BFG RV/7101368/2013

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Senatsvorsitzenden Dr. ***Ri1***, LL.M., den Richter ***Ri2***, LL.M. sowie die fachkundigen Laienrichter ***Ri3*** und ***Ri3*** in der Sitzung am 11. Oktober 2023 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung über die Berufungen (idF werden die Berufungen iSd aktuellen verfahrensrechtlichen Diktion als Beschwerden bezeichnet) folgender Beschwerdeführer gegen die im Folgenden genannten Bescheide des FA Neunkirchen Wr. Neustadt vom 27. Juli 2011 *** Bf1***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf2***, vertreten durch RA Dr. ***V2***, ***PLZ1*** Wien Beschwerde vom 2.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf3***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf4***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf5***, vertreten durch ***V4***, ***PLZ1*** Wien Beschwerde vom 1.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf6***, vertreten durch ***V5***, ***PLZ3*** Salzburg Beschwerde vom 29.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf7*** vertreten durch ***V5***, ***PLZ3*** Salzburg Beschwerde vom 29.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf8***, vertreten durch ***V6*** Steuerberatung GmbH & Co KG, ***PLZ4*** Wien Beschwerde vom 16.1.2012 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf9***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf10***, vertreten durch ***V8***, 1080 Wien und Dr. Michael ***V9***, ***PLZ5*** Wien Beschwerde vom 5.9.2011 (inkl ergänzender Schriftsatz 16.5.2013) gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf11***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf12***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf13***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf14***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf15***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt ***Bf16***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf17***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf18***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf19***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch WP Stb. Dr. ***Bf29***, ***PLZ6*** Wien Beschwerde vom 1.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf20***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf21***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf22***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf23***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf24***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch die nunmehr aufgelöste ***V1*** Beschwerde vom 5.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf25***, vertreten durch ***V10***, ***PLZ7*** (RNF der ***V11*** Wirtschaftstreuhandgesellschaft m.b.H.) Beschwerde vom 2.9.2011 (ergänzender Schriftsatz vom 16.1.2012) gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf26***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf27***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien und bei Erhebung des Rechtsmittels auch vertreten durch ***V12***, ***PLZ8*** Wien (Vertretung mittlerweile zurückgelegt) Beschwerde vom 31.8.2011 und vom 12.10.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf28***, vertreten durch WP Stb. Dr. ***Bf29***, ***PLZ6*** Wien Beschwerde vom 1.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf29*** Beschwerde vom 1.9.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf30***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf31***, vertreten durch ***V13*** und Dr. Michael ***V9*** Beschwerde vom 5.9.2011 (inkl ergänzender Schriftsatz 16.5.2013) gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf32***, vertreten durch ***V6*** Steuerberatung GmbH & Co KG, ***PLZ4*** Wien Beschwerde vom 2.9.2011 (ergänzender Schriftsatz vom 16.1.2012) gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf33***, vertreten durch ***V3*** Rechtsanwälte-Partnerschaft, ***PLZ2*** Wien Beschwerde vom 31.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf34***, bei Erhebung des Rechtsmittels vertreten durch den mittlerweile verstorbenen WP Stb. DDr. ***V7***, Beschwerde vom 8.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf35*** Beschwerde vom 21.10.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf36***, vertreten durch ***V13*** und Dr. Michael ***V9*** Beschwerde vom 5.9.2011 (inkl ergänzender Schriftsatz 11.6.2013) gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. ***Bf37*** Beschwerde vom 29.8.2011 gegen die Bescheide vom 27.7.2011 zur Feststellung gemäß § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO, dass die Einkünftefeststellung gemäß § 188 BAO betreffend die ***X*** GmbH & (angeführte ehemalige) stille Gesellschafter für die Jahre 2006, 2007, 2008 und 2009 unterbleibt. zu Recht erkannt: I. Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensrechtliche Anmerkungen Verbindung der beim BFG anhängigen Beschwerdeverfahren und Senatsentscheidung § 267 BAO bestimmt: "Ist ein Bescheid von mehreren Beschwerdeführern angefochten oder sind gegen einen Bescheid mehrere Bescheidbeschwerden eingebracht, so sind diese Beschwerden zu einem gemeinsamen Verfahren zu verbinden. Ist auch nur über eine solcher Beschwerden nach § 272 Abs. 2 von einem Senat zu entscheiden, so obliegt diesem Senat auch die Entscheidung über die anderen Beschwerden." Da die Nichtfeststellungsbescheide betreffend die ***X*** GmbH (idF ***X*** GmbH) und ihre vermeintlichen Mitunternehmer für die Jahre 2006-2009 mit den oben genannten Beschwerden angefochten wurden, werden die Verfahren gem § 267 BAO zu einem gemeinsamen Verfahren verbunden. Da von mehreren Beschwerdeführern eine Senatsentscheidung mit mündlicher Verhandlung beantragt wurde, wurden die Beschwerden durch den zuständigen Senat des Bundesfinanzgerichts nach Abhaltung einer mündlichen Verhandlung am 11.10.2023 behandelt. Zustellung des Erkenntnis an alle Bescheidadressaten Gem § 281 Abs 1 BAO können im Beschwerdeverfahren nur einheitliche Entscheidungen getroffen werden. Diese Entscheidungen wirken für und gegen die gleichen Personen wie der angefochtene Bescheid. Das vorliegende Erkenntnis wirkt daher nicht nur für die oben genannten Beschwerdeführer, sondern für alle Personen gegenüber denen die angefochtenen Nichtfeststellungsbescheide 2006 - 2009 gewirkt haben. Die Entscheidung ist daher an alle Bescheidadressaten (siehe Zustellverfügung) durch Zustellung iSd ZuStG bekanntzugeben. II. Verfahrensgang In den Jahren 2008-2009 fand bei der ***X*** GmbH eine abgabenbehördliche Außenprüfung nach § 99 FinStrG bzw 147 BAO statt. Das Ergebnis dieser Außenprüfung wurde mit als Bescheiden intendierten Erledigungen vom 11.11.2009 umgesetzt ("Grundlagenbescheide"). In weiterer Folge haben die Beteiligten von Ihrem Wohnsitzfinanzamt neue Einkommensteuerbescheide erhalten, in welchen das Ergebnis der Grundlagenbescheide umgesetzt wurde. Dabei wurden die ursprünglich aus der ***X*** GmbH zugewiesenen Verluste aufgrund des Ergebnisses der Außenprüfung auf Ebene der stillen Gesellschafter nicht mehr anerkannt. Die Wohnsitzfinanzämter der Gesellschafter haben den betroffenen Personen dabei den Bericht über die Außenprüfung als Begründung separat zugestellt. In der Folge hat der Unabhängige Finanzsenat (UFS) in der Berufungsentscheidung vom 17.2.2011 zur Geschäftszahl RV/1928-W/10 entschieden, dass den Erledigungen vom 11.11.2009 kein Bescheidcharakter zukommt, da es sich dabei um Nichtbescheide handelt. Aus diesem Grund hat das Finanzamt Neunkirchen Wiener Neustadt am 27.7.2011 neue Feststellungsbescheide nach § 92 iVm § 190 Abs 1 BAO für die Jahre 2006-2009 erlassen, die als Nichtfeststellungsbescheid bezeichnet wurden, da nach Ansicht des Finanzamts bei der ***X*** GmbH keine gewerbliche Tätigkeit iSd § 23 EStG ausgeübt wurde und somit eine Einkünftefeststellung für die atypische stille Gesellschaft als vermeintliche Mitunternehmerschaft zu unterbleiben hätte. Diese Bescheide wurden sämtlichen stillen Gesellschaftern zugestellt. Gegen diese Bescheide sind die oben genannten Berufungen (nunmehr Beschwerden) erhoben worden, über die in der Folge durch das Bundesfinanzgericht entschieden wird. Zur Wahrung des Parteiengehörs und zur Vorbereitung für die mündliche Verhandlung wurde den Beschwerdeführern und dem Finanzamt Österreich mit Schreiben vom 14.8.2023 gemeinsam mit der Ladung ein Vorhalt mittels RSb-Brief zugestellt. Mit diesem Schreiben wurde den Parteien der bis dahin vom zuständigen Berichterstatter ermittelten Sachverhalt sowie die entscheidungswesentlichen Beweismittel (429 Seiten) zur Kenntnis gebracht. Am 11.10.2023 fand vor dem Bundesfinanzgericht die mündliche Verhandlung zum Fall statt, auf deren Basis der Senat des Bundesfinanzgerichts wie folgt entschieden hat. III. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Gesellschaft - Gesellschafterstruktur Die ***X*** GmbH (idF ***X*** GmbH) wurde mit Gesellschaftsvertrag vom ***Dat 1*** errichtet und per ***Dat2*** mit ihrem ursprünglichen Firmennamen ***X*** - Unternehmensberatungs- und Beteiligungsges.m.b.H. in das Firmenbuch eingetragen. Während des gesamten Zeitraums ihrer Existenz hatte die Gesellschaft für jeweils verhältnismäßig kurze Zeiträume nur zwei Arbeitnehmer, nämlich Thomas ***Pers1a*** (nunmehr: Thomas ***Pers1***) und Thomas ***Pers3***, die zeitweise bei der Gesellschaft als Dienstnehmer angestellt waren. Beide waren auch zeitweise Geschäftsführer der GmbH. An der ***X*** GmbH als Geschäftsherrin beteiligten sich in den Jahren 2006-2008 in mehreren Beteiligungsrunden Anleger als atypisch stille Beteiligte, die sich durch das Investment eine hohe Rendite erhofften. Einerseits sollten durch die Verwirklichung des scheinbar innovativen Geschäftskonzepts in Zukunft hohe Gewinne erzielt werden. Andererseits sollte vor allem in der Anfangsphase die individuelle Steuerlast der Anleger durch Verlustzuweisungen in Höhe der mehrfachen Einlage reduziert werden. Die Gesellschaft zählte in den streitgegenständlichen Jahren neben der ***X*** GmbH als Geschäftsherrin die folgende Anzahl an stillen Beteiligten: 2006: 100 2007: 155 2008: 170 2009: 170 Bei einem der stillen Beteiligten handelt es sich um die "***" GmbH & Co *** KG (idF SUB 3). Bei dieser Gesellschaft handelt es sich ebenfalls um eine sogenannte Publikums-KG, an der die "***" GmbH als Komplementärin und die "***" GmbH als Kommanditistin beteiligt war. Die Kommanditistin hielt als Treuhänderin die Anteile an der KG für die treuhändisch beteiligten Anleger. Die treuhändisch beteiligten Anleger der SUB 3 waren den anderen atypischen Gesellschaftern der ***X*** GmbH nicht bekannt. Angebliches Geschäftsmodell der ***X*** GmbH - Anlegerbetrug Die Konzeption und der Vertrieb des Anlegermodells erfolgte durch die ***ABC GmbH*** (idF ***ABC*** GmbH). Die ***X*** GmbH war dabei Teil eines großen Anlegerbetrugs. Bei diesem Betrug wurden Anlegern im Wesentlichen in den Bereichen Informationstechnologie und Systemgastronomie angebliche Geschäftsmodelle vorgetäuscht, die sich im Rahmen eines Verlustbeteiligungsmodells als stille Gesellschafter unter anderem bei der ***X*** GmbH als Geschäftsherrin beteiligt haben. Die ***X*** GmbH, die erst 2006 gegründet wurde, entstand dabei in der Spätphase des ***ABC***-Falls. Der Anlegerbetrug begann bereits in den späten 1990er/frühen 2000er Jahren, wo die mittlerweile verurteilten Verbrecher auch andere Gesellschaften gründeten, bei denen sie Anlegern ein innovatives Geschäftsmodell vorgaukelten. Bei der ***X*** GmbH wurde die Entwicklung eines sogenannten verteilten Datenbank Management Systems ("VDMS") als angeblicher Unternehmensgegenstand vorgegeben. Allerdings entfaltete die Gesellschaft zu keinem Zeitpunkt in den streitgegenständlichen Jahren - abgesehen von der betrügerischen Einwerbung der Anlegergelder - eine tatsächliche Geschäftstätigkeit. Im Gegensatz zu manchen anderen Gesellschaften der ***ABC***-Gruppe (z.B. ***Y*** Consulting GmbH), bei denen zumindest in den Anfangsjahren eine gewisse Geschäftstätigkeit stattgefunden hat, ging es bei der ***X*** GmbH aus Sicht der Machthaber ausschließlich darum, Anlegergelder zu lukrieren und diese ohne das Wissen der Anleger umgehend wieder aus der Gesellschaft abzuziehen. Die bei anderen Gesellschaften angeblich entwickelten Produkte (z.B. SWOT-Monitor, ***Produkt***, ***Prod2*** etc) haben keinerlei Bezugspunkte zur ***X*** GmbH. Anstatt das in den Anlegerprospekten angepriesene Datenbankmanagementsystem zu entwickeln, wurden die Gelder der Anleger durch Verrechnungen mit anderen involvierten Gesellschaften und "Geschäftspartner" (vor allem an die ***Y*** Consulting GmbH und die ***Y*** Consulting IT Forschung und Entwicklung GmbH und andere ausländische, angebliche "Dienstleister") weitergeleitet. Im Besonderen wurden Aufwendungen durch die Transferierung von nicht werthaltigem Know-How von den beiden ***Y***-Gesellschaften erzeugt. Die ***X*** GmbH als Geschäftsherrin verfolgte zu keinem Zeitpunkt die Entwicklung des vorgegebenen Produkts VDMS. Die Machthaber der ***X*** GmbH wollten mit der Schaffung des Beteiligungsmodells lediglich die Investorengelder in betrügerischer Weise zum Schaden der gutgläubigen Anleger veruntreuen. Durch die Verbuchung von nicht werthaltigen Leistungen wurden in der Gesellschaft vermeintlich hohe Verluste generiert. In den Feststellungerklärungen für die ersten beiden Jahre der Gesellschaft wurden folgende Verluste erklärt, die den Anlegern anteilig zugerechnet hätten werden sollen: 2006: EUR -9.171.338,85 2007: EUR -11.656.807,96 In den Feststellungserklärungen wurde dabei die Feststellung von Verlusten für die jeweiligen Anleger beantragt. So wurde in den Feststellungserklärungen beantragt sowohl für die natürlichen Personen als auch der SUB 3 als Ganzes Verlusttangenten festzustellen. In den Feststellungserklärungen der ***X*** GmbH und atypisch stille Gesellschafter sind weder die Komplementär-GmbH noch die Kommanditistin und auch nicht die treuhändigen Anleger der SUB 3 genannt. Die abgegebenen Feststellungserklärungen zielten daher darauf ab, dass im Feststellungsverfahren betreffend die ***X*** GmbH und atypisch stille Gesellschafter die Ergebnistangente für die Hauptgesellschafterin SUB 3 festgestellt werden soll. Diese Ergebnistangente sollte dann offenbar in einem zweiten nachgelagerten Feststellungsverfahren an die Anleger der SUB 3 aufgeteilt werden. Bereits in den Jahren 2008 und 2009 wurden von der Gesellschaft bzw ihrem steuerlichen Vertreter gar keine Feststellungserklärungen abgegeben. Geschäftliche Motivation der einzelnen Anleger Die gutgläubigen Anleger verfolgten aufgrund der Prospektunterlagen und der von den Betrügern behaupteten falschen Tatsachen das Ziel, in ein erfolgversprechendes, wenn auch riskantes Unternehmen ("start-up") zu investieren. Sie waren daher im Glauben, dass die vorgespiegelte Geschäftstätigkeit zumindest ansatzweise auch tatsächlich verfolgt wurde. Die Anleger hatten daher in erster Linie den Willen, sich an einer gewinnbringenden, betrieblich tätigen Mitunternehmerschaft zu beteiligen, die eine gewerbliche Tätigkeit iSd § 23 EStG ausübt. Darüber hinaus sollten erwartete Anfangsverluste aufgrund der Zuweisung von Verlusttangenten in Höhe der mehrfachen Einlage durch den Steuervorteil auf Ebene der Anleger abgefedert werden (Verlustbeteiligungsmodell). Die Zielgruppe für das Anlagemodell waren überwiegend Personen, die aufgrund ihres Einkommens in der höchsten Steuerprogressionsstufe waren. Allerdings zeigen die konkreten, objektiven Umstände, dass aus Sicht der Machthaber der Geschäftsherrin von Beginn an nicht geplant war, eine konkrete Geschäftstätigkeit bei der ***X*** GmbH zu entfalten und die Anleger daher in ihrem guten Glauben getäuscht wurden. Die Machthaber der ***X*** GmbH und die in den Betrug involvierten Personen waren im Gegensatz zu den Anlegern zu keinem Zeitpunkt ernsthaft daran interessiert, bei der ***X*** GmbH das angeblich intendierte Geschäftsmodell zu entwickeln. Es wurde weder irgendeine Art von Entwicklungstätigkeit durchgeführt, noch zielführende absatzseitige Maßnahmen gesetzt, um zukünftige Kunden zu akquirieren. Die nicht vorhandene Geschäftstätigkeit und die daraus angeblich entstandenen Verluste wurden mit Verrechnung von nicht werthaltigen Leistungen vorgetäuscht. Aus objektiver Sicht war daher von Anbeginn damit zu rechnen, dass die vermeintliche Geschäftstätigkeit niemals einen Gesamtgewinn erzielen wird. Ablauf des Verwaltungsverfahrens - Nichtfestsetzungsbescheide Auf Basis einer Betriebsprüfung in den Jahren 2008-2009 erließ das Finanzamt Neunkirchen Wiener Neustadt am 11.11.2009 als Bescheide intendierte Erledigungen. Diese Erledigungen waren die ersten, die für die jeweiligen Jahre erlassen wurden. Es waren daher keine Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahren gem § 303 BAO vom Finanzamt zu erlassen. In weiterer Folge entschied der UFS mit Erkenntnis vom 17.2.2011 (RV/1928-W/10), dass es sich bei den Erledigungen um sogenannte Nichtbescheide handelte, denen kein Bescheidcharakter zukam. Daraufhin erließ das Finanzamt Neunkirchen Wiener Neustadt am 27.7.2011 neue sogenannte Nichtfeststellungsbescheide für die Jahre 2006-2009, mit denen die Feststellung der Verluste in erklärter Höhe versagt wurde, da nach Ansicht der Behörde in den streitgegenständlichen Jahren keine Mitunternehmerschaft gem § 23 Abs 2 EStG vorlag. Diese Erledigungen wurden sämtlichen Beteiligten bzw. ihren steuerlichen Vertretern individuell zugestellt. Die Bescheidbegründung war jeweils im Nichtfeststellungbescheid für das Jahr 2008 enthalten, auf die auch die anderen Bescheide (2006, 2007 und 2009) ausdrücklich verwiesen. 2. Beweiswürdigung a) Zum Punkt Gesellschaft und Gesellschafterstruktur Die Daten zur Gesellschaft ergeben sich unstrittig aus dem amtlichen Firmenbuchauszug. Die vermeintlichen Mitunternehmer/Investoren für die Jahre 2006 und 2007 werden aus den jeweiligen Feststellungserklärungen, die vom steuerlichen Vertreter der ***X*** GmbH an das Finanzamt übermittelt wurden, abgeleitet. Die in den Nichtfestsetzungsbescheiden genannten Personen, stimmen mit den in den abgebgeben Feststellungserklärungen genannten Personen überein. Dass die Gesellschafter der ***X*** GmbH und atypisch stillen Gesellschaft die Anleger der SUB 3 nicht kannten, wurde in der mündlichen Verhandlung durch exemplarische Befragung einer Vertreterin eines Anlegers festgestellt, die bestätigte, dass der Anleger die Beteiligten der SUB 3 nicht kannte. Dies entspricht auch der allgemeinen Lebenserfahrung: Da an der SUB 3 mehrere hundert Personen treuhändig beteiligt waren und die Zahl der Anleger über die Jahre stark anstieg, ist es unmöglich, dass der einzelne Anleger der ***X*** GmbH ein Wissen über die Beteiligungsstruktur und deren dynamische Entwicklung haben konnte. Dieser Umstand spiegelt sich auch in den Feststellungserklärungen 2006 und 2007 wider, wo auch nur die SUB 3 als Ganzes als Beteiligte aufscheint und nicht deren Gesellschafter. Für die Jahre 2008 und 2009 wurden keine Feststellungserklärungen beim Finanzamt eingereicht. Als Investoren gelten daher jene Personen, die sich bereits in den Jahren davor beteiligt haben und somit in den Feststellungserklärungen genannt wurden und jene, die sich in den Beteiligungsrunden im Jahr 2008 neu beteiligt haben. Die Beteiligungsform der "atypisch stillen Beteiligung" ergibt sich aus den vorliegenden Exemplaren der Gesellschaftsverträge, die bei allen Gesellschaftern in gleicher Form verwendet wurden. Sowohl das Finanzamt als auch sämtliche Beschwerden gehen von dieser Art der Beteiligung aus. Es ist daher unstrittig, dass sich die Investoren in Form einer steuerlichen Mitunternehmerschaft am Unternehmen der ***X*** GmbH als Geschäftsherrin beteiligen wollten. b) Zum Punkt "Angebliches Geschäftsmodell der ***X*** GmbH - Anlegerbetrug" ba) Anlegerbetrug Dass die ***X*** GmbH Teil eines Betrugsmodels im Rahmen des ***ABC***-Falls war, ergibt sich aus dem Strafurteil des Landesgerichts Wiener Neustadt vom 22.3.2013 (50 Hv 16/11x). Mit diesem Urteil wurden mehrere an dem Betrug beteiligte Personen zu mehrjährigen Haftstrafen verurteilt. Das Urteil des Landesgerichts Wiener Neustadt wurde auch vom OGH mit seiner Entscheidung vom 14.1.2015 (150s 52/14g, 150s 53/14d) in den wesentlichen Punkten bestätigt. Lediglich der Nichtigkeitsbeschwerde von Andreas ***Pers2*** der von 29.2.2008 und 23.12.2008 Geschäftsführer der ***X*** GmbH war, wurde vom OGH teilweise stattgegeben. In seiner Begründung zur Aufhebung behandelte der OGH allerdings ausschließlich den zeitraumbezogenen, individuellen Tatbeitrag von Herrn ***Pers2*** in Bezug auf die betrügerische Einwerbung von Anlegergelder im Zuge des ***ABC***-Falls. In Bezug auf die Feststellung des Landesgerichts Wiener Neustadt betreffend die vorgetäuschte Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH kam es zu keinen Beanstandungen des OGH. Im Zusammenhang mit anderen ***ABC***-Gesellschaften sind bereits einige Erkenntnisse des BFG ergangen (vgl die hierzu bereits ergangenen Erkenntnisse des BFG: 1.4.2016, RV/7100253/2014 zur ***Y*** Consulting GmbH; 29.11.2022 RV/7100470/2014 zur ***Y*** Consulting-IT Forschung und Entwicklung GmbH; 27.5.2022 RV/7102483/2013, zur ***A*** Internet Plattform GmbH). bb) Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH - Aussagen der involvierten Personen Thomas ***Pers1*** (vormals ***Pers1a***) Thomas ***Pers1*** war der hauptverantwortliche Geschäftsführer der ***X*** GmbH und wurde im Strafverfahren vor dem LG Wiener Neustadt zum ***ABC***-Fall wegen Betrug verurteilt. Er wurde sowohl vom Finanzamt (Niederschrift über die Aussage von Thomas ***Pers1*** vor dem Finanzamt Salzburg-Land vom 14.5.2012) als auch im Rahmen des Strafverfahrens (Niederschrift über die Beschuldigtenvernehmung von Thomas ***Pers1a*** vor dem LPK Niederösterreich Landeskriminalamt vom 1.10.2009, HV-Protokoll ab Teil 3 Seite 5ff) einvernommen. In der Hauptverhandlung vor dem LG Wiener Neustadt gibt Herr ***Pers1*** an, dass bei der ***X*** GmbH das Produkt verteiltes Datenbankmanagement System entwickelt hätte werden sollen. Das Produkt hätte auf Basis der bei anderen Gesellschaften (insbesondere ***Y***-Gesellschaften) entwickelten Software, weiterentwickelt werden sollen. Allerdings gibt Herr ***Pers1*** an, dass er selbst bei der ***X*** nichts entwickelt hat und ihm nicht bekannt sei, dass irgendwer anders bei der Gesellschaft etwas entwickelt hätte (HV-Protokoll ab Teil 3 Seite 21ff; HV-Protokoll Teil 8, Seite 12). In seiner Aussage vom 1.10.2009 vor dem LPK Niederösterreich (Seite17) sowie in seiner Aussage während der Hauptverhandlung (HV-Protokoll Teil 3, Seite 23, HV-Protokoll Teil 4, Seite 5f) gab Thomas ***Pers1*** glaubhaft an, dass die ***X*** GmbH insgesamt nur über 2 Mitarbeiter verfügte und sonst keine Mitarbeiter für die Gesellschaft tätig waren. Sämtliche Leistungsverzeichnisse von Mitarbeiten bzw externen Dienstleistern (zB "indische Programmierer") habe er selbst erstellt (vgl z.B. Niederschrift über die Beschuldigtenvernehmung von Thomas ***Pers1a*** vor dem LPK Niederösterreich Landeskriminalamt vom 1.10.2009, 17; HV-Protokoll Teil 4, Seite 6). Auch in den abgegebenen Feststellungserklärungen für die Jahre 2006 und 2007 werden nur verhältnismäßig geringe Personalaufwendungen erklärt, die bestätigen, dass bei der Gesellschaft offensichtlich bis auf die zeitweise Anstellung von Herrn ***Pers1*** und Herrn ***Pers3*** keine Arbeitnehmer beschäftigt waren. Hinsichtlich der Werthaltigkeit des angeblich übertragenen Know-hows von den ***Y***-Gesellschaften konnte Herr ***Pers1*** keine konkreten Angaben machen. So konnte er nicht erklären, welches Know-how, das die Basis für die Weiterentwicklung der Software bei der ***X*** GmbH hätte sein sollen (HV-Protokolle Teil 3 Seite 18f), von den ***Y***-Gesellschaften auf die ***X*** GmbH übertragen wurde und welchen konkreten Wert dieses Know-how darstellen hätte sollen. Aus den Aussagen von Herrn Thomas ***Pers1*** ergibt sich für das Bundesfinanzgericht eindeutig, dass es bei der ***X*** GmbH keine Geschäftstätigkeit in irgendeiner konkreten Form gegeben hat. Seine Aussagen decken sich auch mit anderen Aussagen von involvierten Personen (siehe sogleich), den Feststellungen des Finanzamts und des Sachverständigen Mag. Dr. ***SV*** (siehe unten). In den Beschwerden wird teilweise vorgebracht, dass das Finanzamt seine Feststellungen fast ausschließlich auf die Aussagen von Herrn ***Pers1*** stützt, der zu diesem Zeitpunkt seine Aussagen nur getätigt hätte, um aus der Untersuchungshaft entlassen zu werden. In diesem Zusammenhang hält das Bundesfinanzgericht fest, dass die Aussagen von Herrn ***Pers1*** nur eines von vielen Beweismitteln sind und das Bundesfinanzgericht die Aussagen nur im Zusammenhang mit anderen stichhaltigen Beweismitteln würdigt. Außerdem ist hierzu festzustellen, dass Herr ***Pers1*** seine für ihn ungünstigen Aussagen auch in der Hauptverhandlung vor dem LG Wiener Neustadt aufrecht gehalten hat und im Rahmen des Strafprozesses schlussendlich zu einer mehrjährigen Haftstrafe verurteilt wurde. Andreas ***Pers2*** Auch die Aussagen von Herrn Andreas ***Pers2*** in der Hauptverhandlung vor dem LG Wiener Neustadt bestätigen den Eindruck, der sich aus den Aussagen von Herrn ***Pers1*** ergibt (siehe Auszug Aussage Andreas ***Pers2*** HV-Protokoll Teil 8, Seite28-89). Herr ***Pers2*** war laut Firmenbuchauszug Geschäftsführer der ***X*** GmbH vom 25.2.2008 bis zum 23.12.2008 und Gesellschafter der Gesellschaft vom 11.1.2008 bis 20.12.2008. Nach seiner Aussage wäre geplant gewesen, dass er neben seiner Tätigkeit für andere ***ABC***-Gesellschaft den Bereich Marketing und Vertrieb bei der ***X*** GmbH hätte aufbauen sollen. Allerdings konnte mangels eines konkreten Produkts keine Vertriebstätigkeiten durchgeführt werden (siehe zB (HV-Protokoll Teil 8, Seite 79). Im Sachverständigen Gutachten von Mag. Dr. Matthias ***SV*** werden darüber hinaus in den Tz 707 und Tz 708 die folgenden Aussagen von Herrn ***Pers2*** zitiert, die er im Rahmen des Ermittlungsverfahrens hinsichtlich der Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH getätigt hat. [Grafik]   [Grafik]   Weiters wird in Tz 711 des ***SV***-Gutachtens folgende Aussage von Andreas ***Pers2*** zitiert, die dieser bei einer Einvernahme vor dem LPK NÖ, AST Mödling getätigt hat. [Grafik]   Thomas ***Pers3*** Auch die Aussagen von Herrn Thomas ***Pers3*** in der Hauptverhandlung vor dem Landesgericht Wiener Neustadt (HV-Protokolle Teil 22, Seite 27-68) lässt auf keine ernsthafte Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH schließen. Herr ***Pers3*** war laut Firmenbuch Geschäftsführer der Gesellschaft von 23.5.2007 bis 9.2.2008. Laut seiner Aussage hätte Herr ***Pers3*** den neuen Standort der ***X*** GmbH in *** aufbauen sollen, angeblich wollte Herr ***Pers1*** den vermeintlichen Geschäftsbetrieb von *** nach *** in *** ausgliedern, wobei kein konkreter Plan für den neuen Standort entwickelt worden sei (HV-Protokoll Teil 22, 31f). Mit Bezug auf seine Tätigkeit am neuen Standort sagte Herr ***Pers3*** bspw konkret folgendes aus: "Nach etlichen Wochen und Monaten, wo ich im Prinzip nur noch den Briefkasten geleert habe, habe ich für mich selber die Reißleine gezogen und habe gesagt, nur da zu sitzen, um "das Postkastl zu leeren", das kann die Tätigkeit auch nicht beinhalten. Ich bin dann raus aus dem Unternehmen." (HV-Protokoll Teil 22, 32) Des Weiteren gibt Herr ***Pers3*** in seiner Aussage im Wesentlichen an, dass er während seiner Zeit keine Vertriebstätigkeit der ***X*** GmbH wahrgenommen hätte (vgl zB exemplarisch die Befragung durch den Sachverständigen HV-Protokoll Teil 22, 46ff). Andreas ***Pers4*** - zu einer "Geschäftsanbahnung" der ***X*** GmbH mit der deutschen ***Pers4*** AG Wie aus den oben dargestellten Zeugenaussagen und aus den untenstehenden Beweisen (Feststellungen des Finanzamt, Sachverständigengutachten von Mag. Dr. ***SV*** etc) hervorgeht, hat es bei der ***X*** GmbH keine ernsthaften Vertriebsbemühungen in Bezug auf das Produkt VDMS gegeben. Allerdings kommt in den Vernehmungen vor dem LG Wiener Neustadt immer wieder eine intendierte Geschäftsanbahnung mit der deutschen ***Pers4*** AG zur Sprache (vgl zB Aussage ***Persx****, HV-Protokoll Teil 57, Seiten 36-39; Aussage Andreas ***Pers2***, HV-Protokoll Teil 8, Seite 32). Wenn überhaupt handelt es sich bei diesem Gesichtspunkt nur um marginale, definitiv nicht ernsthafte Vertriebsbemühungen für das vorgeschobene Produkt VDMS, die mangels Vorhandenseins eines Produkts von Anfang an nicht als erfolgsbringend angesehen werden können. So schildert der Zeuge Andreas ***Pers4***, ein IT-Unternehmer aus Deutschland, in seiner Einvernahme vor dem Landesgericht Wiener Neustadt, dass es offenbar Geschäftsanbahnungsversuche zwischen seinem Unternehmen und der ***X***/***Y*** gegeben hatte. Es wäre intendiert gewesen, dass das geplante verteilte Datenbankmanagementsystem als Datenbankbasis für die Applikationen des Unternehmens von Herrn ***Pers4*** dienen hätte sollen. Allerdings lieferte die ***X*** keine Unterlagen und konnte dem Zeugen auch keine funktionierende Datenbanksoftware vorführen, woraufhin die Zusammenarbeit zwischen Herrn ***Pers4*** und der ***X*** im Sand verlaufen sei (vgl HV-Protokolle LG Wr. Neustadt Teil 116, Zeugenaussage von Andreas ***Pers4***). Dieser Teilaspekt zeigt deutlich, dass es mangels Produkt nie zu ernsthaften Vertriebsaktivitäten kommen konnte. bc) Durchgeführte IT-Prüfung durch das Finanzamt - keine Software Das zuständige Finanzamt schaltete bei der Überprüfung der von der ***X*** GmbH übergebenen elektronischen Datenträger, die die mutmaßlich von der ***X*** GmbH erworbene bzw weiterentwickelte Software bzw das Know-How enthalten hätte sollen, einen IT-Experten der Finanzbehörde ein. Der IT-Experte war sowohl während der Betriebsprüfung als auch im Beschwerdeverfahren involviert und erstattete dabei die folgenden Berichte: Bericht der Systemprüfung -*****X*** GmbH vom 5.11.2008 IT Bericht: ***X*** GmbH vom 3.5.2012 Bericht der IT-Prüfung ***X*** GmbH vom 31.5.2012 Zusammengefasst kommt der IT-Experte in allen drei Berichten zum Schluss, dass es bei der ***X*** GmbH keine Hinweise darauf gegeben hat, dass werthaltiges Know-How von den Schwestergesellschaften erworben wurde und dieses anschließend bei der Gesellschaft weiterentwickelt wurde. Vielmehr handle es sich bei den übergebenen Daten um kopierte bzw aus dem Internet frei verfügbare Software bzw allgemeine Unterlagen. Diese Feststellungen der IT-Prüfung decken sich auch mit den Aussagen des Geschäftsführers der ***X*** GmbH Ing. Thomas ***Pers1*** in seiner Einvernahme vor dem Finanzamt vom 14.5.2012, der die Feststellungen des IT-Prüfers des Finanzamts in den wesentlichen Punkten bestätigt. In dieser Einvernahme gibt Herr ***Pers1*** auch zu Protokoll, dass er selbst niemals für die ***X*** GmbH entwickelt hätte (siehe Seite 2). Da es außer ihm und Herrn ***Pers3*** zu keinem Zeitpunkt andere Mitarbeiter bei der Gesellschaft gegeben hat, ist es daher rein faktisch nicht möglich, dass bei der Gesellschaft ein komplexes IT-Produkt, wie ein verteiltes Datenbankmanagementsystem, entwickelt hätte werden können. Aufgrund des Fehlens einer konkreten Software war es für die Finanzbehörde nicht möglich eine umfangreiche Prüfung der angeblichen Systeme durchzuführen. bd) Feststellungen im Sachverständigengutachten von Mag. Dr. Matthias ***SV*** Der vom Finanzamt in der Bescheidbegründung festgestellte Sachverhalt deckt sich in Bezug auf die nicht vorhande Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH und die nicht gegebene Werthaltigkeit der angeblich von ihr bezogenen Leistungen mit den Feststellungen im umfangreichen Sachverständigengutachten von Mag. Dr. ***SV*** zum ***ABC***-Fall, das unter anderem die Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH und deren Rechnungswesenunterlagen/Jahresabschlüsse für die Jahre 2006 und 2007 im Detail analysiert. Zum Geschäftsmodell "VDMS" wird im ***SV***-Gutachten unter Tz 705 folgende Feststellung getroffen: "Im Zentrum des Unternehmens stand das so genannte Datenbanksystem "VDMS" (verteiltes Datenbank Management System). Worum es sich konkret bei diesem äußerst generisch benannten Produkt handeln sollte, lässt sich aus den uns vorliegenden Unterlagen nicht erkennen. Selbst angenommen, es hätte tatsächlich der Versuch gewagt werden sollen, parallel zu auf dem Markt bereits über Jahre bestens eingeführten Datenbank-Management-Systeme (Microsoft, Oracle, Sybase, MySQL, …) ein neues, diesen überlegenes Produkt zu entwickeln, wären hierfür realistischer Weise wohl erheblich mehr finanzielle Ressourcen als die über ein kleines österreichisches Steuersparmodell aufgebrachten Mittel notwendig erschienen." Im Sachverständigengutachten wird in den Tz 712-729 detailliert über die Werthaltigkeit der von der ***X*** GmbH getätigten Aufwendungen berichtet. Im Besonderen wurden dabei die Verrechnungen für angebliches Know-how von den beiden ***Y***-Gesellschaften zahlenmäßig analysiert. Hinsichtlich der konkreten Zahlen wird auf die Ausführungen im Gutachten verwiesen. Schlussendlich kommt das Gutachten in Tz 720 zu folgendem Ergebnis: "Wir kommen nach Analyse von vorliegenden Schriftstücken, Buchhaltungen der unterschiedlich involvierten Firmen, Plausibilisierungen etc zum Ergebnis, dass das bezogene "Know-How" nicht werthaltig ist und die entsprechenden Zahlungen demnach auch als nicht vereinbarungs- und widmungsgemäß einzustufen sind." In Tz 726 äußert sich das Gutachten zur Geschäftstätigkeit wie folgt: "Eine Entfaltung tatsächlicher Geschäftstätigkeit der ***X*** GMBH kann aus den vorliegenden Aussagen und dem aus gutachterlicher Sicht nicht plausibel stattgefundenen "Know-How"-Ankauf und mangels sonstiger darauf hindeutender Aufwendungen nicht abgeleitet werden." Im Einklang mit den oben dargestellten Aussagen der involvierten Personen und den Feststellungen des Finanzamts, kommt das Gutachten zum Schluss, dass bei der ***X*** GmbH sowohl entwicklungs- als auch vertriebsseitig keinerlei Geschäftstätigkeit entfaltet wurde. Entgegen dem Vorbringen der Beschwerdeführer wurde das ***SV***-Gutachten bereits vom Finanzamt in seiner Bescheidbegründung verwertet und auch für das Bundesfinanzgericht stellt dieses umfangreiche Gutachten ein wesentliches Beweismittel dar. be) Feststellungen im Strafurteil des Landesgerichts Wiener Neustadt Die Feststellungen, dass es bei der ***X*** GmbH keine Geschäftstätigkeit gegeben hat, decken sich auch mit dem Strafurteil des Landesgerichts Wiener Neustadt. So führt das Landesgericht unter Punkt 4.8.5. f des Strafurteils betreffend die angebliche Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH Folgendes aus: "Im Zentrum der unternehmerischen Geschäftstätigkeit sollte (aufbauend auf der Programmierung der "***Produkt***" die Entwicklung der der Vertrieb eines Datenbanksystems "VDMS" (verteiltes Datenbankmanagementsystem) stehen. Tatsächlich wurde jedoch kein entsprechendes Produkt kreiert und die ***X*** übte keine Geschäftstätigkeit aus (AS 25 in ON 143, AS 21, 31 in ON 353, AS 157 in ON 248 Beschuldigtenvernehmungen ***Pers3*** (ON 775 Teil 22 ab S. 27 und ***Pers2*** (ON 747 Teil 8 ab S. 30))." […] 4.8.6. Zwischen 2006 und 2008 verleiteten in den Schuldspruch E genannten 251 Fällen die dort bezeichneten Angeklagten in fünf Tranchen (davon jeweils zwei 2007 und 2008) Opfer zur Zeichnung atypisch stiller Beteiligungen […]. Entgegen den Zusicherungen in der Anlegerinformation existierte kein marktfähiges oder bereits auf dem Markt befindliches Produkt und fand keinerlei Entwicklung beziehungsweise Weiterentwicklung statt. Zwecks Darstellung der den Anlegern gegenüber zugesagten Verluste in der Buchhaltung wurde auch hier - wie schon zum Zeitpunkt der Ausgabe der Beteiligungen geplant - pro forma "Know-How" eingekauft, dessen Verwertung und Weiterentwicklung in der ***X*** jedoch nie ernsthaft angedacht war. In diesem Know-How Kaufverträgen vom 04.12.2006 (zwischen ***Y*** und ***X*** BL 910f SV GA Dr. ***SV*** ON 455) und vom 20. 12. 2007 (zwischen ***Y*** IT und ***X*** BL 916f SV GA Dr. ***SV*** ON 455) trat der Zweitangeklagte sowohl als Geschäftsführer des Know-How Verkäufers als auch der Käuferin auf. […] Die ***X*** entfaltete keine tatsächliche Geschäftstätigkeit (AS 649 in ON 448)." Das Urteil des Landesgerichts Wiener Neustadt wurde auch vom OGH mit seiner Entscheidung vom 14.1.2015 (150s 52/14g, 150s 53/14d) in den für den vorliegenden Fall wesentlichen Punkten bestätigt. Im Besonderen bestätigte der OGH (ohne konkrete Bezugnahme auf die ***X*** GmbH) die Feststellungen des Landesgerichts Wiener Neustadt, dass bei den ***ABC***-Gesellschaften die angepriesenen Geschäfts- und/oder Entwicklungstätigkeiten nie aufgenommen wurde. Der OGH bezieht sich neben den Aussagen von diversen Mitangeklagten auf das ***SV***-Gutachten (vgl zB OGH-Entscheidung Seite 34f). bf) Feststellungen im vorhergehenden Verfahren vor dem UFS vom 17.2.2001 (GZ RV/1928-W/10) Auch der UFS beschäftigte sich bereits in der Entscheidung GZ. RV/2087-W/10 vom 17. Februar 2011 mit der vorgeblichen geschäftlichen Tätigkeit bei der ***X*** GmbH. Zwar stand im Mittelpunkt des Verfahrens die Frage, ob die als Bescheid intendierten Erledigungen als Nichtbescheide zu qualifizieren waren. Somit hatte der UFS schlussendlich nicht über die Mitunternehmerschaft und deren gewerbliche Tätigkeit zu entscheiden. Allerdings äußerte sich der UFS hinsichtlich der angeblichen Geschäftstätigkeit der ***X*** GmbH bereits recht deutlich und bestätigt somit auch die bislang getroffenen Feststellungen des Bundesfinanzgerichts, dass es bei der ***X*** GmbH keine Geschäftstätigkeit gegeben hat: "Die ***X*** GmbH (Geschäftsherrin) hat aus folgenden Gründen niemals einen Gewerbebetrieb iSd § 23 Z 1 EStG 1988 und § 28 BAO betrieben: Die den stillen Gesellschaftern gegenüber behaupteten geplanten Tätigkeiten betreffend am Markt abzusetzende Leistungen hat die Geschäftsherrin nicht ausgeführt. Die Geschäftsherrin hat sich diesbezüglich nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt - auch nicht durch Vorarbeiten (Entwicklung, Zukauf). Die Geschäftsherrin hat diesbezüglich auch keine Vorarbeiten mit Gewinnabsicht unternommen. Die Gewinnabsicht der Geschäftsherrin bezog sich auf die Erlangung der stillen Einlagen. Die tatsächliche Tätigkeit der Geschäftsherrin bestand in der Aufnahme von stillen Gesellschaftern und der Einvernahmung der stillen Einlagen. Da die eingenommenen Beträge sofort beiseite geschafft wurden, waren die stillen Beteiligungen sofort wertlos. Insofern hat die Geschäftsherrin unzweifelhaft einen Gewinn erzielt, weil der wertlosen eigenen Tätigkeit (Einräumung von wertlosen stillen Beteiligungen) der Zufluss von Geldbeträgen gegenüberstand. Da es sich dabei nicht um sogenannte Zufallsgewinne handelte, lag die Gewinnabsicht bei der Geschäftsherrin jedenfalls vor. Jedoch stellte die tatsächliche Tätigkeit der Geschäftsherrin keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar: Reine Vermögensdelikte wie Veruntreuung begründen für sich allein keine Teilnahme am Güter- und Leistungsaustausch (Doralt/Kauba, EStG10, § 23 Tz 80). Erforderlich für eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr wäre das Anbieten einer im wirtschaftlichen Verkehr begehrten und als solche geltenden Leistung (Quantschnigg/Schuch, EStHB, § 23 Tz 6); da aber niemand Bedarf daran hat, betrogen zu werden, handelte es sich bei der Einräumung der wertlosen stillen Beteiligungen um keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Dem Bw und den anderen stillen Beteiligten war es daher nie - insbesondere nicht im Streitzeitraum 2006 bis 2008 - möglich, als Mitunternehmer an einem - nach außen hin von der Geschäftsherrin betriebenen - Gewerbebetrieb iSd § 23 Z 1 EStG 1988 und § 28 BAO beteiligt zu sein.