BFG RV/7400069/2022

Der Rechtsunterworfene könne doch nicht von vornherein mit einem Obsiegen im Beschwerdeverfahren rechnen und müsse die Möglichkeit eines Unterliegens im betroffenen Beschwerdeverfahren zumindest als gegeben hinnehmen. Sich in dieser Situation dafür zu entscheiden, das steuerliche Verhalten nach den Ratschlägen von Steuerberater und Rechtsanwalt und nicht nach der deutlich bekundeten Rechtsauffassung der zuständigen Behörde einzurichten, begründe ein Verhalten, mit dem die nach einem entsprechenden Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes objektiv nicht mehr bestreitbare Abgabenverkürzung auch in den zuvor gelegenen Zeitpunkten mit bedingtem Vorsatz oder zumindest bewusster Fahrlässigkeit begangen worden sei (vgl. VwGH 19.12.2001, 2001/13/0064). Zur Haftungsinanspruchnahme reiche der Vorwurf der leichten Fahrlässigkeit aus, da eine bestimmte Schuldform nicht gefordert sei (vgl. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137). Der Bf. sei als CFO für den Finanzbereich der Primärschuldnerin zuständig gewesen. Mit der GPLA für die Jahre 2005 bis 2007 bzw. spätestens mit Bemessungsbescheid betreffend Kommunalsteuer vom 09.04.2010 habe ihm bewusst gewesen sein müssen, dass die Nichtabführung von Lohnabgaben inklusive Kommunalsteuer im Zusammenhang mit den Bezügen des Vorstandsvorsitzenden nicht im Gesetz gedeckt sei und die Behörde den Feststellungen der GPLA folgt. Der Bf. sei zu diesem Zeitpunkt und zum Zeitpunkt der Einbringung der Berufung (nunmehr: Beschwerde) vom 12.05.2010 gegen den Bemessungsbescheid das für die Finanzen der Primärschuldnerin zuständige Vorstandsmitglied gewesen. Laut Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes müsse er sich bewusste Fahrlässigkeit zurechnen lassen, da er als Vorstandsmitglied das steuerliche Verhalten nach den Ratschlägen von Steuerberater oder Rechtsanwalt und nicht nach der deutlich bekundeten Rechtsauffassung der zuständigen Behörde ausgerichtet habe. Schließlich habe er selbst in seiner Stellungnahme vom 06.08.2021 mit Hinweis auf die übermittelten "Liquiditätsreports" mitgeteilt, dass die Primärschuldnerin im Zeitraum 2007 bis zu seinem Ausscheiden zum weitaus überwiegenden Teil über Liquidität verfügt habe, die zur Entrichtung der gegenständlichen Lohnabgaben problemlos ausgereicht hätte. Es wäre daher am Bf. gelegen, die zum damaligen Zeitpunkt bereits durch die GPLA erhobene und mit Bemessungsbescheid vom 09.04.2010 festgesetzte Kommunalsteuer zu begleichen und für die ordnungsgemäße Berechnung und Abfuhr der ab diesem Zeitpunkt fälligen Steuerschuld (inklusive der Bezüge des Vorstandsvorsitzenden) zu sorgen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes habe der Vertreter darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Verletzung im Sinne des § 9 Abs. 1 BAO annehmen dürfe. Habe der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so dürfe die Abgabenbehörde davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich gewesen sei. Für die Haftung nach § 6a KommStG gelte nichts anderes (vgl. VwGH 19.3.2015, 2011/16/0188; VwGH 18.03.2013, 2011/16/0187 mwN). Der Vertreter hafte für nicht entrichtete Abgaben des Vertretenen auch dann, wenn die ihm zur Verfügung stehenden Mittel zur Entrichtung aller Verbindlichkeiten des Vertretenen nicht ausreichten, es sei denn, er weise nach, dass er die Abgabenschulden im Verhältnis nicht schlechter behandelt habe als bei anteiliger Verwendung der vorhandenen Mittel für die Begleichung aller Verbindlichkeiten. Auf dem Vertreter laste auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Eine Betrachtung der Gläubigergleichbehandlung habe zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zu erfolgen (vgl. VwGH 18.3.2013, 2011/16/0187). Der Bf. sei deshalb mit Schreiben vom 14.07.2021 und 12.08.2021 aufgefordert worden, zum Nachweis dafür, dass er den Abgabengläubiger nicht benachteiligt habe, eine monatliche Liquiditätsaufstellung für den Zeitraum seiner Tätigkeit als Vorstandsmitglied vorzulegen. Diesen Aufforderungen sei der Bf. jedoch nicht nachgekommen. Im Gegenteil, er habe in seiner Stellungnahme vom 06.08.2021 mit Hinweis auf die übermittelten "Liquiditätsreports" angegeben, dass die Primärschuldnerin im Zeitraum 2007 bis zu seinem Ausscheiden zum weitaus überwiegenden Teil über Liquidität verfügt habe, die zur Entrichtung der gegenständlichen Lohnabgaben problemlos ausgereicht hätte. Nach der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes hafte also der Vertreter für die in Haftung gezogenen Abgaben zur Gänze, wenn er dem Gleichbehandlungsgebot zuwiderhandle bzw. keinen entsprechenden Nachweis der Gleichbehandlung erbringe. Die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Bf. bestehe somit darin, dass die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zu den jeweiligen gesetzlichen Fälligkeitstagen, also gemäß § 11 KommStG zum 15. des darauffolgenden Kalendermonats, unterlassen worden sei. Im Fall des Vorliegens einer schuldhaften Pflichtverletzung spreche nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Vermutung für die Verursachung der Uneinbringlichkeit der Abgaben durch die Pflichtverletzung und den Rechtswidrigkeitszusammenhang. Die Pflichtverletzung sei demnach kausal für die Uneinbringlichkeit (VwGH 17.10.2001, 2001/13/0127). Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung im Sinne des § 20 BAO sei innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommender Umstände zu treffen. Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" sei dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einbringung der Abgaben" beizumessen (VwGH 25.6.1990, 89/15/0067). Wesentliches Ermessenskriterium sei die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folge, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform sei, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich sei (VwGH 25.6.1990, 89/15/0067). Sei eine Einbringlichmachung bei der Primärschuldnerin unzweifelhaft nicht möglich, könne die Frage der Einbringlichkeit der Haftungsschuld beim Haftenden von der Abgabenbehörde bei ihren Zweckmäßigkeitsüberlegungen vernachlässigt werden (VwGH 16.12.1999, 97/16/0006). Mit Beschluss des HG Wien vom D-10 sei der Konkurs nach Verteilung an die Massegläubiger aufgehoben worden. Die gegenständlichen Abgaben seien daher bei der Primärschuldnerin unzweifelhaft nicht möglich, die Primärschuldnerin sei im Firmenbuch am D-11 gemäß § 40 FBG infolge Vermögenslosigkeit gelöscht worden. Die aushaftenden Abgaben seien bei der Primärschuldnerin uneinbringlich. Es sei daher zweckmäßig gewesen, den Bf. zur Haftung jener Abgaben, die aufgrund seines pflichtwidrigen Verhaltens (Nichtabfuhr) bei der Gesellschaft uneinbringlich geworden seien, heranzuziehen. Zur Behauptung des Bf. in seiner Beschwerde vom 13.06.2022 gegen den zweiten Haftungsbescheid, die Inanspruchnahme für die Monate Februar bis Dezember 2007 sei rechtswidrig, da er erst ab D-6 vertretungsbefugt und zu dieser Zeit die Kommunalsteuern 02/2007 und 03/2007 bereits fällig gewesen sei, werde Folgendes festgestellt: Das BFG habe in einer Entscheidung hinsichtlich Geschäftsführerhaftung betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftssteuer vom 17.10.2018 zu RV/7100468/2016 einen Beitrag von Althuber/Twardosz in Althuber (Hrsg), Geschäftsführer- und Vorstandshaftung², Abgabenrechtliche Prüf- und Erkundigungspflichten bei Übernahme einer Geschäftsführerfunktion, 57, zitiert, wonach grundsätzlich der Geschäftsführer für Fehler seiner Vorgänger nicht hafte. Eine Ausnahme seien Pflichtverstöße, die fortdauern und daher auch dem späteren Geschäftsführer als eigene zurechenbar seien, wie z.B. die Nichtentrichtung von Abgaben. Die Verantwortung des Geschäftsführers beginne also nicht erst mit dessen Bestellung. Er sei auch verpflichtet, bis dahin angesammelte Abgabenrückstände zu begleichen (vgl. VwGH 16.9.2003, 2000/14/0162). Ein Geschäftsführer habe sich bei der Übernahme seiner Funktion auch darüber zu informieren, ob und in welchem Ausmaß die von ihm nunmehr vertretene GmbH bisher ihren steuerlichen Verpflichtungen nachgekommen sei, weil die Pflicht der GmbH zur Abgabenentrichtung erst mit deren Abstattung ende (Rauscher, Die Haftung des Geschäftsführers für Steuern und Abgaben, 46, mit Verweis auf VwGH 24.2.2010, 2006/13/0094). Solange eine Abgabe fällig sei, aber unberichtigt aushafte, bestehe die Pflicht des - jeweils im Amt befindlichen - Geschäftsführers, für die Entrichtung der Abgabe nach den abgabenrechtlichen Bestimmungen zu sorgen. Bei einer Verletzung der fortdauernden Abgabenentrichtungspflicht stehe im Fall der Uneinbringlichkeit bei der juristischen Person eine Haftung des neuen Vertreters gemäß § 9 Abs. 1 BAO im Raum (Althuber/Twardosz, aaO, 51). Auch die im Haftungsbescheid erwähnten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes unterstrichen die Ausführungen des vorigen Absatzes (vgl. VwGH 12.11.1997, 95/16/0155; VwGH 27.2.2008, 2005/13/0094; VwGH 20.1.2010, 2009/13/0019). Im Übrigen sei der Bf. - wie er selbst in der Beschwerde angebe - seit D-6 Vorstandsmitglied und seit diesem Zeitpunkt als CFO für die Besorgung der Abgabenangelegenheiten der Primärschuldnerin betraut, daher sei die Fälligkeit der Kommunalsteuer für die Monate April (fällig am 15. Mai) bis Dezember 2007 in seine Funktionsperiode gefallen und es sei daher nicht nachvollziehbar, wenn in seiner Beschwerde angegeben werde, dass er für die AG erst seit D-6 vertretungsbefugt gewesen sei. Solcherart sei seine Inanspruchnahme für die Monate Februar bis Dezember 2007 rechtswidrig. Gemäß den obigen Ausführungen hafte ein Vertreter auch für die offenen Abgaben vor dem Beginn seiner Funktionsperiode. Zum Einwand des Bf., dass er weder den ursprünglichen Bemessungsbescheid vom 09.04.2010 noch die weitere Entwicklung des Rechtsmittelverfahrens kenne, zumal er mangels jedweder Information hier und jetzt nicht einmal beurteilen könne, welche Sachverhalte der behaupteten Kommunalsteuernachforderung zugrunde lägen, werde darauf verwiesen, dass er Vorstandsmitglied im Zeitraum D-6 bis D-5 gewesen sei, er sei sowohl im Zeitpunkt der Erstellung des Berichtes gemäß § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung betreffend Kommunalsteuerprüfung für den Zeitraum 2005 bis 2007 vom 28.01.2010 als auch im Zeitpunkt der Erlassung des entsprechenden Bemessungsbescheides vom 09.04.2010 und der Einbringung der Berufung vom 12.05.2010 durch die KPMG Alpen-Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft Vorstandsmitglied und somit Vertreter der Gesellschaft gewesen. Die weitere Entwicklung des Beschwerdeverfahrens sei dem Bf. u.a. mit Vorhalt vom 17.03.2022 und mit Haftungsbescheid vom 13.05.2022 unter Anführung der Geschäftszahl des Bundesfinanzgerichtes, nämlich RV/7400178/2019, mitgeteilt worden. Die angeführte Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes sei in der Finanzdokumentation (Findok) des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) unter dem Titel "Zivilrechtlich misslungene Drittanstellung eines Vorstandsmitglieds einer AG" veröffentlicht worden und nach wie vor abrufbar. Der Bf. werde im gegenständlichen Beschwerdeverfahren im Übrigen durch einen Steuerberater vertreten. Die Auffassung des Bf., dass § 209a BAO unanwendbar sei, finde im Gesetz keine Deckung, da § 238 Abs. 1 BAO ausdrücklich darauf hinweise, dass § 209a BAO sinngemäß gelte. Weiters werde in der Beschwerde vorgebracht, dass die Voraussetzungen des § 9 BAO nicht vorlägen. Auch hier irre der Bf., denn nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes setze die Geltendmachung der Haftung nach § 9 Abs. 1 BAO und nach § 6a KommStG voraus, dass die als haftungspflichtige in Frage kommende Person zum Personenkreis der §§ 80ff BAO gehöre (Vertreterstellung), dass Uneinbringlichkeit bzw. im Fall des § 6a KommStG erschwerte Einbringlichkeit der Abgaben vorliege, dass ein Verschulden des Vertreters an der Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten des Vertretenen vorliege (Verschulden) und dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich gewesen sei (Kausalität). Der Bf. sei - wie bereits erwähnt - im Zeitraum vom D-6 bis D-5 Vorstandsmitglied der Primärschuldnerin gewesen. Gemäß § 71 Abs. 1 Aktiengesetz werde die Aktiengesellschaft durch den Vorstand gerichtlich und außergerichtlich vertreten. Somit zähle der Vorstand einer AG zu den Vertretern nach § 80 Abs. 1 BAO. Das Konkursverfahren über das Vermögen der G-1 sei mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom D-8 nach Verteilung an die Massegläubiger rechtskräftig aufgehoben worden. Die Gesellschaft sei am D-11 gemäß § 40 FBG infolge Vermögenslosigkeit gelöscht worden. Die offenen Abgaben seien somit bei der Primärschuldnerin uneinbringlich. Eine weitere Voraussetzung sei eine schuldhafte Pflichtverletzung des Vertreters, zu dessen Aufgaben es gehöre, für die Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen. Es könne daher zu Recht von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Beschwerdeführers ausgegangen werden, wenn der Vertreter nicht dartue, dass er ohne eigenes Verschulden gehindert gewesen sei, dafür zu sorgen, dass die Primärschuldnerin die angefallenen Abgaben entrichte (vgl. VwGH 19.5.2015, 2013/16/0016). Ein bestellter Vertreter habe die abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft zu erfüllen. Habe er dies nicht getan, dann müsse er die haftungsrechtlichen Konsequenzen tragen. Die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Beschwerdeführer bestehe darin, dass die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zu den jeweiligen gesetzlichen Fälligkeitstagen unterlassen worden sei. Im Fall des Vorliegens einer schuldhaften Pflichtverletzung spreche nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes eine Vermutung für die Verursachung der Uneinbringlichkeit der Abgaben durch die Pflichtverletzung und den Rechtswidrigkeitszusammenhang. Die Pflichtverletzung sei demnach kausal für die Uneinbringlichkeit (vgl. VwGH 17.10.2001, 2001/13/0127). Der Bf. habe in seinen Beschwerden somit nicht den Nachweis erbracht, dass ihm die Erfüllung seiner Pflichten unmöglich gewesen sei. Die Pflichtverletzung des Beschwerdeführers ergebe sich aus der Missachtung der abgabenrechtlichen Bestimmungen. Der Bf. hätte Sorge tragen müssen, dass die Kommunalsteuer für den Haftungszeitraum fristgerecht entrichtet werde. Auf Grund dieser Tatsachen sei die Beschwerde als unbegründet abzuweisen gewesen. Die Abänderung des ersten Haftungsbescheides sei auf Grund von Zahlungen von Dritten erfolgt. ---//--- Fristgerecht beantragte der Bf. mit Schreiben vom 16.08.2022 die Vorlage der Beschwerden zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht sowie die Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem/der Einzelrichter/in (kein voller Senat) und kündigte an, das Vorbringen noch ergänzen und aktualisieren zu wollen. ---//--- Aufgrund der Aufforderung des Bundesfinanzgerichtes legte der Bf. mit Schreiben vom 31.05.2023 das in seiner Beschwerde herangezogene Verfahren betreffend seine Haftungsinanspruchnahme für aushaftende Abgaben der G-3 vor, dessen Beschwerde zum Inhalt der gegenständlichen Beschwerden erhoben wurde. Darin wurde auszugsweise vorgebracht: Der Bf. könne die Uneinbringlichkeit der hier auf dem Prüfstand stehenden Steuer(nach)forderungen nicht mehr beurteilen, gehe aber davon aus, dass die Behörde damit im Recht sei. Damit stehe dieses Kriterium außer Streit. Bei der Kommunalsteuer bleibe festzuhalten, dass es in der GmbH regelmäßig wiederkehrende Übung gewesen sei, die Steuern bei einem finanziellen Engpass zum nächstmöglichen Zeitpunkt in voller Höhe nachzuentrichten, wolle heißen: Es sei in der Vergangenheit immer wieder vorgekommen, dass die GmbH kurzfristig über keine liquiden Mittel verfügt habe und daher temporär nicht in der Lage gewesen sei, die eine oder andere Steuerleistung in der gebotenen Weise zu erbringen. Doch sei es in solchen Fällen innerbetriebliche Übung und strikte Vorgabe seinerseits gewesen, die Zahlungen ehestmöglich nachzuholen. Das sei eine praktikable Lösung gewesen, mit der beide Seiten leben hätten können. Genauso sei die Situation am 15.07.2011 und die GmbH Ende Juni 2011 positiv gewesen, weshalb der Bf. keinen Grund gehabt habe, die technische Seite der Steuerentrichtung gesondert zu überprüfen, zumal es langjährige Übung gewesen sei, bei kurzfristiger Zahlungsstockung die Steuerleistung ehestmöglich nachzuholen. Da nach dem Fälligkeitstag (also dem 15.07.2011) noch Gelder eingegangen seien, seien diese entgegen der bisherigen Übung ohne sein Wissen, Wollen und Zutun verwendet worden. Damit fehle es an seinem Verschulden, zumal der Vertreter dann keine abgabenrechtliche Pflicht verletze, wenn der Vertretene überhaupt keine liquiden Mittel habe (VwGH7.12.2000, 2000/16/0601; VwGH 26.11.2002, 99/15/0249; Ritz, BAO4, § 9 Tz 10). Klargestellt sei außerdem, dass der Vertreter zur Entrichtung fälliger Abgaben des Vertretenen keine Kredite aufnehmen müsse (VwGH 26.7.2007, 2004/13/0032). Damit sei jedwedes schuldhafte Verhalten seinerseits bei der Kommunalsteuer auszuschließen und die Haftungsinanspruchnahme daher unberechtigt. Dieser Steuerausfall sei nicht vom Bf., sondern von seinen Nachfolgern zu verantworten, da die GmbH im August, also nach seiner Löschung als Geschäftsführer der GmbH zum D-3, noch Einnahmen aus Forderungen gegenüber Klienten in der Größenordnung von knapp € 70.000,00 lukriert habe, die zur Steuerleistung (und aller anderen Verbindlichkeiten gegenüber Dritten) mehr als ausreichend gewesen wären. Die damalige Buchhaltung habe diesen Steuerrückstand im August 2011 wiederholt in den Zahlungslauf gegeben, der von der Geschäftsführung aber nie freigegeben worden sei. Damit zeige sich folgendes Bild: Am Fälligkeitstag - somit noch zu seiner Zeit - sei die GmbH temporär illiquid, aber positiv gewesen. Später - nach seinem Ausscheiden - habe sie genügend Einnahmen zur Steuerleistung gehabt, die jedoch entgegen der bisherigen Praxis und dem Vorgehen der Buchhalterin von einem seiner Nachfolger verhindert worden sei. Nur schuldhafte Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten berechtigten zur Haftungsinanspruchnahme (Ritz, BAO4, § 9 Tz 18). Dem Bf. sei die gängige Praxis bekannt, wonach der Vertreter darzutun habe, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls angenommen werde, dass er seine Pflichten schuldhaft verletzt habe (zB VwGH 15.12.2004, 2004/13/0146; VwGH 27.1.2011, 2009/16/0108). Er sei sich keiner schuldhaften Pflichtverletzung bewusst, da er sich in der Vergangenheit (nicht nur) steuerlich nichts habe zuschulden kommen lassen. Hier gehe es um den vorletzten Monat seiner Tätigkeit in der G-1-Gruppe, weshalb sich die Frage stelle, warum er ausgerechnet hier sein bisheriges - bewährtes - Verhalten ändern solle. Sei auch nur eine Haftungsvoraussetzung nicht erfüllt, so sei die Haftungsinanspruchnahme insgesamt unzulässig. Das sei hier der Fall. Aus diesem Grund könne seine Haftungsinanspruchnahme nicht länger aufrechterhalten werden. ---//--- In der am 10.08.2023 durchgeführten mündlichen Verhandlung wurde vorgebracht: Bf.: "Ich habe von der Bestellung bzw. vom Inhalt des Vertrages des Herrn P-4, der mit dem damaligen Vorstandsvorsitzenden und dem Aufsichtsrat abgeschlossen wurde, keine Kenntnis erlangt. Die Lohnverrechnung wurde an eine renommierte Steuerberatungskanzlei übergeben. Von dieser habe ich die schriftliche Auskunft erhalten, dass die Lohnverrechnung korrekt erfolgt sei. Deren Mitarbeiterin war in Angelegenheiten zwischen Österreich und Frankreich versiert. Ich habe dem Magistrat die Adressen des P-4 in Frankreich bekanntgegeben, der ursprünglich für die nachträgliche Versteuerung der Beraterhonorare verantwortlich war. Das Finanzamt hat in der gleichen Causa das gegen mich eingeleitete Finanzstrafverfahren aufgrund meiner Verantwortung eingestellt. Da sowohl der CEO als auch der Aufsichtsrat in dieser Angelegenheit die Entscheidungen vorgab, konnte ich dagegen nicht vorgehen und waren mir die Hände gebunden. Ich verstehe nicht, weshalb der Magistrat kein Verfahren gegen Herrn P-4 geführt hat." MA: "Das ist nicht korrekt, es hat auch gegen ihn ein Haftungsverfahren gegeben. Dieses ist derzeit noch offen und wendet P-4 ein, dass er für die finanziellen Angelegenheiten des Unternehmens nicht zuständig gewesen sei." Bf.: "Anlässlich seiner Bestellung hat Herr P-4 ein Gutachten hinsichtlich der steuerlichen Einschätzung seiner Tätigkeiten für die Gesellschaft bei G-5 in Auftrag gegeben. Im Zeitpunkt seiner Bestellung war Herr P-4 das einzige Vorstandsmitglied, weshalb nicht davon gesprochen werden kann, dass er für die steuerlichen Angelegenheiten nicht zuständig war." MA: "Es geht hier nicht um den Zeitpunkt dessen Bestellung, sondern um den späteren Haftungszeitraum, in dem der Bf. Vorstandsmitglied und CFO war. Das Gutachten ist dem Magistrat nicht bekannt, es kann auch nicht beurteilt werden, ob darin auf die Kommunalsteuer Rücksicht genommen wurde." Verhandlungsleiterin: "Wie weit ist dieses Haftungsverfahren gegen P-4 gediehen?" MA: "Eine BVE gibt es noch nicht, aber es gibt einen Bescheid und eine Beschwerde. Mit dem Haftungsbescheid wurde Herr P-4 sowohl für den hier haftungsgegenständlichen Zeitraum als auch für die nachfolgenden Monate bis zur Konkurseröffnung, in denen dieser alleiniger Vorstand war, herangezogen. Da die Prüfung bereits im Jahr 2010 stattgefunden hat, stellt sich mir die Frage, weshalb nicht bereits zu diesem Zeitpunkt dem CFO bekannt war, dass das gesamte Entgelt, das P-4 von der Gesellschaft erhalten hat, zu versteuern ist." Bf.: "Sowohl die Prüfung als auch das gegen die Bescheide eingebrachte Rechtsmittel wurden von Herrn P-4 gemeinsam mit der Steuerberatungskanzlei bearbeitet. Ich hatte damit nicht zu tun, da ich ansonsten von dem für mich geheimen Inhalt des Vertrages des Herrn P-4 Bescheid gewusst hätte. Es war nicht so, dass ich gesagt habe, dass ich damit nichts zu tun haben wolle, sondern hat Herr P-4 gemeinsam mit Frau P-5 von der Steuerberatungskanzlei mir mitgeteilt, diese Angelegenheit selbst in die Hand zu nehmen." Die Parteien stellten keine weiteren Fragen und Beweisanträge. Schluss des Beweisverfahrens. Der Behördenvertreter beantragte die Abweisung der gegenständlichen Beschwerde. Der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers beantragte die Stattgabe der Beschwerde und Aufhebung des angefochtenen Bescheides, ansonsten die Vertagung bis zur Entscheidung über das Haftungsverfahren des P-4 durch das BFG. Die Verhandlungsleiterin verkündete den Beschluss, dass die Entscheidung gemäß § 277 Abs. 4 BAO der schriftlichen Ausfertigung vorbehalten bleibt. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Zu Spruchpunkt I. (teilweise Stattgabe) Rechtsgrundlagen Kommunalsteuer Gemäß § 9 KommStG 1993 beträgt die Steuer 3% der Bemessungsgrundlage. Übersteigt bei einem Unternehmen die Bemessungsgrundlage im Kalendermonat nicht 1.460 Euro, wird von ihr 1.095 Euro abgezogen. Gemäß § 11 Abs. 2 KommStG 1993 ist die Kommunalsteuer vom Unternehmer für jeden Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 15. des darauffolgenden Monats (Fälligkeitstag) an die Gemeinde zu entrichten. Rechtsgrundlagen Säumniszuschlag Wird eine Abgabe, ausgenommen Nebengebühren (§ 3 Abs. 2 lit. d), nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so sind gemäß § 217 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen Säumniszuschläge zu entrichten. Der erste Säumniszuschlag beträgt 2% des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages (Abs. 2). Gemäß § 217a Z 2 BAO werden Säumniszuschläge für Landes- und Gemeindeabgaben im Zeitpunkt der Zustellung des sie festsetzenden Bescheides fällig. Säumniszuschläge, die den Betrag von fünf Euro nicht erreichen, sind nicht festzusetzen (Z 3). Geltendmachung von Haftungen Die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter haften gemäß § 6a KommStG 1993 neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffende Kommunalsteuer insoweit, als diese Abgabe infolge schuldhafter Verletzung der ihnen auferlegten abgabenrechtlichen oder sonstigen Pflichten nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden kann, insbesondere im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. § 9 Abs. 2 BAO gilt sinngemäß. Gemäß § 7 Abs. 2 BAO erstrecken sich persönliche Haftungen auch auf Nebenansprüche. Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. Gemäß § 224 Abs. 1 BAO werden die in Abgabenvorschriften geregelten persönlichen Haftungen durch Erlassung von Haftungsbescheiden geltend gemacht. In diesen ist der Haftungspflichtige unter Hinweis auf die gesetzliche Vorschrift, die seine Haftungspflicht begründet, aufzufordern, die Abgabenschuld, für die er haftet, binnen einer Frist von einem Monat zu entrichten. Gemäß § 224 Abs. 3 BAO ist die erstmalige Geltendmachung eines Abgabenanspruches anlässlich der Erlassung eines Haftungsbescheides gemäß Abs. 1 nach Eintritt der Verjährung des Rechtes zur Festsetzung der Abgabe nicht mehr zulässig. Haftungsvoraussetzungen - Abgabenforderungen gegen die vertretene Gesellschaft - erschwerte Einbringlichkeit der Abgabenforderungen - Stellung des Geschäftsführers als Vertreter - abgabenrechtliche Pflichtverletzung des Vertreters - dessen Verschulden an der Pflichtverletzung - Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für die erschwerte Einbringlichkeit der Abgaben A. Haftungsbescheid vom 27.02.2012 Kommunalsteuern 01/2008 bis 06/2011 1. Abgabenforderungen Festgestellt wird, dass seitens des damaligen Finanzamtes Wien 1/23 eine GPLA zur Ermittlung der Berechnungsgrundlagen für alle lohnabhängigen Abgaben, somit auch für die haftungsgegenständlichen Kommunalsteuern, stattgefunden hat. Gemäß Bericht vom 01.12.2011 wurden in Anlehnung an die Vorprüfung für die Jahre 2005-2007 (Bescheid vom 09.04.2010) und der vorhandenen Unterlagen die Bemessungsgrundlagen gemäß § 184 BAO geschätzt. Die Vorprüfung ergab, dass die sich aus dem Vorstandsdienstvertrag zwischen der G-6 und Herrn P-4 vom 11.11.2003 ergebenden Lohnabgaben, Sozialversicherungsbeiträge und Kommunalsteuern lediglich bis Juli 2005 entrichtet wurden. Da keine Änderung des Vorstandsdienstvertrages vorgelegt wurde, waren die lohnabhängigen Abgaben ab August 2005 nachzuversteuern. 1.1. Erstmalige Geltendmachung Aufgrund dieser Feststellungen konnten die haftungsgegenständlichen Nachforderungen vom Magistrat der Stadt Wien ermittelt werden. Diese Nachforderungen wurden allerdings nicht bescheidmäßig festgesetzt, sondern als zusammengefasste Abgaben (an Kommunalsteuern und Säumniszuschlägen) gemäß § 224 Abs. 1 und 3 BAO im Haftungsbescheid vom 27.02.2012 erstmals geltend gemacht, weshalb sich aus dem Vorbringen des Bf., dass ihm die (eben nicht ergangenen) Grundlagenbescheide nicht übermittelt worden seien, nichts gewinnen lässt und der Haftungsbescheid somit nicht mit Rechtswidrigkeit belastet ist. Der Bericht über die GPLA wurde dem Bf. zwar erst mit dem Schreiben des Magistrates der Stadt Wien vom 12.08.2021 übermittelt, jedoch kann der Begründungsmangel nach der Judikatur des VwGH im Rechtsmittelverfahren behoben werden und gilt damit als saniert (vgl. VwGH 19.10.2016, Ro 2014/15/0007). Da somit der Abgabenanspruch der haftungsgegenständlichen Kommunalsteuern erstmals im Haftungsbescheid geltend gemacht wurde, weil die Geltendmachung einer abgabenrechtlichen Haftung zwar das Bestehen einer Abgabenschuld voraussetzt, nicht jedoch, dass diese Schuld dem Abgabenschuldner gegenüber geltend gemacht wurde (VwGH 19.4.2007, 2005/15/0129), konnten zu Recht in der dagegen erhobenen Beschwerde entsprechende Einwendungen erhoben werden, da in einem Fall, in dem der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung kein Abgabenbescheid vorangegangen ist, die Frage, ob ein Abgabenanspruch gegeben ist, als Vorfrage im Haftungsverfahren von dem für die Entscheidung über die Haftung zuständigen Organ zu entscheiden ist. In derartigen Fällen sind die Einwendungen gegen den Abgabenanspruch im Haftungsverfahren zu behandeln (VwGH 5.4.2022, 2020/13/0035). Allerdings ist das Vorbringen, dass die Nachforderungen "energisch bestritten" würden, mangels Konkretisierung des Beschwerdebegehrens und der beantragten Änderungen nicht geeignet, die Entstehung des Abgabenanspruches zu bekämpfen. Davon abgesehen wurde über die Berufung (Beschwerde) vom 12.05.2010 gegen den Bescheid über die Festsetzung der Kommunalsteuern der Jahre 2005-2007 vom 14.04.2010 bereits mit Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom 29.06.2021, RV/7400178/2019, (abweisend) entschieden. Da die - für den gegenständlichen Haftungsbescheid relevante - GPLA über die Jahre 2008-2011 vom 06.12.2011 in Anlehnung an die Feststellungen der Vorprüfung abgeschlossen wurde und die den Nachforderungen zugrundeliegende Rechtsfrage der zufolge des Grundsatzes der Einheitlichkeit der Einkunftsquelle, der auch für das Dienstverhältnis gilt, zivilrechtlich misslungenen Drittanstellung des Vorstandsvorsitzenden der AG ident war, ist diese hier zu behandelnde Vorfrage somit hinreichend entschieden und wird auf das genannte Erkenntnis des BFG verwiesen. 1.2. Verjährung Da die erstmalige Geltendmachung des Abgabenanspruches im Haftungsbescheid gemäß § 224 Abs. 3 BAO nur innerhalb der Festsetzungsverjährung gemäß §§ 207 bis 209a BAO erfolgen darf, war zu prüfen, ob diese im gegenständlichen Fall noch nicht eingetreten war, obgleich diesbezügliche Einwendungen nicht vorgebracht wurden: Gemäß § 207 Abs. 2 BAO beträgt die Verjährungsfrist (…) bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre. (…) Das Recht, (…) Säumniszuschläge (…) festzusetzen, verjährt gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe. Gemäß § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist (…). Die Festsetzungsverjährung der haftungsgegenständlichen Abgaben 2008-2011 endete gemäß § 207 Abs. 2 BAO iVm § 208 Abs. 1 lit. a BAO am 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015 und 31.12.2016. Da der Haftungsbescheid vom 27.02.2012 am 07.03.2012 zugestellt wurde, wurde der Abgabenanspruch innerhalb der Festsetzungsverjährung und daher rechtzeitig geltend gemacht. Da die Haftungsinanspruchnahme eine Einhebungsmaßnahme darstellt und das Beschwerdeverfahren ab der Einbringung der damaligen Berufung vom 26.03.2012 bis zur Erlassung der Beschwerdevorentscheidung vom 27.07.2022 mehr als zehn Jahre andauerte, war zu prüfen, ob inzwischen die Einhebungsverjährungsfrist abgelaufen war: Das Recht eine fällige Abgabe einzuheben und zwangsweise einzubringen, verjährt gemäß § 238 Abs. 1 BAO binnen fünf Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, in welchem die Abgabe fällig geworden ist, keinesfalls jedoch früher als das Recht zur Festsetzung der Abgabe. § 209a gilt sinngemäß. Einer Abgabenfestsetzung, die in einer Beschwerdevorentscheidung oder in einem Erkenntnis zu erfolgen hat, steht gemäß § 209a Abs. 1 BAO der Eintritt der Verjährung nicht entgegen. Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass gemäß § 238 Abs. 1 BAO die Einhebungsverjährung nicht früher eintreten kann als das Recht zur Festsetzung der Abgabe, im gegenständlichen Fall daher zum 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015 und 31.12.2016. Der Haftungsbescheid vom 27.02.2012 ist daher auch innerhalb der Frist zur Einhebung der haftungsgegenständlichen Abgaben ergangen. Da § 238 Abs. 1 letzter Satz BAO die sinngemäße Geltung der Bestimmung des § 209a BAO zulässt, wurden die Beschwerdevorentscheidung sowie das vorliegende Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ebenfalls innerhalb der Einhebungsverjährungsfrist erlassen. 1.3. Aufgliederung Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes war eine Inanspruchnahme für eine Zusammenfassung von mehreren Voranmeldungszeiträumen (durch Anführung einer im Gesetz nicht vorgesehenen Jahressteuer) für die Kommunalsteuern nicht zulässig, da der Bf. damit nicht in die Lage versetzt wurde, die geforderte Liquiditätsaufstellung zu den jeweiligen Fälligkeitstagen zu erstellen (VwGH 22.4.2015, 2013/16/0208) bzw. konkret vorzubringen, weshalb er welche Abgabe nicht (vollständig) abgeführt oder entrichtet habe, und so den ihm auferlegten Entlastungsbeweis zu erbringen (VwGH 30.1.2014, 2013/16/0199), sowie deren undeterminierte Bezeichnung wegen des Gebotes der Bestimmtheit von Abgaben bei Einhebungsmaßnahmen nicht zulässig ist, weshalb diese Abgaben aufzugliedern waren. Auf das Schreiben des Magistrates der Stadt Wien vom 14.07.2021 wird verwiesen, wobei die Säumniszuschläge 07-08/2011 nicht haftungsgegenständlich sind und der Säumniszuschlag 06/2011 auf € 7,88 (anstatt € 7,89) herabzusetzen war, da die im Haftungsbescheid enthaltenen Säumniszuschläge 01-06/2011 lediglich € 47,33 betragen. Da die haftungsgegenständlichen Kommunalsteuern 01-06/2008 nicht mehr (01-05/2005) bzw. nur mehr mit dem Betrag von € 46,14 (06/2008) aushaften und die Säumniszuschläge 01-06/2008 zufolge der Akzessorietät der Haftung (01-05/2005) bzw. aufgrund des Nichterreichens der betraglichen Grenze gemäß § 217a Z 3 BAO (06/2008) nicht zur Haftung herangezogen werden können, verbleiben vorbehaltlich der nachstehenden Feststellungen folgende Abgaben: | Abgabe | Zeitraum | Betrag | Kommunalsteuer | 06-12/2008 | 4.546,14 | Säumniszuschlag | 07-12/2008 | 90,00 | Kommunalsteuer | 01-12/2009 | 4.724,63 | Säumniszuschlag | 01-12/2009 | 94,49 | Kommunalsteuer | 01-12/2010 | 4.210,72 | Säumniszuschlag | 01-12/2010 | 84,21 | Kommunalsteuer | 01-06/2011 | 2.366,69 | Säumniszuschlag | 01-06/2011 | 47,33 | gesamt | 16.164,21 2. Erschwerte Einbringlichkeit Die Haftung nach § 6a KommStG ist keine Ausfallshaftung, es ist lediglich vorausgesetzt, dass die Abgaben nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden können. Dies gilt nach den genannten Haftungsbestimmungen insbesondere im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Im Beschwerdefall steht sogar die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben fest, da mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom D-10 das über das Vermögen der G-1 am D-1 (zunächst als Sanierungsverfahren, ab D-2 als Konkursverfahren) eröffnete Insolvenzverfahren nach Verteilung an die Massegläubiger aufgehoben wurde. Danach wurde die Gesellschaft am D-11 im Firmenbuch infolge Vermögenslosigkeit gelöscht. Der Einwand des Bf., dass mit einer den Haftungsbetrag reduzierenden Konkursquote zu rechnen sei, geht daher ins Leere. 3. Vertreterstellung Unbestritten ist auch, dass der Bf. im Zeitraum vom D-6 bis D-5 Vorstandsmitglied der genannten AG und als CFO für die finanziellen Angelegenheiten zuständig war. 4. Schuldhafte Pflichtverletzung Ihm oblag daher die Erfüllung der abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft. Insbesondere ist im Rahmen dieser Verpflichtung für die rechtzeitige und vollständige Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen. Festzustellen war, dass die haftungsgegenständlichen Kommunalsteuern 06/2008-06/2011 gemäß § 11 Abs. 2 KommStG jeweils am 15. des darauffolgenden Monats fällig waren, weshalb der Bf. für deren Entrichtung Sorge zu tragen hatte, da deren Fälligkeiten in den Zeitraum seiner Geschäftsführungstätigkeit fielen. Die Säumniszuschläge waren zwar gemäß § 217a Z 2 BAO erst im Zeitpunkt der Zustellung des sie festsetzenden Bescheides, diesfalls der Haftungsbescheid vom 27.02.2012, in dem sie erstmals geltend gemacht wurden, daher erst nach der Konkurseröffnung am D-1, fällig. Dennoch trifft den Bf. an deren Nichtentrichtung eine schuldhafte Pflichtverletzung, da im gegenständlichen Fall fiktive Fälligkeitstage angenommen werden müssen. Hätte der Magistrat am jeweiligen Fälligkeitstag (15.07.2008 bis 15.07.2011) der Stammabgaben Kommunalsteuer 06/2008-06/2011 Kenntnis von der Entstehung des Abgabenanspruches gehabt, hätte er spätestens im jeweils darauffolgenden Monat Säumniszuschläge festsetzen können. Diese Rechtsfrage wurde in diesem Sinn vom Bundesfinanzgericht mit dem Erkenntnis vom 20.12.2022, RV/7400072/2022, entschieden, die dagegen erhobene Revision wies der VwGH vom 5.6.2023, Ro 2023/13/0013, zurück. Darüber hinaus nimmt der Verwaltungsgerichtshof auch in seiner Entscheidung VwGH 21.9.1990, 87/17/0223, bei der Haftung von Nebenansprüchen gemäß § 7 Abs. 2 BAO auf die Entstehung des Abgabenanspruches und nicht auf die Fälligkeit Bezug. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers, die Gründe darzulegen, die ihn ohne sein Verschulden daran gehindert haben, die ihm obliegenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen (VwGH 18.10.1995, 91/13/0037, 0038). Er hat also darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat, andernfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf (vgl. VwGH 16.12.2009, 2009/15/0127). Wird eine Abgabe nicht entrichtet, weil der Vertretene überhaupt keine liquiden Mittel hat, so verletzt der Vertreter dadurch keine abgabenrechtliche Pflicht (VwGH 20.9.1996, 94/17/0420; VwGH 28.5.2008, 2006/15/0089). Im gegenständlichen Fall wurde nicht behauptet, dass dem Bf. keine Mittel zur Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zur Verfügung gestanden wären. 4.1. Gleichbehandlung Aus dem Einwand des Bf., dass er darauf geachtet habe, dass die Abgaben pünktlich entrichtet würden und dort, wo dies nicht möglich gewesen sei, die Entrichtung nach Vorhandensein liquider Mittel nachgeholt werde, lässt sich nichts gewinnen, da der Vorstand für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann haftet, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden sind, hierzu nicht ausreichen; es sei denn, er weist nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten (vgl. VwGH 19.5.2015, 2013/16/0016). Am Bf., dem als mit den finanziellen Angelegenheiten betrauten Vorstandsmitglied der Primärschuldnerin ausreichend Einblick in die Gebarung zustand, wäre es gelegen gewesen, das Ausmaß der quantitativen Unzulänglichkeit der in den Fälligkeitszeitpunkten der Abgaben zur Verfügung stehenden Mittel nachzuweisen (vgl. VwGH 19.11.1998, 97/15/0115), da nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen hat, sondern der zur Haftung herangezogene Vorstand das Fehlen ausreichender Mittel (vgl. VwGH 23.4.1998, 95/15/0145). Weist der Haftungspflichtige nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, dann haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und dem tatsächlich bezahlten Betrag. Tritt der Vertreter diesen Nachweis nicht an, dann kann ihm die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden (VwGH 28.9.2004, 2001/14/0176). Im Hinblick auf die unterlassene Behauptung und Konkretisierung des Ausmaßes der Unzulänglichkeit der in den Fälligkeitszeitpunkten zur Verfügung gestandenen Mittel zur Erfüllung der vollen Abgabenverbindlichkeiten kommt eine Beschränkung der Haftung des Bf. bloß auf einen Teil der von der Haftung betroffenen Abgabenschulden nicht in Betracht (VwGH 21.1.1991, 90/15/0055). Der Hinweis, dass er bereits am D-5 aus der Geschäftsführung ausgeschieden sei und keinen Zugriff mehr auf die geschäftlichen Unterlagen habe, vermag den Bf. nicht zu exkulpieren, weil es dem Vertreter obliegt, entsprechende Beweisvorsorgen - etwa durch Erstellung und Aufbewahrung von Ausdrucken - zu treffen. Wie der Verwaltungsgerichtshof etwa in den Erkenntnissen vom 25.11.2009, 2008/15/0220 und 2008/15/0263, ausgeführt hat, ist es dem Vertreter, der fällige Abgaben der Gesellschaft nicht oder nicht zur Gänze entrichten kann, schon im Hinblick auf seine mögliche Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger zumutbar, sich - spätestens dann, wenn im Zeitpunkt der Beendigung der Vertretungstätigkeit fällige Abgabenschulden unberichtigt aushaften - jene Informationen zu sichern, die ihm im Falle der Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger die Erfüllung der Darlegungspflicht im oben beschriebenen Sinn ermöglichen. Diese Darlegungspflicht trifft nämlich auch solche Haftungspflichtige, die im Zeitpunkt der Feststellung der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft nicht mehr deren Vertreter sind (VwGH 27.9.2012, 2009/16/0181). Diese Verpflichtung ergibt sich auch aus der vom Bf. angeführten Entscheidung des VwGH im Parallelverfahren (VwGH 30.1.2014, 2013/16/0229). 4.2. Vertretung durch Steuerberater Dem Einwand mangelnden Verschuldens, weil sich der Bf. eines Steuerberaters bedient habe, der die Lohnabrechnungen aufgrund von vertretbaren Rechtsansichten durchgeführt habe, ist Folgendes entgegenzuhalten: Es kann zwar unter dem Gesichtspunkt des dem Vertreter vorzuwerfenden Verschuldens an der Verletzung der Vertreterpflichten beachtlich sein, wenn er auf Grund eines Rechtsirrtums die Entrichtung der Abgaben unterlassen hat und ihm ausnahmsweise ein solcher Rechtsirrtum nicht vorzuwerfen wäre. Dass ein derartiger, nicht vorwerfbarer Rechtsirrtum vorgelegen wäre, wird beispielsweise mit dem bloßen Hinweis auf eine andere Rechtsmeinung des Vertreters aber nicht dargetan (VwGH 28.2.2014, 2012/16/0039; VwGH 24.2.2010, 2007/13/0144). Das Risiko des Rechtsirrtums trägt der, der es verabsäumt, sich an geeigneter Stelle zu erkundigen (VwGH 5.4.2022, Ra 2020/13/0112). Die Tatsache allein, dass ein in den §§ 80 ff BAO bezeichneter Vertreter die ihm auferlegten Verpflichtungen auf einen Steuerberater überträgt, vermag, wenn dennoch die in § 6a KommStG genannten Folgen infolge schuldhafter Verletzung der dem Vertreter auferlegten Pflichten eintreten, letzteren nicht zu exkulpieren (vgl. VwGH 9.6.1986, 85/15/0069). Verweist der Geschäftsführer der GmbH auf die Betrauung betriebsfremder Spezialisten mit der steuerlichen und sozialversicherungsrechtlichen Erfassung und Abwicklung und macht damit mangelndes Verschulden geltend, hat er es verabsäumt, im Detail darzulegen, welcher konkrete Sachverhalt den Spezialisten mitgeteilt worden wäre und auf welcher Grundlage diese die von der GmbH geschuldete Kommunalsteuer berechnet hätten. Die bloße Übertragung der steuerlichen Belange auf einen Steuerberater schließt nicht jedwedes Verschulden gemäß § 6a KommStG in Verbindung mit § 80 Abs. 1 BAO aus (vgl. VwGH 18.3.2013, 2012/16/0049). Der Einwand mangelnden Verschuldens, weil sich der Bf. eines Steuerberaters bedient habe, der die Lohnabrechnungen aufgrund von vertretbaren Rechtsansichten durchgeführt habe, mangelt darüber hinaus der Grundlage einer detaillierten Darlegung, welche konkrete Information dem Steuerberater als beigezogenem Spezialisten zuteilwurde und auf welcher Grundlage dieser eine Abgabepflicht für das Dienstverhältnis nicht in Betracht zog. Mangels dessen geht der Einwand mangelnden Verschuldens aus Vertrauen auf einen Spezialisten ins Leere (vgl. VwGH 20.11.2014, Ro 2014/16/0019). Im gegenständlichen Fall hätte sich der Bf. an der ihm mit den Bescheiden vom 27.01.2010 (Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag) sowie vom 14.04.2010 (Kommunalsteuer) bekannt gemachten und mit den Erkenntnissen des Bundesfinanzgerichtes vom 02.10.2015, RV/7101717/2010 (Lohnabgaben 2005-2007), und vom 29.06.2021, RV/7400178/2019 (Kommunalsteuern 2005-2007), bestätigten Rechtsansicht der Abgabenbehörden, orientieren müssen. 4.3. Behinderung durch Vorstands- und Aufsichtsratsvorsitzenden Dem Einwand des Bf., dass sowohl P-4 als Vorstandsvorsitzender als auch der Vorsitzende des Aufsichtsrates die Entscheidungen in dieser den CEO betreffenden Angelegenheit vorgegeben hätten, weshalb ihm die Hände gebunden gewesen seien, ist zu entgegnen, dass ein für die Haftung eines Vertreters relevantes Verschulden auch dann vorliegt, wenn sich der Vertreter vor der Übernahme seiner Funktion mit einer Beschränkung seiner Befugnisse einverstanden erklärt bzw. eine solche Beschränkung in Kauf nimmt, die die künftige Erfüllung seiner gesetzlichen Verpflichtung, insbesondere den Abgabenbehörden gegenüber, unmöglich macht. Das Einverständnis, nur formell als Vertreter zu fungieren, somit auf die tatsächliche Geschäftsführung keinen Einfluss zu nehmen, stellt eine derartige Beschränkung der Befugnisse eines Vorstandsmitgliedes dar (vgl. VwGH 22.1.2004, 2003/14/0097). Wird der Vertreter so behindert, dass er die seinen Rechtspflichten gegenüber Dritten korrespondierenden Geschäftsführungsrechte nicht mehr wahrnehmen kann, so hat er entweder im Rechtsweg sofort alles ihm rechtlich zu Gebote Stehende zu unternehmen, um diesen Zustand abzustellen, oder die Vertretungsbefugnis zurückzulegen; der Vertreter, der weiterhin als Vorstandsmitglied tätig bleibt, obwohl er sich in seiner Pflichterfüllung behindert sieht, hat auch seine Pflicht zur ordnungsgemäßen Entrichtung der die Gesellschaft treffenden Abgaben verletzt (vgl. VwGH 19.12.2002, 99/16/0446). 4.4. Finanzstrafverfahren Aus dem Vorbringen des Bf., dass das vom Finanzamt in der gleichen Causa eröffnete Finanzstrafverfahren aufgrund seiner Verantwortung eingestellt worden sei, lässt sich nichts gewinnen, da das Vorliegen eines strafrechtlich relevanten Verhaltens oder gar einer strafgerichtlichen Verurteilung nicht Voraussetzung der Haftungsinanspruchnahme nach § 6a KommStG ist (vgl. VwGH 28.5.2008, 2006/17/0007). Weder ein völliges Unterbleiben eines Strafverfahrens, noch die Einstellung von Vorerhebungen oder einer Voruntersuchung, noch ein freisprechendes Urteil des Strafgerichtes könnte eine Bindung der Abgabenbehörde bei der Beurteilung der Haftungsvoraussetzungen nach § 6a KommStG bewirken (vgl. VwGH 16.9.2003, 2003/14/0040). 5. Kausalität Infolge der schuldhaften Pflichtverletzung durch den Bf. konnte die Abgabenbehörde nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 17.5.2004, 2003/17/0134), auch davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung Ursache für die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben war. 6. Ermessen Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO ist innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Wesentliches Ermessenskriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist (VwGH 25.6.1990, 89/15/0067). 6.1. Lange Verfahrensdauer Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (zB VwGH 3.9.2008, 2006/13/0159; VwGH 16.10.2014, Ro 2014/16/0066) ist dem Element der Zumutbarkeit der Heranziehung eines Haftungspflichtigen angesichts lange verstrichener Zeit im Rahmen der behördlichen Ermessensübung besondere Bedeutung beizumessen. Ein langer Zeitabstand zwischen dem Entstehen der Abgabenschuld oder dem Hervorkommen der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Primärschuldnerin einerseits und der bescheidmäßigen Inanspruchnahme zur Haftung anderseits ist ein Umstand, den die Abgabenbehörde bei der Inanspruchnahme zur Haftung im Sinne des Ermessens nicht außer Betracht lassen darf (VwGH 7.9.2022, Ra 2019/13/0066). Damit ist allerdings nicht die Verfahrensdauer nach Erlassung des Haftungsbescheides gemeint, der im gegenständlichen Fall bereits am 27.02.2012, somit zeitnah nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens vom D-1, erlassen wurde, sondern der Zeitraum zwischen der Entstehung der Abgabenschuld oder dem Hervorkommen der Uneinbringlichkeit bzw. wie hier der erschwerten Einbringlichkeit der Abgaben bis zur Erlassung des Haftungsbescheides. Darüber hinaus wurde das gegenständliche Beschwerdeverfahren mit Bescheid vom 06.07.2012 gemäß § 281 Abs. 1 BAO (nunmehr § 271 Abs. 1 BAO) ausgesetzt, sodass die belangte Behörde die lange Dauer bis zur Erlassung der Beschwerdevorentscheidung vom 27.07.2022 nicht zu verantworten hatte, da das Erkenntnis des BFG vom 29.06.2021, RV/7400178/2019, zur Entscheidung über den Abgabenanspruch als Vorfrage im gegenständlichen Verfahren abgewartet werden musste. 6.2. Gesamtschuldner Dem Einwand des Bf., dass die gegenständlichen Lohnabgaben nicht ihn, sondern den damaligen Vorstandsvorsitzenden P-4 beträfen, muss - vorbehaltlich der weiteren Ausführungen - entgegengehalten werden, dass im haftungsrelevanten Zeitraum 15.07.2008 (früheste Fälligkeit) bis D-1 (Eröffnung des Insolvenzverfahrens) auch P-4 (D-12 bis D-1) dem Vorstand der AG angehörte, jedoch war der Bf. im Zeitraum D-6 bis D-5 Vorstandsmitglied und bereits ab Juli 2005 als Finanzdirektor (CFO) für die finanziellen Angelegenheiten zuständig. Dies ergibt sich aus dem Erkenntnis des BFG vom 29.06.2021, RV/7400178/2019, auf das die gegenständliche Beschwerdevorentscheidung vom 27.07.2022 verweist: