BFG RV/7100596/2022

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. Diana Sammer in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch ALTHUBER SPORNBERGER & PARTNER Rechtsanwälte GmbH, Doblhoffgasse 9 Tür Top 14, 1010 Wien, über die Beschwerde vom 23. August 2021 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich Dienststelle Sonderzuständigkeiten vom 28. Juli 2021 betreffend Abweisung des Antrages auf Nachsicht gem. § 236 BAO, Steuernummer ***BF1StNr2*** zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang 1. Verfahren betreffend Glücksspielabgabe: Mit Bescheid der belangten Behörde vom 4.4.2014 wurde die Glücksspielabgabe für das Jahr 2012 gem. § 58 Abs. 3 GSpG mit 5 % von den in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen (Gewinn) in der Höhe von € 12.440.078,36 gem. § 201 BAO gegenüber der ***Bf1*** (in der Folge kurz: bf. Partei) festgesetzt. Abzüglich des selbstberechneten Betrages in Höhe von € 2.829,23 ergab sich daraus eine Nachforderung in Höhe von € 12.437,249,13. Mit Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes vom 31.07.2015, RV/7104157/2014 wurde der Beschwerde teilweise stattgegeben und der Bescheid insofern abgeändert als die Glücksspielabgabe gemäß §§ 58 Abs.3 GSpG mit € 2.443.069,08 festgesetzt (= 5% der Bemessungsgrundlage von € 48.861.381,60) wurde. Dagegen wurde sowohl Amtsrevision als auch Revision durch die bf. Partei erhoben. Mit Beschluss des VwGH vom 28.1.2016 stellte dieser den Antrag an den VfGH, den § 58 Abs. 3 des Glückspielgesetzes, BGBl. Nr. 620/1989, in der Fassung des Abgabenänderungsgesetzes 2011, BGBl. I Nr. 76, zur Gänze, in eventu in § 58 Abs. 3 leg. cit. in der genannten Fassung den Klammerbegriff "(auch)" als verfassungswidrig aufzuheben. Mit Erkenntnis des VfGH vom 12.12.2016, G 650/2015 u.a. wurde dieser Antrag abgewiesen. In der Sache stimmte der Verfassungsgerichtshof der Auslegung des Verwaltungsgerichtshofs zu, dass § 58 Abs. 3 GSpG eine Bemessung im Verhältnis zu den schätzungsweise auf das Inland entfallenden Teilnahmen bei grenzüberschreitenden Glücksspielen im Rahmen von Gewinnspielen (Preisausschreiben) nicht vorsehe. Der dem Einzelnen in Aussicht gestellte Gewinn bilde in seiner Gesamtheit die Bemessungsgrundlage für die Abgabe (Rz 24). Im Übrigen teilte der Verfassungsgerichtshof nicht die Bedenken des Verwaltungsgerichtshofes einer unsachlichen Anknüpfung von Besteuerungsgegenstand und Steuersatz nach § 58 Abs. 3 GSpG und Bedenken im Hinblick auf Art. 6 StGG sowie Art. 15 GRC Mit Erkenntnis des VwGH vom 24.1.2017, Ro 2015/16/0038, wurde der Amtsrevision stattgegeben und die Entscheidung des BFG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben. Der VwGH führte (auszugsweise) wörtlich aus: "15 Der Verwaltungsgerichtshof hält die - vom Verfassungsgerichtshof geteilte - Auslegung aufrecht, dass § 58 Abs. 3 GSpG eine verhältnismäßige Bemessung der Glücksspielabgabe bei grenzüberschreitenden Glücksspielen unter Zugrundelegung der auf das Inland entfallenden Teilnahmen oder Gewinne nicht vorsieht. Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe nach § 58 Abs. 3 GSpG bildet die Gesamtheit aller in Aussicht gestellten Gewinne. Maßgeblich ist der Empfängerhorizont der inländischen Öffentlichkeit und nicht eine Intention oder Mentalreservation des Veranstalters. 16 Unter Zugrundelegung dieses Verständnisses entbehrt die Annahme des Gerichts, es habe für Österreich einen eigenen "Preispool" gegeben, in dieser Allgemeinheit einer Grundlage, weil nicht festgestellt ist, dass der inländischen Öffentlichkeit gleichermaßen auch die Begrenzung der in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen (Gewinne) anhand eines "Preispools" erklärt worden wäre. 17 Davon sind die Feststellungen des Gerichts, wonach dem Inhalt der Folder (Flyer) zufolge die Gewinne "Cinemaxx Kino Privatvorstellung für 15 Freunde" und "Hymer Campingbus" nur in Deutschland verfügbar gewesen seien und dass Personen, die ihren Wohnsitz in Österreich oder Luxemburg hätten statt des "Lovefilm-Abos" einmalig eine DVD geschenkt bekämen, zu unterscheiden, weil sich daraus für die inländische Öffentlichkeit eine von vornherein erkennbare Beschränkung oder Modifizierung der in Aussicht gestellten Gewinne erschloss. Die Amtsrevision zieht nicht in Zweifel, dass sich anhand dieser konkreten Bedingungen die der inländischen Öffentlichkeit in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen bestimmten. 18 Der Amtsrevision kommt daher schon in der Bemängelung der Berechnung der Bemessungsgrundlage anhand eines "österreichischen Preispools" Berechtigung zu, weshalb das angefochtene Erkenntnis wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben ist (vgl. ebenso das Erkenntnis vom heutigen Tag, Ro 2016/16/0035). […]" Die Revision der bf. Partei wurde mit Beschluss des VwGH vom 24.1.2017, Ro 2015/17/0039 zurückgewiesen: "Vor diesem Hintergrund erachtet der Verwaltungsgerichtshof die von der Abgabenbehörde erhobene, zu Ro 2015/16/0038 protokollierte Amtsrevision, die ihre Zulässigkeit mit der Frage darlegt, ob § 58 Abs. 3 GSpG ein eigener Steuertatbestand sei und wie gemäß diesem der in Aussicht gestellte Gewinn auszulegen sei, für zulässig; gemäß § 43 Abs. 2 und 9 VwGG wird auf das hg. Erkenntnis vom heutigen Tag, Ro 2015/16/0038, verwiesen, mit dem das angefochtene Erkenntnis mit der tragenden Begründung aufgehoben wird, dass das Gericht zu Unrecht eine Beschränkung der der inländischen Öffentlichkeit in Aussicht gestellten Gewinne (§ 58 Abs. 3 GSpG) an Hand eines "österreichischen Preispools" unterstellt habe." Mit Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes im fortgesetzten Verfahren vom 20.2.2019, RV/7100887/2017 wurde der angefochtene Bescheid gemäß § 279 BAO abgeändert und die Glückspielabgabe mit € 12.436.221,80 festgesetzt. Die dagegen erhobene außerordentliche Revision der bf. Partei wurde mit Beschluss des VwGH vom 27.10.2023, Ro 2019/17/0005 zurückgewiesen. Inhaltlich führte der Verwaltungsgerichtshof unter anderem (wörtlich) aus: "23 Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe nach § 58 Abs. 3 GSpG bildet die Gesamtheit aller in Aussicht gestellten Gewinne. Maßgeblich ist der Empfängerhorizont der inländischen Öffentlichkeit und nicht eine Intention oder Mentalreservation ds Veranstalter (vgl. VwGH 24.1.2017, Ro 2015/16/0038). 24 Der vom Bundesfinanzgericht festgestellte Sachverhalt ist bezüglich Ausgestaltung und Durchführung der verfahrensgegenständlichen Preisausschreiben zwischen den Parteien unstrittig und lag im Wesentlichen bereits dem hg. Erkenntnis vom 24. Jänner 2017, Ro 2015/16/0038, zugrunde. 25 Darüber hinaus hat das Bundesfinanzgericht im angefochtenen Erkenntnis die Feststellung getroffen, dass der inländischen Öffentlichkeit keine mengenmäßigen Beschränkungen der ausgelobten Gewinne für die Teilnehmer aus Österreich bekannt gegeben worden sind, Das Bundesfinanzgericht hat überdies festgestellt, dass neben anderen Preisen auch 22,5 Millionen Geschenkgutscheine und 2.036.983 DVDs als Gewinn in Aussicht gestellt worden sind. Die Geschenkgutscheine hat es mit einem Betrag von 10 Euro pro Stück und näher genannte DVDs mit je 8 Euro bewertet. 26 Wenn die Revisionswerberin zur Zulässigkeit der Revision vorbringt, das vorliegende Preisausschreiben "Geschenke M[…] Gewinnspiel" sei dem Grunde nach nicht unter die Bestimmung des § 58 Abs. 3 GSpG zu subsumieren, ist darauf hinzuweisen, dass der Verwaltungsgerichtshof in seinen Entscheidungen jeweils vom 24. Jänner 2017, Ro 2015/16/0038 (unter Hinweis auf VfGH 12.12.2016, G 650/2015, u.a.), und Ro 2015/1670039, die Anwendbarkeit des § 58 Abs. 3 GSpG auf das gegenständliche Preisausschreiben zugrunde gelegt hat. Auch das nunmehrige sehr knapp gehaltenen Revisionsvorbringen vermag - vor alle im Hinblick auf die Wesentlichen identen Sachverhaltsfeststellungen - keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Anwendung des § 58 Abs. 3 GSpG zu erwecken. Darüber hinaus ist angesichts der eindeutigen Wortwahl dieser Bestimmung nicht ersichtlich, welcher Anwendungsbereich noch verbliebe, wollte man der Auffassung der Revisionswerberin folgen. 27 Mit dem ebenfalls sehr kurz und allgemein gehaltenen Zulässigkeitsvorbringen, § 58 Abs. 3 GSpG sei unionsrechtswidrig, weil "Veranstalter aus einem anderen Mitgliedstaat, aber auch österreichischen Veranstalter, durch diese Bestimmung unverhältnismäßig und ohne Rechtfertigung daran gehindert oder darin behindert werden, Spiele wie M[…] in mehreren Mitgliedstaaten zugleich und gemeinsam zu veranstalten", vermag die Revision keine Zweifel an der Unionsrechtskonformität der genannten Bestimmung aufzuzeigen. Einem Veranstalter solcher Preisausschreiben bleibt es nämlich unbenommen, die im Revisionsfall bei der Durchführung eines Gewinnspiels von der Revisionswerberin ohnedies (lediglich intern) vorgenommenen Beschränkung des Preispools auf das Inland auch gegenüber der inländischen Öffentlichkeit zum Ausdruck zu bringen (vgl. VwGH 24.1.2017, Ro 2015/16/0038), und damit auch die Bemessungsgrundlage auf die im Inland in Aussicht gestellten Preise zu beschränken. […]" 2. Gegenständliches Verfahren Antrag auf Nachsicht Mit Schriftsatz vom 27.9.2019 stellte die bf. Partei einen Antrag auf Nachsicht gem. § 236 BAO und begründete dies (auszugsweise) wie folgt: "2.3 Die persönliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung im konkreten Fall 2.3.1 Allgemeines Die Nachsichtswerberin ***Bf1*** ist eine grundsätzlich wirtschaftlich solide, stets ausgeglichen bilanzierende Gesellschaft, die etwa im Jahr 2017 laut GuV ein Ergebnis nach Steuern in der Höhe von rund EUR 330.000 und im Jahr 2016 in der Höhe von rund EUR 337.000 erwirtschaftet hat. An sich ist es aber nicht das Ziel der Gesellschaft, überhaupt Gewinne zu erzielen und diese an die Eigentümer auszuschütten, sondern die verfügbaren Einnahmen für Werbemaßnahmen einzusetzen und so ein ausgeglichenes Bilanzergebnis zu erreichen. Die Gesellschaft hat eine reine Service-Funktion im Konzern und generiert ihre Umsätze aus Beiträgen von Franchisenehmern und den konzerneigenen Handelsgeschäften. Die lukrierten Beiträge werden dann wiederum gebündelt für Werbemaßnahmen eingesetzt und ausgegeben. Der Verlustvortrag der Gesellschaft - entgegen der wirtschaftlichen Zielsetzung - im Jahr 2017 ergibt sich aus einer Rückstellung für Abgabenverbindlichkeiten für die damals potentiell drohende Festsetzung von Glücksspielabgaben. Eine Insolvenz der Gesellschaft wegen Überschuldung - aufgrund der drohenden Einhebung der Glücksspielabgaben, jedoch ohne operative Verluste - konnte lediglich durch eine positive Fortbestehensprognose (mit entsprechender Planungsrechnung) sowie einer Patronatserklärung der ***1*** (gültig bis 26. Juni 2019) vermieden werden. Beweis: Patronatserklärung (Beilage ./1) Gemäß dieser Patronatserklärung verpflichtete sich die ***1*** unwiderruflich nach erster Aufforderung durch den Geschäftsführer gegenüber der ***Bf1*** die Gesellschaft mit den erforderlichen finanziellen Mitteln zur Erfüllung ihrer Verpflichtungen aus dem Glücksspielabgabeverfahren auszustatten. 2.3.2 Anormale und atypische finanzielle Belastung Diese Umstände zeigen ein eindeutiges Bild: Die Nachsichtswerberin ***Bf1*** wäre durch eine Abgabenfestsetzung idHv EUR 12.436.221,80 für die Glücksspielabgabe 2012 - ohne Unterstützung durch andere Konzerngesellschaften in Form einer Patronatserklärung oder vergleichbaren Maßnahmen überschuldet im Sinne des Insolvenzrechts und damit in ihrer Existenz gefährdet. Ohne eine Patronatserklärung durch die ***1***, wäre die Abgabenschuldnerin nicht in der Lage, die Glückspielabgabe in absehbarer Zeit zu begleichen. Bei einem Jahresumsatz von rund EUR 28 Mio müsste fast ein halber Jahresumsatz zur Tilgung der Glückspielabgabe 2012 verwendet werden. Müsste die Gesellschaft aber einen halben Jahresumsatz für die Glückspielabgabe 2012 an das Finanzamt abführen und somit die Marketingaktivitäten drastisch (nämlich um rund 50%) reduzieren, würden die Franchisenehmer - unter Aufkündigung der relevanten Verträge - ihre Beitragszahlungen einstellen und droht der Gesellschaft somit auch mangels "Kunden" und Umsatz die Insolvenz. Dass es sich bei der relevanten Abgabenfestsetzung im Ergebnis um eine anormale Belastungswirkung und einen atypischen Vermögenseingriff handelt, ist somit offensichtlich. Ebenso ist offensichtlich, dass die Abgabenfestsetzung jedenfalls mit wirtschaftlich außergewöhnlichen Belastungen verbunden ist, stellt sich doch im Rahmen der Beurteilung der Insolvenzkriterien die Frage, ob eine Fortführung des Unternehmens (angesichts der Überschuldung) überhaupt möglich ist und aus einer wirtschaftlichen Perspektive, ob die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft dann überhaupt noch fortgeführt werden kann. 2.3.3 Zur Wirkung der existierenden Patronatserklärung Allgemein kann die Ausstattungsverpflichtung des Patrons einer Patronatserklärung im Wesentlichen auf zwei Arten erfüllt werden: Die erforderliche Liquidität der Gesellschaft kann einerseits durch einen Kredit (also Fremdkapital) und andererseits durch einen Zuschuss (also Eigenkapital) erfolgen. In beiden Fällen ist es der notleidenden Gesellschaft in der Folge möglich, ihren Verpflichtungen nachzukommen. Dabei ist zu beachten, dass die wirtschaftliche Situation der betroffenen Gesellschaft zwar sehr unterschiedlich ist, je nachdem ob Eigen- oder Fremdkapital zur Verfügung gestellt wird. Für den Patron selbst ergibt sich jedoch oftmals kein wesentlicher Unterschied. Ist nämlich die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft schon kritisch (wie im hier vorliegenden Fall aufgrund der hohen Abgabenverbindlichkeit), kommen im Fall der Kreditgewährung durch einen unmittel- oder mittelbaren Gesellschafter die Regelungen über den Eigenkapitalersatz zur Anwendung. In einem solchen Fall normiert § 14 EKEG, dass der Gesellschafter einen Eigenkapital ersetzenden Kredit samt den darauf entfallenden Zinsen nicht zurückfordern kann, solange die Gesellschaft nicht saniert ist. Aus diesem Grund und bilanztechnischen Erwägungen hat sich die ***1*** dazu entschlossen, in der hier relevanten Patronatserklärung der Nachsichtswerberin durch die Zuführung der finanziellen Mittel als Eigenkapital auszuhelfen und der ***Bf1*** damit noch mehr entgegen zu kommen, als mit einer Fremdkapitalzufuhr. Die Fremdkapitalzufuhr hätte dabei an der wirtschaftlichen Notlage der Nachsichtswerberin ***Bf1*** nichts geändert. Dies gilt gleichermaßen für die Kreditgewährung wie auch für die direkte Bezahlung der Verbindlichkeit an den Abgabengläubiger. Die Zufuhr von Fremdkapital hätte also keinen sanierenden Effekt. Es verbliebe eine Verbindlichkeit in einer Höhe, die zu einer insolvenzrechtlichen Überschuldung führt und die keinesfalls in einem absehbaren Zeitraum beglichen werden kann. Zwar wird der Patron auf die sofortige Einhebung der Verbindlichkeit verzichten müssen, da die Tilgung mit den vorhandenen finanziellen Mittel nicht möglich ist. Daraus ist aber für die Nachsichtswerberin nichts gewonnen. Schließlich muss die Verbindlichkeit irgendwann getilgt werden und dies ist angesichts des Verhältnisses zu den Umsätzen und dem Geschäftsmodell der Gesellschaft realistisch nicht zu schaffen. Es steht somit außer Zweifel, dass die Abgabenfestsetzung in einem krassen Missverhältnis zur finanziellen Situation der Abgabenschuldnerin steht. Dabei kann es keinen Unterschied machen, ob die Unterstützung aus dem Konzernverbund zur Vermeidung einer Insolvenz durch Eigen- oder Fremdkapital erfolgt. Zudem ist festzuhalten, dass auf Basis der positiven Bilanzergebnisse und fehlender sonstiger Gläubiger die finanzielle Situation der ***Bf1*** allgemein wirtschaftlich gesund ist und damit die Nachsicht zur vollumfänglichen Sanierung der Gesellschaft führen würde. Auf dieser Basis liegt eine persönliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung für die hier relevante Glückspielabgabe 2012 bei der ***Bf1*** vor. … 2.5 Verletzung des Vertrauensschutzes und anormale Belastungswirkung im konkreten Fall: Abgehen vom Territorialitätsprinzip Eine sachliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung ist - wie oben näher ausgeführt - grundsätzlich in jenen Fällen anzunehmen, in denen es im Rahmen einer Vertrauensschutzverletzung zu einem ungewöhnlichen Entstehen einer Abgabenschuld und damit zu einem überproportionalen Vermögenseingriff beim Steuerpflichtigen kommt. Gerade ein solches ungewöhnliches Entstehen einer Abgabenschuld unter Vertrauensschutzverletzung - mit einem unzweifelhaften überbordenden Vermögenseingriff - ist im vorliegenden Fall dadurch entstanden, dass vom - den Verkehrsteuern wie auch dem GSpG immanenten - Territorialitätsprinzip durch die Rechtsprechung des VfGH und VwGH vollkommen überraschend abgewichen wurde. Das Territorialitätsprinzip wird im GSpG gleich vorneweg postuliert: So führt § 57 Abs 1 GSpG aus, dass "Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, [...] einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz" unterliegen. Nach hM in der Literatur wurde für das GSpG in § 58 Abs 3 GSpG idF AbgÄG 2011 der Inlandsbezug sogar noch stärker verankert. Auf dieser Basis war für die Nachsichtswerberin überhaupt nicht damit zu rechnen, dass eine Besteuerung über das Territorialitätsprinzip hinaus erfolgen würde. Unterstrichen wird diese Feststellung auch durch die Entscheidung des BFG im ersten Rechtsgang, welche der Beschwerde teilweise Folge gab und auf Basis des Territorialitätsprinzips eine ermäßigte Glücksspielabgabe festsetzte. Auch der Verwaltungsgerichtshof wollte das Territorialitätsprinzip zunächst nicht durchbrechen. Vielmehr leitete der VwGH ein Gesetzesprüfungsverfahren beim Verfassungsgerichtshof ein, weil eine Auslegung des GSpG unter Missachtung des Territorialitätsprinzips dem Verwaltungsgerichtshof verfassungsrechtlich bedenklich erschien. Dies aus guten Gründen. Die - aus völkerrechtlichen Gründen erforderliche - Anknüpfung des Steuerrechts an sachliche Momente im Inland erfordert es, dass eine Besteuerung einen Anknüpfungspunkt des zu besteuernden Lebenssachverhalts zu dem besteuernden Staat aufweisen muss. Wie etwa der VfGH ausführt, ist für den Bereich des internationalen Steuerrechts als Völkergewohnheitsrecht der Grundsatz anerkannt, dass Staaten nur solche Tatbestände besteuern dürfen, zu denen diese Tatbestände eine hinreichend enge Beziehung aufweisen. Dementsprechend kommt eine Besteuerung nach allgemeiner Auffassung nur bei Vorliegen einer persönlichen oder sachlichen Nahebeziehung des Staats zu dem betreffenden Sachverhalt in Betracht. Das Territorialitätsprinzip wird aber nicht nur im Bereich der Glückspielabgabe hoch gehalten, sondern ist als Grundabgrenzung der Steuerpflicht jeder Verkehrssteuer und auch dem Ertragsteuerrecht immanent: So betrifft die Grunderwerbsteuer gemäß § 1 Abs 1 GrEStG nur inländische Grundstücke. Dies lässt sich auf das Territorialitätsprinzip zurückführen. Auch der Anfall einer Rechtsgeschäftsgebühr erfordert einen Inlandsbezug (vgl § 16 GebG). So bedarf es entweder der Errichtung der Urkunde im Inland oder einer anderen Inlandsanknüpfung wie die Inländereigenschaft der Vertragsparteien oder des Verbringens der Urkunde ins Inland um die Rechtsgeschäftsgebühr für ein bestimmtes Rechtsgeschäft auszulösen. Auch der Versicherungssteuer unterliegt nur die Zahlung des Versicherungsentgelts (Versicherungsprämie) auf Grund eines Versicherungsverhältnisses, wenn ein Inlandsbezug gegeben ist (zB Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Bauwerk oder Betriebstätte im Inland). Eine beschränkte Steuerpflicht im EStG (und per Verweis im KStG) liegt nur dann vor, wenn ein Tatbestand des § 98 Abs 1 EStG erfüllt ist. § 98 Abs 1 EStG erfordert dabei allgemein einen inländischen Anknüpfungspunkt. Auch das Ertragsteuerrecht nimmt also eine Abgrenzung der Besteuerung nach dem Territorialitätsprinzip vor. Der Inlandsbezug wird für die hier konkret relevante Glücksspielabgabe auch in den Veröffentlichungen der Finanzverwaltung zum GSpG und zu den Wettgebühren gemäß § 33 TP 17 GebG regelmäßig betont. Auf dieser Basis und dem Stand der damals vorhandenen Literatur und steuerlichen Beratung ging die Nachsichtswerberin nach bestem Wissen bei der Durchführung der gegenständlichen Werbemaßnahmen davon aus, dass aus den Spielregeln des Gewinnspiels für die Teilnehmer ersichtlich bzw aus dem allgemeinen Verständnis erkennbar ist, dass nicht sämtliche Preise des Gewinnspiels in allen Ländern für die Teilnehmer in Österreich zu gewinnen waren. Es wurde allgemein - im Sinne des für Verkehrsteuern typischen Territorialitätsprinzips davon ausgegangen, dass bei länderübergreifenden Gewinnspielen nur der Inlandsanteil steuerlich mit der Glücksspielabgabe erfasst wird, aber kein weltweiter Anwendungsbereich der Glückspielabgabe begründet wird. Umso überraschender für die Nachsichtswerberin war die Entscheidung des VfGH und darauf aufbauend die Entscheidung des VwGH, wonach das GSpG in den relevanten Bestimmungen über das Territorialitätsprinzip hinausreicht. Damit ist im Ergebnis eine sachliche Unbilligkeit gemäß § 3 Z 1 und Z 2 VO gegeben: • Sachliche Unbilligkeit gemäß § 3 Z 1 VO, weil entgegen der bisherigen Judikatur des VwGH und VfGH, auf welche die Nachsichtswerberin ***Bf1***. vertraut hat, eine Abgabenfestsetzung erfolgt ist: Die Geltendmachung der Glücksspielabgabe im konkreten Fall weicht von den zum Zeitpunkt der Durchführung des Glücksspiels veröffentlichten Rechtsauslegungen des Verfassungsgerichtshofs und des Verwaltungsgerichtshofs ab, weil das Territorialitätsprinzip - wie oben ausgeführt - nicht aufrechterhalten wurde. Zudem ist offensichtlich, dass die Nachsichtswerberin im Vertrauen auf die betreffende Rechtsprechung zum Territorialitätsprinzip das hier relevante Glücksspiel als Werbemaßnahme durchgeführt hat. Hätte die ***Bf1*** gewusst, dass eine weltweite Besteuerung des Glücksspiels erfolgt, wäre die Werbemaßnahme niemals in dieser Form durchgeführt worden, stehen doch Kosten und Nutzen - unter Berücksichtigung der Glücksspielabgabe im Ausmaß der endgültigen Festsetzung - in einem krassen Missverhältnis. Dementsprechend liegt eine sachliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung gemäß § 3 Z 1 VO vor. Sachliche Unbilligkeit gemäß § 3 Z 2 lit b VO, weil in Widerspruch zu nicht offensichtlich unrichtigen Rechtsauslegungen eine Abgabenerhebung erfolgt ist, obwohl im Vertrauen auf die betreffende Äußerungen in den VereinsRL zum GSpG und GebG dem Territorialitätsprinzip nicht zum Durchbruch verholfen wurde: Die Geltendmachung der Glücksspielabgabe im konkreten Fall weicht nicht nur von den zum Zeitpunkt der Durchführung des Glücksspiels veröffentlichten Rechtsauslegungen des Verfassungsgerichtshofs und des Verwaltungsgerichtshofs ab, weil das Territorialitätsprinzip - wie oben ausgeführt - nicht aufrechterhalten wurde, sondern auch von den Ausführungen in den VereinsRL zum GSpG und den Wettgebühren gemäß § 33 TP 17 GebG. Zudem ist auch hier offensichtlich, dass die Nachsichtswerberin im Vertrauen auf die Ausführungen in den Richtlinien zum Territorialitätsprinzip das hier relevante Glücksspiel als Werbemaßnahme durchgeführt hat. Hätte die ***Bf1***. gewusst, dass eine weltweite Besteuerung des Glücksspiels erfolgt, wäre die Werbemaßnahme niemals in dieser Form durchgeführt worden. Dementsprechend liegt auch eine sachliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung gemäß § 3 Z 2 lit b VO vor. 2.6. Verletzung des Vertrauensschutzes und anormale Belastungswirkung im konkreten Fall: Überhöhte Bewertung ausgespielter Preise Nach der nunmehrigen Rechtsprechung des VwGH ist als Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe gemäß § 58 Abs 3 GSpG der Empfängerhorizont der inländischen Öffentlichkeit maßgeblich und nicht eine Intention oder Mentalreservation des Veranstalters. Die ausgespielten Gewinne sind also vom Abgabepflichtigen ex ante aus Sicht der Spielteilnehmer zu bewerten, wobei der dem Einzelnen in Aussicht gestellte Gewinn in seiner Gesamtheit relevant ist. Sollten Waren oder anderer geldwerte Leistungen in Aussicht gestellt werden, kommt die Bewertungsregel des § 59 Abs 6 GSpG zur Anwendung. Demnach gelten für die Bewertung von Waren und geldwerten Leistungen die Vorschriften des BewG mit der Maßgabe, dass bedingte Leistungen und Lasten als unbedingte, betagte Leistungen und Lasten als sofort fällige zu behandeln sind und dass bei wiederkehrenden Leistungen die Anwendung der Bestimmungen des § 15 Abs 1 BewG über den Abzug der Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen und des §16 Abs 3 BewG ausgeschlossen ist. Folglich sind Gewinne in der Form von Waren oder geldwerten Leistungen gemäß § 10 Abs 1 BewG grundsätzlich mit dem gemeinen Wert zu bewerten, wobei die Frage, was ausgespielt wird und demnach zu bewerten ist, aus Sicht der Spielteilnehmer (Empfängerhorizont) zu beurteilen ist. Beim gemeinen Wert iSd § 10 BewG handelt es sich um den Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei der Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen. Es handelt sich somit beim gemeinen Wert um einen objektiven Wert für einen bestimmten Vermögensgegenstand. Der gemeine Wert gemäß § 10 BewG ist eine fiktive Größe, die mit Hilfe der Preisschätzung nach einem objektiven Maßstab zu ermitteln ist. Bei einer solchen Schätzung kommen nach der Rsp des VwGH auch die Grundsätze der Schätzung gemäß § 184 BAO zur Anwendung. Einer solchen Schätzung haftet dabei stets ein gewisses Maß an Ungenauigkeit an, das auch bei strengster Einhaltung der Verfahrensvorschriften und unter Verwendung sachangemessener Schätzungsmethoden nicht ausgeschlossen werden kann. Die Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Glücksspielabgabe war und ist auf Basis der Preisermittlung gemäß § 10 BewG und dem damit einhergehenden Bewertungs- und Schätzungselementen mit einem gewissen Maß an Ungenauigkeit verbunden. Dies war der Nachsichtswerberin natürlich bewusst und es musste damit gerechnet werden, dass es zu gewissen Abweichungen von der Selbstberechnung kommen kann. Dass das Bewertungsergebnis des Finanzamts im konkreten Fall aber derart dramatisch vom objektiven Marktwert und damit der Bewertung der Nachsichtswerberin abweicht, war aus den folgenden Gründen nicht zu erwarten: Die ***2***-Gutscheine wurden ohne Entgelt von ***2*** für das ***3***-Gewinnspiel zur Verfügung gestellt. Hintergrund dafür war einerseits natürlich die enorme Werbewirkung für ***2***, andererseits aber auch der Umstand, dass wesentlich überhöhte Versandkosten bei Einlösung eines Gutscheins verrechnet wurden. Auf dieser Basis sind die Gutscheine als wirtschaftlich wertlos einzustufen. Schon aus dieser Betrachtung konnte nicht davon ausgegangen werden, dass den Gutscheinen für steuerliche Zwecke eine Bedeutung, geschweige denn ein (hoher) Marktwert zugewiesen wird. Dies spiegelt sich auch in der Tatsache wider, dass lediglich 0,3% der Geschenkgutscheine schlussendlich eingelöst wurden. Mit anderen Worten: Auch für die Spielteilnehmer waren die gewonnenen ***2***-Gutscheine wertlos. Für die hier relevanten Gutscheine bestand weder ein tatsächlicher noch ein fiktiver gewöhnlicher Geschäftsverkehr, weil die Gutscheine für jedermann über das Internet abrufbar waren. Für die gegenständlichen Geschenkgutscheine war am Markt also kein Preis erzielbar. Kein Verbraucher hätte EUR 10 oder überhaupt einen bestimmten Betrag dafür ausgegeben, diesen Gutschein zu erhalten. Auch auf dieser Basis war für die Nachsichtswerberin nicht einmal im Ansatz zu erwarten gewesen, dass den Gutscheinen ein positiver Wert für steuerliche Zwecke beigemessen wird. Kein vernünftiger Durchschnittsverbraucher wäre bei Betrachtung der Spielbedingungen davon ausgegangen, dass die ***2***- Gutscheine mehr als 90% des Werts sämtlicher ausgespielter Preise ausmachen. Bei einem Vergleich der Preise hätte ein Durchschnittsverbraucher vielmehr die Werte anderer ausgeschriebener Preise, die Reihenfolge der Listung und die Anzahl der jeweiligen Preise in die Beurteilung miteinbezogen. Mit der nunmehr vollkommend überraschenden Bewertung wird aber den ***2***-Gutscheinen, die ganz unten in der Liste der Preise stehen und massenweise ausgegeben wurden, ein wesentlich höherer Wert beigemessen, als Produkten die wesentlich weiter oben in der Liste der Preise stehen und wesentlich seltener zu gewinnen waren. So stehen etwa die ***19***-Produkte selbst auf einer wesentlich höheren Position, deren Wert für jeden Spieler bekanntlich deutlich unter EUR 10 liegt. Jeder vernünftige Teilnehmer musste also davon ausgehen, dass die ***2***-Gutscheine wesentlich weniger wert sind als die 19 Produkte. Auch auf Basis dieser Überlegungen kam es der Nachsichtswerberin gar nicht in den Sinn, dass eine derart hohe Bewertung der objektiv wertlosen Gutscheine erfolgen könnte. Die Finanzverwaltung und das BFG stützen sich bei der Bewertung der Geschenkgutscheine auf ein Erkenntnis des VwGH (vom 11. Juli 2000, 97/16/0222) zu einem Fertigteilhaus-Gutschein. Der Sachverhalt dieser Entscheidung sei mit dem hier vorliegenden Sachverhalt angeblich vergleichbar. Dem kann allerdings nicht gefolgt werden. Im zitierten VwGH-Erkenntnis ging es um einen einzelnen, sehr wertvollen Gutschein von einer Fertigteilhausfirma als Ausgleich für einen Hauptgewinn. Im vorliegenden Fall wurden dagegen massenweise Gutscheine quasi zur freien Entnahme verschenkt. Es ist daher offenkundig, dass sich die Bewertung bei den völlig unterschiedlichen Situationen grundlegend unterscheiden muss. Zudem führt der VwGH in der zitierten Fertigteilhaus-Entscheidung explizit an, dass "wenn immer und gegenüber jedermann [...] ein derartiger Rabatt gewährt wird, dann ist der um den Rabatt reduzierte Preis der Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre". Nachdem im vorliegenden Fall die Gutscheine gerade gegenüber jedermann gratis zur Verfügung gestellt wurden, kann auch nur dieser Preis von null Euro auf Basis der VwGH- Entscheidung heranzuziehen sein. Auch insoweit ist die Entscheidung des BFG im konkreten Fall nicht nachvollziehbar und widerspricht jeder Erwartung. Das BFG begnügt sich in der abweisenden Beschwerdeentscheidung mit der "Feststellung", dass der Schätzung des Finanzamts - mangels präziserer Angaben in den Spielregeln - nicht mit dem Vorwurf der Rechtswidrigkeit begegnet werden könne. Im Ergebnis unterliegt damit die vollkommen unvorhersehbare Bewertung von ausgespielten Preisen durch das Finanzamt keiner weiteren Überprüfung, weil sich das BFG - wenn überhaupt - mit einer vom Gesetz nicht gedeckten Grobprüfung begnügt hat. Das BFG hätte vielmehr in der Sache selbst entscheiden müssen (vgl § 279 Abs 1 BAO). Das Ergebnis ist eine nicht überprüfte Glücksspielabgabenbelastung, deren Auswirkungen in krassem Missverhältnis zur Werbewirkung und zur wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Nachsichtswerberin stehen Damit liegt im Ergebnis eine sachliche Unbilligkeit gemäß § 3 Z 1 VO vor, weil entgegen der bisherigen Judikatur des VwGH, auf welche die Nachsichtswerberin ***Bf1*** vertraut hat, eine wesentlich überhöhte Abgabenfestsetzung erfolgt ist: Die Geltendmachung der Glücksspielabgabe im konkreten Fall weicht von den zum Zeitpunkt der Durchführung des Glücksspiels veröffentlichten Rechtsauslegungen des Verwaltungsgerichtshofs ab, weil eine Bewertung mit dem objektiven Marktwert der Gutscheine unterlassen wurde. Zudem ist offensichtlich, dass die Nachsichtswerberin im Vertrauen auf die betreffende Rechtsprechung zur Bewertung mit dem Marktwert das hier relevante Glücksspiel als Werbemaßnahme durchgeführt hat. Hlätte die ***Bf1*** gewusst (oder auch nur geahnt), dass eine Bewertung mit einem maßlos über dem Marktwert liegenden Wert erfolgt, wäre die Werbemaßnahme niemals in dieser Form durchgeführt worden, stehen doch Kosten und Nutzen - unter Berücksichtigung der Glücksspielabgabe im Ausmaß der endgültigen Festsetzung - in einem krassen Missverhältnis. Dementsprechend liegt eine sachliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung gemäß § 3 Z 1 VO vor. 3.Ermessensübung Sind alle Nachsichtsvoraussetzungen (also insbesondere eine persönliche oder sachliche Unbilligkeit) - wie im hier vorliegenden Fall - gegeben, so liegt die Bewilligung der Nachsicht im Ermessen der Abgabenbehörde. In diesem Zusammenhang müssen gemäß § 20 BAO Entscheidungen, die die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben, sich in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Im Hinblick auf den konkreten Fall können gleich eine Vielzahl an Gründen vorgebracht werden, warum die Ermessensübung zugunsten der ***Bf1*** auszuüben ist: Es kann der Nachsichtswerberin nicht vorgeworfen werden, verfügbare Mittel trotz offener Abgabenschulden anderweitig verbraucht zu haben oder keine Vorsorge für die fristgerechte und vollständige Abgabenentrichtung vorgenommen zu haben, obwohl eine solche Vorsorge möglich gewesen wäre. Schließlich wurden bislang fällige Abgabenansprüche pünktlich beglichen und nur die vollkommen außer Verhältnis stehende Festsetzung der Glücksspielabgabe stellt die Gesellschaft vor kaum lösbare Probleme bei der Abgabenentrichtung. Eine Vorsorge für eine derart hohe Abgabenbelastung war mit den verfügbaren finanziellen Mitteln schlicht in keinem höheren Ausmaß möglich. Es gab keine Beanstandungen von Seiten der Finanzverwaltung im Hinblick auf die Führung von Aufzeichnungen und auch die hier relevante Glücksspielabgabe im Rahmen der Selbstberechnung wurde nach bestem Wissen auf Basis der damals vorhandenen Literatur und steuerlichen Beratung ermittelt. Die Nachsicht würde sich auch nicht nur zu Gunsten anderer Gläubiger als der Finanzverwaltung auswirken. Im Gegenteil, einziger wesentlicher Gläubiger der ***Bf1***. ist die Finanzverwaltung aufgrund der Glücksspielabgabenfestsetzung. Eine Nachsicht würde also die prekäre wirtschaftliche Situation der Abgabenschuldnerin beseitigen und damit zu einer wirtschaftlichen Erholung führen. Dabei ist zu beachten, dass es auch im Interesse des Abgabengläubigers liegt, eine wirtschaftliche Erholung und Gesundung eines Betriebes zu ermöglichen, weil dadurch die Steuerquelle erhalten bleibt. Genau dies würde im vorliegenden Fall durch die Nachsicht erreicht werden. Im Ergebnis ist somit festzuhalten, dass es im Rahmen der Ermessensübung keine Gründe gibt, die gegen die Ausübung des Ermessens zu Gunsten der ***Bf1*** sprechen. Umgekehrt konnten jedoch substantielle Gründe für eine positive Ermessensübung aufgezeigt werden, darunter insbesondere die jederzeit pünktliche Zahlung der fälligen Abgabenverpflichtungen und die vollständige wirtschaftliche Erholung der Abgabenschuldnerin durch die Nachsicht. 4. Antrag Aus all diesen Gründen stellt die Nachsichtswerberin hinsichtlich der bereits entrichteten Glücksspielabgabe den ANTRAG, das Finanzamt möge dem gegenständlichen Nachsichtsantrag stattgeben und die Abgabenschuld vollständig oder, in eventu, zumindest in einem Ausmaß von jenem Betrag, der die Glückspielabgabe für den Inlandsteil des ***3***-Gewinnspiels übersteigt, sohin im Ausmaß von EUR 9.993.152,72, nachsehen und die nachgesehene Abgabe abschreiben." Dem Nachsichtsantrag war als Beilage ./1 die Patronatserklärung vom 26.6.2015 angefügt, welche nachfolgenden Inhalt hatte: "1.Wir die ***1*** haben Kenntnis von den Glückspielabgabeverfahren zu ***3*** 2012 sowie ***5*** und ***6*** 2013. Wir sind weiters in Kenntnis, dass im Falle eines negativen Urteils des Bundesfinanzgerichtes es keinen ordentlichen Zahlungsaufschub für die Glückspielabgabe gibt. Wir verpflichten uns hiermit unwiderruflich nach erster Aufforderung durch den Geschäftsführer gegenüber der ***Bf1*** die Gesellschaft mit den erforderlichen finanziellen Mitteln zur Erfüllung ihrer Verpflichtungen aus den oben angeführten Verfahren auszustatten, sodass diese jederzeit in Lage ist, ihren Zahlungsverpflichtungen nachzukommen und/oder um eine gegenwärtige oder künftig eintretende insolvenzrechtliche Überschuldung hintanzuhalten bzw. abzuwenden. Die Zuführung der finanziellen Mittel hat Eigenkapitalwirksam zu erfolgen. 2.Unsere Haftung endet durch Erfüllung bzw. Wegfall sämtlicher Verpflichtungen der ***Bf1*** aus den Glückspielverfahren zu ***3*** 2012 sowie ***5*** und ***6*** 2013 3.Gegenständliche Patronatserklärung ist mit dem Betrag von € 36.000.000, begrenzt und ist zwei Jahre ab Ausstellung gültig. 4. Streitigkeiten aus oder über diese Patronatserklärung sind ausschließlich vor dem für Handelssachen zuständiges Gericht in Wien auszutragen. Es wird die Anwendung österreichischen Rechts vereinbart." Bescheid Mit Bescheid der belangten Behörde vom 28.7.2021 wurde der Antrag vom 27.9.2019 um Bewilligung einer Nachsicht abgewiesen. In der gesondert ergangenen Bescheidbegründung wurde ausgeführt: "Die Erledigung weicht von Ihrem Begehren aus folgenden Gründen ab: Gegenstand des Nachsichtsansuchens sind Glücksspielabgaben für das Jahr 2012 im Gesamtbetrag von 12.436.221,80 Euro, in eventu wird beantragt zumindest aber einen Betrag, der den "Inlandsteil übersteige" in Höhe von 9.993.152,72 nachzusehen. Die Beträge sind bereits entrichtet. Auch der den sog. Inlandsteil übersteigende Betrag von 9.993.152,72 Euro wurde nach Ergehen des Erkenntnisses RV/7100887/2017 vom 20.02.2019 mit Entrichtungsdatum 28.03.2019 bereits gezielt entrichtet. Die Entrichtung steht einer Nachsicht gem. § 236 Abs. 2 BAO aber nicht entgegen. Zur Sache ist auf die Ausführungen im Erkenntnis RV/7100887/2017 zu verweisen, worin die Abgabenfestsetzung und Verfahren zur betreffenden Glücksspielabgabe dargestellt werden. Kurz dargestellt veranstaltete die Antragstellerin gemeinsam mit der D. ***7*** in der Zeit vom 15.November bis 19.Dezember 2012 in den Ländern Deutschland, Luxemburg und Österreich ein Gewinnspiel. Das damalige Finanzamt für Gebühren Verkehrsteuern und Glücksspiel setzte gegenüber der Antragstellerin die Glückspielabgabe für das Jahr 2012 mit Bescheid unter Berücksichtigung der gesamten Preise in den 3 Ländern fest. Das Bundesfinanzgericht gab - in Folge des Vorlageantrages der Bf. - dieser Beschwerde mit Erkenntnis vom 31.Juli 2015, RV/7104157/2014 teilweise statt und setzte die Glückspielabgabe - unter Zugrundelegung eines "österreichischen Preispools" mit dem Betrag von Euro 2.443.069,08 fest. Dagegen brachte das (damalige) Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel Amtsrevision an den VwGH und die Antragstellerin eine ordentliche Revision an den VwGH ein. Mit Beschluss vom 24.Jänner 2017, Ro 2015/16/0039-9, wies der Verwaltungsgerichtshof die ordentliche Revision der Antragstellerin zurück. Zur Revision des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel, stellte der Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 28.01.2016, ZI. A 2016/0002-0003 (Ro 2015/16/0038,0039) den Antrag gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG an den Verfassungsgerichtshof,- dieser möge 6 58 Abs. 3 GspG, BGBl. Nr.620/1989, in der Fassung des Abgabenänderungsgesetzes 2011, BGBl.I.Nr 76, zur Gänze, in eventu in § 58 Abs. 3 leg, cit. in der genannten Fassung den Klammerbegriff "(auch)" als verfassungswidrig aufheben. Der VwGH hege Bedenken, dass die, in § 58 Abs.3 GSpG, bei länderübergreifenden Gewinnspielen, geforderte Besteuerung der insgesamt in Aussicht gestellten Gewinne gegen den Gleichheitsgrundsatz verstoße, und - mit dem Ergebnis dieser Gleichheitswidrigkeit - Art. 6 StGG zuwider laufe und die Dienstleistungsfreiheit nach Art. 15 EU-GRC in unverhältnismäßiger Weise einschränke. Diesen Antrag wies der VfGH mit Erkenntnis vom 12. Dezember 2016, G 35/2016 ab. Dabei führte der VfGH ausdrücklich zu 2.1.ff aus, der Verfassungsgerichtshof stimme der Auslegung des Verwaltungsgerichtshofes zu, dass § 58 Abs. 3 GSpG eine Bemessung im Verhältnis zu den schätzungsweise auf das Inland entfallenden Teilnahmen bei grenzüberschreitenden Glücksspielen im Rahmen von Gewinnspielen (Preisausschreiben) nicht vorsieht. Der dem Einzelnen in Aussicht gestellte Gewinn bilde in seiner Gesamtheit die Bemessungsgrundlage für die Abgabe. Der Verwaltungsgerichtshof und das Bundesfinanzgericht erachten in ihren Anträgen die angefochtene Bestimmung als gleichheitswidrig, weil die Abgabenpflicht nur durch die "Auslobung" im Inland ausgelöst werde. Damit entferne sich der Begriff des Glücksspiels nach S 58 Abs. 3 GSpG von der grundsätzlichen Definition in §1 Abs. 1 GSpG und dem Begriff des "Spiels", bei dem es sich um einen Glücksvertrag handle, der eine aktive Teilnahme voraussetze, wie es etwa auch bei der Bemessungsgrundlage "Einsatz" bei Ausspielungen (E 2 Abs. 1 GSpG) in 5 57Abs. 1 GSpG zum Ausdruck komme. Auch wenn man davon ausginge, dass die Glücksspielabgabe nach § 58Abs. 3 GSpG eine aus dem Gesetz nicht erschließbare Mindestbeteiligung "aus dem Inland" voraussetze, stünde einem solchen Verständnis immer noch das Bedenken entgegen, dass die Besteuerung unter unsachlicher Entfernung vom System des Glücksspielgesetzes und damit "in exzessiver Weise an Sachverhalte" anknüpfte. Ausgehend von der Zielrichtung der Neufassung des § 58 Abs. 3 GSpG durch das AbgÄG 2011 (ErlRV 1212 BlgNR, 24. GP, 31), einen wohl nicht nur grundsätzlichen Inlandsbezug für die Besteuerung von Preisausschreiben zu schaffen, verfehle das Tatbestandselement "wenn sich das Gewinnspiel (auch) an die inländische Öffentlichkeit richtet" eine sachlich differenzierte Anknüpfung der Besteuerung, namentlich der Höhe der Glücksspieiabgabe, an einen konkreten (inländischen) Sachverhalt. 2.1.3. Gemäß § 58 Abs. 3 GSpG unterliegen "Glücksspiele im Rahmen von Gewinnspielen (Preisausschreiben) ohne Vermögenswerte Leistung gemäß § 2 Abs. 1Z 2 (Einsatz) einer Glücksspielabgabe von 5 vH der in Aussicht gestellten Vermögenswerten Leistungen (Gewinn), wenn sich das Gewinnspiel (auch) an die inländische Öffentlichkeit richtet". Nach der angefochtenen Abgabenbestimmung genügt es sohin, dass das Preisausschreiben so ausgestaltet ist, dass dessen Ergebnis "ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt" (§ 1 Abs.1 GSpG). Eine (tatsächliche) aktive Teilnahme (Preisausschreibung) wird nicht verlangt. Nach Auffassung des Verfassungsgerichtshofes ist im Lichte der geltend gemachten gleichheitsrechtlichen Bedenken nicht entscheidend, ob und inwieweit sich der Begriff des Glücksspiels gemäß § 58 Abs.3 GSpG mit jenem in § 1 GSpG deckt; entscheidend ist vielmehr, ob der Gesetzgeber den Besteuerungsgegenstand und den Steuersatz gemäß § 58 Abs. 3 GSpG in unsachlicher Weise festgelegt hat. Eine solche Unsachlichkeit kann der Verfassungsgerichtshof nicht finden: Preisausschreiben iSd § 58 Abs. 3 GSpG unterscheiden sich zwar von herkömmlichen Glücksspielen darin, dass sie ohne Vermögenswerte Leistung des Teilnehmers erfolgen. Ungeachtet dessen bestehen Gemeinsamkeiten, weil auch Preisausschreiben den Charaktereines Spiels aufweisen und damit in einem weiten Sinn als Ausspielung betrachtet werden können (vgl. auch den nicht mehr geltenden § 15 Abs. 1Z 6 ErbStG, wonach Preisausschreiben als unentgeltliche Ausspielungen gegolten haben). Nicht zuletzt dies rechtfertigt, dass der Gesetzgeber die Belastungsentscheidung im Glücksspielgesetz auf Preisausschreiben ausdehnt, zumal worauf die Bundesregierung zutreffend verweist Lenkungsaspekte, die der Besteuerung von Glücksspielen zugrunde Hegen, auch für Preisausschreiben von Bedeutung sein können. Hiebei sieht das Gesetz seit dem Abgabenänderungsgesetz 2011. BGBL I Nr. 76. auch eine hinreichende Anknüpfung an das Inland vor, wenn der Verwaltungsgerichtshof und das Bundesfinanzgericht davon ausgehen, dass die Auslobung im Inland die Abgabenpflicht auslöst. Angesichts der bestehenden Unterschiede im Tatsächlichen gebietet der Gleichheitssatz auch nicht, dass die Ausgestaltung der Bemessungsgrundlage von Preisausschreiben notwendigerweise jener der Glücksspielabgaben entsprechen müsste. Auch der Verwaltungsgerichtshof und das Bundesfinanzgericht fuhren in ihren Anträgen keine Argumente ins Treffen, die eine Gleichbehandlung als sachlich geboten erscheinen ließen (vgl. im Übrigen auch VfSlg. 16.454/2002 zum Spielraum des Gesetzgebers bei steuerpolitischen Belastungsentscheidungen). Auch zu den Bedenken in Hinblick Art. 6 StGG und Art. 15 GRC hat der VfGH auf die obigen Ausführungen unter Punkt 2.1. verwiesen. In der Folge hob der VwGH mit Erkenntnis vom 24. Jänner 2017, ZI. Ro 2015/16/0038, aufgrund der Amtsrevision das Erkenntnis des BFG vom 31 Juli 2015, ZI RV/7104157/2014 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes auf. In der Begründung wird festgehalten, "dass Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe nach § 58 Abs.3 GSpG die Gesamtheit aller in Aussicht gestellten Gewinne bildet. Maßgeblich ist der Empfängerhorizont der inländischen Öffentlichkeit und nicht eine Intention oder Mentalreservation des Veranstalters. Unter Zugrundelegung dieses Verständnisses entbehrt die Annahme des Gerichts, es habe für Österreich einen eigenen "Preispool gegeben, in dieser Allgemeinheit einer Grundlage, weit nicht festgestellt ist, dass der inländischen Öffentlichkeit gleichermaßen auch die Begrenzung der in Aussicht gestellten Vermögenswerten Leistungen (Gewinne) anhand eines Preispools erklärt worden wäre." Die gemeinsame Vorgehensweise beim Gewinnspiel hätte nach dem Nachsichtsansuchen nur dem Zweck gedient, Synergien zu nutzen, indem das Gewinnspiel für die deutschsprachigen Märkte gemeinsam geplant und die Beschaffungen gemeinsam erfolgt und die Durchführung gesamthaft koordiniert worden sei. Nach Ansicht der Antragstellerin sei aber für die Teilnehmer klar ersichtlich gewesen, dass nicht alle ausgelobten Preise für Teilnehmer in Österreich zu gewinnen gewesen wären und aus steuerrechtlicher Sicht nach dem Territorialitätsprinzip davon auszugehen sei, dass nur der "Inlandsteil" der österreichischen Glücksspielabgabe unterliege. Diesen Auslegungen der Antragstellerin sind, wie oben dargestellt, die Gerichtshöfe sowie das BFG nicht gefolgt. In den o.a. Verfahren wurde ausdrücklich ausgesprochen, dass die Anknüpfung an die Auslobung im Inland eine hinreichende Anknüpfung an das Inland darstellt und eine Einschränkung auf einen "Inlandsteil" nach dem Gesetz nicht erfolgt, wenn nicht ausdrücklich eine Einschränkung auf einen Inlandspool an Preise für die Teilnahme aus dem Inland festgelegt ist, sowie dass im zu beurteilenden Fall keine in diesem Sinn gegebene Einschränkung auf einen Inlandspreispool tatsächlich gegeben war. Nach den Erkenntnissen der Gerichtshöfe und des Bundesfinanzgerichts ist die Glücksspielabgabe, wie sie festgesetzt und entrichtet wurde zutreffend und vollkommen rechtens, auch wenn die Antragstellerin dazu eine andere Meinung vertritt. Eine andere Beurteilung wurde weder vom zuständigen Finanzamt jemals in Aussicht gestellt oder angesprochen, noch ergäbe sich eine solche aus anderen Veröffentlichungen des BMF. Auch was die Bewertungen betrifft, ist es nicht Sache des Nachsichtsverfahrens, eine vermeintliche Unrichtigkeit in der Festsetzung nach den Vorstellungen der Antragstellerin zu korrigieren und damit in Endeffekt die Feststellungen im Abgabenfestsetzungs-verfahren und Erkenntnisse der Gerichte zu korrigieren. Dabei kann auch nicht von einer Unvorhersehbarkeit ausgegangen werden, zumal es am Veranstalter der Preisausschreiben liegt, die Anzahl der (wenngleich im einzelnen relativ geringen) Preise festzulegen und damit die Menge, aus denen sich die Bewertung als ein Faktor ergibt, als auch festzulegen welche Preise und damit welche Werte insgesamt ausgespielt werden. Dass dabei das BFG im ersten Rechtsgang die Rechtansicht der Antragstellerin in Bezug auf die "Inlandstangente" geteilt hat, ändert nichts an der festgestellten Unrichtigkeit dieser Auffassung, die das BFG im Erkenntnis RV/7100887/2017 auch richtiggestellt hat. Insoweit sich aus der aktuell noch anhängigen Revision der Antragstellerin gegen dieses Erkenntnis des BFG (Ro 2019/17/0005) eine Änderung, allenfalls in einem fortgesetzten Verfahren ergeben kann, würde diese eine Abänderung und gegebenenfalls Herabsetzung der Glücksspielabgabe ergeben. Diesbezüglich wäre eine Nachsicht auch nicht zutreffend, als eine inhaltliche Unrichtigkeit im Wege der Festsetzung und des Rechtsstreits im Festsetzungsverfahren zu beseitigen ist und nicht Sache eines Nachsichtsverfahrens sein kann. Gemäß § 236 BAO können fällige Abgabenschuldigkeiten nachgesehen werde, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre.