BFG RV/7102943/2021

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Senatsvorsitzende R1, die Richterin R2 sowie die fachkundigen Laienrichter LR1 und LR2 in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerden vom 07. November 2012 und 17. Dezember 2015 gegen die Bescheide vom 4. Oktober 2012, 5. Oktober 2012, 7. Oktober 2012, 9. Oktober 2012, 12. Oktober 2012 und 30. November 2015 des Finanzamtes Wien 12/13/14 und Purkersdorf (nunmehr Finanzamt Österreich) betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer für die Jahre 2006 bis 2011 sowie Umsatzsteuer für das Jahr 2012; Steuernummer vormals ***BF1StNr1***, nunmehr ***BF1StNr2***; nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 25. Oktober 2023, in Anwesenheit der Schriftführerin S1 zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2006 bis 2012 wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den nachstehenden Bescheiden zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Umsatzsteuer 2006 vom 5. Mai 2008 Umsatzsteuer 2007 vom 15. September 2008 Umsatzsteuer 2008 vom 2. September 2009 Umsatzsteuer 2009 vom 20. Dezember 2010 Die Umsatzsteuer für das Jahr 2010 wird festgesetzt: | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch (einschließlich steuerpflichtiger Anzahlungen) | 0,00 € | Summe Umsatzsteuer | 0,00 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | -61.114,43 € | Gutschrift | -61.114,43 € Die Umsatzsteuer für das Jahr 2011 wird festgesetzt: | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch (einschließlich steuerpflichtiger Anzahlungen) | 0,00 € | Summe Umsatzsteuer | 0,00 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | -227.473,40 € | Gutschrift | - 227.473,40 € Die Umsatzsteuer für das Jahr 2012 wird festgesetzt: | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch (einschließlich steuerpflichtiger Anzahlungen) | 0,00 € | Summe Umsatzsteuer | 0,00 € | Gesamtbetrag der Vorsteuern | -66.433,52 € | Gutschrift | -66.433,52 € Der Bescheid betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2012 wird darüber hinaus insofern abgeändert, als die Umsatzsteuer endgültig festgesetzt wird. II. Der Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 2006 bis 2011 wird gem. § 279 BAO Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den nachstehenden Bescheiden zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Körperschaftsteuer 2006 vom 17. April 2008 Körperschaftsteuer 2007 vom 15. September 2008 Körperschaftsteuer 2008 vom 2. September 2009 Körperschaftsteuer 2009 vom 20. Dezember 2010 Die Körperschaftsteuer für das Jahr 2010 wird wie folgt berechnet: | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | -11.234,95 € | Gesamtbetrag der Einkünfte | -11.234,95 € | Einkommen | 0,00 € | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem. § 22 KStG 1988 25% von 0,00 € | 0,00 € | Differenz zur Mindestkörperschaftsteuer | 1.750,00 € | Körperschaftsteuer | 1.750,00 € | Einbehaltene Steuerbeträge | -1,54 € | Rundung gem. § 39 Abs. 3 EStG 1988 | -0,46 € | Festgesetzte Körperschaftsteuer | 1.748,00 € Die Körperschaftsteuer für das Jahr 2011 wird wie folgt berechnet: | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | -57.740,54 € | Gesamtbetrag der Einkünfte | -57.740,54 € | Einkommen | 0,00 € | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem. § 22 KStG 1988 25% von 0,00 € | 0,00 € | Differenz zur Mindestkörperschaftsteuer | 1.750,00 € | Körperschaftsteuer | 1.750,00 € | Einbehaltene Steuerbeträge | -5,33 € | Rundung gem. § 39 Abs. 3 EStG 1988 | 0,33 € | Festgesetzte Körperschaftsteuer | 1.745,00 € III. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Bezüglich des Verfahrensganges sowie der Historie des hier zu beurteilenden Sachverhaltes darf auf das Erkenntnis des BFG vom 7.1.2019, GZ RV/7103584/2016, betreffend Wiederaufnahme hinsichtlich Umsatz- und Körperschaftsteuer 2006 bis 2009, Umsatz- und Körperschaftsteuer 2006 bis 2011 und Umsatzsteuer 2012, hingewiesen werden. Aufgrund der gegen das oa Erkenntnis des BFG eingebrachten außerordentlichen Revision durch die Bf. hob der Verwaltungsgerichtshof das angefochtene Erkenntnis hinsichtlich Umsatz- und Körperschaftsteuer für die Jahre 2006 bis 2011 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften auf, hinsichtlich Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 2006 bis 2009 wurde die Revision mit Beschluss zurückgewiesen und hinsichtlich Umsatzsteuer 2012 wurde das Erkenntnis wegen Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichtes aufgehoben (VwGH 20. Oktober 2021, Ra 2019/13/0041). Damit trat die Rechtssache hinsichtlich der Sachbescheide in die Lage zurück, in der sie sich vor Erlassung der angefochtenen Entscheidung befunden hat. Es wird daher auf das Erkenntnis des VwGH vom 20. Oktober 2021, Ra 2019/13/0041 verwiesen. Es stellt einen integrierten Bestandteil dieses Erkenntnisses des BFG dar. Erkenntnis des VwGH vom 20. Oktober 2021, Ra 2019/13/0041 Darin wurde wie folgt ausgeführt: "Entscheidungsgründe: 1 Zur Vorgeschichte wird auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 28. Juni 2016, 2013/13/0080, verwiesen. Mit diesem Erkenntnis hat der Verwaltungsgerichtshof den im ersten Rechtsgang ergangenen Bescheid des unabhängigen Finanzsenates wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. 2 Im fortgesetzten Verfahren erteilte das Bundesfinanzgericht dem Finanzamt einen Ermittlungsauftrag, mit dem u.a. nähere Erhebungen zum Baufortschritt der zwei Einfamilienhäuser, zu dessen Bewohnern, zu den früheren Mietverträgen und zu Vertriebsmaßnahmen angefordert wurden. 3 Nach Übermittlung der Erhebungsergebnisse an die Revisionswerberin replizierte diese und brachte in weiterer Folge einen vorbereitenden Schriftsatz für die mündliche Verhandlung ein. In der mündlichen Verhandlung legte der Vertreter des Finanzamtes eine schriftliche Stellungnahme zum vorbereitenden Schriftsatz der Revisionswerberin vor. Die Revisionswerberin legte ein Gutachten zum Bestehen eines Mietenmarktes vor. Zu diesem Gutachten nahm das Finanzamt nach der mündlichen Verhandlung schriftlich Stellung. 4 Mit dem angefochtenen Erkenntnis (vom 7. Jänner 2019, GZ RV/7103584/2016) wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerden der Revisionswerberin als unbegründet ab und erklärte die Revision für nicht zulässig. Nach Wiedergabe des Verfahrensganges und der Inhalte der von den Parteien eingereichten Schriftsätze und Stellungnahmen traf es folgende Feststellungen: 5 Die revisionswerbende GmbH sei im Jahr 2006 von zwei zu 49% bzw. zu 51% beteiligten Gesellschaftern (Schwiegervater K/Schwiegersohn P) gegründet worden. Auf dem dem Finanzamt übermittelten Fragebogen sei vom steuerlichen Vertreter unter der Bezeichnung der ausgeübten Geschäftstätigkeit angemerkt worden: "Errichtung und Vermietung von Liegenschaften". Die Gesellschaft habe im Jahr 2006 ein Grundstück in Kl erworben, darauf hätten nach Angaben der Revisionswerberin bis Ende 2008 zwei Gebäude errichtet und ab 2009 vermietet werden sollen. Die Baubewilligung sei am 20. Dezember 2007 erteilt worden. In der Folge habe die Revisionswerberin mit der Errichtung von zwei Luxuseinfamilienhäusern mit einer Gesamtwohnfläche von 509 m2 und 420 m2 begonnen. Die Gesamtbaukosten dieser beider Häuser seien auf rund 4.200.000 € geschätzt worden. 6 Im Zuge einer Umsatzsteuersonderprüfung für den Zeitraum 01/2011 - 06/2011 sei bei einer Betriebsbesichtigung am 1. Juni 2011 festgestellt worden, dass die beiden Einfamilienhäuser noch nicht fertiggestellt seien. Als Fertigstellungsprognose sei ursprünglich das Ende des Jahres 2008 angegeben worden. Bis 2011 seien keine Maßnahmen gesetzt worden, um potentielle Mieter zu finden und seien die Häuser zu diesem Zeitpunkt auch noch nicht bewohnbar gewesen. Dies werde aus der Tatsache geschlossen, dass erst im Jahr 2011 Maßnahmen zur Findung von potentiellen Mietern aktenkundig seien. Es seien keine Maklerbüros beauftragt, sondern die Mieter von den beiden Gesellschaftern gefunden worden. Bei den potenziellen Mietern habe es sich laut Aussage des Geschäftsführers der Revisionswerberin um Bekannte bzw. Freunde der beiden Gesellschafter gehandelt. 7 Hinsichtlich des ersten Objektes sei am 17. August 2011 ein schriftlicher Mietvertrag zwischen der Revisionswerberin und Frau A abgeschlossen worden. Frau A habe der Zeugenladung im Zuge des Ermittlungsverfahrens durch das Finanzamt nicht Folge geleistet, aber mit Schreiben vom 17. Februar 2017 bekannt gegeben, dass sie tatsächlich das Haus habe mieten wollen. Zum Zeitpunkt der Vertragsunterfertigung sei das Haus noch nicht ganz fertiggestellt gewesen. Sie habe vom Mietvertrag zurücktreten müssen, weil die Vermieter mehrmals die Übergabefristen über mehrere Monate nicht erfüllt hätten. Laut Punkt 4.2. des Mietvertrages sei die Mieterin aufgrund von verzögerter Fertigstellung zu einer Beendigung des Vertrages erst berechtigt gewesen, sofern die Fertigstellung nicht bis 30. Juni 2012 erfolgt und eine von der Mieterin festgesetzte Nachfrist erfolglos verstrichen sei. In der Niederschrift vom 6. Juli 2012 mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer habe dieser ausgesagt, dass seit März 2012 sicher gewesen sei, dass sich Frau A und ihr Gatte ein eigenes Objekt suchen möchten und vom Vertrag zurücktreten würden. Seit 13. März 2012 habe ein neues schriftliches Mietanbot zwischen der Revisionswerberin und Herrn S vorgelegen, welches jedoch laut Aktenlage nicht unterfertigt worden sei. 8 Hinsichtlich des zweiten Objekts sei am 13. März 2012 ein nicht unterzeichnetes Mietanbot zwischen der Revisionswerberin und Herrn T vorgelegt worden. Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters sei ein gültiger Mietvertrag zustande gekommen, denn das unterbreitete Anbot sei durch Einzahlung eines Betrages konkludent angenommen worden. In seiner Zeugenaussage am 10. März 2017 habe Herr T bekannt gegeben, dass er mit den beiden Gesellschaftern befreundet und auch ein Kauf der Liegenschaft nicht ausgeschlossen gewesen sei. Er habe mit seiner Familie dort einziehen wollen. Vom Mietanbot sei er zurückgetreten, weil ihm der Baufortschritt zu langsam gewesen sei. Daran, ob im Jahr 2012 wirklich nur das Fundament gestanden sei, könne er sich nicht erinnern. 9 Am 6. November 2013 sei ein Mietvertrag zwischen der Revisionswerberin und ihrem Minderheitsgesellschafter K abgeschlossen worden. Gegenstand dieses Mietvertrages seien die beiden Einfamilienhäuser gewesen, die beide an K um insgesamt 13.050 € vermietet worden seien. Seitens der Stadtgemeinde Kl seien mit Schreiben vom 19. Mai 2015 die Benützungsbewilligungen - nach Erstattung der Fertigstellungsanzeige - für die beiden Einfamilienhäuser erteilt worden. 10 Bei einem Lokalaugenschein des Finanzamts im Oktober 2016 sei festgestellt worden, dass die Bautätigkeiten abgeschlossen zu sein schienen, die Einfamilienhäuser fertig und bewohnbar gewesen seien. Eine Abgrenzung zwischen den Einfamilienhäusern durch einen Zaun oder Ähnliches habe es nicht gegeben. Laut den Ermittlungen des Finanzamtes (ZMR-Abfrage) seien beide Häuser erstmalig bewohnt worden. Das eine Haus werde von der Tochter von K, deren Gatten und den beiden Kindern bewohnt. Das andere Haus von Mitgliedern der Familie des Gesellschafters P. 11 In seiner rechtlichen Würdigung zur Körperschaftsteuer führte das Bundesfinanzgericht aus, nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei bei (nicht fremdüblich) den Gesellschaftern zur Nutzung überlassenen Gebäuden einer Kapitalgesellschaft zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen (zB durch Vermietung) einsetzbaren Gebäuden einerseits und andererseits solchen Gebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (etwa besonders repräsentative Gebäude oder speziell auf die Wohnbedürfnisse des Gesellschafters abgestellte Gebäude) für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt seien, sodass sie als "verdeckte Ausschüttung an der Wurzel" von vornherein nicht zum Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft zählen würden. Im Revisionsfall liege eine "verdeckte Ausschüttung an der Wurzel" vor. 12 Das Bundesfinanzgericht gehe davon aus, dass sowohl der Mietvertrag, der mit Frau A abgeschlossen worden sei, als auch die beiden nicht unterschriebenen Mietanbote an Herrn T und Herrn S unabhängig von ihrer zivilrechtlichen Gültigkeit als Umgehungsgeschäfte anzusehen seien, um das von Beginn an beabsichtigte Vorhaben, nämlich dass die Revisionswerberin zwei Luxus-Einfamilienhäuser für ihre Gesellschafter errichte und an diese vermiete, zu verschleiern. Denn mit dem Umweg über die Schein-bzw. Umgehungsgeschäfte sei genau das erreicht worden, was offensichtlich ursprünglich immer geplant gewesen sei - nämlich die Liegenschaften selbst, also durch die Gesellschafter der Revisionswerberin - zu nutzen und zu bewohnen und zwar auf einer Rechtsbasis, die dem Eigentum nahekomme. Auch die Lage und Ausstattung der beiden Luxusimmobilien (zB. hinsichtlich Badezimmer, Innen- und Außenpool) sowie, dass sich bis dato keine Begrenzung zwischen den beiden Häusern befinde, seien deutliche Hinweise darauf, dass diese beiden Häuser auf die persönlichen Wünsche der Gesellschafter zugeschnitten seien und eine Trennung der beiden Grundstücke durch eine Begrenzung nicht notwendig sei. Es werde damit augenscheinlich, dass diese niemals zur Fremdvermietung verwendet werden sollten. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts handle es sich bei den beiden Häusern um notwendiges Privatvermögen der Revisionswerberin. Die geltend gemachten Betriebsausgaben seien daher nicht anzuerkennen. Das vom steuerlichen Vertreter der Revisionswerberin erst im Zuge der mündlichen Verhandlung vorgelegte Gutachten zum Stichtag 6. November 2013 behandle den Zustand und die Bewertung der Liegenschaften ab dem Jahr 2013. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts wirke dieses Gutachten nicht auf die Jahre 2006 bis 2012 zurück. Die vom steuerlichen Vertreter immer wieder behauptete Fremdüblichkeit der Vermietungen sei als reine Schutzbehauptung zu qualifizieren. 13 Zur Umsatzsteuer führte das Bundesfinanzgericht aus, es gelange zu der Erkenntnis, dass die unternehmerische Tätigkeit der Revisionswerberin - nämlich die Vermietung zweier Luxuseinfamilienhäuser an fremde Dritte - in den Jahren 2006 bis 2012 nicht zweifelsfrei nach außen erkennbar in Erscheinung getreten sei. Gerade in Fällen, in denen die äußeren Umstände dafür sprächen, dass primär in der Lebensführung gelegene Motive für eine Betätigung ausschlaggebend gewesen seien, werde der Nachweis, dass eine wirtschaftliche Tätigkeit beabsichtigt sei, nicht leicht zu erbringen sein. Im Hinblick darauf, dass die potentiellen Mieter ausschließlich im Bekanntenkreis der Gesellschafter der Revisionswerberin gesucht worden seien, eine dokumentierte Interessentensuche am freien Markt nicht erfolgt sei, keine Inserate geschaltet oder Werbetafeln bei der Liegenschaft angebracht worden seien, der vorgelegte Mietvertrag und die beiden Mietanbote außerhalb der gesetzten Frist aufgelöst oder gar nicht unterfertigt worden seien, und sich der Geschäftsführer der Revisionswerberin im Zuge der Außenprüfung gegen eine Einvernahme der Mieter ausgesprochen habe, komme das Bundesfinanzgericht zu dem Schluss, dass die Revisionswerberin lediglich versucht habe, eine unternehmerische Tätigkeit vorzugeben, um die angefallenen Vorsteuerbeträge geltend machen zu können. Wenn die Revisionswerberin vorbringe, dass die Vermietungsabsicht nunmehr einer Vermietungsgewissheit gewichen sei, dann sei dem entgegenzuhalten, dass grundsätzlich die fremdübliche Vermietung einer Immobilie durch eine Körperschaft an sich keine unangemessene missbräuchliche Gestaltung sei, auch wenn sie an nahestehende Personen erfolge. Sollte nach dem Gesamtbild der Verhältnisse allerdings ausschließlich die Erzielung eines Steuervorteils im Vordergrund stehen, liege die Annahme von Missbrauch nahe. 14 Im gegenständlichen Fall lägen tatsächlich Luxus-Einfamilienhäuser vor, welche mittlerweile unstrittig an den Minderheitsgesellschafter vermietet worden seien. Eine Nutzung dieser Häuser durch andere als die Gesellschafter der Revisionswerberin sei aufgrund der Beschaffenheit der Liegenschaft nicht möglich (keine Trennung zwischen den Einfamilienhäusern, komplementäre Anlage der Pools: ein Innen- und ein Außenpool). Dass die Luxus-Einfamilienhäuser nach den individuellen Wünschen zumindest eines Gesellschafters gestaltet worden seien, werde auch aus der im Zuge der Betriebsprüfung mit einem Gesellschafter aufgenommenen Niederschrift klar, der ausgesagt habe, dass die Geschäftsidee von Herr K stamme. Er habe ständig mit dem Architekten konferiert. 15 Zur Wiederaufnahme führte das Bundesfinanzgericht aus, dass im Zeitpunkt der Erlassung der jeweiligen Erstbescheide dem Finanzamt nicht bekannt gewesen sei, dass es sich bei den in den Jahresabschlüssen unter der Bezeichnung "Anlagen in Bau" geführten Herstellungskosten um die Errichtung von zwei Luxus-Einfamilienhäusern gehandelt habe. 16 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision, die zu ihrer Zulässigkeit vorbringt, das Bundesfinanzgericht sei in grober Verkennung der Rechtslage von einem Missbrauch ausgegangen und habe ebenso unbegründet das Vorliegen von notwendigem Privatvermögen angenommen. Die vorliegende rechtliche Gestaltung sei im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg weder ungewöhnlich noch unangemessen und ende seine Erklärung gerade nicht in der Absicht der Steuervermeidung. Voraussetzung dafür, in Zusammenhang mit der Nutzungsüberlassung an Gesellschafter eine verdeckte Ausschüttung (auch eine solche "an der Wurzel") anzunehmen, sei dabei stets, dass die Vereinbarung über die Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich nicht standhalte. Die Sachverhaltsgrundlage für eine rechtliche Einstufung eines Gebäudes als außerbetriebliches Vermögen bedürfe einer die konkreten Umstände des Einzelfalls würdigenden Begründung im Tatsachenbereich. Dabei bedürfe es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch hinreichender Sachverhaltsfeststellungen zur Beurteilung der Fremdüblichkeit der Vermietung, in der Regel auch zur Fremdüblichkeit der Höhe des Mietzinses. Die Revisionswerberin sei in ihrem Recht auf ordnungsgemäße Durchführung des Verfahrens unter Berücksichtigung der Grundsätze der amtswegigen Ermittlung des Sachverhaltes und der Einräumung des Parteiengehörs verletzt worden. Es liege im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sowohl ein Mietenmarkt als auch eine marktübliche Vermietung vor. Es fehlten Feststellungen zum Mietenmarkt und zur Fremdüblichkeit der Miete. Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Einleitung des Vorverfahrens, in dem eine Revisionsbeantwortung erstattet wurde, - zu Punkt I in einem gemäß § 12 Abs. 2 VwGG gebildeten Senat Beschluss gefasst - und zu Punkt II erwogen: Zu I. [... Zurückweisung betreffend Wiederaufnahme ...] Zu II.: 21 Die Revision ist hinsichtlich der Umsatz- und Körperschaftsteuer 2006 bis 2011 und der Umsatzsteuer 2012 zulässig. Sie ist auch begründet. Zu II.1.: Gemäß § 272 Abs. 2 Z 1 lit. d BAO obliegt die Entscheidung dem Beschwerdesenat, wenn ein Bescheid gemäß § 253 BAO an die Stelle eines mit Bescheidbeschwerde angefochtenen Bescheides tritt und die Entscheidung durch den Senat innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des späteren Bescheides beantragt wird. 23 Die Revisionswerberin hat innerhalb einer Frist von einem Monat Beschwerde gegen den vorläufigen Umsatzsteuerbescheid 2012, der gemäß § 253 BAO an die Stelle des mit Bescheidbeschwerde angefochtenen Bescheides betreffend Umsatzsteuerfestsetzungen für die Monate Jänner, Februar, April bis September 2012 getreten ist, erhoben und einen Antrag auf Entscheidung durch den gesamten Beschwerdesenat gestellt. Für die Entscheidung über diese Beschwerde wäre daher der Beschwerdesenat zuständig gewesen. 24 Zeigt die Revision eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung auf und erweist sie sich damit als zulässig, so ist eine Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichts vom Verwaltungsgerichtshof gemäß § 41 VwGG von Amts wegen aufzugreifen (vgl. dazu VwGH 23.11.2016, Ra 2016/04/0021, 22.6.2016, Ra 2016/03/0039, jeweils mwN). 25 Da das Bundesfinanzgericht nicht durch einen Senat, sondern durch eine Einzelrichterin und damit nicht in der gesetzmäßigen Besetzung entschieden hat, war das angefochtene Erkenntnis hinsichtlich der Umsatzsteuer 2012 gemäß § 42 Abs. 2 Z 2 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichtes aufzuheben (vgl. VwGH 24.10.2016, Ra 2016/02/0159). Zu 2.: 26 Die dem persönlichen Wohnbedürfnis eines Steuerpflichtigen dienende eigene Wohnung gehört zum Kernbereich der persönlichen Lebensführung (vgl. VwGH 27. l .201 l, 2010/15/0197). Die Anschaffung oder Herstellung einer Wohnimmobilie zur Befriedigung des eigenen Wohnbedarfs erfüllt weder einen Einkunftstatbestand iSd EStG 1988 noch stellt sie eine unternehmerische Tätigkeit iSd UStG 1994 dar. Eine Person kann ihren Wohnbedarf auch dadurch befriedigen, dass sie die Wohnimmobilie durch eine in ihrem Einflussbereich stehende Körperschaft (GmbH, Privatstiftung etc.) anschaffen oder herstellen und sich sodann von dieser Körperschaft das Recht auf Nutzung der Wohnimmobilie einräumen lässt. In einem solchen Fall ist zu prüfen, ob die Körperschaft mit der Nutzungsüberlassung als Unternehmerin zur Erzielung von Einnahmen tätig wird oder ob die Nutzungsüberlassung erfolgt, um der nahestehenden Person (Gesellschafter, Stifter etc.) causa societatis Vorteile zuzuwenden. Dabei kann das causa societatis veranlasste Verhalten der Körperschaft auch im Kleide einer unternehmerischen Tätigkeit auftreten, weil die Geltendmachung der aus der Anschaffung bzw. Herstellung resultierenden Vorsteuern angestrebt wird (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, mwN). 27 Im Bereich der Überlassung von Wohnimmobilien durch eine Körperschaft an nahestehende Personen ist sowohl für die Körperschaftsteuer als auch für die Umsatzsteuer gesondert zu prüfen, ob der Vorgang eine verdeckte Ausschüttung darstellt (§ 8 Abs. 2 KStG 1988), was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzuges nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 führen kann (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0004, mwN). Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten "Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne [...] der §§ 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes 1988 sind", nämlich nicht als für das Unternehmen ausgeführt. 28 Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was an Hand eines Fremdvergleiches zu ermitteln ist (vgl. VwGH 31.1.2018, Ra 2015/15/0006), wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte (vgl. erneut VwGH Ra 2020/15/0004). Die Annahme einer verdeckten Ausschüttung ist allerdings ausgeschlossen, wenn die Errichtung des Gebäudes mit anschließender Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich standhält. 29 Bei von der Körperschaft nicht fremdüblich den Gesellschaftern zur Nutzung überlassenen Wohnimmobilien im Rahmen der verdeckten Ausschüttung ist zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen (z.B. durch Vermietung an fremde Personen) einsetzbaren Gebäuden ("klassische" verdeckte Ausschüttung) und solchen Wohngebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (etwa besonders repräsentative Wohngebäude) bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind (verdeckte Ausschüttung "an der Wurzel"). In Bezug auf den zweitgenannte Fall ist entscheidend, dass Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung oder Herstellung rein causa societatis veranlasst ist, von vornherein nicht zum steuerlichen Betriebsvermögen der Körperschaft zählen (vgl. VwGH 26.3.2007, 2005/14/0091). Solche Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung allein gesellschaftsrechtlich veranlasst ist und die ein sorgfältiger, nur auf die wirtschaftlichen Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter gar nicht angeschafft hätte, bilden (hinsichtlich der laufenden Besteuerung) steuerneutrales Vermögen der Körperschaft (vgl. erneut VwGH 7. 12.2020, Ra 2020/15/0004). Erreicht die tatsächliche Miete bei der Überlassung solcher nicht dem steuerlichen Betriebsvermögen zuzuordnender Gebäude nicht eine (nahezu) fremdübliche Höhe (die Hälfte einer fremdüblichen Miete wäre hier nicht ausreichend), wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter zur Gänze für verdeckte Ausschüttungen iSd § 8 Abs. 2 KStG 1988 bezogen und tritt damit im Bereich der Umsatzsteuer der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 ein. Zur Darlegung der unionsrechtlichen Deckung dieses Vorsteuerausschlusses wird gemäß § 43 Abs. 2 VwGG auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 7. Dezember 2020, Ra 2020/15/0067, verwiesen. 30 Entscheidend für die Frage der Fremdüblichkeit der Miete ist, ob die vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete, der Renditemiete, abweicht. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Höhe der Renditemiete daraus abzuleiten, "was unter einander fremd gegenüberstehenden Personen vereinbart worden wäre, und damit insbesondere auch daraus, was ein Investor als Rendite aus der Investition der konkret aufgewendeten Geldsumme erwartet" (vgl. VwGH 10.2.2016, 2013/ l5/0284, mwN). Maßgeblich ist demnach jener Renditesatz der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt, wobei nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3 bis 5 % (hier gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste (vgl. auch VwGH 15.9.2016, 2013/15/0256). 31 Mit der Renditeerwartung eines "wirtschaftlich agierenden Immobilieninvestors" wird somit auf jene Mieteinnahmen abgestellt, die ein gewissenhafter, auf die Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung - im Wege des Investments in gut rentierliche Immobilien - erzielen kann. Dadurch ist ein Maßstab gefunden, um prüfen zu können, ob das Immobilieninvestment der Körperschaft primär den ihr nahestehenden Personen (Gesellschaftern, Stiftern) dienen soll oder auf die wirtschaftliche Tätigkeit der Erzielung von Mieteinnahmen ausgerichtet ist. Die Vorgangsweise kann dann als durch die Erzielung von Mieteinnahmen veranlasst angesehen werden, wenn die von der Körperschaft tatsächlich erzielten Mieten jene Höhe erreichen, die sich im Falle der Investition des vorgegebenen Kapitals in Immobilien jener Art, die erfahrungsgemäß gute Renditen erwarten lassen (z.B. kleinere Wohnungen im urbanen Bereich), ergeben würde. Das Bundesfinanzgericht hat im vorliegenden Fall festgestellt, dass es sich bei den beiden Einfamilienhäusern um Luxusimmobilien handelt, die auf die persönlichen Bedürfnisse der Gesellschafter zugeschnitten wurden. Dies ergebe sich unter anderem aus der Ausstattung, der Größe (Wohnfläche in Summe fast 1.000 m2, wobei ein Haus über 500 m2 und das andere Haus über 400 m2 Wohnfläche hat), der luxuriösen Lage und dem Umstand, dass keine Trennung zwischen den beiden Häusern vorgesehen sei. Das Bundesfinanzgericht geht vom Anwendungsfall einer "Ausschüttung an der Wurzel" aus. 33 Die Revision tritt den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts, dass es sich vorliegend um Luxusimmobilien handelt, die auf die Bedürfnisse der Gesellschafter zugeschnitten seien, nicht substantiiert entgegen. Wenn die Revisionswerberin vorbringt, es sei ursprünglich ein lebender Zaun geplant gewesen, ändert dies nichts daran, dass ein solcher offenbar nie errichtet wurde. Soweit die Revision rügt, dass das Bundesfinanzgericht das vorgelegte Gutachten zum Mietenmarkt nicht berücksichtigt hat, ist darauf zu verweisen, dass es in den Fällen einer "Ausschüttung an der Wurzel" nicht auf das Vorliegen eines Mietenmarkts ankommt. 34 Im Recht ist die Revision allerdings mit dem Vorbringen, das Bundesfinanzgericht habe keine Feststellungen zur Fremdüblichkeit der Miete getroffen. 35 Die Sachverhaltsgrundlage für eine rechtliche Einstufung eines Gebäudes oder bestimmter Räume eines Gebäudes als außerbetriebliches Vermögen bedarf einer die konkreten Umstände des Einzelfalles würdigenden Begründung im Tatsachenbereich. Dabei bedarf es auch hinreichender Sachverhaltsfeststellungen zur Beurteilung der Fremdüblichkeit der Vermietung, in der Regel auch zur Fremdüblichkeit der Höhe des Mietzinses (vgl. VwGH 25.4.2013, 2010/15/0139, mwN). 36 Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liegt auch in Fällen von Luxusimmobilien, die auf die persönlichen Bedürfnisse des Gesellschafters zugeschnitten sind und grundsätzlich die Voraussetzungen für eine "Ausschüttung an der Wurzel" erfüllen würden, kein steuerneutrales Vermögen vor, welches zu einem Vorsteuerausschluss fuhrt, wenn eine tatsächliche Miete in (nahezu) der Höhe der Renditemiete bezahlt wird (vgl. VwGH 7.12.2020, Ra 2020/15/0067, Rn 41). Das Bundesfinanzgericht hat keine Feststellungen zur im konkreten Fall anzuwendenden Renditemiete getroffen und damit sein Erkenntnis mit einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet. Ob die Beurteilung, dass eine "Ausschüttung an der Wurzel" vorliegt, die in der Körperschaftsteuer zu steuerneutralem Vermögen und in der Umsatzsteuer zu einem Vorsteuerausschluss führt, zutreffend ist, kann vom Verwaltungsgerichtshof daher nicht nachgeprüft werden. 37 Das angefochtene Erkenntnis war daher hinsichtlich Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 2006 bis 2011 gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 lit. b und c VwGG aufzuheben." Fortgesetztes Verfahren: Im Zuge dessen erteilte das BFG der belangten Behörde den nachstehenden Ermittlungsauftrag gemäß § 269 Abs. 2 BAO datiert vom 07.02.2022: 1.) Wie hoch sind die tatsächlichen bzw. endgültigen Errichtungskosten der beiden Häuser? 2.) Wie hoch ist die aktuelle Miete der beiden Häuser? 3.) Wie hoch ist die angemessene Miete für Häuser dieser Größenordnung? Mit Bericht vom 23. März 2022 übermittelte die belangte Behörde nachstehende schriftliche Stellungnahme und div. Unterlagen: "….Nachdem die DS 08 nicht mehr für die Beschwerdeführerin (Bf.) örtlich zuständig ist, wurde die Dienststelle Wien 2/20/21/22 (DS 12) um entsprechende Erhebungen ersucht. Zum Sachverhalt ist an dieser Stelle insbesondere unter Verweis auf die Stellungnahmen des Finanzamtes vom 27.11.2018 und vom 04.12.2018 festzuhalten, dass selbst der steuerliche Vertreter eingestanden hat, dass offenbar auch wohlhabende Ausländer (insbesondere aus der Krisenregion A.) an der Anmietung von Liegenschaften der verfahrensgegenständlichen Art interessiert sind (Seite 18 des Revisionsschriftsatzes), die allerdings auf Grund der Grundverkehrsgesetze keine Liegenschaften selber erwerben konnten - die Bf. nur auf einem einzigen zusammenhängenden Grundstück zwei absolut auf die Bedürfnisse der Gesellschafter zugeschnittene Luxusimmobilien errichtet hat (selbst das vom Bf. vorgelegte Gutachten spricht von "Villen"), - die zeitlich vor dem Abschluss des Mietvertrages mit dem Gesellschafter "errichteten" Mietverträge unabhängig von deren eventuellen zivilrechtlich Gültigkeit nur zur Umgehung oder zum Schein abgeschlossen worden sind und - die Gesellschafter letztendlich - wie dies auch von Beginn an geplant gewesen ist die errichteten Gebäude für Wohnzwecke gemietet haben, obwohl dies während des gesamten Betriebsprüfungsverfahrens mit Nachdruck bestritten worden ist. Zu der Frage 1 Seitens des steuerlichen Vertreters wurde zum "Nachweis" der Gesamterrichtungskosten das Anlageverzeichnis vorgelegt. In diesem Verzeichnis sind allerdings einige Aufwendungen nicht enthalten, z.B. Vertragserrichtungskosten und Gebühren (z.B. Eintragungsgebühren), "übrige Aufwendungen" laut Bilanzen oder Geldbeschaffungskosten, aber auch "frustrierte Aufwendungen", die angefallen sind, da sich die Fertigstellung der beiden Villen verzögert hat (selbst der steuerliche Vertreter hat solche Verzögerungen in der mündlichen Verhandlung vom 28.11.2018 eingeräumt - Seite 3 der Niederschrift). Ob auch die entsprechenden Arbeitszeiten (z.B. für die Errichtung der beiden Innen- und Außenpoolanlagen, etc.) in der Aufstellung enthalten sind, ist zumindest fraglich, weil mit den angeführten Beträgen (z.B. jenen unter den Positionen 29-0 und 30-0) zwar das Arbeitsmaterial für die Verfliesung eines Hallenbades, nicht aber die Arbeitszeiten nachvollziehbar dargelegt werden können. Letztendlich sind in der Aufstellung nur die Nettobeträge angeführt worden, die allerdings bei der Errichtung für eigene Wohnimmobilien (für gewöhnlich) steuerlich nicht abzugsfähig sind. Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass die Bf. die Gesamterrichtungskosten nicht nachgewiesen hat. Selbst die im Anlagenverzeichnis dargelegten und keinesfalls vollständigen Kosten übersteigen jene, die in dem seitens der Bf. vorgelegten "Gutachten" angeführt worden sind, weswegen diesem "Gutachten" bei weitem nicht die Gesamterrichtungskosten der beiden Häuser zu Grunde gelegt wurden. Im finanzbehördlichen Verfahren wurde vom steuerlichen Vertreter von Gebäudekosten von netto € 4,2 Mio. ausgegangen (Mail des steuerlichen Vertreters an die Betriebsprüferin vom 18.07.2012) und wären zu diesen Gebäudeerrichtungskosten naturgemäß (zumindest) noch die Grundstückskosten und sonstige nicht mit der Errichtung der Gebäude im Zusammenhang stehende Kosten hinzu zu addieren. Die in dem seitens der Bf. vorgelegten Gutachten angeführten "Renditenmieten" sind daher, da die "Berechnung" von viel zu niedrigen Errichtungskosten ausgeht, schlichtweg als unrichtig ermittelt anzusehen. Der VwGH hat in dem Erkenntnis vom 20.10.2021, Ra 2019/13/0041 ausgeführt, dass für die Fremdüblichkeit der Miete entscheidend ist, ob die vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete, der Renditemiete, abweicht, wobei nach der Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes ein Renditesatz (Verhältnis der Jahresmieterlöse zum Gesamtbetrag des investierten Kapitals) in der Bandbreite von 3 bis 5% zu erzielen sein müsste. Dazu ist seitens des Finanzamtes festzuhalten, dass der Gesamtbetrag des investierten Kapitals weit über den im "Gutachten" angeführten Betrag von € 3.814.171 liegt, nämlich € 4.200.000 (+ € 840.000, da auch die USt investiert werden muss, die der Errichter einer eigenen Wohnimmobilie für gewöhnlich auch nicht als VSt zurückerhält) + Grundstückskosten von € 566.300 + gegebenenfalls übrige Aufwendungen laut Bilanz und auch frustrierte Aufwendungen + Aufwendungen, die zum Zeitpunkt der Nennung des Betrages (von € 4,2 Mio netto) im Jahr 2012 noch gar nicht verausgabt waren, und dass bei einer Miete von € 13.050/Monat im Jahr 2012 schon eine Renditemiete von 3% nicht erreichbar ist. Ob zwischen dem Gesellschafter einerseits und der Bf. andererseits überhaupt Geldbeträge fließen, oder die Bf. nur auf Grund der Art der Gewinnermittlung nach dem Anspruchsprinzip Gewinne ausweist, konnte seitens des Finanzamtes aus den Steuerakten nicht erhoben werden. Allerdings ist festzuhalten, dass die Bilanz der GmbH 2019 Forderungen in der Höhe von € 594.922,21 ausweisen. Dass bei absoluten Luxusimmobilien (wie den gegenständlichen beiden Häusern) eine wesentlich höhere Miete als € 6.050 bzw. € 7.000 und nach der Rechtsansicht des Finanzamtes auch eine höhere Renditemiete erzielbar ist, wird lediglich der Vollständigkeit halber festgehalten (exemplarisch wurden einige vergleichbare Luxusimmobilien erhoben, bei denen die Mieten wesentlich über den gegenständlich verlangten gelegen sind). Auch aus diesem Grund liegt eine angemessene Renditemiete in dem gegenständlichen Fall nicht vor. Zur Frage 2: Zu der aktuellen Miete der Häuser wird auf die Beilage verwiesen. Zur Frage 3: Erhebungen des Finanzamtes haben ergeben, dass im absoluten Luxussegment (dem die beiden gegenständlichen Häuser zweifelsohne angehören) teilweise für ein Haus Mieten verlangt werden, wie sie im gegenständlichen Fall für beide Häuser vereinbart worden sind. Eine angemessene Miete müsste aus der Sicht eines Investors, der ausschließlich an einem Gewinn orientiert ist, in absehbarer Zeit zu einem Gesamtgewinn führen. Dazu ist festzuhalten, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Bf. sich in den letzten Jahren dargestellt haben wie folgt: | | Laut Erstbescheid/Erklärung | laut BP | 2006 | -€ 8.523,95 | -€ 6.916,70 | 2007 | -€ 6.735,21 | € 0,00 | 2008 | € 4.247,16 | € 0,00 | 2009 | -€ 12.087,28 | € 0,00 | 2010 | -€ 11.234,95 | € 0,00 | 2011 | -€ 57.740,54 | € 0,00 | 2012 | € 102.049,70 | € 0,00 | 2013 | -€ 118.133,09 | € 0,00 | 2014 | € 2.300,11 | € 0,00 | 2015 | € 11.652,40 | € 0,00 | 2016 | € 36.037,67 | € 0,00 | 2017 | € 34.059,36 | € 0,00 | 2018 | € 68.763,60 | € 0,00 | 2019 | € 36.976,29 | € 0,00 Anzumerken ist in Ansehung der erklärten Zahlen insbesondere auch, dass z.B. in der E-Bilanz zum 31.12.2019 ein Ergebnis vor Steuern von lediglich € 20.349,53 ausgewiesen ist. Trotz der derzeit extrem niedrigen Zinsen ist in absehbarer Zeit nicht mit einem Gesamtgewinn zu rechnen. Ein ausschließlich an einem Gewinn interessierter Investor hätte die Mieten wesentlich höher angesetzt. Nach den gefundenen Vergleichsobjekten werden am Markt für ein Haus Mieten in der Größenordnung von € 13.000 und mehr veranschlagt. In den bisher vorgelegten Unterlagen waren ebenfalls Mietobjekte enthalten, bei denen die Mieten bei zum Teil geringerer Wohnfläche wesentlich höher gewesen sind: z.B. reduzierte auf ein Jahr begrenzte Miete von € 11.000 oder Miete von € 10.556,48. Zumindest in dieser Höhe hätte eine angemessene Miete für ein Haus liegen müssen." Folgende Unterlagen wurde übermittelt: -E-Mail vom 10. Mai 2012 steuerlicher Vertreter an die Prüferin -Schätzgutachten Volksbank (Liegenschaftsbewertung zur Feststellung des Verkehrswertes für bankinterne Zwecke) vom 14.05.2010 für 2 Einfamilienhäuser in B., Adr.1 und Adr.2 -Raiffeisen Versicherungspolizze "Mein Zuhause" Eigenheimversicherung -Prognoserechnung für Adr.1 und für Adr.2 -Beschwerde an den VwGH vom 21.07.2013 -Div. Vergleichsobjekte -Wertermittlungsgutachten vom 6. November 2013 - Immo Scout div. Objekte (zum Stichtag 27.11.2018) Mit Schreiben vom 4. April 2022 wurde dem steuerlichen Vertreter der Bf. der Ermittlungsbericht des Finanzamtes zur Kenntnis bzw. allfälliger Stellungnahme übermittelt. Am 19. Juli 2022 übermittelte der steuerliche Vertreter nachstehende Stellungnahme: "… Sachverhalt: In Anbetracht der Tatsache, dass der Ermittlungsbericht des Finanzamtes wieder die Ansammlung einer Vielzahl von unwesentlichen und unzutreffenden Darstellungen enthält, halten wir es für erforderlich, den für die Entscheidung der maßgeblichen Rechtsfrage, ob unserer Mandantschaft der Abzug von Vorsteuern und Betriebsausgaben im Zusammenhang mit der Errichtung zweier bereits seit 2013 unternehmerisch vermieteter Immobilien zusteht, wesentlichen Sachverhalt noch einmal darzulegen. Die beschwerdeführende Gesellschaft wurde im Mai 2006 gegründet. In Punkt VIERTENS lit b) des Gesellschaftsvertrages wird der Betriebsgegenstand der Gesellschaft mit "Erwerb, Verwaltung und Verwertung von Liegenschaften" angegeben. Mit Kaufvertrag vom 22. Mai 2006 wurden zwei Grundstücke in B., Adr.1 und Adr.2 gekauft. In dem im Zuge der Betriebseröffnungsanzeige dem Finanzamt übermittelten Fragebogen (Formular Verf 15) wird die genaue Geschäftstätigkeit der Gesellschaft mit "Errichtung und Vermietung von Liegenschaften" bezeichnet. Im Jahr 2007 wurde das Grundstück baureif gemacht, mit der Planung begonnen und schließlich im Jahr 2008 erste Baumeisterarbeiten zur Errichtung von zwei Mietobjekten durchgeführt. Im November 2007 ging die Beschwerdeführerin davon aus (siehe aktenkundige Beantwortung eines Ergänzungsersuchens am 2. November 2007), dass die Errichtung der beiden Gebäude bis Ende 2008 abgeschlossen sein würde und ab 2009 Vermietungseinkünfte erzielt werden würden. Der Fortschritt der Bauarbeiten verzögerte sich in der Folge durch eine Reihe von verschiedenen Faktoren ungewöhnlich lange. Einem langwierigen baurechtlichen Genehmigungsverfahren folgten massive Probleme mit der Stahlbetonkonstruktion. Nach einem Architektenwechsel musste das Projekt 2010 praktisch neu gestartet werden. Die massive Wirtschaftskrise 2008 beeinträchtigte zudem die Finanzierungsmöglichkeiten der Gesellschafter, die das Projekt ursprünglich überwiegend eigenkapitalfinanziert abwickeln wollten, erheblich. Es gelang schließlich in zwei Tranchen (2010 und 2012) Fremdkapital für die Fertigstellung des Projektes zu erhalten. Der Liquiditätsplan der Beschwerdeführerin sah aber auch die Inanspruchnahme von Vorsteuerbeträgen vor, welche aufgrund eines im Jahr 2011 begonnenen Betriebsprüfungsverfahrens der Beschwerdeführerin im Ausmaß von weit über EUR 200.000,00 vorenthalten wurden, was die Fertigstellung der Mietobjekte zusätzlich verzögerte. Aufgrund der bedauerlichen Verzögerungen in der Baufertigstellung musste die Beschwerdeführerin zur Kenntnis nehmen, dass - nach dem rechtskräftigen Abschluss von insgesamt 3 Mietverträgen - alle 3 Mieter von ihrem Rücktrittsrecht infolge nicht rechtzeitiger Fertigstellung der Mietobjekte Gebrauch gemacht haben. Diese Verträge sind inzwischen für die Beurteilung der Rechtsfrage vollkommen irrelevant geworden. Dennoch muss der Darstellung im Ermittlungsbericht des Finanzamtes (Seite 2 von 5) entgegengetreten werden, dass diese Mietverträge "nur zur Umgehung oder zum Schein abgeschlossen worden sind". Diese Darstellung ist nachweislich falsch. Dies ergibt sich aus den glaubwürdigen Aussagen des Zeugen Tranga in seiner Einvernahme am 10. März 2017 sowie aus schriftlichen Stellungnahmen der Zeugin C. zum Bestand eines Mietverhältnisses. Das Finanzamt gesteht überdies die zivilrechtliche Gültigkeit der Mietverträge zu. Die mangelnde Relevanz der genannten Mietverträge für die Beurteilung des Bestehens einer Vermietungsabsicht ergibt sich daraus, dass die Beschwerdeführerin am 6. November 2013 einen schriftlichen Mietvertrag hinsichtlich beider Liegenschaften der Gesellschaft abgeschlossen hat und seither Vermietungsumsätze tatsächlich erzielt werden. Für die beiden verfahrensgegenständlichen Liegenschaften fielen im Jahr 2006 Grundstückskosten von je 283.150 EUR (je ca 933 Quadratmeter) sowie in den Folgejahren Herstellungskosten von netto 1.720.902,94 EUR (Adr.1, Nutzfläche 509 Quadratmeter inkl. Keller) bzw 1.526.968,24 EUR (Adr.2, Nutzfläche 420 Quadratmeter inkl. Keller) an. Der Gesamtmietpreis für beide Liegenschaften wurde im November 2013 mit EUR 156.600,- jährlich vereinbart. Es ergibt sich somit bezogen auf die gesamten Anschaffungs- und Herstellungskosten in Höhe von EUR 3,8 Mio eine Rendite von mehr als 4 %. Unter Berücksichtigung des vorläufigen körperschaftsteuerlichen Gewinns in Höhe von rund EUR 97.000,00 im Jahr 2021 ergibt sich- wie nachfolgend gezeigt wird - bereits innerhalb von weniger als 10 Jahren nach Mietbeginn ein steuerlicher Gesamtgewinn aus der Vermietung der beiden verfahrensgegenständlichen Immobilien. Die Beschwerdeführerin hat sich sohin eindeutig wie ein marktüblich agierender gewinnorientierter Immobilieninvestor verhalten. Rechtliche Ausführungen: Unter dem Vorbehalt des Vorbringens ergänzender rechtlicher Ausführungen im weiteren Verfahrensverlauf wird darauf verwiesen, dass gemäß § 12Abs. 1 Z. 1 UStG 1994 ein Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbetrag abziehen kann. Im Hinblick darauf, dass die verfahrensgegenständlichen Liegenschaften seit 2013 fremdüblich vermietet sind, liegen spätestens ab November 2013 sämtliche Voraussetzungen für die Anerkennung der Vorsteuerabzugsberechtigung unserer Mandantschaft im Zusammenhang mit der Errichtung der beiden Gebäude in B. Adr.1 und Adr. 2 über den gesamten beschwerdegegenständlichen Zeitraum vor. Der Mietvertrag vom 6. November 2013 ist aktuell aufrecht. Die im Jahr 2021 erzielten Vermietungsumsätze betrugen EUR 172.900,71. Im ersten Quartal 2022 wurden Vermietungsumsätze in Höhe von EUR 43.416,36 erzielt. Es liegen daher sämtliche Voraussetzungen für die Anerkennung der Betriebsvermögenszugehörigkeit und der Vorsteuerabzugsberechtigung im Zusammenhang mit der Errichtung der beiden Gebäude in 3400 B. Adr.1 und Adr. 2 über den gesamten beschwerdegegenständlichen Zeitraum und darüber hinaus unwiderlegbar vor. In Anbetracht der (überlangen) Dauer des gegenständlichen Verfahrens kann das Bundesfinanzgericht die konkreten Bedingungen der unternehmerischen Vermietung über einen sehr langen Zeitraum nachvollziehen und seiner Entscheidung zugrunde legen. Die beschwerdeführende Gesellschaft nutzt- wie von Beginn an beabsichtigt und den Finanzbehörden kommuniziert - die beiden Liegenschaften selbständig zur mittlerweile jahrelangen Vermietung, somit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen, und übt damit eindeutig eine unternehmerische Tätigkeit (Art. 9 Abs. 1 MwStSys-RL) aus. Die Wohnimmobilie war von vornherein für eine unternehmerische (wirtschaftliche) Betätigung bestimmt. Es liegt auch keine dem Vorsteuerabzug entgegenstehende Form von verdeckter Ausschüttung (§ 8 Abs 2 KStG 1988) vor. Voraussetzung für die Annahme einer solchen verdeckten Ausschüttung wäre, dass das Nutzungsentgelt zu niedrig wäre und damit die Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich nicht standhält. Nach der stRsp des VwGH ist die Höhe der angemessenen Miete daraus abzuleiten, was ein Investor als Rendite aus der Investition des konkreten Geldbetrages, der in der Immobilie der Körperschaft steckt, erwartet. Es geht dabei um jene Rendite, die von einem marktüblich agierenden Immobilieninvestor üblicherweise aus der eingesetzten Geldsumme durch Vermietung erzielt wird. Der VwGH formuliert: "Maßgeblich ist demnach jener Renditesatz, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt. "Der Gerichtshof hat schon in mehreren Erkenntnissen zum Ausdruck gebracht, dass im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3-5 % (gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste. Die solcherart ermittelte Miete (Jahresmiete von IdR 3-5 % des investierten Kapitals) bezeichnet der VwGH als Renditemiete. Die Basis, auf welcher der Zinssatz der Renditemiete anzusetzen ist, ist das "eingesetzte Kapital". Im Normalfall, nämlich bei einer kompletten Neuinvestition, entspricht dieses dem Gesamtbetrag der Anschaffungs- und Herstellungskosten für Boden samt Gebäude. Sen.-Präs. Dr. Nikolaus Zorn stellt (in ÖStZ 2021/73, ÖStZ 2021, 69 Heft 3) zusammenfassend die jüngste Rechtsprechung des VwGH zur Problematik der "verdeckten Ausschüttung" im Artikel "Wohnhausvermietung an Gesellschafter" dar wie folgt: "Die "normale" verdeckte Ausschüttung nennt der VwGH in den Erkenntnissen vom 7. 12. 2020 "klassische" verdeckte Ausschüttung, um sie begrifflich von der verdeckten Ausschüttung "an der Wurzel" abzugrenzen. "Die "klassische" verdeckte Ausschüttung betrifft Wohnobjekte, die üblicherweise am Markt zur Vermietung angeboten werden können. Bei diesen Objekten ergibt sich die gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Vermietung nur aus der mangelnden Fremdüblichkeit der Vermietungskonditionen, insbesondere aus einer zu niedrigen Miete. Bei der sogenannten "verdeckten Ausschüttung an der Wurzel" geht es um Wohnobjekte, die schon ihrem Erscheinungsbild nach bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind (Stichwort "Luxusimmobilie"). Hier indiziert also bereits die Art des Objektes die gesellschaftsrechtliche Veranlassung. Plakativ gesprochen: Ein auf die Bedürfnisse des Gesellschafters abgestelltes Schloss zu errichten, (nur) um es jemandem dauerhaft für Wohnzwecke zu vermieten, ist kein Geschäftsmodell. Ein Wohngebäude einer Körperschaft, dessen Anschaffung oder Herstellung rein causa societatis veranlasst ist, zählt nicht zum Betriebsvermögen der Körperschaft. Allerdings ist auch bei solchen Wohnobjekten, die ihrem (luxuriösen) Aussehen nach für die verdeckte Ausschüttung an der Wurzel in Betracht kommen, eine solche nur anzunehmen, falls die tatsächlich vereinbarte Miete von der als angemessen anzusehenden Miete abweicht.