BFG RV/7100458/2011

3.2.7. Erlöse noch nicht fakturierter Leistungen Betriebseinnahmen liegen nur dann vor, wenn ein zumindest mittelbarer Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. Aufgrund der getroffenen Feststellungen ist ein solcher Konnex nicht gegeben. Betriebliche Einnahmen sind in dieser Hinsicht daher bei der Einkünfteermittlung nicht anzusetzen. 3.2.8. Höhe der Einkünfte Die Einkünfte werden aufgrund der oben genannten Feststellungen (siehe 1.2.) und der vorgenannten rechtlichen Erwägungen in folgender Höhe festgestellt. Unter Fortführung der von der Bf in den Jahren 2005/2006 laut Erklärung vorgenommenen Korrekturen (sie wurden in den erklärten, nachfolgend dargestellten Einkünften bereits berücksichtigt), wurden in 2007/2008 Aufwendungen aus Spenden und Trinkgelder einkünftewirksam neutralisiert. | | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | Ergebnis laut Erklärung (2005/2006)/Saldenliste (2007/2008) | -1.716.262,36 | 101.971,90 | 265.889,87 | -228.591,74 | Spenden und Trinkgelder | | | 90,00 | 305,00 | 3.2.1. Schuldnachlass | | -376.250,00 | | | | | 250.000,00 | | | 3.2.1. Außerplanmäßige Abschreibung | 400.000,00 | | | | | 11.166,67 | | | | 3.2.1. Fremdüblicher Verkaufserlös | | -160.000,00 | | | | | 220.000,00 | | | 3.2.1. Buchwertabgang | | 102.111,10 | | | | | -250.000,00 | | | 3.2.2. Lizenzerlöse | | | | -9.082,26 | 3.2.3. Aufwendungen Know-How | 506.710,00 | | | | | 193.000,00 | | | | 3.2.4. Aufwendungen ***Sc*** Slovakia | 44.264,99 | | | | 3.2.5. ***EF*** | | | | | 3.2.6. Nicht erfasste Erlöse | | | | | 3.2.7. Erlöse noch nicht fakt. Leistungen | | -105.000,00 | -435.500,00 | | Einkünfte aus Gewerbetrieb | -561.120,70 | -217.167,00 | -169.520,13 | -237.369,00 Unabhängig von in einem parallelen Verfahren vom Bundesfinanzgericht festgestellten Einkünften in 2004 sind somit in den Jahren 2005 bis 2008 Verluste festzustellen. Aufgrund fehlender bzw. unzureichender Aufzeichnungen (insbesondere der Buchungsjournale, die aufgrund der Hausdurchsuchung nur bis April 2009 zur Verfügung standen) konnte die Höhe der Einkünfte für das Jahr 2009 nicht festgestellt werden. 3.3. Beendigung der Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes § 2 Abs 2 Liebhabereiverordnung lautet: "Innerhalb der ersten drei Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab Beginn einer Betätigung (zB Eröffnung eines Betriebes) im Sinn des § 1 Abs. 1, längstens jedoch innerhalb der ersten fünf Kalenderjahre (Wirtschaftsjahre) ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben) für diese Betätigung liegen jedenfalls Einkünfte vor (Anlaufzeitraum). Dieser Zeitraum wird durch die Übertragung der Grundlagen der Betätigung auf Dritte nicht unterbrochen. Nach Ablauf dieses Zeitraumes ist unter Berücksichtigung der Verhältnisse auch innerhalb dieses Zeitraumes nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen, ob weiterhin vom Vorliegen von Einkünften auszugehen ist. Ein Anlaufzeitraum im Sinn des ersten Satzes darf nicht angenommen werden, wenn nach den Umständen des Einzelfalls damit zu rechnen ist, daß die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes (Gesamtüberschusses) beendet wird." Prinzipiell ist bei Beginn einer Betätigung mit Einkunftsquelleneigenschaft nach § 1 Abs 1 LVO (siehe 3.1.) ein Anlaufzeitraum von drei bis fünf Jahren "jedenfalls" anzuerkennen und liegen Einkünfte vor, und zwar unabhängig davon, ob sich in den nächsten Jahren die Einkunftsquelleneigenschaft bestätigt (§ 2 Abs 2 LVO; VwGH 19.03.2008, 2005/15/0151). Danach ist unter Berücksichtigung der Verhältnisse auch innerhalb dieses Zeitraumes nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen, ob weiterhin vom Vorliegen von Einkünften auszugehen ist (§ 2 Abs 2 3. Satz LVO). Die Beurteilung hat bei Verlusten nach den demonstrativ aufgezählten Kriterien in § 2 Abs 1 LVO zu erfolgen. Eine Ausnahme dazu stellt eine zeitlich begrenzte Tätigkeit dar, wenn nach den Umständen des Einzelfalls damit zu rechnen ist, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinns beendet wird (§ 2 Abs 2 letzter Satz LVO). Die Prüfung steht nicht im Ermessen der Abgabenbehörde bzw. des Verwaltungsgerichts und ist aus vorhandenen Indizien (ohne das Erfordernis einer mehrjährigen Beobachtung), aus denen ein Umstand bzw. ein Plan des Abgabepflichtigen für eine zeitliche Begrenzung erkennbar sein muss, vorzunehmen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG23 Rz 441, Liebhabereiverordnung). Ein Anlaufzeitraum ist dann nicht anzuerkennen, wenn systembedingt damit zu rechnen ist, dass eine Betätigung vor Erzielen eines Gesamtgewinnes infolge "Totlaufen des Systems" beendet wird (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG23 Rz 444, Liebhabereiverordnung mit Judikaturverweisen). Der Beginn der Betätigung ist mit 2004 festzustellen, da im März 2004 der Ankauf der Marke "***Marke1***", Rezepturen, Dekorationsmaterial und Beratungsleistungen durch die ***Sc*** Betrieb von der ***SG*** erfolgte und Beteiligungen durch 17 atypisch stille Gesellschafter erfolgten. Mit Verweis auf die getroffenen Feststellungen und der entsprechenden Würdigung (siehe 1.3. und 2.3.) ist von Beginn der Betätigung an deren Aussichtslosigkeit im Hinblick auf die Erzielung eines Gesamtgewinnes nachgewiesen. Insbesondere musste mit der Beendigung der Betätigung zwangsläufig mittelfristig gerechnet werden. Die Vermutung des Vorliegens von Einkünften ab dem ersten Jahr der Betätigung kann daher nicht zu Recht geltend gemacht werden. Ein Anlaufzeitraum darf insoweit für 2005 bis zumindest 2006 nicht angenommen werden. Ob eine Einkunftsquelleneigenschaft vorliegt, ist daher ab 2005 anhand der Kriterien des § 2 Abs 1 LVO zu beurteilen. 3.4. Kriterienprüfung § 2 Abs 1 Liebhaberei-VO lautet: "Fallen bei Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 Verluste an, so ist das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, insbesondere anhand folgender Umstände zu beurteilen: 1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste, 2. Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen oder Überschüssen, 3. Ursachen, auf Grund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben, Tätigkeiten oder Rechtsverhältnissen kein Gewinn oder Überschuß erzielt wird, 4. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen, 5. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung, 6. Art und Ausmaß der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen (zB Rationalisierungsmaßnahmen)." § 3 Abs 1 Liebhaberei-VO lautet: "Unter Gesamtgewinn ist der Gesamtbetrag der Gewinne zuzüglich steuerfreier Einnahmen abzüglich des Gesamtbetrags der Verluste zu verstehen. Steuerfreie Einnahmen sind nur insoweit anzusetzen, als sie nicht zu einer Kürzung von Aufwendungen (Ausgaben) führen. Wertänderungen von Grund und Boden, der zum Anlagevermögen gehört, sind nur bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 anzusetzen." Auf der Grundlage der vorgenommenen Beweiswürdigung, insbesondere hinsichtlich der Beurteilung der Wirtschaftlichkeitskriterien, war die Betätigung im Hinblick auf die Erzielung eines Gesamtgewinns von vornherein aussichtslos. Nicht nur die wenig ernsthaft und nachhaltig betriebene Entwicklung eines Gastronomiekonzepts, sondern auch die Motivation zu dieser Tätigkeit zeigen, dass eine Gewinnerzielungsabsicht im "Kern" und von Grund auf nie bestanden hat. Eine solche Absicht war aufgrund der in sich konsistenten objektiven Beweise nicht nachweisbar. Es sind auch keine Hinweise zu erkennen, die ein besonderes Bemühen, vor allem wie von den Bf behauptet, in den Anfangsjahren 2004 bis 2006 plausibel machen würden. Eine steuerlich relevante Einkunftsquelle liegt ab Beginn der Betätigung nicht vor. 3.5. Parteien/Vertreter § 81 BAO lautet auszugsweise: "(1) Abgabenrechtliche Pflichten einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit sind von den zur Führung der Geschäfte bestellten Personen und, wenn solche nicht vorhanden sind, von den Gesellschaftern (Mitgliedern) zu erfüllen. (2) Kommen zur Erfüllung der im Abs. 1 umschriebenen Pflichten mehrere Personen in Betracht, so haben diese hiefür eine Person aus ihrer Mitte oder einen gemeinsamen Bevollmächtigten der Abgabenbehörde gegenüber als vertretungsbefugte Person namhaft zu machen; diese Person gilt solange als zur Empfangnahme von Schriftstücken der Abgabenbehörde ermächtigt, als nicht eine andere Person als Zustellungsbevollmächtigter namhaft gemacht wird. Solange und soweit eine Namhaftmachung im Sinn des ersten Satzes nicht erfolgt, kann die Abgabenbehörde eine der zur Erfüllung der im Abs. 1 umschriebenen Pflichten in Betracht kommenden mehreren Personen als Vertreter mit Wirkung für die Gesamtheit bestellen. Die übrigen Personen, die im Inland Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz haben, sind hievon zu verständigen. […] (6) In den Fällen des § 19 Abs. 2 sind die Abs. 1, 2 und 4 auf die zuletzt beteiligt gewesenen Gesellschafter (Mitglieder) sinngemäß anzuwenden. Die bei Beendigung der Personenvereinigung (Personengemeinschaft) bestehende Vertretungsbefugnis bleibt, sofern dem nicht andere Rechtsvorschriften entgegenstehen, insoweit und solange aufrecht, als nicht von einem der zuletzt beteiligt gewesenen Gesellschafter (Mitglieder) oder der vertretungsbefugten Person dagegen Widerspruch erhoben wird. (7) Werden an alle Gesellschafter (Mitglieder) einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit in dieser ihrer Eigenschaft schriftliche Ausfertigungen einer Abgabenbehörde gerichtet, so gilt der nach Abs. 1 bis 5 für die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) Zustellungsbevollmächtigte auch als gemeinsamer Zustellungsbevollmächtigter der Gesellschafter (Mitglieder). Ergehen solche schriftliche Ausfertigungen nach Beendigung einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit, so gilt die nach Abs. 6 vertretungsbefugte Person auch als Zustellungsbevollmächtigter der ehemaligen Gesellschafter (Mitglieder), sofern ein solcher nicht eigens namhaft gemacht wurde. Die Bestimmung des Abs. 6 über die Erhebung eines Widerspruches gilt sinngemäß. […]" § 185 Abs 2 UGB lautet auszugsweise: "Die stille Gesellschaft wird ferner durch die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen eines Gesellschafters und, wenn der Gesellschaftsvertrag nichts anderes bestimmt, durch den Tod des Inhabers des Unternehmens oder Vermögens aufgelöst. …" § 19 BAO lautet: "(1) Bei Gesamtrechtsnachfolge gehen die sich aus Abgabenvorschriften ergebenden Rechte und Pflichten des Rechtsvorgängers auf den Rechtsnachfolger über. Für den Umfang der Inanspruchnahme des Rechtsnachfolgers gelten die Bestimmungen des bürgerlichen Rechtes. (2) Mit der Beendigung von Personenvereinigungen (Personengemeinschaften) ohne eigene Rechtspersönlichkeit gehen deren sich aus Abgabenvorschriften ergebende Rechte und Pflichten auf die zuletzt beteiligt gewesenen Gesellschafter (Mitglieder) über. Hinsichtlich Art und Umfang der Inanspruchnahme der ehemaligen Gesellschafter (Mitglieder) für Abgabenschulden der Personenvereinigung (Personengemeinschaft) tritt hiedurch keine Änderung ein." § 191 BAO lautet auszugsweise. "(1) […] c) in den Fällen des § 188: an die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit, deren Gesellschaftern (Mitgliedern) gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind; […] (2) Ist eine Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit in dem Zeitpunkt, in dem der Feststellungsbescheid ergehen soll, bereits beendigt, so hat der Bescheid an diejenigen zu ergehen, die in den Fällen des Abs. 1 lit. a am Gegenstand der Feststellung beteiligt waren oder denen in den Fällen des Abs. 1 lit. c gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind. […] (5) Werden in einem Dokument, das Form und Inhalt eines Feststellungsbescheides (§ 188) hat, gemeinschaftliche Einkünfte auch Personen oder Personenvereinigungen (Personengemeinschaften) ohne eigene Rechtspersönlichkeit zugerechnet, die nicht oder nicht mehr rechtlich existent sind (insbesondere infolge Todes, Beendigung der Gesellschaft, Gesamtrechtsnachfolge) oder die nicht oder nicht mehr handlungsfähig sind (zB infolge eines Genehmigungsvorbehalts bei Bestellung eines gerichtlichen Erwachsenenvertreters), so steht dies der Wirksamkeit als Feststellungsbescheid nicht entgegen. Ein solcher Bescheid wirkt lediglich gegenüber den Übrigen, denen im Spruch des Bescheides Einkünfte zugerechnet bzw. nicht zugerechnet werden. […]" ***Sch*** wurde mit Bescheid vom 7. Oktober 2010 zum Vertreter der Gesellschaft gemäß § 81 Abs 2 BAO bestellt. Seitens der Parteien wurden keine Bedenken gegen die Vertreterbestellung erhoben (siehe auch Erörterung vom 24.02.2023). Aufgrund der unternehmensrechtlichen Löschung der ***Sc*** Betrieb in 2015 ist jedenfalls zu diesem Zeitpunkt von einer Beendigung der atypisch stillen Gesellschaft/Mitunternehmerschaft auszugehen (Straube/V. Appl in Straube/Ratka/Rauter, UGB I4 § 185 Rz 8 (Stand 01.08.2013, rdb.at). Die Entscheidung hat gemäß § 191 Abs 2 BAO an diejenigen zu ergehen, die ehemalig beteiligt gewesen waren. Gemäß § 101 Abs 3 BAO sind schriftliche Ausfertigungen, die in einem Feststellungsverfahren an eine Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit gerichtet sind (§ 191 Abs 1 lit a und c BAO), einer nach § 81 BAO vertretungsbefugten Person zuzustellen. Die Vertretungsbefugnisse und -pflichten sind gemäß § 81 Abs 6 und 7 BAO aufgrund der Beendigung der Personenvereinigung im Verhältnis zu den ehemaligen Beteiligten wahrzunehmen. Mit der Zustellung einer einzigen Ausfertigung an diese Person gilt die Zustellung an alle ehemaligen Mitglieder der Personenvereinigung oder Personengemeinschaft als vollzogen. Die früheren Beteiligten Ing. ***CE***, ***HHJ***, Dr. ***KöH***, Dr. ***KS***, ***MB***, Dr. ***LW*** und Dr. ***SE*** sind zwischenzeitig verstorben. ***CEM*** bzw. ***CK*** wurden als Erbinnen nach Ing. ***CE***, ***HH*** als Erbin nach ***HHJ***, ***KB*** bzw. ***KEKE*** als Erbinnen nach Dr. ***KöH***, ***KF*** als Erbin nach Dr. ***KS*** und ***MS*** als Erbin nach ***MB*** eingeantwortet. Hinsichtlich der Verlassenschaft nach Dr. ***LW*** und der Verlassenschaft nach Dr. ***SE*** wurde kein Gesamtrechtsnachfolger eingesetzt. Die Firma der ***Sc*** Betrieb wurde am 21.08.2015 gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit gelöscht. Mit der Löschung verliert die Gesellschaft ihre organschaftliche Vertretung. Sie wirkt jedoch nur insoweit deklarativ, als sie nicht zum Verlust der Rechtssubjektivität/Parteifähigkeit führt, solange Vermögen vorhanden ist, insbesondere "solange noch ein Abwicklungsbedarf besteht, was dann der Fall ist, wenn Abgabenverbindlichkeiten einer solchen Gesellschaft bescheidmäßig festzusetzen sind". Zu prüfen sei, ob sich auf Grund des vorliegenden Rechtsstreits nachträglich ein abwickelbares Vermögen des Beschwerdeführers ergeben könnte, etwa ob sich in einer denkbaren Konstellation - etwa durch Anrechnung von Steuervorauszahlungen, Abzugsteuern oder Vorsteuern - ein Aktivvermögen der gelöschten Gesellschaft ergeben kann (VwGH 28.10.2014, Ro 2014/13/0035). Ein Aktivvermögen ist aufgrund der Aktenlage nicht ersichtlich. Selbst eine vollinhaltliche Stattgabe hätte zu keinem denkbaren Aktivvermögen geführt. Die ***Sc*** Betrieb ist damit vollbeendet und als Rechtsperson nicht mehr existent bzw. nicht mehr parteifähig. Der Wirksamkeit dieses Erkenntnisses gegenüber den anderen Beteiligten steht dies nicht entgegen (§ 191 Abs 5 BAO). 4. Unzulässigkeit einer Revision (Spruchpunkt II.) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere, weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Entscheidung des Senats gründet im Wesentlichen auf Tatsachenfeststellungen. Die aufgetretenen Rechtsfragen wurden nicht entgegen der erkannten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes beantwortet. Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung lag daher nicht vor. Die ordentliche Revision war daher nicht zuzulassen. Wien, am 29. Juni 2023