BFG RV/5101447/2017

Diesbezüglich ist zunächst sachverhaltsmäßig festzuhalten, dass der Punkt 3. des Betriebsprüfungsberichts vom 13.6.2017 betreffend einer am 12.5.2014 eingelangten, bisher nicht erklärten Leasing-Bonifikation als Zahlungseingang am Bankkonto (***5*** ***7***, das im betrieblichen Rechenwesen nicht berücksichtigt wurde) erst später, dh. nach der Versendung der Besprechungspunkte laut Schreiben vom 16.6.2016, im Verlauf der Prüfung abgeklärt werden konnte. In den Besprechungspunkten laut Schreiben vom 16.6.2016 war dieser Punkt daher lediglich als offene Frage enthalten und war daher dem Prüfer im Zeitpunkt der Versendung mit Mail vom 16.6.2016 der zu Tz. 3 des Betriebsprüfungsberichts vom 13.6.2017 festgestellte Sachverhalt noch nicht so vollständig bekannt, dass man schon am 16.6.2016 bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (vgl. dazu zB VwGH 23.2.2010, 2006/15/0314). Betreffend der unter Punkt 1. getroffenen Feststellungen (wobei dies natürlich auch für die unter Punkt 3. getroffene Feststellung gilt) ist festzuhalten, dass das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln nicht aus Sicht irgendeines Organwalters der Finanzverwaltung zu beurteilen ist, sondern immer aus Sicht des jeweiligen Verfahrens (vgl. VwGH 29.9.2004, 2001/13/0135; VwGH 23.4.2008, 2006/13/0019; VwGH 24.6.2009, 2007/15/0045; VwGH 15.12.2010, 2007/13/0157; VwGH 26.2.2013, 2009/15/0016; VwGH 27.2.2014, 2011/15/0106). Entscheidend ist daher, ob der abgabenfestsetzenden Stelle alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt waren (vgl. zB VwGH 13.11.2019, Ra 2019/13/0102; VwGH 18.10.2007, 2003/14/0087, 0088). Aus diesem Grunde können auch Kenntnisse des Lohnsteuerprüfers für die Einkommensteuerveranlagung neu hervorkommen auch wenn die Lohnsteuerprüfung im Zeitpunkt der Erlassung der Erstbescheide bereits abgeschlossen war (VwGH 13.5.1986, 83/14/0089, 0094). Auch in einem laufenden Prüfungsverfahren erlangte Kenntnisse des Prüfers sind der für die Einkommensteuerfestsetzung zuständigen Veranlagungsabteilung nicht zuzurechnen (VwGH 29.5.2001, 97/14/0036). Jüngst hat der Verwaltungsgerichtshof in einem mit dem gegenständlichen Beschwerdeverfahren vergleichbaren Fall folgendes ausgesprochen (VwGH 13.10.2021, Ra 2021/13/0127; Rz 21 f; Hervorhebungen durch das Bundesfinanzgericht): "Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist das Neuhervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln (§ 303 Abs. 1 lit. b BAO) nur aus der Sicht der jeweiligen Verfahren derart zu beurteilen, dass es darauf ankommt, ob der Abgabenbehörde im wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können. Das Neuhervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln bezieht sich damit auf den Wissensstand (auf Grund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen) des jeweiligen Veranlagungsjahres. Entscheidend ist, ob der abgabenfestsetzenden Stelle alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt waren (vgl. z.B. VwGH 27.2.2014, 2011/15/0106; 13.11.2019, Ra 2019/13/0102, mwN; vgl. auch VwGH 21.10.1971, 0910/70, 4296/F: Kenntnis des Veranlagungsreferenten oder eines Organwalters, der sonst mit der Veranlagung zu tun hat; sowie VwGH 13.5.1986, 83/14/0089, VwSlg. 6117/F: Kenntnis des zur Veranlagung der Abgaben zuständigen Organwalters). Wenn etwa ein Prüfer den konkret relevanten Sachverhalt vor Erlassung des Bescheides der abgabenfestsetzenden Stelle (Veranlagungsabteilung) nicht mitgeteilt hatte, so steht diese Kenntnis des Prüfers der Wiederaufnahme nicht entgegen (vgl. VwGH 17.12.2008, 2006/13/0114; vgl. weiters VwGH 29.5.2001, 97/14/0036; 18.10.2007, 2003/14/0087, 0088). Da der abgabenfestsetzenden Stelle (dem Betriebsveranlagungsteam am Standort H des Finanzamts HKT) die konkreten Umstände der Vermietung zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung unstrittig nicht bekannt waren, handelt es sich dabei um neu hervorgekommene Tatsachen." Aus diesem Judikat ergibt sich, dass es rechtlich darauf ankommt, ob der abgabenfestsetzenden Stelle - das ist in concreto das Team "BV22" am Standort ***38*** des Finanzamtes ***27*** gewesen - im Zeitpunkt der Bescheiderlassung alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt waren oder nicht. Wenn der abgabenfestsetzenden Stelle zu diesem Zeitpunkt nicht alle rechtserheblichen Tatsachen bekannt waren, liegt demnach eine neue Tatsache iS des § 303 Abs. 1 lit. b BAO vor, auch wenn diese Tatsachen dem Prüfer zu diesem Zeitpunkt bereits bekannt waren, er diese aber dem abgabenfestsetzenden Team nicht mitgeteilt hat. In diesem Zusammenhang ist zwecks Klarstellung festzuhalten, dass die Abgabensicherung keine abgabenfestsetzende Stelle betreffend die beschwerdegegenständlichen Abgaben ist. Überdies wurde dem Teamleiter der Abgabensicherung vom Prüfer Herrn ***30*** auch nur mitgeteilt, dass allfällige Rückzahlungen zu sperren wären. Über den Inhalt der laufenden Betriebsprüfungen (die zu treffenden Feststellungen) hat der Prüfer hingegen nichts mitgeteilt (vgl. 8 des Protokolls vom 27.1.2022). Entgegen der vom Bf. in der mündlichen Verhandlung vom 27.1.2022 vertretenen Ansicht ergibt sich aus dem VwGH-Erkenntnis vom 9. Juni 2020, Ra 2020/13/0001, nichts Gegenteiliges. Insbesondere wurde in dieser Entscheidung nicht ausgesprochen, dass die Abgabenbehörde und die Finanzstrafbehörde in ihrer Gesamtheit eine Einheit bilden würden. Der VwGH hat nämlich lediglich judiziert, das das für die Erhebung der Abgabe zuständige Finanzamt seine Eigenschaft als Abgabenbehörde im Sinn des § 49 Abs. 1 BAO nicht dadurch verliert, dass es zugleich seine Zuständigkeit nach § 58 FinStrG wahrnimmt (Rz 27). Daraus ergibt daher nur, dass ein im Rahmen einer Prüfung gemäß § 99 Abs. 2 FinStrG gestelltes Auskunftsverlangen auch Wirkung für das Abgabenverfahren entfaltet. Überdies ist festzuhalten, dass Prüfungen gemäß § 99 Abs. 2 FinStrG nur in dieser Norm den Veranlassungsgrund haben, nicht aber die verfahrensrechtliche Grundlage (VwGH 22.9.2000, 95/15/0115). Die verfahrensrechtlichen Regelungen einer Prüfung gemäß § 99 Abs. 2 FinStrG finden sich in den Bestimmungen der BAO. Prüfungen der Art des § 99 Abs. 2 FinStrG sind daher Buch- bzw. Betriebsprüfungen iSd § 148 BAO mit deren abgabenrechtlichen Konsequenzen (vgl. zB VwGH 28.5.1997, 94/13/0200). Grundlage für den am 27. Oktober 2016 ergangenen Erstbescheid Einkommensteuer 2014 waren lediglich die abgegebene Einkommensteuererklärung für 2014 samt Beilagen, weil diese Bescheide von der Veranlagung des Teams "BV22" des Finanzamtes ***27*** erlassen wurden und daher bei der Veranlagung zur Einkommensteuer 2014 das abgabenfestsetzende Organ des Teams "BV22" keine Kenntnisse über die Ermittlungsergebnisse des Prüfers im zu diesem Zeitpunkt offenen Betriebsprüfungsverfahren hatte zumal der Prüfer, Herr ***30***, nicht dem Team "BV22" angehört hat, sondern dem Team "BV24", das für die Abgabenfestsetzung des Bf. aufgrund einer Veranlagung gar nicht befugt war. Überdies hat der Prüfer, Herr ***30***, dem Teamleiter des Teams "BV22" mit Mail vom 20.1.2016 mitgeteilt, dass die Erklärungen 2014 elektronisch eingereicht und veranlagt werden können und damit zum Ausdruck gebracht, dass die Erstveranlagung des Jahres 2014 ohne Berücksichtigung der Ergebnisse der von Herrn ***30*** erst zu beginnenden Betriebsprüfung erfolgen soll. Daraus folgt, dass auch keine Veranlassung für das Team "BV22" - vor Erlassung des Bescheides vom 27.10.2016 - bestand mit dem Prüfer wegen etwaiger bereits vorliegenden Ergebnisse aus der laufenden Betriebsprüfung Kontakt aufzunehmen und ist auch eine solche Kontaktaufnahme nicht erfolgt und kann ein "schweres Verschulden" in der Nichtmitteilung des Standes des Betriebsprüfungsverfahrens entgegen dem Vorbringen im Schreiben des Bf. vom 1.10.2021 nicht erkannt werden. Überdies ist darauf hinzuweisen, dass ein allfälliges Verschulden der abgabenfestsetzenden Stellen an der Nichtausforschung des Sachverhaltes die amtswegige Wiederaufnahme nicht ausschließt (zB VwGH 23.11.2011, 2008/13/0090). Schließlich ist auch noch auf den Umstand zu verweisen, dass die zu Tz. 1 des Betriebsprüfungsberichts getroffene Feststellung betreffend die Mängel der Kassabuch- sowie der Buchführung selbst vom Prüfer sachverhaltsmäßig nicht mit dem Wissensstand zum Zeitpunkt der Versendung der Besprechungspunkte laut Schreiben vom 16.6.2016 getroffen werden konnte, weil der entscheidungserhebliche Sachverhalt noch nicht in allen Punkten bekannt war (Tatsachenkomplex zur am 4.12.2014 erfolgten Scheckeinreichung über € 11.500,00 als auch die dem Bf. am 12.5.2014 zugeflossene Bonifikation über € 2.875,00.). Entgegen der Ansicht des Bf. lagen daher dem angefochtenen Bescheid betreffend Wiederaufnahme Einkommensteuer 2014 neu hervorgekommene Tatsachen und Beweismittel im Sinn dem § 303 Abs. 1 lit. b BAO zugrunde. Die Verfügung der Wiederaufnahme liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Von zentraler Bedeutung für die Ermessensübung bei der Wiederaufnahme ist der Zweck des § 303 BAO. Zweck dieser Norm ist, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art hervorkommen. Ziel ist daher ein insgesamt rechtmäßiges Ergebnis (vgl. zB VwGH 17.12.2008, 2006/13/0114; VwGH 22.3.2000, 99/13/0253). Daher ist bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit zu geben (zB VwGH 11.2.2016, 2012/13/0061, u.a.m.). Wiederaufnahmen sind daher in der Regel nur dann nicht zu verfügen, wenn die steuerlichen Auswirkungen absolut und relativ bloß geringfügig sind. Wenn eine Wiederaufnahme für mehrere Jahre bzw. mehrere Abgabenarten zu verfügen ist, ist die steuerliche Auswirkung insgesamt zu berücksichtigen (vgl. zB VwGH 26.2.2013, 2009/15/0016). Laut VwGH ist eine Steuererhöhung von € 1.010,15 Euro und eine Gewinnerhöhung von € 29.234,90 weder absolut noch relativ geringfügig (VwGH 22.4.2009, 2006/15/0257; vgl. auch VwGH 26.2.2013, 2009/15/0016: weder absolut noch relativ geringfügige steuerliche Auswirkung wenn die steuerliche Auswirkung für vier Jahre je Jahr € 654,-- beträgt sowie VwGH 24.4.2014, 2010/15/0159: weder absolut noch relativ geringfügige steuerliche Auswirkung wenn die steuerliche Auswirkung € 1.260,-- beträgt.). Angesichts der für die Jahre 2012 bis 2014 aufgrund der durchgeführten Betriebsprüfung erfolgten Änderungen sind die steuerlichen Auswirkungen - auch wenn man die steuerlichen Konsequenzen laut Punkt 4 (Verkauf der Anteile an der ***15***) nicht berücksichtigt - weder absolut noch relativ geringfügig. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahme Einkommensteuer 2014 war daher als unbegründet abzuweisen. 3.1.2 Zur Beschwerde betreffend Wiederaufnahme Umsatzsteuer 2014 Diesbezüglich gelten die zu Punkt 3.1.1 gemachten Ausführungen sinngemäß, wobei nur die Buchführungs- und Kassabuchmängel laut Tz. 1 des Betriebsprüfungsberichts von umsatzsteuerlicher Relevanz sind. Zum Vorbringen im Mängelbehebungsschriftsatz vom 12.9.2017, dass das Finanzamt im Betriebsprüfungsbericht die Ermittlung der Umsatzsteuer "schuldig" geblieben sei, ist festzuhalten, dass etwaige Mängel in der Begründung des auf Grund der Wiederaufnahme ergangenen Sachbescheides auf die Zulässigkeit der Wiederaufnahme keine Auswirkung haben. Inhaltlich ist dieses Vorbringen aber auch nicht nachvollziehbar. Die Gewinnerhöhung (Differenz zwischen Einkaufs- und Verkaufspreis) wurde mit € 42.000,00 brutto angesetzt. Dies ergibt - bei Anwendung der Differenzbesteuerung gemäß § 24 UStG 1994 mit dem Normalsteuersatz - eine daraus resultierende Umsatzsteuer von € 7.000 (42.000 x 0,16667). 3.1.3 Zur Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2014 und Umsatzsteuer 2014 betreffend Sicherheitszuschlag Im Rahmen der Betriebsprüfung wurden folgende Mängel der Kassabuch- und Buchführung des Jahres 2014 festgestellt: Das Kassabuch wurde unvollständig geführt und hat dieses für das Jahr 2014 lediglich eine Seite umfasst, wobei lediglich Barabhebungen vom betrieblichen Bankkonto bei der ***5*** Nr. ***6***, die zur Begleichung von Autoankaufsrechnungen verwendet wurden, enthalten waren. Nachstehende Barzahlungen sind hingegen im Kassabuch nicht erfasst: AR 0006 vom 16.4.2014 - ***1*** € 1.400,- AR 00012 vom 3.7.2014 - Fa. ***2***, ***3***, € 8.500,- ER 09614 vom 2.10.2014 - ***1***, ***4***, € 442,52 (bar bezahlt 6.10.2014) AR 00030 vom 6.10.2014 - ***1***, ***4***, € 19.000,- Durch die Nichterfassung der angeführten Barzahlungen wurde gegen die Bestimmung des § 131 Z 2 lit. b BAO verstoßen, wonach in den den Büchern zugrunde liegenden Grundaufzeichnungen alle Bareingänge und Barausgänge täglich einzeln festzuhalten sind. Im vorgelegten Kassabuch für den Zeitraum 1.1. bis 31.12.2014, das lediglich aus einer Seite besteht, sind erwiesenermaßen Bareinnahmen aus dem Verkauf von Fahrzeugen im Betrag von € 28.900 und bar bezahlte Ausgaben iHv € 442,52 nicht erfasst worden. Überdies sind im Kassabuch nur Vorgänge, bei denen eine Barabhebung von betrieblichen Konto Nr. ***47*** erfolgt ist und am gleichen Tag ein diesem Betrag entsprechender Fahrzeugankauf getätigt wurde, enthalten und ist daher das Kassabuch in einem hohen Ausmaß unvollständig. Aber auch die Nachvollziehbarkeit des Kassabuches ist nicht gegeben, weil nicht ersichtlich ist, wie die Beträge aus dem Barverkauf von Fahrzeugen weiter verwendet wurden. Das Kassabuch weist auch keinen Abschluss (dieser kann aufgrund der vorliegenden Unterlagen jedenfalls nicht Null sein) auf und sind die Belege nicht nummeriert. In der Buchhaltung existiert kein Konto "Kassa" (Kontenklasse 2) bzw. ist in der Buchhaltung zum 31.12.2014 kein Kassenstand ausgewiesen. Damit ist gegen die Bestimmung des § 131 Abs. 1 BAO verstoßen worden, wonach die Bücher und Aufzeichnungen so zu führen sind, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle vermitteln können. Durch die nicht gesonderte Erfassung aller Barzahlungen auf einem eigenen Konto sowie dem nicht korrekt geführten Kassabuch ist die Nachvollziehbarkeit der vom Bf. geführten Bücher innerhalb angemessener Zeit für einen sachverständigen Dritten nicht gegeben gewesen. In der Buchhaltung sind die Geschäftsfälle nicht chronologisch erfasst. So sind die Geschäftsfälle mit den Belegnummern 79 bis 87, die Belege für den Zeitraum 1.3. bis 30.3.2014 betreffen, erst nach den Belegen erfasst worden, die den Zeitraum September 2014 betreffen. Dies trifft gleichermaßen auf die Belege 137 bis 139 zu. Diese Belege betreffen den Zeitraum Jänner und März 2014, wobei diese erst zum Schluss des Geschäftsjahres erfasst wurden. Damit wurde gegen die Regelung des § 131 Z 2 lit. a BAO verstoßen, wonach die Eintragungen in die Bücher der Zeitfolge nach geordnet und zeitgerecht vorgenommen werden sollen. Sämtliche Buchungen, die einen Zahlungsfluss betroffen haben (bar; Buchgeld), sind nicht über entsprechende Konten (Konto Kassa bzw. Konto Bank [jeweils eines für jedes betriebliche Bankkonto]) in der Buchhaltung verbucht worden, sondern sind unterschiedslos über das Konto Privat (9100) erfolgt. Für das betriebliche Konto bei der ***5*** Nr. ***6*** findet sich daher im Rechenwerk des Bf. lediglich eine Buchung auf dem Konto 2800 "***42***" und zwar wurde lediglich der Endsaldo von minus € 114.815,14 eingebucht (Gegenbuchung wiederum auf dem Konto Privat "9100" obwohl keine Einlage in Höhe dieses Saldos geleitet wurde). Tatsächlich müsste dieser Endsaldo das Ergebnis aller während dieses Jahres zu verbuchenden Vorgänge auf diesem Konto sein. Auch der Zinsenaufwand des Kontos Nr. ***6*** wurde aufsummiert am Jahresende auf dem Konto 8280 Zinsenaufwand mit € 3.189,67 erfasst, obwohl die Zinsen von der Bank quartalsmäßig verrechnet wurden. Die Gegenbuchung ist wiederum über das Konto Privat 9100 erfolgt. Daher ist die Buchführung auch betreffend die Erfassung der Geschäftsfälle des betrieblichen Kontos Nr. ***6*** nicht ordnungsgemäß, weil sie die Geschäftsfälle des genannten Kontos nicht vollständig und richtig wiedergibt. Es sind auch Privatentnahmen und private Bankbewegungen, die über Konto ***6*** und ein weiteres Bankkonto bei der ***5*** ***7*** getätigt wurden, im Rechenwerk des Bf. in gar keiner Form erfasst worden, weswegen die Buchführung in diesem Punkt ebenfalls der Regelung des § 131 Abs. 1 Z 2 lit. a 1. Satz BAO nicht entspricht. Am 4.12.2014 ist am Bankkonto des Bf. bei der ***5*** ***7*** eine Scheckeinreichung über € 11.500,- als Gutschrift ersichtlich. Auf Nachfrage über die Herkunft für die Scheckgutschrift hat der Bf. erklärt, dass er der Fa. ***8***, bei der er zu diesem Zeitpunkt in einem Dienstverhältnis gestanden hat, diesen Betrag vorher für den Ankauf eines PKW (***9***, ***10***, privater Kunde in ***11***) geborgt hätte, weil "er (***8***) gerade nichts am Konto hatte". Woher der Bf. diesen Bargeldbetrag gehabt hat, konnte nicht aufgeklärt werden. Daher ist auch diesbezüglich keine Nachvollziehbarkeit gegeben und ist ein weiterer Beleg für die Intransparenz der Herkunft und Verwendung von Geldmitteln. Am Bankkonto (***5*** ***7***, das im betrieblichen Rechnungswesen nicht berücksichtigt wurde) scheint mit 12.5.2014 ein Zahlungseingang über € 2.875,- von der ***14*** auf, der vom Bf. nicht als Betriebseinnahme erklärt wurde. Dabei handelt es sich um die Bonifikation der ***14*** für die Vermittlung von Leasingfinanzierungen für Käufer im Zusammenhang mit dem Erwerb von Fahrzeugen. Dieser Zahlungseingang stand unmittelbar in Zusammenhang mit der gewerblichen Tätigkeit als Kfz-Händler und wurde daher gegen das Gebot alle Geschäftsfälle aufzuzeichnen verstoßen. Daraus ergibt sich, dass die vom Bf. geführten Bücher und Aufzeichnungen nicht den Vorschriften des § 131 BAO entsprechen und daher formell mangelhaft sind und daher die Richtigkeitsvermutung des § 163 Abs. 1 BAO nicht greift. Die festgestellten Mängel der Buchführung - auch im Zusammenhang mit der Nichterfassung der Bonifikation iHv € 2.875,00 - sind als derart gravierend anzusehen, dass von der sachlichen Richtigkeit der Bücher nicht ausgegangen werden kann. Insbesondere ist dabei zu berücksichtigen, dass aufgrund der mangelhaft geführten Aufzeichnungen und zwar der Nichtführung eines Kassakontos, der unvollständigen Führung des Kassabuches, der Nichtaufklärung der Mittelherkunft des an die ***8*** laut Vorbringen des Bf. als Darlehen gewährten Betrages von € 11.500,00, sowie der nicht chronologisch und zeitnah erfolgten Erfassung von Geschäftsfällen nicht auszuschließen ist, dass vom Bf. erzielte Einnahmen in das Rechenwerk keinen Eingang gefunden haben zumal gerade im Handel mit (gebrauchten) Kraftfahrzeugen viele Bargeschäfte mit Privaten durchgeführt werden und daher für den Betrieb des Bf. Mängel bei der Erfassung von Barzahlungen als gravierend anzusehen sind. Wenn in der Beschwerde ausgeführt wird, dass bis auf die Bonifikation Leasing über € 2.875,00 alle betrieblichen Geschäftsvorfälle in der Buchhaltung erfasst worden wären und daher die im Betriebsprüfungsbericht vom 13.6.2017 angeführten Punkte zur Buchführung ins Leere gehen würden, wird übersehen, dass gemäß § 163 Abs. 1 BAO die Bücher und Aufzeichnungen nur dann der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen sind, wenn diese den Vorschriften des § 131 BAO entsprechen. Im Betriebsprüfungsbericht wurden die festgestellten gravierenden Buchführungs- und Aufzeichnungsmängel im Einzelnen dargestellt, weswegen die Ausführungen auf Seite 3 der Beschwerde, wonach der Sachverhalt, der zur Schätzung Anlass gegeben hat, nicht festgestellt worden wäre, unzutreffend sind. Das Vorbringen auf Seite 4 oben der Beschwerde, dass nicht aufgeklärt worden wäre, welche Ermittlungen gesetzt worden sind bzw. welche Beweise aufgenommen worden sind, ist angesichts der durchgeführten Betriebsprüfung, die aufgrund der vom Bf. vorgelegten Buchhaltung und sonstigen Aufzeichnungen erfolgt ist, schlichtweg nicht nachvollziehbar. Aus dem Punkt 1. des Betriebsprüfungsberichts vom 13.6.2017 ergibt sich aus der Darstellung in den Unterpunkten a) Kassenmängel und b) Buchführung der Sachverhalt der der Feststellung, dass die Bücher und Aufzeichnungen des Bf. mangelhaft sind, zugrunde liegt, sodass diesbezüglich den Anforderungen des VwGH an eine Bescheidbegründung (vgl. die bei Ritz, BAO6, Tz 11 zu § 93 BAO angeführte Judikatur) entsprochen wurde. Zum Punkt A.1. der Beschwerde (Sicherheitszuschlag - Bestreiten dem Grunde nach) ist abschließend festzuhalten, dass in der Beschwerde die von der Betriebsprüfung festgestellten Mängel der Buchführung gar nicht in Abrede gestellt werden. § 184 BAO lautet wie folgt: (1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. (2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. (3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Ziel der Schätzung ist, den wahren Besteuerungsgrundlagen (den tatsächlichen Gegebenheiten) möglichst nahe zu kommen (vgl. zB VwGH 2.7.2002, 2002/14/0003; VwGH 8.9.2009, 2009/17/0119 bis 0122; VwGH 22.3.2010, 2007/15/0265; VwGH 29.4.2010, 2008/15/0122), somit diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, welche die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben (zB VwGH 21.10.2015, 2012/13/0097; VwGH 27.1.2016, 2012/13/0068). Jeder Schätzung ist eine gewisse Ungenauigkeit immanent (VwGH 15.5.1997, 95/15/0144; VwGH 23.4.1998, 97/15/0076; VwGH 26.11.1998, 95/16/0222; VwGH 9.12.2004, 2000/14/0166; VwGH 23.2.2012, 2009/17/0127; VwGH 23.4.2014, Ro 2014/13/0022; VwGH 20.10.2021, Ra 2020/15/0048). Wer zur Schätzung Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit jeder Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen (zB VwGH 30.9.1998, 97/13/0033; VwGH 19.3.2002, 98/14/0026; VwGH 27.8.2002, 96/14/0111; VwGH 8.9.2009, 2009/17/0119 bis 0122; VwGH 2.10.2014, 2012/15/0123 u.a.m.). Die Befugnis (Verpflichtung) zur Schätzung beruht allein auf der objektiven Voraussetzung der Unmöglichkeit, die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln oder zu berechnen (vgl. zB VwGH 28.2.1995, 94/14/0157). Im gegenständlichen Fall wurde von der Betriebsprüfung im Prüfungsbericht vom 13.6.2017 sowie auch in der gegenständlichen Entscheidung ausführlich dargestellt, welche konkreten Mängel im Beschwerdefall vorliegen und erläutert, dass und aus welchen Gründen infolge dieser Mängel die Buchführung der Bf. den in § 131 BAO normierten Grundsätzen nicht gerecht wird. Auch auf die Gravität der Buchführungsmängel wurde bezogen auf den Betrieb des Bf. eingegangen. Es besteht daher aufgrund des festgestellten Sachverhaltes eine Verpflichtung der Abgabenbehörde die Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2014 im Schätzungsweg zu ermitteln. Die Wahl der Schätzungsmethode steht der Abgabenbehörde grundsätzlich frei (vgl. die bei Ritz, aaO, Tz 12 zu § 184 BAO angeführte Judikatur). Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehört zu den Elementen einer Schätzung (zB VwGH 26.1.2012, 2009/15/0155). Diese Schätzungsmethode geht davon aus, dass es bei mangelhaften Aufzeichnungen wahrscheinlich ist, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte bzw. aufgezeichnete Vorgänge, sondern auch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden. Aufgabe eines Sicherheitszuschlages ist es daher, das Risiko möglicher weiterer Unvollständigkeiten von Aufzeichnungen auszugleichen. Liegen formelle Fehler der Bücher und Aufzeichnungen vor, die begründetermaßen zu Zweifeln an der sachlichen Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen Anlass geben, bedarf es keines Nachweises, dass die genannten Unterlagen mit dem Wirtschaftsleben tatsächlich nicht übereinstimmen (VwGH 28.1.2015, 2010/13/0012). Daraus folgt, dass die offenbar in der Beschwerde vertretene Ansicht (vgl. Seite 6 oben), die Abgabenbehörde hätte den Nachweis zu führen, dass Umsätze in Höhe des festgesetzten Sicherheitszuschlages nicht der Besteuerung unterzogen worden sind, unrichtig ist, sondern begründet die Mangelhaftigkeit der Aufzeichnungen selbst die Befugnis zum Ansatz eines Sicherheitszuschlages. Die Ausführungen auf Seite 6 der Beschwerde, es sei bei der Verhängung des Sicherheitszuschlages das Parteiengehör nicht gewahrt worden, sind für das Bundesfinanzgericht aufgrund der vorgelegten Unterlagen nicht nachvollziehbar und werden in der Beschwerde auch nicht konkretisiert als lediglich Zitate aus Entscheidungen des VwGH wiedergegeben werden. Daher ist diesbezüglich auf die Rechtsprechung des VwGH zu verweisen, dass die Behörde lediglich auf substantiiert vorgetragene, für die Schätzung relevante Behauptungen einzugehen und sich damit auseinanderzusetzen hat (zB VwGH 2.10.2014, 2012/15/0123). Solche Einwendungen sind aus den vorgelegten Unterlagen nicht ersichtlich und wurden auch in der Beschwerde nicht erhoben. Die Höhe des Sicherheitszuschlages hat sich nach den Besonderheiten des Schätzungsfalles und nach den festgestellten Fehlern, Mängeln und vermuteten Verminderungen des Ergebnisausweises, also nach den Gegebenheiten im Bereich des Tatsächlichen, zu richten (vgl. zB VwGH 7.7.2011, 2009/15/0223). Legen mehrere Buchführungsmängel vor, ist die Verhängung eines Sicherheitszuschlages in Höhe von 10% der erklärten Umsätze in der Regel gerechtfertigt (VwGH 30.9.1998, 97/13/0033; VwGH 20.10.2009, 2006/13/0164) weswegen das Bundesfinanzgericht aufgrund der festgestellten Buchführungsmängel zum Schluss kommt, dass der Sicherheitszuschlag auf 10% der erklärten steuerbaren Umsätze zu reduzieren ist. Daraus folgt eine Bruttogewinnerhöhung von € 21.000,00 und eine Erhöhung der der Differenzbesteuerung unterliegenden Umsätze auf € 17.500,00 weswegen der Beschwerde insoweit teilweise stattzugeben war. Bemerkt wird, dass der Gewinnfreibetrag gemäß § 10 EStG 1988 bei der Gewinnerhöhung (Sicherheitszuschlag € 21.000 minus € 3.500 Passivierung der Umsatzsteuer plus € 2.875,00 Bonifikation: ergibt € 20.375,00) berücksichtigt wurde (13% von 20.375 = 2.648,75) und sohin der Gewinn aus Gewerbebetrieb insgesamt € 20.220,92 beträgt (zu den angeführten Änderungen kommt noch der erklärte Gewinn von € 2.494,68 hinzu). 3.1.4 Zur Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2014 betreffend Verkauf der Anteile an der ***15*** Gemäß § 27 Abs. 3 EStG 1988 in der für das Jahr 2014 geltenden Fassung gehören zu den Einkünften aus realisierten Wertsteigerungen von Kapitalvermögen Einkünfte aus der Veräußerung, Einlösung und sonstigen Abschichtung von Wirtschaftsgütern, deren Erträge Einkünfte aus der Überlassung von Kapital im Sinne von Abs. 2 sind (einschließlich Nullkuponanleihen). Dass darunter die Veräußerung von Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung fällt (vgl. Jakom/Marschner, EStG, 2021, § 27 Rz 127) ist zwischen den Parteien nicht strittig. Einkünfte aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, deren Erträge Einkünfte aus der Überlassung von Kapital im Sinne von Abs. 2 sind, werden mit einem besonderen Steuersatz gemäß besteuert, der für 2014 25% betragen hat (§ 27a Abs. 1 EStG 1988) und sind bei der Berechnung der Einkommensteuer weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen zu berücksichtigen sofern nicht die Regelbesteuerung (Abs. 5) anzuwenden ist. Strittig sind lediglich die steuerlichen Konsequenzen der aufgrund des Beschlusses der Generalversammlung der ***15*** vom 7.12.2006 erfolgten Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln in Gesamthöhe von € 963.663,58 soweit diese Kapitalerhöhung die damaligen Anteile des Bf. betroffen hat (also im Betrag von € 578.198,15). Es hat sich dabei um eine Kapitalerhöhung gemäß § 2 Kapitalberichtigungsgesetz, BGBl Nr. 171/1967 idF BGBl I Nr. 98/2001 gehandelt. Gemäß § 2 Abs. 3 dieses Gesetzes können nur in dem im Absatz 2 dieses Gesetzes bezeichneten Jahresabschluss ausgewiesene offene Rücklagen einschließlich eines Gewinnvortrages umgewandelt werden, soweit ihnen nicht ein Verlust einschließlich eines Verlustvortrages gegenübersteht. Bei diesem Vorgang kommt es tatsächlich nicht zu einer Ausschüttung dieser gemäß § 2 Abs. 3 Kapitalberichtigungsgesetz für die Kapitalerhöhung verwendeten Rücklagen bzw. Gewinnverträge, sondern verbleiben diese in der Gesellschaft und werden lediglich in Stammkapital umgewandelt. Bei der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmittel wird sohin das Stammkapital durch die Verwendung (Umwandlung) offener Rücklagen oder Gewinnvorträge "nominell" angehoben. Zugleich werden die Nennwerte aller Gesellschafter im Verhältnis ihrer bisherigen Beteiligung erhöht, ohne dass es zu einer Einzahlung durch die Gesellschafter kommt, dh. die Gesellschafter leisten keine Einlagen (vgl. Ettmayer/Gassmayer in Straube/Ratka/Rauter, WK GmbHG, § 1 KapBG Rz 2). Daher ist das Vorbringen in der Beschwerde (S. 8), dass die Gesellschafter anlässlich der Kapitalerhöhung eine Gewinnausschüttung erhalten und diese wieder als Stammkapital eingezahlt hätten, unzutreffend. Soweit sich die Beschwerde an dem Wort "Gratisanteile" stört, ist festzuhalten, dass bei einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln die Gesellschafter keine Einlage leisten und sich daher durch die Kapitalberichtigung das Vermögen der GmbH auch nicht ändert. Es bleibt daher der Wert der Geschäftsanteile unverändert, weil nur eine Erhöhung des Nennbetrages erfolgt (vgl. Ettmayer/Gassmayer in Straube/Ratka/Rauter, aaO, § 1 KapBG Rz 4). Gemäß § 27a Abs. 4 Z 4 EStG sind bei einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln für die Anteilsrechte und die Freianteile jene Beträge anzusetzen, die sich bei Verteilung der bisherigen Anschaffungskosten entsprechend dem Verhältnis der Nennwerte der Anteilsrechte und Freianteile ergeben. Daraus folgt, dass sich durch eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmittel die bisherigen Anschaffungskosten insgesamt nicht verändern und daher auch nicht erhöht werden, sondern die bisherigen Anschaffungskosten auf die bestehenden und neuen Anteile aufgeteilt werden (vgl. zB Marschner, aaO, § 27a Rz 40). Im Prüfungsverfahren wurde von Bf. die Ansicht vertreten, dass diese Regelung (d.h. der § 27a Abs. 4 Z 4 EStG 1988) erst ab 1.1.2013 gilt und daher nicht auf die Kapitalerhöhung des Jahres 2006 anzuwenden sei. Mit diesem Vorbringen ist für den Standpunkt der Bf. nichts gewonnen. Vor der Neuregelung der Besteuerung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ab 1.4.2012 mit dem Budgetbegleitgesetz 2011 (BudBG 2011), BGBl I Nr. 111/2010, fielen die Anteile des Bf. (und zwar auch 2006) unter die Regelung des § 31 EStG 1988 idF vor dem BudBG 2011. Gemäß § 31 Abs. 7 2. Satz EStG 1988 galt für Freianteile § 6 Z 15 EStG. § 6 Z 15 EStG 1988 bestimmt in der auch für das Jahr 2006 geltenden Fassung folgendes: Bei einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln (§ 3 Abs. 1 Z 29) sind für die Anteilsrechte und Freianteile jene Beträge anzusetzen, die sich bei Verteilung des bisherigen Buchwertes entsprechend dem Verhältnis der Nennwerte der Anteilsrechte und Freianteile ergeben. Mit dieser Regelung wurde - genauso wie nunmehr in § 27a Abs. 4 Z 4 EStG 1988 - bestimmt, dass mangels eines steuerpflichtigen Vermögenszuganges (gemäß § 3 Abs. 1 Z 29 EStG 1988 ist der Erwerb von Anteilsrechten auf Grund einer Kaptalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln steuerfrei) die anlässlich einer Kapitalberichtigung ausgegebenen Freianteile keinen eigenständigen Wertansatz haben. Vielmehr wird der Wertansatz der Altanteile auf die Alt- und Neuanteile verteilt (Quantschnigg/Schuch, ESt-HB, Tz 268 zu § 6). Für den Anwendungsbereich des § 31 EStG 1988 bedeutet dies, dass die Anschaffungskosten der Altanteile im Verhältnis der Nominale (nach Kapitalerhöhung) auf die Altanteile und die Gratisanteile zu verteilen sind (Quantschnigg/Schuch, aaO; Tz 19 zu § 31). Die belangte Behörde hat daher zu Recht die im Jahr 2006 erfolgte Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln bei Ermittlung der Anschaffungskosten der Beteiligung des Bf. an der ***15*** nicht berücksichtigt. Soweit im Schriftsatz vom 23.8.2017 (betreffend Wiederaufnahme Einkommensteuer 2014) vorgebracht wird, dass dieser Punkt bereits im Rahmen der Erstellung der Steuerklärung für das Jahr 2013 mit Herrn ***28*** telefonisch am 17.12.2014 und am 22.1.2015 erörtert worden wäre, wobei sowohl die Berechnungsweise als auch der gänzliche Ansatz im Jahr 2013 akkordiert worden wäre, ist darauf hinzuweisen, dass nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH der Grundsatz von Treu und Glauben nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung schützt (zB VwGH 15.9.2011, 2011/15/0126). Vielmehr müssen besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen lassen (vgl. zB VwGH 15.10.2020, Ro 2019/13/0007; VwGH 27.6.2018, Ra 2016/15/0075). So wäre der Grundsatz von Treu und Glauben bei einer unrichtigen schriftlichen Rechtsauskunft der zuständigen Abgabenbehörde zu berücksichtigen (vgl. VwGH 10.2.2016, 2013/15/0087; VwGH 19.9.2016, Ra 2015/15/0076). Eine solche Rechtsauskunft liegt aber nicht vor. Überdies würde - auch bei einem Vorliegen einer solchen - eine solche liegt aber wie sich aus dem festgestellten Sachverhalt ergibt - nicht vor, wenn der Bf. eine Disposition im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft vorgenommen hat (vgl. zB VwGH 26.5.2004, 2000/14/0090). Dies ist im gegenständlichen Fall nicht gegeben, weil der Anteilsverkauf am 15.11.2013 erfolgt ist und daher etwaige Auskünfte im Zuge der Veranlagung des Jahres 2013 und zwar Ende Dezember 2014 bzw. Anfang 2015 dieses Erfordernis nicht erfüllen können. Schließlich ist festzuhalten, dass die in § 27a Abs. 4 Z 4 EStG 1988 getroffene Regelung betreffend die Konsequenzen einer Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln auf die Anschaffungskosten der Beteiligung der Behörde keinen Vollzugsspielraum einräumen (vgl. dazu zB VwGH 27.4.2017, Ra 2015/15/0007), sodass aus dem dargestellten Vorbringen des Bf. im Schreiben vom 23.8.2017 ebenfalls nichts für den Standpunkt des Bf. gewonnen werden kann. Andere Einwände gegen die Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen aus der Veräußerung der Anteile wurden in der Beschwerde nicht vorgebracht weswegen sich das Beschwerdebegehren in diesem Punkt als unberechtigt erweist. Betreffend die Höhe des Veräußerungserlöses wird von den Zuflüssen auf dem Konto Nr. ***24***, die die Veräußerung der Anteile des ***15*** betreffen (inkl. der von der ***15*** gewährten Darlehen, die aufgrund von Punkt II. des Abtretungsvertrages vom 15.11.2013 durch Verrechnung (=Aufrechnung) bis 28.2.2014 einen Teil des Kaufpreises darstellen), ausgegangen (sohin € 799.795,13), weil die Differenz zwischen dem von der ***48*** am 25.6.2014 ermittelten Kaufpreis von € 792.998,06 und dem auf dem Konto Nr. ***24*** insgesamt dem Bf. zugeflossenen Betrag von € 799.795,13 trotz Vorhalt des Prüfers mit Schreiben vom 26.4.2016 nicht aufgeklärt werden konnte (vgl. das Antwortschreiben der steuerlichen Vertretung des Bf. vom 6.6.2016 unter Punkt 5.). Als letzten Punkt ist auf die Frage einzugehen in welchem Jahr die Versteuerung der daraus erzielten Einkünfte vorzunehmen ist. Vom Bf. wurde in der Einkommensteuererklärung für 2013 ein Verlust aus dieser Anteilsveräußerung in Höhe von minus € 65.000 erklärt, wohingegen im angefochtenen Einkommensteuerbescheid für 2014 positive Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 27 Abs. 3 EStG iHv € 427.993,28 angesetzt wurden. Die zeitliche Zuordnung von Einkünften aus Kapitalvermögen richtet sich nach ihrem tatsächlichen Zufluss beim Steuerpflichtigen (§ 19 EStG; vgl. zB Kirchmayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG16, Tz 16 zu § 27). Da die ***16*** wie sich aus den Feststellungen ergibt und vom Bf. auch nicht bestritten wird, die Zahlungen aufgrund des Anteilskaufvertrages vom 15.11.2013 erst 2014 geleistet hat, waren die daraus erzielten Einkünfte erst im Jahr 2014 zu erfassen. Die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2014 kommt daher in diesem Punkt keine Berechtigung zu. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht ist bei seiner Entscheidung der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gefolgt weswegen eine Revision unzulässig ist. Dass sich durch eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmittel die bisherigen Anschaffungskosten insgesamt nicht verändern und daher auch nicht erhöht werden, sondern die bisherigen Anschaffungskosten auf die bestehenden und neuen Anteile aufgeteilt werden, ergibt sich aus dem eindeutigen Gesetzeswortlaut des § 27a Abs. 4 Z EStG 1988. Bei eindeutiger Rechtslage fehlt es aber am Vorliegen einer Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung (vgl. zB VwGH 28.5.2014, Ro 2014/07/0053; VwGH 30.6.2016, Ra 2016/16/0033; VwGH 28.2.2018, Ra 2017/04/0120) weswegen auch diesbezüglich die Revision nicht zulässig ist. Linz, am 31. Jänner 2022