BFG RV/2100690/2017

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R 1 und Richter R 2 sowie die fachkundigen Laienrichter Laienrichter 1 und Laienrichter 2 in der Beschwerdesache Bf., ***Bf1-Adr***, vertreten durch Lampert Kanzlei für Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung GmbH, Hauptplatz 14, 8010 Graz, über die Beschwerde vom 14. Februar 2017 gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz-Stadt vom 10. Jänner 2017 betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 2013 bis 2015 zu Steuernummer ***BF1StNr1*** nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 29. November 2022 in Anwesenheit der Schriftführerin zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Die Beschwerdeführerin (Bf.) bietet den Ankauf und die Verwertung von Gold, Silber, anderen Edelmetallen, Schmuckstücken, Uhren, Münzen und sonstigen Wertgegenständen aus verschiedensten Quellen (Erbschaften, Dachbodenräumungen, etc.) an. Sie hatte im Beschwerdezeitraum ein Geschäftslokal im Zentrum von Y. Ausdrücklich wurde im Rahmen der Werbemaßnahmen auf die Diskretion sowohl beim An- als auch Verkauf hingewiesen. Die Bf. hat ihre Gewinne gemäß § 5 EStG zu ermitteln. Sie hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr (Bilanzstichtag 31. Jänner). Betriebsprüfung (Bp) und angefochtene Bescheide Bei der Bf. fand betreffend die Umsatz- und Körperschaftsteuer 2013 bis 2015 eine Außenprüfung statt. In Tz 4 des Bp-Berichtes ist die Hinzurechnung eines Unsicherheitszuschlages zu den bisher erklärten Umsätzen und Gewinnen festgehalten. Die Bp begründet die Hinzurechnung mit schwerwiegenden formellen Aufzeichnungsmängeln und sachlichen Unrichtigkeiten hinsichtlich der Kassenführung. Der Prüfer hatte gravierende Zweifel an der Vollständigkeit der Höhe der erklärten Erlöse. Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüfers. In den Körperschaftsteuerbescheiden 2013 bis 2015 rechnete es einen Betrag in Höhe von 3% des Wareneinsatzes (2013 € 63.100,00, 2014 € 96.100,00 und 2015 € 81.700,00) als Unsicherheitszuschlag den erklärten Einkünften aus Gewerbebetrieb hinzu. Da branchenbedingt nur ein Teil der Entgelte umsatzsteuerpflichtig sei (zT differenzbesteuerte Umsätze, zT reverse-charge-Umsätze nach der Schrott-Umsatzsteuerverordnung BGBl. II Nr. 129/2007, zT steuerfreie Umsätze), erfasste es in den Umsatzsteuerbescheiden 2013 bis 2015 25% des bei der Körperschaftsteuer angesetzten Unsicherheitszuschlages (2013 € 15.775,00, 2014 € 24.025,00 und 2015 € 20.425,00) bei den umsatzsteuerpflichtigen Entgelten (20% USt). Beschwerde Die Beschwerde gegen die Umsatz- und Körperschaftsteuerbescheide 2013 bis 2015 der Bf. richtet sich gegen die Anwendung von Unsicherheitszuschlägen. Die Festsetzung sei sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach rechtswidrig. Es seien mangels schriftlicher Darlegung der Bp im Prüfungsverfahren die Zweifel des Prüfers nicht nachvollziehbar. Im Gespräch habe die Bp das junge Unternehmen auf eine fehlerhafte Kassenführung hingewiesen. Sollten sich die Aufzeichnungsmängel als richtig erweisen, werde die Höhe des Unsicherheitszuschlages bekämpft. Unter Hinweis auf Ritz, BAO, 2014, Seite 501, verneinte die Bf. die Anwendung eines Sicherheitszuschlages; im Bp-Bericht sei nicht festgehalten, welche Vorgänge nachgewiesenermaßen nicht verbucht worden seien. Das Unternehmen sei jung. Bei der Kassenkontrolle und der laufenden Buchhaltung seien im Rahmen der Bp und einer Kassennachschau keinerlei Mängel festgestellt worden. Ein Sicherheitszuschlag in der Höhe von 3 % des Gesamtumsatzes (nicht des Gewinnes!) bedeutet, dass ein zusätzlicher Deckungsbeitrag/Gewinn iHv. € 240.900,00 hätte erwirtschaftet werden müssen. Die Berechnung der Bp sei lebensfremd. Eine solche Gewinnerhöhung entspreche - Anm.: drei Jahre kumuliert - bei einem durchschnittlichen Rohaufschlag (2013 bis 2015) von 6,71 % einem Wareneinsatz von € 3.591.464,00 bzw. einem unrealistischen Mehrumsatz von € 3.832.364,00, bezogen auf die Jahre 2013 bis 2015 (siehe beiliegende Tabelle). (Mehr-Umsatz minus Mehr-Wareneinsatz ergäbe dann den ertragswirksamen Hinzurechnungsbetrag iHv 3.832.364,00 - 3.591.464,00 = 240.900,00!). Folge man der Argumentation der Bp, so wäre dem entsprechend ein Wareneinsatz (Wareneinkauf) in Höhe von € 3.591.464,00 bezogen auf die Jahre 2013 bis 2015, nicht in den Büchern. Das wären 44,70% des Wareneinkaufes laut Berechnung des Prüfers, was völlig unrealistisch und nicht nachvollziehbar sei. Auch werde eine Hinterziehung bestritten. Zur Kassenführung halte die Bf. fest: "• Die Kassa wurde als EXCEL Tabelle geführt und regelmäßig abgestimmt. • Allen Tageslosungen liegen alle entsprechenden Einzelbelege des jeweiligen Tages zu Grunde und sind somit zu 100% belegt. Tatsache ist allerdings, dass diese Belege nicht nummeriert wurden. Die Betriebsprüfung hat aus den Buchungszeilen des Journals durch Rückrechnung ein EXCEL-"Kassabuch" konstruiert und dabei Fehler festgestellt. Diese EXCEL- "Kassabuch"-Tabelle wurde von uns als Grundlage herangezogen. Die ehemalige Buchhalterin des ehemaligen Steuerberaters hatte offenbar keine Kenntnis von der Verbuchung eines Kassabuches und hat Belege in das Buchhaltungskonto Kassa gebucht, anstatt diese auf ein Verrechnungskonto für die Geschäftsführerin zu buchen, da diese Beträge nie über die Kassa, sondern bar aus der Geldbörse von der Geschäftsführerin bezahlt wurden. Von uns wurden nun aus diesem EXCEL "Kassabuch" alle Buchungen, die zusätzlich zur EXCEL Tabelle gemacht wurden, wieder eliminiert. Das Ergebnis war ein EXCEL - "Kassabuch", welches der vorgelegten EXCEL Tabelle entsprach. Der ursprüngliche schwere Vorwurf der Bp, dass die Verbuchungen am Kassakonto die Unrichtigkeit der Kassenführung beweist, konnte somit nach genauer Analyse der Daten komplett entkräftet werden." Die Hinzurechnung der Bp stehe in keiner Relation zur vermuteten Fehlerquelle. Vielmehr lasse es die Vermutung zu, dass es sich bei den "Unsicherheitszuschlägen" zufälligerweise um nahezu jene Beträge handelt, die das Unternehmen als steuerliches Guthaben am Steuerkonto angesammelt habe und welches trotz zweier Anträge auf Rückzahlung (am 07.06.2016 sowie am 04.07.2016) vom Finanzamt bis jetzt nicht ausgezahlt worden sei. Die Bf. beantragte die Streichung der Sicherheitszuschläge, des Weiteren die Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Die Berechnungsgrundlage der USt (Viertel des Hinzurechnungsbetrages) sei überhöht angesichts des verschwindend kleinen Anteils der umsatzsteuerpflichtigen Umsätze am Gesamtumsatz (0,00% in 2013, 0,58% in 2014 und 1,24% in 2015). Beschwerdevorentscheidung (BVE) betreffend USt und KöSt 2013 bis 2015 Nach Schilderung des allgemeinen Verfahrensablaufs und Zitierung von § 131 Abs. 1 BAO, § 131 Abs. 3 BAO, § 163 Abs. 1 und Abs. 2 BAO sowie des § 184 Abs. 1 bis 3 BAO führte das Finanzamt in der abweisenden BVE aus: "Für Unternehmer, die ihre Gewinne gemäß § 5 EStG ermitteln, gelten die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung ("GoB") iSd § 190 UGB. § 190 Abs. 4 UGB legt fest, dass eine Buchung nicht in einer Weise verändert werden darf, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Daher sind spätere Veränderungen ausschließlich so vorzunehmen, dass sowohl der ursprüngliche Inhalt als auch die Tatsache, dass Veränderungen vorgenommen wurden, für einen sachverständigen Dritten in angemessener Zeit nachvollziehbar sind. Ab dem technischen Buchungszeitpunkt darf eine Buchung bei Verwendung der regulären Anwendungsfunktionalität nur mehr über eine Stornobuchung rückgängig gemacht werden (vgl. dazu auch das Fachgutachten des Fachsenats für Datenverarbeitung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder zur Ordnungsmäßigkeit von IT-Buchführungen, KFS/DV 1)." Zur Schätzungsbefugnis dem Grunde nach: "Im vorliegenden Fall bestehen gravierende formelle Aufzeichnungsmängel sowie sachliche Unrichtigkeiten im Hinblick auf die Kassenführung, durch welche die Vermutung der ordnungsgemäßen Führung iSd § 163 Abs. 1 BAO beseitigt und die Grundlage für eine Schätzung nach § 184 BAO geschaffen wird." Zum Wareneinkauf "Für den gesamten Wareneinkauf (Schmuckstücke, Uhren, Münzen, Sammlungsstücke etc.) wird pro Einkauf eine DIN A4-Computerrechnung (Ankaufsrechnung) von der Bf. erstellt. Es wird dafür keine Fakturierungssoftware verwendet (sondern vermutlich ein Textprogramm). Die Ankäufe werden ausschließlich von Privaten und ausschließlich bar getätigt. Die Ankaufsrechnungen beinhalten keine fortlaufende Nummer, sie wurden ab etwa März 2013 in Ringmappen abgelegt. Davor erfolgte die Ablage in Tagespaketen mit beigefügtem Klopfstreifen inkl. Tagessumme (mit Büroklammer zusammengeheftet). Mit diesen Tagespaketen wurden dann Schachteln zur Aufbewahrung befüllt. Die Tagessummen der Ankäufe laut Klopfstreifen wurden in eine mit einem Tabellenkalkulationsprogramm erstellte Aufzeichnung übernommen (z.B. "KASSA 2013/2014"). Diese Kassaaufzeichnungen wurden nebst übrigen Belegen in der Finanzbuchhaltung verbucht. Aufgrund der Beschaffenheit des Systems der Erfassung der Wareneinkäufe ist die Vollständigkeit des Wareneinkaufes (und damit Wareneinsatzes) in keiner Stufe der Aufzeichnungsebene gewährleistet. Das "Radierverbot" gem. § 131 Abs. 1 Z 6 BAO wird nicht einmal im Ansatz umgesetzt. Bis zur Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldung (hier werden Beträge erstmals "fixiert") könnten Manipulationen unbemerkt und sehr einfach vorgenommen werden, da die Barankaufsrechnungen unnummeriert und die mit einem Tabellenkalkulationsprogramm geführten Kassenaufzeichnungen spurlos änderbar sind." Zu den Ausgangsrechnungen "Ähnlich verhält es sich mit den Ausgangsrechnungen, die ebenfalls mit Textbearbeitungssoftware erstellt werden. Eine Nummerierung ist zwar vorhanden, jedoch ist diese in keiner Weise schlüssig und nachvollziehbar (offenbar gibt es täglich einen eigenen Nummernkreis) und dokumentiert keine Vollständigkeit. Auch ausgangsseitig wurden im Wirtschaftsjahr 2013 sämtliche Umsätze gegen Barzahlung getätigt, Umsätze gegenüber Nicht-Unternehmern wurden nicht erklärt. Im Wirtschaftsjahr 2014 gab es auch Umsätze gegen Bankverrechnung, dabei handelte es sich aber nur um Umsätze nach § 19 Abs. 1 an die Firma A (in weiterer Folge "Firma A"); alle Umsätze gegenüber Privaten erfolgten wiederum bar. Im Wirtschaftsjahr 2015 wurden sowohl Umsätze gegen Bankzahlung als auch gegen Barzahlung getätigt. Dazu ist anzumerken, dass im Jahr 2015 erstmals Tätigkeiten der Bf. via Internetshop entfaltet wurden." Zur Differenzbesteuerung - Artikelbezeichnung "Weiters wurden die iZm der Differenzbesteuerung vorgesehenen besonderen Aufzeichnungspflichten des § 24 Abs. 11 UStG nicht eingehalten. Demnach muss der Wiederverkäufer - zusätzlich zu den generell bestehenden Aufzeichnungspflichten nach § 18 UStG - für jeden Gegenstand den Verkaufspreis oder den Entnahmewert nach § 4 Abs. 8 lit. a UStG, den Einkaufspreis und die Bemessungsgrundlage aufzeichnen (Einzeldifferenz). Versteuert der Unternehmer nach der Gesamtdifferenz, so hat er die Einkaufspreise der im Voranmeldungszeitraum bzw. Veranlagungszeitraum eingekauften und die Verkaufspreise der im Voranmeldungszeitraum bzw. Veranlagungszeitraum veräußerten Gegenstände aufzuzeichnen. Dies ist gegenständlich nicht geschehen. Die Ankaufsrechnungen sind dergestalt, dass großteils die erworbenen Artikel nicht näher beschrieben, sondern lediglich undifferenziert als "Bruchmaterial" bezeichnet werden. In zahlreichen Fällen ist gar keine Artikelbezeichnung vorhanden, sondern steht beim Verkaufsgegenstand bzw. Artikel lediglich "Ankauf". Überdies fehlen oftmals auch zum Verkäufer sämtliche Angaben und wird beim Kunden nur "Barankauf Y" angegeben. Eine lückenlose Zuordnung der angekauften Gegenstände zu den verkauften Gegenständen ist folglich unmöglich, den Aufzeichnungspflichten iSd einer Einzeldifferenzerfassung wurde somit nicht nachgekommen. Auch eine Gegenüberstellung von Einkaufs- und Verkaufspreisen iS einer Gesamtdifferenz erfolgte nicht. Wenn Aufzeichnungen fehlen oder die Aufzeichnungen für die Differenzbesteuerung nicht ausreichend sind, ist das Finanzamt nach § 184 BAO zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen berechtigt (vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, UStG, 49. Lfg 2016, § 24 Anm. 75/1). Es steht wohl außer Zweifel, dass ohne entsprechende Aufzeichnungen - keine exakte Zuordnung der Rechnungen vorgenommen werden kann und - keine auch nur annähernd richtige Bewertung der (nicht) abgerechneten Leistungen möglich ist." Zu den SCHWEREN SACHLICHEN UNRICHTIGKEITEN Zur DIFFERENZ zwischen KASSA lt. FINANZBUCHHALTUNG zu TATSÄCHLICHEM BARGELDBESTAND und STAND DES VERRECHNUNGSKONTOS "Zu diesen gravierenden formellen Mängeln treten schwere sachliche Unrichtigkeiten betreffend die Bargeldbestände hinzu. Die Bargeldbestände laut Finanzbuchhaltung weichen von den in der Kassaaufzeichnung ermittelten täglichen Bargeldbeständen nicht unbedeutend ab (es wurden Abweichungen von bis zu ca. EUR 30.000,00 festgestellt). Dieser Umstand war seitens der Bp bei einer Besprechung am 24.10.2016 der steuerlichen Vertretung vorgehalten worden. In einer Stellungnahme per E-Mail vom 08.11.2016 bzw. vom 10.11.2016 wurden die Abweichungen so erklärt, dass im Kassenordner einige quasi "fliegende Belege", die im Kassabuch nicht erfasst waren, von der vorangegangenen steuerlichen Vertretung als Kassenbelege verbucht worden waren, obwohl es sich um Ausgaben bzw. Einnahmen auf Gesellschafterebene gehandelt hätte. Die Ausgaben/Einnahmen hätten korrekterweise gegen das Gesellschafterverrechnungskonto verbucht werden müssen. Dazu ist auszuführen, dass - selbst wenn die Erklärung vom Verständnis her grundsätzlich nachvollziehbar ist - dennoch keine ordnungsgemäße Aufzeichnung der Bargeldbestände unter Berücksichtigung des körperlichen Bestandes vorliegt. Bei derart hohen Bargeldbeständen von bis zu ca. EUR 262.000,00, wie dies bei der Bf. der Fall war, wäre es für einen ordentlichen Kaufmann selbstverständlich, in regelmäßigen Abständen durch Auszählung des gesamten Bargeldbestandes die Übereinstimmung der Kassaaufzeichnungen mit der Buchführung zu überprüfen und hätten dabei die Abweichungen auffallen müssen. Letztlich sind die in der Finanzbuchhaltung ausgewiesenen Bargeldbestände sachlich unrichtig, sowie auch der Stand des Verrechnungskontos." 04.03.2016, Besprechung und Übergabe Vorhalt "Es war versucht worden, die vorliegenden formellen und materiellen Mängel im Zuge eines Ergänzungsersuchens aufzuklären. Bei einem Besprechungstermin am 04.03.2016 war in den Geschäftsräumlichkeiten der Bf. der Geschäftsführerin ein schriftlicher Vorhalt übergeben worden, worin u.a. folgende Fragen gestellt bzw. Unterlagen abgefordert wurden: • Tz. 2 a) Fortlfd., lückenlose u. detaillierte Aufzeichnung/Dokumentation aller Wareneinkäufe (genaue Beschreibung, Gewicht, Fotos mit Querverw.) - zur Erfüllung abgabenrechtlicher Zwecke (auch Erfüllung der Aufz. Bestimmungen iS des Punzierungsgesetzes (§§ 12, 20 Abs. 8) • Tz. 2 b) Fortlfd., lückenlose u. detaillierte Aufzeichnung/Dokumentation aller Verkäufe - insbesondere der Bareingänge (unveränderbares Kassabuch oa Aufz.) mit Kassenabstimmung (Abgleich körperl. Kassenstand mit Aufz.-Stand) • Tz. 2 d) Sonstige Aufzeichnungen (Auffüll-Listen für Internetkatalog, § 24- Diff.Aufzeichnungen, Grundaufzeichnungen zu Inventuren und eigentlichen Inventur, lfd. Aufzeichnungen über Grundlagen der Wertbemessung hereingenommener Gegenstände. Schätzungs- bzw. Wertgutachten zu div. hereingenommenen Wertgegenständen • Tz. 2 f) Hereinnahme von Pfandgegenständen gegen Auszahlung von Beträgen. Verträge/Vereinbarungen - bis wann auslösbar, wann Frist aus, wann verwertbar. Entsprechende lfd. Aufzeichnung dieser Gegenstände (von wem, wann, was, Beschreibung, ev. Bild, Beleg - und wiederum Auslöse - od. aber Verwertung wann, wie, wo...) • Tz. 3 Ausgewählte Einkäufe - dazu Verkauf! Ausgewählte Anbote im Internet (Wayback - und Nachvollzug des Ein- und Verkaufs!) • Tz. 4 Prospekte - und Hinweise auf erfahrenes TEAM!!! Etc.: Kundendienst: Frau A Das Team steht Ihnen zur Verfügung... "Wir verkaufen für Sie" - (Vermittlungsumsätze?) Frau C, Herr B...? Welche personellen Ressourcen, die bislang nicht aufgrund des Lohnkontos ersichtlich sind, stehen der Firma noch zur Verfügung?" Vorhaltsbeantwortung vom 07.07.2016 "Zu Tz. 2 a) und b) des Vorhaltes wird im Beantwortungsschreiben der Bf. vom 07.07.2016 lediglich angeführt, die Erfüllung der Aufzeichnungspflichten des Punzierungsgesetzes sei nur relevant, wenn die Gegenstände weiterverkauft werden. Tatsächlich würde aber nur Bruchmaterial eingekauft. Im Kassabuch würden die Summen der Einkäufe eingetragen. Tatsächlich gebe es dazu aber für jeden einzelnen Einkauf einen Beleg, sodass die Summen überprüfbar seien. Auch für jeden Verkauf gebe es einen einzelnen Beleg. Dazu ist auszuführen, dass, wie aus diversen Prospekten hervorgeht, Schmuck, Uhren, Antiquitäten, gesamte Haushaltsauflösungen, Gemälde, Skulpturen u.ä. von der Bf. angekauft werden. Dies ergibt sich weiters aus den Ankaufsrechnungen, aus denen (soweit der angekaufte Gegenstand überhaupt bezeichnet wird) ersichtlich ist, dass auch Gegenstände wie Schmuck, Uhren etc. angekauft werden (vgl. Ankaufsrechnung vom 03.12.2013 - Ankauf Goldring 750 Weißgold - 20,66g mit Diamanten; Ankaufsrechnung vom 20.02.2014 - Ankauf Cartier TANK). Auch im seit 2015 bestehenden Internetshop der Bf. werden insbesondere zahlreiche Schmuckstücke und Uhren zum Verkauf angeboten. Dementsprechend ist wohl anzunehmen, dass nicht selten bei den angekauften Gegenständen auch solche dabei sein dürften, die sofort bzw. nach entsprechender Behandlung (Reinigung, Aufpolierung, kleine Reparaturen) weiterverkauft werden können. Der zu erwartende Erlös wäre dann wesentlich höher als nur der reine Edelmetallwert. Insofern ist die Vorhaltsbeantwortung bezüglich dieser Punkte nicht befriedigend, da bislang weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht werden konnte, dass es sich bei den angekauften Gegenständen (insbesondere bei den Schmuckstücken) tatsächlich nur um Bruchmaterial handelt. Die diesbezüglichen angeforderten Aufzeichnungen bzw. Fotos konnten nicht vorgelegt werden. Zur Unmöglichkeit der Verprobung des Bruchmaterials "Für die Erlöse aus der Einschmelzung von Bruchmaterial gibt es laut Finanzbuchhaltung nur zwei Kunden, nämlich die Firma A und die Firma B (in weiterer Folge "Firma B"). Eine Verprobung dieser Erlöse aufgrund des eingekauften Bruchmaterials ist aufgrund der oben bereits angeführten Beschaffenheit der Aufzeichnungen (insbesondere der ungenauen und teils komplett fehlenden Angaben zu den angekauften Gegenständen) unmöglich. Hinsichtlich der Beantwortung der Tz. 2 b) (Überprüfbarkeit der Summen) darf auf die bereits thematisierte geringe Aussagekraft des Aufzeichnungssystems verwiesen werden." Zum Pfandbuch für Jänner 2014 "Zur Tz. 2 f) des Vorhaltes wurde in der Beantwortung vom 07.07.2016 ein Pfandbuch für Jänner 2014 vorgelegt. Dazu ist jedoch auszuführen, dass es sich wiederum -nur um eine Tabellenkalkulationsaufzeichnung handelt. Weiters -fehlen entsprechende Angaben über die Verwertung oder Rückgabe der Pfandgegenstände". Zum Internetverkauf und Kommissionsware "Zur Tz. 3 des Vorhaltes wurde folgendes ausgeführt: "Internetverkauf: Im Internet wurde vornehmlich Kommissionsware angeboten, vereinzelt auch selbstangekaufte Gegenstände. Das System war nicht darauf eingestellt, den direkten buchhalterischen Zusammenhang zwischen den angebotenen Gegenständen und den Ankaufsbelegen herzustellen, vielmehr wurde beim tatsächlichen Verkauf der entsprechende Verkaufsbeleg mit Differenzbesteuerungsermittlung erstellt. Da sich zum damaligen Zeitpunkt das Unternehmen in der Aufbauphase befunden hat und erst Erfahrungen zu sammeln waren, wurde das Internet mit möglichst vielen Grafiken gefüllt. Das sind Gegenstände im Vermögen des Unternehmens sowie auch wahllose fremde Bilder nur um das Internetportal entsprechend zu präsentieren. Weiters wurden auch Gegenstände angeboten, von denen sich im Nachhinein erwiesen hat, dass sie über Internet nicht verkäuflich sind." Zur Kommissionsware Die Bf. habe ausgeführt: "Über die in Kommission genommenen Gegenstände wurden keine lückenlosen Aufzeichnungen geführt. Auf diese Aufzeichnungen wurde auch kein besonderer Wert gelegt, da die Verkäufe über eine Standard Software erfolgen, welche die Umsätze lückenlos festhält." Diese Ausführungen der Bf. wirken wenig glaubhaft, nicht zuletzt da es weder der allgemeinen Lebenserfahrung noch den geschäftlichen Gepflogenheiten entspricht, "wahllos fremde" (wessen?) Gegenstände auf dem Verkaufsportal des eigenen Unternehmens zu präsentieren, ohne dass diese tatsächlich zum Verkauf stünden. Weiters ist anzumerken, dass die vom Unternehmen im Internet mit Foto angebotenen Gegenstände auch mittels Aufnahme in den Warenkorb online vom Kunden bestellt werden hätten können. Auch war aus den bisher vorgelegten Unterlagen nicht ersichtlich, dass es überhaupt Kommissionsgeschäfte gab. Kommissionsgeschäfte müssten nach außen hin als solche erkennbar sein. Weder der Internetseite (siehe Warenkorb) noch den Einkaufs- bzw. Verkaufsbelegen ist in irgendeiner Weise zu entnehmen, dass es sich um Kommissionsware handelt. Diese Geschäfte wären jedenfalls getrennt aufzuzeichnen und in der Inventur gesondert auszuweisen gewesen und hätten nicht bilanziert werden dürfen. Es ist daher davon auszugehen, dass auf der Internetplattform sehr wohl auch Gegenstände der Bf. angeboten und verkauft wurden, bei welchen es sich nicht um Bruchgold gehandelt hat. Überdies konnte seitens der Abgabenbehörde nicht überprüft werden, ob die Funktionsweise der Internetverkaufsplattform und von ihr übernommene Dokumentationsfunktionen Vollständigkeit gewährleisten können, bzw. ob eine Sicherung der einmal aufgezeichneten Inhalte gegen Löschung, Veränderung u.ä. gewährleistet ist. Eine Protokollierung aller Geschäftsvorfälle und ihrer eventuellen Änderungen erfolgt angeblich nicht." Zu Prospekten "Zur Tz. 4 (Prospekte) wurde ausgeführt, dass sämtliche Namen und Bilder zugekauft sind und mit der Realität nichts zu tun haben. Sie seien somit reine Werbemaßnahmen. Bilder und Namen der Geschäftsführung würden bewusst nicht ins Netz gestellt. Eine Frau Frau A habe es nie gegeben. Auch gebe es keine weiteren (freien) Mitarbeiter des Unternehmens. Die bestehenden begründeten Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Aufzeichnungen, die sich aus den schwerwiegenden formellen wie auch materiellen Aufzeichnungsmängeln ergeben (vgl. § 184 Abs. 3 BAO), konnten durch die Vorhaltsbeantwortung nicht aus dem Weg geräumt werden, sondern haben sich die diesbezüglichen Bedenken verdichtet. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse und unter Berücksichtigung des in keiner Weise manipulationssicheren Aufzeichnungssystems der Wareneinkäufe und Erlöse (keine bzw. nicht nachvollziehbare Nummerierung der Belege, leichte Veränderbarkeit durch Erfassung in einem Tabellenkalkulationsprogramm, keine Umsetzung des "Radierverbotes"), das keinesfalls die gesetzlichen Vermutung sachlicher Richtigkeit vermitteln kann, bestehen in beträchtlichem Ausmaß Unsicherheiten hinsichtlich der Vollständigkeit der aufgezeichneten Einkäufe und Erlöse. Wenngleich die fehlerhafte Verbuchung einiger Belege durch den vorangegangenen steuerlichen Vertreter für die Differenzen zwischen Kassabuch und Kassakonto der Buchhaltung verantwortlich gemacht wird, ändert dies nichts am Umstand, dass die unrichtigen Kassastände offenbar niemandem aufgefallen sind bzw. gar nicht überprüft wurden. Zumindest am Jahresende bei Bilanzerstellung bzw. bei Unterfertigung der Bilanz durch die Geschäftsführerin hätten die Abweichungen auffallen müssen. Gerade bei derartig hohen Kassenbeständen hätten bei Übung der kaufmännischen Vorsicht regelmäßig Kassenabstimmungen erfolgen müssen, wozu auch Geldzähllisten notwendig gewesen wären. Unterlagen über Kassenabstimmungen wurden jedoch nicht vorgelegt. Auch konnten - trotz Vorhaltes - weitere Grundaufzeichnungen iSd § 131 BAO nicht vorgelegt werden, wie etwa ein Wareneingangsbuch oder ein Datenverarbeitungsprotokoll betreffend den Internetshop. Zudem agiert die Bf. in einem Bereich, in dem das steuerliche Ausfallsrisiko besonders hoch ist. Dies, da in zahlreichen Werbemaßnahmen (Prospekten, Internetauftritten, Zeitungsinseraten, etc.) auf äußerste Diskretion bei der Geschäftsabwicklung hingewiesen wird und folglich die diesbezügliche Nachvollziehbarkeit in geringerem Maße gegeben ist. Auch handelt es sich bei den Geschäftspartnern der Bf. fast ausschließlich um Privatpersonen (lediglich zwei Kunden der Bf. sind Unternehmer), Einkäufe werden nur von Privaten getätigt) und wird der gesamte Wareneinkauf bar abgewickelt. Umso mehr wäre es durch das Gebot kaufmännischer Vorsicht und unter Einhaltung der angemessenen Sorgfalt geboten gewesen, die Aufzeichnungen und das Belegwesen so zu gestalten, dass deren Vollständigkeit und Richtigkeit gegenüber der Abgabenbehörde nachvollziehbar und möglichst zweifelsfrei dokumentiert werden. Nicht zuletzt aufgrund der nicht aussagekräftigen Ankaufsrechnungen, die teilweise nicht einmal im Ansatz eine Beschreibung des gekauften Gegenstandes enthalten, ist überdies eine Zuordnung von Warenein- zu Warenausgängen gänzlich unmöglich. Es konnten folglich die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermittelt oder berechnet werden, weshalb insgesamt die Voraussetzungen für eine Schätzung nach § 184 BAO zweifelsfrei vorlagen." Zur Schätzungsmethode und Höhe der Schätzung "Die Wahl der Schätzungsmethode steht der Abgabenbehörde grundsätzlich frei (vgl. VwGH 18.07.2001, 98/13/0061). Es ist jene Methode zu wählen, die im Einzelfall zur Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten möglichst nahe zu kommen, am geeignetsten erscheint (vgl. VwGH 25.06.1998, 97/15/0218). Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages (Gefährdungs- oder Risikozuschlages) gehört zu den Elementen einer Schätzung (vgl. VwGH 26.11.1996, 92/14/0212). Die Schätzungsmethode eines Unsicherheitszuschlages kommt immer dann in Betracht, wenn es nach den Umständen des Einzelfalles nicht wahrscheinlich ist, dass die vorrangig angestellten Ermittlungen sämtliche steuerlich relevanten Vorgänge ans Tageslicht gebracht haben. Dies ist insbesondere der Fall bei mangelhaften Aufzeichnungen (vgl. VwGH 24.02.2004, 99/14/0247; UFS 07.03.2012, RV/0171-G/08). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist eine Schätzung mit Hilfe eines Sicherheitszuschlags eine Methode, die der korrigierenden Ergänzung der Besteuerungsgrundlagen, von denen anzunehmen ist, dass sie zu niedrig ausgewiesen wurden, dient. In Fällen, in denen nähere Anhaltspunkte für eine gebotene Schätzung nicht zu gewinnen sind, kann die griffweise Zuschätzung von Sicherheitszuschlägen in Betracht kommen. Solche Sicherheitszuschläge können sich beispielsweise an den Gesamteinnahmen, den Einnahmenverkürzungen oder den Umsätzen orientieren (vgl. z.B. VwGH 18.2.1999, 96/15/0050, und 25.10.2006, 2004/15/0065). Im gegenständlichen Fall liegen die bereits genannten gravierenden Mängel hinsichtlich der Aufzeichnungen vor, bei denen es sich keinesfalls nur um unbedeutende Mängel oder um solche lediglich formeller Natur handelt. Vielmehr ließen sie begründeten Anlass zum Zweifel an den erklärten Beträgen, deren Nachvollzug auch nicht möglich war, aufkommen. Um diese groben Unsicherheiten auszugleichen, war die Verhängung eines Unsicherheitszuschlages notwendig. Wenn die Bf. auf Seite 4 der Beschwerde vermeint, ein Sicherheitszuschlag sei nur möglich, wenn nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge vorliegen, ist dazu zum einen nochmals auf die Unrichtigkeiten betreffend die buchhalterische Erfassung der Kassastände hinzuweisen. Zum anderen ist auf das BFG-Erkenntnis vom 02.12.2016, RV/3100349/2012, zu verweisen, in dem festgehalten wurde, dass anlässlich einer Prüfung bei der Bf. konkrete Nichterfassungen von Erlösen nicht festgestellt wurden, ein Sicherheitszuschlag jedoch dennoch für zulässig erachtet wurde. Begründend wurde vom BFG ausgeführt: "Liegen formelle Mängel der Bücher und Aufzeichnungen vor, die begründetermaßen zu Zweifeln an der sachlichen Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen Anlass geben, bedarf es keines Nachweises, dass die genannten Unterlagen mit den Wirtschaftsabläufen tatsächlich nicht übereinstimmen. In diesem Fall obliegt es dem Abgabepflichtigen die sachliche Richtigkeit seiner formell mangelhaften Aufzeichnungen zu beweisen und damit der ansonsten bestehenden Schätzungsbefugnis entgegenzuwirken (vgl. VwGH 30.9.1998, 97/13/0033; 6.7.2006, 2006/15/0183; 28.1.2015, 2010/13/0012; Fischerlehner, Abgabenverfahren2 (2016) § 184 Anm 5)." Auch im gegenständlichen Fall ist daher die Verhängung eines (Un-)Sicherheitszuschlages zulässig und stellt aus Sicht des Finanzamtes die einzig adäquate Schätzungsmethode dar. Dies, da im gegenständlichen Fall mangels Vorliegens der entsprechenden Grundaufzeichnungen keine geeigneten Kalkulationsgrundlagen für die zweifellos gebotene Schätzung zu gewinnen sind. Sicherheitszuschläge sind pauschale Größen und umfassen daher auch den mit den Erlösen verbundenen Aufwand wie Wareneinsatz samt Vorsteuer. Die mit der Schätzung verbundenen - und naturgemäß zum Wesen einer Schätzung gehörenden - Unsicherheiten hat jeder Steuerpflichtige, der zur Schätzung Anlass gibt, auf sich zu nehmen. Der Sicherheitszuschlag hat keinen Strafcharakter. Seine Höhe richtet sich nach den Besonderheiten des Falles, d.h., nach den festgestellten Fehlern, Mängeln und vermuteten Verminderungen des Ergebnisausweises. Sicherheitszuschläge können sich an verschiedenen Größen, etwa an den Gesamteinnahmen, an den Einnahmenverkürzungen oder an den Umsätzen orientieren (vgl. Ritz, BAO5, § 184, Tz 18 mit Judikaturhinweisen). Gegenständlich orientiert sich der Zuschlag am erklärten Wareneinsatz. Dies, da es sich dabei gerade um den Bereich handelt, bei dem die gröbsten Unsicherheiten bestehen (lediglich Barzahlungen und Ankäufe von Privatkunden, keine Nummerierung der Belege, Nichteinhaltung des "Radierverbotes", kein Wareneingangsbuch, etc.). Zur Höhe des Zuschlages von 3% des erklärten Wareneinsatzes ist auszuführen, dass dieser Prozentsatz schon sehr niedrig gegriffen ist angesichts der gravierenden Aufzeichnungsmängel der Bf. und ein solcher Prozentsatz auch mindestens angemessen erscheint, um die bestehenden groben Unsicherheiten abzudecken. Die gewählten 3% für den Zuschlag sind bereits im unteren Bereich einer gewählten Skala von 1-10 angesiedelt, was angesichts der aufgezeigten gravierenden Mängel sicherlich nicht überhöht, sondern viel eher noch niedrig gegriffen ist. Überdies ist darauf hinzuweisen, dass der ständigen Rechtsprechung hinsichtlich der Höhe von Sicherheitszuschlägen eine Bandbreite von bis zu 30% je nach gewählter Bemessungsgrundlage zu entnehmen ist, wohingegen sich ein Zuschlag von nur 3% sehr gering ausnimmt. Der einheitliche Prozentsatz für alle drei Jahre ist dadurch gerechtfertigt, dass über den gesamten Zeitraum dieselbe Qualität von Mängeln gegeben war. Den Berechnungen in der Beschwerde auf den Seiten 4 und 5 kann hingegen nicht gefolgt werden, da gegenständlich gerade keine Schätzung aufgrund der Kalkulationsdifferenz, sondern eine Rohgewinnzurechnung vorgenommen wurde. Die Vergleichswerte laut Beschwerde haben daher keine Relevanz, da es sich bei der gegenständlichen Schätzung um eine Gewinnzuschätzung und keine Erlösschätzung handelt. Wenig aussagekräftig ist auch die Berechnung der Bf. anhand eines Rohaufschlages von 6,71%, der sich aus der Gegenüberstellung von Wareneinsätzen und Erlösen ergeben soll, da das Finanzamt ja gerade davon ausgeht, dass der angegebene Wareneinsatz nicht korrekt ist. Wie bereits angeführt, ist aufgrund zahlreicher Umstände (Werbeauftritt, Internetshop, Ankaufsrechnungen) weiters nicht davon auszugehen, dass tatsächlich nur "Bruchmaterial" von der Bf. weiterverkauft wird. Viel eher ist davon auszugehen, dass einzelne Schmuckstücke, Uhren etc. nicht eingeschmolzen sondern als solche weiterverkauft werden, wobei Aufschläge von rund 50% und mehr durchaus denkbar sind. Dies auch unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die (ausschließlich privaten) Verkäufer idR möglichst rasch zu Bargeld kommen wollen (schließlich erfolgen sämtliche Einkäufe bar) und idR wohl auch nicht über entsprechendes Bewertungswissen verfügen. Wurden nicht alle Erlöse erfasst (wovon aufgrund der Aufzeichnungsmängel und der "durchlässigen" Gestaltung des gesamten Aufzeichnungssystems ausgegangen werden muss), handelt es sich mit hoher Wahrscheinlichkeit um solche, die umsatzsteuerlich relevant sind (d.h. differenzbesteuert oder USt-pflichtig) und bei denen ein hoher Rohgewinn erzielt werden konnte. Selbst wenn man sich auf die von der Bf. skizzierte Berechnungsmethode einließe, wäre das dort dargestellte Ergebnis folglich durchaus nicht abwegig sondern erzielbar. Entsprechend ist aus Sicht des Finanzamtes auch die Hinzurechnung von einem Viertel der zwanzigprozentigen USt durchaus lebensnah und angemessen, während die Bf. auf Seite 3 der Beschwerde ihren Berechnungen nur die bisher erklärten Umsätze zugrunde legt, von deren Unvollständigkeit ja gerade ausgegangen wird. Die Schätzung erfolgte aus Sicht des Finanzamtes daher sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach zu Recht und war die Beschwerde folglich abzuweisen." VORLAGEANTRAG Im Vorlageantrag hielt die Bf. den Ausführungen des Finanzamtes entgegen, dass sie 2013 0,00%, 2014 0,58% und 2015 1,24% umsatzsteuerpflichtige Umsätze getätigt habe. Eine Schaustellung sei nicht erfolgt und 2015 sei erst ein Onlineshop gegründet worden. Da sie zuvor über keinen Onlineshop verfügte, sei eine Hinzurechnung von 25% schlichtweg lebensfremd. Sie ersuche daher, zu beurteilen, ob überhaupt oder wie schwerwiegend etwaige Verstöße gegen die GoB gewesen seien. Der Hinweis des Finanzamtes auf § 126 (2) BAO sei nichtzutreffend, da er sich auf E/A-Rechner beziehe. Zum zitierten Fachgutachten KFS/DV 1 und dem Hinweis, "dass eine Buchung nicht in einer Weise verändert werden darf, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist", merkte die Bf. an, dass sich dieses Fachgutachten auf Buchhaltungen beziehe, die mit Hilfe eines Computersystems erstellt werden. Aus den Prüfungsfeststellungen sei nicht zu entnehmen, dass das Buchhaltungssystem des Steuerberaters nicht den Grundsätzen der ordnungsgemäßee Buchführung entspreche (Vorlageantrag Pkt. 3). In Pkt. 4. (zur Schätzungsbefugnis dem Grunde nach) führte die Bf. aus, dass alle Barein- und Barausgänge täglich auf einzelnen Belegen festgehalten worden seien. Pro Wareneinkauf sei eine DIN A4-Computerrechnung erstellt worden. Es sei zwar keine Fakturierungssoftware verwendet worden, es habe hierfür aber auch keine gesetzliche Anordnung bestanden. Die Belege hätten sich vollständig geordnet in der Belegsammlung befunden, seien täglich addiert und seien die Tagessummen in ein Tagesprotokoll (Kassenaufzeichnungen) eingetragen worden. Richtig sei, dass diese losen Blätter nicht fortlaufend nummeriert worden seien. Aus Sicht der steuerlichen Vertretung habe wohl der einzige Fehler darin bestanden, dass die einzelnen Dokumente des Tages eben nicht fortlaufend nummeriert worden seien. Jedoch könne eine Verpflichtung zu dieser Vorgangsweise dem Gesetzestext der BAO für den Zeitraum 2013 bis 2015 nicht entnommen werden. Da die Kassenaufzeichnungen gemeinsam mit allen anderen Buchhaltungsunterlagen periodisch zum Steuerberater zur Verbuchung (Fixierung) gebracht worden seien, sei eine nachträgliche Manipulationsmöglichkeit ausgeschlossen gewesen. Das Unternehmen sei bekanntlich neu gegründet worden. Die Geschäftsführerin sei erstmals in dieser Branche tätig und sei weder in Kenntnis und auch nicht in der Annahme, dass ihre Vorgangsweise nicht ordnungsgemäß sei. Selbst die ehemalige Steuerberaterin habe niemals auf einen diesbezüglichen Mangel hingewiesen. Bar-Umsätze gegenüber Nichtunternehmern habe es nicht gegeben, daher seien solche nicht erklärt. Zur Artikelbezeichnung sei zu sagen, dass Bruchmaterial eben Bruchmaterial sei, also edelmetallhaltige Ware, die dem Recycling zugeführt werde und daher nicht näher spezifizierbar sei. Selbst Fotos könnten hier keinen näheren Aufschluss geben. Oder sollte der Steuerpflichtige verpflichtet werden, mit Spezialkameras Schrott zu fotografieren? Es sei zwar richtig, dass die Mitarbeiterin/Buchhalterin der steuerlichen Vertretung Kassenaufzeichnungen insofern falsch verbucht habe, als sie einfach bare Belege, die auf das Verrechnungskonto der Geschäftsführerin gebucht hätten werden müssen, ebenfalls am Kassakonto gebucht habe. Dieser Fehler ändere nichts an der Richtigkeit des Kassenprotokolls und habe aufgeklärt werden können. In regelmäßigen Abständen sei die Übereinstimmung der Kassaaufzeichnungen mit dem Bargeldbestand durch Auszählung des gesamten Bargeldbestandes erfolgt. Eine zusätzliche Überprüfung, ob die Kassaaufzeichnungen auch richtig verbucht worden seien, käme nur im Rahmen einer generellen Überprüfung der Qualität der Buchhaltung in Frage. Dies wäre die typische Aufgabe für einen Wirtschaftsprüfer. Aufträge dieser Art würden in der Praxis bei KMU's nicht erteilt, da diese davon ausgehen, dass ihr Steuerberater /Buchhalter die Bücher richtig führe. Selbst bei Unterfertigung der Bilanz müssten etwaige Differenzen nicht auffallen, da der Unterfertigungszeitpunkt Monate nach dem Bilanzstichtag liege. Da das Unternehmen zur Buchführung verpflichtet ist, sei es gemäß § 127 (2a) von der Führung eines Wareneingangsbuches befreit. Die Diskretion sei branchenüblich, der diesbezügliche Vorhalt daher nicht nachvollziehbar. Überdies könne Diskretion allein deshalb nicht vorgeworfen werden, da Finanzdienstleister aufgrund der gesetzlichen Vorschriften zur Diskretion verpflichtet seien. Die Bf. habe 2013 bis 2015 per Saldo ein Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit (EGT) von € 96.762,00 erzielt. Die Zuschätzung von 3% vom Wareneinsatz entspreche einer Zuschätzung von 250% vom EGT. Eine Skala von 1-10 würde übrigens bedeuten, dass die Bf. bei einer Prüfung in jedem Fall eine Last tragen müsse und die zugunsten der Bf. bestehenden Umstände von vornherein ausgeschlossen würden. Die Bf. begehrte die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung und die Entscheidung durch den Senat. ERÖRTERUNGSTERMIN (ET) und MÜNDLICHE VERHANDLUNG (MV) Es wurde ein Erörterungstermin und eine mündliche Verhandlung abgehalten. In der mündlichen Verhandlung vertrat neben der steuerlichen Vertretung auch RA Mag. Posawetz von der Kanzlei Popp die Bf. Es hat sich Folgendes - zusammengefasst festgehalten - ergeben: Der Angestellte wollte festgehalten haben, "dass der Prüfer zu Beginn der Prüfung gesagt hat, dass sie aufgrund eines Vorzeichenfehlers Geld vom Finanzamt bekommen würden, darüber habe ich mich gefreut. Der Prüfer hat dann gesagt, dass es "dubios" sei, dass hier Geschäfte im Alleingang abgewickelt werden. Die Geschäftsführerin hat mit dem Prüfer in der weiteren Folge nicht mehr sprechen wollen. Die Diskretion ist in unserem Geschäft einfach erforderlich." Zum Geschäftsfeld und zu den Waren Laut Angestelltem der Bf. war das Geschäftsfeld im Beschwerdezeitraum zum Großteil der Ankauf von Alt- und Bruchgold und sei es dies noch heute. Ab 2015 würden im Onlineshop Schmuck, Münzen, Uhren und edelmetallhaltige Kleinteile angeboten, aber keine Möbel. Leute würden zum Beispiel Ererbtes anbieten, dies seien Dinge, die über Jahrzehnte oft zu Hause gelegen sind. Über Vorhalt, dass auf der Onlineseite auch eine Lampe zu finden gewesen sei, teilte der Angestellte mit, dass sie hin und wieder auch einzelne andere Gegenstände angeboten hätten, einmal sei ein Füllhalter dabei gewesen (ET). RA Mag. Posawetz wies in der mündlichen Verhandlung nach Schilderung der Gepflogenheiten in der Branche und bei der Bf. nochmals darauf hin, dass es beim Geschäft der Bf. keine andere Möglichkeit als den Ankauf in Bar gebe. Es gebe eben nur zwei Betriebe als Abnehmer, die das Einschmelzen machen. Hier liege ein reines Materialgeschäft vor. Schmuckstücke und sonstige Wertgegenstände würden sehr selten angekauft. Der Angestellte gab sodann in der mündlichen Verhandlung an, dass sie im Beschwerdezeitraum keinen Füllhalter verkauft hätten. Wenn er anlässlich des Erörterungstermins gesagt habe, dass ein Füllhalter dabei war, dann habe er damit gemeint, dass ein solcher auf der Internet-Seite war. Sie hätten lediglich Füllfedern eingekauft, weil diese edelmetallhaltig sind. Der Angestellte legte zu der anlässlich des Erörterungstermins vom Finanzamt ins Treffen geführten Lampe Auszüge aus der für 2015 rekonstruierten Internetseite der Bf. vor (Beilage A zum Erkenntnis (Blätter 1 bis 6)). Man könne auf der Internetseite der Bf. die Lampe anklicken, dann folge das größere Bild (Blatt 2), man könne die Lampe dann noch in den Warenkorb geben, aber nicht bestellen, weil es ja keine gebe. Man könne die Lampe aber auf Seiten von anderen Internetanbietern bestellen. Die Seiten sollen zeigen, dass die Bf. zugekaufte Bilder gehabt hätte. Dem hielt das Finanzamt entgegen, dass bei historischen Internetseiten ein Einkauf schon technisch nie mehr möglich sei. Die Vorlage der Unterlagen heiße nicht, dass es die Lampe nicht gegeben habe (MV). Zu den Abläufen beim Ankauf Die Geschäftsführerin war die Punzierungsbeauftragte nach dem Punzierungsgesetz, "das aber nicht für das Bruchgold, sondern nur für die verkauften Schmuckstücke gelte." Der Angestellte schilderte die Abläufe beim Ankauf wie folgt: "Den An-und Verkauf haben nur die Geschäftsführerin und ich gemacht. Die An-und Verkaufsrechnungen haben auch wir zwei gefertigt, beim Onlineshop läuft die Ausstellung der Rechnung automatisch. Seit 2012 sind die Geschäftsführerin und ich im Ankauf tätig, wir haben dann noch eine Angestellte für das Büro bzw. den Empfang. Im Beschwerdezeitraum haben wir die Ankaufsbelege tageweise gesammelt und dem Steuerberater übergeben. Die Geschäftsführerin und ich haben auch die Kasse gemacht." (ET). "Wir sortieren die Gegenstände nach Legierung und wiegen sie. Es sind auch Gegenstände dabei, die als "Ring" oder "Uhr" weiter zu verkaufen sind, in diesem Fall wird der Preis gezahlt, den der Gegenstand kostet. Es wird nicht nur der Preis für das reine Edelmetall gezahlt. Es bewegt sich bei den angebotenen Stücken im Promillebereich, es werden nur sehr wenige Stücke angeboten. Zu Beginn bzw. im Beschwerdezeitraum waren dies sehr wenige Teile. Wir hatten damals auch noch nicht die Erfahrung, weil wir alle aus verschiedenen Bereichen kommen. Es war so die Idee, auch Uhren oder Schmuck neben dem Bruchgold zu verkaufen. Ende 2014 ist die Idee zum Onlineshop gereift, die Kunden haben uns oft gefragt, was sie mit dem noch brauchbaren Schmuck machen sollen. Ab 2015 bieten wir die Gegenstände im Onlineshop gegen eine Kommissionsgebühr an. Wenn der Prüfer meinte, dass aus den angebotenen Gegenständen ein Teil mit einem höheren Aufschlag verkauft werden könnte, ist Folgendes zu sagen: Das ist ein logistisches Problem. Man kauft zum Beispiel eine Kette um € 100 (reiner Edelmetallwert) ein, und muss diese Kette dann verkaufen, dann muss man sie anbieten, polieren, vielleicht auch löten und es muss diese Kette auch jemand wollen. Es gibt einem auch keiner eine Garantie, dass in einem zum Beispiel vier bis sieben Monate späteren Verkaufszeitpunkt der Goldpreis auch noch so hoch ist, sodass man die Kette um zum Beispiel € 150 verkaufen kann. Das Problem ist auch, dass die Kunden ein größeres Sortiment zur Auswahl haben wollen und dass können wir auch logistisch nicht bieten. Wir sind ein reiner Bürobetrieb, haben keine Auslagen und keine Verkaufsflächen. Wir sind im xx Stock (auch im Beschwerdezeitraum), da kann auch keiner zufällig vorbeikommen. Um den Edelmetallwert festzustellen muss man die Kette auch zerschneiden, eine Probe nehmen und dann müsste man sie zum Löten geben und wieder anbieten." Der steuerliche Vertreter ergänzte, dass ein logistisches Problem bestehe. In Y wisse man, bei welchen Schmuckhändlern man z. B. Diamanten bekomme. Bei der Bf. komme aber ein gemischtes Sortiment zusammen. Der Angestellte führte auch noch finanzielle Gründe ins Treffen, die gegen den Verkauf von Schmuck und Wertgegenständen sprechen würden (ET und MV). Den Ablauf mit den im Onlineshop angebotenen Gegenständen schilderte der Angestellte wie folgt: "Es wollte zB ein Kunde eine Rolex verkaufen. Ich habe dann nachgeschaut, was diese kosten, habe sie um zB € 5.000 auf Kommission hereingenommen und um zB € 5.500 über den Onlineshop verkauft. Wenn es so funktioniert hat, dann hat es geklappt. Es war aber nicht einfach, weil der Kunde selbst nur einen Mausklick von den Plattformen entfernt war und er wusste, um welchen Preis die Uhren gehandelt werden. Neben der Kommissionsware hatten wir auch eigene angekaufte Ware. Die Entscheidung, ob ich einen eigenen Ankauf mache oder die Ware nur auf Kommission annehme, war davon abhängig, ob es für mich realistisch war, diesen Preis zu bekommen. Das Geschäftsfeld ist in all den Jahren im Wesentlichen gleichgeblieben, wir haben nur jetzt beschlossen, den Onlinehandel zu beenden. Es war immer eine Mischung, Hauptfeld ist der Altgoldankauf. Die Kommissionswaren hat es zur Zeit des Onlinehandels gegeben, aber auch schon vorher in sehr geringem Ausmaß." Der steuerliche Vertreter gab an, dass in der Buchhaltung/Bilanz die Kommissionsgeschäfte ersichtlich sein müssten, sie seien getrennt verbucht. Die diese Angaben dokumentierenden Unterlagen wurden auch nach dem Erörterungstermin nicht vorgelegt. Die Amtsvertreterin verwies auf die Ausführungen zur Kommissionsware in der Vorhaltsbeantwortung der Bf. vom 07.07.2016, siehe auch Bescheid Begründung zur BVE Seite 6 (ET). Zur Wertfeststellung Der Angestellte gab an: "Die Wertfeststellung der Gegenstände und des Altgolds haben die Geschäftsführerin und ich vorgenommen. Weder sie noch ich hatten eine entsprechende Fachkenntnis. Es ist ein normales Handelsgewerbe, für dieses brauchen Sie keine besonderen Vorkenntnisse. Sie benötigen nur den Säurekasten, damit man die Materialprüfung machen kann. Ich zerschneide die Ware, denn es kann auch sein, dass zB unter einer augenscheinlichen Goldkette sich eine vergoldete Silberkette befindet. Um eine genaue Feststellung machen zu können macht man zB von dem Ring einen Abrieb am Schieferstein und streicht mit der Säure über diesen Goldstrich. Bleibt er bestehen, ist Gold drin. Verschwindet er, ist das Stück nicht edelmetallhaltig. Diese Prüfung erfolgt unabhängig davon, ob es eine Punzierung hat oder nicht. Über Vorhalt, ob dies auch bei "besonderen" Stücken erfolgt, gebe ich an, dass ich zur Prüfung immer ein Zerschneiden machen muss. Manchmal will das der Kunde dann auch nicht, weil es für ihn ein emotional behaftetes Stück sein könnte. Ich kann ohne Prüfung aber die Ware nicht übernehmen. Wenn Kunden mit Gegenständen gekommen sind, die für uns nicht schätzbar waren, haben wir die Ware auch zurückgegeben und nicht zerschnitten. Ich habe Kunden auch zB ans Dorotheum verwiesen (ET). Zur Prüfung der Eigentumsverhältnisse Der Angestellte führte aus: "Über Vorhalt, dass aufgrund einer Rechnung mit dem Kunden "Barverkauf Y" ich bzw. die Bf. in dem Verdacht kommen könnte, Hehlerware zu verkaufen, führe ich an, dass ich mich natürlich über die Eigentumsverhältnisse vergewissern muss. Es muss ein plausibler Nachweis vorhanden sein. Wenn zB jemand mit sieben verschieden großen Ringen kommt und erklärt, diese seien seine, dann könne dies nicht stimmen, wenn die Ringgröße nicht passt. Gibt er eine Schenkung an, so kann es auch bei unterschiedlichen Größen eine plausible Erklärung sein. Weiters gibt es eine Fahndungsliste des BMI, in der ausgeschriebene Exponate veröffentlicht sind." (ET) Zu den fiktiven Namen und Bildern sowie dem "Sachverständigen"-Logo auf Pospekten Der Angestellte gab hiezu an: "Über Vorhalt, fiktive Bilder und Personen auf der Onlineseite angeführt zu haben, gebe ich an, dass wir am Anfang die Seite befüllen mussten, wir haben eben "wahllos fremde Bilder" genommen. Wenn man nur über zB fünf Gegenstände verfügt, wird es nicht reichen, deshalb haben wir auch Bilder von anderen Gegenständen genommen. "Frau A" ist unser Internetpseudonym, Herr B war damals Werbefachmann beim "Magazin 1" und Frau C war Werbeberaterin bei der "Zeitung 1". Herr D gehört zur Firma D und ich verweise Kunden dorthin, die zB bestimmte alte Münzen haben." (ET) "Über Vorhalt, dass die Bf. darauf hingewiesen hat, über Sachverständige zu verfügen, gebe ich an, dass wir im Haus zB die Firma D und dort Herrn D haben, der ein gerichtlich beeideter Sachverständiger für Münzen ist. Weiters gab es auch bei der Bank 1 einen gerichtlich beeideten Sachverständigen für Münzen. Jeder, der im Ankauf in einem Pfandhaus arbeitet, ist aufgrund seiner Tätigkeit ein Sachverständiger, aber kein gerichtlich beeideter Sachverständiger." (ET). Zum Flyer (Beilage B zum Erkenntnis) gab der Angestellte über Befragen an, dass dieser 2012 gemacht worden sei. Das X-Symbol sei dem X-Werbeverband vorbehalten und daher habe die Bf. diesen Flyer nicht aufgelegt. Das sei zum Start des Geschäftes gewesen, damit auch Leute kommen. Das SV(Gerichtssachverständigen)-Logo sei richtig, er verwies auf den Angestellten der Firma D im Haus. Zu den Abnehmern der Ware