BFG RV/7102529/2022

§ 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 in der für den Beschwerdezeitraum geltenden Fassung normiert, dass bei den einzelnen Einkünften Repräsentationsaufwendungen oder Repräsentationsausgaben nicht abgezogen werden dürfen. Darunter fallen auch Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden. Weist der Steuerpflichtige nach, dass die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt, können derartige Aufwendungen oder Ausgaben zur Hälfte abgezogen werden. Den Nachweis des Zutreffens der Voraussetzung, dass ein eindeutiger Werbezweck gegeben ist und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt, trifft den Steuerpflichtigen für jede einzelne Ausgabe: Eine bloße Glaubhaftmachung (§ 138 Abs. 1 BAO) reicht nicht aus, geschweige denn bloß allgemein gehaltene Behauptungen (vgl. zB VwGH 18.11.1987, 84/13/0083; VwGH 3.6.1992, 91/13/0176; VwGH 17.3.1999, 97/13/0211; VwGH 3.5.2000, 98/13/0198). Gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten Lieferungen oder sonstige Leistungen, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Aufwendungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 EStG oder der §§ 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 KStG darstellen, als nicht für das Unternehmen ausgeführt. Unter Repräsentationsaufwendungen iS des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 sind alle Aufwendungen zu verstehen, die zwar durch den Beruf des Steuerpflichtigen bedingt sind bzw. im Zusammenhang mit der Erzielung von steuerpflichtigen Einkünften anfallen, die aber auch sein gesellschaftliches Ansehen fördern, es ihm also ermöglichen zu "repräsentieren" (vgl. zB VwGH 3.7.2003, 2000/15/0159; VwGH 24.2.2010, 2006/13/0119; VwGH 17.4.2013, 2009/13/0065). Den Gründen, die dazu Anlass geben, einen solchen Aufwand zu tragen, kommt keine Bedeutung zu; es ist auch nicht maßgeblich, ob sich der Steuerpflichtige diesem Aufwand hätte entziehen können und ob er ausschließlich im betrieblichen Interesse lag. Zum Betriebsausgabenabzug sind daher auch Aufwendungen im Zusammenhang mit Einladungen von Kunden zu Theater- und Konzertveranstaltungen ausgeschlossen (VwGH 3.5.2000, 98/13/0198; Jakom/Peyerl, EStG, 2022, Rz 20 zu § 20 EStG; Althuber in Hofstätter/Reichel, EStG, 60. Lfg., Tz 10 zu § 20 EStG). Da Einladungen zu kulturellen Veranstaltungen worunter auch der Besuch einer Kinovorstellung bzw. einer Zirkusvorstellung gehört zu den nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwendungen gehören führt auch ein damit verbundener Werbezweck wie die laut Schriftsatz vom 16.2.2023 angeführte Moderation bzw. wie sie von der Zeugin ***70*** in ihrer Einvernahme vom 30.3.2023 dargestellt wurde zu Beginn der Veranstaltung durch die Geschäftsführung der Bf., in der die aktuelle Performance des Senders (Reichweite, Vorstellung der aktuellen Radiotests und Entwicklungen) sowie besondere Maßnahmen für Werbetreibende dargestellt werden, nicht zu einer Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für die Einladung zu einer Kulturveranstaltung samt Catering (VwGH 24.2.2010, 2006/13/0119; VwGH 10.8.2005, 2005/13/0049). In der Beschwerde wird die Ansicht vertreten, dass die unter Punkt 1.2. 1.3., 1.4. und 1.6. angeführten Veranstaltungen Marketing Events der ***1*** gewesen sein sollen und wird insbesondere auf die VwGH Entscheidung 23.11.2016, Ra 2015/15/0010, verwiesen. Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin kann aufgrund des festgestellten Ablaufes dieser Veranstaltungen nicht von einem Event-Marketing im Sinne der vom VwGH in dem zitierten Erkenntnis aufgestellten Anforderungen an ein solches gesprochen werden. Eine Veranstaltung an der Kunden des Steuerpflichtigen aufgrund einer Einladung des Steuerpflichtigen teilnehmen, kann nämlich nur dann ein Event-Marketing darstellen, wenn im Rahmen dieser Veranstaltung für das einladende Unternehmen Werbung im Sinne einer Produkt- und Leistungsinformation gemacht wird und der Veranstaltung ein Marketing-Konzept zugrunde liegt (vgl. Rz 27 f des VwGH-Erkenntnisses vom 23.11.2016, Ra 2015/15/0010). Unter Eventmarketing wird nämlich die zielgerichtete, systematische Planung, Organisation, Inszenierung und Kontrolle des Events als Plattform einer erlebnis- und dialogorientierten Präsentation eines Produktes, einer Dienstleistung oder eines Unternehmens verstanden, sodass durch emotionale und physische Stimulans starke Aktivierungsprozesse in Bezug auf Produkt, Dienstleistung oder Unternehmen mit dem Ziel der Vermittlung von unternehmensgesteuerten Botschaften ausgelöst werden (vgl. Schlager/Steinlechner/Wührer in SWK 16/2033, S 431 unter Punkt 3.). Ein Marketing-Konzept für ein Event setzt demnach voraus, dass festgelegt wird, in welcher Weise im Rahmen des Events Wissen über das zum Event einladende Unternehmen, über dessen Produkte und Dienstleistungen vermittelt wird. Daher muss bestimmt werden wie die zu bewerbenden Produkte und Dienstleistungen erlebnisorientiert den (potentiellen) Kunden vermittelt werden sollen. Die Dienstleistungs- und Produktinformation, dh. die Werbebotschaft, muss daher in das Event integriert werden und muss daher die Dramaturgie des Events auf die zu vermittelnden Dienstleistungs- bzw. Produktinformationen bzw. Unternehmenskennzahlen (bei der Bf. zB die Reichweite in den verschiedenen Zielgruppen) abgestimmt werden. Ein solches Konzept wurde weder im Rahmen des Prüfungsverfahrens noch während des Beschwerdeverfahrens - und zwar auch nicht in der mündlichen Verhandlung am 30.3.2023 - vorgelegt, sondern wurde lediglich vorgebracht, dass es für alle Events ein Marketingkonzept geben würde (vgl. Seite 3 der Beschwerdeergänzung vom 28.8.2020) und wird diesbezüglich auf die im Rahmen der Betriebsprüfung übergebenen Unterlagen verwiesen. Aus diesen Unterlagen ergibt sich aber kein Marketingkonzept im Sinne einer Darlegung auf welche Weise im Rahmen der Veranstaltungen wie zB der Filmvorführung am 27.7.2010 samt Catering eine Dienstleistungs- und Produktinformation erfolgt sein soll. Entgegen der in der mündlichen Verhandlung vom 30.3.2023 von der Bf. vertretenen Ansicht kann aus dem Vorliegen einer Planung - diese wurde vom steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin als Marketingkonzept bezeichnet - von Aktivitäten der ***1*** an denen Kunden teilnehmen, kein Event-Marketingkonzept erblickt werden. Es ist nämlich eine Selbstverständlichkeit, dass jegliche Aktivität, die mit betrieblichen Mitteln finanziert wird, einer Planung bedarf. Aus einer Planung einer Aktivität ergibt sich aber nicht, dass diese als Betriebsausgabe - in concreto als Werbeaufwand - abzugsfähig ist, sondern kommt es darauf an, ob die Aktivität als betrieblich iS des § 4 Abs. 4 EStG 1988 zu qualifizieren ist oder unter ein Abzugsverbot des § 20 EStG 1988 bzw. § 12 KStG 1988 fällt. Daran ändert sich auch nichts, dass diese Aktivitäten, die von der Zeugin ***70*** in ihrer Einvernahme als Kundenveranstaltung bezeichnet wurden, bei den Jour Fixes zwischen ihr und ***77*** bezüglich des derzeitigen Standes sowie der noch zu setzenden Schritte wie zB der Auswahl des Catering-Unternehmens oder des Designs der Einladung besprochen wurden. Sollte es zur Strategie der ***1*** gehört haben die Einladung zu den Veranstaltungen selbst als Werbemaßnahme anzusehen, ist festzuhalten, dass die bloße Einladung zu kulturellen Veranstaltungen, die von anderen Unternehmern veranstaltet werden wie zB zu einer Vorführung eines Filmes im Kino oder zu einer Aufführung des ***30*** nicht dazu führt, dass die Kosten für diese Veranstaltungen als Event-Marketing abzugsfähig sind, sondern handelt es sich um nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwand. Daran ändert sich entgegen der in der Beschwerde vertretenen Ansicht auch nichts, wenn der Anlass zu den Einladungen zB nicht der Geburtstag eines Organes der ***1*** gewesen ist, weil Aufwendungen, die es dem Steuerpflichtigen ermöglichen zu repräsentieren, vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen sind, wenn es sich nicht um ein Event handelt, dem ein Marketing-Konzept zugrunde liegt oder im Rahmen des Events selbst keine Produkt- und Leistungsinformation stattfindet. Betreffend die Veranstaltung am 27.7.2010 (Vorführung des Filmes "***40***" in der ***67***) ist festzuhalten, dass auch der Vortrag der Geschäftsführerin der ***1*** vor der Vorführung des Filmes betreffend Reichweiten des Radiosenders "***85***" bzw. "***86***" sowie über die in den nächsten sechs Monaten geplanten Aktivitäten des Radiosenders nichts am Vorliegen eines nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwandes ändern kann, weil dieser Vortrag nicht in die Kinovorführung selbst integriert wurde und daher die Kosten der Kinovorführung dadurch nicht als Werbeaufwand abzugsfähig werden, sondern es sich bei diesen Kosten weiterhin um nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwand handelt. Ein weitaus Überwiegen der betrieblichen Veranlassung iS des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 liegt auch deshalb nicht vor, weil die Zeit des Vortrages der Geschäftsführerin der ***1*** (15 bis 20 Minuten) gegenüber der Filmvorführung (109 Minuten) vollkommen in den Hintergrund tritt. Auch die Gespräche von Mitarbeitern der ***1*** mit den geladenen Kunden während des Catering ändern daran nichts, weil es sich dabei um solche der Kontaktpflege gehandelt hat, um eine positive Einstellung zum "Werbenden" zu erreichen, dh. es sich um einen nicht abzugsfähigen werbeähnlichen Aufwand handelt (vgl. zB VwGH 2.8.2000, 94/13/0259; VwGH 22.6.2001, 2001/13/0012), zumal es notorisch ist, dass bei solchen Gesprächen während eines Catering der "Small Talk" im Vordergrund steht und überdies nicht nur Kunden der ***1*** sondern auch deren Begleitpersonen, also insbesondere auch deren Ehegatten, die nichts mit der ***1*** zu tun hatten, beim Catering anwesend waren. Soweit in der Beschwerde vorgebracht wird, dass es sich bei den Teilnehmern ausschließlich um Geschäftspartner bzw. potentielle Kunden gehandelt ist, ist festzuhalten, dass sich aus dem festgestellten Sachverhalt ergibt, dass nicht nur Kunden, sondern auch deren Begleitpersonen, dh. zB deren Ehegatten, eingeladen wurden. Veranstaltungen bei denen nicht nur Geschäftsfreunde eingeladen werden, sind überdies schon aus diesem Grund nicht abzugsfähig (vgl. VwGH 24.2.2000, 96/15/0071). Ferner hat die Bf. lediglich Einladungslisten vorgelegt, aus denen sich nur ergibt, welcher Kunde bzw. welcher Mitarbeiter eines Kunden eingeladen wurde. Aufgrund welcher Kriterien die eingeladenen Kunden ausgewählt wurden wurde von der Bf. hingegen nicht dargelegt und kann daher nicht beurteilt werden ob es sich um eine zielgruppenorientierte Auswahl gehandelt hat. Schließlich ist festzuhalten, dass auch nachbereitende Maßnahmen nach der jeweiligen Veranstaltung im Sinne des Wirksamkeitscontrollings (Effizienz- und Effektivitätsprüfung) nicht nachgewiesen wurden. Da nicht nachgewiesen wurde, dass die angeführten Veranstaltungen weitaus überwiegend der Werbung gedient haben, steht auch kein Betriebsausgabenabzug zur Hälfte für die Aufwendungen zu, die auf die Bewirtung der Kunden entfallen sind. Soweit in der Beschwerdeergänzung vom 18.8.2020 auf die Rz 1524a und Rz 4819 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 2000 verwiesen wird, ist festzuhalten, dass diese nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH für das Bundesfinanzgericht keine Bindungswirkung entfalten (VwGH 22.2.2000, 99/14/0082; VwGH 9.12.2004, 2000/14/0048, 0058; VwGH 25.6.2007, 2006/14/0107; VwGH 31.1.2018, Ra 2017/15/0038; VwGH 31.1.2019, Ra 2017/15/0030). Der angefochtene Körperschaftsteuerbescheid 2011 war abzuändern, weil die nicht abzugsfähigen Ausgaben laut Punkt 1.2 statt wie im angefochtenen Bescheide zugrunde gelegt nicht € 2.840,40, sondern € 2.480,40 betragen: | nicht abzugsfähige Ausgaben laut Punkt 1.2 (netto) | € 1.520 | | € 480,40 | | € 480,00 | Summe | € 2.480,40 | | In umsatzsteuerlicher Hinsicht kommt der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 zur Anwendung, weil für Repräsentationsaufwendungen bei denen kein überwiegender Werbezweck nachgewiesen, kein Vorsteuerabzug zusteht (vgl. zB Ruppe/Achatz, UStG5, Tz 167 zu § 12 UStG 1994). Zu den unter Punkt 1.7 bis 1.11 an Kunden bzw. auch an deren Begleitpersonen von der ***1*** verschenkten Weinen, Sekten, Hotelgutscheine, Gutscheine für ein Thermenwochenende sowie VIP-Tickets für eine "***47***"-Veranstaltung ist in rechtlicher Hinsicht auszuführen, dass die Schenkung von Weinflaschen und Sektflaschen jedenfalls unter das Abzugsverbot des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 iVm § 12 Abs. 1 Z 3 KStG 1988 fällt (vgl. zB VwGH 30.4.2003, 98/13/0071; VwGH 30.4.2003, 97/13/0145; VwGH 25.4.2001, 99/13/0221; VwGH 26.9.2000, 94/13/0260; VwGH 11.7.1995, 91/13/0145; Jakom/Peyerl, EStG, 2002, Rz 63; Kofler/Wurm in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG20, Tz 163 unter dem Stichwort "Geschenke"). An dieser Beurteilung würde auch der Umstand nichts ändern, wenn auf den verschenkten Weinflaschen bzw. Sektflaschen Etiketten angebracht wären, die auf die Bf. und ihre Produkte hinweisen, weil der Betriebsgegenstand der Bf. nicht die Erzeugung oder der Vertrieb von Wein oder Sekt ist (vgl. zB. BFG 1.2.2016, RV/5100877/2013, und BFG 21.10.2014, RV/5101320/2012). Dies gilt gleichermaßen für die verschenkten bzw. verlosten Gutscheine und VIP-Tickets, weil die Bf. weder ein Hotel noch eine Therme betreibt und auch sonst kein Bezug zum Betriebsgegenstand der Bf. besteht (vgl. zB VwGH 17.12.2002, 2002/14/0081; BFG 13.7.2016, RV/2101033/2016, betreffend die Nichtabzugsfähigkeit von Einladungen zur Schi-WM). Soweit betreffend die "On Air" verlosten Tickets zur Vorführung der "***92***" am 24.5.2012 in der ***13*** bzw. des Musicals "Cats" auf die Info des BMF vom 30.8.2008, BMF-010203/0216-VI/6/2008, verwiesen wird, ist nochmals festzuhalten, dass diese Info des BMF nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH für das Bundesfinanzgericht keine Bindungswirkung entfalten kann (vgl. neben den bereits angeführten Judikaten auch zB VwGH 18.9.2013, 2010/13/0138; VwGH 27.8.2008, 2006/15/0057). Überdies enthält diese Info lediglich die nicht begründete Aussage, dass bei Erwerb von Tickets für die EURO 2008 durch einen Unternehmer, um diese im Rahmen einer Werbemaßnahme an Kunden zu verlosen, ein abzugsfähiger Werbeaufwand vorliegen würde. Daher trifft diese Info schon dem Wortlaut nach nicht auf die "On Air"-Verlosungen durch die ***1*** zu, weil es sich bei den Hörern, die diese Tickets gewonnen haben, nicht um Kunden im Sinne von Geschäftspartnern der ***1*** handelt, sondern um bloße Konsumenten der ausgestrahlten Radiosendung in deren Rahmen die Verlosung stattgefunden hat. Dieses Abzugsverbot kommt unabhängig davon zur Anwendung aus welchem Anlass die Weinflaschen oder auch die anderen Zuwendungen wie im beschwerdegegenständlichen Fall Gutscheine für Hotelübernachtungen oder für einen Thermenbesuch dem Kunden überlassen werden (vgl. VwGH 2.8.2000, 94/13/0259). Betreffend das in der Beschwerdeergänzung vom 18.8.2020 gemachte Vorbringen, dass es sich bei den Kundengeschenken um kleine Aufmerksamkeiten handeln würde, welche anlässlich von Marketing-Events an Besucher übergeben worden wären, ist zunächst auf den festgestellten Sachverhalt hinzuweisen, wonach nicht festgestellt werden konnte, ob bzw. in welchem Ausmaß die Zuwendungen wie Weine und Gutscheine anlässlich der unter den Punkten 1.2, 1.3, 1.4 und 1.6 stattgefundenen Veranstaltungen zu denen die ***1*** eingeladen hat, verschenkt wurden. Überdies kann beispielsweise die Zuwendung eines Hotelgutscheines im Wert von € 149,00 pro Person nicht mehr als "kleine Aufmerksamkeit" angesehen werden. Im Übrigen ist auf die Ausführungen im Vorabsatz zu verweisen. Schließlich wird in der Beschwerdeergänzung vom 18.8.2020 vorgebracht, dass die verschenkten Waren im Zuge von Gegengeschäften erworben worden wären und es daher zu einer "Nullsumme" bei Umsatzsteuer und Vorsteuer kommen würde. Diesbezüglich ist festzuhalten, dass der Erwerb von Gegenständen im Wege eines Tausches gegen betriebliche Leistungen nicht dazu führt, dass die Zuwendung der auf diesem Weg erworbenen Gegenstände nicht als Repräsentationsaufwand anzusehen wäre, dh. der Rechtsgrund des Erwerbes der für Repräsentationszwecke verwendeten Gegenstände ist rechtlich ohne Belang. In umsatzsteuerlicher Hinsicht kommt der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs. 2 Z 2 UStG 1994 zur Anwendung. Zum Vorbringen, dass umsatzsteuerlich ein "Nullsummenspiel" vorliegen würde, ist festzuhalten, dass die durch BGBl I Nr. 134/2003 eingefügte Regelung in § 3 Abs. 2 UStG 1994, wonach einer Lieferung gegen Entgelt die Entnahme eines Gegenstandes durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmern für jede andere entgeltliche Zuwendung ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens gleichgestellt wird voraussetzt, dass eine vorangegangene Berechtigung zum Vorsteuerabzug für den Gegenstand besteht. Daran fehlt es aber, wenn bei Gegenständen bereits im Zeitpunkt des Leistungsbezugs feststeht, dass sie für Zwecke bestimmt sind, für die gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 kein Vorsteuerabzug zulässig ist, weil es dann an einer Zugehörigkeit zum Unternehmen mangelt (vgl. Pernegger in Melhardt/Tumpel (Hrsg), UStG, 3. Aufl. (2021), § 3, XVI.Entnahmeeigenverbrauch, Rz 489; Ruppe/Achatz, aaO, Tz 218 zu § 3 UStG 1994). 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht ist bei der Beurteilung der Rechtsfrage, ob die Veranstaltungen, die durchgeführten "On-Air"-Verlosungen sowie die Zuwendungen an Kunden wie zB von Wein durch die ***1*** einen nicht abzugsfähigen Repräsentationsaufwand iS des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 darstellen, der angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gefolgt, weswegen eine Revision nicht zulässig ist. Wien, am 30. März 2023