BFG RV/7101521/2021

In den Folgejahren habe die Bf die Verrechnungskonten Gesellschafter und Geschäftsführer weitergeführt. Im Zuge der Vor-Betriebsprüfung sei erklärt worden, dass diese Verrechnungskonten des ***X*** mit zukünftigen Gewinnausschüttungen abgedeckt werden. Im Jahr 2013 sei ein Grundstück mit einem Gewinn von 2,1 Mio Euro verkauft worden. Eine offene Gewinnausschüttung sei nicht ausgewiesen worden. Mit dem Verkaufserlös sei die Kreditverbindlichkeit bei der Wiener Neustädter Sparkasse abgedeckt worden. Im Jahr 2013 sei auf dem Verrechnungskonto Geschäftsführer eine Entnahme von 50.000 Euro verbucht worden, welche durch einen neuerlichen Kredit bei dieser Bank fremdfinanziert worden sei. Der neuerliche Zuwachs auf dem Verrechnungskonto stelle eine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Die Begründung sei der Beilage 1 zu entnehmen. Die Feststellungen der Vor-Betriebsprüfung seien für die Jahre 2012 und 2013 bereits im Zuge der Veranlagung berücksichtigt worden. Es komme daher zu keiner Änderung der bereits veranlagten vorläufigen Körperschaftsteuerbescheide. Ein Beschwerdeverfahren sei offen. In den Jahren 2014 und 2015 seien auf dem Verrechnungskonto Gesellschafter Überweisungen vom Betriebskonto der Bf an ***X*** verbucht worden. Diese seien durch Bankkredite fremdfinanziert worden. Der neuerliche Zuwachs auf dem Verrechnungskonto stelle eine verdeckte Gewinnausschüttung dar. Die Begründung sei der Beilage 1 zu entnehmen. Schuldner der Kapitalertragsteuer sei der Empfänger der Kapitalerträge. Die Kapitalertragsteuer sei durch Abzug einzubehalten. Der zum Abzug Verpflichtete hafte dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der Kapitalertragsteuer. Die zahlenmäßige Darstellung der Verrechnungskonten befindet sich in Beilage 2. Tz 3 Darlehen ***W***: Das Konto Darlehen ***W*** sei in den Folgejahren ohne Berücksichtigung der Feststellungen der Vor-Betriebsprüfung weitergeführt worden. Im Jahr 2013 seien Zahlungen auf dem Verrechnungskonto ***W*** verbucht und mit 31.12.2013 auf das Darlehenskonto ***W*** umgebucht worden. Der Anstieg des Darlehens sei sofort zu 90% wertberichtigt worden. Die Wertberichtigung sei nicht betrieblich veranlasst und somit gewinnerhöhend aufzulösen. Das gewährte Darlehen sei eine verdeckte Gewinnausschüttung an den Geschäftsführer. Die Begründung sei der Beilage 1 zu entnehmen. Die Feststellungen der Vor-Betriebsprüfung seien für die Jahre 2012 und 2013 bereits im Zuge der Veranlagung berücksichtigt worden. Es komme daher zu keiner Änderung der bereits veranlagten vorläufigen Körperschaftsteuerbescheide. Ein Beschwerdeverfahren sei offen. In den Jahren 2014 und 2015 seien auf dem Darlehenskonto ***W*** Überweisungen vom Betriebskonto der Bf verbucht worden, die durch Bankkredite fremdfinanziert worden seien. Der Anstieg des Darlehens sei sofort wertberichtigt worden. Im Jahr 2016 seien keine Auszahlungen an die Waldklinik mehr erfolgt, jedoch seien die verrechneten Zinsen ebenfalls mit 90% wertberichtigt worden. Die Wertberichtigungen seien nicht betrieblich veranlasst und somit gewinnerhöhend aufzulösen. Das gewährte Darlehen stelle eine verdeckte Gewinnausschüttung den ***X*** dar. Die Begründung sei der Beilage 1 zu entnehmen. Die zahlenmäßigen Änderungen betreffend die ***W*** sind in Beilage 3 dargestellt. Tz 4 Kürzung Zinsaufwand: Das Konto Zinsaufwand sei in den Folgejahren ohne Berücksichtigung der Feststellungen der Vor-Betriebsprüfung weitergeführt worden. Der Zinsaufwand sei gemäß diesen Feststellungen um 70% zu kürzen. Die Feststellungen der Vor-Betriebsprüfung seien für die Jahre 2012 und 2013 bereits im Zuge der Veranlagung berücksichtigt worden. Es komme daher zu keiner Änderung der bereits veranlagten vorläufigen Körperschaftsteuerbescheide. Ein Beschwerdeverfahren sei offen. Die Kürzung des Zinsaufwands ist in Beilage 4 dargestellt. Tz 5 Betriebsergebnis lt. Bp: Die Berechnung des Betriebsergebnisses sei aus der Beilage 4 ersichtlich. 1.4. Bescheide 2014 - 2016 Entsprechend den obigen Feststellungen der Außenprüfung ergingen Bescheide - betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für 2014, 2015 und 2016 vom 15.3.2018 sowie - betreffend Körperschaftsteuer 2014, 2015 (gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültige Bescheide) und 2016 vom 3.4.2018 sowie - betreffend Umsatzsteuer 2016 vom 3.4.2018. Zur Begründung verwiesen die Bescheide auf die Niederschrift sowie den Bericht zur Außenprüfung vom 15.2.2018. Der Umsatzsteuerbescheid für 2016 enthielt keine Begründung, da der Bescheid der eingereichten Steuererklärung entsprach (Umsätze und Vorsteuer Null Euro) und im Zuge der Außenprüfung zur Umsatzsteuer 2016 keine Feststellungen getroffen wurden. 2. Beschwerden 2.1. Beschwerden 2008 - 2013 2.1.1. Beschwerde vom 28.5.2014 Die Beschwerde vom 28.5.2014 richtet sich u.a. gegen - den Sammelbescheid vom 24.4.2014 betreffend Haftung Kapitalertragsteuer 2008 - 2011, - die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer 2008 - 2011 und entsprechende Wiederaufnahmebescheide 2008 - 2010 jeweils vom 28.4.2014 - den Bescheid betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für 2012 und 2013 und Körperschaftsteuer (vorläufig) für 2013 jeweils vom 11.9.2014. Der steuerliche Vertreter reichte eine Begründung vom 18.6.2014 nach, in welcher lediglich ausgeführt wurde, dass die angefochtenen Bescheide in ihrer Gesamtheit rechtswidrig seien, da der Bp-Bericht vom 24.4.2014 jedwede Beschäftigung mit dem substantiiert vorgetragenen Vorbringen der Bf vermissen lässt. Eine ausführliche Begründung werde im Juli 2014 eingereicht. 2.1.2. Beschwerden vom 23.9.2014 In den Beschwerden vom 23.9.2014 gegen die Haftungsbescheide Kapitalertragsteuer 2012 und 2013 sowie den vorläufigen Körperschaftsteuerbescheid 2013 verwies der steuerliche Vertreter zur Begründung auf die Beschwerdeschrift vom 28.5.2014. 2.1.3. Stellungnahme des steuerlichen Vertreters vom 11.2.2014 Die angekündigte ausführliche Beschwerdebegründung langte bei der Abgabenbehörde nicht ein. Der steuerliche Vertreter erstattete aber bereits im Zuge der Außenprüfung folgende Stellungnahme vom 11.2.2014 zum vorläufigen Bp-Bericht: A. Zur Fehlerhaftigkeit des Bp-Berichts I. Zusammenfassend wird angeführt, dass die Betriebsprüfung den Sachverhalt unvollständig und sehr einseitig aufbereitet habe. Vor allem aber sei die rechtliche Beurteilung praeter bzw contra legem. Körperschaften seien als rein rechtliche Gebilde handlungsunfähig und bedürfen natürlicher Personen, die für sie agieren. Daher führe das unbewiesene Kernargument der Behörde, bei der ***W*** handle es sich um das "Lebenswerk" des ***X***, ins Leere. Eine missliebige Beteiligung an einer anderen GmbH könne nicht ohne weiteres in einen außersteuerlichen Bereich der Bf verschoben werden. Eine diesbezügliche höchstgerichtliche Entscheidung sei nicht bekannt. Zudem werde das Trennungsprinzip missachtet. Gesellschafter und Körperschaft seien zwei verschiedene Steuersubjekte. Nur weil die ***W*** Verluste schreibe, werde die Beteiligung durch die Bf ab 3/2009 steuerneutral gestellt. Dazu komme eine unübersehbare Ergebnisorientierung der Behörde. Wie wäre die Außenprüfung verlaufen, wenn die ***W*** die von ihr erwarteten Ergebnisse bereits erzielt hätte. Die Zuordnung eines Geschäfts (Tz 10) zum außersteuerlichen Bereich hindere die Behörde nicht daran, den daraus resultierenden Ertrag trotzdem zu erfassen (Tz 12). Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters sei die Beteiligung an der ***W*** Betriebsvermögen. Die Leistungsbeziehungen mit ihr seien steuerlich wegen betrieblicher Veranlassung anzuerkennen. Für verdeckte Ausschüttungen von ihr bzw verdeckte Einlagen in sie sei kein Platz. II. Der von der Betriebsprüfung festgestellte Sachverhalt entspreche nicht dem Gesetz. Die Fehlerhaftigkeit im Rechtsbereich strahle auf die Sachaufklärung samt Beweisführung durch. Der festgestellte Sachverhalt sei lückenhaft und einseitig. Der Besteuerung seien ausnahmslos reale und nicht fiktive Sachverhalte zugrunde zu legen. Anlass der Gründung der Bf sei der Erwerb samt nachfolgender Verwertung einer rund 110.000 m² großen Liegenschaft gewesen. Schon damals sei beabsichtigt gewesen, weitere Immobilien zu erwerben und sinnvoll zu verwerten. 2005 sei eine rund 15.000 m² große bebaute Liegenschaft in Bad Sauerbrunn mit zwei alten Villen ins Auge gefasst worden, die einer Machbarkeitsstudie für den Erwerb, Entwicklung und Verwertung als Privatkrankenanstalt unterzogen worden sei. An der ***W*** sei die Bf von Anfang an zu 50% beteiligt gewesen. Sie sei seit 00.00.2005 im Firmenbuch eingetragen und diene dem Betrieb einer Klinik. Der Erwerb der Immobilie durch die Bf sei aufgrund einer Planrechnung erfolgt. Auch wenn die Realität in eine andere Richtung weise, liege hier kein "Privatvergnügen" vor. Die Ursachen für die Entwicklung seien darin zu sehen, dass die Bewilligung erst am 29.11.2009 erfolgt sei, durch strenge Auflagen seien zusätzliche, nicht erwartete Kosten entstanden und die Einnahmen seien deutlich unter den Erwartungen geblieben. Die ***W*** sei aber als Einkunftsquelle steuerlich anerkannt. ***X*** sei als Gesellschafter-Geschäftsführer der Bf und als Geschäftsführer der ***W*** die treibende Kraft hinter den Verwertungsprojekten. Die Behörde stelle bei den Ausleihungen an ***X*** einen Fremdvergleich an. Die Behörde habe jedoch an seinem viel zu niedrigen und nicht einmal ausbezahlten Bezug als Geschäftsführer nichts auszusetzen gehabt. Das habe zu einem unrichtigen Ergebnis geführt. Die Geschäftsbeziehung mit der ***1*** GmbH habe die Betriebsprüfung dem außerbetrieblichen Bereich der Bf zugeordnet, jedoch den daraus resultierenden Ertrag als betrieblich veranlasste Einnahmen erfasst. Der Geschäftsgegenstand sei die Liegenschaftsverwertung. Daher sei die Beteiligung an der ***W*** ein Immobilienprojekt und diene der Betrieb der Klinik der Erhöhung des Wertes dieses Areals. Diese Nutzung würde jederzeit aufgegeben, wenn das zu einem höheren Verwertungserlös beitrage. Die Bewertung der ***W*** als "Lebenswerk" des ***X*** sei eine reine Annahme der Behörde ohne schlüssigen Beweis. Für diese subjektive Komponente fehle jeder Indizienbeweis. III. Die Abgabenbehörde habe aber vor allem die Rechtslage verkannt. Die Verlustsituation der Bf sei ursächlich dafür, die Beteiligung an der ***W*** ab 3/2009 dem außersteuerlichen Bereich zuzuordnen. Damit werde gegen das Trennungsprinzip verstoßen. Demnach seien Gesellschafter und Körperschaft zwei verschiedene Steuersubjekte und demzufolge Leistungsbeziehungen zwischen ihnen steuerlich anzuerkennen. Die Körperschaft sei eigenes Steuersubjekt neben dem Gesellschafter. Das Vorgehen der Behörde erwecke aber den Eindruck, als hinge die steuerliche Beurteilung der Beteiligung vom Ertrag der Geschäftstätigkeit der ***W*** ab. Das sei unzulässig. Die Betriebsvermögeneigenschaft von Wirtschaftsgütern folge bei Subjekten der Körperschaftsteuer und der Einkommensteuer denselben Grundsätzen. Bei juristischen Personen sei die außersteuerliche Privatsphäre die Ausnahme. Beteiligungen seien bei Körperschaften in aller Regel Betriebsvermögen und nur unter bestimmten - praktisch nicht bedeutsamen - Voraussetzungen dem außersteuerlichen Bereich zuzuordnen. Dafür spreche eine Fülle von Normen des KStG 1988 betreffend Beteiligungen. Es gebe jedoch keine Rechtsvorschrift über die Zuordnung einer Beteiligung zum außersteuerlichen Bereich. Nach der Auffassung der Betriebsprüfung verlöre zB. § 9 KStG 1988 viel von seinem Wert. Es wäre dann bei jeder Beteiligung abzuklären, ob sie überhaupt dem Betriebsvermögen zuzuordnen ist. Ein Privat-PKW, ein Rennpferd, eine Luxusvilla etc seien geeignet, einem privaten Bedürfnis zu dienen, während das bei einer Beteiligung idR auszuschließen sei. Wenn Überlegungen zu notwendigem Privatvermögen auf eine rein geschäftliche Beteiligung an einer operativ tätigen GmbH, die ***W***, übertragen werden, sei Fehlerhaftigkeit vorprogrammiert. Mit der Bewertung der Beteiligung als "Privatvergnügen" des ***X*** gehe zudem die Steuerfreiheit des zu erwartenden Buchgewinnes aus dem Verkauf einher. Besteuerungsgrundlage sei die Nettogröße "Gewinn", der Saldo aus den Einnahmen abzüglich des Vermögenseinsatzes. Die Erfassung von Einnahmen ohne den damit verbundenen Aufwand bedeute eine unzulässige Bruttobesteuerung. Nach Ansicht der Abgabenbehörde habe die Bf die Beteiligung an der ***W*** nur im Interesse des ***X*** erworben. Dies sei völlig unbewiesen und steuerlich irrelevant. Darüber hinaus sei eine GmbH nicht handlungsfähig. § 80 BAO treffe aber umfangreiche Regelungen zur Vertretung. Nach der Auffassung der Behörde würde aber das Handeln einer Körperschaft zum "Privatvergnügen" oder zum "Lebenswerk" ihres Machthabers erklärt. Eine Körperschaft könne aber keinen eigenen Willen und keine von ihren Organen verschiedene Absichten haben. Trotz des Fehlens eines eigenen Willens seien Körperschaften als Zurechnungssubjekt von Einkünften anerkannt. Nach der Rechtsprechung des VwGH erfolge keine Zurechnung der Einkünfte einer GmbH in wirtschaftlicher Betrachtungsweise an deren Alleingesellschafter nur deshalb, weil die für die Tätigkeit der GmbH notwendigen Leistungen von dem Gesellschafter (gegen Entgelt) erbracht werden. Dies gelte auch für die gegenständliche Beteiligung. Das Pendant der Privatsphäre sei bei der öffentlichen Hand der Hoheitsbereich. Die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts geführten Krankenanstalten seien als Betrieb gewerblicher Art dem steuerrelevanten Bereich zuzuordnen. Wenn der Betrieb einer Schönheitsklinik eindeutig gewerblich sei, könne die Beteiligung an einer solchen Betriebs-GmbH nicht außerbetrieblich sein. Eine gewerbliche Betätigung setze steuerlich ua. Selbständigkeit und die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr voraus. Diese Kriterien seien erfüllt. Signifikant für die Selbständigkeit sei das Unternehmerrisiko. Dieses bestehe ua. in der Beteiligung am Gewinn und Verlust und an den stillen Reserven einschließlich des Firmenwertes. Die Behörde blende im vorliegenden Fall das Unternehmerrisiko bzw. -wagnis aus. Folge man der Ansicht der Behörde müsse jeder Betrieb kurz vor oder nach der Pleite aus denselben Gründen steuerneutral gestellt werden. Die Behörde sei daher nicht im Recht. Zur verdeckten Ausschüttung sei anzumerken: Nach Ansicht der Betriebsprüfung seien die Ausleihungen an ***X*** angesichts seiner eingeschränkten wirtschaftlichen Verhältnisse bereits im Prüfungszeitraum als verdeckte Gewinnausschüttung zu bewerten. Dem sei entgegenzuhalten, dass die Bf bis dato auf eine Rückzahlung nicht verzichtet habe, wovon auch die Behörde ausgehe. Damit liege zumindest in Höhe der Valuta keine verdeckte Zuwendung vor. Anhaltspunkte für eine Zuwendung seien bspw. eine schriftliche Verzichtserklärung oder das Ausbuchen der Forderung aus der Bilanz, was hier nicht zutreffe. Eine verdeckte Gewinnausschüttung sei daher auszuschließen. Auch gewährleiste eine Forderung samt Besicherung deren Realisierung noch lange nicht. Forderungsausfälle seien keine Seltenheit. Im Sinne des Fremdvergleichs wäre es Aufgabe der Betriebsprüfung gewesen, auch den unangemessen niedrigen und rein auf dem Verrechnungskonto abgewickelten Bezug des ***X*** auf ein fremdübliches Maß zu bringen. Dies sei nicht geschehen. Wenn die Betriebsprüfung zum Vergleich auf die Kreditvergabe durch ein Kreditinstitut abstelle, dürfen in Hinblick auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise des § 21 Abs. 1 BAO die Anforderungen an die äußere Form nicht überspannt werden. Auch sei selbst bei Familienverträgen die Schriftform nicht zwingend. B. Streifzug durch den vorläufigen Bp-Bericht Zu Tz 2 Verrechnungskonto Gesellschafter Die Bf habe auf die Forderung gegen ***X*** nicht verzichtet, es gebe daher keinen endgültigen Vermögensab- bzw - zufluss. Das Argument der Betriebsprüfung - die fehlende betriebliche Veranlassung - sei überzogen. Es wären sonst alle Darlehen an den Machthaber oder Gehaltsvorschüsse an Mitarbeiter nicht betrieblich gerechtfertigt. Zu den Vereinbarungen "nur" in Gesellschafterbeschlüssen wird angemerkt, dass die Schriftform nicht zwingend sei. Zum Argument, dass mit der Darlehensgewährung kein Ausfallsrisiko für die Bf verbunden sein dürfe: Die Bf rechne fest mit der Rückzahlung in voller Höhe. Ein attraktiver Verwertungserlös des Areals in Bad Sauerbrunn sei realistisch. Darüber hinaus gebe es immer wieder Firmenpleiten. Die Vereinbarung von Sicherheiten nütze in diesem Fall nichts. Auch zB. bei Jungunternehmern sei das Risiko hoch und dennoch würden an diese Ausleihungen gewährt werden. Zur Ansicht der Betriebsprüfung, die Bf müsse die Möglichkeit zur (vorzeitigen) Kündigung haben, sei zu erwidern, dass kein Kreditvertrag eine solche Vereinbarung enthalte. Das Gleiche gelte für das Argument hinsichtlich der fehlenden Verzinsung. Zu Tz 3 Verrechnungskonto Geschäftsführer Das bisher Gesagte gelte sinngemäß. Behauptete Entnahmen des Geschäftsführers würden bei der GmbH zu abzugsfähigem Aufwand und bei ihm zu steuerpflichtigen Einnahmen führen. Aus diesem weiteren Grund sei für eine verdeckte Gewinnausschüttung kein Platz. Zudem sei die Annahme, bereits die Darlehens-/Kreditgewährung habe zu einem endgültigen Vorteil des ***X*** geführt, unbewiesen und rechtlich verfehlt. Entscheidend wäre ein endgültiger Kapitalabfluss an ihn gewesen, was aber auszuschließen sei. Zu Tz 4 Darlehen ***W*** Da sich der Bp-Bericht wiederhole, verweise auch die Bf auf ihr bisheriges Vorbringen. Ergänzend sei festzuhalten: Die Umdeutung der Beteiligung an der ***W*** in notwendiges Privatvermögen im März 2009 sei falsch. Die Beteiligung einer GmbH an einer anderen GmbH diene nicht einem privaten Bedürfnis, wie bspw bei einem Privat-PKW oder der Privatvilla eines Einzelunternehmers. Die Verlagerung des in 2006 gelegenen Zuflusszeitpunktes in das Jahr 2008 sei sachlich nicht zu erklären. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei es unzulässig, eine zugunsten des Abgabepflichtigen allenfalls unterlaufene Gesetzwidrigkeit in Vorperioden auf dem Wege komplementärer Gesetzwidrigkeit in der Folgeperiode zu Lasten des Abgabepflichtigen zu kompensieren. Der zur Umdeutung der Ausleihungen an die ***W*** in verdecktes Eigenkapital nötige Sachverhalt liege völlig im Dunklen. Die vagen Hinweise auf ein Lebenswerk des ***X*** seien nicht ausreichend. Zur Behandlung von Gesellschafterdarlehen als verdecktes Eigenkapital seien besonders strenge Anforderungen an die Beweisführung durch die Finanzbehörde zu stellen. Eine Umdeutung sei nur zulässig, wenn die Darlehenshingabe für die Gesellschaft objektiv den wirtschaftlichen Erfolg habe, Eigenkapital zu ersetzen, und daher eine Eigenkapitalzufuhr das wirtschaftlich Gebotene gewesen wäre. Abzustellen sei auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Darlehenszuzählung. Umstände zur Rechtfertigung einer Umdeutung würden hier nicht vorliegen. Zu Tz 5 Forderung Zinsaufwand ***W*** Da diese Position lediglich in einer rechnerischen Darstellung ohne eigene Erläuterung bestehe, sei dazu nichts zu sagen. Zu Tz 6 Kürzung Zinsaufwand Nach der Argumentation der Behörde seien die Darlehen an den Geschäftsführer und Gesellschafter sowie die Darlehen an die ***W*** fast zur Gänze fremdfinanziert worden. Die entsprechenden Bankzinsen seien nicht abzugsfähig. Die Zinsen seien weiterverrechnet worden, im Zuge der Auflösung der entsprechenden Konten seien die gebuchten Zinserträge neutralisiert worden, da diese keine verdeckte Gewinnausschüttung darstellen. Mangels hinreichenden Tatsachensubstrats könne Seitens der Bf kein Einwand formuliert werden. Zu Tz 7 Erlöse medizinische Geräte Richtig sei, dass im Jahr 2011 und 2012 keine Erlöse für medizinische Geräte erklärt wurden. Das ändere aber nichts daran, dass das Betriebsvermögen der Bf unter diesem Titel nicht erhöht worden sei. Zu Tz 8 Kennzahl 777 Hier handle es sich um eine Zusammenfassung der Hinzurechnungen unter dem Titel "verdeckte GA". Zu Tz 9 Kapitalertragsteuer Verwiesen werde auf die Einwendungen zu Tz 2. Zu Tz 10 Leasing medizinische Geräte Einzuwenden sei, dass die Beteiligung an der ***W*** selbst nach Ansicht der Betriebsprüfung im Jahr 2008 noch im Betriebsvermögen gewesen sei. Eine Zurechnung zu ***X*** verstoße gegen das Trennungsprinzip. Die ***1*** GmbH sei ein fremder Dritter. Zu Tz 11 Aktivierung Lasergeräte Dass die Geschäftsbeziehung mit der S- Mobilienleasing GmbH dem außerbetrieblichen Bereich der Bf zugeordnet worden sei, hindere die Behörde nicht, den daraus resultierenden Ertrag als betrieblich veranlasste Einnahme zu erfassen. 2.1.4. Stellungnahme des steuerlichen Vertreters vom 10.2.2020 Über Aufforderung des Finanzamtes reichte der steuerliche Vertreter ergänzend folgende Stellungnahme vom 10.2.2020 ein: Die Wiederaufnahme der Jahressteuern 2008 - 2010 sei aus den bereits dargelegten Gründen unzutreffend. Zu Tz 2 und Tz 3 des Bp-Berichts verwies der steuerliche Vertreter auf die Judikatur des VwGH zu Verrechnungskonten, wonach für die Annahme verdeckter Ausschüttungen ua. maßgeblich sei, ob eine Rückzahlung der auf dem Verrechnungskonto verbuchten Beträge von vornherein nicht gewollt oder wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war. Im vorliegenden Fall liege gemäß dieser Rechtsprechung die von der Behörde unterstellte Entnahme nicht vor. Für die Umdeutung eines Darlehens auf dem Verrechnungskonto in eine Entnahme fehle es an Feststellungen auf der Beweis- und Tatsachenebene. Zu Tz 4 des Bp-Berichts: Dem Kernargument der Behörde, ***X*** sei für einen bestimmten Zeitraum "wirtschaftlicher Eigentümer" der Beteiligung an der ***W*** gewesen, fehle es an Tatsachenfeststellungen. Wirtschaftlicher Eigentümer sei nach der Judikatur zu § 24 Abs. 1 lit d BAO, wer die positiven Befugnisse des zivilrechtlichen Eigentums auszuüben in der Lage sei und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer geltend machen könne. Dass diese Voraussetzungen auf ***X*** zugetroffen seien, sei noch immer nicht schlüssig bewiesen. Zu den weiteren Feststellungen des Bp-Berichts werde am bisherigen Vorbringen festgehalten. 2.2. Beschwerde 2014 - 2016 In der Beschwerde vom 18.4.2018 gegen die Bescheide - betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für 2014, 2015 und 2016 vom 15.3.2018, - betreffend Körperschaftsteuer 2014, 2015 und 2016 vom 3.4.2018 sowie - betreffend Umsatzsteuer 2016 vom 3.4.2018 brachte der steuerliche Vertreter vor, dass die Bescheide in vollem Umfang angefochten werden, und beantragte die ersatzlose Aufhebung und die Wiederherstellung des ursprünglichen Zustandes. Zur Begründung verwies der steuerliche Vertreter lediglich auf das Vorbringen hinsichtlich der Außenprüfung für 2008 - 2013 mit denselben Themen. Überdies beantragte der steuerliche Vertreter die Vorlage an das Bundesfinanzgericht gemäß § 262 Abs. 2 lit a BAO ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung. 3. Beschwerdevorentscheidungen 2008 - 2013 jeweils vom 19.1.2021 3.1. Beschwerdevorentscheidungen Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 2008 - 2011 sowie Wiederaufnahme 2008 - 2010 Die Behörde nahm auf die Stellungnahme des steuerlichen Vertreters vom 10.2.2020 Bezug, in dem betreffend Wiederaufnahme auf bereits dargelegte Gründe verwiesen werde. Diese seien aber für die Behörde aus keiner der Eingaben der Bf erkennbar. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide wurde daher abgewiesen. Auch die Beschwerde gegen die Sachbescheide wurde mit folgenden Ausführungen abgewiesen: Verrechnungskonten: Der in der Beschwerde vorgebrachten Begründung zu den Verrechnungskonten (Außenprüfungsbericht Tz 2 und Tz 3), dass es in diesem Punkt an der nötigen Konstatierung auf der Beweis- und Tatsachenebene fehle, könne die Abgabenbehörde nicht folgen. Die Bewertung der Entnahme über das Verrechnungskonto als verdeckte Gewinnausschüttung basiere auf einer ausführlichen Sachverhaltsermittlung und Beweislage. Die nur teilweise vorhandenen Darlehensverträge, die in Gesellschafterbeschlüssen vereinbart worden seien, würden einem Fremdvergleich nicht standhalten, da weder Sicherheiten geleistet noch Rückzahlungsraten vereinbart worden seien. Auch betreffend Zinsen würden Zahlungsvereinbarungen bzw Vereinbarungen über den Zeitpunkt des Anfalls von Zinsen fehlen, so wie es bei Darlehensverträgen üblich sei. Die Prüferin habe zum Vergleich die Kreditvereinbarungen der Bf mit der Sparkasse dargestellt und damit das Fehlen von fremdüblichen Vertragsbestandteilen der strittigen Darlehensverträge verdeutlicht. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes müssen, wenn keine schriftliche Vereinbarung vorliegt, zumindest die wesentlichsten Vertragsbestandteile erkennbar und mit genügender Deutlichkeit fixiert sein. Führen ordnungsgemäß durchgeführte Ermittlungen zu keinem eindeutigen Ergebnis, gehe dies zu Lasten des betroffenen Steuerpflichtigen, die Beweislast treffe die Vertragspartner. Von Seiten der Bf seien aber weder neue Sachverhalte noch neue Beweismittel vorgebracht worden, welche die im Bericht der Außenprüfung ausführlich angeführten Ermittlungen widerlegen bzw die zu einem anderslautenden Ergebnis führen würden. In diesem Punkt sei die Beschwerde daher abzuweisen. Beteiligung an der ***W*** GmbH: Entsprechend der Beschwerde würden dem Kernargument der Behörde, ***X*** sei für einen bestimmten Zeitraum "wirtschaftlicher Eigentümer" der Beteiligung an der ***W*** GmbH gewesen (Tz 4 des BP-Berichtes), entsprechende Tatsachenfeststellungen fehlen. Diesem Beschwerdevorbringen könne die Behörde nicht folgen. Für die Zurechnung eines Wirtschaftsgutes nach § 24 Abs. 1 lit d EStG komme es nicht darauf an, welchen Rechtsanspruch der Abgabepflichtige auf das Wirtschaftsgut erhebe, sondern ob er die Herrschaft über das Wirtschaftsgut gleich einem Eigentümer tatsächlich ausübe. Die von der Außenprüfung ausführlich angeführten Eigentums- und Beteiligungsverhältnisse würden eindeutig belegen, dass ***X*** als wirtschaftlicher Eigentümer der Beteiligung zum angegebenen Zeitpunkt zu sehen sei. Somit sei die Beschwerde auch in diesem Punkt abzuweisen. Weitere Feststellungen: Das Beschwerdebegehren in diesem Punkt sei nicht nachvollziehbar. Die Bf halte an dem bisherigen Vorbringen vollinhaltlich fest und beziehe sich auch auf die Rechtsmittel der Folgejahre. Es liege daher nur eine pauschale Behauptung der Rechtswidrigkeit vor, welche nur als Schutzbehauptung bewertet werden könne, da weder neue Beweise noch Tatsachen vorgelegt worden seien, welche die ausführlich angeführten Ermittlungen im Rahmen der Außenprüfung widerlegen. Die Beschwerde sei in diesem Punkt ebenfalls abzuweisen. 3.2. Beschwerdevorentscheidung Kapitalertragsteuer 2012 und 2013 Die Abgabenbehörde wies die Beschwerde gegen den Haftungsbescheid für Kapitalertragsteuer 2012 und 2013 als unbegründet ab. Die Beschwerde verweise zur Begründung auf die Beschwerdeschrift vom 28.5.2014. Neue Sachverhalte oder neue Beweismittel seien nicht vorgebracht worden, welche die Ansicht der Finanzverwaltung in Bezug auf die Haftung widerlegen bzw. die zu einem anderslautenden Ergebnis geführt hätten. 3.3. Beschwerdevorentscheidung Körperschaftsteuer 2013 Das Finanzamt wies die Beschwerde gegen den vorläufigen Körperschaftsteuerbescheid 2013 mit einer gleichlautenden Begründung wie zur Kapitalertragsteuer 2012 und 2013 ab. 4. Vorlageantrag 2008 - 2013 Mit Vorlageantrag vom 1.2.2021 beantragte der steuerliche Vertreter die Vorlage sämtlicher Beschwerden, über die in den drei Beschwerdevorentscheidungen vom 19.1.2021 abgesprochen wurde, an das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung. Das Finanzamt habe die bereits bekannten Standpunkte wiederholt, ohne sich mit dem Beschwerdevorbringen bzw der höchstgerichtlichen Judikatur erkennbar zu beschäftigen. 5. Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht Das Bundesfinanzgericht ersuchte mit Schreiben vom 13.1.2023 die Bf um Stellungnahme u.a. zu Ansprüchen des Geschäftsführers auf Bezüge, zur Leistung von Rückzahlungen des Gesellschaftergeschäftsführers für verbuchte Darlehen, zur betrieblichen Veranlassung der Darlehensvergaben an die ***W*** und zur betrieblichen Veranlassung der Übernahme der Leasingverträge. Der Insolvenzverwalter der Bf bzw der steuerliche Vertreter gaben in der Folge mit Schreiben vom 9.2. bzw 15.2.2023 bekannt, dass eine Beantwortung des Ergänzungsersuchens nicht erfolgen werde. Ein Ersuchen des Bundesfinanzgerichts vom 2.3.2023 um Stellungnahme zum Beschwerdepunkt Darlehen vom 30.9.2006 an die ***W*** wurde von der Abgabenbehörde am 25.4.2023 beantwortet. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 6. Wiederaufnahme 2008 - 2010 Die Bf hat betreffend Wiederaufnahme der Körperschaft- und Umsatzsteuerbescheide 2008 - 2010 kein eigenes Vorbringen erstattet. Gemäß § 303 Abs. 1 lit b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Im vorliegenden Fall sind die im Bericht über die Außenprüfung vom 24.4.2014 festgehaltenen Tatsachen neu hervorgekommen, insbesondere die näheren Umstände über die finanziellen Zuwendungen an den Gesellschafter und die ***W***. In der Begründung der angefochtenen Wiederaufnahmebescheide wurde auf den Außenprüfungsbericht verwiesen, die Bescheidbegründung enthält auch Ausführungen zur Ermessensentscheidung. Die neu hervorgekommenen Tatsachen führten zu im Spruch anders lautenden Bescheiden. Die Wiederaufnahme der Sachbescheide 2008 - 2010 erfolgte daher zu Recht. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide ist daher abzuweisen. 7. Körperschaftsteuerbescheide 2008 - 2011 und 2013 - 2016 sowie Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 2012 - 2016 Anzumerken ist, dass die Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 2008 - 2011 und Körperschaftsteuer 2012 bereits rechtskräftig sind. 7.1. Verrechnungskonten Gesellschafter und Geschäftsführer: Sachverhalt: Alleiniger Gesellschafter war ab der Gründung der Bf vorerst ***Y***. Am 27.11.2008 erfolgte eine Abtretung von 99% der Anteile an den Geschäftsführer ***X***. Die Bf führte in ihren Büchern ein "Verrechnungskonto Gesellschafter" sowie ein "Verrechnungskonto Geschäftsführer". Auf beiden Verrechnungskonten hat die Bf ab 2007 wiederholt - als Darlehen bezeichnete - Zuflüsse an ***X*** verbucht, welche die Bf zur Gänze fremdfinanziert hat, wobei die Bankkredite mit Liegenschaften der Bf besichert waren. Rückzahlungstermin für Kapital und Zinsen war jeweils 31.12.2015. ***X*** hat keine Rückzahlungen geleistet. Sicherheiten waren nicht vereinbart. Die Abgabenbehörde wertete die entnommenen Beträge nicht als Darlehen, sondern als verdeckte Ausschüttungen an ***X***. Körperschaftsteuerlich führte die Nichtanerkennung der Darlehensforderungen bzw der in diesem Zusammenhang verbuchten Zinserträge jeweils zu einer Minderung des Betriebsergebnisses. Seitens der Bf wird dem entgegengehalten, dass es bezüglich der Darlehensgewährung zu keinem Forderungsverzicht gekommen sei und die Darlehen daher anzuerkennen seien, zumal ***X*** die Rückzahlung aus künftigen Gewinnausschüttungen geplant habe. Die Betriebsprüfung stützte sich hingegen darauf, dass die Darlehen einem Fremdvergleich nicht standhalten, dem Gesellschafter-Geschäftsführer ***X*** ausreichende Bonität gefehlt habe und keine Sicherheiten vereinbart worden seien. Überdies habe die Bf nach dem Verkauf einer Liegenschaft mit einem Gewinn von rund 2,1 Mio Euro im Jahr 2013 keine offene Gewinnausschüttung vorgenommen, was für eine Darlehensgewährung ohne ernsthafte Rückzahlungsabsicht spreche. Mit dem Verkaufserlös sei die Kreditverbindlichkeit bei der Bank abgedeckt worden. Verrechnungskonto Gesellschafter: Das Verrechnungskonto Gesellschafter weist nach der Aktenlage für ***X*** nach dem Gesellschafterwechsel am 27.11.2008 folgende Darlehen aus dem Jahr 2008 an ***X*** sowie Zinsenbuchungen auf: | 27.11.2008 | 191.755,60 | Barmittel It. Gesellschafterbeschluss, keine Vereinbarung von Sicherheiten und Rückzahlungen | 27.11.2008 | 365.000,00 | Barmittel lt. Gesellschafterbeschluss, Rückzahlungsvereinbarung 31.12.2015, keine Vereinbarung von Sicherheiten | Zwischensumme | 556.755,60 | | 31.12.2008 | 1.674,61 | Zinsen lt. Bilanzbuchung | 31.12.2009 | 16.050,00 | Zinsen lt. Bilanzbuchung | 31.12.2010 | 16.050,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2011 | 16.050,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2012 | 16.050,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2013 | 12.400,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2014 | 12.700,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2015 | 6.470,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | 31.12.2016 | 6.540,00 | Zinsen It. Bilanzbuchung | Summe | 660.740,21 | Verrechnungskonto lt. Bilanz 31.12.2016 Die Zuflüsse an ***X*** im Jahr 2008 von insgesamt 556.755,60 Euro wertete das Finanzamt als verdeckte Ausschüttung. Die verbuchten Darlehensforderungen und Zinserträge wurden im Rahmen der Außenprüfung ertragsteuerlich nicht berücksichtigt. Verrechnungskonto Geschäftsführer: ***X*** fungierte ab der Gründung der Gesellschaft im Dezember 2003 als Geschäftsführer, bezog aber erst ab 2009 ein Geschäftsführerentgelt, das auf dem "Verrechnungskonto Geschäftsführer" verbucht wurde. Das Verrechnungskonto Geschäftsführer weist darüber hinaus Entnahmen von 35.000 Euro (2007), 245.000 Euro (2008), 85.000 Euro (2009), 60.000 Euro (2010), 4.000 Euro (2012), 50.000 Euro (2013), 49.170,14 Euro (2014) und 19.200 Euro (2015) sowie die Verbuchung von Zinsen aus. Das jährliche Geschäftsführerentgelt von 14.000 Euro (2009 und 2010) bzw von 7.000 Euro (ab 2011) ist gegengebucht. Die Darlehen 2008 - 2010 beruhen jeweils auf Gesellschafterbeschlüssen und waren samt Zinsen jeweils spätestens am 31.12.2015 rückzahlbar, Sicherheiten sind nicht festgelegt, eine Vergebührung der Darlehensverträge erfolgte nicht. Für die weiteren, auf dem Verrechnungskonto Geschäftsführer verbuchten Zuflüsse an ***X*** in den Jahren 2012 - 2015 sind Darlehensvereinbarungen nicht aktenkundig. Sämtliche Zuwendungen hat die Bf durch Bankkredite finanziert. Die Zuwächse auf dem Verrechnungskonto beurteilte das Finanzamt als verdeckte Ausschüttungen, die verbuchten Darlehensforderungen und Zinserträge wurden ertragsteuerlich nicht berücksichtigt. Die obigen Feststellungen der Abgabenbehörde zu den Verrechnungskonten Gesellschafter und Geschäftsführer wurden Seitens des steuerlichen Vertreters nicht bestritten. In Streit steht aber die rechtliche Beurteilung der finanziellen Zuwendungen an ***X***. Beweiswürdigung und rechtliche Würdigung betreffend Verrechnungskonten Gesellschafter und Geschäftsführer: Gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Gemäß § 27 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988 sind Gewinnanteile (Dividenden), Zinsen und sonstige Bezüge aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung Einkünfte aus Kapitalvermögen, soweit sie nicht zu den Einkünften iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 leg. cit. gehören. Verdeckte Ausschüttungen zählen zu den "sonstigen Bezügen" iSd § 27 Abs. 1 Z 1 lit a EStG 1988. Nach § 93 Abs. 1 EStG 1988 wird bei inländischen Kapitalerträgen (Abs. 2) sowie bei im Inland bezogenen Kapitalerträgen aus Forderungswertpapieren (Abs. 3) die Einkommensteuer durch Abzug vom Kapitalertrag erhoben (Kapitalertragsteuer). Verdeckte Ausschüttungen sind Vorteile, die eine Gesellschaft ihren Gesellschaftern aus ihrem Vermögen in einer nicht als Gewinnausschüttung erkennbaren Form außer der Dividende oder sonstigen offenen Gewinnverteilung unter welcher Bezeichnung auch immer gewährt, die sie anderen Personen, die nicht ihre Gesellschafter sind, nicht oder nicht unter den gleichen günstigen Bedingungen zugestehen würde. Entscheidendes Merkmal einer verdeckten Ausschüttung ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben. Diese Ursache wird an Hand eines Fremdvergleiches ermittelt (VwGH 16.5.2007, 2005/14/0005). Strittig ist, ob die auf den beiden Verrechnungskonten verbuchten Forderungen der Bf gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer ***X*** aus den Jahren 2008 - 2010 sowie 2012 - 2015 verdeckte Ausschüttungen oder Darlehen darstellen. Der steuerliche Vertreter verwies unter Bezugnahme auf die jüngere Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auf den Umstand, dass die Bf auf die Rückzahlung der Darlehen nicht verzichtet und auch die Forderungen nicht aus der Bilanz ausgebucht habe. Die Darlehen seien nicht in Entnahmen umzudeuten. In der jüngeren Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu Darlehen an den Gesellschafter wird zusammenfassend zum Ausdruck gebracht, dass bei Bestehen eines Rückforderungsanspruchs der Gesellschaft (aufgrund Einbuchung des Darlehens als Forderung oder Verbuchung der Entnahme auf dem Verrechnungskonto) grundsätzlich keine verdeckte Ausschüttung vorliegt. Das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung beschränkt sich auf Fälle, in denen keine durchsetzbare (werthaltige) Forderung an die Stelle der ausgezahlten Beträge getreten ist und die buchmäßige Erfassung nur zum Schein erfolgt. Aufgrund des gesellschaftsrechtlich zwingenden Rückgewähranspruchs wird grundsätzlich stets eine durchsetzbare Forderung bestehen und eine verdeckte Ausschüttung daher nur in Fällen mangelnder Bonität des Gesellschafters bei Fehlen entsprechender Sicherheiten vorliegen oder wenn die Forderung nur zum Schein eingebucht wird (Zorn, SWK 2015, 577). Das Fehlen von Vereinbarungen hinsichtlich Darlehensrückzahlung, Zinsfälligkeiten und Sicherheiten allein führt dabei nach Auffassung des VwGH noch nicht schlüssig zum Fehlen einer ernsthaften Rückzahlungsabsicht, da sich die Behörde vielmehr mit der Bonität des Gesellschafters auseinandersetzen müsse (zB. VwGH 26.2.2015, 2012/15/0177). Schon die Darlehenshingabe an Anteilseigentümer ist verdeckte Gewinnausschüttung, wenn die Darlehensrückzahlung von vornherein nicht gewollt oder schon bei der Zuzählung praktisch unmöglich ist (VwGH 31.5.2006, 2002/13/0168). Im vorliegenden Fall argumentierte das Finanzamt im Rahmen der Außenprüfung im Wesentlichen mit der fehlenden Fremdüblichkeit der angeblichen Darlehen, wobei dieser Aspekt nach der neueren höchstgerichtlichen Rechtsprechung zu verdeckten Ausschüttungen in den Hintergrund tritt. Im Bericht über die Außenprüfung vom 24.4.2014 wird aber auch festgestellt, dass im Zeitpunkt der Darlehensvergaben eine ausreichende Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers nicht vorgelegen sei und auch keine Sicherheiten bestellt wurden. Hinsichtlich der Bonität des ***X*** im Zeitpunkt der behaupteten Darlehensgewährungen ist festzustellen, dass ***X*** lt. Datenbank der Finanzverwaltung ein Einkommen von 9.719,60 Euro (2008), von 12.711,30 Euro (2009), von 13.218,98 Euro (2010) bzw von jeweils unter 10.000 Euro in den Folgejahren bis 2015 hatte. Vergleicht man diese Einkommenssituation mit den beträchtlichen Beträgen, die an ***X*** zugewendet wurden - allein 2008 erhielt ***X*** in zeitlichem Zusammenhang mit der Übernahme der Beteiligung an der Bf über 800.000 Euro - kommt man zu dem Ergebnis, dass die Bf von vorneherein nicht mit einer Rückzahlung rechnen konnte. Seitens des Geschäftsführers wurde im Rahmen der Außenprüfung angegeben, dass eine Finanzierung der Rückzahlung mit künftigen Gewinnausschüttungen geplant gewesen sei, da die Bf zu verwertende Grundstücke besitze, und so die Verrechnungskonten abgedeckt werden könnten. Aus Vereinbarungen über die Finanzierung der Rückzahlung des Darlehens aus zukünftigen Gewinnausschüttungen kann auf eine Rückzahlungsabsicht geschlossen werden (Kirchmayr in Achatz/Kírchmayr, KStG, § 8 Tz 378). Zukünftige Gewinnausschüttungen können aber nur dann in die Bonitätsprüfung mit einbezogen werden, wenn die betreffende Gesellschaft eine langjährige stabile Ertragslage oder entsprechend hohe Gewinnvorträge aufweisen kann (Raab/Renner in Lachmayer/Strimitzer/Vock (Hrsg), KStG 1988 (33. Lfg 2020), Anhang zu § 8 KStG Rz 382 "Verrechnungskonto"). Im vorliegenden Fall liegen keine verbindlichen Vereinbarungen über die Rückzahlung der Darlehen aus zukünftigen Gewinnausschüttungen vor. Erst im Zuge der Außenprüfung stellte der Geschäftsführer eine Abdeckung der Verrechnungskosten mit zukünftigen Gewinnausschüttungen aus zu verwertenden Grundstücken in Aussicht. Richtig ist, dass sich im Zeitpunkt der Darlehensgewährungen zum Verkauf bestimmte große Liegenschaften im Umlaufvermögen der Bf befanden. Es kam im Jahr 2013 tatsächlich zu einem Verkauf, jedoch nicht zu einer Gewinnausschüttung. Zu berücksichtigen ist, dass zeitgleich mit den Darlehen an ***X*** (801.755 Euro) die Bf auch Darlehen an die ***W*** (160.000 Euro) - zusätzlich zu einem noch offenen Darlehen (250.000 Euro) aus dem Jahr 2006 - vergeben hat sowie Leasingraten der ***W*** (150.068,04 Euro) übernommenen hat, wobei schon zu diesem Zeitpunkt aufgrund ihrer schlechten wirtschaftlichen Lage nicht mit Rückzahlungen der ***W*** zu rechnen war (siehe Punkt "Darlehen an die ***W***" und "Übernahme der Leasingverträge"). Die Bankkredite zur Finanzierung all dieser Zuwendungen waren mit Liegenschaften der Bf besichert. Bei dieser Sachlage mussten bereits Ende November 2008 ausreichende Verwertungserlöse aus den Liegenschaften und zukünftige Gewinnausschüttungen der Bf äußerst ungewiss erscheinen. Aufgrund der Zuführung massiver finanzieller Mittel an ***X*** und an die ***W*** kam es auch zu einem Einbruch der Ertragslage der Bf, die ab 2009 nur mehr Verluste verzeichnete. Bereits im Außenprüfungsbericht vom 24.4.2014 (Beilage 1) verwies die Betriebsprüferin auf die Fremdfinanzierung der Zuwendungen, die Verpfändung der Liegenschaften der Bf, die massiven finanziellen Schwierigkeiten der ***W*** sowie darauf, dass im Jahr 2008 keine Ausschüttung erfolgt sei und mit dem Verkaufserlös der Liegenschaften die zu erwartende Körperschaftsteuer und die Bankverbindlichkeiten abzudecken seien. Mit Gewinnausschüttungen sei daher nicht zu rechnen. Diesen Ausführungen ist die Bf nicht konkret entgegengetreten. Allein die vage Hoffnung des ***X*** auf künftige Gewinnausschüttungen ist zu wenig, um die Argumentation der Außenprüfung zu entkräften. Tatsächlich hat die Bf weder im Jahr 2008 noch in den Folgejahren eine Gewinnausschüttung ausgewiesen - auch nicht im Jahr 2013, als eine Liegenschaft mit einem Gewinn von rund 2,1 Mio Euro verkauft wurde. Mit dem Verkaufserlös hat die Bf vielmehr Bankverbindlichkeiten abgedeckt. Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass sich aus den dargelegten Umständen für 2008 keine ausreichende Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers resultierend auf erwartbaren Gewinnausschüttungen der Bf ableiten lässt. Das Gleiche gilt für die Zuwendungen der Folgejahre, in denen sich weder die Bonität des ***X*** noch die finanziellen Verhältnisse der Bf verbessert haben. Zudem wurden unbestritten keine Sicherheiten (Pfandrecht etc.) bestellt. Bei einer vereinbarten Rückzahlung bis 31.12.2015 (betreffend die Darlehen 2008 - 2011) und der beträchtlichen Höhe der Beträge deuten die fehlenden Sicherheiten auf eine fremdunübliche Geldmittelüberlassung und diese wiederum auf eine absehbare Uneinbringlichkeit bereits im Zeitpunkt der Geldmittelüberlassung. Betreffend den Betrag von 191.755,60 Euro (Darlehen vom 27.11.2008) fehlt überhaupt eine Rückzahlungsvereinbarung, was den Eindruck verstärkt, dass Rückzahlungen von vorneherein nicht beabsichtigt waren. Es ist davon auszugehen, dass aufgrund des bestehenden Naheverhältnisses zwischen dem Gesellschafter ***X*** und der Bf Entnahmen über die Verrechnungskonten für private Zwecke des Gesellschafters erfolgten. An einen Außenstehenden wären Geldmittel nicht unter den gleichen Bedingungen überlassen worden. Die gegebenen Umstände deuten darauf hin, dass eine Rückzahlung der auf den Verrechnungskonten verbuchten Beträge von vornherein nicht gewollt bzw wegen absehbarer Uneinbringlichkeit nicht zu erwarten war, womit die buchmäßige Erfassung der vollen Forderung nur zum Schein erfolgt ist und im Vermögen der Bf keine durchsetzbare Forderung an die Stelle der ausgezahlten Beträge getreten ist (siehe VwGH 17.12.2014, 2011/13/0115). Die verbuchten Forderungen waren für die Bf ohne Wert. Sie hatten die Funktion, Ausschüttungen zu verschleiern und Vorteile aus dem Gesellschaftsvermögen auf den Gesellschafter zu übertragen. Der steuerliche Vertreter wendete ein, dass Rechtsgeschäfte zwischen dem Anteilseigner und der durch ihn vertretenen Körperschaft der steuerlichen Anerkennung nicht entgegenstehen. Dem ist zu entgegnen, dass dies nicht für Scheingeschäfte gilt (Raab/Renner in Lachmayer/Strimitzer/Vock, KStG 1988, Anhang zu § 8 KStG Rz 326 "Selbstkontrahieren"). Die in Rede stehenden, durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Vermögensübertragungen stellen verdeckte Ausschüttungen dar. Die in Zusammenhang mit den Zuwendungen an ***X*** verbuchten Zinserträge hat die Abgabenbehörde zu Recht vom Betriebsergebnis in Abzug gebracht. Was den Einwand des steuerlichen Vertreters betreffend Geschäftsführerbezüge betrifft, ist folgendes festzuhalten: Der steuerliche Vertreter machte geltend, dass die Betriebsprüfung die unangemessen niedrigen, auf dem Verrechnungskonto abgewickelten Geschäftsführerbezüge des ***X*** auf ein fremdübliches Maß hätte bringen müssen (Stellungnahme vom 11.2.2014). Die Gesellschaft schuldet im Zweifel auch bei Fehlen einer ausdrücklichen Vereinbarung ein angemessenes Gehalt, wenn die Geschäftsführerfunktion mit einer nicht nur geringfügigen Tätigkeit verbunden ist (vgl. auch VwGH 21.10.1999, 97/15/0198). Festzustellen ist, dass 2009 und 2010 Geschäftsführerbezüge von 14.000 Euro jährlich und ab 2011 von 7.000 Euro jährlich auf dem Verrechnungskonto Geschäftsführer gutgeschrieben wurden. Dem Einwand des steuerlichen Vertreters ist entgegenzuhalten, dass es ***X*** als Gesellschafter-Geschäftsführer freigestanden wäre, allenfalls höhere Geschäftsführerbezüge festzulegen, was aber nicht geschah. Es ist an der Bf nachzuweisen, ob die Geschäftsführertätigkeit des ***X*** über die Geringfügigkeit hinausging bzw welche Entlohnung angemessen gewesen wäre. Die Bf hat die Höhe eines angemessenen Geschäftsführerentgeltes nicht beziffert. Das diesbezügliche Ergänzungsersuchen des Bundesfinanzgerichts vom 13.1.2023 hat die Bf nicht beantwortet. Im Rahmen der Beweiswürdigung wird davon ausgegangen, dass die verbuchten Geschäftsführerbezüge im Verhältnis zur ausgeübten Geschäftsführertätigkeit angemessen waren, da die pauschale Behauptung von unangemessen niedrigen Geschäftsführerbezügen zur Glaubhaftmachung einer Neubemessung nicht geeignet war. Es besteht daher kein Anlass, die über das Verrechnungskonto verbuchten Geldzuflüsse an ***X*** in wirtschaftlicher Betrachtungsweise allenfalls als verdeckte zusätzliche Geschäftsführerbezüge zu beurteilen. In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass ***X*** in den Jahren 2006 und 2007 als gesellschaftsfremder Geschäftsführer (vor Übernahme der Beteiligung an der Bf) keine Vergütung für seine Geschäftsführertätigkeit erhalten hat. Auch dieser Umstand spricht dagegen, dass höhere Bezüge angemessen gewesen wären. Die auf dem Verrechnungskonto Geschäftsführer verbuchten Darlehen abzüglich der verbuchten Geschäftsführerbezüge stehen daher iZm der Gesellschaftersphäre. Die Ursache der Zuwendungen an den Geschäftsführer liegt in der ab 27.11.2008 bestehenden gesellschaftsrechtlichen Beziehung. ***X*** hat daher die Entnahmen in seiner Eigenschaft als Gesellschafter getätigt. Das Finanzamt hat somit zu Recht die Geldmittelzuflüsse über das Verrechnungskonto Geschäftsführer ebenso wie jene über das Verrechnungskonto Gesellschafter als verdeckte Ausschüttungen beurteilt. Damit wird bei der Bf die Haftung für die Kapitalertragsteuer ausgelöst. Ertragsteuerlich sind keine Zinserträge zu berücksichtigen, was dementsprechend im Rahmen der Außenprüfung zu einer Gewinnminderung führte. Die Beschwerde war in diesem Punkt abzuweisen. 7.2. Beteiligung an der ***W*** Sachverhalt: Die ***W*** GmbH (kurz: ***W***) wurde am 00.00.2005 zur Errichtung und Betrieb einer Privatklinik gegründet. Die Betriebsbewilligung wurde am 00.00.2009 erteilt. Die Bf, deren Unternehmensgegenstand der An- und Verkauf von Liegenschaften war, war vorerst ab der Gründung der ***W*** an dieser mit einem Anteil von 50% beteiligt. Am 13.8.2007 trat sie ihre Beteiligung je zur Hälfte an ***X*** und Rudolf ***B*** um je 10 Euro ab. Mit Verträgen vom 9.1.2009 bzw 11.3.2009 hat die Bf diese Anteile wieder um je 1 Euro erworben. Im Zeitpunkt des (Wieder)Erwerbs der Beteiligung im Jahr 2009 - war ***X*** 99%-Gesellschafter der Bf, - hat die ***W*** bis dahin weder Raten noch Zinsen für ein von der Bf im Jahr 2006 gewährtes Darlehen in Höhe von 250.000 Euro begleichen können und war diese Darlehensforderung wegen massiver wirtschaftlicher Schwierigkeiten der Darlehensnehmerin bereits zu 90% wertberichtigt, - bestand ein weiteres Darlehen vom 28.11.2008 an die ***W*** über 160.000 Euro, welches ebenfalls umgehend zu 90% wertberichtigt wurde, - hat die Bf für die ***W*** die Bezahlung der ab 1.1.2008 fälligen Leasingraten für medizinische Geräte übernommen (Leasingaufwand 2008 rund 150.000 Euro) und hat die Bf die daraus resultierende Forderung gegenüber der ***W*** bereits in der Bilanz 2008 zu 90% wertberichtigt.