BFG RV/1100157/2021

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch RTG Dr. Rümmele Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung GmbH & Co KG, Marktgasse 30, 6850 Dornbirn, über die Beschwerde vom 30. April 2021 gegen die Bescheide des ***FA*** vom 25. Jänner 2021 betreffend Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für die Jahre 2011 bis 2018, Steuernummer ***BF1StNr1***, zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Gemäß § 101 Abs. 3 BAO sind schriftliche Ausfertigungen, die in einem Feststellungsverfahren an eine Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit gerichtet sind (§ 191 Abs. 1 lit. a und c BAO), einer nach § 81 BAO vertretungsbefugten Person zuzustellen. Mit der Zustellung einer einzigen Ausfertigung an diese Person gilt die Zustellung an alle Mitglieder der Personenvereinigung oder Personengemeinschaft als vollzogen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Bei der mit Gesellschaftsvertrag vom 27.03.1998 gegründeten und zwischenzeitlich aufgelösten sowie am 6. Juli 2022 im Firmenbuch gelöschten Beschwerdeführerin (in der Folge abgekürzt Bf.) handelte es sich um eine Kommanditgesellschaft. Für die Jahre 1998 bis 2010 wurden endgültige Bescheide über die Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb erlassen. Die Bescheide der Jahre 2011 bis 2016 über die Feststellung von Einkünften erfolgten gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig. Begründend wurde ausgeführt, mit dem Hotel ***1*** seien seit dem Erwerb ausschließlich Verluste erzielt worden. Der im Pachtvertrag vereinbarte Pachtzins von 500,00 € monatlich liege für einen gastronomischen Betrieb bei Weitem unter den marktüblichen Konditionen. Es erscheine derzeit fraglich, ob mit dieser Vermietung ein positives Ergebnis erzielt werden könne, weshalb die Veranlagung vorläufig ergehe. Am 25. Jänner 2021 wurden für die Jahre 2011 bis 2016 endgültige Bescheide und für die Jahre 2017 und 2018 Erstbescheide erlassen, mit denen lediglich die Einkünfte aus dem seit 2013 betriebenen Weinhandel, nicht jedoch die im Zusammenhang mit der Verpachtung des Hotels ***1*** stehenden Verluste erklärungsgemäß anerkannt wurden. Begründend wurde ausgeführt, dem Finanzamt sei im Jahr 1998 die Eröffnung des Hotelbetriebes "Hotel ***2***" in ***3*** angezeigt worden. Dieses Hotel sei zum Kaufpreis von 494.175,00 € zuzüglich Nebenkosten und Umsatzsteuer erworben und bis zum Jahr 2008 selbst betrieben worden. Am 14. April 2008 sei für das Hotel mit 12 Zimmern, Gastlokal, Restaurant und Gastgarten ein Pachtvertrag auf 5 Jahre mit einer monatlichen Nettopacht von 4.600,00 € (indexgesichert) zuzüglich 20% Umsatzsteuer abgeschlossen worden. Mit Vertrag vom 9. Juni 2010 sei das Hotel ***2*** um 610.000,00 € verkauft worden. Aus dieser Zeit würden gemäß Angaben der Bf. Bankverbindlichkeiten und auch Fremdwährungskursverluste stammen. Im Oktober 2005 sei das Hotel ***1*** in ***4*** mit ca. 100 Betten von der ***5*** Gebietskrankenkasse erworben worden, welche dieses Hotel bis zum Verkauf an die Bf. betrieben habe. Gemäß Prüfungsfeststellungen zur Umsatzsteuersonderprüfung vom 22. Jänner 2007 wäre das Hotel zwar weiterhin nutzbar gewesen, es sei aber überlegt worden, ob eine Generalsanierung oder ein Abriss mit anschließendem Neubau durchgeführt werden solle. Die Finanzierung des Kaufpreises von 528.000,00 € sei je zur Hälfte in inländischer und ausländischer Währung (CHF) erfolgt. Fragen seitens des Finanzamtes über die geplante künftige Nutzung seien abwechselnd mit Verkaufsabsicht, Kauf- oder Pachtoptionen mit der Gemeinde bzw. mit der Suche nach Investoren beantwortet worden. Meist seien Maßnahmen an der Finanzierung gescheitert. Da in den Folgejahren ausschließlich negative Einkünfte erklärt worden seien, seien die Veranlagungen ab dem Jahr 2011 vorläufig ergangen. Um die Verluste einzudämmen, sei mit Wirkung 1. Dezember 2012 ein Pachtvertrag mit einer monatlichen Pacht von 500,00 € wertgesichert, zuzüglich 20% Umsatzsteuer, abgeschlossen worden. Erst beginnend mit Mai 2017 sei die Pacht auf 1.900,00 € erhöht worden. Im Vertrag finde sich keine konkrete Verpflichtung zur Leistung von Investitionen seitens des Pächters, dieser habe jedoch die Verpflichtung zur (üblichen) Wartung und Instandhaltung des Objektes und verpflichte sich zur Erhaltung des Hotels im Zustand bei Übergabe. Im Zuge der Bearbeitung der Steuererklärung für das Jahr 2018 sei bekannt worden, dass es sich beim Pächter um einen nahen Verwandten, konkret um den Bruder der Kommanditistin der Bf., handle. Dazu sei zu bemerken, dass Verträge mit nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechtes nur dann Anerkennung finden würden, wenn sie nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kämen einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hätten zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Ein Pachtzins für ein Hotel mit 36 Zimmern und 2 Restaurants in Höhe von 500,00 € zuzüglich Umsatzsteuer entspräche keinesfalls den Kriterien der Fremdüblichkeit. Als Vergleich sei beispielhaft die Verpachtung des Hotels ***2*** in ***3*** mit 12 Zimmern zu einem Pachtzins von 4.600,00 € zuzüglich Umsatzsteuer erwähnt. Das Pachtverhältnis mit dem Bruder der Kommanditistin der Bf. sei somit mangels fremdüblicher Vereinbarungen steuerlich unbeachtlich. Die erklärten negativen Einkünfte würden allerdings nicht allein aus der Verpachtung des Hotels ***1*** stammen. Vielmehr seien Fremdwährungskursverluste, Wertpapierverluste sowie Anwaltskosten geltend gemacht worden. Die Entstehung dieser Verluste habe seitens der steuerlichen Vertretung der Bf. nicht gänzlich aufgeklärt werden können. Argumentiert worden sei vor allem mit den verbliebenen betrieblichen Schulden aus dem Verkauf des Hotels ***2***. Ab Betriebsbeendigung ende jedoch der wirtschaftliche Zusammenhang zum Betrieb hinsichtlich jener Schulden, die mit Mitteln des Betriebes hätten entrichtet werden können, das heißt, betriebliche Verbindlichkeiten seien im Zuge einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe vorzeitig abzudecken und zwar sowohl aus dem erzielten Veräußerungserlös als auch aus der Verwertung von eventuell zurückbehaltenen Anlagevermögen. Bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung seien generell der Abzug von Fremdwährungskursverlusten, Wertpapierverlusten und die aufgrund eines Rechtsstreites in Zusammenhang mit einer seitens der Bank scheinbar falsch ausgeübten Stopp-Loss-Vereinbarung entstandenen Anwaltskosten nicht abzugsfähig. Der Bf. seien somit den obigen Ausführungen entsprechend lediglich die Einkünfte aus dem seit 2013 betriebenen Weinhandel im erklärten Ausmaß zuzurechnen. Die innerhalb der verlängerten Rechtmittelfrist erhobene und deshalb fristgerecht eingebrachte Beschwerde enthält folgende Anträge: Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 Abs. 2 Z 1 BAO Ersatzlose Aufhebung der angefochtenen Bescheide bzw. endgültige Feststellung der bisherigen vorläufigen Bescheide nach § 188 BAO Entscheidung durch den gesamten Senat gemäß § 272 Abs. 2 Z 1 BAO Durchführung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO Begründend wurde Folgendes ausgeführt: Der Komplementär der Bf., ***6***, sei Hotelier und sei in der Vergangenheit in renommierten Hotels im Management tätig bzw. deren Geschäftsführer gewesen (z.B. ***7***, ***9***, ***10***, Gastronomie der Casinos ***11*** und ***12***, ***13*** in ***14***, ***15***). Er habe dabei mehrere 100 Mitarbeiter geleitet und auch Hotels umstrukturiert. Da er Hotels bzw. Restaurants jedoch eigenständig nach seinen Vorstellungen und strategischen Überlegungen führen habe wollen und ihn die komplexen Aufgaben, die mit einem eigenen Hotel bzw. Restaurantbetrieb verbunden seien, schon von Beginn an fasziniert hätten, habe er das Angestelltenverhältnis beendet und Ende 1991 mit der unternehmerischen Tätigkeit begonnen. Seither sei er selbst in der Hotel- bzw. Restaurantbranche operativ tätig, kümmere sich um einen gesamthaft reibungslosen Ablauf im Geschäftsbetrieb (beispielsweise durch persönliche Anwesenheit im Restaurant/Hotel, Gästebetreuung, Einkauf von Lebensmitteln, Zusammenstellung der Speisekarte im Restaurantbetrieb, Preisfestsetzungen im Hotel/Restaurant, Qualitätskontrollen), nehme die administrativen Aufgaben wahr und richte den Geschäftsbetrieb strategisch aus. Zudem sei er für das Management aller Beschäftigten in den von ihm aufgebauten verschiedensten Bereichen (Hotel, Restaurant, Catering, Veranstaltungen) verantwortlich. Er entwickle als Hotelier bzw. Restaurantbetreiber Konzepte, sodass er verschiedene Zielgruppen ansprechen und wirtschaftlich erfolgreich sein könne. Sein unternehmerischer Anreiz liege darin, nicht nur ohnedies erfolgreiche Hotels bzw. Restaurants fortzuführen, sondern Chancen zu erkennen und beherzt neue Projekte anzugehen bzw. vorhandene Substanz zu revitalisieren, die sein ausgeprägtes gastronomisches Geschick und seine Kreativität erfordern. Er erkenne Potentiale und schrecke nicht davor zurück, auch noch in einer eher brachliegenden Region zu investieren, wenn dies aus wirtschaftlicher Sicht vielversprechend sei. Dass dabei zweifellos bestehende unternehmerische Risiko nehme er für das Ziel eines erfolgreichen Hotel- bzw. Restaurantbetriebs auf sich und setze alles dafür ein, seine Ideen bzw. Pläne umzusetzen. Auch Rückschläge würden ihn noch nicht zur Aufgabe eines Projekts veranlassen, sondern würden ihn anspornen, neue Ideen zur Umsetzung eines doch noch erfolgreichen Projekts entwickeln und anzugehen. Dies erfordere sowohl seinen außerordentlichen persönlichen Einsatz als auch erhebliche finanzielle Mittel. Er sei dafür bereit, nicht nur die erwirtschafteten Geldmittel aus anderen erfolgreichen Projekten einzusetzen, sondern sogar private Geldmittel (z.B. aus dem Verkauf des Privathauses) einzubringen, um unvorhergesehene bzw. außergewöhnliche Verluste aus dem schlagend gewordenen Unternehmerrisiko abzudecken. Sein mutiges und nachhaltiges unternehmerisches Engagement habe bereits in den 90iger Jahren in ***16*** mit der ***17*** begonnen und setze sich mit dem Hotel ***2*** in ***3*** und der Pension ***1*** in ***18***, ***19***, fort. ***17*** Ende 1991 habe der Komplementär der Bf., ***6***, bei der ***20*** ein auf mehreren Säulen beruhendes, unternehmerisches Konzept entwickelt und sich mit seiner gesamten Erfahrung persönlich für den Erfolg eingesetzt. Die ***20*** habe zu Beginn ein Restaurant ("***21***") umfasst. In den nachfolgenden Jahren seien die Sitzplatzkapazitäten von 150 auf ca. 500 Personen erweitert worden, indem die "Weinstube" im Untergeschoss, die über den Hof gelegene "***22***" sowie die im 3. Obergeschoss gelegenen Veranstaltungsräume "***23***" und "***24***" errichtet worden seien. Des Weiteren sei die Minigolfanlage mit Terrasse, Schankanlagen und neuen Bahnenkonzept geschaffen worden. Insgesamt sehe das Konzept für die ***20*** vor, dass neben einem privaten Restaurantbesuch in besonderem Ambiente auch größere Feste für Private oder größere Veranstaltungen für Firmen ausgerichtet werden könnten, welche für den Komplementär der Bf. mit besonderen gastronomischen und organisatorischen Herausforderungen verbunden seien. Zudem werde mit dem über die Grenzen bekannten "***25***" ein weiteres erfolgreiches Standbein geschaffen. Im Vordergrund stehe dabei, die jeweiligen Gäste zufriedenzustellen und deren Erwartungen zu erfüllen, was für einen erfolgreichen Gastronomiebetrieb unerlässlich sei. Aus diesem Grund habe der Komplementär der Bf. in der Vergangenheit etwa auch bei Anfragen zur Durchführung größerer Veranstaltungen in der ***20*** zugesagt, obwohl damals völlig offen gewesen sei, wie er dies angesichts der eingeschränkten örtlichen Gegebenheiten in der ***20*** ***26*** überhaupt umsetzen werde können. Mit seinem unternehmerischen Geschick und gastronomischen Ideenreichtum habe er die Veranstaltungen aber letztlich in einer Form durchführen können, dass sich die lokalen Gegebenheiten gut in das Konzept eingefügt hätten und damit - was für ihn noch wichtiger sei - seine Gäste begeistert habe. Der unternehmerische Erfolg gebe dem Komplementär der Bf. Recht, dass sein mutiger investitionsfreudiger Ansatz zielführend sei, was sich auch in den seit den 90iger Jahren erzielten steuerpflichtigen Gewinnen von insgesamt rund 6.200.000,00 € niederschlage und es seien auch entsprechende Einkommensteuern entrichtet worden. Da dieses Pachtverhältnis jedoch von vornherein jährlich und somit jederzeit kündbar vereinbart worden sei, hätten ***27*** in den 90iger Jahren gleichzeitig noch eine davon wirtschaftlich unabhängige Existenz für sich und ihre Familie aufbauen wollen. Hotel ***2***, ***3*** Aus diesem Grund hätten ***27*** mit Wirkung zum 2. Mai 1998 über die gegründete Bf. das Hotel ***2*** in ***3*** erworben (Kaufpreis 508.709,84 € zuzüglich Grunderwerbsteuer und Nebenkosten). ***6*** fungiere in der Bf. als unbeschränkt haftender Komplementär mit einer Beteiligung von 55 % und ***55*** mit 45 % als Kommanditistin. Die damals noch minderjährigen Kinder würden die Kommanditanteile treuhänderisch für ihre Eltern halten. Die Bf. führe seither Hotelbetriebe operativ und sei auch als solche im Firmenbuch eingetragen. Der Erwerb sei zur Gänze fremdfinanziert worden. Dieses zunächst nur als Drei-Sterne klassifizierte Hotel in ***3*** habe sich im Ortszentrum befunden und habe ursprünglich aus einem Restaurantbetrieb mit gut bürgerliche Küche bestanden. Die Räumlichkeiten hätten konkret eine Hotelküche und ein individuell ausgestattetes Gastlokal, einen eigenen Gastgarten sowie Hotelzimmer umfasst. Im Jahr 1998 seien für Investitionen Aufwendungen von rund 134.000,00 € angefallen. Zur umfassenden Revitalisierung des Hotels und zur Erweiterung der potentiellen Zielgruppen habe der Komplementär der Bf. das Restaurant und Hotel im Frühjahr 1999 umgebaut. Dabei seien weitere fremdfinanzierte Aufwendungen von rund 935.000,00 € entstanden (vergleiche Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung aus 2000 samt Vorjahr). Da der Komplementär der Bf. Gäste mit hohem Anspruch anlocken habe wollen, habe er geplant, das bisherige Drei-Sterne-Hotel in ein Vier-Sterne-Hotel umzuwandeln. Eine solche Änderung in der Sternekategorie erfordere neben einer entsprechend hohen Qualität der Dienstleistung (mehrsprachige Mitarbeiter, Öffnungszeiten Rezeption, diverse Zusatzdienstleistungen für Gäste) insbesondere ein gehobenes äußeres Erscheinungsbild des Hotels (beispielsweise qualitativ hochwertige Mobilisierung und Ausstattung, optisch durchgängig aufeinander abgestimmte Formen und Farben sowie Materialien, Lobby des Hotels etc.) sowie eine besondere Ausstattung der Zimmer bzw. Suiten (z.B. Bettengröße, zeitgemäße Fernsehgeräte, Badezimmerausstattung) und hoteleigene Freizeit- und Zusatzeinrichtungen. Aus diesem Grund habe der Komplementär der Bf. das Hotel im Zuge des umfassenden Umbaus um Suiten bzw. Zimmer ergänzt, mit Stilmöbeln ausgestattet und einen Wellnessbereich (Sauna, Ruheraum etc.) samt Privatparkplatz errichtet. Mit seiner Branchenkenntnis im nationalen und internationalen Bereich und seinem unternehmerischen Einsatz sei es ihm auch tatsächlich gelungen, dass das Hotel ***2*** in ein Vier-Sterne-Haus hochqualifiziert worden sei und er dadurch neue Zielgruppen ansprechen habe können. Die Liegenschaft sei zudem im Hinblick auf die Möglichkeit erworben worden, dass die angrenzende Liegenschaft angekauft werden könne, um dann das Hotel nach einem Erweiterungsbau wirtschaftlich sinnvoll führen zu können. Der Liegenschaftserwerb sei aber letztlich nicht zustande gekommen. Das umgebaute Hotel - bestehend aus Gastlokal, Rezeption, Küche sowie Nebenräumen (Toiletten, Sauna) sowie ein Restaurant im Erd- und Obergeschoss und 12 Zimmern bzw. Suiten samt Gastgarten und Parkplatz - sei zunächst durch die Bf. selbst betrieben und ab April 2008 um 4.600,00 € netto monatlich für die Dauer von fünf Jahren verpachtet worden. Dem Pächter sei dabei für den Fall des Verkaufs ein Vorkaufsrecht zu einem Kaufpreis von 925.000,00 € eingeräumt worden. Der Pächter habe die Pacht jedoch nur bis August 2009 tatsächlich entrichtet und das Pachtverhältnis sei im November 2009 mit Wirkung zum 31. März 2010 aufgelöst worden. Der Bf. sei es dann möglich gewesen, das umgebaute Hotel mit Vertrag vom 9. Juni 2010 zum Verkaufspreis von 610.000,00 € zuzüglich Inventar von 100.000,00 € an ***28*** zu veräußern. Unter Berücksichtigung des Buchwerts der aktivierten Aufwendungen aus der Anschaffung und des Umbaus in Höhe von 894.339,00 € habe daraus ein bilanzieller und steuerlicher Verlust von 184.339,00 € resultiert. Sämtliche Einkünfte im Zusammenhang mit dem Hotel ***2*** und somit auch die Pacht- und Veräußerungseinkünfte seien durch die Bf. stets als Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 5 EStG deklariert und so durch das Finanzamt im Bescheid nach § 188 BAO endgültig festgestellt worden. Pension ***1***, ***18*** in ***19*** Nachdem sich schon längere Zeit abgezeichnet habe, dass der Betrieb des Hotels ***2*** wirtschaftlich mit besonderen Herausforderungen verbunden sei und die angestrebte finanzielle Unabhängigkeit mit dem Hotel ***2*** nach Wegfall der angrenzenden Liegenschaftserwerbsmöglichkeit nicht erreicht werden könne, habe sich der Komplementär der Bf. bereits einige Jahre vor dem tatsächlichen Verkauf des Hotels ***2*** im Jahr 2010 nach weiteren Möglichkeiten wie dem Erwerb eines neuen Hotels oder ähnlichem umgesehen. Er habe daher die sich im Jahr 2005 ergebende Möglichkeit genutzt und von der ***5*** Gebietskrankenkasse die Pension ***1*** in ***18***, ***19***, über die Bf. mit einem Kaufpreis von 528.000,00 € zzgl. 4,5 %iger Nebengebühren von 23.760,00 € erworben. Diese Kosten seien ebenfalls fremdfinanziert worden. Das Gebäude habe ursprünglich zwei Aufenthaltsräume (keine Küche) umfasst und insgesamt 36 Zimmer, wobei die Zimmer nur teilweise über eine eigene Dusche verfügt hätten. Der Kauf habe auch ein Waldgrundstück mit ca. 32.000 m² umfasst, welchem jedoch aufgrund der örtlichen Gegebenheiten kein eigenständiger Wert zukomme und in der Bilanz der Bf. nicht gesondert ausgewiesen worden sei. Aufgrund der fehlenden direkten Verpflegungsmöglichkeit sei bereits die ***5*** Gebietskrankenkasse als bisherige Eigentümerin darauf angewiesen gewesen, dass der Restaurantbetrieb durch fremde Dritte in der Umgebung angeboten würde. Der vorhandene Bestand sei somit in keinster Weise mit den bereits umgebauten Vier-Sterne-Hotel ***2*** vergleichbar gewesen. Allerdings habe der Komplementär der Bf. auch bei diesem Projekt Möglichkeiten gesehen, den Bestand umfassend umzubauen und - ähnlich wie beim Hotel ***2*** - durch die Baumaßnahmen eine Neuklassifizierung zu erreichen und mit seiner Hotelerfahrung einen erfolgreichen Beherbergungsbetrieb führen zu können, was für ihn den besonderen Anreiz seiner selbstständigen unternehmerischen Aktivität in der Hotellerie bzw. Gastronomie darstelle. Konkret sei bei der Pension ***1*** die Errichtung und der Betrieb eines eigenständigen attraktiven Hotels in ***18*** beabsichtigt gewesen. Klar sei stets gewesen, dass die Bauvorhaben bzw. Projekte durch die Bf. als Liegenschaftseigentümerin abgewickelt würden und der Komplementär der Bf. für die Bf. tätig sei. Da die Bauvorhaben möglichst rasch angegangen und umgesetzt werden hätten sollen, sei das ohnehin in einem schlechten baulichen Zustand befindliche Gebäude zwischenzeitig nicht genutzt worden. Dies hätte nämlich zusätzliche Investitionen erfordert, was wirtschaftlich nicht sinnvoll gewesen wäre. Diese finanziellen Mittel hätten vielmehr gespart werden und für das konkret geplante Bauvorhaben zur Verfügung stehen sollen. Der Komplementär der Bf. habe daher unmittelbar nach dem Liegenschaftserwerb im Jahr 2005 die Architektin ***29*** mit der Planung beauftragt, welche den Neubau eines Familienhotels mit 180 Betten mit Schwerpunkt auf Sommerurlaub vorgesehen hätte. Parallel zum Baukostenbudget sei eine Standort- und Bedarfserhebung durchgeführt worden, wodurch ersichtlich geworden sei, dass die Grundbedürfnisse in der regionalen Nahversorgung nicht gedeckt seien sowie ein kulturelles Angebot und spezielle Sommerangebote fehlen würden. Zudem seien die geplanten Zielgruppen kostenbewusst und eher sparsam gewesen. Die Nachkalkulation und Umsatzprognose habe dann jedoch ergeben, dass die Kosten für den Neubau in den folgenden 20 Jahren nicht gedeckt werden könnten, weshalb von diesem Projekt abgesehen worden sei. Im Zuge der Standortumfrage habe sich jedoch auch gezeigt, dass eine Schaffung von Nahversorgern (z.B. Drogeriemarkt, Friseur, Bäckerei, Arztpraxis, Souvenir, "Bauernladl") sowie Ferienwohnungen im Zentrum der Gemeinde vielversprechend sei. Mit der Planung des Um- und Zubaus des ***32*** sei Architekt ***30*** aus ***31*** beauftragt worden, wobei die Pläne im Jahr 2007 bei der Gemeinde zur Umsetzung eingereicht worden seien. Um Partner für die Geschäfte im Bereich der Nahversorgung zu finden, seien - unterstützt von der Gemeinde ***18*** und der Wirtschaftskammer ***33*** - verschiedene Unternehmen kontaktiert worden. Als möglichen Interessent habe es die Fa. ***34*** gegeben. Trotz intensiver weiterer Suche nach geeigneten Geschäftspartnern hätten aber keine weiteren Interessenten gefunden werden können, weshalb das Projekt hintangestellt worden sei. Die damit verbundenen Investitionen von 4.000.000,00 € hätten letztlich trotz intensiver Bemühungen und Bankgesprächen zudem nicht aufgebracht werden können, weshalb das Bauvorhaben gescheitert sei. Zwischenzeitlich habe das Land ***40***, die Gemeinde ***18***, die Gemeinde ***35*** und die Gemeinde ***36*** gemeinsam mit namhaften Unternehmen (wie Sporthotel ***41***, ***38*** ***18***, ***39***, diverse Bauunternehmen, etc.) mit Beteiligung des Komplementärs der Bf. eine Wasserbohrgesellschaft gegründet, um Möglichkeiten zur Nutzung von Heil- bzw. Thermalwasser und einer Errichtung eines Thermalwasser-Therapiezentrums bzw. einer Antiagingklinik in der Region zu prüfen. Parallel dazu habe es ein Projekt des Komplementärs der Bf. mit einer ungarischen Ärztegruppe gegeben, da diesem bewusst gewesen sei, dass bei erfolgreicher Heilwassernutzung auch eine entsprechende Nutzung der Liegenschaft Pension ***1*** möglich sei. Schlussendlich habe jedoch die für das Projekt notwendige Studie (noch) nicht vorgewiesen werden können, weshalb dieses Projekt mit der ungarischen Ärztegruppe aus Kostengründen nicht weiterverfolgt worden sei. Das ***42*** Heilwasser gelte nun jedoch seit 2011 als behördlich anerkannte Heilquelle und werde seit ein paar Jahren für Heilanwendungen verwendet. Nachdem der Komplementär der Bf. alle betriebswirtschaftlich sinnvollen Vorgangsweisen ausgelotet habe und auch zwischenzeitlich angedachte Liegenschaftsveräußerungen über das Immobilienbüro ***43*** aus ***33*** erfolglos gewesen seien, habe der Komplementär der Bf. im Jahr 2009 nochmals ein neues Konzept für die Pension ***1*** erstellt. Das neue Konzept sei ein "Dorf im Dorf"-Konzept gewesen. Trotz der bestehenden Schwierigkeiten habe der Komplementär der Bf. auch im Jahr 2011 nochmals verschiedene Möglichkeiten zur Weiternutzung geprüft und unter anderen ein überarbeitetes Konzept (Architekt ***44*** der ***45***) ohne Geschäftspartner entwickelt. Entsprechende Bankgespräche seien erfolgreich geführt und Kredite seien für eine Investition von 1.500.000,00 € genehmigt worden. Allerdings wären noch zusätzliche Investitionen in Höhe von rund 1.000.000,00 € notwendig gewesen, welche jedoch angesichts der außerordentlichen Wertpapierverluste im Jahr 2011 nicht aufgebracht hätten werden können. Gleichzeitig sei die Veräußerung der Liegenschaft an die Gemeinde ***18*** überlegt worden (Kaufoption zugunsten der Gemeinde ***18***), um im Sinne eines gewissenhaften Geschäftsführers alle sinnvollen Szenarien und Möglichkeiten zur Verlustreduzierung auszuschöpfen, was letztlich in der Gemeinderatssitzung im Juni 2012 wegen der befürchteten substanziell schlechten Bausubstanz aber abgelehnt worden sei. Im Zuge zahlreicher Überlegungen zur Weiternutzung habe die Bf. zwecks Reduzierung der weiteren Verluste einen kurzfristigen Pachtvertrag mit ***46*** (dabei handle es sich um den Schwager des Komplementärs der Bf.) für die Dauer von fünf Jahren abgeschlossen, welcher dem Finanzamt mit Schreiben vom 19. Februar 2013 übermittelt worden sei. Damit sei die Pension ***1*** vorübergehend verpachtet und ein zeitlicher Spielraum für weitere Überlegungen zur künftigen Nutzung bzw. Umsetzung neuer Konzepte vom Komplementär der Bf. geschaffen worden. Angesichts der für die Nutzung noch vorab erforderlichen Investitionen (Neuerrichtung Küche, Einrichtung der Zimmer, Wasserinstallation, Elektrik, Feuer und Brandmeldesicherheit, Internet, etc.) in Höhe von insgesamt 180.000,00 € netto, welche der Pächter zu übernehmen bereit gewesen sei, sei der monatliche Pachtzins mit Wirkung ab 1. Dezember 2012 mit 500,00 € netto wertgesichert festgelegt worden. Die erheblichen Gebäudezusatzinvestitionen in Höhe von 60.000,00 € hätten nach Ablauf des Pachtvertrags ersatzlos in das Eigentum der Bf. übergehen sollen. Zudem hätten der Komplementär der Bf. bzw. die Bf. angesichts der offenen Darlehen aus dem bisherigen Investitionen und der bereits bisher in die Bf. eingebrachten Geldmittel nicht noch weitere nötige finanzielle Mittel gehabt, um die Sanierungsmaßnahmen selbst zu tragen. Ab April 2017 sei die monatliche Pacht auf 1.900,00 € netto erhöht worden. Festzuhalten sei, dass sämtliche oben dargelegten, jahrelang geplanten und konkret umzusetzenden Aktivitäten dem Finanzamt mit Schreiben vom 15. Oktober 2012 samt umfassenden Beilagen zur Kenntnis gebracht worden seien. Nachdem im Zuge der Akteneinsicht im Februar 2021 jedoch ersichtlich geworden sei, dass die damals zur Verfügung gestellten umfassenden Projektbeilagen nicht mehr im Finanzamtsakt vorhanden seien, werde zur Vervollständigung des Finanzamtsaktes der gegenständlichen Beschwerde sowohl das Schreiben als auch die Beilagen zu den geplanten Projekten nochmals beigefügt, da diese für eine vollständige Ermittlung und Würdigung des Sachverhaltes unverzichtbar seien. Nach dem Jahr 2012 sei zur Abdeckung bzw. Reduzierung der Verluste im Jahr 2013 ein weiterer Betrieb - ein Wein- und Warenhandel - durch die Bf. begonnen worden, womit im verfahrensgegenständlichen Zeitraum steuerpflichtige Gewinne von rund 51.000,00 € erzielt worden seien. Auch habe der Komplementär der Bf. ungeachtet der vorübergehenden Verpachtung laufend Überlegungen zur weiteren Nutzung bzw. zum Umbau des ***32*** angestellt, da zwischenzeitig bereits planmäßige und außerordentliche (Finanzierungs-)Aufwendungen im Zusammenhang mit der Pension ***1*** entstanden seien und er weiterhin davon überzeugt gewesen sei, dass eine wirtschaftlich sinnvolle Revitalisierung der Pension ***1*** möglich sei und er die in der Vergangenheit entstandenen Verluste kompensieren könne. Zudem seien nun auch sein Sohn und seine Tochter im berufsfähigen Alter und sein Sohn in der Hotelbranche tätig gewesen. So sei in den Jahren 2016 bzw. 2017 ein neues Konzept für die Nutzung des ***32*** entwickelt worden, wobei der Neubau von fünf Berg-Chalets geplant gewesen sei. Das Projekt habe auf dem Grundstück der Bf. verwirklicht werden sollen. Der Komplementär der Bf. habe seinen Sohn gebeten, das Projekt voranzutreiben und die erforderlichen Korrespondenzen zu führen. Es sei stets klar gewesen, dass das Hotelprojekt durch die Bf. (welche auch Liegenschaftseigentümerin gewesen sei) umgesetzt werde. Das Projekt sei bereits so weit fortgeschritten gewesen, dass im Mai 2017 Gespräche mit der Gemeinde und dem Raumplaner ***47*** betreffend der weiteren Vorgangsweise zur Umwidmung des ***1***-Areals geführt worden seien. Dabei sei signalisiert worden, dass sämtliche Bewilligungen erteilt würden. Letztlich sei aber leider auch dieses Projekt an der Aufbringung des Eigenmittelanteils gescheitert und habe nicht umgesetzt werden können. Insgesamt sei festzuhalten, dass die Bf. über all die Jahre verschiedenste Projekte angegangen sei und stets die Umsetzung eines Hotel- bzw. Gastronomieprojekts nachweislich beabsichtigt habe sowie zwischenzeitige, aus wirtschaftlichen Gründen angesichts der außergewöhnlichen und unvorhergesehenen Verluste, anderweitige Nutzungen überlegt habe. Wenn nun die Finanzverwaltung moniere, dass die geplante künftige Nutzung abwechselnd mit Verkaufsabsicht, Kauf- oder Pachtoptionen bzw. mit der Suche nach Investoren beantwortet werde, werde einerseits missachtet, dass der eigentliche Grund für den Liegenschaftserwerb nicht in der bloßen Veräußerung oder Verpachtung gelegen habe, sondern vielmehr in der eigenen Hotelbetriebsführung durch die Bf.. Überdies werde übersehen, dass es sich bei den angeführten Verkaufsabsichten um bloße Alternativszenarien gehandelt habe, um die zwischenzeitlich entstandenen betrieblichen Verluste zu reduzieren. Finanzierung der Bf. Die Finanzierung der tatsächlichen und geplanten operativen Hotelierstätigkeit der Bf. sei im Wesentlichen durch Bankkredite und hohe Einlagen seitens ***27*** erfolgt. Die Einlagen würden insbesondere aus Gewinnen der sehr erfolgreichen ***17*** (insgesamt 1.753.104,73 €) sowie aus privaten Geldmitteln erfolgen. Die Einlagen seien getätigt worden, um dem Betrieb der Bf. trotz der unvorhergesehenen und außergewöhnlichen Aufwendungen (insbesondere aus der Finanzierung) aufrecht zu halten und die geplanten Projekte zu ermöglichen. Weder ***6*** noch ***55*** hätten wesentliche Privatentnahmen aus der Bf. getätigt. Die Erwerbe der Hotel ***2*** samt Umbau sowie der Pension ***1*** seien zur Gänze fremdfinanziert worden, wobei im Jahr 2008 eine Umschuldung von der ***49*** zur ***50*** erfolgt sei. Dabei sei, wie damals bankenseitig empfohlen und üblich, ein endfälliges Investitionsdarlehen in CHF-Währung samt Stopp-Loss-Vereinbarung zur Reduzierung einer ungünstigen Kursentwicklung abgeschlossen worden. Angesichts der CHF-Kursentwicklung seien bis Ende 2010 unvorhergesehene Fremdwährungskursverluste von insgesamt rund 440.000,00 € entstanden. Die Geldmittel aus der Veräußerung des Hotel ***2*** durch die Bf. in Höhe von 710.000,00 € seien auf ein Bankkonto der ***51***, lautend auf den Komplementär der Bf., überwiesen worden. Die ***52*** habe der kreditgebenden ***53*** eine unwiderrufliche Garantie zusagen müssen, damit die betrieblichen Geldmittel an die ***52*** hätten fließen können und die ***53*** eine Sicherheit zur Abdeckung der Kreditverbindlichkeiten der Bf. gehabt habe. In weiterer Folge seien diese Geldmittel in Wertpapiere investiert worden, um damit das erforderliche Kapital zur späteren Rückzahlung der Bankverbindlichkeiten der Bf. anzusparen. Die Wertpapiere sowie deren Aufwendungen und Erträge seien von Beginn an und durchgängig von der Bf. bilanziell erfasst worden. Nachdem sich bei den investierten Wertpapieren bereits im Jahr 2011 eine negative Entwicklung abgezeichnet habe und somit das beabsichtigte Ziel (Kapitalansparung) kaum erreicht werden habe können, seien diese wieder rasch (mit Verlust von rund 201.000,00 €) veräußert worden, um weitere Verluste zu vermeiden. Mit den Fremdwährungsverbindlichkeiten seien zudem viele Jahre Kursverluste verbunden gewesen (insgesamt im verfahrensgegenständlichen Zeitraum rund 517.000,00 €), wobei der wesentliche Verlust ab 2011 im Jahr 2015 entstanden sei, als die ***50*** vor dem Hintergrund der geänderten Währungspolitik der Schweizer Nationalbank von der Stopp-Loss-Vereinbarung Gebrauch gemacht habe und das CHF-Darlehen in ein Euro-Darlehen (zwangs)konvertiert habe. Daraus habe im Jahr 2015 ein Kursverlust von 416.000,00 € resultiert. Derzeit werde in einem zivilgerichtlichen Verfahren geklärt, ob die seitens der ***50*** vorgenommene Konvertierung tatsächlich ordnungsgemäß gewesen sei. Der Komplementär der Bf. habe als gewissenhafter Geschäftsführer auch mehrfach Überlegungen und Anstrengungen angestellt, die Liegenschaft ***1*** zu verkaufen, um im Fall der Nichtumsetzung der diversen Projekte noch auf eine Alternative zurückgreifen zu können und die offenen Bankverbindlichkeiten bzw. die Fremdfinanzierungsbelastung zu reduzieren. Mit Vertrag vom 23. Dezember 2019 habe die Liegenschaft samt Gastronomieinventar des ***1*** (ohne wertlosen Wald) an ***54*** zum Preis von 490.000,00 € veräußert werden können. Die Bf. weise trotz wesentlicher Einlagen in den streitgegenständlichen Jahren ein negatives Eigenkapital auf. Bisheriger Verfahrensgang In den Erklärungen zur Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO seien seit der Gründung der Kommanditgesellschaft (Bf.) im Jahr 1998 die Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt und durch das Finanzamt auch als Einkünfte aus Gewerbebetrieb bescheidmäßig nach § 188 BAO festgestellt worden. Ab dem Jahr 2011 seien die Bescheide über die Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb trotz der im Zuge des Ermittlungsverfahrens umfassend beantworteten Ergänzungsersuchen nur noch vorläufig erlassen worden. Die Einkommensteuerbescheide betreffend ***6*** und ***55*** seien demgegenüber endgültig erlassen worden. Im Detail sei das erste Ergänzungsersuchen des Finanzamts an die Bf. bezugnehmend auf die Steuererklärungen 2011 am 7. September 2012 ergangen, wobei "um Bekanntgabe und Nachweis ersucht (wurde), welche Schritte gesetzt wurden, um das Hotel in ***18*** in ***56*** im Betrieb zu nehmen". Dies sei mit Schreiben vom 15. Oktober 2012 unter Beifügung umfassender Unterlagen beantwortet und es seien die einzelnen Überlegungen und Konzepte zur Verwirklichung eines Hotelprojekts in ***18*** bis zum damaligen Stand ausführlich und umfassend dargelegt worden. Anzumerken sei, dass die Beilagen zum Schreiben im Zuge der Akteneinsicht im Februar 2021 jedoch nicht im Akt vorhanden gewesen seien, weshalb diese nun nochmals übermitteln würden. Ergänzend sei dem Finanzamt mit Schreiben vom 19. Februar 2013 der Pachtvertrag betreffend der Pension ***1*** übermittelt und darin auf den ersatzlosen Übergang der Pächterinvestitionen sowie die nach Ablauf des Pachtvertrags weiterhin beabsichtigte Betriebsführung hingewiesen worden. Dessen ungeachtet seien die Bescheide 2011 vorläufig erlassen worden. Ein weiteres Ergänzungsersuchen sei acht Jahre später am 22. Oktober 2019 an die Bf. übermittelt worden, in welchen die Finanzverwaltung ausgeführt habe, dass sie angesichts der Verluste seit 1998 beabsichtige, die Betätigung ertragsteuerlich ab dem Jahr 2011 zur Liebhaberei zu erklären und deshalb um ausführliche Stellungnahme ersuche. Auch diese Anfrage sei umfassend beantwortet worden und es sei mit Schreiben vom 5. November 2019 samt Beilagen unter anderen die Entstehung der Verluste in den verfahrensgegenständlichen Jahren 2011 und 2015 dargelegt worden. Zudem seien im Dezember 2020 in einer gemeinsamen Besprechung des Finanzamtes mit dem Komplementär der Bf. sowie ihrem selbstständigen Buchhalter der gesamte Sachverhalt nochmals mündlich erörtert und dem Finanzamt auch schriftlich neuerlich die konkreten geplanten Bauvorhaben bis noch in die Jahre 2016 bzw. 2017 (Neubau von Berg-Chalets) dargelegt worden. Anschließend habe das Finanzamt am 25. Jänner 2021 endgültige Feststellungsbescheide nach § 188 BAO erlassen, in welchen die bisher vorläufigen Einkünfte aus Gewerbebetrieb dahingehend abgeändert worden seien, dass die betrieblichen Verluste im Zusammenhang mit den Wertpapieren, die Fremdwährungskursverluste sowie die Aufwendungen im Zusammenhang mit einem strittigen Verfahren unberücksichtigt geblieben seien. In der gesondert ausgefertigten Begründung vom 25. Jänner 2021 werde die Nichtanerkennung der Verluste im Wesentlichen mit dem fremdunüblichen Pachtvertrag aus dem Jahr 2012, dem Hinweis auf die erfolgte Betriebsbeendigung sowie der steuerlichen Unbeachtlichkeit von Fremdwährungskursverlusten bei Vermietungs- und Verpachtungseinkünften begründet, ohne weiter auf die im Rahmen des Ermittlungsverfahrens umfangreich dargelegten geplanten verschiedenen Hotelprojekte einzugehen. In weiterer Folge seien gegenüber ***6*** und ***55*** mit 1. Februar 2021 datierte, neue Einkommensteuerbescheide für 2011 bis 2018 unter Verweis auf § 295 BAO erlassen worden. Rechtliche Würdigung a) Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften Die gegenüber der Bf. erlassenen vorläufigen Feststellungsbescheide für die Jahre 2011 bis 2016 würden aus folgenden Jahren stammen: | Jahr | Bescheiddatum | 2011 | 4. März 2013 | 2012 | 11. Oktober 2013 | 2013 | 13. November 2014 | 2014 | 29. Jänner 2016 | 2015 | 8. Oktober 2016 | 2016 | 22. November 2017 Dabei falle auf, dass die Bescheide der Jahre 2012 bis 2015 jegliche Begründung vermissen lassen würden und im Bescheid 2016 eine nachvollziehbare Begründung für die Vorläufigkeit fehle. Zudem mangle es in allen Jahren, wie nachfolgend noch ausgeführt werde, am Vorhandensein einer geeigneten Ungewissheit im Tatsachenbereich iSd § 200 BAO, weshalb sämtliche vorläufigen Feststellungsbescheide 2011 bis 2016 rechtswidrig ergangen seien. Auch wenn in der Vergangenheit kein Rechtsmittel gegen die Vorläufigkeit der Feststellungsbescheide erhoben und kein Antrag auf Mitteilung der fehlenden Begründung nach § 245 Abs. 2 BAO gestellt worden sei und folglich die Bescheide in Rechtskraft erwachsen seien, habe die Rechtswidrigkeit der ursprünglich vorläufigen Bescheiderlassung für den konkreten Beginn der Verjährungsfrist der abgeleiteten Bescheide Bedeutung. Eine vorläufige Feststellung verlange eine beseitigbare Ungewissheit, welche selbst "nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens" noch bestehe. Die Vorläufigkeit erfordere somit eine geeignete zeitlich begrenzte Ungewissheit im Tatsachenbereich, welche durch ein Ermittlungsverfahren derzeit nicht beseitigbar sei. Eine Ungewissheit, die im Zuge des Ermittlungsverfahrens beseitigt werden könnte, dürfe nicht zum Anlass einer vorläufigen Bescheiderlassung genommen werden. Zwar werde die nach Auffassung der Finanzverwaltung bestehende Ungewissheit im Tatsachenbereich in den vorläufigen Bescheiden nicht bzw. nur ansatzweise begründet und es fehle auch in den nunmehrigen endgültigen Bescheiden eine klare Begründung, welche konkrete Ungewissheit nun weggefallen sei und daher die nunmehrige endgültige Feststellung zulässig sei. Allerdings könne aus den verschiedenen Schriftstücken, die seitens der Finanzverwaltung angenommene Ungewissheit abgeleitet werden. So führe das Finanzamt in der Bescheidbegründung 2011 Folgendes aus: "Mit dem Hotel ***1*** wurden seit dem Erwerb ausschließlich Verluste erzielt. Der im Pachtvertrag vereinbarte Pachtzins von 500,00 € monatlich für einen gastronomischen Betrieb liegt bei Weitem unter den marktüblichen Konditionen. Es erscheint derzeit fraglich, ob mit dieser Vermietung ein positives Ergebnis erzielt werden kann. Diesbezüglich ergeht die Veranlagung derzeit vorläufig." Acht Jahre später ersuche das Finanzamt mit Schreiben vom 22. Oktober 2019 zudem betreffend die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um ausführliche Stellungnahme, da mit dem "geführten Gewerbebetrieb [...] seit dem Jahr 1998 Verluste iHv 3.057.898,98 € erzielt [wurden], weshalb das Finanzamt beabsichtigt, die Betätigung ertragsteuerlich ab dem Jahr 2011 zur Liebhaberei zu erklären." In der Bescheidbegründung vom 25. Jänner 2021 werde in einem Nebensatz ausgeführt, dass "...in den Folgejahren ausschließlich negative Einkünfte erklärt wurden, [weshalb] die Veranlagungen ab dem Jahr 2011 vorläufig [ergingen]". Das Finanzamt thematisiere somit in den vorläufigen Bescheiden zur Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb das Vorliegen einer steuerlichen Liebhaberei, da die Erzielung positiver Ergebnisse fraglich sei. Die Ungewissheit sehe das Finanzamt also darin, dass die gegenständliche Tätigkeit steuerliche Liebhaberei darstellen könnte. Mit dieser Auffassung, dass das Vorliegen von Liebhaberei erst nachträglich beurteilt werden könne und eine Ungewissheit iSd § 200 BAO darstelle, habe die Finanzverwaltung jedoch die Rechtslage verkannt. Die Bf. habe in den streitgegenständlichen Jahren insbesondere mit der tatsächlichen und beabsichtigten Hotelbetriebsführung nach dem äußeren Erscheinungsbild typische betriebliche Einkünfte erzielt. Nach den Umständen des konkreten Sachverhalts bleibe kein Raum für die Annahme einer bloß außerbetrieblichen Tätigkeit in Form einer Vermietung bzw. Wertpapiervermögensverwaltung. Demgemäß habe die Finanzverwaltung in den ursprünglichen Bescheiden explizit Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorläufig festgestellt. Im Verfahren nach § 188 BAO sei dabei auch die Einkunftsart Spruchbestandteil und werde mit bindender Wirkung festgestellt (vgl. Ritz, BAO, § 188 Rz 9). Eine solche betriebliche Tätigkeit der Bf. stelle aber eine typischerweise erwerbswirtschaftliche Tätigkeit iSd § 1 Abs. 1 LVO dar und sei gerade nicht auf eine in der Lebensführung begründete Neigung iSd § 1 Abs. 2 LVO zurückzuführen. Entscheidend sei dabei, ob die Betätigung durch die Absicht veranlasst sei, einen Gesamtgewinn zu erzielen, wobei es auf die Erfolgsaussichten im jeweiligen Kalenderjahr ankomme. Auf Grund dieser ex ante-Beurteilung im jeweiligen Veranlagungszeitraum komme eine vorläufige Bescheiderlassung nach § 200 BAO nicht in Betracht (vgl Jakom 2020, § 2 Rz 233). Auch nach der VwGH-Rechtsprechung sei eindeutig klargestellt, dass selbst geführte oder auch verpachtete Gastwirtschaften keine Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 LVO darstellen könnten, selbst wenn der Betrieb in einer "sterbenden Gegend" (starke Abwanderung, Überalterung der Bevölkerung) bloß "aus persönlicher Vorliebe" und in einer "unprofessionellen Handlungsweise" geführt werden sollte (vgl VwGH 26.11.2014, 2010/13/0159). Dies müsse umso mehr für den gegenständlichen Fall gelten. ***6*** sei ausgebildeter Hotelier, welcher bereits in der Vergangenheit in renommierten nationalen und internationalen Hotelbetrieben leitend tätig gewesen sei und seine Erfahrung und Kenntnisse im Hotelbetrieb ***3*** (ab 1998) und in der Pension ***1*** (ab 2005) eingebracht habe bzw. einbringen habe wollen. Die jahrelang vorgenommene und nachgewiesenermaßen geplante Hotelbetriebsführung sei somit eine Tätigkeit iSd § 1 Abs. 1 LVO. Die ernsthaft geplante Hotelbetriebsführung iZm der Pension ***1*** durch die Bf. sei zudem über bloße Absichtsbekundungen hinausgegangen, da ***6*** nachweislich jahrelang mit enormer Anstrengung ein attraktives Hotel-/Beherbergungsprojekt umsetzen habe wollen, weil er eine eigenständige, wirtschaftlich tragfähige und damit unabhängige Existenz vom (jährlich kündbaren) Pachtvertrag iZm der ***20*** aufbauen habe wollen. Es liege dabei auch auf der Hand, dass die Bf. mit diesem Projekt keine Verluste erzielen habe wollen. ***6*** habe für die Konzeptionierung in den verschiedenen Jahren unterschiedliche Architekten beauftragt, habe Aufträge zur Projektentwicklung und Konzepterstellung gegeben, habe nach außen zum Ausdruck gebrachte Vorbereitungshandlungen durchgeführt, habe Finanzierungsangebote eingeholt und sei trotz zwischenzeitig gescheiterter Vorhaben bis zuletzt davon überzeugt gewesen, ein Hotel- bzw. Beherbergungsprojekt mit entsprechenden Betriebseinkünften umsetzen und seine nationalen und internationalen Erfahrungen in ***18*** einbringen zu können. Für das bislang letzte Projekt (Neubau von 5 Berg-Chalets) im Jahr 2016 bzw. 2017, welches auf der Liegenschaft der Bf. errichtet werden sollte, habe er seinen zwischenzeitig erwachsenen Sohn hinzugezogen, welcher das Projekt für die Bf. entwickelt habe. Dieses sei bereits weit fortgeschritten gewesen, wobei seitens der Gemeinde ***18*** nach entsprechenden Gesprächen die hierfür notwendigen Bewilligungen in Aussicht gestellt worden seien. Insgesamt sei er in all den Jahren unter anderem dadurch in seinen verschiedenen Vorhaben zur Schaffung eines Hotel-, Ferien- bzw. Bergprojekts bestärkt worden, als die verschiedenen Entscheidungsträger seine zahlreichen Projekte in ***18*** begrüßt und die hierfür notwendigen Voraussetzungen geschaffen hätten. Es sei ihm dabei geradezu darauf angekommen, dass er aktiv mit dem Hotelbetrieb am Markt teilnehme. Dass die Planung verschiedener Projekte mehrere Jahre angedauert habe und die Suche nach Investoren eine gewisse Zeit in Anspruch nehme, zeige gerade das außerordentliche betriebliche Engagement. Die Tätigkeit sei stets davon getragen gewesen, ein gewinnbringendes und erfolgreiches Projekt umsetzen zu können. Mit den Aufträgen zur Erstellung umfassender Pläne, Projektentwicklungen und Konzepterstellungen samt Suche und Vermittlung von Investoren sei er auf dem Markt auf eine Art und Weise aufgetreten, welche zweifellos nach Art und Umfang deutlich jenes Ausmaß übersteige, das üblicherweise mit der bloßen Verwaltung eigenen Vermögens verbunden sei (vgl. VwGH 21.2.2013, 2009/13/0077). Nach den Lebenserfahrungen, nach menschlicher Logik und wirtschaftlicher Vernunft sei es daher geradezu auszuschließen, dass jemand solche zeitaufwendigen und kostenintensiven Handlungen setze, wenn er nicht ernsthaft beabsichtige, die Pläne, um deren behördliche/finanzielle Bewilligung er ansuche, auch zu realisieren. Abgesehen davon, sei die Liegenschaft gegenständlich nur im Hinblick auf die Möglichkeit zur Führung eines Hotels - unabhängig der ***17*** - erworben worden, um für die Familie ein unabhängiges wirtschaftliches Standbein in der Hotelbranche zu schaffen. Untermauert werde dieses betriebliche Engagement auch dadurch, dass neben den zahlreichen Beauftragungen fremder Dritter auch laut Gesellschaftsvertrag die Führung des Hotels Unternehmensgegenstand sei. Eine von vornherein ertragslose Tätigkeit hätte ***6*** bzw. die Bf. gar nicht erst begonnen. Es könne daher nicht in Abrede gestellt werden, dass die Bf. tatsächlich den Hotelbetrieb in ***3*** geführt habe, darüber hinaus ein wirtschaftlich erfolgreicher Betrieb iZm dem ***1*** nachgewiesenermaßen beabsichtigt gewesen sei und ein Gesamtgewinn bzw. Gesamtüberschuss erzielt werden habe sollen. Der Entschluss, die Liegenschaft ***1*** durch die Bf. zu erwerben und all die Jahre zu halten, sei ausschließlich mit den verschiedenen ernsthaft beabsichtigten und eindeutig nach außen dokumentierten Hotelprojekten zumindest bis im Jahr 2017 verbunden gewesen. Daran ändere auch die bloß zur Reduzierung von Verlusten erfolgte zwischenzeitige Vermietung an Herrn ***57*** nichts. Diese vorübergehende Vermietung habe noch nicht zur Aufgabe der beabsichtigten Hotelpläne geführt. Dieser Umstand werde durch das neue Projekt im Jahr 2016 bzw. 2017 aufgezeigt. Die Bf. habe daher vielmehr mit der Pension ***1*** auch nach dem Jahr 2011 weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt. Die Auffassung des Finanzamts, wonach ab dem Jahr 2011 nur Vermietungs- und Verpachtungseinkünfte vorliegen würden, widerspreche diesen tatsächlichen Gegebenheiten und liege unter anderem wohl daran, dass die umfassenden Beilagen iZm den beabsichtigten Hotelprojekten aus dem Jahr 2012 nicht mehr im Finanzamtsakt vorhanden gewesen seien und deshalb nicht mehr gewürdigt werden hätten können. Zusammengefasst hätte die Finanzverwaltung das Vorliegen von Liebhaberei bezüglich der tatsächlich beabsichtigten Hotelbetriebsführung durch die Bf. bereits im Zuge des Ermittlungsverfahrens im Jahr 2012 unter Berücksichtigung des beantworteten Ergänzungsersuchens ex ante beurteilen müssen. Die Erlassung vorläufiger Bescheide sei daher rechtswidrig gewesen (vgl. Jakom 2020, § 2 Rz 233 mwN; Rz 12 LRL 2012). Bei allenfalls noch offenen Sachverhaltsfragen hätte die Finanzverwaltung damals weitere Ermittlungsschritte setzen müssen. Denn die Möglichkeit einer vorläufigen Bescheiderlassung sei gerade nicht dazu bestimmt, der Behörde vorerst die Ermittlung der für die Abgabenfestsetzung maßgeblichen Tatsachen und rechtlichen Verhältnisse zu ersparen (vgl. VwGH 17.12.1992, 91/16/0137). Als Zwischenergebnis sei festzuhalten, dass die vorläufige bescheidmäßige Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb für die Jahre 2011 bis 2016 mangels Vorliegens einer Ungewissheit iSd § 200 BAO rechtswidrig gewesen sei. Die endgültigen Bescheide seien im Übrigen aus verfahrensrechtlicher Sicht zudem insofern rechtswidrig, als die vorgebrachten Beweismittel nicht gewürdigt worden seien bzw. die vorgenommene Beweiswürdigung (insbesondere hinsichtlich der nachweislich geplanten Betriebsführung Pension ***1***) den logischen Denkgesetzen bzw. der allgemeinen Lebenserfahrung widersprechen würde. Zudem sei die in Wegfall geratene Ungewissheit mangelhaft begründet worden. Auch sei der Sachverhalt in mehreren Punkten in aktenwidriger Weise angenommen worden. So werde etwa die Fremdunüblichkeit des Pachtzinses unter Zugrundelegung eines aktenwidrigen Sachverhalts unterstellt und dadurch ein unsachlicher Pachtzins-Vergleich zwischen dem Hotel ***2*** einerseits und der Pension ***1*** andererseits vorgenommen. Diese Objekte seien aus folgenden Gründen nicht miteinander vergleichbar: