BFG RV/7100350/2014

Zur Schlussbesprechung, zu der die damalige Geschäftsführerin nach Ansicht der Bf rechtswidrig nicht vorgeladen worden wäre, ist darauf zu verweisen, dass die APin die Frist zur Beantwortung des Bedenkenvorhalts vom 03.01.2007 (zugestellt mit Rsb an den ausgewiesenen steuerlichen Vertreter) mehrmals bis zum 16.03.2007 erfolglos verlängerte und nach ergebnislosem Ablauf der Frist am 23.03.2007 die Niederschrift über die Umsatzsteuerprüfung gemäß § 150 BAO ausfertigte. Der von der AP angenommene Sachverhalt wurde im Bedenkenvorhalt der Bf detailliert mitgeteilt. Es stellt keinen Verfahrensmangel dar, wenn dem Stpfl bei Unterlassen der Schlussbesprechung auf andere Weise die erforderlichen Auskünfte über die Feststellungen der AP, damit über die Ergebnisse der Prüfung, mitgeteilt werden und damit vor Erlassung der abschließenden Sachbescheide die Möglichkeit einer wirksamen Stellungnahme eingeräumt wird (Fischerlehner/Brennsteiner, aaO, § 149). Ad 9. Diesbezüglich wird auf die Feststellungen im Sachverhalt zur Lieferkette und auf die Ausführungen der belangten Behörde in der Stellungnahme vom 17.08.2021 verwiesen. Ad 10. Zum Thema Umsatzsteuerbetrug ist darauf zu verweisen, dass nach den Feststellungen des BFG dieser nicht erwiesen werden konnte. Die Unternehmereigenschaft betrachtet das BFG als gegeben. Zum Thema "ausschließlich gewerbliche Weiterveräußerung" siehe unten. Ad 11. Die Parteieneinvernahme der ehemaligen Geschäftsführerin erfolgte im Zuge der mündlichen Senatsverhandlung vor dem BFG. Zum im Laufe des Verfahrens gestellten Antrag der Bf auf Vorlage der Betriebsanmeldung und der Steuervollmacht ist auszuführen, dass diese Unterlagen in den Verwaltungsakten abgelegt und der Bf daher jederzeit zugänglich sind. Materiellrechtliches: Allgemeines: Gemäß § 1 Abs 1 Z 1 UStG 1994 unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer. Nach § 2 Abs 1 UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Leistungen sind umsatzsteuerlich demjenigen Unternehmer zuzurechnen, der sie im eigenen Namen erbringt. Im ggstdl Fall sind die Leistungen, da die Geschäfte nach den Feststellungen im Sachverhalt tatsächlich erbracht wurden, der Bf zuzurechnen. Die Tätigkeit wurde selbständig, nachhaltig (mit Wiederholungsabsicht) und zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt. Unternehmerisch sind nachhaltige Tätigkeiten zur Erzielung von Einnahmen. Unternehmereigenschaft liegt auch dann vor, wenn keine Gewinnerzielungsabsicht gegeben ist. Auf eine nach ertragsteuerlichen Gesichtspunkten notwendige Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr kommt es nicht an (Windsteig in Melhardt/Tumpel (Hrsg), UStG, 3. Aufl. (2021), § 2, II.Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit [Rz 71 - 100]). Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche Tätigkeit des Unternehmers. Die bf GmbH ist Unternehmer nach UStG. Alle str. Leistungen wurden im Rahmen des Unternehmens ausgeführt und unterliegen der Umsatzsteuer. Zum Vorbringen des steuerlichen Vertreters in der mündlichen Verhandlung vor dem BFG, dass für die Umsatzsteuer 04/2005 die Beschwerdeführerin deswegen nicht haftbar sein könnte, weil sie erst seit 09.05.2005 im Firmenbuch als Geschäftsführerin eingetragen war, ist festzustellen, dass Beschwerdeführerin die Bf. GmbH und nicht die ehemalige Geschäftsführerin A. B. ist. Für die Abgabenschuld der GmbH ist es aber unerheblich, seit wann Fr. B. als Geschäftsführerin eingetragen war. Zum wiederholten Anbringen der Bf, die angefochtenen Bescheide ersatzlos aufzuheben, ist darauf hinzuweisen, dass eine ersatzlose Aufhebung nur dann zu erfolgen hat, wenn die Bescheide nicht hätten ergehen dürfen, d.h. wenn in dieser Sache keine weitere Entscheidung in Betracht kommt; dies ist etwa dann der Fall, wenn die Bescheide von einer unzuständigen Behörde erlassen wurden oder Folgeänderungen gemäß § 295, obwohl der Grundlagenbescheid ins Leere ging oder Bescheiden, die trotz Verjährung erlassen wurden (Fischerlehner/Brennsteiner, aaO, § 279, Rz. 8). Derartige Voraussetzungen liegen im ggstdl. Fall nicht vor. Daher hat das BFG gemäß § 279 BAO (außer in den Fällen des § 278 BAO) in der Sache selbst mit Erkenntnis zu entscheiden, wobei es berechtigt ist, den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern oder die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. Bemerkt sei, dass selbst eine volle Stattgabe eine Abänderung der bekämpften Bescheide nach sich ziehen würde, sodass ggstdl. Antrag nicht nachvollziehbar ist. Eine ersatzlose Aufhebung der Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2005 und 2006 kommt daher nicht in Betracht. Innergemeinschaftlicher Erwerb: Gemäß Art 1 Abs 1 UStG 1994 unterliegt auch der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt der Umsatzsteuer. Nach Art 1 Abs 2 UStG 1994 liegt ein innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt vor, wenn (Z 1) ein Gegenstand bei einer Lieferung an den Abnehmer (Erwerber) aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates gelangt, auch wenn der Lieferer den Gegenstand in das Gemeinschaftsgebiet eingeführt hat, und (Z 2) der Erwerber ein Unternehmer, der den Gegenstand für sein Unternehmen erwirbt, oder eine juristische Person ist, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand nicht für ihr Unternehmen erwirbt. Gemäß Art 3 Abs 8 UStG 1994 wird der innergemeinschaftliche Erwerb in dem Gebiet des Mitgliedstaates bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet. Da die Fahrzeuge in Italien, somit im übrigen Gemeinschaftsgebiet von einem Unternehmer erworben wurden und im Rahmen der Lieferung gegen Entgelt tatsächlich in das Inland gelangten, liegt ein steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb vor und das FA hat zu Recht die Erwerbssteuer festgesetzt, deren Höhe unstrittig ist. Die Erwerbssteuer beträgt daher 2005 20% von 225.700,00, somit EUR 45.140,00 und 2006 20% von 262.200,00, somit EUR 52.440,00. Vorsteuer: Aus dem Innergemeinschaftlichen Erwerb: Nach Art 12 Abs 1 Z 1 UStG 1994 kann der Unternehmer auch die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen abziehen. Weitere Voraussetzungen, wie insbesondere das Vorliegen einer Rechnung, sind für den Vorsteuerabzug nicht erforderlich (vgl. EuGH 08,05.2008, C-95/07, Rs Ecotrade). Der Vorsteuerabzug ist nicht zulässig, wenn der Unternehmer wusste oder wissen musste, dass der betreffende innergemeinschaftliche Erwerb iZm USt-Hinterziehungen oder sonstigen, die USt betreffenden Finanzvergehen steht (vgl. EuGH 18.12.2014,C-131/13, Rs Schoenimport). Die Berechtigung zum Vorsteuerabzug entsteht gleichzeitig mit der Entstehung der Erwerbsteuerpflicht. Im Falle einer nachträglichen Vorschreibung von Erwerbsteuer durch das Finanzamt entsteht ein allfälliger Anspruch auf Vorsteuerabzug im selben Voranmeldungszeitraum. (USt-RL 2000 des BMF, 4059). Nach Art 12 Abs 4 UStG 1994 gilt die Fiktion des § 12 Abs 2 Z 2 UStG 1994 nicht für den innergemeinschaftlichen Erwerb. Somit gelten auch Erwerbe, deren Entgelte nach ertragsteuerlichen Vorschriften überwiegend nicht abzugsfähig sind oder die iZm der Anschaffung, Miete oder dem Betrieb von bestimmten Kfz stehen, als für das Unternehmen ausgeführt, wenn sie zumindest zu 10% unternehmerischen Zwecken dienen. Derartige Erwerbe sind gemäß Art 1 UStG 1994 der Erwerbssteuer zu unterziehen. Nach dem Wortlaut des Gesetzestextes gelten gemäß § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG 1994 Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, die iZm der Anschaffung (Herstellung), Miete oder dem Betrieb von Personenkraftwagen, Kombinationskraftwagen oder Krafträdern stehen, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Die Bestimmung des § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG 1994 stellt nach der Judikatur des VwGH einen bloßen Vorsteuerausschluss dar. Die Zugehörigkeit zum Unternehmen wird dadurch nicht tangiert (vgl. VwGH 16.12.1991, 91/15/0045; VwGH 27.08.2008, 2006/15/0127). Ein Vorsteuerabzug für die Anschaffung, Miete, Leasing und den Betrieb von PKWs, Kombis und Krafträdern ist nach § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG 1994 daher grs. ausgeschlossen, auch wenn diese Fahrzeuge überwiegend für Zwecke des Unternehmens verwendet werden. Im ggstdl Fall handelt es sich laut Rechnungen um PKWs (Neu- und Gebrauchtwagen), für deren Anschaffung ein Vorsteuerabzug grs. ausgeschlossen ist. Dass es sich um Fahrzeuge handelt, die sich sowohl nach dem äußeren Erscheinungsbild als auch von der Ausstattung her erheblich von einem der Personenbeförderung dienenden Fahrzeug unterscheiden, ist den Rechnungen nicht zu entnehmen und wurde auch nicht vorgebracht. Ausgenommen vom Vorsteuerausschluss sind gemäß § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG 1994 u.a. Kraftfahrzeuge, die ausschließlich zur gewerblichen Weiterveräußerung bestimmt sind. In Streit steht, ob dies auf ggstdl Kfz zutrifft. Bei Kfz, die ausschließlich zur gewerblichen Weiterveräußerung bestimmt sind, handelt es sich im Regelfall um das Umlaufvermögen eines gewerblichen Autohändlers. Das Kfz muss "ausschließlich", das bedeutet ohne jede, auch nur die geringste Ausnahme, der gewerblichen Weiterveräußerung dienen (VwGH 10.06.1991, 90/15/0111). Der Begriff der "gewerblichen Weiterveräußerung" wird regelmäßig das Vorliegen einer entsprechenden gewerberechtlichen Befugnis - im ggstdl. Fall Kfz-Handel - voraussetzen (vgl. Kolacny/Caganek, Manz Kurzkommentar, UStG, 3. Auflage, § 12, 18.). Der Vorsteuerausschluss betreffend Kraftfahrzeuge knüpft an das Einkommensteuerrecht an (vgl. VwGH 20.12.2017, Ra 2017/13/0015 mit Verweis auf die Erläuterungen zum Bericht des Finanzausschusses zur Änderung des UStG 1972, BgBl.Nr.410/1988, 679 BlgNr 17. GP 2). Die mit den Kfz iZ stehende Betätigung muss isoliert betrachtet eine gewerbliche Betätigung darstellen (vgl. VwGH 05.09.2012, 2012/15/0055). Die diesbezügliche Tätigkeit muss im Sinne eines ertragsteuerlichen Gewerbebetriebes entfaltet werden (VwGH 20.12.2017, Ra 2017/13/0015; VwGH 17.05.2006, 2006/14/0006). Nach der gesetzlichen Definition des § 23 Z 1 EStG 1988 sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb "Einkünfte aus einer selbständigen, nachhaltigen Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt" (wenn die Betätigung weder als Ausübung der Land- und Forstwirtschaft noch als selbständige Arbeit anzusehen ist). Die Betätigung wurde nach den Feststellungen im Sachverhalt selbständig und nachhaltig mit Einnahmenerzielungsabsicht ausgeübt. Ob Gewinnerzielungsabsicht bestand, kann dahingestellt bleiben. Das Merkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt voraus, dass jemand nach außen hin erkennbar am Wirtschaftsleben in Form des Güter- oder Leistungsaustausches teilnimmt und die nach objektiven Kriterien zu beurteilende Bereitschaft hat, die jeweilige Leistung jedermann anzubieten, der nach ihr Bedarf hat. Sie liegt insbesondere vor, wenn der Steuerpflichtige werbend auftritt und Vorsorge trifft, dass die angebotene Leistung erbracht werden kann (Jakom/Peyerl, EStG, 2018, § 23 Tz 36). Maßgeblich ist, ob die zu beurteilende Tätigkeit nach Art und Umfang dem Bild einer unternehmerischen Marktteilhabe entspricht (BFH-Urteile vom 15. Dezember 1999 I R 16/99, BFHE 191, 45, BStBl II 2000, 404; vom 22. Januar 2003 X R 37/00, BFHE 201, 264 , BStBl II 2003, 464; zustimmend BFH-Beschluss in BFHE 197, 240 , BStBl II 2002, 291 unter C.I.). Das Merkmal der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert eine Tätigkeit, die gegen Entgelt am Markt erbracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Nach Kauba in EStG Kommentar Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, 21. Lieferung, Jänner 2020, § 23, 73f., nimmt jemand nach außen hin erkennbar am Wirtschaftsleben in Form des Güter- und Leistungsaustausches teil, wenn sich seine Tätigkeit auf eine unbestimmte Anzahl von Personen erstreckt, der Unternehmer eine im wirtschaftlichen Verkehr begehrte und als solche geltende Leistung der Allgemeinheit anbietet und bereit ist, mit jedermann in Geschäftsverkehr zu treten, der Bedarf an seinen Sachgütern oder Leistungen hat (VwGH 14.011.1981, 81/13/0050); die Bereitschaft, mit jedermann in Geschäftsverkehr zu treten, muss eine grundsätzliche sein (VwGH 11.04.1972, 2286/71); sie ist nach objektiven Kriterien zu beurteilen (VwGH 07.03.1984, 82/13/0180). Wie weit sich der unbestimmte Personenkreis erstreckt, ist unerheblich (VwGH 12.09.2001,96/13/0184, zu entgeltlicher Schleppertätigkeit nur für Personen, die aufgrund einer bestimmten politischen Überzeugung verfolgt wurden). Eine solche Beteiligung liegt nach der Judikatur (vgl. zB VwGH 13.02.1991, 90/13/0161) grs. auch dann vor, wenn die Betätigung nur einem einzigen Auftraggeber gegenüber erfolgt. Allerdings liegt eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dann nicht vor, wenn die Tätigkeit so beschaffen ist, dass sie ihrer Art nach Geschäftsbeziehungen nur mit einem einzigen Partner ermöglicht (VwGH 13.02.1991, 90/13/0161; VwGH 26.07.2000,95/14/0161; VwGH 28.11.2001, 98/13/0059; UFS 13.9.2012,RV/0368-W/07). Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bzw die Bereitschaft dazu muss nach außen hin erkennbar sein (VwGH 03.06.1992,91/13/0035); dies ist insbesondere dann der Fall, wenn der Stpfl Werbung betreibt (zB RFH, RStBl 1942, 989 zu Zeitungsinseraten eines Detektivbüros) oder ein Geschäftslokal unterhält (vgl Kauba, aaO). Ob diese Kriterien erfüllt sind, ist eine Frage des Sachverhalts. Das BFG hat festgestellt, dass die Bf aus den im Sachverhalt angeführten Gründen (keine Gewerbeberechtigung für Autohandel, keine nach außen erkennbare Teilnahme am Wirtschaftsleben etc.) sich nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zum Zwecke des Handels mit Kfz beteiligte, der Erwerb der Kfz somit nicht ausschließlich der gewerblichen Weiterveräußerung diente. Ggstdl. Kraftfahrzeuge waren daher nicht ausschließlich zur gewerblichen Weiterveräußerung bestimmt, sodass der Vorsteuerabzug aus den innergemeinschaftlichen Lieferungen der Kfz somit von der Amtspartei im Ergebnis zu Recht nicht anerkannt wurde. Andere Vorsteuern: Gemäß § 12 UStG 1994 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die von der belangten Behörde nicht anerkannten Vorsteuern betreffen nach dem Verwaltungsakt und nach der Aussage der APin vor dem BFG Rechnungen der Wiener Zeitung, Beratungsleistungen der Kanzlei Z und diverse Kleinbetragsrechnungen. Da das Vorliegen einer Scheinfirma nicht erwiesen werden konnte, entsprechende Rechnungen vorliegen und nicht hervorgekommen ist, dass die Leistungen nicht erbracht worden wären, sind diese Vorsteuern anzuerkennen. Im Jahr 2005 handelt es sich um laut UVAs um den Betrag iHv EUR 4.003,05 und im Jahr 2006 um den Betrag laut UVAs iHv EUR 1.252,92. Ergebnis: Die Erwerbssteuer aus den innergemeinschaftlichen Erwerben war vorzuschreiben. Die Vorsteuer aus den innergemeinschaftlichen Erwerben war nicht anzuerkennen, während die übrige Vorsteuer anzuerkennen war. Die Bescheide waren entsprechend abzuändern. Revision: Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Im ggstdl Fall handelt es sich zum Teil um Sachverhaltsfragen, die einer Revision grs. nicht zugänglich sein. Die zu Grunde liegenden und die übrigen zu lösenden Rechtsfragen folgen der zit. Judikatur des VwGH, sodass keine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung vorliegt. Die bekämpften Bescheide werden abgeändert wie folgt: 2005: Die Umsatzsteuer wird für das Jahr 2005 festgesetzt mit 41.136,95 (Beträge in Euro) Gesamtbetrag der Bem.grundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen 0,00 Gesamtbetrag der stpfl Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch 0,00 Summe Umsatzsteuer 0,00 Inngergemeinschaftliche Erwerbe Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen 225.700,00 Gesamtbetrag der stpfl innergemeinschaftlichen Erwerbe 225.700,00 Davon sind zu versteuern mit: 20% Normalsteuersatz Bemessungsgrundlage 225.700,00 45.140,00 Summe Erwerbssteuer 45.140,00 Summe Umsatzsteuer (wie oben) 0,00 Summe Erwerbssteuer (wie oben) +45.140,00 Gesamtbetrag der Vorsteuern (ohne nachstehende Vorsteuern) -4.003,05 Vorsteuern aus dem innergemeinschaftlichen Erwerb 0,00 Zahllast 41.136,95 2006: Die Umsatzsteuer wird für das Jahr 2006 festgesetzt mit 51.187,08 (Beträge in Euro) Gesamtbetrag der Bem.grundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen 0,00 Gesamtbetrag der stpfl Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch 0,00 Summe Umsatzsteuer 0,00 Inngergemeinschaftliche Erwerbe Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen 262.200,00 Gesamtbetrag der stpfl innergemeinschaftlichen Erwerbe 262.200,00 Davon sind zu versteuern mit: 20% Normalsteuersatz Bemessungsgrundlage 262.200,00 52.440,00 Summe Erwerbssteuer 52.440,00 Summe Umsatzsteuer (wie oben) 0,00 Summe Erwerbssteuer (wie oben) +52.440,00 Gesamtbetrag der Vorsteuern (ohne nachstehende Vorsteuern) -1.252,92 Vorsteuern aus dem innergemeinschaftlichen Erwerb 0,00 Zahllast 51.187,08 Beilage: Übertragung des Tonbandprotokolls der Niederschrift über die mündliche Senatsverhandlung Wien, am 9. Dezember 2021