BFG RV/7101702/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Dieter Fröhlich in der Beschwerdesache des Bf., ***Bf1-Adr*** StNr.: ***BF1-StrNr1***, vertreten durch Dr. Hans Bodendorfer Steuerberatungsges.m.b.H., Hegelgasse 8/22, 1010 Wien, betreffend die Berufung vom 28.02.2011 gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006, vom 03.12.2010, zugestellt am 10.12. 2010, des Finanzamtes Bruck Eisenstadt Oberwart und betreffend die Berufung vom 9.05.2012 gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007, vom 3.04.2012, zugestellt am 13.04.2012, des Finanzamtes Bruck Eisenstadt Oberwart zu Recht erkannt: Der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 wird teilweise Folge gegeben und der angefochtene Bescheid abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 wird abgewiesen und der angefochtene Bescheid abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.   Entscheidungsgründe Verfahrensgang Der Beschwerdeführer (Bf.) erhob gegen die nach einer abgabenbehördlichen Prüfung ergangenen Einkommensteuer- und Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2001 bis 2006 mit Schriftsatz vom 28.2.2011 frist- und formgerecht Berufung. Für die Veranlagungsjahre 2001 bis 2005 wurde mit Erkenntnis des BFG vom 15.06.2021, RV/7100670/2012 über dieses Rechtsmittel rechtskräftig abgesprochen. Hinsichtlich des Geschehens der Vorjahre wird auf dieses Erkenntnis verwiesen. Die Streitthemen waren gewerblicher Grundstückhandel und daraus erzielte Schwarzerlöse sowie Erlösschätzung durch Anwendung eines Sicherheitszuschlages. Für das Veranlagungsjahr 2007 wurden vom Bf. keine Umsatzsteuer- und Einkommensteuererklärung abgegeben. Vom Finanzamt wurden deshalb unter Berücksichtigung der Feststellungen der BP (Sicherheitszuschlag nach Tz. 5 des BP-Berichtes) die Bemessungsgrundlagen für den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 9.5.2011 geschätzt. Dieser Abgabenbescheid wurde mit Bescheid vom 3.4.2012 gemäß § 299 BAO wegen Rechtswidrigkeit aufgehoben und durch den gleichzeitig erlassenen geänderten Einkommensteuerbescheid 2007 ersetzt. In der gesonderten Bescheidbegründung vom 28.3.3012, zugestellt am 2.4.2012, wurde dargelegt, dass außer der Erlösschätzung lt. BP (€ 24.000) auch ein betrieblicher Gewinn aus Schuldnachlass in Höhe von € 1.334.744,59 anzusetzen war. Gegen den ESt-Bescheid 2007 vom 3.4.2012 erhob der Bf. mit Anbringen vom 9.05.2012 rechtzeitig und formgerecht Berufung und beantragt die Einkünfte aus Gewerbebetrieb entsprechend dem angeschlossenen Jahresabschluss 2007 mit € 23.371 festzusetzten. Die Berufungen gegen den Einkommensteuerbescheid 2006 und gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 sind vom Finanzamt samt den bezugshabenden Verwaltungsakten dem BFG zur Entscheidung vorgelegt worden. Sachverhalt Faktum 1. - Erträge aus dem Erlass von betrieblichen Kreditschulden In der Einkommensteuererklärung 2006 (eingebracht am 28.04.2008) erklärte der Bf. den Schuldnachlass seiner gesamten betrieblichen Kredite. Nach den Angaben im Jahresabschluss 2006 sind dem Bf. folgende Bankschulden zur Gänze erlassen worden: | Bankverbindlichkeiten (Beträge in Euro) | Lt. Bilanz 1.1.2006 | Lt. Bilanz 31.12.2006 | B1 Kt. X1/01 B2 Kt. X1/00 | 363.364,17 332.560,78 | 0,00 0,00 | B3 Kt. X6 B3 Kt. X4.58 | 400.594,89 1.951.762,90 | 0.00 0,00 | Bankverbindlichkeiten Bf. gesamt | 3.048.282,74 | 0,00 (Tabelle 1) Aus dem Erlass dieser Kreditverbindlichkeiten wurde im Jahresabschluss 2006 folgender außerordentlicher Ertrag ausgewiesen: | a.o. Ertrag - Schuldnachlass (Beträge in Euro) | 31.1.2006 | Kredit Bank Bgld. X1/01 Kredit Eisenst. Bank. X1/00 | 363.364,17 332.560,78 | Nachlass Kredite B3 | 550.594,89 | Außerordentliche Erträge 2006/Schuldnachlass | 1.246.519,84 (Tabelle 2) Zu diesem Schuldnachlass nahm der steuerliche Vertreter des Bf. anlässlich der Außenprüfung im Schreiben vom 19.2.2010 folgende Stellungnahme vor: Bei den für das Veranlagungsjahr 2006 erklärten außerordentlichen Erträgen von € 1.246.520 handle es sich um einen Sanierungsgewinn im Sinne des § 2 Abs. 2b Z. 3 EStG 1988. Mit dem betreffenden Fremdkapital seien damals die im Betriebsvermögen befindlichen Liegenschaften erworben worden. Die beiden Kredite bei der B3 resultieren aus der im Jahr 1999 vorgenommenen Umschuldung des Commerzialbankkredites (Kt. 701002032, Bilanz 1998: ATS 30,8 Mio.). Es sei bei der B3 ein endfälliger CHF-Kredit mit 20-jähriger Laufzeit (bis 4/2019) in Höhe von ATS 20 Mio. und zudem ein ATS-Aufstockungskredit von 5 Mio. mit einem gewährten bankinternen Überziehungsrahmen für kurzfristige Zwischenfinanzierungen bis zu ATS 2 Mio. aufgenommen worden. Als Bestandteil der Umschuldung sei ein im Privatvermögen befindliches Sparguthaben von ATS 20 Mio. als Kreditsicherheit verpfändet und in der Folge in drei Wertpapierfonds der B3 investiert worden. Der Bf. sei auf Grund der Bankinformationen von einer garantierten Mindestrendite der Fonds von 8% p.a. ausgegangen worden, womit die Kreditrückführung abgedeckt hätte werden sollen. Zudem sind diese beiden Betriebskredite durch eine Bürgschaft der Ehegattin und Liegenschaftspfandrechte besichert worden. Das geplante Finanzierungsziel sei aber bei weitem nicht aufgegangen. Es sei bedingt durch die Finanzkrise zu erheblichen Kursverlusten der Wertpapiere und einem Anstieg der Kreditschulden gekommen. Aus diesem Grunde habe der Bf. langjährige Streitigkeiten und Prozesse mit der B3 geführt. Auf Grund einer Vorstandsbewilligung vom 14.09.2006 habe sich die B3 schließlich bereiterklärt den Betrag von € 550.000 auf das Kreditkonto des Bf. als Schadenersatzleistung einzuzahlen. Als Nachweis werde ein Einzahlungsbeleg über diesen Betrag auf das Kreditkonto (***1***.58) beigelegt. Es handle sich um eine Schadenersatzzahlung der B3 als Ausgleich für die erlittenen Kursverluste der im Privatvermögen gehaltenen Wertpapiere (der drei B3-Fonds) und unterliege diese Zahlung somit nicht der Einkommensteuerpflicht. Im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2006 (Erstbescheid) wurde der Gewinn aus dem Schuldnachlass der Bankkredite - wie vom Bf. erklärt - in Ansatz gebracht. Ein steuerbegünstigter "Sanierungsgewinn" gemäß § 36 EStG käme nicht in Betracht, weil es sich eindeutig um einen außergerichtlichen Schulderlass gehandelt habe (vgl. Tz. 4 der Beilage zum BP-Bericht vom 3.12.2010). Die Bestimmung des § 2 Abs. 2b Z. 3 EStG 1988 habe keine Bedeutung, weil im Jahr 2006 kein Verlustvortrag nach § 18 Abs. 6 EStG vorhanden sei. In der Berufung gegen den ESt-Bescheid 2006 brachte der Bf. unter Punkt 4. Sanierungsgewinn in Abkehr von seinen bisherigen Erklärungen (insb. Jahresabschluss 2006) Folgendes vor: Im erklärten Sanierungsgewinn 2006 sei ein Ertrag aus "Einzelwertberichtigung B3" von € 550.000 enthalten. Dazu legte der Bf. ein an ihn gerichtetes Schreiben der B3 vom 22.01.2007 vor. In diesem an den Bf. adressierten Schreiben sind die tatsächlich aushaftenden Kreditsalden zum 31.12.2006 angeführt und auch der Grund für die irrtümliche Buchung der B3 vom 16.11.2006 über einen Eingang von € 550.000 auf dem Kreditkonto wurde erklärt: "Die Buchung vom 16.11.2006 über € 550.000 wurde ausschließlich aus bilanztechnischen Gründen durchgeführt, da wir als Kaufleute verpflichtet sind, entsprechende Wertberichtigungen zu bilden. Dies haben wir Ihnen bereits mehrmals erläutert. Diese Buchung ändert nichts an der Höhe Ihrer Verbindlichkeiten.(Zitat)" Der Bf. führt dazu aus, dass diese Buchung der B3 über € 550.000 dadurch entstanden sei, dass das Restguthaben aus der ehemaligen Veranlagung (aus den in B3-Fonds investierten ATS 20 Mio.) dem Konto gutgeschrieben worden sei. Es würde sich bei den € 550.000 lediglich um eine Umbuchung und um keinen Schuldnachlass handeln, weshalb dieser Betrag aus dem Ertrag auszuscheiden sei. Zum Schuldnachlass bei der B1 gibt der Bf an, dass sich die Sanierungsgespräche über einen Zeitraum von vielen Jahren hingezogen hätten. Seines Erachtens liege ein typischer Sanierungsgewinn vor." In dem nachträglich vorgelegten Schreiben der B3 vom 22.1.2007 - das dem Bf. bereits vor Erstellung des Jahresabschlusses 2006 und der Einreichung der Abgabenerklärung 2006 sowie der Vorhaltsbeantwortung des StV vom 19.2.2010 vorgelegen ist - wurde in Widerspruch zum Vorbringen des Bf. aber folgender Sachverhalt belegt: "Die beiden Kreditkonten haften per 31.12.2006 - wie Ihnen bereits bekannt gegeben worden ist - mit folgenden Salden aus: | B3-Kredit, Kt. ***1***.58 | € -2.458.452,27 | B3-Kredit, Kt. X6 | € -533.519,31 | Gesamtschuld | € -2.991.971,58 (Tabelle 3) Der Ihnen zugeschickte Kontoauszug vom 16.11.2006 wurde auf Grund eines technischen Fehlers erstellt und verschickt. Die Beträge stimmen aus dem Grund nicht mit dem tatsächlichen Saldo ihrer Kredite überein. Die Buchung vom 16.11.2006 über € 550.000 wurde ausschließlich aus bilanztechnischen Gründen durchgeführt, da die Bank verpflichtet war, eine entsprechende Wertberichtigung zu bilden. Dies haben wir Ihnen bereits mehrmals erläutert. Diese bankinterne Buchung ändert nichts an der Höhe Ihrer Verbindlichkeiten. Den oben angeführten Verbindlichkeiten in Höhe von € -2.991.971,58 stehen per 2.1.2007 folgende Sicherheiten gegenüber: | Depot Nr. X5 | € 1.145.025,00 | Konto Nr. X6 | € 112.201,99 | Gesamt Wertpapierbestand | € 1.257.226,99 (Tabelle 4) Der nach Verwertung der angeführten Sicherheiten zum Stichtag 31.12.2006 verbleibende Saldo von € 1.734.744,59 ist von Ihnen zurückzuzahlen. Unser Ihnen hinlänglich bekanntes Vergleichsangebot, Sie gegen Bezahlung von weiteren € 400.000 aus der Haftung zu entlasssen, ist unser letztes Angebot und mehr als angemessen. Es liegt an Ihnen dieses Angebot anzunehmen. Einen weiteren Gesprächsbedarf sehen wir von unserer Seite her nicht." Vom Finanzamt wurde auf Grund des erstmals mit dem Bankschreiben vom 22.01.2007 erwiesenen Fortbestandes der Kreditschulden des Bf. bei der B3 bis ins Wirtschaftsjahr 2007 der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 mit Aufhebungsbescheid gemäß § 299 BAO vom 3.4.2012 aufgehoben und durch den geänderten Einkommensteuerbescheid 2007 vom 3.4.2012 ersetzt. In der gesonderten Bescheidbegründung wurde vom FA ausgeführt: "1. Zum Sicherheitszuschlag für nicht erklärte Mieteinnahmen: Da Sie trotz mehrmaliger Aufforderung Ihre Einkommensteuererklärungen für das Jahr 2007 nicht abgegeben haben, wird - ausgehend von der vorgelegten Saldenliste im Rahmen der Betriebsprüfung, unter Berücksichtigung der Absetzung für Abnutzung, die den Bilanzen der Vorjahre zu entnehmen war, und dem im Prüfungsbericht vom 03.12.2010 unter Tz 5 näher erläuterten Sicherheitszuschlag - der Gewinn wie nachfolgend dargestellt im Schätzungswege gem. § 184 BAO ermittelt: |   | Betrag in Euro | Ergebnis lt. Saldenliste FIBU | -2.894,00 | - AFA-Verzeichnis Vorjahre | 500,00 | Sicherheitszuschlag laut Tz 5 BP-Bericht | 24.000,00 | Gewinn geschätzt gem. € 184 BAO | 24.606,00 | Gewinn gerundet | 24.000,00 Tabelle 5 2. Zum Schuldnachlass B3 Sie haben gemeinsam mit der Rechtsmitteleinbringung für die Jahre 2000-2006 ein Schreiben der Rechtsabteilung der B3 vom 22.01.2007 vorgelegt, aus welchem eindeutig hervorgeht, dass es nicht - wie von Ihnen erklärt- zu einem Schuldnachlass der B3 von € 550.000 im Jahr 2006 gekommen ist - sondern tatsächlich erst im Jahr 2007 die nach Verwertung der Sicherheiten noch aushaftende Kreditverbindlichkeit mittels Vergleich bereinigt wurde. Durch Abschluss dieses Vergleiches kam es lt. Darstellung der B3 im Jahr 2007 zu einem Nachlass von Betriebsschulden in Höhe von € 1.334.744,59, welche als Betriebseinnahmen zur Gänze steuerlich zu erfassen sind. Das Vorliegen eines Sanierungsgewinnes konnte nicht dargelegt werden. In Umsetzung obiger Ausführungen war der auf einer Schätzung der Bemessungsgrundlagen basierende Einkommensteuerbescheid 2007 (Erstbescheid vom 09.05.2011) in Anwendung des § 299 BAO wegen Rechtswidrigkeit aufzuheben und ein geänderter Einkommensteuerbescheid unter Berücksichtigung des Schuldnachlasses der B3 im Jahr 2007 wie folgt zu erlassen: | Bemessungsgrundlage ESt 2007 | Betrag in Euro | Schuldnachlass lt. Punkt 2.: |   | Kreditschuld B3 1.1.07 lt. Bankschreiben | 2.991.971,58 | - Wertpapierbestand 2.1.07 lt. Bankschreiben | -1.257.226,99 | - Abschlagszahlung für Vergleich/Schuldnachlass | -400.000 | = a.o. Ertrag Schuldnachlass B3 lt. Punkt 2 | 1.334.744,59 | + Gewinn lt. Pkt. 1. | 24.000,00 | = Gewinn lt. Veranlagung Est-Bescheid 2007 | 1.358.744,59" Tabelle 6 Der Bf. brachte in der Begründung der Berufung vom 9.5.2012 gegen den geänderten ESt-Bescheid 2007 Folgendes vor: Der im nachträglich vorgelegten Jahresabschluss 2007 ermittelte Gewinn decke sich im Wesentlichen mit dem von der Abgabenbehörde im Erstbescheid geschätzten Gewinn von € 24.000. Im nunmehr angefochtenen geänderten Einkommensteuerbescheid 2007 sei zusätzlich zur Schätzung des operativen Gewinnes ein außerordentlicher Ertrag aus einem Schuldnachlass der B3 in Höhe von € 1.334.774,59 hinzugerechnet worden. Die beiliegende Bilanz 2007 baue unter Wahrung der Bilanzidentität auf der abgegebenen Bilanz 2006 auf. Im Jahresabschluss 2007 sei deshalb korrekter Weise kein Schuldnachlass ausgewiesen, da der Schuldnachlass der B3 bereits im Wirtschaftsjahr 2006 als Sanierungsgewinn verbucht worden sei. Das Finanzamt gehe bei der Berechnung des Ertrages aus Schuldnachlass von den im Schreiben der B3 genannten Kontensalden zum 1.1.2007 aus. Dabei werde von der Abgabenbehörde übersehen, dass diese Kontensalden im Rechnungswesen und Jahresabschluss des Bf. nicht erfasst worden seien. In einer ordnungsgemäß geführten Buchhaltung könne nur der Betrag als Sanierungsgewinn erfasst werden, welcher zuvor als betriebliche Verbindlichkeit im Rechnungswerk enthalten waren. In der Schlussbilanz 2005 waren die Kreditverbindlichkeiten der B3 mit folgenden Salden ausgewiesen: | Kt. ***1***.58 | € -1.951.762,90 | Kt. X6 | € -400.594,89 | Gesamtschuld | € -2.352.357,79 (Tabelle 7) Die Kreditschuld Kt. …0029.46 sei von der B-Bank und zwar als Verbindlichkeit der EG (E.G.., Ehegattin) übernommen worden. Der Saldo dieses Kontos wurde daher gegen das Verrechnungskonto von E.G.. ausgebucht. Dies entspräche dem an die B3 bezahlten Vergleichsbetrag. Bereits 2006 (daher der Ausweis in der Bilanz zum 31.12.2005) habe die B3 diesen Betrag von rund € 400.000 auf ein eigenes Konto, nämlich Kt.Nr. …0029.46 umgebucht. Die zweite ausgewiesene Kreditverbindlichkeit zum 31.12.2005 habe das Konto …0040.58 mit einem Saldo von € 1.951.762,90 betroffen. Es seien auf diesem BH-Konto (3807) 2006 zwei laufende Buchungen vorgenommen wurden. Erstens sei durch die Realisierung von Kreditsicherheiten ein Betrag von € 1.401.765,31 als Privateinlage gebucht worden (Buchungstext: "Rückzahlung mit Sparbuch private Sicherheit". Zweitens sei von der B3 die Kreditschuld in Höhe von € 550.000 ausgebucht worden. In meiner Buchhaltung habe ich diese Ausbuchung als a.o. Ertrag erfasst. Strittig bei der Außenprüfung sei die Behandlung als Sanierungsgewinn gewesen. Wenn das Finanzamt der Meinung sei, dass die ausgebuchten € 550.000 keinen Sanierungsgewinn im Jahr 2006 darstellen, so könne maximal dieser Nachlass im Jahr 2007 erfasst werden. Wieso der vom Bf. erklärte Nachlass von € 550.000 nunmehr aufgrund des Schreibens der B3 ein buchhalterischer Nachlass in Höhe von € 1.334.744 werden könne, entbehre der Logik einer doppelten Buchhaltung, da die Verbindlichkeit zuvor in dieser Höhe nicht im Rechnungswerk erfasst worden sei. Es sei - wie im Zuge der Berufung gegen die ESt-Bescheide 2000-2006 in Punkt 4. ausgeführt, von der B3 aber die Buchung von € 550.000 lediglich als bankinterne Wertberichtigung vorgenommen worden. Wie dem Schreiben der B3 vom 22.1.2007 zu entnehmen sei, hätten per 2.1.2007 noch Sicherheiten des Bf. in Höhe von € 1.257.227 bestanden. Diese Sicherheiten seien letztlich zur Bedienung der Kreditschuld verwendet worden. Der Saldo von € 550.000 wäre daher korrekt im Jahr 2006 gegen das Privatkonto auszubuchen. Damit seien die Kreditsalden des Bf. bei der B3 zu Gänze beglichen und habe kein Raum für weitere Ausbuchungen im Jahr 2007 bestanden. Aktenkundig ist ein Schreiben des Rechtsanwaltes der B3 an den rechtsfreundlichen Vertreter des Bf. vom 11.1.2007, dass inhaltlich deckungsgleich mit dem Schreiben der B3 vom 22.1.2007 an den Bf. ist. Der Kontostand der beiden Kreditkonten und der Kontostand des Wertpapierdepots und Wertpapierverrechnungskonto zum 1.1.2007 entsprach den in obiger Tabelle 3 und 4 ausgewiesenen Beträgen. Ebenso wird in diesem Schreiben ausdrücklich darauf hingewiesen, dass es sich bei den € 550.000 ausschließlich um eine bankinterne bilanzrechtliche Wertberichtigung eines einbringungsgefährdeten Kredites handelte und nur durch ein technisches Versehen irrtümlich eine nach außen erkennbare Buchung auf diesem Kreditkonto des Bf. erfolgt. Das Schreiben der B-Bank vom 29.12.2006 an die Rechtsanwälte der B3 in der Rechtssache "Vergleich Piringer" beweist, dass die B-Bank unter Aufstockung des bestehenden Kredites der Ehegattin des Bf. (E.G..) treuhändig die Vergleichssumme von € 400.000 bereitgestellt hat und dieser Betrag vom Treuhänder bis 10.2.2007 rückzuüberweisen war, wenn nicht bis 31.01.2007 der Vergleich über die Begleichung der Kredit rechtswirksam abgeschlossen wurde. Vom Treuhänder, RA Schobel wurde mit Schreiben vom 2.1.2007 der Zahlungseingang der € 400.000 und die Übernahme der beschriebenen Treuhandschaft bestätigt. In einem Schreiben der B-Bank an die E.G.. vom 22.01.2009 wird ein aushaftender Kreditsaldo von rd. € 3,2 Mio. ausgewiesen und dargestellt, dass darin die abgeschlossene Überweisung des Betrages von € 400.000 für den zustandegekommenen Vergleich mit der B3 zu Lasten ihres Kreditkontos enthalten ist. Diese Kreditanhebung um den Vergleichsbetrag € 400.000 wurde von der B-Bank vorgenommen, weil sie im Gegenzug den Eintritt in die freigewordenen Hypotheken der B3 erhielt. In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.09.2021 zum Beschluss des BFG vom 9.09.2021 bringt der Bf. durch seinen StV Folgendes vor: Vorweg sei klarzustellen, dass die Schuldnachlässe betreffend die beiden Kredite bei der B1 (bzw. vormals B2) wie in der Buchhaltung erfasst und erklärt mit dem Gesamtbetrag von € 695.924,95 (siehe Tabelle 1 und 2) im Jahr 2006 ertragswirksam anzusetzen sind. Der Bf. habe mit der B3 jahrelang einen Rechtsstreit geführt. Ab Beginn des Rechtsstreites seien ihm sämtliche Kontoauszüge vorenthalten worden. Dies sei der Grund, warum 2005 eine Rückstellung für Zinsen (€ 25.000) gebildet wurde und der im Jahresabschluss ausgewiesene Kreditsaldo über viele Jahre nicht an den aktuellen Stand habe angepasst werden können. Um den Sanierungsgewinn im Rahmen der doppelten Buchführung richtig ermitteln zu können, könne nur die Differenz zwischen den tatsächlich vom Bf. der B3 bezahlten Beträgen und den in den Büchern erfassten Bankverbindlichkeiten herangezogen werden. Der Bf. habe während des Rechtsstreites mit der B3 keine Möglichkeit gehabt über seine Bankkonten zu verfügen. Die in dem Bankschreiben zum Stichtag 1.1.2007 ausgewiesenen höheren Kreditkontostände seien ausschließlich auf angelaufene Zinsen und Gebührenbelastungen zurückzuführen. Dies sei damit nachweisbar, dass sich in der Buchhaltung kein Zinsenaufwand für diese Kredite finde. Es habe zur Beendigung der jahrelangen Auseinandersetzungen ein Vergleichsangebot der B3 vom 21.12.2006 gegeben (Anmerkung BFG: nicht aktenkundig, keine Belegvorlage erfolgt). Im ESt-Bescheid 2007 sei der Schuldnachlass als Differenz zwischen den Kontoständen zum 1.1.2007 lt. Bankbestätigung und den Kontoständen der Wertpapierkonten zum 1.1.2007 lt. Bankbestätigung sowie der Zahlung der € 400.000 ermittelt worden. Diese Betrachtung habe jedoch außer Acht gelassen, dass sich die Kontostände durch Zinsen und Gebühren bis zum 31.12.2006 in dem Umfang erhöht haben, als diese Beträge nicht in der Buchhaltung erfasst waren. Das bedeute, die Anhebung der Kreditkontosalden zum 1.1.2007 lt. Bankbestätigung habe aufwandswirksame zu erfolgen. Dieser im Jahr 2006 zu erfassende Zins- und Kreditkostenaufwand entspräche genau dem höheren Betrag des 2007 eingetretenen Schuldnachlasses. Vom FA wurde aber im ESt-Bescheid 2007 - ohne Einbuchung dieses Zinsenaufwandes - ein Schuldennachlass von € 1.334.744,59 - errechnet. Bei Anhebung der Kreditsalden auf den tatsächlichen Stand zum 1.1.2007 lt. der Bankbestätigung ergebe sich aber ein zu erfassender Zinsenaufwand von € 639.613,80. | Kredit B3 | lt. Bilanz | lt. Bank | Differenz | Kt. 0040.58 | 1.951.762,89 | 2.458.452,27 | 506.689,38 | Kt.0029.-46 | 400.594,89 | 533.519,31 | 132.924,42 | Aufwand 2006 |   |   | 639.613,80 (Tabelle 8) Der rechnerische und nicht aus der Buchhaltung des Bf. ermittelte Sanierungsgewinn sei um rund € 145.000 höher als der bisher vom Steuerpflichtigen mit rund € 550.000 erfasste Sanierungsgewinn. Der in der Buchhaltung des Bf. für das Jahr 2006 erfasste Sanierungsgewinn sei rechnerisch genau nachvollziehbar. Es seien die Salden der Oberbankkonten zum 31.12.2005 abzüglich der Zahlung von € 400.000 und des Standes der Wertpapierkonten Ende 2006 in Höhe von € 1.401.765,31 (Anmerkung: Gebucht als Umbuchung zum 31.12.2006 "Rückzahlung mit Sparbuch private Sicherheit" Kredit B3, Kt. 3807 an Privatentnahme Kt. 9600). Die Ursache für die Abweichung zwischen den lt. der Buchhaltung 2006 ermittelten Sanierungsgewinn und dem aufgrund der Bankbestätigung vom Jänner 2007 angesetzten Sanierungsgewinn liege im Kurswert der festverzinslichen Wertpapiere. Im Vergleichsangebot vom 21.12.2006 seien die Wertpapiere noch mit € 1.453.456,68 angeführt gewesen (Anmerkung BFG: kein Belegnachweis und Widerspruch zur Buchung, Kt. 3807 am 31.12. 2006 "Rückzahlung mit privater Sicherheit € 1.401.765,31"). Dieser Wert (€ 1.453.456,58) sei offensichtlich im Zeitpunkt der Formulierung des Angebotes vom 21.12.2006 der Kurswert der Wertpapiere gewesen. Im Schreiben der B3 vom 22.1.2007 seien dann der Kontostand zum 2.1.2007 von € 1.257.226,99 mitgeteilt worden (Depot: €1.145.025,00, WP-Verrechnungskonto: € 112.201,99). Wenn dieses Vergleichsangebot vom 21.12.2006 allerdings rechtsgültig angenommen worden wäre, dann könnte der Wertverlust bei den Wertpapieren, der ja auch nicht als steuerlicher Verlust geltend gemacht wurde, andererseits nicht als Teil des Sanierungsgewinns steuerpflichtig sein. Der StV vermeine, dass die Differenz von rund € 145.000 in keinem Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Bf. stehe und der rechnerische Nachlass lediglich dem gesunkenen Wertpapierstand entspräche. Es werde daher vorgeschlagen, den a.o. Ertrag aus dem Schuldnachlass der Kredit mit dem Betrag von € 550.000 - wie vom Bf. für das Jahr 2006 ermittelt - einfach für das Jahr 2007 anzusetzen. Zu bedenken sei, dass die vom Bf. hinterlegte Sicherheit in Form der Wertpapiere (3 B3-Aktienfonds) buchhalterisch nicht erfasst worden sind. Diese im Privatvermögen gehaltenen Wertpapiere hätten sich im Laufe der Verhandlungen verändert. Die eingetretene Wertminderung dieser Wertpapiere, die für die Besicherung der betrieblichen Kredite verwendet worden ist, sei bisher steuerlich nicht erfasst worden. Die eklatanten Wertverluste seien aber letztlich die Ursache für die gerichtliche Auseinandersetzung mit der Bank gewesen. Der Banknachlass beruhe auf dem Umstand, dass die Bank das Geld des Bf. schlecht veranlagt habe und damit vereinbarungswidrig die Kluft zwischen Kredit und hinterlegter Kapitalsicherheit immer größer geworden sei. Aus wirtschaftlicher Sicher handle es sich deshalb nicht um einen Kreditnachlass, sondern um eine Schadensminderung der Bank für den erlittenen Wertverlust ihres Kunden. Bei systematischer Betrachtung müsste der Wertverlust der Wertpapiere - diese seien wohl aufgrund der eingesetzten Besicherung notwendiges Betriebsvermögen geworden - wohl in die Betrachtung einbezogen werden. Oder anders gewendet, der Gewinn aus dem Schuldnachlass, soweit er lediglich daraus resultiert, dass ein Wertverlust der zur Kreditbesicherung und Kreditdeckung verwendeten Wertpapiere eingetreten ist (bislang steuerlich unberücksichtigte Wertminderungen), wäre steuerlich neutral zu behandeln. Faktum 2. - Rückstellung Hochwasserschaden € 260.000 Vom Bf. wurde im Jahresabschluss 2006 aufwandswirksam eine Rückstellung für Hochwasserschaden in Höhe von € 260.000 dotiert. Durch ein Starkregenereignis am 30.06.2006 sei es nach Angaben des Bf. in 30 Wohngebäuden - Superädifikate im Eigentum der EG - auf den Grundstücken G1, G2 und G3 zu einem Wassereintritt gekommen. In der Schadensmeldung an die Versicherung wurde für 12 ausgebaute Gebäude ein Sachschaden von jeweils € 10.700 (gesamt € 128.400) und für 18 Rohbauten ein Sachschaden von jeweils € 3.500 (gesamt € 63.000) eingefordert. Es handle sich lt. einem Schreiben der EG um die 14 fertiggestellten Häuser, T29, T30, T30a auf Grundstück G1 und die fertiggestellten Häuser T40 bis T50 auf dem Grundstück G2 (11 Häuser von E.G.. vermietet) und die Rohbauten T54 bis T60 auf GStkNr. G2 (7 Objekte) und zwölf Rohbauten auf GStkNr. G3 (T13 bis T22). Keine dieser Liegenschaften und keines der darauf befindlichen Gebäude stehen im Eigentum des Bf. und sein lt. den Jahresabschlüssen als Betriebsvermögen seiner Ehegattin E.G.. ausgewiesen. Die Liegenschaft der Trockenzeile See-, GStkNr. G1 (EZ 330) und GStkNr. G3 (EZ 332) steht im Eigentum der Ehegattin (E.G..). Das Grundstück G2 wurde von E.G.. im Jahr 1988 durch Versteigerung erworben und im selben Jahr an die Tochter T.. verschenkt. 2006 wurde diese Liegenschaft wieder von der Tochter an die Mutter verkauft und in der Folge dieses Rechtsgeschäft wieder aufgelöst, sodass weiterhin die Tochter T.. die zivilrechtliche Eigentümerin ist. Sämtliche auf den Liegenschaften befindlichen Wohngebäude sind Superädifikate im Eigentum der Ehegattin des Bf (Beweis: Niederschrift mit Bf. v. 16.12.2008 u. Jahresabschlüsse 2006, Bf- und E.G..) Der Bf. hat mit Schreiben vom 1.7.2006 und vom 30.10.2006 an die Marktgemeinde Q. namens seiner Ehegattin einen durch das Starkregenereignis entstanden Wasserschaden an den angeführten Gebäuden geltend gemacht. Er forderte in Vertretung seiner Ehegattin einen Schadenersatz von der Haftpflichtversicherung der Gemeinde, weil der am 30.6.2006 entstandene Wasserschaden auf einem Verschulden der Gemeinde beruht habe. Anlässlich einer Schadensbesichtigung durch den Sachverständigen der Haftpflichtversicherung am 21.12.2006 waren keine durch die Überflutungen verursachten Schäden mehr ersichtlich. Sowohl die Anzahl der beschädigten Wohngebäude als auch das behauptete Schadensausmaß (12 Ausbauhäuser € 128.400 und 18 Rohbauten € 63.000 = gesamt € 191.400) beruhte nach Feststellung des Sachverständigen ausschließlich auf den Angaben des Bf. Eigene Feststellungen durch den Gutachter waren rund 6 Monaten nach dem Schadensereignis bei der Schadensbesichtigung vor Ort im Dezember 2006 nicht mehr möglich (Beweis: Gutachten - Vorbericht v. 15.1.2007). Im Juni 2009 klagte die Ehegattin (E.G..) wegen eines am 30.6.2006 durch Verschulden der Gemeinde Q. angeblich erlittenen Wasserschadens an ihren Superädifikaten eine Schadenersatzleistung von € 198.000 beim LG Korneuburg ein (K1). Die Ehegattin verglich sich gegen eine Zahlung von € 50.000 im Dezember 2012 mit der beklagten Gemeinde. Damit bereinigt wurde auch das Feststellungsbegehren von E.G.., dass die Gemeinde Q. für alle künftigen Schäden aus der mangelhaften oder nicht erfolgten Fertigstellung einer Straße samt dem dazugehörigen Kanal, insbesondere einer sachgerechten vollständigen Ableitung der Niederschlagswässer hafte. Die im Vergleich von der Versicherung an E.G.. geleistete Zahlung von € 50.000 wurde nicht als Betriebseinnahme erfasst. Vom Bf. wurde auf Grund dieses Starkregenereignisses im Jahr 2006 keine wie immer geartete Schadenersatzforderung erhoben. Anlässlich der Außenprüfung gab der Bf. durch seinen StV mit Schreiben vom 19.02.2010 zu der Rückstellung "Hochwasserschaden 2006" folgende Erklärung ab: Bereits im Jahr 1999 sei gegenüber der Gemeinde Q. bemängelt worden, dass sich die Straße auf dem Grundstück G4 im Eigentum der Gemeinde befinde und diese die Verpflichtung habe, die Straße mit einer Regenwasserkanalisation auf ihre Kosten zu errichten und zu erhalten. Die Ableitung der Oberflächenwasser in Sickermulden habe sich jedoch als nicht geeignet herausgestellt, da es zu einem Rückstau und dadurch zu Überschwemmungen gekommen sei. Die Verkehrsfläche sei bei dem Starkregenereignis im Juni 2006 bis zu 50 cm Wasserhöhe überflutet gewesen, wodurch Wasser in die Untergeschosse von Häusern der E.G.. auf den Trockenparzellen geflossen sei. Die Ehegattin des Bf. hat in dem Schreiben mit handschriftlich hinzugefügten Datum 25.10.2008 für die 14 fertiggestellten Häuser auf GrStk G1 u. G2 und die 19 Rohbauten auf GrStk G2 und G3 folgende Kosten der Schadensbehebung dargestellt: | Kosten der Schadensbehebung lt. E.G.. | in Euro | Erstmaßnahmen der Schadensbehebung Wasser aus Häusern abpumpen, Entfernen von Möbeln u. a. Sachen aus fertigen Häusern Entfernen von Werkzeug, Kleinmaschinen u. Baumaterial bei Rohbauten | 7.718 | Maßnahmen ab 2. Woche bei 14 fertigen Häusern (Durchschnittskosten pro Haus € 15.541) | 189.572 | Maßnahmen bei 19 Rohbauten (Durchschnittskosten € 5.193) | 98.670 | Pauschalkosten für Sonderaufsicht 10% der o.a. Sanierungskosten bei fertige Häuser € 18.957,24 5% der o.a. Sanierungskosten bei Rohbauten € 4.933,50 | 23.891 | Mietausfälle (Kündigungen bis 1 Jahr wegen schimmeligen Untergeschossen) | 34.000 | Gesamtkosten der Schadensbeseitigung netto (ohne USt) | 353.851 (Tabelle 9) Von der E.G.. wurden im Jahr 2006 zwei Arbeiter (A1 u. A2) mit einem Lohnaufwand von € 22.742 beschäftigt. Im Jahresabschluss 2006 findet sich bezüglich des Hochwasserschadens ein Aufwand für Verbrauch von Baumaterialvorräte von € 23.479. Außerdem hat die E.G.. für die in ihrem Betriebsvermögen befindliche Kanalanlage und Pumpstation (Kt. 103) eine außerplanmäßige Abschreibung von € 82.000 vorgenommen. Im Jahr 2006 wurde lt. Angaben des Bf. vom ihm eine Rückstellung für Hochwasserschaden über € 260.000 gebildet, weil er als Grundstückseigentümer verpflichtet sei, die Wiederherstellung und Sanierung der Häuser durchzuführen. Dem Bf. wurde mit Beschluss des BFG vom 9.9.2021, Pkt. 1. vorgehalten, dass nach der bestehenden Akten- und Beweislage die Rückstellung Hochwasserschaden nicht die Voraussetzungen des § 9 EStG erfülle und daher der Gewinn um diesen Betrag voraussichtlich zu erhöhen sein werde. In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.09.2021 gab der Bf. dazu folgende Erklärung ab: Es sei unstrittig, dass im Jahr 2006 durch ein Starkregenereignis (Kanalüberflutung) ein Schaden entstanden sei. Es treffe auch zu, dass die Rückstellung Hochwasserschäden bisher noch nicht aufgelöst worden sei. Das Hochwasser habe aber nicht nur Gebäude (die im Eigentum von E.G.. standen) beschädigt, sondern auch die im Eigentum von Bf- befindlichen Straßen und insbesondere die Kanalisation schwer in Mitleidenschaft gezogen. Von der Versicherung seien nur die Gebäudeschäden der E.G.. ersetzt worden. Der Bf. habe eine vertragliche Verpflichtung gegenüber der Gemeinde Q., die Kanalisation und die Zufahrtsstraße hochwassergerecht herzustellen. Hierüber werde seit 28 Jahren mit der Gemeinde gestritten. Das Problem sei erstmals in einem Erhebungsbericht der technischen Gewässeraufsicht der Bezirkshauptmannschaft vom Dezember 1999 dokumentiert worden. Der Bf. werde in diesem Dokument zur Sanierung der Kanalisation im Bereich der Zufahrtsstraße verpflichtet. Durch die im Jahr 2006 aufgetretene Starkregenüberflutung seien große Schäden an der Kanalisation und der Straße aufgetreten. Deshalb habe die Sanierung der Zufahrtsstraße und der Kanalisation sowie die Frage, wer diese Arbeiten durchzuführen habe, neu an Aktualität gewonnen. Aus diesem Grunde wurde vom Bf. im Jahr 2006 diese Rückstellung über € 260.000 gebildet. Es wurden vom Bf. dem BFG die Seiten 2 und 10 aus dem von der Ehegattin des Bf. (E.G..) in Auftrag gegebenen Privatgutachten des Baumeisters Ing. Haiden zur Beurteilung der Ursache der Überschwemmungen bei den Aufschließungsstraßen zum See-, Parz. G4 [alt], bzw. G6 [neu]) vom 13.06.2008 vorgelegt. Der sachverständige Baumeister gelangte in dem Privatgutachten zu der Auffassung, dass "die Ursache der Überschwemmung der Aufschließungsstraßen mit den angrenzenden Objekten, die nicht ausgebildete Weiterführung des Kanals im Anschlussbereich Neuhofweg sei. Der Sachverständige sei der Ansicht, dass die von der Markgemeinde Q. vorgeschlagenen Sickerschlitze und Sickermulden auf GstNr. G7 nicht zielführend seien. Es wäre die Ausbildung eines Auffangbeckens auf den Grundstücken G7 und G8 und Weiterleitung dieses Abwassers in einen Vorfluter erforderlich". Genau diese Kosten seien aufgrund der bereits im Jahr 1999 festgestellten Verpflichtung und der Schadensverursachung im Jahr 2006 vom Bf. rückgestellt worden. Das Thema sei nach wie vor mit der Gemeinde strittig und die Verpflichtung zur Kostentragung habe auch zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe im Jahr 2011 noch fortbestanden, weshalb die Rückstellung auch nicht aufgelöst wurde. Als Nachweis, dass das Problem auch noch im Jahr 2018 vorliege, werde ein Schreiben der BH vom 6.2.2018 vorgelegt. In dem Schreiben - eine Stellungnahme zur Aufsichtsbeschwerde des Bf. betreffend Straßen und Kanalbau, GStNr G6 - wurde mitgeteilt, dass die provisorische Sanierung der Gemeindestraße GStNr. G4 bereits durchgeführt wurde und die Errichtung einer ständig befestigten Straße samt Entwässerung sich im Planungsstadium befinde. Dieser in der Vorhaltsbeantwortung des StV geänderten Begründung für die Bildung der Rückstellung für Hochwasserschaden steht folgender durch aktenkundige Beweise dokumentierter Sachverhalt entgegen: Das maßgebliche Grundstück Ez1, Parzelle G4 steht seit seiner Anschaffung durch die Ehegattin des Bf. (E.G..) in deren Eigentum (Beweis: Jahresabschlüsse E.G.. bis 2006). Es handelt sich um eine unbefestigte, Verkehrsfläche. Diese ist eine geschotterte Aufschließungsstraße zu den ebenfalls im Eigentum der E.G.. stehenden Trockenparzellen See- I (insb. Baugrundstücke G1, 361/11 und G3). Mit Abtretungsvertrag vom Juli 1993 übertrug E.G.. eine aus dem Grundstück G4 mit Teilungsplan geschaffene Teilfläche, nämlich das neu geschaffene Grundstück G6 (2990 m2) entgeltlich an die Gemeinde Q.. In Punkt IV. und XIV. des Vertrages übernahm E.G.. die Verpflichtung diese der Gemeinde übertragene Verkehrsfläche im Zuge der Fertigstellung der gesamten Anlage See- I durch einen befugten Gewerbetreibenden zu asphaltieren. Das vereinbarte Entgelt für die Abtretung der Verkehrsfläche (G6 [neu] aus G4) bestand aus dem Grundwert und den Kosten für die Straßenasphaltierung nach dem von E.G.. einzuholenden Bestangebot aus der Ausschreibung dieses Bauvorhabens. Da von E.G.. diese Abtretungsvereinbarung nicht eingehalten wurde, kam es zu einem langjährigen Rechtsstreit zwischen den Vertragsparteien (Gemeinde Q. und E.G..). Aus diesem Grunde wurde erst Mitte 2009 das Weggrundstück G6 ins Eigentum der Gemeinde Q. übertragen. Bis dahin war die gesamte Verkehrsfläche des Grundstückes G4 [alt] im Eigentum der Ehegattin des Bf. (Beweis: Schreiben der BH Wien-Umgebung vom 22.01.2009, Niederschrift Aussage Robert Ruzak v. 5.8.2009, LG Eisenstadt 27Cg 97/09x). In der Folge blieben die Aufschließungsstraße zu den Trockenparzellen bestehend aus dem im Eigentum der E.G.. befindlichen Grundstück G4 und dem ab Mitte 2009 im Eigentum der Gemeinde Q. stehenden Grundstück G6 [neu] langjährig in geschottertem Zustand. Die Gemeindeverkehrsfläche wurde von dieser gelegentlich bei Bedarf saniert (Ausbesserung von Schlaglöchern). Im Schreiben der BH Wien-Umgebung vom 16.09.2014 wurde Folgendes festgehalten: "Für die Ableitung der Oberflächenwässer von Straßen trifft im verbauten Gebiet die Gemeinde als Straßenerhalter eine Zuständigkeit, im Freilandgebiet den Straßenerhalter jedoch nur soweit eine Ableitung der Oberflächenwässer in der Bewilligung nach dem NÖ Straßengesetz vorgesehen ist. Wenn keine Ableitung der Oberflächenwässer im Bescheid festgelegt ist, gelten die allgemeinen Grundsätze des NÖ Straßengesetzes, wonach der Eigentümer der an die Straße angrenzenden Grundstücke den ungehinderten Abfluss der Straßenwässer und die Versickerung auf deren Grundstück zu dulden haben. Sollten Schäden durch abfließendes Oberflächenwasser auftreten, wären diese von den Geschädigten im Zivilrechtswege geltend zu machen." Faktum 3. - Bezogene Fremdleistungen von E.G.: für Behebung des Hochwasserschadens Im Jahresabschluss 2006 des Bf. ist ein Aufwand für die Behebung des Hochwasserschadens von € 89.878,80 als bezogene Fremdleistung von E.G.. erfasst und gegen das Verrechungskonto E.G.. (2191) verbucht worden. Zu diesem Zwecke wurde folgende Rechnung der E.G.. vom 31.12.2006 mit USt-Ausweis an den Bf. gelegt: | Rechnung betr. Wasserschaden vom 30.6.2006 - erforderliche Aufwand im Jahr 2006. | in Euro | Erstmaßnahmen der Schadensbehebung vgl. Aufstellung wie in Tabelle 9 | 7.718 | Maßnahmen ab 2. Woche bei 4 fertigen Häusern Arbeit lt. Liste pro Haus € 9.600 = € 38.400 Material lt. Liste pro Haus € 3.940 = € 15.760 | 54.160 | Pauschalkosten f. Sonderaufsicht pro Haus € 3.000 | 12.000 | Mietausfälle pro Haus € 4.000 | 16.000 | Nettobetrag gesamt vgl. Abweichungen zu Tabelle 9 | 89.878 (Tabelle 10) Dem Bf. wurde mit Beschluss des BFG vom 9.9.2021, Pkt. 5. aufgetragen, die erklärten bezogenen Leistungen (Kt. 5700 € 143.673) vollständig offenzulegen und unter Benennung der Entgeltempfänger gemäß § 162 BAO vollständig nachzuweisen. In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.09.2021 legte der Bf. einen Ausdruck des BH-Kontos Nr. Bezogene Fremdleistungen vor und zeigen sich im Jahr 2006 folgende aufwandswirksame Buchungen: | Kt. 2006 - Bezogene Fremdleistungen im Jahr 2006 | in Euro | Errichtung Trinkwasserleitung, Kanal 2005 Aktivierung 2006 | 201.500,00 -201.500,00 | Abwasserentsorgung 2006 RE 14.06.E.G.. - Verr.Kt. 2191 E.G.. | 37.434,37 | Behebung Hochwasserschaden E.G.. - Verr.Kt. 2191 E.G.. | 89.878,80 | Behebung Wasserschäden, Kassabeleg E.G.. Barzahlung | 9.400,00 | Uferbegradigung, Kassabeleg E.G.. Barzahlung | 6.960,00 (Tabelle 11) Der StV führt dazu aus, dass wirtschaftlich gesehen der Bf. diverse Leistungen bei seiner Ehegattin E.G.. eingekauft habe. Die verrechneten Entgelte für diese Leistungen seien allesamt als Erlöse im Rechenwerk der E.G.. erfasst worden. Nachweisbar sei auch, dass der hierzu erforderliche Aufwand (u.a. für Personal) im Rechenwerk der E.G.. aufscheine. Unstrittig steht fest, dass die E.G.. zum 1.1.2006 vortragsfähige, noch nicht verrechnete Verluste aus den Vorjahren gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 in Höhe von - € 1.674.064 hatte. Die Erlöse aus der vorgenommene Leistungsverrechnung an den Bf. im Jahr 2006 konnten von E.G.. daher im Umfang von 75% mit diesen Vorjahresverlusten verrechnet werden (§ 2 Abs. 2b EStG) und gingen somit nicht in die ESt-Bemessungsgrundlage ein. Faktum 4. - Anschaffung und Abschreibung des Wirtschaftsgutes "Trink- und Nutzwasserleitung und Kanalanlage" Die Kanalanlagen sowie die Pumpstation (Anlagen-Kt. 103) und das Betriebsgebäude der Kläranlage (Kt. 102) und die Maschinen für Kläranlagen (Kt. 202) hat E.G.. im Jahr 1995 von ihrem Ehegatten erworben (um gesamt € 715.827). Seither befinden sich diese Wirtschaftsgüter in ihrem bilanzierten Betriebsvermögen und werden über eine Nutzungsdauer von 25, 20 und 10 Jahren abgeschrieben. Da die E.G.. die Betreiberin der Kanalanlage und Wasserpumpstation ist, erfolgte eine Verrechnung der an die Abnehmer erbrachten Wasserversorgungs- und Abwasserentsorgungsleistungen zunächst an den Bf. und von diesem wurde in einem zweiten Verrechnungsschritt dieses Leistungsentgelt an die betreffende Wassergenossenschaft weiterverrechnet. Für das Jahr 2006 nahm E.G.. eine außerplanmäßige Abschreibung des Wirtschaftsgutes "Kanalanlage und Pumpstation" in Höhe von € 82.000 vor. Laut Rechnung vom 27.3.2006 erbrachte die E.G.. an den Bf. im Jahr 2005 folgende Bauleistungen: | Rechnung v. 27.02.2006 (ohne Re-Nr. und UID-Identifikationsnummern) | in Euro | Errichtung der Trinkwasserleitung samt Schiebereinbauten für GSt. 362/23 | € 53.200 | Errichtung der Nutzwasserleitung samt Schiebereinbauten für GSt. 362/23 | € 48.600 | Errichtung der Kanalanlage samt Pumpstation für GSt. 362/23 | € 39.400 | Herstellungskosten gesamt | € 141.200 | Tieferbaggerungen samt Materialabfuhr am u. vom GSt 362/7 | € 58.300 | Nettoentgelt gesamt | 201.500 (Tabelle 12) Zu dieser Rechnung wurde eine "Verbesserte Rechnung Nr. 7 v. 27.03.2006" unter Angabe des Leistungszeitraumes vom 1.1.2005 bis 31.12.2005 ausgestellt. In der Folge wurde noch eine "Korrigierte Rechnung Nr. 7 vom 27.3.3006 mit Datum 30.06.2006 ausgestellt. Von E.G.. wurde diese Rechnung im Jahresabschluss 2005 als "Aktive Rechnungsabgrenzung gegen Erlöse 2005 € 201.500 verbucht. Im Jahresabschluss 2006 hat sie dann diese Aktive Rechnungsabgrenzung aufwandswirksam aufgelöst und gleichzeitig gegen das Verrechnungskonto Bf. (Verbindlichkeit Kt. 3002) und entsprechende Erlöse 20% erfasst. Vom Bf. wurde auf Grund dieser Leistungsverrechnung im Jahresabschluss 2005 ein abnutzbares Wirtschaftsgut "Errichtung Wasserleitung und Kanal (Kt. 661) mit Anschaffungskosten € 141.200 und einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 30 Jahren ins Anlageverzeichnis aufgenommen. Im Jahresabschluss 2006 wurde vom Bf. für dieses erklärte Wirtschaftsgut (Kt. 661 Wasserleitung und Kanal) neben der AfA (€ 4.706) eine außerplanmäßige Abschreibung von € 43.000 erklärt. Im Zuge der Außenprüfung gab der Bf. durch seinen StV mit Schreiben vom 19.02.2021 dazu folgende Stellungnahme ab: "Im Jahr 2006 wurde betreffend das Wirtschaftsgut "Wasserleitung und Kanal, Kt. 661" eine Teilwertabschreibung in Höhe von € 43.000 laut behördlicher Anordnung vorgenommen. Im Jahr 2006 hat die zuständige Wasserrechtsbehörde festgestellt, dass die im Besitz des Bf. befindliche Kläranlage für eine größere Durchschnittsleistung ausgelegt ist, als sie tatsächlich genutzt wird. Weil in den Wintermonaten nur eine geringere Belegung und Nutzung der Badebungalows stattgefunden hat, war die Kläranlage überdimensioniert, sodass sie ihre Klärfunktion nicht mehr ordnungsgemäß erfüllen konnte. Dazu ist ergänzend festzuhalten, dass im Jahr 2006 noch die Kündigung vieler Abnahmeverträge stattgefunden hat und auch in Folge dessen zu wenig Wasser zur Klärung in die Kanalanlage eingeleitet worden ist. Dies führte dazu, dass die ursprünglich auf 2400 Einwohnereinheiten ausgerichtete Kläranlage samt den Zuleitungen aufgrund behördlicher Anordnung verkleinert werden sollte, um wiederum eine ordnungsgemäße Klärfunktion herbeizuführen. Die verringerte Klärfunktion hatte zur Folge, dass die Abwässer ungereinigt in den sogenannten "kalten Gang" eingeleitet wurden. Die Verringerung hätte auf 500 Einwohnereinheiten durchgeführt werden sollen. Aus diese Umständen hat die im Jahr 2006 vorgenommene außergewöhnliche Teilwertabschreibung von € 43.000 in der behördlichen Anordnung ihre Begründung. Das Protokoll der kommissionellen Verhandlung aus dem Jahr 2006 wird nachgereicht (Anmerkung BFG: kein Belegnachweis dazu aktenkundig)." Angemerkt wird, dass lt. Rechnung vom 27.3.2006 die Anschaffungskosten des Bf. für die Errichtung der Kanalanlage samt Pumpstation € 39.400 betragen haben. Mit Beschluss des BFG vom 3.9.2021 zu RV/7100671/2012, Pkt. 2.1. (betr. USt) und Beschluss des BFG vom 9.9.2021 (betr. ESt) wurde dem Bf. vorgehalten, dass sowohl die behauptete Anschaffung der angeblich von E.G.. im Jahr 2005 hergestellten Trink- und Nutzwasserleitung sowie Kanalanlage samt Pumpstation in Höhe von insgesamt € 141.200 als auch die erklärte außerplanmäßige Abschreibung 2006 in Höhe von € 43.000 an erheblichen Widersprüchen leide, keine Nachweise dazu vorliegen und der Sachverhalt auch nicht mit der allgemeinen Lebenserfahrung in Einklang stehe. Das Geschehen weise nach Ansicht des BFG die typischen Merkmale eines Scheingeschäftes auf und bilde zudem ein nicht den steuerlichen Kriterien entsprechendes Rechtsgeschäft unter nahen Angehörigen: "Im Jahresabschluss 2005 der E.G.. sind keine entsprechenden Betriebsausgaben über eine derartige Leistungserbringung ersichtlich (z.B. zugekaufte notwendige Fremdleistungen, bezogene Fremdarbeiten lt. Bilanz der E.G.. 2005 € 0,00). Der Lohnaufwand der E.G.. für 1,5 Arbeiter (A-1 1-11/2005 u. A-2 6-11/2005) betrug € 19.220. Zu dem im Jahresabschluss 2005 eingestellten "WES-Handelswaren - Weiterverrechnung für Wasserleitung und Kanal" in Höhe von € 43.000 gebe es keinen Belegnachweise, um welche Waren es sich hierbei handeln soll. Der ausgestellten Rechnung fehlt jede nachvollziehbare Beschreibung der relevanten Einzelleistungen zu der behaupteten Leistungserbringung und enthält diese auch keine hinreichende Angabe der Zeiträume, wann diese verschiedenen Bauleistungen tatsächlich erbracht worden sein sollten (Angabe: 1.1. bis 31.12.2005). Es ist vom Bf. zu erklären und nachzuweisen (z.B. Vorlage von Bauplänen, Bau- und Wasserrechtsbescheide, usw.), auf welcher Rechtsgrundlage und wie die Ehegattin diese behaupteten baulichen Anlagen habe herstellen können. Ohne die geforderten Nachweise, aus denen zweifelsfrei hervorgeht, dass ein fremdüblicher Erwerbes eines selbständigen Wirtschaftsgutes "Herstellung einer Trink- und Nutzwasserleitung GSt 362/23 sowie einer Kanalanlage samt Pumpstation" stattgefunden hat und des Nachweises, dass dieses Wirtschaftsgutes im Jahr 2006 eine außergewöhnliche Wertminderung erfahren hat, werden vom BFG die erklärten planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen, bzw. die Teilwertabschreibung nicht anerkannt werden." In der Vorhaltsbeantwortung vom 30.09.2021 bringt der Bf. durch seinen StV hierzu Folgendes vor: Vorweg sei festzuhalten, dass die Rechnung vom 27.03.2006 über die Veräußerung der "Errichtung Trinkwasser- und Nutzwasserleitung sowie Kanalanlage samt Pumpstation" über gesamt € 141.200 von E.G.. im Jahr 2006 als Erlös erfasst worden ist. Im Jahresabschluss 2006, bzw. der Vorjahre der E.G.. seien jeweils entsprechender Personalaufwand und Materialaufwand ausgewiesen, weshalb es aus diesem Grunde nicht unschlüssig sei, dass E.G.. mit den verfügbaren Personal und Betriebsmitteln diese Wirtschaftsgüter (Bauwerke) hergestellt habe. Vom Bf. wurden diese Wirtschaftsgüter auch als abnutzbares Anlagevermögen aktiviert. Da somit dieser Anlagenverkauf bei E.G.. zu einem realisierten Gewinn geführt habe, dem kein entsprechender Aufwand des Bf. gegenüber stand, erscheint eine bloße steuerliche Gestaltung als Grund für dieses Rechtsgeschäft ausgeschlossen. Im Übrigen wird noch darauf hingewiesen, dass die mit der Errichtung im Zusammenhang stehenden Arbeiten (z.B. Baggerarbeiten) unmittelbar aus dem Rechenwerk bei der E.G.. ersichtlich sind. Beispielsweise wurden alleine von der Gemeinde Q. Anschlusskosten in Höhe von € 49.797 für Wasser- und Kanalanschluss an E.G.. verrechnet worden. Angemerkt wird, dass eine Belegvorlage zu diesem Vorbringen nicht erfolgt ist (z.B. Aufwand E.G.. für Anschlusskosten Wasser- u. Kanal € 49.797 [diesbezügliche Buchung 2006 Verbindlichkeit, Kt. 31703 an Erlöse 20%]). Aus dem Jahresabschluss 2005 sind weder diese Anschlusskosten noch Kosten für Baggerarbeiten oder andere Arbeitsleistungen für die Herstellung dieser 2005 erbrachten Bauleistungen festzustellen. Es wurden diese angeblich im Jahr 2005 fertiggestellten Bauleistungen der E.G. auch nicht als "Anlagen im Bau" erfasst. Faktum 5. - Abschreibung Forderungen USt 10% In der niederschriftlichen Befragung vom 12.07.2006 gab der Bf. gegenüber der Abgabenbehörde Folgendes zu Protokoll: "Die Wassergenossenschaft See- I hat mit mir seinerzeit einen Abwasserentsorgungsvertrag abgeschlossen und anerkannte nach dem Verkauf des maschinellen und baulichen Teiles der Kläranlage an meine Gattin, die von ihr ausgestellten Entsorgungsrechnungen nicht an. Aus diesem Grunde musste ich in der Folge weiterhin die Entsorgungsrechnungen an die Wassergenossenschaft stellen und im Gegenzug stellte mir meine Gattin diese Rechnung für die Abwasserentsorgungen betreffend die Bewohner am See- I aus." Die Ehegattin erklärte bei einer gerichtlichen Einvernahme (Protokoll zu 27Cg192/02g) Folgendes: "Ich erhalte Geld für Wasser, Kläranlage und dergleichen." Nach dieser Auskunft ist bezüglich der Entgeltsverrechnung betreffend die Wasserversorgung und Abwasserentsorgung gegenüber der Wassergenossenschaft See- I der Bf. bloß eine Verrechnungsstelle und hat das erhaltene Entgelt im Grunde nur den Charakter eines Durchlaufpostens (Erlöse gegenüber WG KI entspricht dem Aufwand durch Verrechnung von E.G.. an den Bf.).