BFG RV/7100962/2019

Soweit im Schreiben vom 11.05.2022 vorgebracht wird, dass die Abrechnungen nicht strikt am Monatsende erfolgt seien, aber eine bestimmte Korrelation vorhanden sein könne, da viele Aufträge ca. ein Monat zur Fertigstellung gebraucht hätten, ist diesem Vorbringen entgegenzuhalten, dass ausschließlicher Leistungszeitraum jeder einzelnen der 47 übermittelten Rechnungen ein Monat ist. Keine einzige der 47 Rechnungen weist einen längeren Leistungszeitraum als einen Monat auf. Vielmehr entspricht die vorgenommene monatliche Leistungsverrechnung den Angaben des Geschäftsführers der Bf im Rahmen der Befragung durch die KIAB am ***Datum2***, wo dieser angab, dass die Abrechnungen einmal am Monatsende erfolgt seien. Bezüglich des Vorbringens der steuerlichen Vertretung in der Beschwerde vom 20.03.2018, dass der Werklohn erst nach Vollendung des Werks bzw nach dessen Abnahme anerkannt und ausbezahlt worden sei, ist darauf hinzuweisen, dass in den vorgelegten Rechnungen entweder nur die Anzahl der erbrachten Leistungsstunden bzw der geleisteten Quadratmeter oder jeweils nur die Art der Arbeiten, aber keine als Werk konkretisierte Leistung, beschrieben wurde und auch jeweils zeitraumbezogen nach Monaten abgerechnet wurde, ohne dass die Rechnungen Bezugnahmen auf bestimmte als Werk deutbare Leistungen enthalten hätten oder als Teil- oder Schlussrechnungen ausgewiesen gewesen wären. Mit Beschwerde vom 20.03.2018 übermittelte die steuerliche Vertretung der Bf als "Subunternehmer Liste" betitelte und in der Aufzählung der vorgelegten Beilagen als "Werkrechnungen" bezeichnete, zeitraumbezogene Auftragserteilungen für jeden Auftragnehmer und jeden Monat. Diese weisen Eckdaten eines jeweiligen Auftrages aus, nämlich den Namen und die Unterschrift des Auftragnehmers, den Leistungszeitraum (Monat), den Leistungsort (Adresse der Baustelle), die Bezeichnung der zu erbringenden Leistungen, das Ausmaß der zu erbringenden Leistung in Stunden, m² bzw lfm oder die Höhe der Pauschale, den Firmenstempel der Bf und die Unterschrift des Geschäftsführers der Bf. Nicht enthalten sind in diesen Unterlagen konkrete Vereinbarungen über fixe Termine für den tatsächlichen Tätigkeitsbeginn bzw Fertigstellungstermin für den jeweiligen Auftrag, die konkrete Höhe des Stundenlohnes bzw des Entgelts pro Quadratmater sowie ob es sich bei dem jeweiligen Auftrag lediglich um einen Teilauftrag zu einem konkreten Werk oder um die Verpflichtung zur Herstellung eines Werkes handelt. Im Hinblick darauf, dass es sich bei den mit den slowakischen Arbeitern geschlossenen, vermeintlichen "Werkverträgen" um Rahmenvereinbarungen handelt, in denen keine Angaben darüber gemacht werden, dass an konkret benannten Baustellen oder bestimmten Projekt, ab festgelegten Zeitpunkten, in bestimmten Zeiträumen bestimmte "Werke" zu erbringen sind, und die Rechnungen mangels diesbezüglicher Angaben weder als Teil- noch als Schluss-rechnungen zu qualifizieren sind, gelangt der erkennende Senat zur Auffassung, dass die Ausführung einzelner Werke weder vereinbart wurde noch dass solche tatsächlich erbracht wurden und somit nicht - wie es Werkverträgen entsprechen würde - von Zielschuld-verhältnissen, sondern von zeitraumbezogen Dauerschuldverhältnissen auszugehen ist. Nicht zuletzt lassen auch die monatlichen Abrechnungen auf eine regelmäßige Beschäftigung der slowakischen Arbeitnehmer bei der Bf und somit auf Dienstverhältnisse schließen. Dafür, dass Dienstverhältnisse vorliegen, sprechen auch die Angaben des Geschäftsführers der Bf in der Befragung durch die KIAB am ***Datum2***, wonach "die Verträge auf eine bestimmte Zeit abgeschlossen worden seien, nicht für eine bestimmte Baustelle oder eine bestimmte Tätigkeit. Die selbständigen Personen würden nach Bedarf auf seinen Baustellen (gemeint: den Baustellen der Bf) eingesetzt. Die Arbeitskontrolle und die Anweisungen erfolgten durch den Geschäftsführer der Bf. Ebenso erfolge die Koordination durch ihn. Er schicke dann gegebenenfalls die Werkvertragsnehmer auf seine anderen Baustellen." Mit den erwähnten, als "Subunternehmer Liste" betitelten und in der Aufzählung der vorgelegten Beilagen in der Beschwerde als "Werkrechnungen" bezeichneten, zeitraumbezogenen Auftragserteilungen hat der Geschäftsführer der Bf den slowakischen Arbeitern gesagt, wo sie die Arbeiten durchzuführen und welche Tätigkeiten sie konkret zu erbringen hätten. Der Geschäftsführer der Bf hat damit gegenüber den slowakischen Arbeitern ein auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft ausgerichtetes, persönliches Weisungsrecht ausgeübt und die erwähnten Arbeiter damit in die bestehenden betrieblichen Abläufe der Bf eingegliedert. Weisungsgebundenheit und Eingliederung sind daher zu bejahen. Bei einer Koordination der Arbeitseinsätze kann an der betrieblichen Integration und der damit zwangsläufig einhergehenden persönlichen Weisungsbefugnis des Arbeitgebers kein Zweifel bestehen. Soweit im Schreiben vom 11.05.2022 vorgebracht wird, dass die Werkvertragsunternehmer eine qualitätsvolle Arbeit gewährleisten hätten müssen, die den Ö-Normen entspreche, so ist darin wohl nur die ordnungsgemäße Erfüllung ihrer Arbeitspflicht zu sehen, jedoch kein Zusammenhang zu einer unternehmerischen selbständigen Tätigkeit herzustellen, zumal Herr ***Gf*** in der Befragung durch die KIAB am ***Datum2*** diesbezüglich angab: "Im Fall eines Schadens haften nicht die Werkvertragsnehmer, sondern die Fa. ***Bf***." Wenn mit Schreiben vom 22.05.2022 aber vorgebracht wird, dass die Subunternehmer Fehler auf eigene Kosten hätten reparieren müssen und es durchaus mal vorgekommen sei, dass die Subunternehmer auch Verluste bei einem Auftrag verzeichnen hätten müssen, wird darauf hingewiesen, dass den Arbeitern aus den behaupteten Verbesserungsarbeiten weder nachweislich Kosten für eventuelle Materialkäufe entstanden sind noch konnten Auswirkungen auf die Höhe des Entgelts und damit den wirtschaftlichen Erfolg festgestellt werden. Wenn der Geschäftsführer der Bf in der Befragung durch die KIAB am ***Datum2*** noch angibt, dass das Werkzeug durch die Firma ***Bf*** bereitgestellt und eine Arbeitshose mit Firmenlogo und ein Paar Sicherheitsschuhe den Arbeitern gegeben werde, so steht das Vorbringen im Schreiben des Geschäftsführers der Bf vom 11.05.2022, wonach die sogenannten "Werkvertragsnehmer" ihr eigenes Werkzeug verwendet und ihre Arbeitskleidung mitbracht hätte, der Beurteilung, dass Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen, da es auch von unstrittig in einem Dienstverhältnis stehenden Personen nicht unüblich ist, ihr eigenes Werkzeug zu verwenden (vgl VwGH vom 17.03.1966, Zl. 1574/65). Dem Umstand, dass die Arbeiten mit eigenem Werkzeug durchführt worden sind, hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 26.02.2020, Ra 2018/13/0008, keine ausschlaggebende Bedeutung beigemessen (vgl VwGH vom 31.07.2012, 2008/13/0071). Wenn Herr ***Gf*** in der Befragung durch die KIAB am ***Datum2*** ausführte, dass im Fall einer Krankheit oder einer sonstigen Verhinderung der Werkvertragsnehmer diese auf keinen Fall eine Vertretung schicken dürften, demgegenüber aber im Schreiben vom 11.05.2022 vorgebracht wird, dass eine Vertretungsmöglichkeit für die Subunternehmer nicht nur gestattet, sondern auch erwünscht gewesen sei und bei Ausfällen die Subunternehmer die entstandenen Kosten hätten tragen müssen, wenn die eigenen Mitarbeiter der Bf die Bauarbeiten hätten komplettieren müssen, wird darauf hingewiesen, dass sich in den vorgelegten vermeintlichen "Werkverträgen" keine Vereinbarungen bezüglich etwaiger Vertretungsmöglichkeiten finden, in keiner einzigen der 47 vorgelegten Rechnungen Kosten in Ansatz gebrachten wurden, die der Bf aufgrund des Ausfalls eines Auftragnehmers entstanden seien und auch sonst keine Nachweise dafür erbracht wurden, dass Auftragnehmer für die Kosten hätten aufkommen müssen, die durch Arbeitsausfälle der Auftragnehmern der Bf verursacht worden wären. Der Umstand des Fehlens einer Vertretungsregelung in den vermeintlichen "Werkverträgen" unterstreicht die Verwendung der Auftragnehmer in einem Unterordnungsverhältnis. Soweit in Punkt 6 des vermeintlichen "Werkvertrages" erwähnt wird, dass diesem Werkvertrag etwaige Gewerbeberechtigungen oder Zeugnisse des Auftragnehmers beigefügt würden und im Rahmen des Beschwerdeverfahrens Auszüge aus dem slowakischen Handelsregister übermittelt wurden, bleibt anzumerken, dass den tätigen Personen Gewerbebefugnisse zugekommen sind, keinen für die steuerliche Beurteilung maßgeblichen Umstand darstellt (vgl VwGH vom 18.12.2013, 2009/13/0230) und es keineswegs ausgeschlossen ist, dass ein Dienstverhältnis vorliegt, wenn der Dienstnehmer zusätzlich über einen Gewerbeschein verfügt (vgl VwGH vom 02.04.2008, 2007/08/0038). Bezüglich der Ausführungen der steuerlichen Vertretung in der Beschwerdeschrift, wonach sich die Auftragnehmer die Arbeit frei hätten einteilen können und dem Vorbringen des Geschäftsführers der Bf im Schreiben vom 11.05.2022, demzufolge eine freie Zeiteinteilung innerhalb der Fristen den selbständigen Unternehmern selbstverständlich gegeben gewesen sei, ist darauf hinzuweisen, dass - abgesehen davon, dass in keinem der vermeintlichen "Werkverträge" eine Frist vereinbart wurde - die Möglichkeit einer flexiblen Arbeitszeit-einteilung (innerhalb gewisser zeitlicher Grenzen) weder gegen das Bestehen einer persönlichen Abhängigkeit der Beschäftigten noch gegen deren Eingliederung in den Betrieb (vgl VwGH vom 02.02.2010, 2009/15/0191) spricht. Soweit der Geschäftsführer der Bf in der Befragung vom ***Datum2*** durch die KIAB ausführte, dass die selbständigen Personen nach Bedarf auf seinen Baustellen eingesetzt würden, die Koordination durch ihn erfolge und er die Werkvertragsnehmer auf andere Baustellen von ihm schicke, wird darauf verwiesen, dass gerade ein Tätigwerden nach den jeweiligen zeitlichen Gegebenheiten des Auftraggebers (nach dessen Bedarf) eine Eingliederung in dessen Unternehmensorganismus zum Ausdruck bringt (vgl VwGH vom 18.10.2017, Ra 2017/13/0066). Zum Vorbringen der steuerlichen Vertretung in der Beschwerdeschrift, dass die Werkvertragsnehmer Aufträge hätten ablehnen können, ist Folgendes aufzuführen: Es besteht weder die (rechtliche) Verpflichtung, ein Dienstverhältnis einzugehen, noch eine (rechtliche) Verpflichtung, einen (selbständigen) Auftrag zu übernehmen. Ist aber ein Arbeitnehmer ein Dienstverhältnis eingegangen bzw hat ein selbständig Tätiger einen Auftrag übernommen, so wird weder die Weigerung des Dienstnehmers zur Übernahme (einzelner) ihm aufgetragener Arbeiten, noch die Weigerung des selbständig Tätigen, den Auftrag (zur Gänze) durchzuführen, ohne Folgen bleiben: Der Dienstnehmer wird mit arbeitsrechtlichen Konsequenzen (unter Umständen Entlassung) rechnen müssen, der selbständig Tätige wird damit rechnen müssen, das vereinbarte Entgelt nicht (zur Gänze) zu erhalten. Aus dem Umstand, dass eine angebotene Beschäftigung abgelehnt werden kann, ist daher - ebenso wie aus dem Umstand, dass die Annahme eines angebotenen Auftrages abgelehnt werden kann - für die Frage, ob eine (angenommene) Beschäftigung/ein (angenommener) Auftrag selbständig oder nichtselbständig ausgeübt wird, nichts zu gewinnen. Der Umstand, dass die Auftragnehmer die Übernahme (weiterer) ihnen von der Bf angebotenen Arbeiten auch ablehnen konnten, steht daher der Beurteilung, dass hinsichtlich der übernommenen Arbeiten Dienstverhältnisse vorliegen, nicht entgegen. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung stellte der Vertreter der Bf Beweisanträge dahingehend, wonach sämtliche vier Werkunternehmer verhört werden sollten, die Werkunternehmer die steuerliche Behandlung in der Slowakei vorlegen sollten, das BFG im Rahmen der Amtshilfe von Amts wegen die slowakischen Finanzämter ersuchen möge, über die dortige steuerliche Behandlung der Werkunternehmer Auskunft zu geben und auf Vertagung. Alle Beweisanträge wurden nach Beratung vom Senat mit Beschluss abgelehnt. Bezüglich des Beweisantrages, dass sämtliche vier Werkunternehmer verhört werden sollten, wird zunächst darauf hingewiesen, dass im gegenständlichen Beschwerdeverfahren strittig ist, ob die Herren ***S1***, ***S2***, ***S4***, ***S5*** und ***S3*** sowie ***S6*** und ***S7*** im Streitjahr 2013 als selbständige Subunternehmer oder im Rahmen eines Dienstverhältnisses als Dienstnehmer bei der Bf beschäftigt waren. Abgesehen davon, dass Herr ***S2*** in der Zwischenzeit verstorben ist, die sechs noch lebenden Personen laut zentralem Melderegister keinen Wohnsitz im Inland haben und es sich bei den vom Vertreter der Bf bekannt gegebenen Zeugen somit ausschließlich um im Ausland lebende Personen handelt - deren Namen im Beweisantrag nicht konkret genannt wurden - ist es nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Aufgabe des Abgabe-pflichtigen, im Ausland lebende Geschäftspartner oder sonstige Personen, die als Zeugen vernommen werden sollen, vor der Behörde stellig zu machen (vgl VwGH vom 13.09.2006, 2002/13/0190, vom 22.04.2009, 2004/15/0144; Kotschnigg, Beweisrecht BAO § 183 Rz 41). Da aber mit dem Beweisantrag, sämtliche vier Werkunternehmer zu verhören, ein Beweisthema - welche konkreten Tatsachenbehauptungen im Einzelnen durch die angebotenen Zeugen-einvernahmen hätten erwiesen werden sollen - nicht genannt wurde, bestand keine Verpflichtung zur beantragten Zeugeneinvernahme. Bezüglich der Beweisanträge, dass die Werkunternehmer die steuerliche Behandlung in der Slowakei vorlegen sollten und das BFG im Rahmen der Amtshilfe von Amts wegen die slowakischen Finanzämter ersuchen möge, über die dortige steuerliche Behandlung der Werkunternehmer Auskunft zu geben, wird darauf verwiesen, dass laut Artikel 15 Abs 1 des Abkommens zwischen der Republik Österreich und der Tschechoslowakischen Sozialistischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, BGBl 1979/34 (dieses DBA gilt weiter bis zum Ergehen eines eigenen Abkommens im Verhältnis zur Slowakei, Kundmachung, BGBl 1994/1046), Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, aus unselbständiger Arbeit, von in der Slowakei ansässigen Personen, in Österreich besteuert werden dürfen, wenn die Arbeit in Österreich ausgeübt wird. Soweit der erkennende Senat zu der Auffassung gelangt, dass es sich bei den slowakischen Arbeitern um Dienstnehmern handelt, so steht - mit Hinweis auf die Ausführungen bezüglich des Doppelbesteuerungsabkommens - Österreich das Besteuerungsrecht zu. Da die steuerliche Behandlung der slowakischen Arbeiter in ihrer Heimat keinen Einfluss auf das laut DBA Österreich zustehende Besteuerungsrecht hat, waren auch der zweite und dritte Beweisantrag abzulehnen. Aus dem Umstand, dass die ersten drei Beweisanträge abgelehnt wurden, bestand kein Grund, die Verhandlung zu vertagen, woraus sich auch die Ablehnung des vierten Beweisantrages ergab. Im weiteren Verlauf der mündlichen Verhandlung führte der Vertreter der Bf aus, dass sich das Erfordernis der Stelligmachung des Zeugen ***S1*** erst heute auf Grund eines Vorhaltes von ***R2*** ergeben habe, wonach die Werkverträge Beilage 8 (gemeint: 7, Anmerkung: Werkvertrag mit ***S1***, vorgelegt an die KIAB anlässlich der Befragung am ***Datum2***) und 13 (Anmerkung: Werkvertrag mit ***S1***, vorgelegt als Beilage zur Beschwerde vom 20.03.2018) sich auf Seite 2 unterscheiden. Im Hinblick darauf, dass der Geschäftsführer der Bf die "ursprünglichen" Werkverträge im Rahmen der Befragung durch die KIAB am ***Datum2*** persönlich ausgehändigt hat und die "adaptierten" Werkverträge als Beilage zur Beschwerde vom 20.03.2018 von der steuerlichen Vertretung der Abgabenbehörde übermittelt wurden, waren sowohl die "ursprünglichen" als auch die "adaptierten" Werkverträge der beschwerdeführenden Partei bekannt und wurden von ihr selbst als Beweismittel vorgelegt. Mit dem Beweisantrag, "dass sich das Erfordernis der Stelligmachung des Zeugen ***S1*** erst heute auf Grund eines Vorhaltes von ***R2*** ergeben habe, wonach die Werkverträge Beilage 8 (gemeint: 7, Anmerkung: Werkvertrag mit ***S1***, vorgelegt an die KIAB anlässlich der Befragung am ***Datum2***) und 13 (Anmerkung: Werkvertrag mit ***S1***, vorgelegt als Beilage zur Beschwerde vom 20.03.2018) sich auf Seite 2 unterscheiden" kommt nicht zum Ausdruck, welche konkreten Tatsachenbehauptungen durch die angebotene Zeugeneinvernahme hätte erwiesen werden sollen, zumal der Umstand, dass für ein und dieselbe Person verschiedene Werkverträge verfasst wurden, außer Streit steht und der Geschäftsführer der Bf in der mündlichen Verhandlung dazu bereits eine Erklärung abgegeben hat. Da aber mit dem zitierten Beweisantrag, ein Beweisthema nicht genannt wurde, bestand keine Verpflichtung zur beantragten Zeugeneinvernahme. Der erkennende Senat befand auch diesen Beweisantrag abzulehnen. In diesem Zusammenhang sei noch Punkt 5 der vermeintlichen "Werkverträge" erwähnt, in dem vereinbart wurde, dass der Auftragnehmer dafür Sorge zu tragen hätte, in seinem Herkunftsland Steuern und andere Abgaben ordnungsgemäß zu bezahlen. Zu dieser Vertragsbestimmung ist anzumerken, dass es sich bei der Steuergesetzgebung um (zwingendes) öffentliches Recht handelt, das (vertraglich) nicht disponibel ist (vgl VwGH vom 04.03.1986, 84/14/0063). Die Vertragspartner können daher durch gegenseitige Vereinbarung der Finanzbehörde weder eine bestimmte Person als Steuerschuldner, noch eine bestimmte Art der Entrichtung der Einkommensteuer aufzwingen (vgl VwGH vom 29.09.1987, 87/14/0110). Das bedeutet, dass eine (rechtswirksame) vertragliche Überbindung der Besteuerung auf die sogenannten Werkvertragsnehmer ausscheidet. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung wies der Vertreter der Bf darauf hin, dass es wegen der Baustellenkontrolle durch die KIAB ein verwaltungsstrafrechtliches Verfahren beim Magistrat und ein Finanzstrafverfahren gegeben habe, die beide eingestellt worden seien und legte dazu das Urteil (gemeint: Erkenntnis) des Verwaltungsgerichtes Wien (***GZ***) sowie Unterlagen des seinerzeitigen Finanzamtes ***M*** vor. Im Hinblick darauf, dass aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes Wien hervorgeht, dass das Verfahren gegen Herrn ***Gf*** und gegen die Bf wegen Verjährung eingestellt wurde und es sich bei den das Finanzstrafverfahren betreffenden Unterlagen um die Einleitung des Strafverfahrens durch das seinerzeitige Finanzamt ***M*** sowie den Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung handelt, bleibt dem erkennenden Senat verschlossen, welche Beweiskraft diesen, vom Vertreter der Bf vorgelegten Unterlagen von Seiten der beschwerdeführenden Partei zugedacht sind. Zusammenfassend lässt sich daher sagen, dass die sogenannten "Werkvertragsnehmer" der Bf ihre Arbeitskraft zur "Verlegung von Platten und Fliesen" bzw zum "Ausgleichen, Spachteln, Isolieren und Ausmalen" zur Verfügung gestellt haben, dem (persönlichen) Weisungsrecht der Bf unterlagen und in den Betrieb der Bf eingegliedert waren. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Der festgestellte Sachverhalt ist in folgender Weise rechtlich zu würdigen: Strittig ist, ob die Herren ***S1***, ***S2***, ***S4***, ***S5*** und ***S3*** sowie ***S6*** und ***S7*** im Streitjahr 2013 als selbständige Subunternehmer oder im Rahmen von Dienstverhältnissen als Dienstnehmer bei der Bf beschäftigt waren. Gemäß § 41 Abs 1 Familienlastenausgleichsgesetz 1967 (FLAG) haben alle Dienstgeber den Dienstgeberbeitrag zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Nach § 41 Abs 2 FLAG (in der Fassung vor BGBl. I Nr. 52/2009) sind Dienstnehmer ua Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs 2 EStG 1988 stehen, […]. Gemäß § 47 Abs 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. § 47 legt für den Bereich des Steuerrechts einen eigenständigen Dienstnehmerbegriff fest (VfGH vom 28.02.2012, B 75/12; VwGH vom 18.01.2021, Ra 2018/13/0092; vgl Jakom/Ebner EStG, 2022, § 47 Rz 5). Nach der Legaldefinition des § 47 Abs 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis dann vor, "wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet". Das steuerrechtliche Dienstverhältnis ist daher charakterisiert durch das "Schulden der Arbeitskraft". Das Schulden der Arbeitskraft bedeutet, dass der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft für eine bestimmte oder für eine unbestimmte Zeit zur Verfügung stellt. Seinem Wesen nach stellt das Dienstverhältnis zwar ein Dauerschuld-verhältnis dar (vgl Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Rz 15 zu § 47 ); jedoch kann auch eine nur kurz dauernde oder nur vorübergehende Beschäftigung ein Dienstverhältnis begründen (vgl Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Rz 53 zu § 47). Ein Werkvertrag liegt hingegen dann vor, wenn die Verpflichtung zur Herstellung eines Werkes gegen Entgelt übernommen wird, wobei es sich bei einem "Werk" um eine schon im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also eine in sich geschlossene Einheit handeln muss. Die Verpflichtung aus einen Werkvertrag besteht darin, die genau umrissene Leistung (in der Regel zu einem bestimmten Termin) zu erbringen (vgl VwGH vom 15.05.2009, 2009/09/0094). Bei einer Unbestimmtheit der zu erbringenden (vertraglich vereinbarten) Leistungen, die erst bei der Durchführung des Vertrages im Einzelfall konkretisiert bzw individualisiert werden, liegt kein Werkvertrag vor (vgl VwGH vom 22.01.2003, 99/08/0055). Für die Frage nach dem Bestehen eines Dienstverhältnisses kommt es nicht auf die von den Vertragspartnern gewählte Bezeichnung wie Dienstvertrag oder Werkvertrag an. Vielmehr sind die tatsächlich verwirklichten vertraglichen Vereinbarungen und das tatsächlich verwirklichte Gesamtbild der vereinbarten Tätigkeit maßgebend (vgl VwGH vom 19.09.2007, 2007/13/0071). In den zwischen der Bf und den Platten- und Fliesenlegern sowie den für das Ausgleichen, Spachteln, Isolieren und Ausmalen beschäftigten Arbeitskräften abgeschlossenen sogenannten "Werkverträgen" heißt es bezüglich der ausgeübten Tätigkeit lediglich: "Platten und Fliesenverlegen" bzw "Ausgleichen, spachteln, isolieren, ausmalen" und der Leistungsort ist mit "Osterreich" umrissen. Weder die abgeschlossenen - als "Werkvertrag" bezeichneten - Vereinbarungen, noch die Rechnungen lassen erkennen, dass als Werk deutbare Leistungen geschuldet bzw erbracht worden sind. Die Ausführung einzelner, eigenständig abgrenzbarer Werke wurde weder vereinbart, noch wurden solche tatsächlich erbracht. Ganz im Gegenteil: Aus der Zusammenschau der als "Werkverträge" bezeichneten Vereinbarungen und den Rechnungen ergibt sich folgendes Bild: Die sogenannten "Werkvertragsnehmer" haben sich (vertraglich) dazu verpflichtet, der Bf für einen bestimmten Zeitraum für das Verlegen von Platten und Fliesen sowie das Ausgleichen, Spachteln, Isolieren und Ausmalen zur Verfügung zu stehen. Das bedeutet im Ergebnis nichts anderes, als dass die sogenannten "Werkvertragsnehmer" der Bf ihre Arbeitskraft für die Durchführung der angesprochenen Arbeiten zur Verfügung gestellt haben. Die Bf hat diese Leistungen auch zeitraumbezogen (monatlich) abgerechnet und entlohnt. Daran, dass die sogenannten "Werkvertragsnehmer" der Bf ihre Arbeitskraft geschuldet haben, besteht nach Auffassung des erkennenden Senats daher kein Zweifel. Das Vorliegen von Werkverträgen ist daher zu verneinen. Der Legaldefinition des § 47 Abs 2 EStG 1988 sind zwei Kriterien zu entnehmen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, nämlich die Weisungsgebundenheit gegenüber dem Arbeitgeber und die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers. Diese beiden Merkmale lassen sich jedoch nicht eindeutig voneinander abgrenzen und bedingen einander teilweise; ist eine Person weisungsgebunden, dann ist dies auch bei der Beurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers zu berücksichtigen; andererseits wird eine Person, die eingegliedert ist, auch eher einem Weisungsrecht unterliegen (Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 23 zu § 47). In Fällen, in denen beide Kriterien noch keine klare Abgrenzung zwischen einer selbständig und einer nichtselbständig ausgeübten Tätigkeit ermöglichen, ist das Gesamtbild der Tätigkeit darauf zu untersuchen, ob die Merkmale der Selbständigkeit oder jene der Unselbständigkeit überwiegen (vgl VwGH vom 20.02.2008, 2008/15/0072; vgl Jakom/Ebner EStG, 2022, § 47 Rz 5). Die für das Dienstverhältnis charakteristische Weisungsunterworfenheit ist durch weitgehende Unterordnung gekennzeichnet und führt zu einer weitreichenden Ausschaltung der Bestimmungsfreiheit des Dienstnehmers (vgl VwGH vom 20.01.2016, 2012/13/0059, vom 29.07.2010, 2007/15/0223). Die persönlichen Weisungen sind auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft gerichtet und dafür charakteristisch, dass der Arbeitnehmer nicht die Ausführung einzelner Arbeiten verspricht, sondern seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt (vgl VwGH vom 18.10.2017, Ra 2017/13/0066, vom 21.11.2018, Ra 2018/13/0045). Die bis zur Befragung des Geschäftsführers der Bf durch die KIAB am ***Datum2*** praktizierte leistungsunabhängige Entlohnung nach Stunden und die über den gesamten Streitzeitraum hinweg vorgenommene zeitraumbezogene Abrechnung sind Indizien dafür, dass die Arbeitskräfte nicht einen bestimmten Arbeitserfolg, sondern ihre Arbeitskraft schuldeten. Soweit die Bezahlung der erwähnten slowakischen Arbeitskräfte nach der Befragung des Geschäftsführers der Bf durch die KIAB am ***Datum2*** nach Quadratmeter und Pauschal-beträgen erfolgte, ist darauf zu verweisen, dass die Gewährung eines leistungsbezogenen Entgeltes einem Dienstverhältnis ebenso wenig entgegen steht (vgl VwGH vom 02.04.2008, 2007/08/0038) wie die Verrechnung von Pauschalbeträgen einer Beurteilung der Tätigkeit als unselbständig (vgl VwGH vom 18.10.2017, Ra 2017/13/0066). Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers wird nach der Rechtsprechung durch jede nach außen als auf Dauer angelegt erkennbare Tätigkeit hergestellt (vgl VwGH 23.09.2010, 2010/15/0121) und zeigt sich unter anderem in der Vorgabe der Arbeitszeit, des Arbeitsortes und der Arbeitsmittel durch den Auftraggeber sowie in der unmittelbaren Einbindung der Tätigkeit in die betrieblichen Abläufe des Arbeitgebers (vgl VwGH vom 29.07.2010, 2007/15/0223, vom 15.09.1999, 97/13/0164). Unter Berücksichtigung der oben vorgenommenen Beweiswürdigung gelangt der erkennende Senat zu der Auffassung, dass das Gesamtbild der Tätigkeiten der sieben slowakischen Arbeiter ein Überwiegen der Merkmale der Unselbständigkeit erkennen lässt: Indem die in Rede stehenden Arbeiter der Bf ihre Arbeitskraft zum Verlegen von Platten und Fliesen sowie zum Ausgleichen, Spachteln, Isolieren und Ausmalen zur Verfügung gestellt haben, dem (persönlichen) Weisungsrecht der Bf unterlagen und in den Betrieb der Bf eingegliedert waren, haben sie ihre Tätigkeit im Rahmen eines Dienstverhältnisses ausgeübt. Die Abgabenbehörde hat die Bf daher zu Recht zur Haftung für Lohnsteuer herangezogen sowie Dienstgeberbeiträge festgesetzt. Gemäß § 41 Abs 3 FLAG 1967 ist der Beitrag des Dienstgebers von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die im Abs 1 genannten Dienstnehmer gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer unterliegen oder nicht (Beitragsgrundlage). Gemäß Abs 4 lit f leg cit gehören Arbeitslöhne von Personen, die ab dem Kalendermonat gewährt werden, der dem Monat folgt, in dem sie das 60. Lebensjahr vollendet haben, nicht zur Beitragsgrundlage. Gemäß Abs 5 leg cit beträgt der Beitrag 4,5 v.H. der Beitragsgrundlage. Da Herr ***S3*** laut Sozialversicherungsdokument A1 am ***Datum***1951 geboren wurde und somit im Streitjahr 2013 bereits das 60. Lebensjahr vollendet hatte, ist die von der GLPA in Ansatz gebrachte Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag um die Summe der Arbeits-löhne zu vermindern, die Herrn ***S3*** im Streitjahr 2013 von der Bf gewährt wurde: | Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag laut angefochtenem Bescheid | 145.339,33 € | 9 Rechnungen von ***S3*** | Rechnungsbetrag | | Februar | 1.400,00 € | | März | 2.000,00 € | | April | 1.850,00 € | | Mai | 2.810,00 € | | Juni | 2.088,00 € | | September | 1.850,00 € | | Oktober | 2.195,00 € | | November | 2.100,00 € | | Dezember | 740,00 € | | Summe | 17.033,00 € | -17.033,00 € | Beitragsgrundlage für den Dienstgeberbeitrag laut Bundesfinanzgericht | 128.306,33 € | 4,5 % Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen | 5.773,78 € Der Dienstgeberbeitrag (DB) zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen für das Streitjahr 2013 beträgt daher 5.773,78 €. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zu der Frage, wann ein Dienstverhältnis vorliegt (§ 47 Abs 2 EStG 1988) gibt es eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Diese ist - soweit erkennbar - einheitlich und das Bundesfinanzgericht ist davon nicht abgewichen. Bezüglich der Einbeziehung von Arbeitslöhnen in die Beitragsgrundlage für den Dienstgeber-beitrag von Personen, die ab dem Kalendermonat gewährt werden, der dem Monat folgt, in dem sie das 60. Lebensjahr vollendet haben, ergibt sich die Rechtsfolge aus den klaren und eindeutigen gesetzlichen Bestimmungen (§ 41 Abs 4 lit f FLAG 1967). Die Frage, ob die slowakischen Arbeiter im Streitjahr 2013 als selbständige Subunternehmer oder im Rahmen eines Dienstverhältnisses als Dienstnehmer bei der Bf beschäftigt waren, ist auf Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage, die zu keiner Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung führt. Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nicht zulässig. Wien, am 15. Dezember 2022