BFG RV/7100458/2011

Die Erlösbuchungen (Konto 4499) können aufgrund der angeführten Erwägungen des LG und des Gutachtens, denen sich das Bundesfinanzgericht anschließt, mit einer werthaltigen Leistung nicht erklärt werden. Die fehlende Fakturierung über mehr als ein bzw. zwei Jahr(e) erscheint mehr als ungewöhnlich, ebenso wie die Tatsache, dass keine vertragliche Grundlage dafür existiert. Hinzu kommt, dass die ***RB*** sehr wahrscheinlich lediglich zum Lukrieren neuer Anlegergelder gegründet worden ist und diese nach Bedarf an Unternehmen im Netzwerk der ***EF*** verteilt wurden. Buchhalterisch wurden die Zahlungen auf der Grundlage von fingierten Leistungsbeziehungen erfasst. Das Bundesfinanzgericht schließt daraus, dass Leistungen der ***Sc*** Betrieb den Buchungen über 105.000,00 € in 2006 und 435.500,00 € in 2007 nicht zugrunde liegen und insoweit eine betriebliche Veranlassung nicht besteht. 2.3. Beendigung der Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes Die Feststellung, dass die Betätigung der Bf vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet werden wird, beruht auf den Erwägungen des LG zum Beteiligungskonzept und zur Geschäftstätigkeit der Bf sowie dem Wissen, dass in Anbetracht der betrügerischen Absichten lediglich mit ungeeigneten Mitteln versucht wurde, ein Lizenz- bzw. Franchisekonzept zu entwickeln bzw. die Entwicklung nur zum Schein bzw. ohne die erforderliche Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit erfolgte, ohne dass jemals die Absicht bestand einen Gesamtgewinn zu erzielen. Vielmehr war es Absicht, künstlich Verluste zu erzeugen und die Anlegergelder entgegen des gegenüber den Anlegern beworbenen Geschäftszweckes über ein Firmenkonstrukt abfließen zu lassen, ohne dass diese in Gastronomiekonzepte investiert wurden. Beteiligungsmodell Die Beteiligungen erfolgten aufgrund der Täuschung der Beteiligten durch ***VN2*** ***L*** und ***VN1*** ***R*** im Zusammenwirken mit ***VN3*** ***T*** durch die unter Verwendung von entsprechendem Informations- und Prospektmaterial unterstützte Falschinformation über wesentliche Kapital- und Ertragsdaten der ***Sc*** Betrieb, überdies durch die wahrheitswidrige Zusicherung der Verwendung sämtlicher Investitionen für die Entwicklung eines Systemgastronomie-Franchisesystems sowie zusätzlicher Gewinnaussichten und Steuervorteile durch Verlustzuweisungen in den ersten Jahren (Spruch des Urteils). ***L*** und ***R*** wurden wegen dieser Handlungen des Verbrechens des gewerbsmäßig schweren Betruges nach den §§ 146, 147 Abs 3, 148 zweiter Fall Strafgesetzbuch verurteilt. Zur Konzeption stellte das LG den geplanten Betrug dar (Urteil 2.2.1. S 144): "Um […] einer Vielzahl von (vermögenden) Personen Kapital zu entziehen und damit sich beziehungsweise seinen in den Tatplan eingeweihten Komplizen fortlaufend hohe Einkünfte zu verschaffen beziehungsweise möglichst rasch große Vermögenswerte anzuhäufen, fasste Dkfm. Mag. ***VN3*** ***T*** spätestens im Jahr 1998 den Entschluss, potentiellen Anlegern Beteiligungen als atypisch stille Gesellschafter an vorgeblich jungen, innovativen und wachstumsstarken österreichischen Unternehmen ("startup-Finanzierung") schmackhaft zu machen, wobei die Entwicklung beziehungsweise Weiterentwicklung erfolgsversprechender und marktfähiger Produkte vorgetäuscht und durch die in den Anfangsjahren teilweise erfolgte Zusicherung erheblicher Verlustzuweisungen namhafte und dauerhafte Steuervorteile fälschlich in Aussicht gestellt werden sollten und wurden." In Umsetzung dieses Tatplans wurden hinsichtlich der Bf zwei Beteiligungsmodelle in 2004 und 2005 entwickelt. "Die Beteiligungsmodelle der ***Sc*** Betrieb fielen für die Jahre 2004 und 2005 unterschiedlich aus, insbesondere wurden die veranschlagten Aufwendungen für das selbe Jahr (2005) in zwei Prospekten (2004 beziehungsweise 2005) um das Sechsfache unterschiedlich hoch angesetzt. Dies obwohl für das Jahr 2004 im Prospekt die Planung eines Lokales und das Jahr 2005 die Planung keines Lokales vorgesehen war. […] Eine den Anlegerinformationen entsprechende Entwicklung des Unternehmens erfolgte nicht." (Urteil 4.12.6. S 183) "Tatsächlich jedoch existierten die angepriesenen Produkte teilweise nicht wie dargestellt beziehungsweise nicht in der beschriebenen Qualität oder wurden nicht entsprechend entwickelt, weiterentwickelt und vertrieben. Der größte Teil der Anlegergelder, die jeweils unter dem Aspekt der Investition in ein Produkt und eine Betriebstätigkeit des jeweiligen emittierenden Unternehmens geworben wurden, wurde nicht widmungsgemäß verwendet. Eine tatsächliche - den stillen Gesellschaftern zum Zeitpunkt des Erwerbs der Anteile präsentierte - Betriebstätigkeit erfolgte großteils nur dem Anschein nach." (Urteil 2.2.1. S 145) "Zusammengefasst fanden sich in den einzelnen den Anlegern zur Verfügung gestellten Prospekten keine realistisch veranschlagten und geplanten Zahlen, die beschriebenen Produkte (Investitionsgrundlagen) waren im Hinblick auf die vorab geplanten Erlöse und Aufwendungen ebenfalls nicht nachvollziehbar." (Urteil 2.2.1. S 147) "Die Bewerbung der Beteiligungsmodelle erfolgte derart, dass potenzielle Kunden insbesondere über Zukauf von Adressdatenbanken oder im Zuge von Eigenrecherchen gesucht wurden. Personen, die der vorgegebenen Zielgruppe, nämlich der Steuerprogressionsstufe zwischen 41 und 50%, angehörten, wurden postalisch bzw. telefonisch großteils über die im Callcenter der ***EF*** angestellten Mitarbeiter kontaktiert. […] Ein wesentliches Verkaufsargument war die mit den Beteiligungsmodellen verbundene Steuerminimierung." (Urteil 2.2.2. S 148) "Nachdem die im Schuldspruch genannten Anleger ihr jeweiliges Beteiligungskapital (samt Gesellschafterdarlehen) eingezahlt hatten, wurden vor allem Know-How verrechnet und als Aufwand erfasst, die tatsächlich aber nie erbracht wurden bzw. keinen oder keinen entsprechend nachvollziehbaren Gegenwert darstellten. Dieses Vorgehen diente einerseits dazu, den einzelnen Anlegern die versprochenen Verluste zuweisen zu können, andererseits um zum Nachteil der einzelnen atypisch stillen Gesellschafter Beteiligungskapital im zweistelligen Millionenbereich teilweise über Konten verbundener Gesellschaften unter Beteiligung von im Ausland etablierten Unternehmen abfließen lassen zu können. Ziel dieser Vorgehensweise war es, einen scheinbar rechtmäßigen Vermögensabfluss zu dokumentieren. Bei den emittierenden Gesellschaften wurden unterschiedliche Bilanzpositionen ohne Bezug zu den wahren wirtschaftlichen Verhältnissen massiv geschönt dargestellt. Die daraus abgeleiteten Ergebnisse wiesen wesentlich höhere Verluste aus, als tatsächlich erwirtschaftet wurden. Diese Verluste dienten vor allem der Erzielung der, den Anlegern versprochenen, steuerlichen Auswirkungen. […] Die Investoren hatten auch keine Möglichkeit, ihre investierten Gelder als atypisch stille Gesellschafter über zukünftige Gewinne der Emittentinnen wieder zurück zu verdienen, weil entgegen den Angaben beim Verkauf der Beteiligungen und in den Prospekten nur wenige Investitionen in einen realen Geschäftsbetrieb, nämlich die Entwicklung der jeweiligen Produkte, getätigt wurden. Vielmehr wurde das den atypisch stillen Gesellschaftern herausgelockte Gesellschaftskapital den Emittentinnen unrechtmäßig entzogen, wobei im Wege von diversen Verschleierungsmaßnahmen (Verrechnung von weit überhöhten Provisionen und Gebühren beziehungsweise Leistungen die entweder nicht erbracht wurden oder keinen wirtschaftlichen Wert darstellten) ein scheinbar rechtmäßiger Vermögensabfluss konstruiert werden sollte." (Urteil 2.3. S 149f) Widmungswidrige Vermögensabgänge Der größte Teil der Anlegergelder wurde widmungswidrig nicht für unternehmerische Investitionen verwendet, und damit wesentlich höhere Verluste als tatsächlich erwirtschaftet, erzielt. Wesentliche Grundlage dafür war ein von ***T*** geschaffenes Netz an Unternehmen. Die Feststellungen zu den einzelnen Unternehmen konnten im Wesentlichen auf Basis des Firmenbuchs bzw. des Strafakts getroffen werden. Die in Deutschland ansässige ***A GmbH*** wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 23.08.1994 gegründet und war im deutschen Handelsregister eingetragen. Alleinige Gesellschafterin war die ***C***, als Geschäftsführer fungierte bis 12.06.2007 ***R***, danach ***L***. Die ***A GmbH*** verfügte über keine eigenen Büroräumlichkeiten, sondern war (neben zumindest fünf weiteren Unternehmen) lediglich bei einer Steuerberatungskanzlei untergemietet (Urteil S 160). Alleinige Gesellschafterin der ***EF*** war die ***A GmbH***. Jeweils selbständig vertretungsbefugte handelsrechtliche Geschäftsführer der ***EF*** waren von 12.04.2002 bis 02.04.2004 ***VN3*** ***T***, von 10.02.2003 bis 08.03.2005 Gerhard ***K2*** und von 25.03.2004 bis 11.09.2009 ***L***. Die ***C*** hatte ihren Sitz in Deutschland und wurde mit Vertrag vom 10.10.1996 gegründet. Sie war im deutschen Handelsregister eingetragen. Diese Geschäftsadresse stellte gleichzeitig den privaten Wohnsitz einer Bekannten von ***T*** dar. Die Funktion des Geschäftsführers übte zuletzt ***T***, der auch alleiniger Gesellschafter war, aus (Urteil S 159f). Gesellschafter der ***Sc*** Beteiligung waren von 12.09.2003 bis 03.11.2004 "***D***" ***D Zusatz*** Gesellschaft m.b.H. (ab hier: ***D***), seit 03.11.2004 die ***A GmbH***. Selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der Gesellschaft war von 02.09.2003 bis 25.08.2009 ***R***. Gesellschafter-Geschäftsführer der ***D*** war von der Gründung bis zur Firmenlöschung (Firmenbucheintragungen vom 06.06.2000 bzw. 25.01.2011) ***T***. Die ***Sc*** Beteiligung betrieb indirekt über die Betriebsgesellschaften "***LokalÖ5***" ***Rb*** GmbH und "***LokalÖ6***" ***Rb*** GmbH zwei Lokale in Österreich. Standorte in Österreich waren in der ***Gasse2*** 21, 1010 Wien ("***Marke1***") sowie in ***OrtÖ5*** ("***Marke2***"). Ein weiteres Lokal sollte über die ***LokalAusl3*** s.r.o. in ***OrtAusl3*** betrieben werden, wurde jedoch nie eröffnet (Urteil S 186). Gesellschafter der ***RB*** ist seit 22.07.2005 (also seit Gründung) die ***Sc*** Beteiligung. Selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der Gesellschaft war von 22.07.2005 bis 03.10.2009 ***R***. Es bestanden damit persönliche und gesellschaftsrechtliche Verflechtungen der vorgenannten Gesellschaften mit der ***Sc*** Betrieb. Insbesondere war es über diese Beziehungen möglich, erhebliche Verluste durch zweckwidrige Verwendung eigener Anlegergelder zu generieren und zusätzliche Anlegergelder ohne vertragliche Grundlage von der ***RB*** abzuziehen und an ***T*** und seine faktisch/rechtlich beherrschten Gesellschaften weiterzuleiten. "Zwecks Erzeugung von Verlusten wurde […] wertloses ,Know-How' als Aufwand verbucht." (Urteil 4.12.6. S 183) So leistete die ***Sc*** Betrieb zB Zahlungen für Beratungsleistungen (Know-How) an die ***C*** von 2004 bis 2006 und ***VornB*** ***B*** in 2004, ohne dass eine Gegenleistung tatsächlich erbracht worden ist bzw. für diverse Aufwendungen an die ***Sc*** Slovakia in 2005, obwohl diesen eine Gegenleistung nur im Ausmaß von 50% gegenüberstand. Die Rechnungslegung erfolgte in betrügerischer Absicht zum Zwecke der Vermögensverschiebung von der ***Sc*** Betrieb an die jeweiligen Zahlungsempfänger bzw. zur Generierung/Erhöhung von tatsächlich nicht vorhandenen Verlusten (siehe 2.2.3.). Geschäftstätigkeit "Die wesentliche Unternehmenstätigkeit sollte ,der Aufbau der Event-Gastronomie im Franchise- und/oder Lizenzsystem mit dem Schwerpunkt gesamter EU-Raum' sein. Insbesondere sollte das Unternehmen als Franchisegeber für die Marken "***Marke3***" und "***Marke1***" in Österreich auftreten." (Urteil 4.12.5. S 182f) Die Grundlage der Geschäftstätigkeit der Bf bildete der Abschluss des LoI und der dazugehörigen Verträge der Anlagen 1 bis 9 der ***Sc*** Betrieb mit der ***SG***. Damit erwarb erstere die Originaldekoration für ein Lokal "***Marke1***" in Wien zu einem Betrag von 125.000,00 € (Anlage 1), sämtliche "***Marke1***"-Rezepturen um 30.000,00 € (Anlage 2), alle vorhandenen "***Marke1***"- und "***Marke2***"-Druck- und Werbemittelvorlagen um 50.000,00 € (Anlage 3), Einschulungsleistungen für das Personal am Standort Wien um 25.000,00 € (Anlage 4), die Wort-Bild-Marken "***Marke1***" sowie "***Marke2***", die beim österreichischen Patentamt registriert waren, um 100.000,00 € (Anlage 5), die bei der Weltorganisation für geistiges Eigentum (WIPO) registriert waren, um 500.000,00 € (Anlage 7) sowie der Wort-Bild-Marke "***Marke2***", die beim Gemeinschaftsmarkenamt (HABM) angemeldet war, um 20.000,00 € (Anlage 8). Zusätzlich schlossen die Vertragsparteien Beraterverträge hinsichtlich der Standortanalyse und Standortentwicklung, des Budget- und Finanzierungsplans je Standort, der Eventgestaltung, des Sponsorings, von Marketingmaßnahmen sowie der Erstellung eines Vermarktungskonzepts für weitere Standorte in Österreich zu einem Honorar von 70.000,00 € (Anlage 6) sowie für weitere Standorte in den USA, Kanada, Russland, Ukraine, Weißrussland, China, Japan, ***LandAusl*** und anderen asiatischen Staaten zu einem maximalen Pauschalbetrag von 630.000,00 € (Anlage 9). Sämtliche Beträge sind jeweils ohne Umsatzsteuer. Der Kaufpreis war überhöht (siehe 2.2.). Mit dem Kauf der Marken verbunden war der Eintritt in sämtliche diesbezügliche Lizenzverträge. Die ***Sc*** Betrieb erklärte mit Schreiben ihres Rechtsanwalts vom 13. Jänner 2005 den Rücktritt hinsichtlich der Anlagen 1, 2, 3, 4, 6 und 9 des LoI mit der Begründung, dass die ***SG*** nicht mehr in der Lage sei, die versprochenen Leistungen zu erbringen, die Lizenznehmer bislang nicht über den Verkauf der Lizenzen informiert worden seien und die ***SG*** den Kaufpreis um 90.000,00 € nach oben korrigierte. Im Jänner 2006 wurden die Markenrechte um 160.000,00 € an die ***Sc*** Beteiligung verkauft, die zur Gänze im Eigentum der ***A GmbH*** stand. Als Zahlung für den Kaufpreis wurde vereinbart, dass die ***Sc*** Betrieb die Nutzungsrechte für die Marken für die Länder Österreich, Ungarn, Slowakei, Tschechien, Deutschland, Schweiz, Italien, Slowenien und Kroatien bis 31. Dezember 2017 erhält. Eine Beendigung der Betätigung war insoweit auch zeitlich vorhersehbar. Erlöse konnten daher in den Folgejahr nicht mehr erzielt werden. Das LG führt in seinem Urteil zum Hintergrund der Geschäftsidee und zur Weiterentwicklung in der ***Sc*** an: "Das ursprüngliche Konzept für "***Marke1***" stammte von … ***Gründer*** und … ***Gründer2***. Diese eröffneten in ***OrtÖ3*** ein Lokal unter diesem Namen. In weiterer Folge entstanden auch Lokale in der Schweiz, in Deutschland, Italien etc. In Österreich wurden lizenzierte Standorte in ***OrtÖ1*** und ***OrtÖ2*** eröffnet. ***Gründer*** und ***Gründer2*** vergaben unter der Firma der ***SG*** die Lizenzrechte der registrierten Marke "***Marke1***". Nach dem Tod von ***Gründer*** im Jahr 1999 führte ***Gründer2*** die ***SG*** weiter, wollte aber die gesamte Marke beziehungsweise das gesamte Gastronomiesystem samt Lizenzpartnern veräußern. Der Viertangeklagte (Anm.: ***R***) gründete zum Erwerb des genannten Systems samt Lizenzpartnern gemeinsam mit ***T*** die ***Sc*** Beteiligung und übernahm letztendlich auch das Gastronomiesystem samt Markenrechten am 29.3.2004 zu einem überhöhten Kaufpreis von EUR 1,5 Millionen. Ein Großteil des Kaufpreises, nämlich EUR 700.000.-- entfiel auf allgemeine, großteils pro forma angeführte, Beratungsleistungen und nicht die Marken-, oder Lizenzrechte an sich. Wobei auch dieser Kaufpreis letztendlich nicht bezahlt wurde und es zu einem Vergleich vor dem HG Wien über EUR 250.000.-- kam. Aus welchem Grund es im Bereich der Gastronomie zur Gründung dreier Unternehmen, nämlich der ***Sc*** Beteiligung, der ***Sc*** Betrieb und der ***RB*** kam und weshalb das atypisch stille Beteiligungsmodell gerade für die ***RB*** und die ***Sc*** Betrieb, nicht aber die ***Sc*** Beteiligung gewählt wurde, war nicht feststellbar. Die Firmenverflechtung diente primär tatsächlich der Verschleierung der strafbaren Handlungen. Der Viertangeklagte (Anm.: ***R***) arbeitete am Lizenzsystem und wollte dieses auch ausbauen. Er konnte auch weitere Lizenznehmer wie … ***Z5*** oder die … gewinnen. Die daran anknüpfenden Lizenzgebühren wurden jedoch nur in einem geringen Ausmaß eingehoben. Es bestand zwar die Absicht, weitere Lizenznehmer zu finden, die Einhebung von Lizenzgebühren war jedoch von geringer Bedeutung. Die ***RB*** wurde nämlich primär zu dem Zweck gegründet, weitere Anlegergelder zu lukrieren. Das Restaurant ,***Marke2***' in der … wurde von der ,***LokalÖ5***' ***Rb*** GmbH (später ,***LokalÖ5***' ***Rb*** GmbH; …) geführt. Alleinige Gesellschafterin war die ***Sc*** Beteiligung. Das Restaurant wurde von ungefähr Jänner 2006 bis Februar 2007 tatsächlich betrieben. Das Restaurant ,***Marke1***' in der ***Gasse2*** wurde von der ***LokalÖ6*** ***Rb*** GmbH … betrieben. Mehrheitsgesellschafterin war wiederum die ***Sc*** Beteiligung. Das Restaurant wurde von ungefähr Februar 2008 bis April 2009 tatsächlich betrieben." (Urteil 4.15. S 188f) Die eigentliche Geschäftstätigkeit wurde jedoch nur zum Schein betrieben ("Eine tatsächliche - den stillen Gesellschaftern zum Zeitpunkt des Erwerbs der Anteile präsentierte - Betriebstätigkeit erfolgte großteils nur dem Anschein nach". [Urteil 2.2.1. S 145]) Die in den Prospekten den Beteiligten versprochenen Maßnahmen stellen sich auszugsweise folgendermaßen dar: "Das Pilotrestaurant für ,***Marke3***' wird im 2. Halbjahr 2004 in Wien eröffnet werden und soll als Referenzprojekt für zukünftige Franchisenehmer-Interessenten dienen. Mittelfristig ist eine Expansion auf 2-5, langfristig 10-15 Restaurants geplant. Im Bereich "***Marke1***" werden derzeit Lokale in ***OrtÖ3***, Wien und ***OrtÖ1*** betrieben. Auf Grund des höheren Kapital- und Raumbedarfs für die Errichtung eines ,***Marke1*** Restaurants wird für die mittel- bis langfristige Expansion auf 8-10 Restaurants auf Kooperationen mit Unternehmen aus dem Bereich Immobiliendevelopment (Einkaufscenter, Multiplexe, .. ) gesetzt." (Anlegerinformation Modell 2004/I S 3) "Das Pilotrestaurant für ***Marke3*** … wird Ende 2005 eröffnet werden und soll als Referenzprojekt für zukünftige Franchisenehmer-Interessenten dienen. Im Bereich ,***Marke1*** werden derzeit in Österreich Lokale in ***OrtÖ3***, Wien und ***OrtÖ1*** betrieben. Auf Grund des höheren Kapital- und Raumbedarfs für die Errichtung eines "***Marke1***" Restaurants sind kurzfristig zwei weitere Restaurants in Österreich geplant, und zwar in Wien und Salzburg. Der Schwerpunkt der Expansionen liegt in den EU Ländern." (Anlegerinformation Modell 2005/I Angebot S 1) Entgegen der Planungen, die den Anlegern präsentiert wurden, wurde 2004 weder ein Lokal in Wien betrieben noch wurde jemals ein "***Marke3***"-Lokal eröffnet, Planungen für einen Standort in Salzburg sind nicht bekannt und es wurden erst 2006 und 2008 Lokale eröffnet, die jedoch bald wieder geschlossen wurden. Beendigung vor Erzielen eines Gesamtgewinns Die Art der Bewirtschaftung war an sich ungeeignet, einen Gesamtgewinn zu erzeugen, die Tätigkeit wurde nur zum Schein ausgeführt und wurde daher nicht mit der nötigen Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit betrieben. In dieser Hinsicht wird auf die Beweiswürdigung zur Beurteilung der Ertragsfähigkeit verwiesen (siehe 2.4.). Das Beteiligungskonzept musste sich mittelfristig totlaufen, da aufgrund der Erfolglosigkeit der Geschäftstätigkeit keine Anleger mehr bereit gewesen wären zu investieren. Die widmungswidrige Verwendung von Anlegergeldern konnte nur solange funktionieren, als Anleger bereit gewesen wären, in das Gastronomiekonzept zu investieren. Diese Bereitschaft hängt aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung unmittelbar davon ab, ob die erworbenen Marken weiterentwickelt und damit auch erfolgreiche Projekte, sprich am Markt funktionierende Restaurants, umgesetzt werden bzw. werden können. Abseits des Steuerminimierungspotenzials des Geschäftsmodells war für die Anleger eine langfristige Erfolgsträchtigkeit ihrer Beteiligung wenigstens ein Investitionsmotiv (Zeugen ***Z7*** Teil 62 S 38, ***Z8*** Teil 68 S 38, ***Z9*** Teil 69 S 2, ***Z10*** Teil 68 S 20, ***Z11*** Teil 68 S 14, jeweils HV-Protokoll). Die aus betrügerischer Absicht vorprogrammierte Erfolglosigkeit hätte ein Ende der Investitionen zur Folge gehabt. Eine wie auch im Konzept ***RB*** versuchte Gewinnung von frischem Kapital war offensichtlich zu diesem Zeitpunkt noch erfolgreich, wäre aber früher oder später durchschaut worden, zumal es sich bei den potentiellen Investoren um vermögende Personen handelte. So gab auch der hinsichtlich des Lokals in Wien auf eine weitere Investition angesprochene Zeuge ***VN4*** ***P*** an: "ich wollte mich nicht noch einmal beteiligen, ich wollte denen nicht noch mehr Geld geben. Auch wenn etwas so lange schon läuft und macht noch keine Gewinne, alleine das ist mir schon seItsam vorgekommen." HV-Protokoll Teil 66 S 55). Zudem stand das Beteiligungskapital aufgrund der in Betrugsabsicht widmungswidrigen Verwendung von Vermögen auch nur zu einem geringen Teil für die Markenentwicklung und den Aufbau eines Lizenzsystems zur Verfügung (siehe 2.2.3. und 2.2.4.). Eine nachhaltig ertragreiche Geschäftsentwicklung konnte aus diesen Gründen bzw. wollte nicht etabliert werden, sodass die erwerbswirtschaftliche Betätigung von vornherein aussichtslos war. Aus diesen Gründen war jedenfalls von Beginn an damit zu rechnen, dass die Betätigung ohne Aussicht auf die Erzielung eines Gesamtgewinns beendet werden hätte müssen. 2.4. Kriterienprüfung 2.4.1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste Wie sich aus 3.2. und den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts im Verfahren der Bf zu 2004 (RV/7100665/2011) ergibt, beliefen sich die Verluste in den Jahren 2004 bis 2008 insgesamt auf 1,531.605,26 €. Jahresgewinne wurden nicht erzielt. Nach einem Anstieg des Verlusts von 2004 auf 2005 sinken und nivellieren sich die Verluste um einen Mittelwert von ca. 200.000,00 €. Die Verlustbeträge sind in allen Jahren sechsstellig. Die Verluste übersteigen nach den unter 3.2.8. vorgenommenen Korrekturen jährlich die erzielten Umsätze, zum Teil erheblich. Ausnahme davon ist 2006, wobei der Erlös aus dem Verkauf der Markenrechte als einmaliger außerordentlicher Ertrag zu qualifizieren ist, der keine Rückschlüsse auf die Ertragsfähigkeit der grundsätzlichen Geschäftstätigkeit zulässt. Allein der Gehaltsaufwand übersteigt die jährlichen Lizenzeinnahmen. Der Verkauf der Markenrechte erfolgte rechtsgeschäftlich im Jahr 2006, der Ausgleich der daraus resultierenden Schuld sollte durch die Zahlungen der Lizenznehmer bis inklusive 2017 erfolgen. Da die Lizenzzahlungen ab 2006 lediglich in Abstattung einer aushaftenden Verbindlichkeit gegenüber der ***Sc*** Beteiligung erfolgten, sind die danach zugeflossenen Lizenzgebühren wirtschaftlich nicht diesen Jahren zuzurechnen. Betriebseinnahmen werden daher ab 2006 nicht mehr erzielt. Gewinne sind daher für die Folgejahre auszuschließen. Der Lizenznehmer am Standort ***OrtÖ2***, der regelmäßig die vereinbarten Lizenzgebühren leistete, verließ das Konzept im August 2007 (Zeuge ***Z3*** HV-Protokoll Teil 104 S 14), wodurch ein erheblicher Anteil der Gesamtlizenzeinnahmen verloren ging. Nach Umbau des ***Standort*** und der Kündigung des Pachtvertrages fielen auch die Lizenzeinnahmen des Standorts ***OrtÖ1*** weg (Zeuge ***Z3*** HV-Protokoll Teil 104 S 12). Auch diese Fälle bestärken in Zusammenschau mit den beiden nach knapp einem Jahr geschlossenen Lokalen in Wien und ***OrtÖ5*** die negative Prognose. 2.4.2. Verlustursachen Grundsätzlich wird in dieser Hinsicht auf 2.3. verwiesen, wonach das Beteiligungsmodell und die Geschäftstätigkeit in der Systemgastronomie lediglich zur Verschleierung von betrügerischen Handlungen und daher hinsichtlich eines hier zu prüfenden Ertragsstrebens mit wenig Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit betrieben wurden. Schlussendlich diente das Beteiligungskonzept lediglich dazu, aus privaten Bereicherungsabsichten Anlegerkapital ins Ausland abfließen zu lassen. Eine Tätigkeit, die von einem solchen subjektiven Willen getragen ist, kann per se nicht mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden. Dass aus der operativen Tätigkeit ein Ertragsstreben nicht objektivierbar ist, wird durch folgende Charakteristika untermauert. Erwerb eines beschränkt marktfähigen Konzepts Vorab ist festzuhalten, dass der Kaufpreis des Gastronomiesystems samt Marken laut LG überhöht war (Urteil 4.15. S 188, Zeuge ***Z3*** HV-Protokoll Teil 104 S 19). Das Konzept war an sich wenig erfolgversprechend, weil es "offensichtlich schwer war, das ganze Konzept anders zu bewerben" als durch die Vereinbarung minimaler Lizenzgebühren (Urteil Beweiswürdigung S 236 mit Verweis auf die Zeugenaussage von ***Z3*** HV-Protokoll Teil 104 S 3ff). Dem Schreiben von ***Z3*** vom 13.01.2005 ist zu entnehmen, dass die ***Sc*** Betrieb den Rücktritt hinsichtlich der Anlagen 1, 2, 3, 4, 6 und 9 des LoI vom 29.03.2004 erklärt hatte, da die ***SG*** zB nicht mehr in der Lage war, das versprochene Know-How, eine kompetente Einschulung (aufgrund fehlender Köche) sowie die Werbemittelvorlagen und Rezepturen zu liefern. Aus der mit Vergleich vor dem Handelsgericht Wien vereinbarten Reduktion der Kaufpreisforderung ist außerdem zu schließen, dass auf ein Entgelt hinsichtlich der offensichtlich nicht mehr erbrachten Beratungsleistungen verzichtet wurde, und diese für den Betrieb grundlegenden Leistungen der ***Sc*** Betrieb auch nicht zur Verfügung standen (siehe 2.2.1.). Kein marktgerechtes Verhalten ***T*** und ***R*** legten keinen Wert, "ordentliche und nachvollziehbare sinnvolle Unternehmensstrukturen aufzubauen, die Mittelverwendung durch eine nachvollziehbare Geschäftsgebarung offensichtlich zu machen, möglichst hohe Lizenzgebühren und ein gutes Ergebnis für die atypisch stillen Beteiligten zu lukrieren" (Urteil Beweiswürdigung S 234 mit Verweis auf die Zeugenaussage von Kainz HV-Protokoll Teil 100 S 3ff). Von ***T*** beauftragte Recherchen hinsichtlich von Markeneintragungen für "***Marke1***" in Ländern wie Südafrika, England und Australien zeigen laut LG "das völlig planlose, um nicht zu sagen größenwahnsinnige, Vorgehen im Gastronomiebereich […], weil konkrete weitere Bemühungen in diesem Bereich überhaupt nicht ersichtlich waren. Es hat ja letztendlich nicht einmal im Inland ein Lokal der Gruppe erfolgreich betrieben werden können." (Urteil Beweiswürdigung S 290) Die beiden neu gegründeten Lokale in Wien und ***OrtÖ5*** wurden nach knapp einem Jahr geschlossen, was Rückschlüsse auf systemimmanente, grundsätzliche Konzeptfehler erlaubt bzw. zeigt sich daraus auch die mangelnde Fähigkeit und Flexibilität der Bf, ihr Leistungsangebot auf Marktsituationen anzupassen. ***VN4*** ***P*** gab als Zeuge im Strafverfahren befragt an, dass er überrascht gewesen sei, dass das Lokal in ***OrtÖ5*** "immer weniger und weniger geht", da der Standort ideal war und es in der Nähe mehrere gut gehende Lokale gab. Bei der Eröffnung war er anwesend und es habe alles funktioniert, das Essen war ausgezeichnet. Er besuchte das Lokal nochmals, als das Geschäft schon schlecht ging, das Essen war schon lange gewärmt und schlecht. Seine Vermutung war, dass die Speisen und Getränke zu teuer waren. Auf seine Anfrage hin wurde die Schließung mit der danebenliegenden Diskothek begründet, was seiner Meinung nach nicht stimmen konnte. Auch bei der Eröffnung in Wien war er anwesend, auch das hat alles sehr gut ausgesehen. Er habe sich aber dann aufgrund des verlorenen Vertrauens nicht mehr beteiligt. (HV-Protokoll Teil 66 S 34f) Dieses hier gezeichnete Bild stellt dar, dass es den Verantwortlichen mehr um das Eröffnen von Lokalen als um den tatsächlichen Betrieb gegangen ist. Tatsächlich waren es mehr "hausgemachte" Gründe für die schlechte Entwicklung des Gastronomiekonzepts als externe Faktoren. Unzureichende Markenentwicklung Die in betrügerischer Weise abgeschöpften Anlegergelder standen für die Entwicklung der Marken nicht zur Verfügung. Nur ein nachrangiger Anteil der Auszahlungen der ***Sc*** Betrieb ging an die Gastronomiebetreiber (siehe 2.2.3.). Das Ergänzungsgutachten zu den Gastronomiebetrieben von ***K*** führt auf S 75 Tz 204 ff aus, dass fast die Hälfte der in 2004 bis 2009 vereinnahmten Gelder an Unternehmen der ***EF***-Gruppe geflossen sind, fast ein Viertel an ***VornB*** ***B*** und nur ein nachrangiger Anteil an Gastronomiebetreiber. "Wesentliche Zahlungen für den Aufbau von Marken waren aus der Buchhaltung hingegen nicht erkennbar." (Urteil Beweiswürdigung S 231) Der Zeuge ***Z3*** schilderte, dass die Umsetzung eines zentralen Einkaufs oder gemeinsamer Werbedienstleistungen fast unmöglich war, denn "wenn ich heute in Österreich einen Lizenznehmer in ***OrtÖ3*** habe, einen in ***OrtÖ2*** und einen in ***OrtÖ1*** und dann in Wien, dann macht ein zentraler Einkauf bei verderblichen Lebensmitteln keinen Sinn und Radiowerbung, wenn man jetzt regional schaltet, macht für die auch keinen Sinn" (HV-Protokoll Teil 104 S 19f). Zeuge ***Z5*** (HV-Protokoll Teil 90 S 69) erklärte, dass ***R*** damals versucht hat, "dann doch mehr Kooperation zu machen, sei es vom Einkauf her, vom Geschirr her, Rezepturen, Marketingmaßnahmen", wobei das LG anführte, dass der Zeuge offensichtlich bemüht war, ***R*** und ***T*** möglichst nicht zu belasten (Urteil Beweiswürdigung S 233). ***Z2*** gab als Zeuge befragt an (HV-Protokoll Teil 89 S 18), dass er versucht habe, ein Handbuch über den Ablauf in den Lokalen, über die Speisen und Getränke, die Ausstattung, die Philosophie … zu schreiben, was letztlich jedoch nicht zu einem dokumentierbaren Erfolg führte. Gestaltung und Einhebung der Lizenzgebühren Aufgrund des unausgereiften Konzepts konnten grundsätzlich nur geringe Lizenzeinnahmen erzielt werden. Die Einhebung von Lizenzgebühren war darüber hinaus von geringer Bedeutung, was selbst ***R*** als Beschuldigter einvernommen zugab (Beschuldigtenvernehmung ***R*** HV-Protokoll Teil 45 S 16 bzw. Urteil Beweiswürdigung S 233). Primäres Ziel war es, Lizenzpartner zu finden, nicht jedoch auch Lizenzgebühren zu lukrieren (Urteil Beweiswürdigung S 291). Es sollte vermutlich gegenüber den Anlegern der Anschein geweckt werden, dass durch Lokaleröffnungen das Gastronomiekonzept funktioniere. Auf Lizenzgebühren wurde zum Teil sogar verzichtet (hinsichtlich des "***Marke1***"-Lokals in ***OrtÖ3*** (Anlage 5 Punkt 5 LoI) bzw. in ***OrtÖ7*** laut Zeugenaussage von ***Z5*** HV-Protokoll Teil 92 S 4) oder solche gar nicht einbringlich gemacht (hinsichtlich ***OrtAusl2*** und ***OrtIT2*** laut Zeugenaussagen von ***Z3*** Teil 104 S 11f und ***Z2*** Teil 89 S 19, jeweils HV-Protokoll). Die zum Teil unregelmäßigen Zahlungsflüsse hinsichtlich der Lizenzgebühren lassen auf ein im Belieben des Lizenznehmers stehendes und von der ***Sc*** Betrieb geduldetes Verhalten schließen bzw. darauf, dass wenig Wert daraufgelegt wurde, die Lizenznehmer vom aufgrund des Markenkaufvertrages neuen Zahlungsempfänger zu informieren. Schlussendlich wurden die Markenrechte von der ***Sc*** Betrieb an die ***Sc*** Beteiligung verkauft und wurde der ***Sc*** Betrieb damit eigentlich die Geschäftsgrundlage entzogen, wiewohl von ihr in Abstattung des Kaufpreises die Lizenzerlöse bis 2017 vereinnahmt werden durften. Aber auch diese liquiden Mittel standen aufgrund der Geringfügigkeit und des Wegbrechens der Lokale nur in einem geringen Ausmaß zur Verfügung. Auch diese Maßnahme zeigt, dass es den Verantwortlichen mehr daran gelegen ist, durch den Verkauf der Markenrechte an ein gesellschaftsrechtlich verbundenes Unternehmen oberflächlich im dritten Tätigkeitsjahr 2006 einen Gewinn auszuweisen, um eventuell auch Anleger und Finanzbehörde positiv zu stimmen, ohne Interesse, inhaltlich das Konzept weiterzuentwickeln. Nach Abebben der Zahlungsmitteleingänge durch die Beteiligten nach 2005 kam es im verstärkten Ausmaß zu Zahlungen von Unternehmen der ***EF***-Gruppe, insbesondere von der ***RB***, die nach den Feststellungen des LG offensichtlich lediglich dafür gegründet wurde, neues Kapital für die Gastronomiebetriebe zu lukrieren (mit Verweis auf die Beschuldigtenvernehmung von ***R*** HV-Protokoll Teil 13 S 32ff). Auch daraus zeigt sich die fehlende Fähigkeit der ***Sc*** Betrieb, sich durch Umsätze aus dem eigenen Geschäftsbetrieb selbst zu erhalten. Conclusio Aus den vorgenannten objektivierbaren Gründen ist evident, dass die Betätigung von Grund auf und damit ab Beginn der Betätigung in 2004 nicht von der subjektiven Absicht getragen war, einen Gesamtgewinn zu erzielen. 3. Rechtliche Beurteilung (Spruchpunkt I.) Gemäß § 323 Abs 38 BAO sind die am 31. Dezember 2013 bei dem Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art 130 Abs 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht. Die Rechtssache wurde am 2. Mai 2019 durch Verfügung des Geschäftsverteilungsausschusses vom 8. November 2018 der nunmehr zuständigen Gerichtsabteilung zugeteilt. Die Verfahren hinsichtlich der Jahre 2007 und 2008 sind gemäß § 267 erster Satz BAO zu verbinden, da die Bescheide von mehreren Beschwerdeführern angefochten wurden. Aufgrund des Antrages in der Beschwerde vom 14. Jänner 2011 obliegt die Entscheidung gemäß § 272 Abs 2 Z 1 lit a BAO jedenfalls hinsichtlich der Jahre 2005 bis 2008 dem Senat. In den Beschwerden von ***VN4*** und ***VN5*** ***P*** (betreffend die Jahre 2007 und 2008) wurde kein Antrag auf Entscheidung durch den Senat beantragt. Es besteht jedoch in dieser Hinsicht ebenso die Zuständigkeit des Senates gemäß § 267 letzter Satz BAO. In Bezug auf den Bescheid 2009 wurde kein Antrag auf Entscheidung durch den Senat gestellt, sodass grundsätzlich die Zuständigkeit des Einzelrichters gegeben ist. Gemäß § 272 Abs 2 Z 3 BAO obliegt die Entscheidung dem Senat, wenn dies der Einzelrichter verlangt. Ein solches Verlangen ist gemäß § 272 Abs 3 BAO zulässig, wenn die Verbindung von Beschwerden, über die der Senat zu entscheiden hat, mit Beschwerden, über die ansonsten der Einzelrichter zu entscheiden hätte, zu einem gemeinsamen Verfahren insbesondere zur Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens zweckmäßig ist. Ein solches Verlangen wurde am 24. April 2023 vom Berichterstatter mit der Begründung der Vereinfachung der Verfahren gestellt, sodass auch hinsichtlich 2009 der Senat zu entscheiden hatte. Hinsichtlich des Beweisverfahrens wurden vom LG aufgenommene Beweise verwendet. Eine unmittelbare Beweisaufnahme ist im Abgabenverfahren nicht erforderlich (VwGH 08.07.2009, 2006/15/0264). Die Beschwerden sind zulässig und wurden rechtzeitig eingebracht. Über die strittigen Fragen hinaus ist für den Senat fraglich, ob die Tätigkeit grundsätzlich von der Absicht getragen war, einen Gesamtgewinn zu erzielen und ob damit zu rechnen war, dass die Betätigung vor dem Erzielen eines Gesamtgewinnes beendet wird (§ 1 Abs 1 iVm § 2 Abs 2 Liebhabereiverordnung). 3.1. Art der Betätigung § 1 Liebhabereiverordnung (LVO) lautet auszugsweise: "(1) Einkünfte liegen vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die - durch die Absicht veranlaßt ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und - nicht unter Abs. 2 fällt. Voraussetzung ist, daß die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen einer derartigen Absicht ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen. (2) Liebhaberei ist bei einer Betätigung anzunehmen, wenn Verluste entstehen 1. aus der Bewirtschaftung von Wirtschaftsgütern, die sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignen (zB Wirtschaftsgüter, die der Sport- und Freizeitausübung dienen, Luxuswirtschaftsgüter) und typischerweise einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung entsprechen oder 2. aus Tätigkeiten, die typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen sind oder 3. aus der Bewirtschaftung von Eigenheimen, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücken mit qualifizierten Nutzungsrechten. Die Annahme von Liebhaberei kann in diesen Fällen nach Maßgabe des § 2 Abs. 4 ausgeschlossen sein. Das Vorliegen der Voraussetzungen der Z 1 und 2 ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen. […]" § 4 LVO lautet: "(1) Die §§ 1 bis 3 sind auch bei Personenvereinigungen (Personengemeinschaften) ohne eigene Rechtspersönlichkeit anzuwenden. (2) Es ist zuerst für die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) zu prüfen, ob die gemeinschaftliche Betätigung als Liebhaberei im Sinn des § 1 zu beurteilen ist. (3) Zusätzlich ist gesondert zu prüfen, ob jeweils beim einzelnen Gesellschafter (Mitglied) Liebhaberei vorliegt. Dabei sind auch besondere Vergütungen (Einnahmen) und Aufwendungen (Ausgaben) der einzelnen Gesellschafter (Mitglieder) zu berücksichtigen. (4) Bei der Prüfung im Sinn des Abs. 3 ist weiters darauf Bedacht zu nehmen, ob nach den Umständen des Einzelfalls damit zu rechnen ist, daß der Gesellschafter (das Mitglied) vor dem Erzielen eines anteiligen Gesamtgewinnes (Gesamtüberschusses) aus der Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ausscheidet. In diesem Fall ist auch für den Zeitraum gemäß § 2 Abs. 2 das Vorliegen von Liebhaberei zu prüfen." Rechtlich unbestritten ist, dass es sich bei der gegenständlichen Personenvereinigung um eine atypisch stille Gesellschaft handelt, und die Gesellschafter als Mitunternehmer im Sinne von § 23 Z 2 EStG 1988 anzusehen sind. Verwiesen wird diesbezüglich darauf, dass sich die Beteiligung laut Gesellschaftsvertrag auf das gesamte Vermögen der ***Sc*** Betrieb einschließlich der stillen Reserven und des Firmenwertes erstreckte. Der/Die Beteiligte nahm am Gewinn/Verlust der ***Sc*** Betrieb teil, wobei die Gewinn- bzw. Verlustzuweisungen an die Beteiligten betraglich nicht beschränkt waren. Gemäß § 4 Abs 2 und 3 LVO hat die Prüfung der Einkunftsquelleneigenschaft zuerst auf Ebene der Personenvereinigung und danach gesondert beim einzelnen Gesellschafter zu erfolgen. Ergibt bereits die Prüfung auf Gesellschaftsebene Liebhaberei, ist eine weitere Prüfung des voraussichtlichen Beteiligungsergebnisses nur mehr für jene Gesellschafter erforderlich, diebesondere Vergütungen (Einnahmen) erhalten (LRL 2012 Rz 116). Hinweise dafür, dass die Gesellschafter sonstige über das Gesellschaftsverhältnis hinausgehende Einkünfte erzielt haben, sind nicht hervorgekommen und wurden im Verfahren auch nicht behauptet. Betätigungen nach § 1 Abs 1 LVO sind solche, die nicht unter § 1 Abs 2 LVO fallen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG23 Rz 355, Liebhabereiverordnung). Die objektive Ertragsfähigkeit einer Betätigung ist nicht Tatbestandsvoraussetzung der im § 1 Abs 1 LVO geregelten Vermutung, welche nach Maßgabe der Regelungen des § 2 Abs 1 LVO widerlegt werden kann. (VwGH 25.02.2004, 2000/13/0092) Zu beurteilen ist jene Tätigkeit die abseits der betrügerischen Handlungen ausgeübt wurde. Eine Tätigkeit als Lizenzgeber bzw. Franchisegeber der festgestellten Art beruht nach allgemeiner Erfahrung typischerweise nicht auf einer besonderen in der Lebensführung begründeten Neigung. Aufgrund der getroffenen Feststellungen liegt demnach keine Tätigkeit nach § 1 Abs 2 und 3 LVO vor. Die Betätigung ist ihrem Gesamtbild nach von ihrer Anlage her als eine Betätigung nach § 1 Abs 1 LVO zu qualifizieren. 3.2. Anfallen von Verlusten Unstrittig ist, dass 2004 eine wirtschaftliche Tätigkeit aufgenommen wurde. Unabdingbare Voraussetzung der Qualifizierung als Liebhaberei ist das Entstehen von Verlusten. "Maßgebend ist der nach steuerlichen Vorschriften - einschließlich aller Sondervorschriften für die Einkunftsermittlung - richtig ermittelte Verlust." (LRL 2012 Rz 5) Vor der Liebhabereibeurteilung ist daher zu untersuchen, ob die erklärten Einkünfte rechtsrichtig festgestellt wurden. 3.2.1 Markenrechte (Tz 3 - 6) Kaufpreis Markenrechte Anschaffungskosten sind gemäß § 203 Abs 2 UGB die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen. Der unternehmensrechtliche Anschaffungskostenbegriff gilt auch für steuerliche Zwecke (VwGH 23.11.1994, 91/13/0111). In Folge der getroffenen Feststellungen ist von Anschaffungskosten von ursprünglich 700.000,00 € auszugehen, die aufgrund des Vergleichs mit der ***SG*** einkünfteunwirksam auf 250.000,00 € netto zu korrigieren sind. Der Forderungsnachlass bewirkt keine Anschaffungskostenminderung, wenn dieser mit der seinerzeitigen Anschaffung in keinem wirtschaftlichen Zusammenhang mehr steht (VwGH 29.10.1974, 1293/73). Hingegen liegt eine Anschaffungskostenminderung vor, wenn der Verkäufer des Wirtschaftsguts die Kaufpreisschuld erlässt. (EStR 2000 Rz 2192) Ein direkter wirtschaftlicher Zusammenhang des Schuldnachlasses mit der Anschaffung ist insoweit gegeben, dass, wie oben dargestellt (siehe 2.2.1) auf Forderungen hinsichtlich jener Wirtschaftsgüter, die vereinbarungswidrig nicht oder nicht in der versprochenen Qualität geliefert werden konnten (insbesondere Beratungsleistungen) verzichtet wurde bzw. die Markenrechte zu einem erwiesenermaßen ursprünglich überhöhten Preis erworben wurden. Im Ausmaß der Kaufpreisminderung der Marken sind die Anschaffungskosten bzw. die Verbindlichkeit einkünfteneutral zu reduzieren. Schuldnachlass Die Forderungen des Masseverwalters bezogen sich ursprünglich auf alle offenen (zum Teil noch nicht fälligen) Forderungen (zB Anlage 9), die vom Rücktritt der ***Sc*** Betrieb umfasst waren. Würde man wie der Prüfer den gesamten Betrag von 500.000,00 € als einkünfteerhöhenden Schuldnachlass ansehen, so würde man Forderungen zB aus zukünftigen Beratungsleistungen, die zwar vom Masseverwalter gestellt wurden, denen jedoch (noch) keine Gegenleistung gegenübersteht und die noch nicht bilanziert oder aufwandswirksam verbucht wurden, erfolgserhöhend berücksichtigen. Eine Korrektur ist daher maximal in der Differenz zwischen der ursprünglich und nunmehr aufgrund des Vergleichs tatsächlich bestehenden Verbindlichkeit möglich. Der Nachlass der Verbindlichkeiten aufgrund des Vergleichs ist jedoch nicht einkünftewirksam, sondern als Anschaffungskostenminderung vermögensneutral. Der von der ***Sc*** Betrieb als Erlös erfasste Schuldnachlass von 376.250,00 € ist aufgrund dieser Feststellung einkünftemindernd zu neutralisieren. Die nunmehr noch offene Verbindlichkeit in Höhe von 250.000,00 € stellt als Verbindlichkeit Passivvermögen dar. Die Verbindlichkeit von 250.000,00 € wurde als Schadenersatz/Schadensfall und damit als Aufwand ohne Umsatzsteuerausweis gebucht (Konto 7800). Inwiefern in dieser Höhe der Ersatz eines Schadens einkünftemindernd zu berücksichtigen sei, erschloss sich dem Bundesfinanzgericht nicht, da zumindest eine restliche Kaufpreisforderung hinsichtlich der Markenrechte in diesem Ausmaß plausibel erscheint. Eine solcherart von der Bf angesetzte Betriebsausgabe ist nicht abzugsfähig. Außerplanmäßige Abschreibung Der Kaufpreis gilt auch dann in unverminderter Höhe als Teil der Anschaffungskosten, wenn dieser unbestrittener Maßen weit überhöht ist. Es ist anzunehmen, dass die Anschaffungskosten und der Teilwert im Zeitpunkt der Anschaffung übereinstimmen; diese Teilwertvermutung ist widerlegbar (EStR 2000 Rz 2180 mit Verweis auf VwGH 11.8.1993, 92/13/0096, VwGH 10.9.1998, 93/15/0051). Die außerordentliche Abschreibung der Marken in Höhe von 400.000,00 € ist aufgrund der Feststellung, dass keine Wertminderung in 2005 eingetreten ist, nicht als Betriebsausgabe absetzbar. Insbesondere stellt die Vermutung, dass der Kaufpreis überhöht war, keine Begründung dafür dar, dass ein niedriger Teilwert anzusetzen wäre. Eine Begründung und betriebliche Veranlassung für die Erfolgswirksamkeit der Verbuchung von 11.166,67 € in 2005, die sich aus der gewöhnlichen Abschreibung und dem Rücktritt hinsichtlich der Anlagen 2 und 3 ergibt, wurde trotz Vorhalts von der Bf nicht geliefert und konnte aufgrund der vorliegenden Beweismittel auch nicht nachvollzogen werden. Insbesondere wird darauf hingewiesen, dass der Rücktritt zwar 2005 erklärt wurde, der sich darauf beziehende Vergleich wurde jedoch erst 2006 geschlossen. Von einer Feststellung, ob hinsichtlich der Markenrechte ein abnutzbares Wirtschaftsgut des Anlagevermögens und welche Nutzungsdauer diesfalls vorliegt, wird aufgrund der geringfügigen Relevanz im Hinblick auf die grundsätzliche Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft, abgesehen. Fremdüblicher Verkaufserlös Gemäß § 8 Abs 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Betriebseinnahmen sind alle betrieblich veranlassten Vermögensmehrungen (VwGH 04.08.2010, 2007/13/0035). Wird aus gesellschaftlichen Gründen auf Einnahmen verzichtet, liegen dennoch in Höhe der am Markt erzielbaren Werte Betriebseinnahmen vor, sofern ein zumindest mittelbarer Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. Auf die getroffenen Feststellungen wird verwiesen. Das Parteiengehör wurde gewährt und gegen die Methode der Berechnung und die festgestellte Höhe des marktüblichen Preises wurden keine Bedenken angemerkt. Aufgrund der Ermittlung eines marktüblichen Verkaufspreises der gegenständlichen Marken mit 220.000,00 € sind die Einkünfte im Ausmaß von 60.000,00 € im Vergleich zur ursprünglich gebuchten Höhe von 160.000,00 € zu erhöhen. Buchwertabgang Als Kaufpreis wurden ohne Umsatzsteuer 250.000,00 € und in dieser Höhe die Anschaffungskosten festgestellt. Eine Wertminderung wurde nicht festgestellt. Der Buchwert bei Abgang der Markenrechte in 2006 ist daher in dieser Höhe festzustellen. Der Abgang von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens mindert das Betriebsvermögen und ist daher der festgestellte Buchwert für steuerliche Zwecke einkünftemindernd zu berücksichtigen. 3.2.2. Lizenzerlöse (Tz 7) Der Verkaufserlös wurde in fremdüblicher Höhe (siehe 2.2.1.) bereits als Erlös erfasst, sodass die Erfassung der jährlichen Lizenzentgeltforderungen als Erlöse einer doppelten Berücksichtigung gleichkommt (wie in 2008 auch geschehen). Die in 2006 und 2007 erwachsenen Forderungen als Ausgleich einer seitens der ***Sc*** Betrieb bestehenden Forderung sind vermögens- und damit einkünfteneutral. Die in 2008 erfassten Einnahmen von 9.082,26 € sind einkünftemindernd zu neutralisieren. 3.2.3. Aufwendungen Know-How (Tz 8.1. - 8.3.) Nach § 4 Abs 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Ein mittelbarer Zusammenhang genügt (Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG21 § 4 Rz 231). Aufgrund des fehlenden betrieblichen Zusammenhangs konnten die Ausgaben nicht als Betriebsausgaben anerkannt werden. Die Einkünfte sind daher entsprechend zu erhöhen. Der von der Außenprüfung vorgenommenen Hinzurechnung von 11.151,80 € liegt lediglich eine einkünfteneutrale Umbuchung zugrunde, die zu Recht keine Korrektur der Einkünfte erfordert. 3.2.4. Aufwendungen ***Sc*** Slovakia (Tz 8.4. und 8.5.) § 184 BAO lautet: "(1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. (3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen." Mit Hinweis auf die Feststellungen und der Tatsache, dass keine Belege hinsichtlich der diesen Eingangsrechnungen zugrundeliegenden Leistungen vorgelegt werden konnten, war das Ausmaß der Werthaltigkeit im Schätzungsweg zu ermitteln. Das Parteiengehör wurde in einem ausreichenden Maß gewährt. Gegen das Ausmaß der betrieblichen Veranlassung wurden keine Bedenken geäußert. 3.2.5. ***EF*** (Tz 9) Aufgrund der fehlenden Feststellbarkeit des Bestehens einer Verbindlichkeit, insbesondere, weil der Kreditor seine Forderung abgeschrieben habe, kann das Bestehen nicht zweifelsfrei festgestellt werden. Nach VwGH 24.05.1993, 92/15/0041 ist, solange nicht einwandfrei feststeht, dass die Schuld tatsächlich erloschen ist, die Verbindlichkeit im Jahresabschluss weiterhin auszuweisen (EStR Rz 2429). Da eine Vermögensmehrung dadurch nicht eingetreten ist, wurde von der belangten Behörde zu Unrecht ein außerordentlicher Ertrag berücksichtigt. 3.2.6. Nicht erfasste Erlöse (Tz 11) Aufgrund der Feststellungen ist das Vorliegen von steuerlich bisher nicht als Betriebseinnahmen erfassten Umsätzen nicht glaubhaft. Eine wesentliche Voraussetzung einer verdeckten Gewinnausschüttung liegt daher nicht vor. Eine Einkünftezurechnung ist daher entgegen der Ansicht der belangten Behörde nicht vorzunehmen.