BFG RV/7101963/2021

Her- und Bereitstellung sowie Ausgabe der Speisen und Getränke Abwicklung und Abrechnung des bargeldlosen Zahlungsverkehrs sowie Inkasso der Buffet anfallenden Barerlöse Einhaltung der einschlägigen Rechtsvorschriften tägliche Reinigung des Küchenbereichs Entsorgung der Küchenabfälle Überwachung und Kontrolle des eigenen Personals Dafür habe die ***1*** ein Anspruch auf Betriebsführungsentgelt sowie Kostenersatz. Es liege somit ein "unechter" Betriebsführungsvertrag vor, da die im eigenen Namen der ***1***, aber auf Rechnung der Bf. erfolge. Es liege somit ein "unechter" Betriebsführungsvertrag vor. Die Betriebsführungsgesellschaft verhalte sich im Außenverhältnis so, als gehöre ihr der geführte Betrieb. Im Innenverhältnis sei sie aber zur Herausgabe des im Rahmen der Betriebsführung Erlangten an die Bf. als Betriebseigentümerin verpflichtet. Das habe zur Folge, dass die Bf. als Betriebseigentümerin das volle wirtschaftliche Risiko und die wirtschaftlichen Chancen hinsichtlich des zu führenden Betriebes erhalte; sowohl Gewinne als auch Verluste aus dem zu führenden Betrieb würden der Betriebseigentümerin zustehen oder seien von ihr auszugleichen. Der ***1*** als Betriebsführungsgesellschaft stehe lediglich ein Aufwandsersatzanspruch (bemessen an den erstattungsfähigen Aufwendungen) sowie ein Betriebsführungs-entgelt zu. Für die umsatzsteuerliche Zuordnung von Eingangs- und Ausgangsleistungen, die von der Betriebsführungsgesellschaft im eigenen Namen, aber für Rechnung der Bf. als Betriebseigentümerin erbracht werden, gelte Folgendes: Maßgebend für die Bestimmung der umsatzsteuerlichen Leistungsbeziehungen sei grundsätzlich das Zivilrecht. Bei mittelbarer Stellvertretung (Handeln im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung) sei der Handelnde der zivilrechtliche Vertragspartner und deshalb auch der Leistende. Unerheblich sei, ob die Person, die als umsatzsteuerlich Leistender oder Leistungsempfänger anzusehen sei, für eigene oder fremde Rechnung handle. Bei der mittelbaren Stellvertretung (Handeln im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung) sei der Handelnde der zivilrechtliche Vertragspartner und deshalb auch der umsatzsteuerlich Leistende. Unerheblich sei, ob die Person, die als umsatzsteuerlich Leistender anzusehen sei, für eigene oder fremde Rechnung handle. Dies werde durch die umsatzsteuerlichen Regelungen zu Kommissionsgeschäften bestätigt. Danach seien Leistungen und Leistungsbezüge im Verhältnis zu Dritten derjenigen Person zuzurechnen, die im eigenen Namen (und für fremde Rechnung) tätig sei. Die umsatzsteuerliche Fiktion einer Lieferung oder sonstigen Leistung beschränke sich lediglich auf das Innenverhältnis zwischen Kommittent und Kommissionär. Ähnliches gelte auch für Umsätze im Rahmen von Treuhandverhältnissen. Umsatzsteuerlicher Unternehmer und damit Leistender und Leistungsempfänger sei der im eigenen Namen handelnde Treuhänder und nicht der Treugeber. Die Ausgangsumsätze, die die Betriebsführungsgesellschaft im eigenen Namen, aber für Rechnung der Bf. erbringe, seien demnach umsatzsteuerlich Lieferungen der Betriebsführungsgesellschaft. Im Außenverhältnis verhalte sich die Betriebsführungsgesellschaft so, als gehöre ihr der Betrieb. Hinsichtlich der Eingangsleistungen, die die Betriebsführungsgesellschaft im eigenen Namen, aber für Rechnung der Bf. tätige, sei die Betriebsführungsgesellschaft ebenfalls der umsatzsteuerliche Leistungsempfänger. Damit stehe der Betriebsführungsgesellschaft grundsätzlich auch der Vorsteuerabzug aus den an sie adressierten Rechnungen zu. Dem Innenverhältnis zwischen der Bf. und der Betriebsführungsgesellschaft liege ein Betriebsführungsvertrag zugrunde, wobei es sich um einen Geschäftsbesorgungsvertrag handle. Grundsätzlich stelle die Geschäftsbesorgung eine sonstige Leistung der Betriebsführungsgesellschaft iSd § 3a Abs. 1 UStG an die Bf. dar. Wenn daher die Betriebsführungsgesellschaft ihre Leistung an die Bf. abrechne, stehe dieser hinsichtlich der erbrachten Geschäftsbesorgungsleistung auch der Vorsteuerabzug zu. Bei den von der ***1*** als Betriebsführungsgesellschaft in Rechnung gestellten Beträgen handle es sich somit nicht um eine Aufzahlung für Essenlieferungen der ***1*** an die Mitarbeiter, sondern um die aus dem Betriebsführungsvertrag geschuldeten Entgelte, denen eine Leistungsbeziehung zwischen der ***1*** und der Bf. zu Grunde liege. 2.3 Stellungnahme der BP vom 19. Februar 2013 - USt 2005 bis 2011: In der Stellungnahme der BP vom 19. Februar 2013 hält die BP dem Beschwerdebegehren entgegen, die Argumentation der Bf. gehe davon aus, dass für die Bestimmung der umsatzsteuerlichen Leistungsbeziehungen grundsätzlich das Zivilrecht ausschlaggebend sei. Ergänzend führe die Bf. aus, dass hinsichtlich der Eingangsleistungen, die die Betriebsführungsgesellschaft im eigenen Namen, aber für Rechnung der Bf. als Betriebseigentümerin tätige, die Betriebsführungsgesellschaft den umsatzsteuerlichen Leistungsempfänger darstelle. Demzufolge stehe der Betriebsführungsgesellschaft grundsätzlich auch der Vorsteuerabzug aus den an sie adressierten Rechnungen zu. Im Zuge der BP sei der gegenständliche Sachverhalt erhoben worden, der sich wie folgt darstelle: In den Räumlichkeiten der Bf. werde ein Betriebsrestaurant von der ***1*** als Kantinenbetreiberin bewirtschaftet. Die Mitarbeiter können ihr Essen aus dem Angebot frei wählen und würden mittels einer Chipkarte an der Kassa einen stark vergünstigten Essenspreis bezahlen. Die Bf. leiste als Dienstgeberin einen Kostenzuschuss, um auch den für "Externe" geltenden Normalpreis aufzufüllen. Die Verrechnung des Zuschusses erfolge durch Legung von monatlichen - an die Bf. - adressierten Rechnungen über die Restforderung zur "Auffüllung" des Gesamtpreises der eingenommenen Mahlzeiten. Die Rechnungen würden unter Ausweis von Umsatzsteuer fakturiert, die Bf. ziehe sich die entsprechenden Vorsteuerbeträge ab. Nach dem von der BP zitierten VwGH-Erkenntnis, 29.2.2012, Zl. 2008/13/0068, sei die geltend gemachte Vorsteuer nicht anzuerkennen: Zuschüsse, die ein Arbeitgeber an eine nicht von ihm selbst betriebene Kantine leiste, seien beim Kantinenunternehmen als Entgelte von dritter Seite zu versteuern. Dem Arbeitgeber stehe hinsichtlich des Zuschusses kein Vorsteuerabzug zu. In dem diesem Erkenntnis, Zl. 2008/13/0068, zu Grunde liegenden Fall könne der Arbeitnehmer in der Kantine sein Essen frei aus dem Tagesangebot und verschiedenen verfügbaren Speisen wählen und bezahle an der Kassa mittels Chipkarte. Dies spreche dafür, dass der Arbeitnehmer Leistungsempfänger sei und die Bf. als Arbeitgeberin lediglich einen Kostenzuschuss zur Preisauffüllung leiste, wodurch aber der Vorsteuerabzug ausgeschlossen sei. Der Leistungsaustausch hinsichtlich des Kantinenumsatzes erfolge letztlich zwischen Arbeitnehmer und Kantinenbetreiber und nicht zwischen Arbeitgeber und Kantinenbetreiber. Leistungsempfänger sei der Arbeitnehmer und nicht der Arbeitgeber. Letzterer sei in diesem Zusammenhang daher gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 wie auch schon in der Niederschrift über die Außenprüfung vom 27.6.2012 ausgeführt, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Die Beschwerde sei daher als unbegründet abzuweisen. 2.4 Gegenäußerung vom 18. April 2013: Den Ausführungen in der Stellungnahme der BP wird mit Gegenäußerung vom 18. April 2013 entgegengehalten, dass die Bf. mit der ***1*** einen Betriebsführungsvertrag hinsichtlich der Führung des Betriebsrestaurants abgeschlossen habe. Die Führung dieses Restaurants erfolge durch die ***1*** im eigenen Namen und auf Rechnung der Bf., was bedeute, dass die Bf. das finanzielle Ergebnis des Restaurantbetriebes zu tragen habe. D.h. im Unterschied zur VwGH-Entscheidung 2008/13/0068 erfolge im konkreten Fall die Führung des Betriebsrestaurants nicht auf eigene Rechnung des Restaurantbetreibers, sondern auf Rechnung des Arbeitgebers, was zu einer entsprechenden Ersatzpflicht hinsichtlich der für den Betrieb getätigten Aufwendungen führe (vgl. Punkt 3.2 des Betriebsführungsvertrages). Mit anderen Worten: Der Betriebsführer trete hier hinsichtlich der zu tätigenden Aufwendungen für den Arbeitgeber in Vorlage. Bei den Aufwendungen handle es sich letztlich um Aufwendungen des Arbeitgebers, weil diese für seine Rechnung getätigt werden. Die Kosten, die ein Steuerpflichtiger für die Abgabe von Mahlzeiten an sein Personal selbst trage, können aber nicht Bestandteil der Besteuerungsgrundlage für den betreffenden Umsatz sein (vgl. EuGH 20.1.2005, Rs C-412/03, Hotel Scandic Gasabäck). Im konkreten Fall werde daher kein Zuschuss (Entgelt von dritter Seite) an den Betriebsführer zum Zweck der Preisauffüllung geleistet, sondern dem Betriebsführer die für Rechnung des Arbeitgebers aufgewendeten Kosten iZm Restaurantbetrieb ersetzt. Auch wenn der Leistungsaustausch hinsichtlich der abgegebenen Mahlzeiten zwischen dem Betriebsführer und dem jeweiligen Arbeitnehmer erfolge, könne die Kostentragung des Restaurantbetriebs durch den Arbeitgeber nicht Teil des Entgelts für die abgegebenen Mahlzeiten sein. Es könne hier nichts anderes gelten, als bei einem eigenen Restaurantbetrieb. Auch bei einer unter dem Selbstkostenpreis erbrachten Leistung stelle der tatsächlich erzielte Preis die für umsatzsteuerliche Zwecke maßgebliche Gegenleistung dar. Wenn aber nun eine Leistungsbeziehung zwischen Arbeitgeber und Betriebsführungsgesellschaft nach dem Betriebsführungsvertrag bestehe, aufgrund dessen die Betriebsführungsgesellschaft ein bestimmtes Entgelt gebühre, scheide dann nach Auffassung des steuerlichen Vertreters ein Entgelt von dritter Seite aus, weil ein zusätzliches Entgelt idR voraussetze, dass ein unmittelbarer Leistungsaustausch zwischen dem Zahlungsempfänger und dem zahlenden Dritten zu verneinen sei (vgl. BFH 20.02.1992, V R 107/87). Ein Entgelt von dritter Seite scheide insbesondere auch deshalb aus, da der Arbeitgeber das fragliche Entgelt auf Grund eines von ihm mit der Betriebsführungsgesellschaft geschlossenen Vertrages im Hinblick auf "die von ihr an den Arbeitgeber erbrachten Leistungen erbracht" habe. Damit kommen die Zahlungen nicht mehr als Entgelt für an Mitarbeiter erbrachte Leistungen in Betracht. 2.5 weitere Eingabe vom 13. Juli 2018: Nach den weiteren Ausführungen in der Eingabe vom 13. Juli 2018 betrage der Betrag der Bf. zur Verbilligung des Gesamtaufwandes für Restaurant (Fee Flow) 55%. Für das Jahr 2017 habe der Gesamtaufwand EUR 671.061,93 betragen, während die Erlöse durch Mitarbeiter wie folgt EUR 372.215,33 betragen: | Bezeichnung: | Betrag: | in %: | Gesamtaufwand 2017: | 671.061,93 | | Erlöse durch Mitarbeiter: | 372.215,33 | 55% Die Bezahlung der Mahlzeiten durch die Mitarbeiter der Bf. erfolge bargeldlos mittels Chipkarte oder mittels Bargeld an der Kassa. Der Kassenaufwerteautomat sei keine Zahlungsmöglichkeit, sondern wie der Zugang für den Mitarbeiter zu seinem Kartenguthaben = Vorauszahlung auf das Essen. Die ***1*** bekomme Bargeld und der jeweilige Mitarbeiter baue sein Guthaben ab, indem er esse. Für den Bereich des Buffets betrage der Beitrag der Bf. 2017 zur Verbilligung 11% vom Aufwand für das Buffet. Der Gesamtaufwand Buffet betrage EUR 138.476,96, die Erlöse durch Mitarbeiter wie folgt EUR 123.865,65: | Buffet: | Betrag: | in %: | Gesamtaufwand 2017: | 138.476,96 | | Erlöse durch Mitarbeiter: | 123.865,65 | 89% 3. Beförderung von Hunden - Umsätze à 10% USt - 2009 bis 2019: 3.1 Feststellungen im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung: Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfungen für die Jahre 2009 bis 2012 und 2013 bis 2017 sowie einer Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 2018 und 2019 wurde in Tz. 2 jeweils festgestellt, dass im Zuge der Personenbeförderung im Linienverkehr auch die Beförderung von Hunden ermöglicht werde, für die eine ermäßigte Einzelkarte zu lösen sei. BesitzerInnen einer Jahreskarte würden den Hund kostenlos mitnehmen können. Im Behindertenpass eingetragene Assistenzhunde (Blindenführerhunde, Servicehunde, Signalhunde) würden kostenlos fahren. Kleine Hunde, die in einem tiergerechten Transportbehälter befördert werden, würden kein Ticket benötigen. Seitens der Bf. sei die Beförderung von Hunden mit dem ermäßigten Steuersatz von 10% der Umsatzsteuer unterzogen worden. Da nach den Feststellungen der BP die Mitnahme von Hunden dem Normalsteuersatz iSd § 10 Abs. 1 UStG unterliege, würde sich die Bemessungsgrundlage der 20%igen Umsätze mit nachstehenden Beträgen erhöhen, wobei die Umsatzsteuer herausgerechnet werde: | Zeitraum: | Bruttoentgelt lt. Bf: | Kürzung à 10% lt. BP: | Hinzurechnung à 20% lt. BP: | Jahr 2009 | 66.000,00 | - 60.000,00 | 55.000,00 | Jahr 2010 | 68.000,00 | - 61.818,19 | 56.666,67 | Jahr 2011 | 68.000,00 | - 61.818,19 | 56.666,67 | Jahr 2012 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | 1-12 2013 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | 1-12 2014 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | 1-12 2015 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | 1-12 2016 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | Jahr 2017 | 67.000,00 | - 60.909,09 | 55.833,33 | Jahr 2018 | 73.700,00 | - 67.000,00 | 61.416,66 | 12/2019 | 73.700,00 | - 67.000,00 | 61.416,66 Die Bemessungsgrundlagen für den gesamten Prüfungs- und Nachschauzeitraum seien in Zusammenarbeit mit der Bf. im Schätzungswege ermittelt worden. Infolge der bereits anhängigen und dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Beschwerden gegen die Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2011 aufgrund der Feststellungen der Umsatzsteuernach-schau 2009 bis 2011 hatten diese nachträglichen BP-Feststellungen hinsichtlich der Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2009 und 2010 vorerst keine bescheid- bzw. ziffernmäßigen Änderungen zur Folge. Hinsichtlich der Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2011 bis 2018 wurde diese Feststellung im Zuge der Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 1 BAO betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 sowie im Zuge der Erlassung von Erstbescheiden betreffend Umsatzsteuer 2015 bis 2018 ziffernmäßig berücksichtigt. Für den Zeitraum 12/2019 erfolgte eine Festsetzung der Umsatzsteuer entsprechend den Feststellungen der BP. 3.2 Beschwerden vom 6. Juni 2017 und 22. März 2021: Mit Beschwerden vom 6. Juni 2017 und 22. März 2021 erhob die Bf. gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2011 bis 2015, Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2016 sowie gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2016 bis 2018 sowie Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2019 das Rechtsmittel der Beschwerde und beantragt jeweils eine Aufhebung der angefochtenen Bescheide. Hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung der Beförderung von Hunden als dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Umsätze à 10% wird mit Eingabe vom 6. Juni 2017 geltend gemacht, dass die Beförderung von Haustieren als unselbständige Nebenleistung zur Personenbeförderung anzusehen sei, die dem ermäßigten Steuersatz von 10% unterliege. Insbesondere werde auch im Schrifttum die Meinung vertreten, dass zur begünstigten Personenbeförderung nach § 10 Abs. 2 Z 6 UStG neben der Beförderung von Handgepäck und aufgegebenen Reisegepäck auch die Beförderung von Begleittieren zB Hunden gehöre - dies selbst auch dann, wenn dafür ein besonderes Entgelt verrechnet werde. Die im Schrifttum vertretene Auffassung sei insofern überzeugend, als es sich bei der Mitnahme von Begleittieren zB Hunden um eine unselbständige Nebenleistung zur Personenbeförderung handle. Im Salzburger Steuerdialog 2006 sei bei Beherbergungsbetrieben festgehalten worden, dass der für den Hotelaufenthalt verrechnete Zuschlag zum Beherbergungsentgelt für den mitgebrachten Hund "nur die Möglichkeit zur Mitnahme des Hundes in das Hotel abgegolten werde, ohne dass in diesem Zusammenhang seitens des Unternehmers besondere ins Gewicht fallende Leistungen erbracht werden (Unterbringung im Zimmer des Gastes, Betreuung durch den Gast selbst). Es sei daher von einer dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden unselbständigen Nebenleistung zur Beherbergung auszugehen" (vgl. Pernegger in Melhardt/Tumpel, UStG, § 10, Rz. 224). Nach der EuGH-Rechtsprechung sei eine Nebenleistung immer dann anzunehmen, wenn die eine Leistung nach dem Willen der Parteien so eng mit der anderen verbunden sei, dass die eine nicht ohne die andere Leistung erbracht werden könne bzw. wenn die Leistung keinen eigenen Zweck erfülle, sondern das Mittel zum Zweck darstelle, um die Hauptleistung unter optimalen Bedingungen in Anspruch nehmen zu können. Dass es sich bei der Beförderung eines Begleittieres um eine unselbständige Nebenleistung zur Beförderung des Hundehalters handle, zeige sich bereits darin, dass die Beförderung des Begleittieres nicht alleine, also nicht ohne gleichzeitige Beförderung des Hundehalters erbracht werden könne. Selbst wenn man die Beförderung von Begleittieren nicht als unselbständige Nebenleistung ansehen würde, sei zu berücksichtigen, dass nach der Rechtsprechung von EuGH und VwGH mehrere gleichrangige Leistungen als eine Leistung zu beurteilen seien, wenn sie ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach als Einheit aufzufassen seien. Dies sei nach der EuGH-Rechtsprechung immer dann der Fall, wenn die Leistungen miteinander so eng verbunden seien, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Die Beförderung des Hundehalters und des Hundes durch die Bf. als zwei getrennt zu beurteilende Leistungen ansehen zu wollen, sei wohl ein Paradefall für eine wirklichkeitsfremde Aufspaltung. So sei zB die alleinige Beförderung des Hundes ohne seinen Halter gar nicht möglich und zulässig. Dies allein zeige schon, dass es der Realität widerspräche, die Beförderung des Hundehalters und des Hundes durch die Bf. nicht als wirtschaftliche Einheit aufzufassen. Da somit von einer Leistungseinheit auszugehen sei, würden sich die umsatzsteuerlichen Folgen in Bezug auf Steuerbarkeit, Steuerpflicht und Steuersatz nach dem wirtschaftlichen Gehalt der Gesamt- bzw. Hauptleistung richten. Dies sei ohne Zweifel die Beförderung der Person. Daher unterliege die Beförderung von Hunden durch die Bf. nicht als eigenständige Leistung dem "allgemeinen" Steuersatz von 20%, sondern als unselbständige Nebenleistung oder allenfalls als der Personenbeförderung zuzurechnende Leistung dem in § 10 Abs. 2 Z 4 UStG 1994 vorgesehenen ermäßigten Steuersatz von 10%. Dass die Bf. keinen Zuschlag zum vom Hundehalter zu entrichtenden Beförderungsentgelt, sondern ein separates Entgelt für die Beförderung von Hunden verlange, vermöge an diesem Ergebnis nichts zu ändern. Denn nach der Rechtsprechung des VwGH sei die Entgeltsbemessung und Abrechnung für die Beurteilung, ob zwei selbständige Leistungen oder eine einheitliche Leistung vorliegen, nicht entscheidend. Sei die Leistung als einheitlich zu beurteilen, könne auch eine getrennte Bemessung des Entgelts und eine getrennte Rechnungslegung nicht zu einer Aufspaltung der Leistung führen. Nach der weiteren Eingabe vom 22. März 2021 habe der BM für Verkehr, Innovation und Technologie aufgrund des § 46 Abs. 1 Z 4 Kraftfahrliniengesetz eine Verordnung über die Allgemeinen Beförderungsbedingungen für den Kraftfahrlinienverkehr (VO Kfl-Bef Bed) erlassen. Gemäß § 39 VO Kfl-Bef Bed sei "…für die Beförderung eines Hundes […] der halbe Regelbeförderungspreis für die zurückgelegte Strecke zu entrichten". Unentgeltlich zu befördern sei jedoch "der Führhund eines blinden Passagieres und […] kleine Hunde, die vom Fahrgast getragen oder auf dem Schoß gehalten werden." Die Bf. sei demnach verpflichtet, für die Mitnahme bestimmter Hunde einen ermäßigten Fahrpreis zu verlangen. Nach den Beförderungsbedingungen der Bf. sei für "Hunde außerhalb eines geschlossenen Behältnisses" ein eigener Fahrschein erforderlich. Sollte bei einer Kontrolle kein entsprechender Fahrschein vorgewiesen werden können, werde vom/von der Halter/in des Hundes eine zusätzliche Beförderungsgebühr iHv EUR 100,70 eingehoben, die innerhalb von 3 Werktagen zu entrichten sei. 3.3 Beschwerdevorentscheidung vom 12. Mai 2021: Mit Beschwerdevorentscheidung vom 12. Mai 2021 wurde den Beschwerden vom 6. Juni 2017 und 22. März 2021 in Bezug auf den anzuwendenden Steuersatz (10% oder 20%) betreffend die Hundebeförderung als unselbständige Nebenleistung zur Personenbeförderung teilweise Folge gegeben und die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2011 bis 2019 entsprechend abgeändert. 3.4 Vorlageantrag vom 28. Mai 2021: Mit Eingabe vom 28. Mai 2021 beantragte die Bf. die Vorlage der Beschwerde vom 22. März 2021 zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht. 4. Darstellung des Verfahrensganges: 4.1 abgabenbehördliche Prüfung 2005-2008 und USt-Nachschau 2009-2011: Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2005 bis 2008 sowie einer Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 2009 bis 2011 wurde hinsichtlich der Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2005 bis 2008 gemäß § 303 Abs. 4 BAO das Verfahren von Amts wegen wiederaufgenommen und mit 2. August 2012 Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2008 erlassen. Betreffend die Jahre 2009 und 2010 erließ das Finanzamt mit 2. August 2012 gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültige Umsatzsteuerbescheide 2009 und 2010 und setzte die Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2011 mit Bescheid vom 9. August 2012 fest. Gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2005 bis 2010 sowie Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2011 vom 2. und 9. August 2012 erhob die Bf. mit 29. August 2012 das Rechtsmittel der Beschwerde (vormals: Berufung) und beantragte eine Abänderung der angefochtenen Bescheide iSd Beschwerdeausführungen. Die Beschwerde vom 29. August 2012 gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2005 bis 2010 sowie Festsetzung der Umsatzsteuer für 12/2011 wurde ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt. 4.2 abgabenbehördliche Prüfung 2009-2012 und USt-Nachschau 2013-2016: Im Zuge einer weiteren abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2009 bis 2012 sowie einer Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 2013 bis 2016 erließ das Finanzamt mit 3. Mai 2017 den Umsatzsteuerbescheid 2011. Der Umsatzsteuerbescheid 2011 vom 3. Mai 2017 wurde mit Aufhebungsbescheid gemäß § 299 Abs. 1 BAO vom 10. Mai 2017 aufgehoben und mit 18. Mai 2017 durch einen weiteren Umsatzsteuerbescheid 2011 ersetzt, der im Spruch letztlich zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen führte. Im Zuge dieser weiteren abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2009 bis 2012 sowie der Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 2013 bis 2016 wurde hinsichtlich der Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 das Verfahren gemäß § 303 Abs. 1 BAO wiederaufgenommen und im Zuge der Wiederaufnahme des Verfahrens mit 3. Mai 2017 Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2014 entsprechend den Feststellungen der BP erlassen. Für das Jahr 2015 erließ das Finanzamt mit 26. April 2017 den in diesem Verfahren angefochtenen Umsatzsteuerbescheid 2015 und setzte mit Bescheid vom 26. April 2017 die Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2016 fest. Gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2011, Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 sowie Umsatzsteuer 2012 bis 2014, Umsatzsteuer 2015 und Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2016 erhob die Bf. mit Eingabe vom 6. Juni 2017 das Rechtsmittel der Beschwerde und beantragte eine Aufhebung der angefochtenen Bescheide. Darüber hinaus wurden eine Entscheidung durch den gesamten Senat gemäß § 272 Abs. 1 BAO und die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung beantragt. Die Beschwerde vom 6. Juni 2017 gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 wurde mit Beschwerdevorentscheidung vom 12. Mai 2021 als unbegründet abgewiesen und dies damit begründet, dass die Wiederaufnahme der Verfahren der Jahre 2012 bis 2014 zu Recht erfolgt sei, da die Beschwerde gegen die Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2014 als unbegründet abzuweisen sei. Der Beschwerde vom 6. Juni 2017 gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 und 2015 wurde mit Beschwerdevorentscheidungen vom 11. Mai 2021 teilweise Folge gegeben und in Bezug auf den anzuwendenden Steuersatz (10% oder 20%) betreffend die Hundebeförderung als unselbständige Nebenleistung zur Personenbeförderung dem Beschwerdebegehren entsprochen. Mit Eingabe vom 26. Mai 2021 beantragte die Bf. die Vorlage der Beschwerde vom 6. Juni 2017 gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2011, Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO betreffend Umsatzsteuer 2012 bis 2014 sowie Umsatzsteuer 2012 bis 2014 und Umsatzsteuer 2015 zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht. 4.3 abgabenbehördliche Prüfung 2013-2017 sowie USt-Nachschau 2018 und 2019: Im Zuge einer dritten abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2013 bis 2017 sowie einer Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum 2018 und 2019 erließ das Finanzamt mit 25. Februar 2021 die Bescheide betreffend Umsatzsteuerbescheid 2016 bis 2018 entsprechend den Feststellungen in den bisherigen abgabenbehördlichen Prüfungen. Mit weiterem Bescheid vom 25. Februar 2021 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2019 entsprechend den Feststellungen der BP fest. Gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2016 bis 2018 sowie Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2019 erhob die Bf. mit Eingabe vom 22. März 2021 das Rechtsmittel der Beschwerde und beantragte eine Aufhebung der angefochtenen Bescheide. Darüber hinaus wurden die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung sowie eine Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt. Der Beschwerde vom 22. März 2021 gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2016 bis 2018 wurde mit Beschwerdevorentscheidungen vom 11. Mai 2021 teilweise Folge gegeben und in Bezug auf den anzuwendenden Steuersatz (10% oder 20%) betreffend die Hundebeförderung als unselbständige Nebenleistung zur Personenbeförderung dem Beschwerdebegehren entsprochen. Mit 15. September 2021 erließ das Finanzamt den Umsatzsteuerbescheid 2019 und wich von der eingereichten Erklärung insoweit ab, als Vorsteuern iHv EUR 78.812,72 iZm dem Betrieb der in Rede stehenden Kantine nicht zum Abzug zugelassen wurden. Begründend wurde auf den BP-Bericht vom 25. Februar 2021 bzw. auf die Beschwerdevorentscheidung für die Jahre 2016 bis 2018 verwiesen. Das Rechtsmittelverfahren werde daher fortgesetzt. Die Beschwerde vom 22. März 2021 gegen den Bescheid betreffend Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2019 ist somit auch gegen den Umsatzsteuerbescheid 2019 vom 15. September 2021 gerichtet, als mit dem Umsatzsteuerbescheid 2019 dem Beschwerdebegehren nicht Rechnung getragen wurde. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 23. September 2021 wurde die gegen den Umsatzsteuerbescheid 2019 gerichtete Beschwerde vom 22. März 2021 als unbegründet abgewiesen und in der Begründung auf die Beschwerdevorentscheidung der Jahre 2016 bis 2018 verwiesen. Gemäß § 253 BAO wirke die Beschwerde gegen die Festsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum 12/2019 auch gegen den Umsatzsteuer(jahres)bescheid 2019. Mit Eingabe vom 12. Oktober 2021 beantragte die Bf. die Vorlage der Beschwerde zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht. Mit Eingabe vom 25. Mai 2022 wurden die Anträge auf Anberaumung einer mündlichen Verhandlung sowie einer Entscheidung durch den gesamten Senat zurückgenommen. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Umsatzsteuerfestsetzung und Umsatzsteuer(jahres)bescheide: Tritt gemäß § 253 idgF BAO ein Bescheid an die Stelle eines mit Bescheidbeschwerde angefochtenen Bescheides, so gilt die Bescheidbeschwerde auch als gegen den späteren Bescheid gerichtet. Dies gilt auch dann, wenn der frühere Bescheid einen kürzeren Zeitraum als der ihn ersetzende Bescheid umfasst. Mit dem zweiten Satz des § 253 idgF BAO wurde gegenüber der Vorgängerbestimmung des § 274 BAO (in der vor dem FVWGG 2012) normiert, dass das grundsätzliche Weitergeltungsgebot von Beschwerden auch dann gilt, wenn der frühere Bescheid einen kürzeren Zeitraum als der ihn ersetzende Bescheid umfasst. Somit ist klargestellt, dass Zeitraumidentität nicht erforderlich ist. Die Beschwerden vom 29. August 2012, 6. Juni 2017 und 22. März 2021 gegen die Bescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuer für die Zeiträume 12/2011, 12/2016 und 12/2019 gelten somit gemäß § 253 BAO gegen die Umsatzsteuer(jahres)bescheide 2011, 2016 und 2019 gerichtet, als mit diesen Bescheiden jeweils dem Beschwerdebegehren nicht Rechnung getragen wurde. Die Beschwerden vom 29. August 2012, 6. Juni 2017 und 22. März 2021 gegen die Bescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuer für die Zeiträume 12/2011, 12/2016 und 12/2019 werden somit als unzulässig geworden zurückgewiesen. 2. Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO - U 2012-2014: Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorkommen und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Nach § 323 Abs. 37 BAO ist die Neufassung des § 303 mit 1. Jänner 2014 in Kraft getreten. § 303 ist eine Verfahrensbestimmung, sie gilt daher ab Inkrafttreten auch für die Wiederaufnahme vor ihrem Inkrafttreten mit Bescheid abgeschlossener Verfahren. Maßgebend hinsichtlich der dem Ermessen unterliegenden Wiederaufnahme des Verfahrens ist, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (vgl. VwGH 23.2.2010, Zl. 2006/15/0314; 29.7.2010, Zl. 2006/15/0006; 31.5.2011, Zl. 2009/15/0135; 19.9.2013, Zl. 2011/15/0157). Eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO ist nur zulässig, wenn ein im Spruch anderslautender Bescheid zu ergehen hätte (vgl. VwGH 19.5.1987, Zl. 85/14/0009). Daher ist es für die Zulässigkeit der Wiederaufnahme des Verfahrens ohne Bedeutung, aus welchem Grund der ursprüngliche Bescheid unrichtig war. Erforderlich ist nur, dass der im wiederaufgenommenen Verfahren ergehende Bescheid gegenüber dem ersten Bescheid im Spruch anders lautet (vgl. VwGH 18.10.1995, Zl. 92/13/0147). Die Verfügung der Wiederaufnahme liegt im Ermessen der Abgabenbehörde (vgl. VwGH 26.11.2002, Zl. 99/15/0176; 17.12.2003, Zl. 99/13/0131; 20.1.2010, Zl. 2006/13/0015). Zweck des § 303 BAO ist es, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art hervorkommen. Ziel ist somit ein insgesamt rechtmäßiges Ergebnis (vgl. VwGH 22.3.2000, Zl. 99/13/0253). Im vorliegenden Fall wurde im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2012 bis 2014 festgestellt, dass hinsichtlich der Gratisbenützung sämtlicher Verkehrsmittel durch Bedienstete der Bf. als Lenker/Fahrer, Fahrausweiskontrolleure und Werkstättenpersonal in den Jahren 2012 bis 2014 keine Eigenverbrauchsbesteuerung erfolgte. Darüber hinaus wurde im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung für die Jahre 2012 bis 2014, festgestellt, dass die Bf. in den Jahren 2012 bis 2014 nicht zum Abzug von Vorsteuern aus den aufgrund der Punkte 3.1 und 3.2 des Betriebsführungsvertrages an die ***1*** geleisteten Geldern berechtigt ist. Soweit in den Jahren 2012 bis 2014 keine Eigenverbrauchsbesteuerung aus der Gratisbenützung sämtlicher Verkehrsmittel der Bf. durch Bedienstete der Bf. als Lenker/Fahrer, Fahrausweiskontrolleure und Werkstättenpersonal erfolgte und darüber hinaus Vorsteuern aus den von der ***1*** weiterverrechneten Kosten nicht zum Abzug zugelassen wurden, wurde die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich der Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2014 gemäß § 303 Abs. 1 BAO somit zu Recht verfügt. In diesem Zusammenhang wird auf die weiteren Ausführungen in Punkt 4. und 5. dieser Entscheidung verwiesen. 3. Grundsatz von Treu und Glauben: Nach dem im Abgabenrecht zu beachtenden ungeschriebenen Rechtsmaxime des Grundsatzes von Treu und Glauben hat jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Verhalten zu stehen und darf sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben (vgl. VwGH 15.3.2001, Zl. 2001/16/0063; 16.11.2006, Zl. 2002/14/0010 und 0122; 22.11.2012, Zl. 2008/15/0265). Der Grundsatz von Treu und Glauben sowohl bei Ermessensentscheidungen als auch bei der Auslegung unbestimmter Rechtsbegriffe zu beachten (vgl. VwGH 14.10.1992, Zl. 90/13/0009; 24.5.1993, Zl. 92/15/0037) und setzt einen Vollzugsspielraum voraus (vgl. VwGH 21.10.2004, Zlen. 2000/13/0179, 0180; 9.3.2005, Zl. 2001/13/0273; 15.6.2005, Zl. 2004/13/0161; vgl. Ritz, BAO, 4. Auflage, § 114 Tz 8, mwN). Der Vollzugsspielraum kann bei der Auslegung unbestimmter Rechtsbegriffe in einem Auslegungsspielraum und bei der Ermessensübung einen Rechtsanwendungsspielraum umfassen. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH ist aber das im Art. 18 B-VG verankerte Legalitätsprinzip grundsätzlich stärker als jedes andere Prinzip, insbesondere jenes von Treu und Glauben. Das bedeutet, dass die Gesetzesbindung des Behördenhandelns Vorrang vor anderen, allgemeinen Rechtsgrundsätzen, wie eben auch Treu und Glauben, hat. Es besteht daher keine Verpflichtung zur Verwaltungshandlung contra legem. Das Treu-und-Glaubens-Prinzip kann nicht ergebnishaft rechtsfreies Handeln legitimieren. Auskünfte sind Wissenserklärungen der (Finanz-)behörde, somit keine Bescheide und damit grundsätzlich nicht rechtlich bindend (im Sinne eines Bescheides). Allerdings kann sich ein Schutz vor Vertrauensschäden für den Steuerpflichtigen, der die Auskunft erhalten hat, aus dem Treu und Glaubens-Grundsatz ergeben, soweit diese Auskunft durch die zuständige Abgabenbehörde erteilt wurde, die Unrichtigkeit der Auskunft dem Abgabepflichtigen bzw. seinem Vertreter nicht erkennbar war, Dispositionen des Abgabepflichtigen im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft stattgefunden haben, diese Dispositionen kausal sind für eine Besteuerung entgegen der Auskunft und dadurch einen Vertrauensschaden entstanden ist. Im Falle der Verwirklichung aller aufgezählten Voraussetzungen liegt sachliche Unbilligkeit im Sinne des § 236 Abs. 1 BAO vor. Ein Schutz vor Vertrauensschaden setzt u.a. voraus, dass die Auskunft nicht offenkundig unrichtig (vgl. VwGH 5.10.1993, Zlen. 93/14/0101, 1994, 218; 14.12.2000, Zlen. 95/15/0028, 2001, 574), die Unrichtigkeit der Auskunft für die Partei nicht leicht erkennbar und die Partei im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die sie bei Kenntnis der Unrichtigkeit der Auskunft nicht bzw. anders getroffen hätte (vgl. VwGH 22.9.1999, Zl. 94/15/0104; 26.5.2004, Zl. 2000/14/0090, 18.10.2005, Zl. 2003/16/0486). Vertrauensschäden liegen für die Partei nur vor, wenn die Besteuerung entgegen der Auskunft vorgenommen wird (vgl. Bodis in Doralt/Kichmayr/Zorn, EStG, § 90, Rz 7). Nach der Rechtsprechung des VwGH schützt der Grundsatz von Treu und Glauben aber nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit; demnach ist die Behörde verpflichtet, von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen (vgl. Ritz, BAO, § 114, Tz. 9). Der Grundsatz von Treu und Glauben kann nur verletzt sein, wenn sich in einem konkreten Verhältnis zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Finanzamt eine Vertrauenssituation gebildet hat (vgl. VwGH 8.9.1992, Zl. 87/14/0091). Darüber hinaus kommt der Grundsatz von Treu und Glauben nur dann zur Anwendung, wenn die Sachverhalte völlig gleichgelagert sind (vgl. VwGH 24.5.1993, Zl. 92/15/0037); der geänderten Rechtsansicht der Behörde muss immer noch der gleiche Sachverhalt zugrunde liegen (vgl. VwGH 25.6.1985, Zl. 85/14/0040). Im vorliegenden Fall wird hinsichtlich der im Zuge der BP in den Jahren 2005 bis 2015 vorgenommenen Eigenverbrauchsbesteuerung aus Fahrberechtigungen für Fahrpersonal, Kontrolleure und Werkstättenpersonal seitens der Bf. der Grundsatz von Treu und Glauben ins Treffen geführt. Dies insbesondere, als die Eigenverbrauchsbesteuerung aus Freifahrten des Personals bereits im Zuge der Vor-BP 1995 erörtert und zuletzt im Zuge der BP 2006 mit der damaligen BP angesprochen worden sei, sodass diese Vorgangsweise von der damaligen BP bestätigt worden sei. Aus Punkt 5. des Aktenvermerks vom 24. Oktober 2006, Abteilung Finanzbuchhaltung, ergibt sich, dass im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung ab 1998 in Absprache mit der steuerlichen Vertretung wie folgt eine Eigenverbrauchsbesteuerung erfolgte: Fahrausweise an Aktive Schema I (Beamte) und Schema III (Vertragsbedienstete): die Ausstellung einer Dienstkarte erfolge überwiegend im Interesse des Dienstgebers (als Legitimation in Verbindung mit der Fahrberechtigung und dem Verwendungsausweis, häufig wechselnde Arbeitsstätten) und werde demnach keiner Besteuerung unterzogen. Fahrausweise an Aktive Schema II und IV (kfm. Angestellte): USt-pflichtiger Eigenverbrauch mit Ausnahme einiger Personalgruppen, wie Empfänger von Außendienstzulagen und Vorverkäufer. Fahrausweise an Angehörige der Aktiven und Fahrausweise an Pensionisten: zur Gänze umsatzsteuerpflichtiger Eigenverbrauch. Als weiterer Nachweis in Zusammenhang mit dem von der Bf. relevierten Grundsatz von Treu und Glauben wurde das in Form der Mail vom 17. Oktober 2006, 15:04, verfasste Gedächtnisprotokoll vorgelegt, aus dem sich ergibt, dass die Eigenverbrauchsbesteuerung iZm "ermäßigten Fahrausweisen" für Aktive und Pensionisten bei der mit 16. Oktober 2006 erfolgten "1. Gesprächsrunde erörtert worden sei". Im vorliegenden Fall wird mit dem mit 24. Oktober 2006 Aktenvermerk der Abteilung Finanzbuchhaltung lediglich dokumentiert, dass im Zuge der BP für 1998 die Eigenverbrauchsbesteuerung für Aktive Schema I (Beamte) und Schema III (Vertragsbedienstete), worunter auch für den Zeitraum 1998 u.a. auch Fahrer, Lenker, Kontrollore und Stationswarte fallen, seitens der BP nicht aufgegriffen und letztlich unbeanstandet blieb. Damit wird jedoch nicht eine bestimmte Rechtsauffassung der BP in der Weise dokumentiert, dass für Fahrer, Lenker, Fahrausweiskontrollore und Werkstättenpersonal keine Eigenverbrauchsbesteuerung zu erfolgen hätte. Aus der weiters vorgelegten Mail vom 27. Oktober 2006, 10:49, ergibt sich, dass bei den "restlichen Punkten aus der letzten BP die weitere Vorgangsweise in den Jahren 1995 bis 2005 von der BP akzeptiert" wurde. Im vorliegenden Fall ist hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung von Gratis-Fahrausweisen für Fahrer, Lenker, Kontrolleure und Werkstättenpersonal auch kein Vollzugsspielraum der Abgabenbehörde gegeben, der eine Nichtversteuerung als Eigenverbrauch iSd § 3a Abs. 1a UStG 1994 ermöglichen würde. Darüber hinaus handelt es sich beim Begriff des "überwiegenden Interesses des Dienstgebers" in Bezug auf die Eigenverbrauchsbesteuerung um keine unbestimmten Rechtsbegriffe. Vielmehr ergibt sich dieser Terminus lediglich aus der Rechtsprechung des EuGH, derzufolge es besondere Umstände gebieten können, dass der Arbeitgeber selbst die Beförderung der Arbeitnehmer von der Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück sicherstellt (vgl. EuGH 16.10.1997, Rs C258/95, Fillibeck). Für die Anwendbarkeit des Grundsatzes von Treu und Glauben ist vielmehr entscheidend, ob hinsichtlich der Eigenverbrauchsbesteuerung für Dienstnehmer des Entlohnungsschemas I und II (nunmehr VII: Fahrer, Lenker, Kontrolleure) aus dem Arbeitsbogen der BP entnommen werden kann, dass die Nichtversteuerung von deren Gratisfahrten in deren Freizeit und an Wochenenden als Eigenverbrauch iSd § 3a Abs. 1a UStG 1994 von der BP ausdrücklich als für in Ordnung befunden wurde. Alleine der Umstand, dass im Zuge der BP die Eigenverbrauchsbesteuerung für Dienstnehmer des Entlohnungsschemas VII bzw. Schema I und III (Fahrer, Lenker, Kontrolleure) von der damaligen BP unbeanstandet blieb, bedeutet dies noch nicht zwingend, dass das Unterbleiben der Eigenverbrauchsbesteuerung von der BP ausdrücklich als rechtmäßig anerkannt worden wäre. Insbesondere wird die umsatzsteuerliche Behandlung von Bediensteten des Entlohnungsschemas VII (vormals: Schema I und III) in den von der Bf. vorgelegten Statusberichten und Protokollen nicht dokumentiert. Beim Werkstättenpersonal handelt es sich nach den Ausführungen in der Eingabe vom 20. Oktober 2021 um Bedienstete nach Schema I (Beamte), Schema III (Vertragsbedienstete) und Schema VII (KV-Personal). Hinsichtlich der Eigenverbrauchsbesteuerung von Fahrern, Lenkern, Fahrausweiskontrolleuren und Werkstättenpersonal als Bedienstete der Entlohnungsschemas I und III (nunmehr Schema VII) kann somit im Hinblick auf die vorangegangenen Betriebsprüfungen 1994 und 2006 nicht der Grundsatz von Treu und Glauben ins Treffen geführt werden. Hinsichtlich der für die Jahre 2012 bis 2014 verfügten Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 1 BAO ist weiters zu beachten, dass die Verfügung der Wiederaufnahme des Verfahrens für diese Jahre nicht nur auf die Eigenverbrauchsbesteuerung betreffend die erteilten Jahreskarten für Fahrer, Lenker und Fahrausweiskontrollore gestützt, sondern u.a. auch wegen des strittigen Vorsteuerabzugs für verbilligte Mahlzeiten für diesen Zeitraum verfügt wurde. Der Vorsteuerabzug iZm verbilligten Mahlzeiten war nicht Gegenstand der Vor-Betriebsprüfungen 1994 und 2006. Darüber hinaus handelt es sich beim Begriff des "Eigenverbrauches" um keinen unbestimmten Gesetzesbegriff, hinsichtlich dessen der Grundsatz von Treu und Glauben ins Treffen geführt werden könnte. Es kann daher hinsichtlich der erfolgten Eigenverbrauchsbesteuerung von erteilten Fahrberechtigungen bzw. Jahreskarten für Fahrer, Lenker und Fahrausweiskontrollore in den Jahren 2005 bis 2015 nicht der Grundsatz von Treu und Glauben ins Treffen geführt werden. 4. Eigenverbrauch iZm Gratisbenutzung der Verkehrsmittel durch Fahrer, Lenker, Kontrolleure und Werkstättenpersonal in der Freizeit: Den Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreites bildet die Frage, ob die Einräumung der Möglichkeit, dass Bedienstete der Bf. (zu 29% Fahrer, 21% Lenker, 3% Fahrausweiskontrollore und 47% Werkstättenpersonal und Stationswarte) sämtliche Verkehrsmittel der Bf. auch in der Freizeit und an Wochenenden aufgrund des Dienstausweises bzw. einer Gratis-Jahreskarte unentgeltlich nutzen können, den Eigenverbrauchstatbestand iSd § 3a Abs. 1a UStG 1994 begründet. Nach Auffassung der Bf. würden bei Fahrern/Lenkern, Fahrausweiskontrolloren und für das Werkstättenpersonal stets wechselnde Antritts- und Endpunkte vorliegen, weswegen bei stets wechselnden Arbeitsstätten die Beförderung der Dienstnehmer im überwiegenden betrieblichen Interesse der Bf. als Arbeitgeberin erfolge, sodass kein Eigenverbrauch iSd Umsatzsteuergesetzes gegeben sei. Da somit die betrieblichen Interessen des Unternehmers überwiegen, liege somit keine Leistung iSd § 3a Abs. 1a UStG 1994 vor. Sonstige Leistungen sind nach § 3a Abs. 1 UStG 1994 Leistungen, die nicht in einer Lieferung bestehen. Eine sonstige Leistung kann auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustandes bestehen. Gemäß § 3a Abs. 1a Z 2 UStG 1994 werden einer sonstigen Leistung gegen Entgelt die unentgeltliche Erbringung von anderen sonstigen Leistungen durch den Unternehmer - für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, - für den Bedarf des Personals, soferne keine Aufmerksamkeiten vorliegen. gleichgestellt. Nach Art. 6 Abs. 1 der Sechsten Mehrwertsteuer-Richtlinie, 77/388/EG, sowie nach Art. 24 MwStSysRL, 2006/112/EG, gilt als Dienstleistung jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstands im Sinne des Artikels 5 (Richtlinie 77/388/EG) ist. Nach Art. 6 Abs. 2 der Sechsten Mehrwertsteuer-Richtlinie, 77/388/EG, sowie nach Art. 26 Abs. 1 MwStSysRL, 2006/112/EG, werden Dienstleistungen gegen Entgelt folgende Umsätze gleichgestellt: a) die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands für den privaten Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke, wenn dieser Gegenstand zum vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer bzw. Vorsteuerabzug berechtigt hat; b) die unentgeltliche Erbringung von Dienstleistungen durch den Steuerpflichtigen für seinen privaten Bedarf, oder für den Bedarf seines Personals oder allgemein für unternehmensfremde Zwecke. Die Mitgliedstaaten können Abweichungen von diesem Absatz vorsehen, sofern solche Abweichungen nicht zu Wettbewerbsverzerrungen führen. Eine Leistung im Sinn des § 3a Abs. 1a UStG 1994 liegt dann vor, wenn eine Sachzuwendung an den Arbeitnehmer primär zur Deckung des privaten Bedarfes eines Arbeitnehmers dient, das heißt, dem Arbeitnehmer in seiner privaten Sphäre ein bedarfsdeckender Nutzen zukommt. Leistungen, die zwar für den Arbeitnehmer bestimmt sind, aber dem überwiegenden Interesse des Arbeitgebers dienen oder bei denen dem Arbeitnehmer kein verbrauchsfähiger Nutzen übertragen wird, fallen nicht unter den Leistungstatbestand (vgl. VwGH 23.1.2013, Zl. 2010/15/0051; 29.3.2017, Zl. Ra 2015/15/0083; Ruppe/Achatz, UStG, § 1, Rz. 122/1). So können unter besonderen Umständen es die Erfordernisse des Unternehmens gebieten, dass der Arbeitgeber selbst die Beförderung der Arbeitnehmer von ihrer Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück sicherstellt. So kann die Tatsache, dass nur der Arbeitgeber ein geeignetes Verkehrsmittel bieten kann oder dass es sich nicht um eine feste, sondern um eine wechselnde Arbeitsstätte handelt, den Arbeitgeber zwingen, die Beförderung der Arbeitnehmer zu übernehmen (vgl. EuGH 16.10.1997, Rs C-258/95, Fillibeck). § 3a Abs. 1a UStG 1994 entspricht hinsichtlich des Tatbestandsumfanges und der Rechtstechnik (Gleichstellung von unentgeltlichen sonstigen Leistungen mit entgeltlichen) sowohl der 6. MwSt-RL als auch der MwSt-SystRL (vgl. Ruppe/Achatz, UStG, § 3a, Rz. 26). Bei Anwendung des nationalen Rechts haben daher die nationalen Gerichte und Verwaltungsbehörden die Auslegung im Lichte des Wortlautes und des Zwecks der gemeinschaftsrechtlichen Richtlinie vorzunehmen (Grundsatz der richtlinienkonformen Interpretation). rechtliche Würdigung im gegenständlichen Fall: Zunächst ist festzuhalten, dass unstrittig Leistungen an Arbeitnehmer vorliegen, denen kein Austauschverhältnis zu Grunde liegt. D.h. der Leistung der Bf. steht kein Barentgelt des Arbeitnehmers und auch kein Teil der Arbeitsleistung (zB Beförderung als Lohnbestandteil) gegenüber. In einem nächsten Schritt ist zu prüfen, ob im gegenständlichen Fall besondere Umstände vorliegen, die eine Nichtbesteuerung der unentgeltlichen Beförderung der Dienstnehmer rechtfertigen. Um nicht unter die Steuerpflicht nach § 3a Abs. 1 Z 2 UStG 1994 zu fallen, müssen über den Normalfall hinaus ganz spezifische Umstände vorliegen, die es für den Arbeitgeber erforderlich machen, bestimmten Arbeitnehmern die Beförderung kostenlos zur Verfügung zu stellen. Es müssen demnach Feststellungen im Tatsachenbereich getroffen werden, die beweisen, dass die Beförderung des Arbeitnehmers unentgeltlich erfolgt, um damit den Arbeitsprozess nicht zu unterbrechen und die Kontinuität der Arbeitsabläufe nicht zu gefährden. (Nur) der Umstand, dass die Zurücklegung der Strecke von der Wohnung zur Arbeitsstätte eine notwendige Voraussetzung für die Anwesenheit bei der Arbeit und damit für deren Erledigung ist, ist nicht entscheidend für die Annahme, dass die Beförderung des Arbeitnehmers von seiner Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück nicht seinen privaten Zwecken im Sinne von Art. 6 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie dienen würde. Eine Umsatzbesteuerung gemäß § 3a Abs. 1a UStG 1994 hat im Falle des Zurverfügungstellens von Gegenständen oder Dienstleistungen für den Bedarf des Personals in Auslegung der Be stimmungen der Sechsten MwSt-Richtlinie dann nicht zu erfolgen, wenn die Arbeitgeberleistung vorwiegend betrieblichen Interessen dient und weder der von den Arbeitnehmern bezogene Lohn noch die zu verrichtenden Arbeiten davon abhängen, ob sie die ihnen angebotenen Gegenstände oder Dienstleistungen annehmen oder verweigern (vgl. UFS 12.6.2006, GZ. RV/0389-K/05). So wurden während der Arbeitszeit den Mitarbeitern einer Skiliftstation kostenlos zur Verfügung gestellte Mahlzeiten als in überwiegendem betrieblichen Interesse angesehen, die keinen Eigenverbrauch begründen, wenn Mitarbeiter die Liftstationen und die Kassa nicht verlassen müssen und es somit zu keinen Betriebsunterbrechungen kommt (vgl. UFS 12.6.2006, GZ. RV/0389-K/05). Ebenso wurde die kostenlose Bereitstellung von Mahlzeiten anlässlich von Arbeitssitzungen, bestehend aus Sandwiches und kalten Gerichten durch den Dienstgeber, wo die Arbeitnehmer weder Ort, noch Uhrzeit und Art der Mahlzeiten wählen konnten, da für diese Entscheidung der Dienstgeber selbst verantwortlich war, nicht für die Befriedigung des privaten Bedürfnisses der Arbeitnehmer angesehen. Der Vorteil, den Arbeitnehmer daraus ziehen, wurde als gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als geringfügig angesehen (vgl. EuGH 11.12.2008, Rs C371/07, Danfoss und AstraZeneca). Nach der EuGH Rechtsprechung hingegen dienen den Arbeitnehmern erbrachte Beförderungsleistungen unter normalen Umständen dem privaten Bedarf des Arbeitnehmers, wenn der Arbeitnehmer die Möglichkeit hat, die Strecke zwischen seiner Wohnung und seiner festen Arbeitsstätte mit den üblichen Verkehrsmitteln zurückzulegen (vgl. Ecker/Epply/Rößler/Schwab, MWSt, § 3a, Rz. 68).