BFG RV/7100163/2016

Die Behörde führte in der BVE dargelegte Berechnungen unter Ansatz von Liegenschaftszinsätzen zwischen 2 und 4% durch; berücksichtigte Mietausfallwagnis, Verwaltungs- und Instandhaltungskosten und kam zu folgendem Schluss. Auf Basis der vorgelegte Prognoserechnung und der Werte laut Anlageverzeichnis hätten die Berechnungen ergeben, dass das tatsächlich bezahlte Mietentgelt unter der "angemessenen Miete" liege. Es werde aus Sicht eines marktkonform agierenden Investors eine zu niedrige Miete bezahlt, damit liege aber auch kein marktkonformes Verhalten vor. (Rechne man mit einer Nettomiete von EUR 2.563,64 - Bruttozahlungen von EUR 2.820,00 per Monat, so ergäbe sich ein Jahresbetrag von EUR 30.763,64 und entsprechend eine Differenz bei Zugrundelegung der Werte gemäß Prognoserechnung von: EUR -4.862,88/-11.176,76/-17.297,54/-29.900,34 bzw. bei Zugrundelegung der Werte gemäß Anlagenverzeichnis: EUR -4.604,19/-10.480,39/-16.497,82/-28.888,20). Gemäß § 5 Abs. 1 LBG sei im Ertragswertverfahren der Wert der Sache durch Kapitalisierung des für die Zeit nach dem Bewertungsstichtag zu erwartenden oder erzielten Reinertrags zum angemessenen Zinssatz und entsprechend der zu erwartenden Nutzungsdauer der Sache zu ermitteln (Ertragswert). Gemäß § 5 Abs. 4 LBG richte sich der Zinssatz zur Ermittlung des Ertragswertes nach der bei Sachen dieser Art üblicherweise erzielbaren Kapitalverzinsung. Zur Begründung der Wahl des Kapitalisierungszinssatzes könne auch auf anerkannte Veröffentlichungen von Richtwerten Bezug genommen werden. Die Empfehlung des Hauptverbandes der allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen Österreichs hinsichtlich der Richtwerte für Wohnliegenschaften liege in hochwertiger Lage bei 2,0 bis 4,0 %, in sehr guter Lage bei 2,5 bis 4,5 % (vgl. Tabelle in Kothbauer/Reithofer, Liegenschaftsbewertungsgesetz Praxiskommentar, S. 201). Kranewitter halte für Einfamilienhäuser eine fremdübliche Mindestrendite von 2,5 % (Bandbreite 2,5 bis 3,5 %) für angemessen (Kranewitter, Liegenschaftsbewertung6, 94). Pröll verweise in seinem Artikel über die Bedeutung von Restnutzungsdauer und Objektgröße für die Höhe des Liegenschaftszinssatzes auf Untersuchungen von Sprengnetter, denen zufolge die Verdoppelung der Objektgröße bei Einfamilienhausgrundstücken einen relativen Anstieg des Liegenschaftszinssatzes um ca. 40 % bewirkt. (Pröll in SWK 28/2014, 1215). Unter Berücksichtigung der dort angeführten Daten (Tabellen von Sprengnetter hinsichtlich Liegenschaftsart, Gesamtnutzungsdauer, Objektgröße (Wohnfläche in m²) und Umrechnungskoeffizient) käme man bei einer Wohnfläche von 235,07 m², wie im gegenständlichen Fall, auf einen Liegenschaftszinssatz von gerundet 4 %. Das im gegenständlichen Fall vereinbarte Mietentgelt von EUR 2.530,- netto reiche, wie die oben angeführte Berechnung zeige, nicht aus, um die Renditeerwartungen (mindestens 2 %) eines fremden marktüblich agierenden Investors zu erfüllen; das Mietverhältnis sei daher als nicht fremdüblich gestaltet zu beurteilen. Zudem wäre das beschwerdegegenständliche Objekt wohl nicht jederzeit im betrieblichen Geschehen der Bf. einsetzbar, also etwa in wirtschaftlich sinnvoller Weise an Fremde vermietbar. Die Bf. führe in der Beschwerde, datiert 09.01.2014, selbst an, dass aufgrund dessen, dass der Sitz und der Ort der Geschäftsleitung nunmehr dort gelegen seien, eine Vermietung an einen Dritten nur gegen entsprechende Vergütung oder in Form der Anmietung eines anderen Objektes als Gesellschaftssitz möglich gewesen wäre; bzw. laut Punkt III. des Vorvertrags zum Bestandvertrag vom 1.3.2007: "Da die Vermietung mit Mitbenutzung eines Raumes für Geschäftszwecke am freien Markt sehr schwierig ist, ist deshalb die Vermietung unter anderem an den mittelbaren Alleingesellschafter ***1*** wiewohl zu fremdüblichen Bedingungen, wofür auch ein Sachverständigengutachten eingeholt werden wird, beabsichtigt." Die Behörde kommt zum Schluss, dass das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit in Bezug auf die gegenständliche Vermietung bereits mangels Marktkonformität bzw. Fremdüblichkeit des Mietverhältnisses zu verneinen sei. Auf eine weiter gehende Prüfung hinsichtlich des Vorliegens einer missbräuchlichen Praxis im Sinne der EuGH-Judikatur müsse nicht mehr eingegangen werden. Am 14.6.2015 wurde der Vorlageantrag gemäß § 264 BAO zu beiden Beschwerden eingebracht. Die Bf. führte grundsätzlich wie in den Beschwerden aus und hielt zudem fest, dass die Behörde mit den BVE nicht auf die in den Beschwerden vorgebrachten Argumente der Bf. eingegangen sei. Die BVE enthielten keine ausreichende Begründung iSd § 93 Abs. 3 lit a BAO. Die Behörde habe in der BVE lediglich die bereits in den Feststellungen der AP angeführten "Punkte" wiederholt ohne die diesbezüglichen Ausführungen der Bf. in den Beschwerden zu würdigen bzw. darzulegen, warum diese nicht zu würdigen seien. Es werde daher die Mitteilung der zu diesen Punkten fehlenden Begründung beantragt. Die Behörde sei ebenfalls nicht auf das vorliegende Sachverständigengutachten zur fremdüblichen Miete eingegangen. Es werde nur angeführt, dass der fremdübliche Mietzins durch die "zulässige" Methode "Umkehr des Ertragswertverfahrens" zu ermitteln sei. Es werde nicht dargelegt, warum nur dieser, von der Finanzverwaltung entwickelten Methode, der Vorzug vor einem zeitnah, d.h. zum Zeitpunkt des Bezugs des Objektes bzw. des Abschlusses des Vorvertrages, durch einen zertifizierten Sachverständigen erstellten Gutachten gegeben wird. Es werde auch dazu die Mitteilung der fehlenden Begründung beantragt. Angemerkt werde, dass bei der Berechnungsmethode der Behörde der zu erwartende Wertzuwachs der Immobilie nicht in die Ermittlung der erwarteten bzw. zu erwartenden Rendite einbezogen werde. Die Behörde übermittelte mit Schreiben vom 18.11.2015 eine ergänzende Begründung zur BVE an die Bf. Zum Thema Vorvertrag/gravierende Mängel führte die Behörde u.a. an, dass ein Vorvertrag ein Vertrag sei, dessen Gegenstand die Verpflichtung zum Vertragsabschluss zu einem späteren Zeitpunkt sei (EStR 2000, Rz 6629). Ein Vorvertrag liege vor, wenn es übereinstimmender Parteiwille sei, nicht schon den Hauptvertrag abzuschließen, sondern seinen Abschluss erst in Zukunft zu vereinbaren. Von einem Vorvertrag sei nur dann auszugehen, wenn der Leistungsinhalt der Vereinbarung die Verpflichtung enthält, künftig einen Vertrag abzuschließen, nicht aber, wenn in der Vereinbarung aufgrund des klar erkennbaren Parteiwillens bereits über sämtliche Vertragselemente abgesprochen werde und aufgrund des Vertrages Leistungen zu erbringen seien und gefordert werden können (GebR, Rz 427). Die Verabredung, künftig erst einen Vertrag schließen zu wollen, sei nur dann verbindlich, wenn sowohl die Zeit der Abschließung, als die wesentlichen Stücke des Vertrages bestimmt und die Umstände inzwischen nicht dergestalt verändert worden seien, dass dadurch der ausdrücklich bestimmte, oder aus den Umständen hervorleuchtende Zweck vereitelt, oder das Zutrauen des einen oder andern Teiles verloren werde. Überhaupt muss auf die Vollziehung solcher Zusagen längstens in einem Jahr nach dem bedungenen Zeitpunkt gedrungen werden, widrigenfalls ist das Recht erloschen (§ 936 ABGB). Gegenstand eines Vorvertrages sei die Verpflichtung zum Abschluss des Hauptvertrages; im konkreten Fall wäre dies der Abschluss eines Mietvertrages. Dazu sei es jedoch nie gekommen. Im Fall der Bf. verliere der Vorvertrag gemäß Punkt VII unter anderem seine Wirksamkeit, wenn die Bf. das Objekt nicht bis spätestens Dezember 2007 in einem gebrauchsfähigen Zustand an die Mieter übergeben könne. Die Bf. argumentiere einerseits, dass das Außerkrafttreten des Vorvertrages nicht eingetreten sei, da die Mieter Ende 2007 bereits gelegentlich im Wohnobjekt gewohnt hätten. Das Objekt sei somit vor 31.12.2007 in einem gebrauchsfähigen Zustand übergeben worden. Andererseits liege eine Benützungsbewilligung des Objektes bis dato nicht vor. Nach § 1096 Abs. 1 ABGB ist der Vermieter verpflichtet, dem Mieter den bedungenen Gebrauch zu verschaffen und zu erhalten. Dazu gehört auch die Erlangung der zum bedungenen Gebrauch erforderlichen behördlichen Bewilligungen. Diese Verpflichtung wurde im vorliegenden Fall verletzt; denn unabhängig vom tatsächlichen Zustand des strittigen Bestandsgegenstandes war die Benützung der gemieteten Räume zu Wohnzwecken schon wegen des bestehenden Rechtsmangels der fehlenden Benützungsbewilligung der Baubehörde unstatthaft und damit nicht mehr gewährleistet (OGH 18.9.1991, 3Ob526/91 mVa ImmZ 1978, 170). Eine Wohnung ist im Allgemeinen erst dann als "geschaffen" anzusehen, wenn sie den behördlichen Anforderungen vollkommen entspricht, weil sie vor diesem Zeitpunkt insbesondere vor Erteilung der baubehördlichen Genehmigung (Benützungsbewilligung) nicht für den Mietenmarkt von Rechts wegen als Gegenstand eines Anbots in Betracht kommt (vgl. OGH 19.5.1971, 5Ob109/71 mVa SZ 6/290 = MietSlg 10.191; ähnlich ZBl 1931/136 = MietSlg 10.192). Ein fremder Dritter würde wohl kaum ein Objekt mieten, das "unbrauchbar" sei, das also mangels einer baubehördlichen Benützungsbewilligung nicht als Mietobjekt zugelassen sei, da die hierfür erforderlichen Kriterien offensichtlich nicht erfüllt seien. Selbst wenn das Mietobjekt keinen objektiv unbrauchbaren Zustand aufweise, nach den gesetzlichen Bestimmungen aber nicht vermietungsfähig sei, also gar nicht vermietet hätte werden dürfen, sei zweifelhaft, dass ein fremder Dritter in diesem Fall nicht gemäß Punkt VII des Vorvertrages vom Vertrag zurückgetreten wäre. Zum Thema Hauptwohnsitz, Meldung im Jahr 2005, verwies die Behörde auf die Voraussetzungen, die erforderlich seien, um einen Hauptwohnsitz anzumelden. Ein fremder Dritter würde wohl kaum einen Hauptwohnsitz für ein Objekt anmelden, in dem er keine Berechtigung zu wohnen habe (für das Objekt sei 2005 kein Mietvertrag vorgelegen, ein Vorvertrag sei erst 2007 geschlossen worden), oder würde darin tatsächlich wohnen und damit eine Verwaltungsübertretung begehen. Zur Haftung der Gesellschafter für die aufgenommenen Kredite hielt die Behörde fest, dass aus dem Bürgschaftsvertrag mit Frau Dr. ***6*** aus dem Jahr 2007 hervorgehe, dass die Bürgschaftsübernahme nicht durch das Bestehen eines Rechtsverhältnisses zum Hauptschuldner sowie insbesondere eines allfälligen gesellschaftsrechtlichen Verhältnisses bedingt sei. Die Bürgschaft bestehe auch nach Beendigung eines derartigen Rechtsverhältnisses fort. Zum Argument der Bf., dass die Übernahme der Haftung für die Kredite der Bf. aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Stellung erfolgt sei, führte die Behörde aus, dass Aufgabe eines Geschäftsführers die alleinige Vertretung der Gesellschaft nach außen und u.a. die Haftung gegenüber den Gesellschaftern für die Durchführung der Geschäftsführung mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes sei. Es sei nicht Ausfluss der Geschäftsführertätigkeit für die Gesellschaft mit dem Privatvermögen zu bürgen, eine Bürgschaftserklärung zu unterfertigen oder ein Sanierungskonzept zu erstellen. Es widerspreche der Lebenserfahrung, dass ein fremder Dritter die Haftung als Bürge und Zahler gem. § 1357 ABGB für einen Kredit des Vermieters eingehe, zumal laut Kreditprolongation vom 9.2.2009 die Finanzierung am 1.9.2025 zur Gänze zurückzuzahlen sei, der Mietvertrag hingegen, laut Vorvertrag, lediglich fünf Jahre befristet abgeschlossen werden solle. Zur Mitbenützung der Flächen - laut Vorvertrag erklärten sich die Mieter damit einverstanden, dass die Bf. das in Top 1 befindliche Büro mitbenützen könne. Dass hierin keine fremdübliche Gestaltung vorliege, werde von der Bf. selbst dargelegt. Im Vorvertrag sei angeführt, dass dies im Fall der Vermietung an einen Dritten nur gegen eine entsprechende Vergütung möglich wäre. Zum Thema Gutachten/Entgelt/fremdunübliche Vereinbarung im Vorvertrag - Die Behörde verwies darauf, dass Sachverständigengutachten, wie jedes Beweismittel der freien Beweiswürdigung unterliegen. Laut Vorvertrag solle der exakte Mietpreis durch einen Sachverständigen unter Berücksichtigung der konkreten Ausstattung und Qualität sowie der Büromitbenützung und der zitierten Erneuerungspflichten festgelegt werden. Im Gutachten vom 9.3.2007 fände sich jedoch kein Hinweis auf die Büromitbenützung durch den Vermieter. Laut Gutachten sei ein monatlicher Netto-Mietzins von gerundet Euro 2.530,00 angemessen. Es sei nicht ersichtlich, warum ein fremder Mieter aufgrund dieser Daten dann monatlich Euro 2.563,64 netto zahlen sollte. Der Gutachter habe drei vergleichbare Bestandsobjekte angegeben und wäre zu einem gewichteten Mittel von Euro 9,01/m2 Wohnnutzfläche gelangt. Der Gutachter habe also die Vergleichswertmethode angewendet, wobei dafür Voraussetzung sei, dass eine ausreichende Anzahl von Vergleichsobjekten/Vergleichspreisen vorliege. Ob dies mit drei Objekten der Fall sei, sei fraglich. Es gehe zudem nicht hervor, inwiefern die Objekte mit dem zu bewertenden Objekt vergleichbar wären und wann diese angeboten worden seien. Dem Vorvertrag sei im Hinblick auf Fremdüblichkeit nicht zu entnehmen, wann und wie der Mietzins zu bezahlen sei, welche Kostenbestandteile anteilig vom Mieter zu tragen seien, wie die Abrechnung der Kosten erfolge, wie der Büroanteil abzugrenzen sei, wie sich die Betriebskosten aufschlüsseln, ob und wie hoch eine Kaution zu hinterlegen sei, wer die Versicherungspflicht trage und wie eine Rückgabe des Objektes zu erfolgen habe. Es sei auch nicht klar, ob die Mieter die Wartung und Instandhaltung des gesamten Gebäudes samt technischer Anlagen übernehmen werden oder ob den Mietern auch beispielsweise der durch die Bf. gekaufte Rasentraktor (kostenpflichtig) zur Nutzung überlassen werde. Dem Sachverhalt sei zu entnehmen, dass keine Vermietung des Objekts am freien Markt geplant gewesen sei, sondern das Wohnbedürfnis des Gesellschafters und der Familie gedeckt werden sollte. Laut EuGH Rs Enkler sei zu prüfen, ob in der (entgeltlichen) Überlassung eines körperlichen Gegenstandes zur dauerhaften Nutzung eine nachhaltige mit Einnahmenerzielungsabsicht erfolgte Tätigkeit zu sehen sei, wobei auf die Umstände des Einzelfalls abzustellen sei. Werde ein Gegenstand üblicherweise ausschließlich wirtschaftlich genutzt, so könne dies ein Anhaltspunkt dafür sein, dass er vom Eigentümer für Zwecke der nachhaltigen Einnahmenerzielung verwendet werde. Bei Gegenständen, die sowohl für eine Nutzung zu privaten Zwecken, als auch zu wirtschaftlichen Zwecken geeignet seien, seien alle Umstände der Nutzung zu berücksichtigen. Anhand der oben angeführten Punkte habe die Behörde dargelegt, dass aufgrund des Fremdvergleichs als objektives Kriterium das Vorliegen einer marktkonformen Vermietung ausgeschlossen scheine. Zum umgekehrten Ertragswertverfahren/Wertzuwachs hielt die Behörde fest, dass sich das Wertsteigerungspotential einer Liegenschaft im (Liegenschafts-)Zinssatz widerspiegle. Dieser sei umso niedriger, je besser die Lage der Immobilie sei, wobei Einfamilienhäuser keine Zinsobjekte im herkömmlichen Sinn darstellen, sondern in erster Linie einer Familie als selbst genutztes Objekt dienen sollen (vgl. Bienert in Bienert/Funkt, Immobilienbewertung Österreich, S. 361). Dem Schreiben der Behörde lag ein Ausdruck einer Auflistung zu den Bezirken in Wien per 16.1.2008 bei woraus die Quadratmeterpreise von Eigentumswohnungen und Mietwohnungen (bis 50, bis 80, bis 125, über 126 m2) im Vergleich zum 1. Quartal 2007 angeführt waren. Dieser Preisspiegel basiere auf einer Datenquelle von ca. 5000 Objekten, welche auf "wohnnet.at" im Beobachtungszeitraum online seien. Die Bf. führte in der Replik vom 22.2.2016 zur "ergänzenden Begründung" der Behörde u.a. aus: Zu Gutachten/Entgelt/fremdübliche Vereinbarung gab die Bf. an, dass einem Mietzins lt. Gutachten iHv gerundet Euro 2.530,00 eine "tatsächliche" Zahlung von Euro 2.563,64 gegenüberstehe. Die Behörde verkenne hier, dass das Gutachten von einem Netto-Hauptmietzins vor allfälligen Betriebskosten ausgehe. D.h. dass jede tatsächliche Zahlung sich aus Hauptmietzins zzgl. Betriebskosten und zzgl. Umsatzsteuer ergeben müsse. Dass laufend ein Betriebskosten-Aconto entrichtet werde, welches dann auf die tatsächlichen, vom Mieter zu tragenden Betriebskosten angerechnet werde, sei nicht fremdunüblich. Es sei tatsächlich der im Gutachten angesprochene Netto-Hauptmietzins zur Abrechnung gelangt. Ähnliches geschehe bei der Ermittlung des "angemessenen Mietzinses" nach dem umgekehrten Ertragswertverfahren. Betriebskosten, die vom Mieter zu tragen seien (Verwaltungs-, Instandhaltungskosten) und zum vereinbarten Hauptmietzins treten, werden in die Ermittlung der Behörde einbezogen. Die Behörde lege nicht dar auf welchen "Erfahrungswerten" sich die angesetzten %-Sätze für Mietausfallwagnis, Instandhaltung und Verwaltungskosten gründen. Wenn aus Sicht eines Investors das Mietausfallwagnis in die Ermittlung des angemessenen Mietzinses einzubeziehen sei, sei aus derselben Logik auch der alternative Ertrag aus der schlussendlichen Veräußerung des Objektes, d.h. die Wertsteigerung miteinzubeziehen. Diese bleibe jedoch trotz Steuerhängigkeit des Objektes unberücksichtigt. Der Einwand der Behörde, dass "Einfamilienhäuser keine Zinsobjekte im herkömmlichen Sinne darstellen", bestätige nach Ansicht der Bf. die Position der Bf. Dass nämlich eine Ermittlung des angemessenen Mietzinses nach dem umgekehrten Ertragswertverfahren nicht die gebotene Form der Ermittlung sein könne. Es seien, entsprechend dem Vorgehen des Gutachters, alternative Datenquellen zu tatsächlich am Markt beobachteten Mieten (Schlichtungsstelle, Vergleichsobjekte) heranzuziehen. Entgegen der Behauptung der Behörde seien im Gutachten Vergleichsobjekte nach Lage und Ausstattung beschrieben. Die Bf. hielt fest, dass die dem Schreiben der Behörde beigelegte Auflistung scheinbar Preise für Eigentumswohnungen bzw. Mieten für Mietwohnungen betreffe. Es gehe daraus nicht hervor ob es sich bei den Mieten um Hauptmietzinse (brutto oder netto), zzgl. oder exklusive Betriebskosten, handelte. Es bleibe unklar, welcher Nachweis mit diesem Dokument geführt werden solle, umso mehr als keine Mieten für Einfamilienhäuser angeführt werden. Es mangle daher an der Vergleichbarkeit mit dem Mietzins für das Objekt der Bf. Zu Kreditaufnahme/Haftung durch Gesellschafter/Geschäftsführer führte die Bf. u.a. an, dass die Haftung für die Kredite nicht in der Eigenschaft als Mieter übernommen worden sei, sondern aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Stellung. Eine derartige Haftungsübernahme sei keine unübliche Vorgangsweise der Kreditinstitute. Mit Beschluss des Bundesfinanzgerichtes vom 7.3.2023 wurde die Bf. zum Umstand, ob die Vermietung der Liegenschaft an die Gesellschafter bzw. Geschäftsführer als wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Mieteinnahmen ausgerichtet war oder ob das Investment der Bf. den ihr nahestehenden Personen dienen sollte, um verschiedene Auskünfte und die Beantwortung von Fragen ersucht. Zudem wurde um Klärung bzw. Klarstellungen zum Sachverhalt ersucht. Siehe im Detail dazu die Ausführungen in der Stellungnahme der Bf. vom 7.4.2023. Mit Schriftsatz der Bf. vom 7.4.2023 wurde die Stellungnahme zum Beschluss des BFG übermittelt. Zuerst stellte die Bf. die Umstände des baurechtlichen Verfahrens dar. "Gem. § 128 Abs. 1 Bauordnung für Wien (BO für Wien, in Hinkunft "BO") haben Bauwerber und Eigentümer eine Fertigstellungsanzeige zu erstatten. Gem. § 128 Abs. 2 Z 1 BO ist dieser eine "Bestätigung eines Ziviltechnikers (...) über die bewilligungsgemäße und den Bauvorschriften entsprechende Bauausführung einschließlich der Herstellung der Pflichtstellplätze sowie darüber, dass die gemäß Z 2 bis 12 vorgelegten Unterlagen vollständig sind (…)" anzuschließen. Erst mit der vollständigen Erstattung dieser Fertigstellungsanzeige samt ZT-Bestätigung darf das neu errichtete Bauwerk benützt werden (§ 128 Abs. 4 BO). Die besondere Schwierigkeit bestand beim Objekt ***7*** darin, dass die vorgesehene Wohnfläche von 234,75m2 baurechtlich nur dadurch erzielbar war, dass zwei getrennte Häuser (bestehendes Wohnhaus aus Altbestand, ursprüngliche Errichtung 1903, sowie Zubau als weiteres Haus) bestehen. Aus dieser Sachlage ergab sich die Schwierigkeit der brandschutzmäßigen Trennung der beiden Hausteile (Häuser) samt innerer Erschließung. Es musste über viele Jahre eine Lösung gefunden werden, bei der alle Brandschutzvorschriften erfüllt sind. Endgültig gelöst konnte dies erst durch den Einbau einer speziellen, extra für diesen Bau konstruierten und eigens dafür individuell durch Abbrandversuch zertifizierten Türe werden, wofür in der Corona-Pandemie-Zeit kein Professionist und erst 2022 ein solcher gefunden wurde. Die Ausführung erfolgte mit Fertigstellung bis 23. Februar 2023. Erst mit Abschluss dieser Arbeiten konnte die Bestätigung des Ziviltechnikers (RZ 2) erwirkt und letztlich mit Schreiben vom 24. Februar 2023 zu GZ. MA37 die Benutzungsbewilligung erreicht werden. Der rechtliche Zustand stellt sich daher während der gesamten Dauer des gegenständlichen Rechtsmittelverfahrens bis vor wenigen Tagen (Ende März 2023) unverändert dar." Zur Thematik Fremdüblichkeit hielt die Bf. fest, dass eine Fremdvermietung in der Zeit bis zur Fertigstellungsanzeige im Februar 2023 wohl nur für jene Teile des Gebäudes hätte erfolgen können, die nicht von der noch nicht vorliegenden Benutzungsbewilligung nach der BO umfasst gewesen wären (Altbestand, aber nicht der Zubau). Es wäre auch noch zu berücksichtigen gewesen, dass sich die Küche im Zubau befinde und daher im Altbestand eine gesonderte Küche zu errichten gewesen wäre. Es werde ausdrücklich festgehalten, dass sich das gesamte Gebäude aufgrund der Bausubstanz nach vorläufigem Abschluss der Bauarbeiten Ende 2007 in gebrauchsfähigem Zustand befunden habe und auch ab 2008 gebraucht wurde. Rechtlich gesehen bestand aber für die gesamten Flächen eine Benutzungsbewilligung erst seit 24.2.2023. Die aufgrund der baurechtlichen Situation an Fremde vermietbaren Teile des Hauses umfassten nur eine Wohnfläche von 151,55 m2. Gemäß externem Gutachten vom 27.11.2022 wäre heute von einer erzielbaren Miete von Euro 14,00/m2 auszugehen. Daraus ergebe sich für das in den vergangenen Jahren vermietbare Haus eine erzielbare Miete von monatlich nur Euro 2.121,70 und somit deutlich weniger als die bezahlte Miete von Euro 2.530,00. Die Bf. habe ihren Sitz und Geschäftsleitung an der gegenständlichen Adresse und wären im Falle einer Fremdvermietung die Kosten einer Situierung an eine andere Adresse von zumindest Euro 1.000,00 kalkulatorisch bei der Berechnung der erzielbaren Mieterträge in Abzug zu bringen. Die durch die Vermietung an den Gesellschafter Dr. ***5*** tatsächlich erzielten Mieterträge seien somit deutlich höher als sie bei einer Vermietung an Dritte erzielbar gewesen wären. Dem Schriftsatz lag das, im Auftrag der Hausbank der Bf. von einem gerichtlich beeideten Sachverständigen (***17***) zur Ermittlung des Verkehrswertes der Liegenschaft, am 22.11.2022 erstellte Gutachten bei. Der Verkehrswert wurde darin zum Stichtag 7.1.2022 mit Euro 1.890.000 ermittelt. Dem Ertragswertverfahren wurde für die Wohnfläche eine erzielbare Miete auf dem Wohnungsmarkt von Euro 14/m2 zugrunde gelegt. Bei den übrigen Flächen sei leider in diesem Gutachten unberücksichtigt geblieben, dass der Keller großteils nicht über einen Estrich verfügt und nur aus gestampftem Lehmgrund besteht und wurden drei Parkplätze angenommen, obwohl nur zwei vorhanden sind. Die Bf. werde noch prüfen, ob für den auf Basis des Vorvertrages von 2007 abzuschließenden Mietvertrag, die Werte laut Gutachten herangezogen werden oder ob ein weiteres Gutachten beauftragt werden wird. Der Mietvertrag solle dann in Kürze abgeschlossen werden. Zur Anerkennung der unternehmerischen Tätigkeit nahm die Bf. auf den Beschluss des BFG Bezug worin angeführt gewesen sei, dass die AP "von einer Gebrauchsüberlassung zur Deckung des privaten Wohnbedarfs der Geschäftsführer" ausgegangen sei. Es sei infolge der eingebrachten Beschwerde zu klären, ob die erfolgte Vermietung als wirtschaftliche Tätigkeit zur Erzielung von Mieteinnahmen ausgerichtet gewesen sei. Die Bf. verwies auf die ursprünglich beigebrachte Prognoserechnung und darauf dass sich auf Basis derselben ein laufender Ertrag ergebe und damit die Vermutung der Liebhaberei iSd LVO ausgeschlossen sei. Bedingt durch den seit Beginn des Verfahrens abgelaufenen, längeren Zeitraum lasse sich die Prognose nunmehr auf Basis der tatsächlichen Verhältnisse überprüfen. Den in allen Jahren bezahlten Mieterlösen von über Euro 33.000 stehen nur die Abschreibungen von jährlich Euro 12.340 (bis 2016) und nunmehr rund Euro 9.899 gegenüber. Alle Instandhaltungskosten wurden vom Mieter Dr. ***5*** privat übernommen. Daraus ergebe sich seit 2010 ein körperschaftsteuerlicher Gewinn aus der Vermietung von Euro 10.000 bis Euro 24.000; insgesamt seit 2006 von rund Euro 250.000. Im Beschluss habe das BFG die Anschaffungs- und Herstellungskosten mit Euro 1.298.374 festgestellt. Diesen Kosten sei der Verkehrswert laut aktuellem Gutachten von Euro 1.890.000 gegenüberzustellen. Daraus ergebe sich bis heute ein Wertzuwachs von zumindest Euro 591.000. Rechne man dazu den Gewinn der bisherigen Vermietung von jährlich ca. Euro 19.000 (die Jahre 2008/09-2022 - rd. Euro 270.000) so ergebe sich ein wirtschaftlicher Erfolg von insgesamt Euro 860.000. In Gegenüberstellung zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten von rd. Euro 1,3 Mio entspreche dies einem jährlichen Erfolg von rd 5%. Diese dargestellte Ermittlung des tatsächlichen Ertrages unter Berücksichtigung des Wertzuwachses unterstreiche den Einwand der Bf. im Vorlageantrag, nämlich dass die Methode des "umgekehrten Ertragswertverfahrens" ohne Berücksichtigung des Wertzuwachses nicht zur Ermittlung des "fremdüblichen Mietzinses" zur Anwendung kommen könne. Welche Überlegungen zur Annahme führen könnten, dass es keinen funktionierenden Mietenmarkt gegen könne, erschließe sich der Bf. nicht. Der Sachverständige komme im aktuellen Gutachten zum Schluss, dass vergleichbare Häuser "aktuell zwischen 13 und 15 Euro/m2" erzielen könnten. Dass dies bisher wegen der baurechtlichen Verzögerung bis zur Fertigstellungsanzeige und der daraus resultierenden umfassenden Benutzungsbewilligung nur eingeschränkt und erst in Zukunft realisierbar sein werde, stehe der Feststellung eines "funktionierenden Mietenmarktes" nicht entgegen. Weiters nahm die Bf. zu konkreten Fragen im Beschluss des BFG Stellung. Zur Tatsache, dass sowohl Dr. ***5*** als auch Dr. ***6*** bereits mit 24.8.2005 den Hauptwohnsitz an der Adresse des Objektes 1230 Wien hatten, gab die Bf. an, dass sowohl Dr. ***5*** als auch Dr. ***6*** in ***8*** Funktion tätig gewesen seien. Um im Vorfeld der ***9*** Spekulationen über etwaig getrennte Wohnsitze des Ehepaares hintanzuhalten, sei diese Vorgangsweise gewählt worden. Im Beschluss des BFG war ausgeführt, dass die Einschränkung der Geschäftstätigkeit der Bf. als Steuerberatungsgesellschaft und schließlich deren Einstellung mit Beginn 2007 als Begründung für die Investition der Bf. in das in Rede stehende Objekt in 1230 Wien genannt worden sei. Das Unternehmensvermögen der Bf. sollte damit sinnvoll veranlagt werden und die Gesellschaft einen weiteren Geschäftszweck haben. Diese Begründung erscheine insofern nicht schlüssig, als der Kauf der Liegenschaft bereits im Jahr 2005 erfolgt war. Zu diesem Zeitpunkt war die Bf. in ihrem Tätigkeitsbereich aktiv. Dazu gab die Bf. an, dass Dr. ***5*** bereits ab 2002 in ***8*** Funktion tätig war und 2005 mit baldigen ***10*** und einem Wiedereintritt der ***11*** zu rechnen gewesen sei; dies sei 2006 auch geschehen. Dr. ***5*** habe zu dieser Zeit kaum Möglichkeit gehabt seiner beruflichen Tätigkeit nachzugehen. Zur Frage des Bestreitens des Kaufpreises der Liegenschaft in 1230 Wien iHv Euro 665.000 gab die Bf. an, dass dies aus Eigenmitteln der Bf. erfolgt sei. Das im Grundbuch per 18.8.2005 eingetragene Pfandrecht von Euro 700.000 sei mit den späteren Krediten für die Renovierung und den Umbau der Liegenschaft in Zusammenhang gestanden. Die Kreditverträge seien der AP vorgelegt worden. Zur Besicherung der Kredite sei simultan auch die Verpfändung der privaten Liegenschaft in ***12*** erfolgt. Dies sei bei Vorbereitung des Verkaufes der Liegenschaft in ***12*** bereinigt worden. Zur Frage wie die Abrechnung und Berechnung der Betriebskosten erfolgt sei, gab die Bf. an dass diese Kosten direkt vom Mieter bezahlt worden seien. Alle Kosten für Wartung und Instandhaltung seien vom Mieter übernommen worden. Es werde dazu auf die Jahresabschlüsse der Bf. verwiesen, die der Behörde vorliegen. Daraus sei ersichtlich, dass die Bf. keine Kosten für das Objekt getragen habe. Grundlage dafür sei der Vorvertrag aus dem Jahr 2007 gewesen. Zur Reduktion der Miete im Jahr 2008 gab die Bf. an, dass sich dies mit den Bauarbeiten und Mängelbehebungen im Jahr 2008 erklären lasse. Es sei dadurch eine Störung der Nutzung vorgelegen. Dies sei auch der Grund gewesen, dass die endgültige Übersiedlung der Familie Mitte 2008 erfolgt sei. Die Bezahlung der Miete erfolge seit 2010 mittels Dauerauftrag vom Privatkonto des Dr. ***5*** zu Gunsten des Kontos der Bf. iHv monatlich Euro 2.820. Zur Frage der Nutzung des im Objekt eingeplanten Büros wurde vorgebracht, dass die Nutzung als Geschäftsleitung in Form eines Homeoffice erfolgt sei. Dieses sei nach den Kriterien zu Arbeitszimmern wegen nicht vorliegender nahezu ausschließlich beruflicher Benützung eines Raumes nicht aus dem vermieteten Wohngegenstand auszuschließen. Bei Fremdvermietung im theoretischen Vergleich wäre wohl eine externe Einmietung erforderlich gewesen. Das BFG hielt im Beschluss auf Basis der Aktenlage u.a. fest, dass die Vermietung mit Jänner 2008 bzw. Mitte 2008 begonnen hatte. Für diesen Zeitpunkt seien keine Nachweise für einen funktionierenden Mietenmarkt und eine entsprechende Marktmiete für das auf die Mieter zugeschnittene Objekt vorgelegen denn die Miete beruhte auf dem im Gutachten vom 9.3.2007 angegebenen monatlichen Netto-Hauptmietzins von gerundet Euro 2.530,00 zzgl. Betriebskosten, öffentlichen Abgaben und Umsatzsteuer. Das Gutachten wurde zu einem Zeitpunkt erstellt, als sich das Objekt noch im Umbau und Sanierungszustand befand sowie der Neubau/Zubau noch im Rohbau war. Die Befundaufnahme war am 31.1.2007 erfolgt. Die Fremdüblichkeit der im Gutachten 2007 angeführten Miete von Euro 8/m2 für die bewertete Mietfläche samt Außenanlagen wäre aus diesem Grund zum Vermietungsbeginn 2008 nicht als nachgewiesen zu beurteilen. Die Bf. argumentierte dazu, dass in Wien jedenfalls ein funktionierender Mietenmarkt vorgelegen sei. Die Richtigkeit des gutachterlich 2007 festgestellten Mietbetrages von Euro 8/m2 werde durch das Gutachten des Sachverständigen vom November 2022 bestätigt. Im November 2022 sei eine marktübliche Miete von Euro 14/m2 ermittelt worden. Nach Rückrechnung mit der Mietpreisentwicklung in Wien seit 2008 mit über 60% ergebe sich eine damals marktübliche Miete von Euro 8,75/m2 (14 : 1,6). Das Gutachten aus dem Jänner 2007 erweise sich daher auch retrograd betrachtet als valide und die Fremdüblichkeit als erwiesen. Im Beschluss des BFG war angeführt, dass es sich bei dem in Rede stehenden Objekt um ein Grundstück mit der Gesamtfläche von 2.038 m2, bebaute Fläche 299 m2, Wohnfläche/Nutzfläche 444 m2 handle. Zur Ausstattung des Gebäudes gehörten u.a. ein Pool, eine Sauna mit Dampfbad sowie eine große, nach oben offene Küche im Zubau. Das Haus mit Zubau samt Garten könne als auf die Bedürfnisse der Mieter zugeschnitten und zur Deckung des privaten Wohnbedarfs beurteilt werden. Wenn, wie von der Bf. vorgebracht, die Investition im Hinblick auf die Veranlagung von Unternehmensvermögen getätigt worden sei, wäre die Höhe der erhaltenen Miete zu prüfen. Insbesondere im Hinblick darauf, dass eine wirtschaftliche Vermietung marktkonform und gewinnbringend, d.h. auf Basis einer angemessenen Miete, zu erfolgen hätte. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH zur Vermietung von Wohngebäuden an Gesellschafter ist auf einen funktionierenden Mietenmarkt abzustellen. Ein funktionierender Mietenmarkt ist dann als gegeben anzunehmen, wenn ein wirtschaftlich agierender und nur am Mietertrag interessierter Investor vergleichbare Objekte (mit vergleichbaren Kosten) errichten und am Markt gewinnbringend vermieten würde (vgl. VwGH 8.9.2022, Ra 2020/15/0026; 17.12.2021, Ra 2019/13/0063). Liegt kein funktionierender Mietenmarkt vor, wäre zur Beurteilung eine Renditemiete heranzuziehen. Der VwGH qualifiziert eine Jahresmiete in Höhe eines Renditezinssatzes von 3 - 5% des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten als angemessene Miete. Die Bf. gab korrigierend unter Verweis auf das Gutachten an, dass die Wohnfläche nicht 444 m2, sondern 234,75 m2 betrage. Wie schon oben ausgeführt, erfolgte die Vermietung an Dr. ***5*** von Beginn an gewinnbringend. Das Objekt sei nicht gesondert auf die "Bedürfnisse des Mieters" zugeschnitten. Es bestehe, wie durch die Gutachten aus 2007 und 2022 belegt, ein funktionierender Mietenmarkt. Wie den in der Stellungnahme dargelegten Berechnungen der Bf. zu entnehmen sei, liege die Gesamtrendite seit 2007/2008 bei 5%. Mit Beschluss des BFG vom 13.4.2023 wurden der Behörde der Beschluss des BFG vom 7.3.2023 sowie die Stellungnahme der Bf. dazu vom 7.4.2023 samt aktuellem Sachverständigengutachten iSd § 115 BAO zur Kenntnis und etwaigen Stellungnahme übermittelt. In der Stellungnahme der Behörde vom 2.5.2023 war ausgeführt: " Die Vermietung der Liegenschaft an die Gesellschafter bzw. Geschäftsführer der Beschwerdeführerin ist weiterhin als nicht fremdüblich zu betrachten. Im Allgemeinen ist die Wohnung dann als "geschaffen" anzusehen, wenn sie den behördlichen Anforderungen vollkommen entspricht, weil sie vor diesem Zeitpunkt, insbesondere vor Erteilung der behördlichen Genehmigung (Benützungsbewilligung) für den Mietenmarkt von Rechtswegen nicht als Gegenstand eines Anbotes in Betracht kommt (RIS-Justiz RS0067452). Die Benützungsbewilligung wurde laut Stellungnahme der Beschwerdeführerin erst mit Bescheid vom 24.02.2023 erteilt (RZ 6). Somit besteht eine Verfügbarkeit des Objektes am Mietenmarkt erst ab diesem Zeitpunkt. Davor ist nicht von einem funktionierenden Mietenmarkt auszugehen. Für die Beurteilung der Fremdüblichkeit der Miete ist daher die Renditemiete ausschlaggebend. Wenn die Miete weniger als 50 % der errechneten Renditemiete beträgt, führt dies jedenfalls zum Vorsteuerausschluss nach § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG. Zu RZ 10 der Stellungnahme der Beschwerdeführerin vom 07.04.2023 wird angemerkt, dass eine allfällige Mietreduktion wegen des Sitzes der Beschwerdeführerin an der Liegenschaftsadresse ***3*** nicht relevant ist. Bei einer Fremdvermietung, wäre es zu dieser Verlegung des Unternehmenssitzes erst gar nicht gekommen. Angemerkt wird, dass der Sitz und Ort der Geschäftsleitung erst am 07.03.2013 im Firmenbuch geändert wurden (Beschluss des HG Wien vom 06.03.2012, GZ: ***13***). Zu der Mietreduktion 2008 aufgrund der Bauarbeiten und Mängelbehebungen ist anzumerken, dass eine Vermietung dieses Objektes unter diesen Bedingungen nicht zu unternehmerischen Zwecken an fremde Dritte erfolgen würde. Dies deutet nur weiter darauf hin, dass die Vermietung nicht unternehmerisch veranlasst war. Der Wertzuwachs (s. RZ 18 d. Stellungnahme vom 07.04.2023) ist für die Beurteilung, ob eine fremdübliche Miete vorliegt, nicht relevant. Heranzuziehen ist grundsätzlich die Renditemiete. Die Marktmiete und das dazu vorgelegte Gutachten sind bei Heranziehung der Renditemiete nicht relevant. Diese wäre nur maßgeblich, wenn von einem funktionierenden Mietenmarkt ausgegangen werden kann." Der Bf. wurde mit Beschluss des BFG vom 19.5.2023 die Stellungnahme der Behörde vom 2.5.2023 zur Kenntnis und in Vorbereitung der beantragten mündlichen Verhandlung zur Gegenäußerung übermittelt. Festgehalten war, dass aufgrund der vorliegenden Beschwerden und Bescheide für das BFG im Zusammenhang mit dem Mietobjekt die folgenden strittigen Beträge hinsichtlich der Vorsteuern festzustellen waren: | Jahr/Text | 2006 | 2007 | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | Angefochtener Bescheid vom | 4.12.2013 | 4.12.2013 | 4.12.2013 | 4.12.2013 | 17.2.2014 | 17.2.2014 | Umsatzsteuer unstrittig | 17.731,06 | 35.000,00 | 0,00 | 9.926,05 | 6.836,00 | 13.008,63 | Vorsteuer lt. Bf. | 41.444,95 | 75.289,79 | 3.874,47 | 2.476,53 | 1.747,59 | 493,79 | Vorsteuer strittig | 41.170,22 | 74.648,86 | 3.694,82 | 2.361,62 | 1.692,35 | 371,73 Die Gegenäußerung der Bf. wurde mit Schriftsatz vom 21.6.2023 erstattet. Zum Baurechtlichen Verfahren hielt die Bf. fest, dass die Behörde irre, wenn sie davon ausgehe, dass die bescheidmäßigen Benützungsbewilligungen im Rahmen der Errichtung des Gebäudes und einer kleinen Erweiterung in den 50er-Jahren mit der Beantragung für den Zu- und Umbau 2006 erloschen wären. Tatsächlich bleiben bestehende Benützungsbewilligungen im Rechtsbestand und werden erst mit der Fertigstellungsanzeige des Bauvorhabens durch die Bewilligung für das gesamte Gebäude konsumiert. Dies sei vom Gesetzgeber so vorgesehen. Es ergebe sich aus § 128 Abs. 5 BO bei dem selbst im Falle der völligen Neuerrichtung eines Bauwerks, für selbständig benutzbare Teile gesonderte Fertigstellungsanzeigen gelegt und damit deren Benützung möglich sei. Der Altbestand sei eine selbständige Wohnung gewesen, womit deren Benützungsbewilligung im Rechtsbestand bis zur Benutzungsberechtigung für das nunmehr größere Objekt geblieben sei. Selbstverständlich sei somit eine Vermietbarkeit für diesen Teil des Objektes vorgelegen. Auch die Annahme der Behörde, dass bis zum Zeitpunkt der rechtlichen Benutzbarkeit des gesamten Baubestandes (baurechtlich somit beide Häuser mit einer Wohneinheit) kein "funktionierender Mietenmarkt" bestünde, entspreche weder der Marktsituation noch der Lebenserfahrung. Gerade in Wien werden tausende Wohneinheiten bereits zu einem Zeitpunkt am Mietenmarkt angeboten, zu dem noch nicht einmal mit den Baumaßnahmen begonnen worden sei. Mieteinnahmen seien in diesen Fällen lediglich erst ab dem Zeitpunkt der Benützungsbewilligung (Fertigstellungsanzeige) möglich. Die Argumentation der Behörde, dass aus baurechtlichen Gründen nicht von einem "funktionierenden Mietenmarkt" auszugehen sei, gehe ins Leere. Die Behörde vermeinte, dass die Frage des Firmensitzes an der Adresse des Objektes nicht relevant sei, übersehe dabei aber, dass bei einer Fremdvermietung eine Kosten-/Nutzenrechnung für den Fall einer Mietreduktion und zusätzlicher Kosten aus der Anmietung anderer Räumlichkeiten anzustellen wäre. Im Fall der Bf. sei dies nicht erforderlich, da auch ohne Reduktion und Abschlag die erzielten Entgelte über den marktüblichen Mieten gelegen seien. Eine etwaige Reduktion der Miete im Zusammenhang mit dem Firmensitz der Bf. sei jedoch insofern für die Bf. im Zusammenhang mit dem künftig zu schließenden Mietvertrag zu bedenken. Entgegen den Ausführungen der Behörde sei es irrelevant, ob in den ersten Monaten für die Benutzung Entgelt vereinnahmt wurde. Wie die Bf. dargelegt habe, seien in den rund 15 Jahren aus dem unternehmerischen Leistungsaustausch Jahresgewinne von über Euro 20.000 erzielt worden. Die Behörde versuche den Fall der Bf. unter den Fall des VwGH vom 7.7.2011, GZ. 2007/15/0255 zu subsumieren. Dieser sei jedoch nicht vergleichbar. Zum Unterschied der dort zugrundeliegenden Villa mit Wald im Mühlviertel mit besonderer Ausstattung, sei der Mietenmarkt im Wiener Stadtgebiet völlig anders. Seien im Fall "vergleichbare Marktmieten kaum feststellbar" gewesen, gebe es in Wien eine Vielzahl von Angeboten. Eine Online-Abfrage vom 20.6.2023 ("Standard") habe 86 Häuser zur Miete ergeben, beschränkt auf Wien-Liesing seien es 7 Häuser gewesen. Es bestehe somit ein "funktionierender Mietenmarkt". Die Bf. führte weiter aus, dass seitens des BMF im Erlass vom 17.4.2019 ("Steuerliche Behandlung von für Anteilsinhaber angeschafften bzw. hergestellten Immobilien) unter Bezug auf diesbezügliche Entscheidungen des VwGH vom Steuerpflichtigen ein Nachweis für das "Vorliegen eines funktionierenden Mietenmarktes" gefordert werde. Die Bf. habe einen solchen Nachweis bereits durch Vorlage des Gutachtens vom 26.1.2007 im Rahmen der USt-Nachschau erbracht. Die Behörde hätte bei Anwendung des Erlasses das Vorliegen des Nachweises eines funktionierenden Mietenmarktes der Beurteilung zugrunde legen müssen. Die Anwendung einer "Reditemiete" scheide im Fall der Bf. aus. Aus umsatzsteuerlicher Sicht sei die Fremdüblichkeit der Miete zu prüfen (wobei ein moderates Abweichen vom fremdüblichen Entgelt die Unternehmereigenschaft nicht ausschließt - s. BMF-Erlass, VwGH 10.2.2015, 2013/15/0284). Es werde auf die diesbezüglichen Ausführungen in der Stellungnahme der Bf. vom 7.4.2023 und das darin angeführte Gutachten verwiesen. Die Ausführungen der Behörde vom 2.5.2023, dass die Gutachten wegen Heranziehung der Renditemiete nicht relevant seien, seien wegen des Vorliegens eines funktionierenden Mietenmarktes in Wien belanglos. Dass die Marktmiete maßgeblich sei, gestehe die Behörde im Konjunktiv bereits zu. Mit der Ladung vom 29.9.2023 zur mündlichen Verhandlung am 25. Oktober 2023 vor dem BFG wurde den Parteien der bisher vorliegende Sachverhalt (die Entscheidungsgründe, der Verfahrensgang, Vorbringen der Parteien) zur Kenntnis übermittelt. Am 23. Oktober 2023 langte ein weiterer Schriftsatz der Bf. in Vorbereitung der Verhandlung ein. Als Vorbemerkung war u.a. der Verweis auf das Schreiben vom 20.10.2023 enthalten, womit in Folge der für 25.10.2023 angesetzten Sondersitzung des ***16*** um Vertagung der für diesen Tag anberaumten Verhandlung ersucht wurde. Diese Vertagung wurde durch das BFG unter Verweis auf die steuerliche Vertretung der Bf. abgelehnt. Dem Geschäftsführer der Bf. ist aber durch die Terminkollision die Teilnahme an der Verhandlung nicht möglich. Ergänzend zu den bisherigen Unterlagen, wurde eine "Ergänzung zu den Fragestellungen", datiert vom 17.10.2023, betreffend das Gutachten vom 7.11.2022 übermittelt. An den Gutachter ***17*** waren am 2.7.2023 die folgenden Fragestellungen gerichtet worden: "1. Funktionierender Mietenmarkt für gegenständliches Objekt Die Abgabenbehörde hat Zweifel, dass es für das Haus in ***3*** einen funktionierenden Mietenmarkt gäbe, das hieße, dass bei einer Fremdvermietung kein Mieter gefunden werden könnte, weil es entweder zu wenig Nachfrage für die Anmietung eines vergleichbaren Wohnhauses gäbe oder das Haus so eine besondere (luxuriöse) Ausstattung hat, dass dieses Objekt niemand mieten würde. 2. Abschlag für Firmensitz am Standort In ihrem Gutachten haben Sie die erzielbare Marktmiete mit 14 Euro/m2 angegeben. Wenn bei einer Fremdvermietung der Firmensitz der GmbH vor Ort bliebe, spricht, dass fallweise Postzustellungen dorthin erfolgen, Belege aufbewahrt würden etc., könnte ein dritter Mieter dafür einen Abschlag von der üblichen Miete verlangen, wen ja, in welcher Höhe?" Hinsichtlich der ersten Frage kommt der Sachverständige u.a. zum Schluss, dass aufgrund der Lage und Ausrichtung eine gute Marktgängigkeit bei Vermietung vergleichbarer Liegenschaften gegeben ist. Die Ausstattung und Ausführung des Gebäudes entsprechen einem gehobenem, aber keineswegs luxuriösen Standard. Unter Berücksichtigung der sehr guten Lage, der Freiflächen und vorhandenen Außenanlagen ist eine Nettomiete von Euro 14/m2 als marktkonform anzunehmen. Unter Berücksichtigung der aktuellen wirtschaftlichen Entwicklung und der damit einhergehenden Situation am Kapitalmarkt ist eine wesentlich bessere Vermietbarkeit vergleichbarer Objekte, als eine mögliche Veräußerung anzunehmen. Zur zweiten Frage den Firmensitz betreffend, hielt der Gutachter fest, dass dieser immaterielle Wertverlust der Miete in einem untergeordneten Maß zu berücksichtigen und mit ca. 1-5% anzunehmen, im gegenständlichen Fall mit einem Durchschnittswert von 2,5% zu bewerten ist. Die Marktmiete ergibt sich unter Berücksichtigung der Beibehaltung des Firmensitzes der Bf. trotz Fremdvermietung in Höhe von 13,65 Euro/m2. Die Bf. argumentierte daher, dass schon im Rahmen des Vorvertrages und nun nach Vorliegen des Gutachtens mit dem abzuschließenden Mietvertrag Marktmieten gezahlt worden seien bzw. bezahlt werden. Nach dem Prüfungsschema des BMF zur Prüfung der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug auf Basis der Marktmiete, sei somit kein Vorsteuerausschluss gegeben. In der Niederschrift zur mündlichen Senatsverhandlung vom 25.10.2023 wurde u.a. wie folgt festgehalten: Zu Beginn der Verhandlung verwies die Vorsitzende und Berichterstatterin bezüglich des bisherigen Sachverhaltes auf die mit der Ladung den Parteien übermittelte Unterlage. Der weitere ergänzende Schriftsatz der Bf. vom 23.10.2023 wurde der Amtspartei in Kopie übergeben. Die wesentlichen Teile zum Sachverhalt wurden zusammengefasst vorgetragen. Die Vertreterin der Bf. trug in der Folge den Inhalt des ergänzenden Schriftsatzes vor und wies zusammenfassend darauf hin, dass aufgrund des Ergebnisses des Gutachters jedenfalls ein Mietenmarkt für das gegenständliche Objekt vorliege. Bei Vorliegen eines Mietenmarktes und einer fremdüblichen Miete sei nach Ansicht der Bf. eine Anerkennung der unternehmerischen Tätigkeit zu erwarten. Das gegenständliche Objekt ist kein luxuriöses Objekt und ist die von der Behörde zitierte Rechtsprechung nicht dafür heranzuziehen. Es wird angegeben, dass eine aktuell durchgeführte Internet-Abfrage zu mit dem gegenständlichen Objekt vergleichbaren Objekten ergeben habe, dass ein Mietenmarkt aktuell vorliege. Die Vertretung der Behörde hält an der bisherigen Rechtsansicht fest und vermeint, dass es zwar einen Mietenmarkt für vergleichbare Objekte geben werde, jedoch sei die Nutzung des im Objekt befindlichen Büros hinderlich eine Vermietung durch einen fremden Dritten zu erreichen. Daher gebe es für dieses Objekt eben keinen Mietenmarkt. Bei einem funktionierenden Mietenmarkt liege das Interesse eines Investors darin durch die Vermietung eine Rendite zu erreichen. Nach Ansicht der Behörde ist keine Fremdüblichkeit gegeben, da keine Benützungsbewilligung für das gesamte Objekt vorgelegen ist. Im Zusammenhang mit dem möglichen Beginn der Nutzung bis Dezember 2007 stelle sich die Frage, ob der vorliegende Vorvertrag überhaupt zustande gekommen sei. Ein Investor hätte Interesse daran gehabt die Vermietung rasch für das gesamte Objekt zu erreichen. Das Fehlen der Benützungsbewilligung und das Bestehen des Büros der Bf. im Objekt wären fremdunüblich und daher schädlich für eine Vermietung. Es stellt sich die Frage, ab wann so ein Objekt auf dem Mietenmarkt vermietbar ist. Erst jetzt ab 2023 wäre der funktionierende Mietenmarkt gegeben. Zur Frage des im Haus befindlichen Büros führt die Vertretung der Bf. aus. Es ist unstrittig, dass Sitz und Geschäftsleitung derzeit an der Adresse befindlich sind. Das Büro spricht jedoch nicht gegen das Vorhandensein eines funktionierenden Mietenmarktes. Wenn das Objekt am Markt angeboten werden würde und der Mieter mit der Mitbenützung des Büros einverstanden wäre, dann würde das möglicherweise zu einer Minderung der erreichbaren Miete führen. Daraus wäre aber nicht zu schließen, dass es keinen Mietenmarkt gibt. Nach Angabe der Vertretung der Bf. wäre eine Nutzung des Objektes vor Ende 2007 fraglich gewesen, es habe jedoch die Übergabe und die Nutzung im gebrauchsfähigen Zustand Ende 2007 / Anfang 2008 stattgefunden. Die Frage der nicht vorliegenden Benützungsbewilligung hat keinen Einfluss darauf, dass ein Mietenmarkt vorliegt und eine fremdübliche Miete bezahlt wird. Möglicherweise würde die Folge eine Minderung der Miete gegenüber einem fremden Dritten sein. Zur Frage des Beisitzers nach einer Indexierung der Miete, gab die Vertretung der Bf. an, dass dies bisher nicht erfolgt ist. Der Grund dafür ist das seit 2010 laufende (Abgaben-)Verfahren und die Frage, ob die Vermietung überhaupt anerkannt werden wird oder nicht. Die Bf. beantragte die Anerkennung des Vorsteuerabzuges. Die Behörde ersuchte um Abweisung der Beschwerde. Das Beweisverfahren wurde um 11.15 Uhr geschlossen. Jeweils eine Ausfertigung der über die Verhandlung aufgenommenen Niederschrift wurde von den Parteien übernommen. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Die Beschwerdeführerin (Bf.) ist ein in der Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung tätiges Unternehmen. In den Jahren 2007 und 2008 war diese Tätigkeit ruhend gestellt und wurde wieder ab 2009 aufgenommen. Da die Beratungstätigkeit schon vor der Ruhendstellung stark eingeschränkt war, konzentrierte sich die Bf. auf die Verwaltung des eigenen Vermögens und erwarb im Jahr 2005 die verfahrensgegenständliche Immobilie in 1230 Wien. Strittig war, ob es sich bei der ab dem Jahr 2008 erfolgten Vermietung der Immobilie, des Wohnobjektes ***3***, an den Gesellschafter bzw. die Geschäftsführerin der Bf. um eine unternehmerische Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen handelte und die Berechtigung zum Vorsteuerabzug ab dem Jahr 2006 gegeben war oder ob, wie die Behörde geschlossen hatte, eine reine Gebrauchsüberlassung ohne Vorsteuerabzug vorgelegen war.