BFG RV/7102943/2021

Wiederholt wurde die Rechtsauffassung des VwGH im aufhebenden Erkenntnis. Im vorliegenden Fall würden Gesamterrichtungskosten von EUR 3,814.171,18 vorliegen. Die Jahresmiete zum Mietbeginn habe EUR 156.600,00 betragen. Daraus ergäbe sich ein Renditesatz von 4,11%. Eine klassische verdeckte Ausschüttung im Sinn der VwGH-Rechtsprechung, die eine Rendite-Miete von 3 - 5% für angemessen halten würde, könne daher nicht vorliegen. Es werde aber auch der Behauptung entgegengetreten, dass es sich um Luxusimmobilien, die auf die Gesellschafter zugeschnitten seien, handle. Die Immobilien seien auch für andere Personen nutzbar und auch jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbar. Auch anhand der Quadratmeterpreise von EUR 3.400,00 bzw. EUR 3.600,00 für die Errichtungskosten sei ersichtlich, dass es sich keineswegs um Luxusimmobilien handle. Selbst wenn es sich um eine rein causa societatis veranlasste angeschaffte Immobilie handle, würde keine Ausschüttung an der Wurzel vorliegen, weil die tatsächlich bezahlten Mieten im vom VwGH vorgegebenen Bereich der Rendite-Mieten liegen. Das Gutachten bestätige die Angemessenheit und Fremdüblichkeit der tatsächlichen Mietzahlungen. Der Vertreter des Finanzamtes führt aus, dass es sich nach Ansicht des Finanzamtes sehr wohl um Luxusimmobilien handeln würde, schon im Hinblick auf die Lage und die Wohnfläche. Zu Bedenken sei auch, dass die Jahresmiete 2013 nicht EUR 156.600,00 betrage, sondern nur EUR 13.050,00, da der Mietvertrag im November 2013 abgeschlossen worden sei. Darüber hinaus sei auch zu berücksichtigen, dass zu Baubeginn 2006 eine Niedrigzinsphase geherrscht habe, und später die Zinsen noch weiter gestiegen seien. Der VwGH hat seine Judikatur, wonach ein Rendite-Satz von 3 - 5% angesetzt werden sollte, in einem Zeitraum entwickelt, in dem die Zinsen sehr niedrig gewesen seien. Der Rendite-Satz sollte jetzt höher angesetzt werden, da die EZB den Interbankzinssatz auf 4,5% angehoben habe. Der steuerliche Vertreter verwies auf VwGH 18.10.2017, Ra 2016/13/0050, Rz 27, wo es um den Mietenmarkt bei gehobenen Objekten gehe, und daß derartige Objekte insbesondere von Univ.Professoren und Expats angemietet werden. Er verweise auf die im Sachverständigengutachten der beiden gerichtlich beeideten Immobiliengutachter beschriebenen Vergleichsobjekte, samt der Schlussfolgerung, dass für die gutachtensgegenständlichen Objekte auch nach Auffassung der Sachverständigen ein Mietenmarkt existieren würde. Das Vorbringen der Amtspartei hinsichtlich der Jahresmiete richte sich hoffentlich von selbst. Der Berechnung der Rendite-Miete sei selbstverständlich die im Mietvertrag ausgewiesene Monatsmiete zugrunde zu legen, auch wenn diese im Jahr 2013 nur 1x zugeflossen ist. Maßgeblich für den Rendite-Satz ist ausschließlich die Marktlage zu Mietbeginn. Der Vertreter des Finanzamtes beantragt die Abweisung der gegenständlichen Beschwerde, da es sich um eine Luxusimmobilie handle und die Verhältnisse im Jahr 2006 zugrunde zu legen seien. Der steuerliche Vertreter beantragt die Stattgabe der Beschwerde. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Das BFG geht im fortgesetzten Verfahren aufgrund der dem BFG vorliegenden Akten der belangten Behörde, dem Erkenntnis des VwGH vom 20. Oktober 2021 Ra 2019/13/0041, den nachträglichen Ermittlungen und den Ausführungen in der mündlichen Verhandlung am 25. Oktober 2023 von nachstehendem Sachverhalt aus: Die Bf. wurde im Jahr 2006 von zwei zu 49% bzw. zu 51% beteiligten Gesellschaftern (Schwiegervater/Schwiegersohn) gegründet. Als Bezeichnung der ausgeübten Geschäftstätigkeit wurde "Errichtung und Vermietung von Liegenschaften" angegeben. Die Gesellschaft hat im Jahr 2006 ein Grundstück in B. und darauf hätten bis Ende 2008 zwei Gebäude errichtet und ab 2009 vermietet werden sollen. Die Baubewilligung wurde am 20. Dezember 2007 erteilt. In der Folge wurde mit der Errichtung zweier Luxuseinfamilienhäuser mit einer Gesamtwohnfläche von 509 m2 und 420 m2 begonnen. Im Jahr 2013 wurde nach Bauverzögerungen die Frist zur Vollendung des Bauvorhabens bis 31.07.2014 erstreckt. Am 6. November 2013 wurde ein Mietvertrag - auf unbestimmte Zeit - zwischen der Bf. und ihrem Minderheitsgesellschafter K. abgeschlossen. Davor sind 3 Mieter vom Mietangebot wegen Verzögerungen in der Baufertigstellung wieder zurückgetreten. Die Benützungsbewilligung wurde - nach Erstattung der Fertigstellungsanzeige im Juli 2014 - am 19. Mai 2015 für beide Häuser erteilt. Gegenstand des Mietvertrages vom 6. November 2013 (Mietbeginn 1.12.2013) sind die beiden Einfamilienhäuser, die beide an den Minderheitsgesellschafter um insgesamt € 13.050,00/pro Monat zuzüglich Betriebskosten und Umsatzsteuer vermietet worden sind. Ein Haus wird von der Tochter des Minderheitsgesellschafters, deren Gatten und den beiden Kindern bewohnt. Das andere Haus wird von Mitgliedern der Familie des Gesellschafters P. bewohnt. Laut ZMR sind die einzelnen Familienmitglieder seit August 2014, Mai 2015 bzw Juli 2015 an der gegenständlichen Adresse gemeldet. Die beiden Häuser sind nun erstmalig bewohnt. Die Anschaffungskosten für Grund und Boden betrugen insgesamt 566.300,00 € (1/2 Anteil für Adr.1 und 1/2 Anteil für Adr.2). Die Herstellungskosten der Liegenschaft Adr.1 bis zum Jahr 2015 betrugen € 1.720.902,94, die Herstellungskosten der Liegenschaft Adr.2 € 1.526.968,24. Die Gesamtinvestitionskosten für beide Häuser beliefen sich samt geringwertigen Wirtschaftsgütern von € 269,10 somit auf € 3.814.440,28. (s. Anlageverzeichnis 2015). 2. Beweiswürdigung und rechtliche Beurteilung 2.1. Umsatz- und Körperschaftsteuer für die Jahre 2006 bis 2011: Fest steht, dass im gegenständlichen Fall das Grundstück von der Bf. angeschafft und sie die beiden Häuser errichten ließ. In der Folge ist dem Minderheitsgesellschafter der Bf. das Recht auf Nutzung (s. Mietvertrag vom 6. November 2013) eingeräumt worden. Mietbeginn war Dezember 2013. Die Einfamilienhäuser werden ausschließlich von Familienangehörigen der Gesellschafter bewohnt. Gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten nicht als für das Unternehmen ausgeführt Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 oder der §§ 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes 1988 sind. Die Anschaffung oder Herstellung einer Wohnimmobilie zur Befriedigung des eigenen Wohnbedarfs erfüllt weder einen Einkunftstatbestand iSd EStG 1988 noch stellt sie eine unternehmerische Tätigkeit iSd UStG 1994 dar. Eine Person kann ihren Wohnbedarf auch dadurch befriedigen, dass sie die Wohnimmobilie durch eine in ihrem Einflussbereich stehende Körperschaft (GmbH, Privatstiftung etc.) anschaffen oder herstellen und sich sodann von dieser Körperschaft das Recht auf Nutzung der Wohnimmobilie einräumen lässt. In einem solchen Fall ist zu prüfen, ob die Körperschaft mit der Nutzungsüberlassung als Unternehmerin zur Erzielung von Einnahmen tätig wird oder ob die Nutzungsüberlassung erfolgt, um der nahestehenden Person (Gesellschafter, Stifter etc.) causa societatis Vorteile zuzuwenden. Dabei kann das causa societatis veranlasste Verhalten der Körperschaft auch im Kleide einer unternehmerischen Tätigkeit auftreten, weil die Geltendmachung der aus der Anschaffung bzw. Herstellung resultierenden Vorsteuern angestrebt wird (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, mwN). Im Bereich der Überlassung von Wohnimmobilien durch eine Körperschaft an nahestehende Personen ist sowohl für die Körperschaftsteuer als auch für die Umsatzsteuer gesondert zu prüfen, ob der Vorgang eine verdeckte Ausschüttung darstellt (§ 8 Abs. 2 KStG 1988), was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 führen kann (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0004, mwN). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann es im Zusammenhang mit der Nutzungsüberlassung an eine der Körperschaft nahestehende Person in drei Fällen zu einer Versagung des Vorsteuerabzuges kommen. Beim ersten Fall handelt es sich um die bloße Gebrauchsüberlassung, bei der keine unternehmerische Betätigung vorliegt. Der zweite Fall erfasst die (nicht fremdübliche) Nutzungsüberlassung an besonders repräsentativen Wohngebäuden, welche schon ihrer Erscheinung nach bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind. Der dritte Fall betrifft die Vermietung von im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäuden um weniger als 50 % der Renditemiete. In den letzten beiden Fällen ordnet § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 den Vorsteuerausschluss an (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067). Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was an Hand eines Fremdvergleiches zu ermitteln ist (vgl. VwGH 31.1.2018, Ra 2015/15/0006), wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte. Die Annahme einer verdeckten Ausschüttung ist allerdings ausgeschlossen, wenn die Errichtung des Gebäudes mit anschließender Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich standhält. Bei von der Körperschaft nicht fremdüblich den Gesellschaftern zur Nutzung überlassenen Wohnimmobilien ist im Rahmen der verdeckten Ausschüttung zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen (z.B. durch Vermietung an fremde Personen) einsetzbaren Gebäuden ("klassische" verdeckte Ausschüttung) und solchen Wohngebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (etwa besonders repräsentative Wohngebäude) bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind (verdeckte Ausschüttung "an der Wurzel"). In Bezug auf den zweitgenannten Fall ist entscheidend, dass Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung oder Herstellung rein causa societatis veranlasst ist, von vornherein nicht zum steuerlichen Betriebsvermögen der Körperschaft zählen. Solche Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung allein gesellschaftsrechtlich veranlasst ist und die ein sorgfältiger, nur auf die wirtschaftlichen Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter gar nicht angeschafft hätte, bilden (hinsichtlich der laufenden Besteuerung) steuerneutrales Vermögen der Körperschaft. Erreicht die tatsächliche Miete bei der Überlassung solcher nicht dem steuerlichen Betriebsvermögen zuzuordnender Gebäude nicht eine (nahezu) fremdübliche Höhe (die Hälfte einer fremdüblichen Miete wäre hier nicht ausreichend), wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter zur Gänze für verdeckte Ausschüttungen iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 bezogen und tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 ein (vgl. zu alldem VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0004). Im vorliegenden Fall steht fest, dass keine bloße Gebrauchsüberlassung der Wohnimmobilien, sondern ein Mietverhältnis und damit das Bild einer wirtschaftlichen Tätigkeit vorliegt. Der Verwaltungsgerichtshof geht in seiner aufhebenden Entscheidung (VwGH 20.10.2021, Ra 2019/13/0041) davon aus, dass es sich bei den gegenständlichen Einfamilienhäusern um Luxusimmobilien handelt, die auf die persönlichen Bedürfnisse der Gesellschafter zugeschnitten sind, zumal die Revision dieser Feststellung nicht substantiiert entgegengetreten ist. In der mündlichen Verhandlung am 25.10.2023 behauptet der steuerliche Vertreter hingegen dezidiert, dass die Immobilien jederzeit auch an fremde Personen vermietbar seien und es sich nicht um Luxusimmobilien handle. Demgegenüber teilt der erkennende Senat des Bundesfinanzgerichts die Ansicht der Abgabenbehörde, dass schon im Hinblick auf die luxuriöse Wohnlage, die äußerst großzügigen Wohnflächen (509m² und 420m²) und die Ausstattung etwa mit Hallenbad bzw Outdoorpool Luxusimmobilien vorliegen, die auf die Bedürfnisse der Gesellschafter bzw ihrer Familienangehörigen ausgerichtet wurden, stand doch schon vor Beendigung der Bauphase bereits fest, dass die Häuser von der Familie bezogen werden. Es ist auch nicht außer Acht zu lassen, dass der Verwaltungsgerichtshof gegen die Qualifizierung als besonders repräsentative Wohngebäude zur privaten Nutzung durch Familienangehörige keine Bedenken geäußert hat. Das Bundesfinanzgericht geht daher davon aus, dass es sich bei den beiden Einfamilienhäusern nicht um jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbare Gebäude handelt, für die eine "klassische" verdeckte Ausschüttung in Betracht kommt, sondern um besonders repräsentative Wohngebäude, die im Sinne der höchstgerichtlichen Rechtsprechung schon ihrer Erscheinung nach bloß für die private Nutzung durch Gesellschafter bestimmt sind. Eine verdeckte Ausschüttung "an der Wurzel" ist in einem solchen Fall allerdings ausgeschlossen, wenn die Errichtung der Gebäude mit anschließender Vermietung einem Fremdvergleich standhält (VwGH 20.10.2021, Ra 2019/13/0041). Dem Einwand der belangten Behörde hinsichtlich der Errichtung zweier Luxusimmobilien ausschließlich für die Gesellschafter bzw deren Familien kommt daher nur dann Bedeutung zu, wenn die Nutzungsüberlassung als nicht fremdüblich einzustufen ist. Renditemiete Wenn der Verwaltungsgerichtshof einer Revision stattgegeben hat, ist das Bundesfinanzgericht gemäß § 63 Abs. 1 VwGG an die Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofes gebunden. Im aufhebenden Erkenntnis VwGH 20.10.2021, Ra 2019/13/0041 hat der Verwaltungsgerichtshof ausgeführt, dass es bei besonders repräsentativen Wohnhäusern für die Wohnbedürfnisse der Gesellschafter der Körperschaft entscheidend nur darauf ankomme, ob ein Entgelt in Höhe der Renditemiete vereinbart worden ist. Auch wenn grundsätzlich die Voraussetzungen für eine "Ausschüttung an der Wurzel" erfüllt seien, liege kein steuerneutrales Vermögen vor, welches zu einem Vorsteuerausschluss führt, sofern eine tatsächliche Miete in (nahezu) der Höhe der Renditemiete bezahlt wird (vgl. VwGH 7. 12.2020, Ra 2020/15/0067, Rn 41). Entscheidend für die Frage der Fremdüblichkeit der Miete ist also, ob die vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete, der Renditemiete, abweicht. Nach dem aufhebenden Erkenntnis ebenso wie nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist dafür jener Renditesatz maßgeblich, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt, wobei nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3 bis 5 % (hier gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste. Der Verwaltungsgerichtshof weist in der vorliegenden Rechtssache ausdrücklich darauf hin, dass es in den Fällen einer "Ausschüttung an der Wurzel" nicht auf das Vorliegen eines Mietenmarkts ankommt. Im Erkenntnis vom 10. Februar 2016, 2013/15/0284, hat der VwGH unter Bezugnahme auf das Erkenntnis 2007/15/0003 klargestellt, dass mit der Renditeerwartung eines "marktüblich agierenden Immobilieninvestors" jene Rendite gemeint ist, "die üblicherweise aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung erzielt wird". Wenn es - wie hier - auf das Vorliegen eines funktionierenden Mietenmarktes nicht ankommt, ist die Höhe des Nutzungsvorteils mit einer abstrakten fremdüblichen Renditeberechnung zu ermitteln. Diese ist danach zu bemessen, was ein Investor als Rendite aus der Investition der konkret aufgewendeten Geldsumme erwarten würde. Das ist jene Rendite, die üblicherweise aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung erzielt wird. Der VwGH verlangt somit nicht lediglich, dass der Gesellschafter oder Begünstigte eine (fremdübliche) Marktmiete bezahlt, sondern dass die gesamte Investition einem Fremdvergleich standhält. Dies ist nur dann der Fall, wenn der Investor aus dem Geschäft jene Rendite erhält, die er bei einer Investition in besser rentierliche Objekte erzielt hätte, wenn die Renditemiete bezahlt wird. Wenn der Vertreter des Finanzamtes in der mündlichen Verhandlung vorbringt, dass der VwGH seine Judikatur, wonach ein Renditesatz in der Bandbreite von 3-5% angesetzt werden solle, in einem Zeitraum entwickelt habe, in dem die Zinsen sehr niedrig gewesen seien, nunmehr aber der Renditesatz höher sein sollte, da die EZB den Interbankzinssatz auf 4,5% angehoben habe, dann ist dem Nachstehendes entgegenzuhalten: Der VwGH ist auch in dem vom Vertreter des Finanzamtes im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgelegten jüngst ergangenen Erkenntnis des VwGH vom 21.6.2023, Ro 2023/15/0008, betreffend die Jahre 2005 - 2013 nicht von seiner Auffassung abgewichen, dass jener Renditesatz maßgeblich ist, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt, wobei nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3 - 5 % (hier gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste. Wie die abstrakte Renditemiete berechnet wird, hat der VwGH bisher nicht vorgegeben. Es handelt sich um eine Tatfrage, die in freier Beweiswürdigung im Einzelfall aufgrund der konkreten Marktverhältnisse zu Beginn der Vermietung zu beantworten ist (Lachmayer in SWK 3/2021, 119). Bei der Berechnung der abstrakten Renditemiete ist allerdings zu beachten, dass der VwGH davon ausgeht, dass ein marktüblich agierender Immobilieninvestor in gut rentierliche Objekte investieren würde und nicht in solche, die erfahrungsgemäß eine geringere Rendite, wie etwa Einfamilienhäuser bringen; daher ist der entsprechende Liegenschaftszinssatz bzw. die erwartete Rendite aus solchen Objekten heranzuziehen (s. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, Rz 44). Die konkrete Vergleichsrendite ist (ausschließlich) von den Verhältnissen beim Beginn der Vermietung abhängig (VwGH 15.9.2016, 2013/15/0256) und ist in den Folgejahren nicht mehr anzupassen. Die Rendite und damit der Nutzungsvorteil bleiben deshalb über die gesamte Nutzungsdauer unverändert. Eine Marktanpassungsmöglichkeit der Miete und vor allem eine Mieterhöhung sind deshalb auszublenden. Bei der Berechnung der konkreten Rendite ist so vorzugehen, dass somit der zu Beginn der Vermietung (Unterfertigung des Mietvertrages am 6.11.2013) tatsächlich erzielte Jahresnettomietertrag, gegenständlich € 156.600,00, dem Betrag der Gesamtinvestition (Anschaffungskosten Grund und Boden, Herstellungskosten Gebäude und Anschaffungskosten Einbauten) gegenüberzustellen ist. Nach Ansicht des BFG sind aufgrund der Tatsache, dass zu Beginn des Mietverhältnisses im Jahr 2013 die Gebäude noch nicht endgültig fertig gestellt waren und die Benützungsbewilligung seitens der Gemeinde B. erst im Jahr 2015 erfolgte, die Gesamtinvestitionen zum 31.12.2015 (Anschaffungs- und Herstellungskosten lt. Anlageverzeichnis für das Jahr 2015) in Höhe € 3.814.440,28 heranzuziehen, zumal auch die nach Unterfertigung des Mietvertrages getätigten Investitionen zB. Sanitäreinrichtungen und Beläge vom Mietvertrag umfasst sind (siehe Mietvertrag Pkt. 1.3). Zu prüfen ist nun, ob die konkret vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete, der Renditemiete abweicht. Im vorliegenden Fall beträgt die konkrete Rendite nach Berechnung des BFG 4,1 % (Jahresmiete € 156.600,00/Anschaffungs- und Herstellungskosten € 3.814.440,28). Dieser Renditesatz liegt in der vom Verwaltungsgerichtshof vorgegebenen Bandbreite von 3 bis 5%. Der Liegenschaftszinssatz für das Jahr 2013 wird für Wohnliegenschaften in guter Lage ebenfalls mit 3% bis 5%, in mäßiger Lage sogar mit 3,5% bis 5,5%. angegeben (Quelle: Der Sachverständige Heft 3/2013). Selbst wenn man daher den im Zeitpunkt des Abschlusses des Mietvertrages aktuellen Kapitalisierungszinssatz für Wohnliegenschaften in die Betrachtung einbezieht, findet die konkrete Rendite von 4,1% in diesem abstrakten fremdüblichen Liegenschaftszinssatz Deckung. Daher hält die Nutzungsüberlassung der beiden Einfamilienhäuser an nahestehenden Personen einem Fremdvergleich stand und liegt somit keine verdeckte Gewinnausschüttung und kein Vorsteuerausschluss vor. Auch in dem von der Bf. vorgelegten Wertermittlungsgutachten zum Stichtag 6. November 2013 kommt der Gutachter zu dem Schluss: "Eine Renditemiete basierend auf einer Kapitalverzinsung von 4% ist somit angemessen und findet im Marktgeschehen Deckung". Dem Vorbringen der belangten Behörde im Schreiben vom 23. März 2022, dass bei absoluten Luxusimmobilien (wie den gegenständlichen beiden Häusern) eine wesentlich höhere Miete als € 6.050 bzw. € 7.000 und auch eine höhere Rendite erzielbar sei, ist entgegenzuhalten, dass die belangte Behörde selbst keine Berechnung der ihrer Meinung nach angemessenen Renditemiete vorgenommen hat und nur allgemein ausführt, dass aus diesem Grunde eine angemessene Renditemiete im gegenständlichen Fall nicht vorliegen würde. Anzumerken ist in diesem Zusammenhang nochmals, dass der VwGH in Rz 33 des Erkenntnisses vom 20.10.2021, Ra 2019/13/0041, ausgeführt hat, dass es in den Fällen einer "Ausschüttung an der Wurzel" nicht auf das Vorliegen eines Mietenmarktes ankommt. Höhe der Anschaffungs- und Herstellungskosten: Im Zuge des Ermittlungsauftrages vom 07.02.2022 wurde mit Schreiben vom 23. März 2022 seitens des Finanzamtes vorgebracht, dass der Gesamtbetrag des investierten Kapitals weit über den im "Gutachten" angeführten Betrag von € 3.814.171 liege, nämlich € 4.200.000 (+ € 840.000, da auch die USt investiert werden müsse, die der Errichter einer eigenen Wohnimmobilie für gewöhnlich auch nicht als VSt zurückerhält) + Grundstückskosten von € 566.300 + gegebenenfalls übrige Aufwendungen laut Bilanz und auch frustrierte Aufwendungen + Aufwendungen, die zum Zeitpunkt der Nennung des Betrages (von € 4,2 Mio netto) im Jahr 2012 noch gar nicht verausgabt waren, und dass bei einer Miete von € 13.050/Monat im Jahr 2012 schon eine Renditemiete von 3% nicht erreichbar sei. Dieses Vorbringen hielt der Vertreter auch in der mündlichen Verhandlung aufrecht und ergänzte dieses durch das Vorbringen, dass vor allem die Mieterinvestitionen in Einrichtungsgegenstände in den Errichtungskosten lt. Anlageverzeichnis nicht enthalten seien. Zum Einwand der belangten Behörde hinsichtlich angeblich nicht berücksichtigter Nebenkosten für den Erwerb von Grund und Boden ist festzustellen, dass der steuerliche Vertreter in seiner Stellungnahme vom 19. Juli 2022 das Konto 200 Bebaute Grundstücke (Grundwert) vorgelegt hat. Daraus geht hervor, dass neben dem Grundstückskaufpreis von € 540.000,00 sehr wohl die Grunderwerbsteuer und die Eintragungsgebühr in Höhe von € 24.300,00 sowie notarielle Vertragserrichtungskosten in Höhe von € 2.000,00 aktiviert worden sind, sodass sich daraus der im übermittelten Anlagenverzeichnis ersichtliche Gesamtwert von € 566.300,00 für die beiden gleich großen Grundstücke Adr.1 (€ 283.150,00) und Adr.2 (€ 283.150,00) ergibt. Das BFG hält zudem fest, dass es sich bei den im Anlageverzeichnis angeführten Beträgen um Nettobeträge handelt. Die Annahme des Vertreters des Finanzamtes, dass der Berechnung der Renditemiete die Bruttoanschaffungskosten zugrunde zu legen wären, steht mit der Rechtsprechung des VwGH nicht im Einklang. Zum Vorbringen des Vertreters des Finanzamtes hinsichtlich der Einrichtungsgegenstände, die vom Mieter angeschafft worden seien z.B. Einbauküchen, ist darauf zu verweisen, dass zur Berechnung der Rendite den Mieterlösen lediglich die von der Bf selbst aufgewendeten Investitionskosten gegenüberzustellen sind. Eine Einbauküche ist im Übrigen kein Gebäudebestandteil (s. Jakom, EStG 2023, § 4 Tz 173), sie geht daher auch nicht in das Eigentum des Vermieters über. Die vom Finanzamtsvertreter genannten Positionen Schwimmbecken, Hallenbad und Einfriedungsmauer inkl. Zubehör sind ohnehin im Anlageverzeichnis 2015 vorhanden und sind damit diese Kosten Teil der herangezogenen Gesamterrichtungskosten. Vom Mieter angeschaffte Einrichtungsgegenstände werden nicht mitvermietet und sind nicht Teil des Betriebsvermögens der Bf., es besteht auch keine Aktivierungspflicht. Hinsichtlich des Vorbringens des Vertreters des Finanzamtes, dass "frustrierte" und "übrige" Aufwendungen sowie Arbeitszeiten nicht im Anlageverzeichnis enthalten seien, ist entgegenzuhalten, dass insbesondere im Hinblick auf § 119 Abs. 1 BAO das BFG davon ausgeht, dass das Anlageverzeichnis nach diesem Grundsatz vollständig und wahrheitsgemäß erstellt worden ist. Seitens der Abgabenbehörde wurden die Einwendungen nicht näher konkretisiert. Es finden sich keine Anhaltspunkte für allfällige nicht erfasste aktivierungspflichtige Aufwendungen. Zudem wird seitens des BFG nicht in Frage gestellt, dass das Anlageverzeichnis nach unternehmensrechtlichen Vorschriften erstellt worden ist. Der Finanzamtsvertreter wendete ein, dass die Errichtungskosten der Wohnimmobilien laut einer E-Mail der Steuerberatungskanzlei aus dem Jahr 2012 tatsächlich mindestens € 4.200.000 ausmachen. Diesbezüglich geht das Bundesfinanzgericht davon aus, dass dem detailliert aufgeschlüsselten Anlagenverzeichnis eine weit höhere Beweiskraft zukommt, als dem in einer E-Mail genannten Betrag, der offensichtlich auf einem Irrtum beruht. Geldbeschaffungskosten: Das BFG schließt sich der Ansicht des steuerlichen Vertreters an, dass im Jahr der Aufnahme einer Verbindlichkeit ein Aktivposten anzusetzen ist und diese zwingend auf die gesamte Laufzeit der Verbindlichkeit zu verteilen ist (s. Jakom, EStG 2023, § 6 Tz 110). Finanzierungskosten gehören nicht zu den Anschaffungskosten eines Gebäudes (s. Jakom, EStG 2023, § 6 Tz 26). Laufende Entrichtung der Miete Wenn der Vertreter des Finanzamtes Zweifel hat, dass auch tatsächlich Mieteinnahmen geflossen sind, dann ist dem - wie schon der steuerliche Vertreter der Bf. ausgeführt hat - entgegenzuhalten, dass die Bf. nicht über die notwendige Liquidität zur Rückführung der aufgenommenen Bankverbindlichkeiten verfügen würde, wenn der Mieter der beiden Liegenschaften nicht laufend die Mietzahlungen leisten würde. Denn alleiniger Geschäftszweck der Bf. ist die Errichtung und Vermietung von Liegenschaften. Liebhaberei: Die vom Finanzamt in den Raum gestellte Behauptung, dass Liebhaberei vorliegen würde, wird schon dadurch entkräftet, dass bereits im 16. Jahr (2006 bis 2021) ab Beginn der Errichtung ein Gesamtgewinn in Höhe von ca. € 47.500,00 erzielt wurde. Zudem hat der Verwaltungsgerichtshof im aufhebenden Erkenntnis den Aspekt der Liebhaberei nicht aufgegriffen. In diesem Zusammenhang ist ebenfalls auf § 63 VwGG 1985 zu verweisen. Darin wird festgehalten, dass wenn der Verwaltungsgerichtshof einer Revision stattgegeben hat, die Verwaltungsgerichte und die Verwaltungsbehörden verpflichtet sind, in der betreffenden Rechtssache mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofes entsprechenden Rechtszustand herzustellen. Sonstiges Der Antrag (im Schriftsatz des steuerlichen Vertreters vom 19. Juli 2022) auf Vorlage aussagekräftiger Unterlagen, dass für Mietobjekte, die mit den verfahrensgegenständlichen Mietobjekten hinsichtlich Herstellungskosten, Ausstattung, Lage, etc. vergleichbar sind, tatsächlich im Jahr 2013 Mieten vereinbart worden sind, die doppelt so hoch wie die für die verfahrensgegenständlichen Mietobjekte vereinbarte Miete, ist abzuweisen. Dies deswegen, weil es in den Fällen einer "Ausschüttung an der Wurzel" nicht auf das Vorliegen eines Mietenmarkts ankommt. 2.2. Umsatzsteuer für das Jahr 2012: Da im gegenständlichen Fall - wie bereits unter Pkt 2.1. begründet - eine "(nahezu) fremdübliche Miete" gezahlt wird, steht der Bf. der Vorsteuerabzug zu. Die Mietzahlungen der Folgejahre unterliegen der Umsatzsteuer. Hinsichtlich Umsatzsteuer für das Jahr 2012 ist auf das Erkenntnis des BFG vom 7. Jänner 2019, GZ RV/7103584/2016, zu verweisen. Wie darin ausgeführt, richtet sich die Beschwerde vom 7.11.2012 gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen für die Monate Jänner, Februar und April bis September 2012 gem. § 253 BAO nunmehr auch gegen den vorläufig ergangenen Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2012 vom 30.11.2015. Gemäß § 200 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde die Abgabe vorläufig festsetzen, wenn nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht zwar noch ungewiss, aber wahrscheinlich oder wenn der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiss ist. Gemäß § 200 Abs. 2 leg.cit. ist die vorläufige Abgabenfestsetzung durch eine endgültige Festsetzung zu ersetzen, wenn die Ungewissheit beseitigt ist. Da nunmehr ein Grund für die vorläufige Erlassung gem. § 200 BAO des Umsatzsteuerbescheides für das Jahr 2012 weggefallen ist, in diesem Zusammenhang wird auf die oa Ausführungen verwiesen, war gem. § 200 Abs. 2 BAO die Umsatzsteuer endgültig festzusetzen. In der gegen den Umsatzsteuerbescheid vom 30.11.2015 erhobenen Beschwerde (vom 17. Dezember 2015) wurde der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung und die Entscheidung durch den gesamten Beschwerdesenat gestellt, somit war eine Senatsverhandlung durchzuführen. Zu Spruchpunkt Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im gegenständlichen Fall lag keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor, da das BFG der Rechtsprechung des VwGH (zB Erkenntnis vom 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, 20.10.2021, Ra 2019/13/0041 und 21. Juni 2023, Ro 2023/15/0008) gefolgt ist. Wien, am 14. November 2023