmeranteil zu Buchwerten "entnommen" und in das Sonderbetriebsvermögen seines restlichen 25%igen Mitunternehmeranteils "überführt". Dass diese Zurückbehaltung des anteiligen Sonderbetriebsvermögens am Grund und Boden auf Grund zwingender steuerlicher Buchwertfortführung nach einhelliger Ansicht bei ihm zu keiner Gewinnrealisierung führe, könne dem Beschwerdeführer nicht zum Vorwurf der nicht vollständigen Realisierung gemacht werden. Dies würde nämlich im vergleichbaren Fall eines Einzelunternehmers bedeuten, dass ein Einzelunternehmer bei Veräußerung oder Aufgabe seines Betriebes ebenfalls seinen Grund und Boden bei Inanspruchnahme des Hälftesteuersatzes immer an Dritte veräußern müsste, weil für die Entnahme des Grund und Bodens aus dem Betriebsvermögen in das steuerliche Privatvermögen ja gesetzlich eine zwingende Buchwertfortführung vorgesehen sei und daher gesetzlich zwingend gar nicht sämtliche stille Reserven steuerlich realisiert werden könnten. Eine derartige Auslegung einer Veräußerungspflicht für den betrieblichen Grund und Boden bei Aufgabe oder Veräußerung eines Betriebes durch einen Einzelunternehmer könne aber dem Gesetzgeber nicht zugesonnen werden. Gleiches gelte auch für den beim Beschwerdeführer vorliegenden Fall der teilweisen Veräußerung des Mitunternehmeranteils. Aus der zwingenden Buchwertfortführung für das Sonderbetriebsvermögen des Grund und Bodens würde sich eine anteilige Veräußerungspflicht für den Grund und Boden des Sonderbetriebsvermögens ergeben, um in den Genuss des Hälftesteuersatzes kommen zu können. Eine aus der zwingenden Buchwertfortführung abgeleitete Veräußerungspflicht könne dem Gesetzgeber aber nicht unterstellt werden und würde dies den Sinn und Zweck der zwingenden Buchwertfortführung ins Gegenteil verkehren: An die Stelle der Vermeidung der Realisierung der stillen Reserven des Grund und Bodens durch zwingende Buchwertfortführung würde eine faktische zwingende Realisierung treten, um in den Genuss des Hälftesteuersatzes kommen zu können. Auch bei Verkauf eines Teilbetriebes aus einem Gesamtbetrieb, welcher dem Verkauf eines Teils eines Mitunternehmeranteils nach Ansicht des Beschwerdeführers vergleichbar sei, bestehe kein Zweifel daran, dass die Verschiebung einzelner Wirtschaftsgüter aus dem verkauften Teilbetrieb zu steuerlichen Buchwerten in den verbleibenden Betrieb nichts am Vorliegen des Tatbestandes "Veräußerungsgewinn im Sinne des § 24 EStG 1988" ändere, sodass in weiterer Folge auch auf Antrag die Hälftesatzbesteuerung nach § 37 EStG 1988 für den verkauften Teilbetrieb zustehen müsse (mit Literaturhinweis). Die ***1*** GmbH & Co KG beantragte daher; dass im Feststellungsbescheid 2018 ein Veräußerungsgewinn gemäß § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 in Höhe von € 3.676.000,00 ohne Abzug des Freibetrages gemäß § 24 Abs. 4 EStG 1988 gesondert ausgewiesen werde, wobei auf den "entnommenen" Grund und Boden des Sonderbetriebsvermögens infolge zwingender (gesetzlicher) Buchwertfortführung ein Betrag von "Null" entfallen solle. Für den Beschwerdeführer solle der ermäßigte Steuersatz gemäß § 37 Abs. 5 EStG 1988 in der Veranlagung 2018 (oder 2017) angewendet werden. Die Veräußerung der beiden Mitunternehmeranteile von insgesamt 75 % des Beschwerdeführers sei im Kalenderjahr 2017 erfolgt und daher der oben genannte Veräußerungsgewinn nach dem Erachten der ***1*** GmbH & Co KG in der Veranlagung 2017 zu erfassen und der Veräußerungsgewinn daher aus der Veranlagung 2018 auszuscheiden. Zu dem Vorbringen des Beschwerdeführers nahm das Finanzamt im Vorlagebericht vom 9. Dezember 2020 wie folgt Stellung. Zur Frage ob ein Veräußerungsgewinn im Sinne des § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 in Verbindung mit § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 für die Veräußerung eines 75 %-igen Anteiles der ***1*** GmbH & Co KG vorliege, verweise das Finanzamt auf das Rechtsmittelverfahren der ***1*** GmbH & Co KG (den unten dargestellten Vorlagebericht). Gemäß § 252 BAO könne ein Einkommensteuerbescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die in einem Feststellungsverfahren zu Grunde liegenden Entscheidungen unzutreffend seien. Ob ein Hälftesteuersatz zuerkannt werden könne, sei Gegenstand des Feststellungsverfahrens ***1*** GmbH & Co KG für das Jahr 2018. Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25.06.2020, Ra. 2019/15/0016 sei es Sache des Feststellungsverfahrens, die Höhe eines allfällig begünstigungsfähigen Veräußerungsgewinnes festzustellen. Im Feststellungsverfahren der ***1*** GmbH & Co KG für 2018 sei kein Veräußerungsgewinn gemäß § 24 Abs. 1 Z 1 EStG in Verbindung mit § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 für die Veräußerung der Mitunternehmeranteile festgestellt worden. In diesem Feststellungsverfahren vertrete das Finanzamt den Standpunkt, dass aufgrund des Zurückbehaltens des Sonderbetriebsvermögens keine Veräußerung eines steuerlichen Mitunternehmeranteiles stattgefunden habe. Da im Spruch des Feststellungsbescheides kein begünstigungsfähiger Veräußerungsgewinn für den Beschwerdeführer festgestellt worden sei, könne der Hälftesteuersatz gemäß § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 im Einkommensteuerverfahren 2018 nicht zuerkannt werden, auch wenn alle sonstigen im Einkommensteuerverfahren relevanten personenbezogenen Voraussetzungen dafür (Überschreiten des 60. Lebensjahres, Einstellung der Erwerbstätigkeit) gegeben seien. Der Feststellungsbescheid 2018 der ***1*** GmbH & Co KG entfalte insofern eine Bindungswirkung. Zum Vorbringen des Beschwerdeführers, dass der Veräußerungsgewinn eigentlich 2017 zu besteuern wäre, legte das Finanzamt dar, dass auch hier für die Einkommensteuer eine Bindungswirkung an das Feststellungsverfahren bestehe. Da im Feststellungsverfahren der ***1*** GmbH & Co KG für das Wirtschaftsjahr 2017/2018 keine zeitliche Zuordnung des Gewinnes aus der Veräußerung des Geschäftsanteiles des Beschwerdeführers in das Jahr 2017 vorgenommen worden sei, sei der festgestellte Gewinnanteil des Beschwerdeführers aus diesem Verkauf im Einkommensteuerverfahren 2018 zu besteuern. In Absprache mit der steuerlichen Vertreterin des Beschwerdeführers, sei die Veranlagung des Einkommensteuerbescheides 2017 des Beschwerdeführers gemäß § 200 BAO vorläufig erfolgt, da noch nicht abschließend gesagt werden konnte, ob ein begünstigungsfähiger Veräußerungsgewinn im Feststellungsverfahren 2018 durch das Bundesfinanzgericht zuerkannt und ob im Rechtsmittelverfahren des Feststellungsverfahren 2018 eine konkrete zeitliche Zuordnung des Veräußerungsgewinnes in das Jahr 2017 vorgenommen werde. Gleiches gelte für das vorläufige Erlassen des Einkommensteuerbescheides 2018 gemäß § 200 BAO. Entsprechend der oben genannten Argumente beantragte das Finanzamt gemäß § 252 BAO die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2018 als unbegründet abzuweisen und den Einkommensteuerbescheid 2018 vom 16. November 2020 gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültig zu erklären. Der Vorlagebericht an das Bundesfinanzgericht betreffend die Beschwerde der ***1*** GmbH & Co KG gegen den Bescheid über die Feststellung der Einkünfte 2018 gemäß § 188 BAO hat folgenden Inhalt: Zur Ansicht des Beschwerdeführers, dass es für die Anwendung des § 24 EStG 1988 ausreiche, dass der Erwerber des Kommanditanteils sowie des Mitunternehmeranteiles das Unternehmen oder den in Betrieb als Mitunternehmer fortführen könne, merkte das Finanzamt an, dass § 24 Abs. 1 EStG 1988 von der Veräußerung eines Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteiles spreche. Ein steuerlicher Mitunternehmeranteil umfasse neben den im Gesellschaftsvermögen befindlichen Vermögenswerten beziehungsweise Wirtschaftsgütern auch Wirtschaftsgüter, die im Alleineigentum des Gesellschafters oder im Miteigentum mit anderen Gesellschaftern oder auch Nichtgesellschaftern stehen und der Gesellschaft dienen würden. Damit gehe der steuerliche Mitunternehmeranteil über den bloßen Gesellschaftsanteil hinaus und umfasse zwingend auch das Sonderbetriebsvermögen, also einerseits den quotenmäßigen Anteil am gemeinschaftlichen Vermögen sowie das Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters (mit Fundstellen). Auch die deutsche Rechtsprechung zu § 15 Abs. 1 dEStG siehe dies so. Wenn nun also nur der gesellschaftsrechtliche Anteil von 75 % ohne Sonderbetriebsvermögen veräußert werde, so liege keine Veräußerung eines (steuerlichen) Mitunternehmeranteiles vor. Durch das Zurückbehalten des Sonderbetriebsvermögens werde bloß der Gesellschaftsanteil oder wie beim Beschwerdeführer ein Teil des Gesellschaftsanteiles ohne die dem Gesellschaftsbetrieb dienenden Wirtschaftsgüter aus dem Sonderbetriebsvermögen veräußert und liege gar kein Tatbestand des § 24 Abs. 1 EStG 1988 vor, da sich diese Veräußerung ausschließlich auf den Gesellschaftsanteil von 75 % Sonderbetriebsvermögen beziehe, der damit bloß einen Teil des steuerlichen Mitunternehmeranteiles ausmache, welcher zwingend auch das Sonderbetriebsvermögen mitumfasse. Im Fall des Beschwerdeführers sei lediglich ein 75 %-iger Gesellschaftsanteil; nicht jedoch ein 75 %-iger steuerlicher Mitunternehmeranteil (bestehend auch aus dem 75 %-igen Gesellschaftsanteil und dem 75 %-igen Sonderbetriebsvermögen) veräußert worden. Wie auch die vom Beschwerdeführer zitierten Rechtsmeinungen ausführen würden, ändere eine Zurückbehaltung des Sonderbetriebsvermögens nichts an der Mitunternehmerstellung des Erwerbers. Dies sei auch die Ansicht des Finanzamtes, da die neuen Gesellschafter ***2*** GmbH und Ing. ***3*** ***4*** eine Mitunternehmerstellung erlangt hätten, auch wenn sie das Sonderbetriebsvermögen nicht anteilsmäßig erhalten hätten. Es sei aber zu überprüfen, ob die Veräußerung des 75 %-igen Gesellschaftsanteils durch die Beschwerdeführerin einen Veräußerungstatbestand eines steuerlichen Mitunternehmeranteiles im Sinne des § 24 Abs. 1 Z 1 EStG sei. Dies sei jedoch nach Ansicht des Finanzamtes beim Beschwerdeführer nicht der Fall, da keine Veräußerung eines steuerlichen Mitunternehmeranteiles vorliege, da ein Mitunternehmeranteil immer auch das zugehörige Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters umfasse. Der in der vom Beschwerdeführer zitierten Literatur vertretenen Ansicht, dass die Übertragung eines Teiles der Mitunternehmerschaft mit der Übertragung eines Teilbetriebes vergleichbar sei, stimme das Finanzamt nicht zu, da die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils auch wirtschaftlich nicht immer vergleichbar mit der Veräußerung eines Teilbetriebes sei. Ein Teilbetrieb sei ein organisatorisch in sich geschlossener, mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteter Teil eines Betriebes, der durch diese Geschlossenheit ermögliche, die gleiche Erwerbstätigkeit ohne weiteres fortzusetzen. Würde man der Rechtsmeinung folgen, dass eine Übertragung eines Teiles einer Mitunternehmerschaft ohnehin in jedem Fall wirtschaftlich die Veräußerung eines Teilbetriebes sei, so wäre ein gesondertes Nennen der Mitunternehmerschaften im Gesetzestext des § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 obsolet. Dies könne jedoch dem Gesetzgeber nicht unterstellt werden. Nach Ansicht des Finanzamtes komme in § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 der Grundsatz zum Ausdruck, dass der Mitunternehmeranteil nicht automatisch vom Begriff "Betrieb" und "Teilbetrieb" mitumfasst sei. Der Gesetzgeber habe durch das ausdrückliche Nennen der Mitunternehmerschaften die Veräußerung von (steuerlichen) Mitunternehmeranteilen lediglich zur Betriebsveräußerung und Teilbetriebsveräußerung gleichbehandelt wissen wollen. Darauf ob, die Veräußerung eines Anteiles an einer Personengesellschaft ohne Sonderbetriebsvermögen überhaupt eine Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles im steuerlichen Sinne sei, gehe auch die vom Beschwerdeführer genannte Fundstelle nicht ein, da ja der steuerliche Mitunternehmeranteil nach der österreichischen und deutschen Rechtsprechung immer auch zwingend das Sonderbetriebsvermögen mitumfasse. Auch die vom Beschwerdeführer zitierte Fundstelle gehe davon aus, dass das Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers keinesfalls eine wesentliche Grundlage für einen Teil der Mitunternehmerschaft sei, sondern, wenn überhaupt, eine wesentliche Grundlage der gesamten Mitunternehmerschaft. Nach der deutschen Rechtsprechung (mit Fundstellen) könnten auch die Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens wesentliche Betriebsgrundlagen des Mitunternehmeranteils sein. Es entspreche der Ansicht des Finanzamtes, dass das Sonderbetriebsvermögen, welches aus mehreren Grundstücken bestehe, eine wesentliche Grundlage des Betriebsvermögens der Personengesellschaft bestehend aus dem Gesellschaftsvermögen und Sonderbetriebsvermögen sei. Die Grundstücke seien als wesentliche Grundlage für den Mitunternehmeranteil und für den Betrieb der ***1*** GmbH & Co KG zu sehen, da auf diesen Grundstücken die Betriebsgebäude angesiedelt seien. Diese Grundstücke würden daher in einem funktional wesentlichen Zusammenhang mit dem Betrieb der ***1*** GmbH & Co KG stehen. Schon das Ausmaß der rund 10.000 m² großen Betriebsfläche samt Betriebsgebäude sei für das Ausüben des Betriebes unerlässlich. Dieses für den Betrieb funktional wesentliche Sonderbetriebsvermögen sei aber mit dem 75 %-igen Gesellschaftsanteil und damit eine wesentliche Betriebsgrundlage nicht an die Erwerber veräußert worden. Der Beschwerdeführer habe auch nicht gedanklich 75 % vom Sonderbetriebsvermögen zu Buchwerten in das Privatvermögen entnommen und wiederum als Einlage in den restlichen Mitunternehmeranteil von 25 % überführt. Das Sonderbetriebsvermögen sei ohne (gedankliche) Entnahme durch das Zurückbehalten in der Sonderbilanz unverändert im Betriebsvermögen bestehen geblieben. Eine Entnahme aus dem Betriebsvermögen könne im Steuerrecht nur durch eine außerbetriebliche (zum Beispiel im Rahmen der Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 28 EStG 1988) oder einer privaten Nutzung durchgeführt werden. Beides sei beim Beschwerdeführer nicht gegeben gewesen, weshalb durchgängig Betriebsvermögen in Bezug auf das Sonderbetriebsvermögen vorgelegen habe. Soweit der Beschwerdeführer die Situation mit der eines Einzelunternehmens vergleiche, bestehe eine "Veräußerungspflicht" des Grund und Bodens gerade nicht, wenn der Betrieb mit den wesentlichen Grundlagen verkauft werde, sofern der Grund und Boden als wesentliche Betriebsgrundlage in das Privatvermögen übernommen und dem Erwerber zur Nutzung überlassen würde. Ein Einzelunternehmer, der sein betriebliches Grundstück im Zuge einer Betriebsveräußerung in das Privatvermögen überführe und es dem Erwerber des Betriebes, zum Beispiel im Rahmen einer Vermietung und Verpachtung, zur Verfügung stelle, erziele einen Veräußerungsgewinn gemäß § 24 Abs. 1 Z 1 EStG. Diese Rechtsprechung sei aber im Zusammenhang mit einer Betriebsveräußerung und nicht zur Veräußerung eines steuerlichen Mitunternehmeranteiles ergangen. Der Grund und Boden des Einzelunternehmers werde durch die Betriebsveräußerung und das Zurückbehalten des Grund und Bodens beim Einzelunternehmer und durch die nachfolgende Nutzung im Rahmen des § 28 EStG 1988 in das Privatvermögen überführt. In diesem Fall gebe es nachfolgend gar kein Betriebsvermögen des Veräußerers mehr, da dieses entweder an den Erwerber verkauft oder ihm im Rahmen der Vermietung und Verpachtung zur Verfügung gestellt worden sei. Ein Mitunternehmeranteil bestehe auch aus dem jeweiligen Sonderbetriebsvermögen. Werde dieses zurückbehalten, liege keine Entnahme aus dem Betriebsvermögen vor und das Sonderbetriebsvermögen bleibe weiterhin Betriebsvermögen. Die Situation des Einzelunternehmers und der Verkauf des Mitunternehmeranteils seien daher nicht miteinander vergleichbar. Der Gesetzgeber habe keine "Veräußerungspflicht" des Grund und Bodens bei Einzelunternehmen normiert, um den Tatbestand des § 24 Abs. 1 EStG 1988 zu erfüllen. Bei Mitunternehmerschaften oder der teilweisen Veräußerung von Mitunternehmeranteilen müsse, um den Tatbestand des § 24 Abs. 1 EStG und darauf aufbauend den des § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 zu erfüllen, der steuerlichen Mitunternehmeranteil bestehend aus dem Gesellschaftsanteil und dem Sonderbetriebsvermögen weitergegeben werden. § 37 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 sei eine Begünstigungsvorschrift, eine Tarifbegünstigung. Begünstigungsvorschriften wie die Tarifbegünstigung des § 37 Abs. 5 Z 3 EStG seien generell eng auszulegen. Da das Finanzamt der Ansicht sei, dass kein Veräußerungsgewinn im Sinne des § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 vorliege, erübrige sich an sich die Frage, ob ein Veräußerungsgewinn im Rahmen des Feststellungsbescheides gesondert für das Jahr 2017 ausgewiesen werden müsse. Nur ergänzend werde vorgebracht, dass im Falle des Ausscheidens eines Teilhabers in dem betreffenden Kalenderjahr die Einkünfte in jenem Jahr ausgewiesen werden müssten, auch wenn für die Gesellschaft ein abweichendes Wirtschaftsjahr bestehe (mit Fundstelle). An dem abweichenden Wirtschaftsjahr nehme der Ausgeschiedene tatsächlich nicht mehr teil, sodass es unrichtig wäre, solche Einkünfte erst im Folgejahr zu berücksichtigen, in dem es endet. Der Ausgeschiedene sei daher so zu behandeln, als hätte er ein Rumpfwirtschaftsjahr in jenem Kalenderjahr eingeschoben, in welchem er letztmalig Einkünfte aus der von ihm verlassenen Gesellschaft bezogen habe. Auch bei einem Einzelunternehmer ende das Wirtschaftsjahr vorzeitig mit der Aufgabe oder der Veräußerung seines Betriebes (mit Fundstelle). Der Beschwerdeführer habe allerdings in vermindertem Beteiligungsausmaß von 25 % am abweichenden Wirtschaftsjahr der Gesellschaft noch teilgenommen. Daher sei sowohl das gesamte laufende Ergebnis als auch der Veräußerungsgewinn zum Bilanzstichtag 31. Januar 2018 und somit im abweichenden Wirtschaftsjahr 2018 im Feststellungsverfahren zu erfassen und fließe in die Einkommensermittlung des Jahres 2018 beim Beschwerdeführerin ein. Die entsprechenden Ausführungen in den EStR 2000 würden nur das vollständige Ausscheiden eines Mitunternehmers aus der Mitunternehmerschaft behandeln. Das Finanzamt vertrete daher die Ansicht, dass im Feststellungsbescheid 2018 kein gesonderter "spruchmäßiger Ausweis des Gewinnes von € 3.676.000,00 für 2017 möglich" sei. Mit Schreiben datiert vom 28. Januar 2021 übermittelte der Beschwerdeführer ein 27 Seiten umfassendes Rechtsgutachten eines Universitätslehrers, in welchem dieser zum Schluss kommt, dass weder bei Veräußerung eines Teilbetriebes noch bei Veräußerung eines Teiles eines Mitunternehmeranteils für die Anwendbarkeit des § 24 EStG 1988 sämtliche anteiligen stillen Reserven der Wirtschaftsgüter, welche für den Teilbetrieb beziehungsweise den Mitunternehmeranteil wesentlich seien, steuerwirksam aufgedeckt werden müssten. Entscheidend sei ausschließlich, dass der Erwerber in die Lage versetzt werde, das Unternehmen ohne weiteres fortzuführen. Diese Voraussetzung sei beim Beschwerdeführer durch das Übertragen von 75 % des Kommanditanteils mit allen damit verbundenen Gesellschafterrechten sowie der unveränderten Vermietung der zum Sonderbetriebsvermögen zählenden Grundstücke (Grund und Boden) erfüllt. Selbst wenn man aber wie das Finanzamt grundsätzlich eine umfassende anteilige Aufdeckung aller stillen Reserven vertrete, werde durch die Bestimmung des § 24 Abs. 3 EStG 1988 in Verbindung mit § 6 Z 4 EStG 1988 der Ansicht, dass § 24 EStG 1988 mangels anteiligem Aufdecken der anteiligen stillen Reserven stillen Reserven angewendet werden könne, die Rechtsgrundlage entzogen, da das Sonderbetriebsvermögen des Beschwerdeführers nur aus Grund und Boden bestehe. Das Zurückbehalten des Grund und Bodens habe beim Beschwerdeführer keine Auswirkung auf die Anwendung des § 24 EStG 1988 , da das Zurückbehalten des Grund und Bodens selbst bei vollständiger Veräußerung des 100 %-igen Kommanditanteils zu keinem steuerpflichtigen Aufdecken der stillen Reserve geführt hätte. Die stillen Reserven des Grund und Bodens seien ausschließlich im Privatvermögen entstanden und nur aufgrund des § 6 Z 5 lit. b EStG 1988 und der dort normierten Einlagenbewertung mit den privaten Anschaffungskosten im Zuge der Umwandlung nach Art. II UmgrStG (Umgründungssteuergesetz, BGBl. Nr. 699/1991) rechtlich zu stillen Reserven des Betriebsvermögens geworden. Im Zuge der anteiligen Veräußerung der Kommanditbeteiligung seien daher sämtliche auch tatsächlich während der Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen entstandenen stillen Reserven anteilig realisiert worden. Einleitend wurde in diesem Schriftstück auch der diesem Verfahren zugrundeliegende Sachverhalt umfassender als durch die Verfahrensparteien bis zu diesem Zeitpunkt dargestellt. Der Beschwerdeführer sei jahrzehntelang Alleingesellschafter und Gesellschafter-Geschäftsführer der ***1*** GmbH gewesen. Die ***1*** GmbH sei mit Stichtag 31. Januar 2017 gemäß UmwG (Umwandlungsgesetz, BGBl. Nr. 304/1996) und Art. II UmgrStG im September 2017 steuerneutral in die ***1*** GmbH & Co KG umgewandelt worden. Der Beschwerdeführer sei bis zum 25. Oktober 2017 der einzige Kommanditist und zugleich der einzige substanzbeteiligte Gesellschafter der gewerblich tätigen ***1*** GmbH & Co KG gewesen. Er habe zugleich auch die Position des einzigen Gesellschafters der ***1*** GmbH, der Komplementärin und Arbeitsgesellschafterin der ***1*** GmbH & Co KG innegehabt. In seiner Funktion als Gesellschaftergeschäftsführer der ***1*** GmbH habe er auch aktiv die Geschäftsführung der ***1*** GmbH & Co KG ausgeübt, sodass er unstrittig kein kapitalistischer Mitunternehmer im Sinne des § 23a EStG 1988 gewesen sei. Der Beschwerdeführer habe seit vielen Jahren Grundstücke (Grund und Boden) an die ***1*** GmbH vermietet. Diese Grundstücke seien, bedingt durch die Umwandlung der ***1*** GmbH in die ***1*** GmbH & Co KG, rückwirkend mit 1. Februar 2017 zu Sonderbetriebsvermögen des Beschwerdeführers hinsichtlich seines 100 %-igen Kommanditanteils geworden und entsprechend § 6 Z 5 lit. b EStG 1988 mit den bisherigen steuerlichen privaten Anschaffungskosten in das Sonderbetriebsvermögen eingelegt worden. Am 25. Oktober 2017 habe der Beschwerdeführer von seinem 100 %-igen Kommanditanteil insgesamt 75 % an zwei Erwerber, 70% an die ***2*** GmbH und 5 % an Ing. ***3*** ***4*** verkauft. Im Zeitpunkt der Veräußerung von 75 % der Anteile an der ***1*** GmbH & Co KG sei der Beschwerdeführer älter als 60 Jahre gewesen und habe mit Ende Oktober 2017 die Geschäftsführungsfunktion der ***1*** GmbH & Co KG zurückgelegt. Ab diesem Zeitpunkt habe sich der Beschwerdeführer auf das Halten eines 25 %-igen kapitalistischen Mitunterunternehmeranteils im Sinne des § 23a EStG1988 an der ***1*** GmbH & Co KG beschränkt. Auch nach Auffassung des Finanzamts erfülle der Beschwerdeführer die spezifischen personenbezogenen Voraussetzungen des § 37 Abs. 5 EStG 1988. Mit Schreiben vom 12. Februar 2021 ergänzte der Beschwerdeführer sein Vorbringen insofern, als er zum Ausdruck brachte, dass er nicht die Meinung teile, dass aus der Formulierung des § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988, nämlich dem ausdrücklichen Nennen der Mitunternehmerschaften, geschlossen werden könne, dass Teile von Mitunternehmerschaften und Teilbetriebe nicht gleichbehandelt werden könnten. Die gesetzliche "Notwendigkeit und Zweckmäßigkeit" der Nennung von Mitunternehmeranteilen im Gesetzestext des § 24 EStG 1988 ergebe sich schon aus der gesonderten Normierung der Gewinnanteile der Gesellschafter von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen seien, in § 21 Abs. 2 Z 2 EStG 1988, in § 22 Z 3 EStG 1988 und in § 23 Z 2 EStG 1988. Es wäre ja wohl rechtstechnisch eigenartig, wenn zwar laufende Gewinnanteile an Mitunternehmerschaften gesondert im Gesetz genannt würden, Veräußerungsgewinne aus Anteilen an Mitunternehmerschaften in § 24 aber dann nicht gesondert angeführt wären. Aus der identen Wortwahl in § 6 Z 9a EStG 1988 "der Anteil eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist" und in § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 "eines Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist", ließe dies ebenfalls erkennen. Bei der unentgeltlichen Übertragung von Mitunternehmeranteilen sei die Nicht-Mitübertragung des Sonderbetriebsvermögens unschädlich für das Vorhandensein und Übertragen eines Mitunternehmeranteils zu Buchwerten. Dies könne auch bei der entgeltlichen Übertragung nicht anders sein. Auch im Artikel III UmgrStG, wonach auch Mitunternehmeranteile, das seien "Anteile an Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind", einbringungsfähig. § 12 Abs. 2 Z 2 UmgrStG sei im Übrigen wortgleich mit der Formulierung zum Beispiel in § 23 Z 2 EStG 1988 und bringe damit das gleiche inhaltliche Verständnis von "Mitunternehmeranteil" im EStG 1988 und im UmgrStG zum Ausdruck. Im Rahmen einer Einbringung nach Art. III UmgrStG sei es ganz unstrittig, dass Mitunternehmeranteile solche seien und bleiben, auch wenn bei einer Teileinbringung eines Mitunternehmeranteils das Sonderbetriebsvermögen gänzlich zurückbehalten werde (mit Zitat eines Beispiels aus den UmgrStR 2002 [Umgründungssteuerrichtlinien 2002; für das Bundesfinanzgericht nicht bindende Rechtsmeinung des Bundesministeriums für Finanzen]). Damit zeige das Bundesministerium für Finanzen deutlich auf, dass im Bereich der Umgründungssteuer ein einbringungsfähiger Mitunternehmeranteil begünstigtes Vermögen auch dann bleibe, wenn Sonderbetriebsvermögen gar nicht mitübertragen werde, was auch für die Teileinbringung eines Mitunternehmeranteils gelte. Da § 12 Abs. 2 UmGrStG ausdrücklich auf das Einkommensteuergesetz verweise, sei diese Überlegungen auch für die Einkommensteuer anwendbar. Eine Einbringung nach Art. III UmGrStG sei nach der Verwaltungsgerichtshofsjudikatur eine steuerneutrale Veräußerung, auch wenn dadurch der Buchwert fortgeführt werde. Es sei nicht ersichtlich, warum dem Begriff des Mitunternehmeranteils in § 24 Abs. 1 EStG 1988 ein anderer Inhalt beigelegt werden solle, als jener in § 12 Abs. 2 UmgrStG in Verbindung mit § 6 Z 14 lit. b EStG 1988 beziehungsweise § 24 Abs. 7 EStG 1988. Es würde noch mal festgehalten, dass eine vollständige Veräußerung aller Betriebsgrundlagen gar nicht Voraussetzung für die Anwendung des § 24 EStG 1988 sei. Der Beschwerdeführer vermiete den zurückbehaltenen Grund und Boden an die Personengesellschaft. Diese reiche nach herrschender Ansicht beim Einzelunternehmen aus, um die Voraussetzungen des § 24 EStG 1988 zu erfüllen. Nichts Anderes könne daher bei einer Teilveräußerung eines Mitunternehmeranteils gelten. In einer Stellungnahme des Finanzamtes vom 15. Juli 2021 zu diesen beiden Schriftsätzen im Rechtsmittelverfahren der ***1*** GmbH & Co KG gegen die Feststellung der Einkünfte 2018 gemäß § 188 BAO, auf welches vom Beschwerdeführer in einem nachfolgenden Schriftsatz (siehe unten) Bezug genommen wird, führte das Finanzamt aus, dass hinsichtlich Sachverhalt und zu beantwortender Rechtsfrage grundsätzliche Übereinstimmung mit dem Beschwerdeführer herrsche. Vom Beschwerdeführer sei aber nicht erwähnt worden worden, dass das Sonderbetriebsvermögen in der Form des Grund und Bodens in einem funktional wesentlichen Zusammenhang mit dem Betrieb der Beschwerdeführerin stehen würde. Das Finanzamt stimme zwar den theoretischen Ausführungen des Beschwerdeführers zur Veräußerung des ganzen Betriebes ebenso zu, wie den hypothetischen Ausführungen im Zusammenhang mit der Veräußerung eines Teilbetriebes. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei aber eine Teilbetriebsveräußerung nur dann anzunehmen, wenn ein (notwendiges) Betriebsgebäude mitveräußert oder zumindest vermietet werde (mit Fundstelle). Das Sonderbetriebsvermögen bilde für sich keinen eigenen Betrieb und werde ausschließlich in Kombination mit dem Betrieb der Mitunternehmerschaft existent. Es würde sich also eine direkte Verbindung zwischen der Gesellschaft und dem Sonderbetriebsvermögen herstellen lassen. Der Betrieb der Mitunternehmerschaft würde also sowohl das Gesellschaftsvermögen als auch das Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter umfassen. Wenn lediglich der Gesellschaftsanteil oder ein Teil davon veräußert werde, sei ein nicht vollständiger Teilanteil Gegenstand der Veräußerung. Richtungsweisend dazu sei auf die deutsche BFH-Rechtsprechung vom 12.4.2000, XI R 35/99 zu verweisen. Dort sei darauf hingewiesen worden, dass eine synchrone Übertragung von Gesellschaftsanteil und Sonderbetriebsvermögen vorliegen müsse, um § 16 Abs.1 dEStG anwenden zu können. Der deutsche Gesetzeswortlaut (§ 16 dEStG) sei ident mit jenem in Österreich (§ 24 EStG 1988). Der Wortlaut des § 24 Abs. 1 dritter Teilstrich EStG 1988 lasse keinen Zweifel darüber aufkommen, dass ausschließlich die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils eine Veräußerung nach § 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 darstelle. Ein bloßer Mitunternehmeranteil sei nicht mit einem ganzen Betrieb zu vergleichen, ebenso wenig mit einem Teilbetreib. Schon nach dem Wortsinn könne ein Anteil an einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts nach der Rechtsprechung des BFH kein Teilbetrieb sein (vgl. BFH 10.11.2005, IV R 29/04. Dazu übermittelte der Beschwerdeführer am 8. September 2021 eine Replik, in welcher die bisherigen Ausführungen des Beschwerdeführers wiederholt und bekräftigt wurden. Insbesondere verwies der Beschwerdeführer sowohl auf die Bestimmungen des § 6 Z 9a EStG 1988 als auch nochmals auf die Bestimmungen des Umgründungssteuerrechts (§ 12 UmGrStG und § 16 Abs. 5 Z 3 und 4 UmgrStG). Dabei kam der Beschwerdeführer zu dem Schluss, dass ein Geschäftsanteil an einer Mitunternehmerschaft auch ohne das bisher zugehörige Sonderbetriebsvermögen als mit Unternehmeranteil im Sinne des § 24 EStG 1988 einbringungsfähig nach Art. III UmGrStG sei, wenn die übrigen Voraussetzungen erfüllt seien. Der Begriff des Mitunternehmeranteils sei im Umgründungssteuergesetz gleich jenem des Einkommensteuergesetzes. Es reiche, um den Tatbestand des § 24 EStG 1988 zu erfüllen, aus, dass einzelne zurückbehaltenen wesentliche Wirtschaftsgüter des Betriebes, des Teilbetriebes oder des Mitunternehmeranteils weiterhin im Betrieb genutzt werden könnten und daher dem Erwerber die im Wesentlichen unveränderte Fortführung des Betriebes möglich sei. Dies sei beim Fall des Beschwerdeführers gegeben und die Voraussetzungen des § 24 EStG 1988 in ihrem Kerngehalt erfüllt. Mit Schreiben vom 9. September 2021 hat der Beschwerdeführer den Antrag gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO auf das Durchführen einer mündlichen Verhandlung zurückgenommen. Das Bundesfinanzgericht hat mit Erkenntnis datiert vom 24. November 2021 die Beschwerde der ***1*** GmbH & Co KG gegen den Bescheid über die Feststellung der Einkünfte 2018 entsprechend § 188 BAO gemäß § 279 BAO abgewiesen. Dabei vertrat das Bundesfinanzgericht die Ansicht, dass durch § 24 EStG 1988 die abschließende Besteuerung bei Beendigung der Zurechnung eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils an eine bestimmte Person durch kumulierte Erfassung und Besteuerung der angesammelten stillen Reserven sichergestellt werden solle. Zur Milderung des daraus entstehenden Effektes würden die § 24 und § 37 EStG 1988 Begünstigungen vorsehen. Allerdings müssten die stillen Reserven als Gesamtes im Zuge der abschließenden Zurechnung aufgedeckt werden. Unstrittig sei, dass bei Veräußerung sowohl des Anteils an der Personengesellschaft als auch des Sonderbetriebsvermögens, das Sonderbetriebsvermögen gleich wie der Anteil zu behandeln sei. Das Sonderbetriebsvermögen des Beschwerdeführers sei allerdings nicht mitveräußert, sondern im restlichen Mitunternehmeranteil beibehalten worden. Maßgeblich sei aber, insbesondere auch unter Berücksichtigung der deutschen Judikatur, dass ein Mitunternehmeranteil veräußert werde und dabei die stillen Reserven dieses Mitunternehmeranteils, also auch jene des Sonderbetriebsvermögens, aufgedeckt würden. Der Mitunternehmeranteil umfasse aus steuerlicher Sicht die quotenmäßigen Anteile am gemeinschaftlichen Vermögen sowie allfällige Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters. Dies werde auch durch die Bilanzbündeltheorie gestützt. Das isolierte Aufgeben von Bestandteilen eines Mitunternehmeranteils, wie des Gesellschaftsanteiles oder nur des Sonderbetriebsvermögens sei nicht als Veräußerung des Mitunternehmeranteils im Sinne des § 24 EStG 1988 zu werten. Werde also nur ein Teil des Geschäftsanteiles veräußert und das Sonderbetriebsvermögen mit dem restlichen Anteil zurückbehalten, bleibe die Eigenschaft des Sonderbetriebsvermögens als solches durchgehend erhalten und komme es auch nicht zu einer Entnahme. Eine Einordnung unter § 24 EStG 1988 und eine entsprechende Begünstigung nach § 37 EStG 1988 komme nicht in Betracht, da nicht sämtliche stillen Reserven, nämlich jene des Sonderbetriebsvermögens, realisiert worden seien und deshalb kein gesamter Mitunternehmeranteil veräußert worden sei. Dies gelte auch dann, wenn das Sonderbetriebsvermögen weiterhin der Personengesellschaft zur Verfügung gestellt werde. Im Hinblick darauf, dass zu der im letzten Absatz besprochenen Rechtsfrage keine eindeutige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes und widerstreitende Rechtsmeinungen in der Literatur seien, wurde der ***1*** GmbH & Co KG vom Bundesfinanzgericht die Möglichkeit der ordentlichen Revision an den Verwaltungsgerichtshof gemäß Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) eingeräumt. Im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Januar 2023 (VwGH 26.01.2023, Ro 2022/15/0006) wurde das oben geschilderte Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes betreffend Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für das Jahr 2018 für die ***1*** GmbH & Co KG wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben. Dabei hat der Verwaltungsgerichtshof folgende Erwägungen angestellt: "§ 24 Abs. 1 und 4 EStG 1988 lauten: ,(1) Veräußerungsgewinne sind Gewinne, die erzielt werden bei 1. der Veräußerung - des ganzen Betriebes - eines Teilbetriebes - eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer - (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist 2. der Aufgabe des Betriebes (Teilbetriebes). [...] (4) Der Veräußerungsgewinn ist nur insoweit steuerpflichtig, als er bei der Veräußerung (Aufgabe) des ganzen Betriebes den Betrag von 7 300 Euro und bei der Veräußerung (Aufgabe) eines Teilbetriebes oder eines Anteiles am Betriebsvermögen den entsprechenden Teil von 7 300 Euro übersteigt. Der Freibetrag steht nicht zu, - wenn von der Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 2 oder Abs. 3 Gebrauch gemacht wird, - wenn die Veräußerung unter § 37 Abs. 5 fällt oder - wenn die Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 7 ausgeschlossen ist.' § 37 Abs. 1 und 5 EStG 1988 lauten auszugsweise: ,(1) Der Steuersatz ermäßigt sich für - außerordentliche Einkünfte (Abs. 5), [...] auf die Hälfte des auf das gesamte Einkommen entfallenden Durchschnittssteuersatzes.' *(5) Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn die Betriebsveräußerung oder -aufgabe aus folgenden Gründen erfolgt: Der Steuerpflichtige ist gestorben und es wird dadurch eine Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe veranlasst. Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher oder geistiger Behinderung in einem Ausmaß erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen. Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beigebrachten medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger vor. Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr vollendet und stellt seine Erwerbstätigkeit ein. Eine Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz aus den ausgeübten Tätigkeiten 22.000 Euro und die gesamten Einkünfte aus den ausgeübten Tätigkeiten 730 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen. Für Veräußerungs- und Übergangsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.' Strittig ist im Revisionsverfahren, ob die Veräußerung einer Mitunternehmeranteilsquote unter gänzlicher Zurückbehaltung des damit verbundenen Sonderbetriebsvermögens eine Betriebsveräußerung im Sinne des § 24 EStG 1988 darstellt. Der Anteil am Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft ergibt sich aus dem Anteil der Buchwerte des gesamten Betriebsvermögens der Mitunternehmerschaft, welches in der Gesellschaftsbilanz, Ergänzungs- und Sonderbilanz dargestellt ist (vgl. VwGH 8.3.1994, 91/14/0173). Der Mitunternehmeranteil umfasst daher nicht nur den Anteil am Gesellschaftsvermögen, sondern auch das Sonderbetriebsvermögen.