BFG RV/7101205/2013

Ergänzend zur Berufung vom 21.12.2012 wurde der Sachverhalt insoweit ausgeführt, dass die TO-Gruppe als internationaler Konzern mit ägyptischen Wurzeln, mittels Mezzaninkapital den Erwerb eines Minderheitsanteils an der BCD als Target finanziert habe uzw. über Zweckgesellschaften der DEF Stiftung. Die Finanzierung sei aus Gründen der Vertraulichkeit - durch die TO erfolgt, die ausschließlich für diesen Zweck gegründet worden sei. Diese hätte ihrerseits das erforderliche Kapital durch Darlehensfinanzierungen ihrer 100 % igen luxemburgischen Muttergesellschaft erhalten. Die DEF Stiftung hätte für den geplanten Anteilserwerb an der BCD zwei Gesellschaften, die als reine Zweckgesellschaften fungiert hätten, errichtet, die Bf1 als 100 % ige Tochtergesellschaft der DEF Privatstiftung und die ehemalige Bf2 als 100 %ige Tochtergesellschaft der Bf1. Als Käuferin der BCD Aktien wäre die ehemalige Bf2 aufgetreten. Der Erwerb der Target Aktien sei auf Ebene der Bf2 einerseits durch Mezzaninkapital der TO-Gruppe und andererseits durch Aufnahme von Fremdkapital bei der Bank ABC finanziert worden. Das Mezzaninkapital sei auf Basis des TLFA Vertrages und des SSLA Vertrages durch die Bf1 durchgeleitet und der ehemaligen Bf2 zum Erwerb der Target-Aktien zur Verfügung gestellt worden. Es hätte zu keinem Zeitpunkt eine freie Verfügungsbefugnis der Bf1 über das gegenständliche Mezzaninkapital bestanden. Die Beteiligungs- und Finanzierungsstruktur und die Vorgangsweise zum Erwerb der Target Aktien wäre mit den Verträgen und Gesellschafterbeschlüssen vom 17.6.2011 von vornherein festgelegt worden. Änderungen oder Ergänzungen wären in der Folge nur im Rahmen der bereits getroffenen Vereinbarungen vorgenommen worden. Aus diesen Änderungen /Ergänzungen hätten sich keine materiellen Änderungen ergeben, wie die Offenlegungen zeigen würden.   Entgegen dem Standpunkt der belangten Behörde, die sowohl die Zurverfügungstellung des Mezzaninkapitals durch die TO an die Bf1 auf Grundlage des TLFA Vertrages als auch die Weiterleitung des Kapitals von der Bf1 an die Bf2 auf Grundlage der im TLFA Vertrag enthaltenden Weiterleitungsverpflichtung bzw. des SSLA Vertrages als gesellschaftsteuerpflichtige Kapitalzufuhr gem § 2 Z 1 KVG qualifiziere und zweimal Gesellschaftsteuer festsetzte, stehe die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 (und in eigener Sache) auf dem Standpunkt, dass nur ein gesellschaftsteuerpflichtiger Vorgang vorliege. Diesbezüglich wird auf eine wirtschaftliche Betrachtungsweise im KVG verwiesen: Obwohl das KVG als Rechtsverkehrsteuer grundsätzlich an zivilrechtliche Tatbestände anknüpfe, sei im Einzelfall zu prüfen, ob die rein formalrechtliche Beurteilung eines Sachverhaltes nicht zu Ergebnissen führen würde, die dem Sinn und Zweck des Abgabengesetzes widersprechen. Beispielhaft wurde auf die ständige Rechtsprechung des EuGH - anhand einer wirtschaftlichen und nicht formalen, alleine auf die Herkunft der Einlagen abstellenden Betrachtungseise zu beurteilen, wem die Zahlung von der der Steuer unterliegenden Einlagen tatsächlich zuzurechen sei - verwiesen (EuGH 17.10.2002, RS/C-339/99) sowie auf den Erlass des BMF vom 14.3.2003, 10 5004/1-IV/10/03 und dessen Auslegungskriterien des KVG. Nach einhelliger Rechtsprechung und Lehre - unter Verweis auf die einschlägige KVG-Kommentierung Thurnshirn, Himmelsberger, Hohenecker, KVG Kommentar, Einleitung Rz 44 - sei es Sinn und Zweck des KVG Kapitalzuführungen an Kapitalgesellschaften einer grundsätzlich einmaligen Besteuerung zu unterwerfen. Hingegen führe die Beurteilung des gegenständlichen Sachverhaltes nach rein formalen Kriterien zu Ergebnissen die nicht nur dem wahren wirtschaftlichen Zweck der Vertragsgestaltung sondern auch der Intention des KVG sowie der KapitalansammlungsRL widersprechen würden. Dies zeige schon die Tatsache, dass im konkreten Fall, bei rein formalrechtlicher Betrachtung, die Bf1 als 100 %ige Gesellschafterin jedenfalls zu 100 % an den Gewinnen ihrer Tochter Bf2 beteiligt wäre. Die Begebung eines gewinnabhängigen Darlehens (Mezzaninkapital) würde bei rein formalrechtlicher Betrachtungsweise zu einem völlig unverständlichen Ergebnis führen, zumal die Bf1 keine wie immer gearteten weiteren Gesellschaftsrechte erwerbe und ihre Rechtsposition in Hinblick auf die ehemalige Bf2 nicht im Geringsten ändere. Die gegenständliche Vertragsgestaltung werde nur in wirtschaftlicher Betrachtung verständlich. Die Geldgeberin TO wolle durch die Verschränkung des TLFA Vertrages und des SSLA Vertrages sicherstellen, dass Gewinne, die durch das von ihr finanzierte Investment, der Target-Aktien, auf Ebene der ehemaligen Bf2 lukriert würden, eins zu eins zu ihr weitergeleitet werden müssten. Daher sei der gegenständliche Sachverhalt auch in Hinblick auf das KVG in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu beurteilen. Demzufolge sei der gegenständliche Sachverhalt folgendermaßen wirtschaftlich zu betrachten: Mit dem TLFA Vertrag und dem SSLA Vertrag wäre die Mittelzufuhr über die Bf1 an die Bf2 zum Erwerb von Target Aktien vereinbart worden. Zeitgleich hätte die Alleingesellschafterin der Bf1, die DEF Stiftung, mittels Umlaufbeschluss vom 17.6.2011 die Geschäftsführung der Bf1 zur Umsetzung der Verpflichtungen aus dem TLFA Vertrag verpflichtet. Ferner hätte die Geschäftsführung der Bf1 als Alleingesellschafterin der Bf2 ebenfalls am 17.6.2011 die Umsetzung der Verpflichtungen gemäß TLFA Vertrag beschlossen soweit der TLFA Vertrag für die Bf2 Pflichten enthalte. Die beiden Gesellschafterbeschlüsse seien als rechtswirksame Weisungen des jeweiligen Alleingesellschafters an die Geschäftsführung zu sehen. In beiden Gesellschaften wäre Hr. Z alleiniger Geschäftsführer. Der TLFA Vertrag verlange in Punkt 3.1.d die vollständige Weiterleitung des von TO an die Bf1 zur Verfügung gestellten Mezzaninkapitals an die Bf2. Diese Weiterleitungsverpflichtung entspreche den wirtschaftlichen Absichten der beteiligten juristischen Personen und stelle in wirtschaftlicher Betrachtung einen Großmutterzuschuss der TO an die Bf2 dar. TO, Bf1 und Bf2 seien reine Zweckgesellschaften, die ausschließlich für den Erwerb der Target Aktien gegründet worden seien. Dieser Charakter der Zweckgesellschaften erschließe sich aus dem TLFA Vertrag und dem SSLA Vertrag. In Punkt 13.13 iVm Punkt 1.1 des TLFA Vertrages werde ausdrücklich festgehalten, dass die Bf1 und Bf2 ausschließlich für den Erwerb der Target Anteile gegründet worden seien und darüber hinaus keine wie immer geartete sonstige wirtschaftliche Tätigkeit durch die Zweckgesellschaften ausgeübt werden dürfe. Die Weiterleitungsverpflichtung der Bf1 werde den von der Rechtsprechung geforderten strengen Voraussetzungen gerecht. Angeführt wurde VwGH 28.06.2007, 2007/16/0027, 18.09.2007, 2006/16/0154 und der genannte BMF Erlass. Die VwGH Erkenntnnisse würden sich auf Großmutterzuschüsse beziehen und einen gesellschaftsteuerfreien Großmutterzuschuss als gegeben ansehen, wenn die Großmuttergesellschaft ihrer unmittelbaren Tochtergesellschaft, der Muttergesellschaft, den Zuschuss mit der verpflichtenden Weiterleitung an deren Tochtergesellschaft, die Enkelingesellschaft, gewährt. Die Großmuttergesellschaft sei keine unmittelbare Gesellschafterin der Enkelingesellschaft und daher liege eine gesellschaftsteuerneutrale Kapitalzufuhr vor. Die Qualifikation dieser faktisch zweistufigen Kapitalzufuhr als eine gesellschaftsteuerneutrale Kapitalzufuhr der Großmuttergesellschaft an die Enkelingesellschaft sei gedanklich in zwei Teile zu zerlegen. Einerseits finde in dem Richtlinienbeispiel eine Zahlung der Großmuttergesellschaft an die Muttergesellschaft statt - im Beispiel ohne Ausgabe von Anteilen - und andererseits eine zweite Zahlung an die Enkelgesellschaft - ebenfalls ohne Ersterwerb von Anteilen. Im gegenständlichen Fall erfolge die erste Überweisung (Kapitalzufuhr) gegen Ausgabe echter Anteile an der Bf1. Diese Anteilsgewährung regle die Teilnahme der DEF Privatstiftung als Gesellschafterin und des Mezzaninkapitalgebers TO am Vermögen einschließlich der stillen Reserven der Bf1, womit die materiellen Vermögensbeteiligungsverhältnisse festgelegt würden. Die verpflichtende Weiterleitung der zweiten Überweisung habe keine solchen materiellen Konsequenzen, da die Bf1 durch die Weiterleitung an die ehemalige Bf2 nichts Neues erwerbe, weil sie ja schon durch ihre 100 % ige Beteiligung über das gesamte Vermögen einschließlich der stillen Reserven der ehemaligen Bf2 verfüge. Es könne daher auch im gegenständlichen Berufungsfall der zweistufige Vorgang nur als ein gesellschaftsteuerrelevantes Ereignis betrachtet werden, nämlich als gesellschaftsteuerpflichtige Kapitalzufuhr auf Ebene der Bf1 und als gesellschaftsteuerneutrale Kapitalzufuhr von der TO an die ehemalige Bf2. Diese einmalige Gesellschaftsteuerpflicht würde nachvollziehbar, wenn man sich den gegenständlichen Fall in Entsprechung der zitierten VwGH-Judikatur durchdenke. Hätte die TO 100 % des Nennkapitals an der Bf1 gehabt und hätte die TO einen verpflichtend weiter zu leitenden Großmutterzuschuss an die ehemalige Bf2 gewährt, wäre ebenfalls keine Gesellschaftsteuerpflicht eingetreten. Aus dem KVG und der dazu ergangenen Judikatur lasse sich keine Gesllschaftsteuerpflicht bei Leistung einer Kapitalzufuhr von einem mittelbaren Gesellschafter ableiten. Vielmehr hätte der Gesetzgeber und das BMF im Anwendungsbereich des KVG anhand einer wirtschaftlichen und nicht formalen Betrachtungsweise beurteilt, wem die Leistung - unabhängig von der tatsächlichen Herkunft - zuzurechnen ist, bzw. wer - unabhängig vom letztlich tatsächlichen Empfänger - der eigentliche Empfänger der Leistungen sei. Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den gegenständlichen Fall sei die Kapitalzufuhr an die ehemalige Bf2 als das wirtschaftlich Beabsichtigte anzusehen und daher mangels unmittelbarer Gesellschafterstellung der TO an die Bf2 aber auch mangels Freiwilligkeit der Weiterleitung durch die Bf1 an die Bf2 gesellschaftssteuerfrei. Die Ausgabe von Gesellschaftsrechten an der Bf1 zur Festlegung der materiellen Beteiligungsverhältnisse zwischen den beiden Beteiligten, der DEF und der TO, sei dagegen gesellschaftsteuerpflichtig. Es liege daher auch keine eigenständige vom TLFA Vertrag trennbare Verpflichtung zur Kapitalzufuhr der Bf1 an die ehemalige Bf2 vor, sondern ein einheitlicher Vorgang auf der Grundlage zusammenhängender Vertragsverhältnisse. Der SSLA Vertrag und der TLFA Vertrag seien originär verknüpft und ohne Zusammenhalt mit dem TLFA Vertrag ohne jegliche rechtliche und wirtschaftliche Substanz. Beide Verträge wären am 17.6.2011 unterfertigt worden. Der SSLA Vertrag stelle lediglich eine weitere vertragliche Festlegung bzw. Sicherstellung der Weiterleitungsverpflichtung des Mezzaninkapitals der Bf1 an die ehemalige Bf2 dar. Letzteres sei auch vor dem internationalen Hintergrund der TO Gruppe mit Wurzeln in Ägypten zu verstehen. Der SSLA Vertrag wiederhole die Zweckbestimmung und die Verwendung des weitergeleiteten Kapitals gemäß TLFA Vertrag und weise somit keine über die Regelungen des TLFA Vertrages hinaus gehende eigene wirtschaftliche Substanz auf. Die Leistung der gegenständlichen Kapitalzufuhr an die ehemalige Bf2 beruhe somit nicht auf einer eigenständigen Einlagenverpflichtung der Bf1 gegenüber der Bf2. Diese auch für KVG Zwecke zulässige wirtschaftliche Betrachtung werde durch den Charakter der beiden involvierten Gesellschaften als Zweckgesellschaften untermauert. Die Kapitalzufuhr der TO sei daher nicht der Bf1 zuzurechnen. Die zentrale Bedeutung des TLFA Vertrages und die lediglich aus diesem abgeleitete Sicherstellung der Verpflichtungen durch den SSLA Vertrag würden sich auch in den Regelungen des Repayment and Release Agreements vom 13.6.2012 zeigen, worin lediglich der Rückzahlungsbetrag gemäß dem ursprünglichen TLFA Vertrag abgeändert worden sei. Eine Änderung des SSLA Vertrages wäre nicht erforderlich gewesen, da diese Vereinbarung keine eigenständige rechtliche und wirtschaftliche Bedeutung hätte und lediglich die verpflichtende Umsetzung des TLFA Vertrages beinhalte. Der SSLA Vertrag stelle daher keine eigenständige Verpflichtung der Bf1 gegenüber der ehemaligen Bf2 dar und führe damit nicht zu einem Ersterwerb von Gesellschaftsrechten.   Zusammenfassend werde festgehalten, dass die Bf1 sowohl rechtsgeschäftlich als auch auf Basis einer gesellschaftsrechtlichen Weisung verpflichtet gewesen sei, das von TO zur Verfügung gestellte Mezzaninkapital an die ehemalige Bf2 weiterzuleiten. Diese Weiterleitungsverpflichtung sei in wirtschaftlicher Betrachtung einem Großmutterzuschuss gleichzusetzen und stelle keinen Ersterwerb von Gesellschaftsrechten iSd § 2 Z 1 KVG dar. Desweiteren stellte die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 einen Eventualantrag: In eventu wurde für den Fall, dass die belangte Behörde den Tatbestand des Ersterwerbs von Gesellschaftsrechten auf Ebene der ehemaligen Bf2 als verwirklicht ansehe, beantragt, den Sachverhalt einer wirtschaftlichen Betrachtung zu unterwerfen. Die doppelstöckige Finanzierung über zwei Zweckgesellschaften wäre ausschließlich aus Gründen der Vertraulichkeit erfolgt. Das Finanzierungskonzept der Verschränkung des TLFA Vertrages mit dem SSLA Vertrag wäre von Anfang an so konzipiert, dass in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die gewinnabhängige Forderung gegenüber der ehemaligen Bf2 der TO zuzurechnen wäre. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise hätte die TO eine gesellschaftsteuerpflichtige Kapitalzufuhr in Höhe von 371.214.536,75 € an die ehemalige Bf2 geleistet und so den Tatbestand des § 2 Z 1 KVG iVm § 5 Z 3 KVG verwirklicht. Die tatsächlichen Zahlungsflüsse wären abgesehen von der ersten Tranche direkt von der TO an die ehemalige Bf2 ergangen. Die fiktive Durchleitung des Mezzaninkapitals durch die Bf1 auf Basis des TLFA Vertrages und des SSLA Vertrages würde nicht dem wahren wirtschaftlichen Gehalt entsprechen und sei gem. § 21 BAO als äußere Erscheinungsform "wegzudenken". Damit existiere kein gesellschaftsteuerpflichtiger Tatbestand auf Ebene der Bf1.   3. Verfahren vor dem UFS: Am 13.5.2013 legte die belangte Behörde den gegenständlichen Fall dem Unabhängigen Finanzsenat vor. Es wurde davor keine Berufungsvorentscheidung (nunmehr Beschwerdevorentscheidung) erlassen. Im Vorlagebericht nahm die belangte Behörde dazu Stellung und ersuchte, die Berufung als unbegründet abzuweisen. Begründet wurde dies wie folgt: Zunächst ging die belangte Behörde auf die von der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 behaupteten Verfahrensmängel ein. Eine Verletzung des Parteiengehörs habe nicht stattgefunden, weil, wie in der Berufung ausgeführt worden sei, zwei Ergänzungsersuchen ergangen seien und sich das Berufungsvorbringen zur Parteiengehörsverletzung auf die rechtliche Würdigung bezogen hätte. Begründungsmängel würden nicht vorliegen, weil der Bescheid mit der gesonderten Begründung detailliert begründet worden sei. Die Berufungswerberin gehe in dem Gesellschaftsteuerverfahren und in ihrer Berufung von der Erfüllung des Tatbestandes des § 2 Z 1 iVm § 5 Abs. 3 Z 1 KVG aus.   Zu dem materiellrechtlichen Vorbringen der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 äußerte sich die belangte Behörde dahingehend, dass das der Bf1 gewährte Mezzaninkapital von dieser der Bf2 als nachrangiges Gesellschafterdarlehen zur Verfügung gestellt worden sei. Da nach Ansicht der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 eine Weiterleitungsverpflichtung bestanden hätte, wäre nur eine einmalige Gesellschaftsteuerpflicht und zwar auf Ebene der Bf1 gegeben. Die ehemalige Bf2 ginge somit von der Gesellschaftsteuerpflicht auf Ebene der Bf1 aus, abhängig davon, dass die Weitergabe an sie (die Bf2) nicht der Gesellschaftsteuer unterliege. Der TLFA Vertrag sehe in Punkt 3.1 jedoch lediglich einen Verwendungszweck vor. Eine Weiterleitungsverpflichtung, wie sie die Berufungswerberin sehen wolle, ergebe sich daraus nicht, sei die Weitergabe der Mittel von dem Abschluss des Darlehensvertrages abhängig und somit bestehe eine Verfügungsmöglichkeit, wenn auch in einem bestimmten Rahmen. Der in der Berufung genannte Umlaufbeschluss der Alleingesellschafterin sei als solcher von einem Organ der Gesellschaft gefasst zu sehen und bedeute eine Bindung der Gesellschaft selbst und komme nicht von außen. Entgegen der genannten Rechtsprechung und des BMF Erlasses, in denen es immer um Fälle von Zuschüssen gegangen wäre, handle es sich im gegenständlichen Fall um einen Ersterwerb von Gesellschaftsrechten. Zum Eventualantrag der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 äußerte sich die belangte Behörde dahingehend, dass eine einmalige Besteuerung, also eine bloße Steuerpflicht auf Ebene der ehemaligen Bf2, nicht gegeben sei, weil bei der Bf1 ein Ersterwerb von Gesellschaftsrechten stattgefunden habe.   Zur Argumentation der wirtschaftlichen Betrachtungsweise stellte die belangte Behörde fest, dass diese nicht zum Tragen kommen, weil sie nur die Zurechnung von Leistungen betreffe, nicht hingegen die Auslegung von Sachverhalten.   Am 29.1.2015 erfolgte eine telefonische Rücksprache zwischen dem damals zuständigen Richter des Bundesfinanzgerichtes und der Bf1 (in eigener Sache und als Rechtsnachfolgerin der Bf2) betreffend den Vertragsinhalt der in beiden Verfahren gegenständlichen Vereinbarungen. Die Parteienvertreterin wurde vom Bundesfinanzgericht ersucht, die bezughabenden Jahresabschlüsse und Organbeschlüsse sowie die Gesellschaftsverträge/Errichtungserklärungen samt allfälliger Nachträge dem Bundesfinanzgericht zu übermitteln.   Mit Schreiben vom 17.2.2015 übermittelte die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 einige Unterlagen betreffend die ehemalige Bf2: Zum einen, einen gebundenen Jahresabschluss der Bf2 des Jahres 2011, zum anderen den Zwischenabschluss zum 30.6.2012 der Bf2 sowie die Erklärung über die Errichtung der Gesellschaft der Bf2 und einen aktuellen Firmenbuchauszug betreffend die ehemalige Bf2 bzw. deren Rechtsnachfolgerin. Betreffend die Bf1 wurde Folgendes übermittelt: jeweils ein gebundener Jahresabschluss der Bf1 der Jahre 20011, 2012 und 2013 sowie der Notariatsakt betreffend Errichtung der DEF Privatstiftung, Gesellschafterbeschluss, Gesellschaftsvertrag, Firmenbuchauszug und die Anzeige der Verschmelzung vom 3.9.2012 der Bf1 mit der Bf2.       4. Zuständigkeitsübergang Gemäß § 323 Abs. 38 BAO, in der Fassung BGBl. I Nr. 14/2013, sind die am 31.12.2013 beim unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinne des Art. 130 Abs. 1 BVG zu erledigen.   5. Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht: Der gegenständliche Akt ist in der aktuell zuständigen Gerichtsabteilung seit März 2018 anhängig. Mit Schreiben vom 7.5.2021 nach Kontaktaufnahme der Bf1 in eigener Sache und als Rechtsnachfolgerin der Bf2 mit der zuständigen Richterin betreffend den Verfahrensstand und die aktuelle Pandemie Situation wurde der Antrag auf mündliche Verhandlung zurückgezogen. Am 8.9.2021 übermittelte das Bundesfinanzgericht einen Beschluss in Form eines Vorhalts des gegenständlichen Sachverhaltes (siehe Punkt II.1.) an die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 sowie die belangte Behörde und brachte den Parteien damit den gegenständlichen Sachverhalt zur Kenntnis bzw. räumte die Möglichkeit ein, sich binnen drei Wochen nach Zustellung des Beschlusses im Zuge des Parteiengehörs gem. § 115 BAO dazu zu äußern bzw. Stellung zu nehmen - hingewiesen wurde darin auch darauf, dass dies auch der Vorbereitung der Entscheidung des Senates diene. Im Speziellen wurde im Beschluss die Zurverfügungstellung des Kapitals von der Bf1 an die ehemalige Bf2 angesprochen, da diese von der belangten Behörde in gleicher Höhe ebenfalls der Gesellschaftsteuer unterzogen wurde wie die Kapitalzurverfügungstellung der TO an die Bf1. Mit selbiger Post wurde ein gleichartiger Beschluss in Bezug auf die Bf1 in eigener Sache betreffend die Zurverfügungstellung des Kapitals von der TO an die Bf1, zu BFG RV/7101206/2013, das die Gesellschaftsteuer der Bf1 betrifft, übermittelt. In beiden Fällen wurde vom Bundesfinanzgericht auf die von der Bf1 dargestellte indirekte Weiterleitung von der TO - aus Gründen der Vertraulichkeit - über die Bf1 an die ehemalige Bf2 zum Ankauf der Target Aktien Bezug genommen wurde, die von der Bf1 mit der vertraglichen Trennung der wirtschaftlichen Vereinbarungen zwischen der Sponsor Gruppe und der Finanzierungs-Gruppe einerseits und der Vereinbarungen zwischen der finanzierenden Bank und der Sponsor Gruppe andererseits begründet wurde. Die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 wurde für den Fall, dass sie eine Stellungnahme zu dem vom Bundesfinanzgericht übermittelten Beschluss abgeben wollte, ersucht, dieses Vorbringen zu präzisieren.   Die belangte Behörde reagierte am 20.9.2021, indem sie mitteilte, keine weitere Stellungnahme abgeben zu wollen.   Die Bf1 kontaktierte das Bundesfinanzgericht am 4.10.2021 telefonisch bezüglich den Beschluss vom 8.9.2021 zur Wahrung des Parteiengehörs, in dem sie folgenden Absatz inhaltlich nicht nachvollziehen konnte und daher nachfragte, woher das Bundesfinanzgericht diese Information hätte: "Die indirekte Weiterleitung von der TO - aus Gründen der Vertraulichkeit - über die Bf1 an die Bf2 zum Ankauf der Aktien wurde von der Bf1 mit der vertraglichen Trennung der wirtschaftlichen Vereinbarungen zwischen der Sponsor Gruppe und der Finanzierungs-Gruppe einerseits und der Vereinbarungen zwischen der finanzierenden Bank und der Sponsor Gruppe andererseits begründet." Desweiteren ersuchte sie um eine kurze Fristverlängerung, die vom Bundesfinanzgericht gewährt wurde, bis Freitag 8.10.2021. Das Bundesfinanzgericht gab der Bf1 noch am selben Tag der Nachfrage bekannt, dass diese Formulierung von der Bf1 selbst in ihrer Offenlegung vom 16.8.2011 wie auch von der gegenständlichen ehemaligen Bf2 in ihrer Offenlegung vom 17.10.2011 genau so vorgebracht wurde. Desweiteren informierte das Budnesfinanzgericht die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2, dass es für die Beantwortung des Vorhaltes ausreichend sei, wenn die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 in Ihrer Stellungnahme zur besseren Gesamtübersicht lediglich erklärte, warum die beschwerdeführende Partei eine "komplizierte" Dreieckskonstellation gewählt hatte anstatt eine einfachere direkte Zahlung der TO an die ehemalige Bf2 zum Ankauf der Aktien vorzunehmen, bei der die beschwerdeführende Partei die Gewissheit gehabt hätte, dass nur einmal Gesellschaftsteuer angefallen wäre.   Am 6.10.2021 übermittelte die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 ihre Stellungnahme in Beantwortung des Beschlusses des Bundesfinanzgerichtes vom 8.9.2021 vorab per E-mail, dann am 11.10.2021 postalisch, mit im Wesentlichen folgendem Inhalt: Mit Verweis auf die Beschwerdeergänzung vom 1.3.2013 Seite 8 vorletzter Absatz bzw. Seite 13 in Punkt 4.3. 3. Absatz wurde die doppelstöckige Struktur mit dem Argument der Vertraulichkeit begründet. Der einzige Zweck beider Gesellschaften wäre der - mittlerweile ohnedies öffentlich gemachte (damals noch geschwärzte) - Ankauf der BCD gewesen. Durch den Doppelstock und durch die Finanzierung über Mezzaninkapital hätte der direkte Konnex zwischen dem letztendlich wirtschaftlich Interessierten, nämlich der TO in Luxemburg und deren Eigentümer am Ankauf der BCD nicht ersichtlich sein sollen. Es wäre klar gewesen, dass dieser Ankauf jedenfalls von medialem Interesse sein würde. Durch den Doppelstock und durch die Finanzierung über Mezzaninkapital hätte der wirtschaftlich Interessierte "vertraulich" bleiben können. Durch einen Blick ins Firmenbuch und in den Jahresabschluss der ehemaligen Bf2 hätte der wirtschaftlich Interessierte nicht festgestellt werden können. Dies wäre der primäre Grund für den "Doppelstock" gewesen. Beide Gesellschaften hätten wirtschaftlich betrachtet ein und demselben Zweck gedient, nämlich dem Ankauf der Beteiligung an der BCD. Dies hätte auch die (1:1) Weiterleitung des Kapitals zur Anschaffung der Aktien der BCD begründet. Darüber hinaus wurde kein inhaltliches weiteres Vorbringen erstattet. Hinsichtlich des Hinweises auf § 265 Abs 6 letzter Satz BAO iVm § 8 Abs 1 ZustellG teilte die Bf1mit, dass die Adressänderung bzw. die Verschmelzung dem Finanzamt am 18.11.2011 bzw. am 3.12.2012 mitgeteilt worden sei. Zum Beweis wurden die dementsprechenden Schreiben an die belangte Behörde mit übersandt. Dies sei vor der Verständigung vom 13. Mai 2013 erfolgt, dass die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht vorgelegt worden sei. Am 18.10.2021 entschied der Senat des Bundesfinanzgerichtes über die gegenständliche Beschwerde.   Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Sachverhalt Die Bf2 wurde am xx.xx.2009 gegründet und war Tochtergesellschaft der Bf1 (am xx.xx.2008 gegründet). Die Bf1 war mit 100 % Beteiligung an der Bf2 beteiligt. Beide Gesellschaften wurden von der DEF Privatstiftung gegründet, die auf Hrn. Z zurück geht als Gründer dieser Privatstiftung, der auch Alleingesellschafter der beschwerdeführenden Partei ist. Die TO ist ein internationaler Konzern, der als Kreditgeber der Bf1 als Kreditnehmerin auf Basis eines umfangreichen Kreditvertrages, des Term Loan Facility Agreement (TLFA Vertrag) am 17.6.2011 eine Kreditlinie von 410 Mio. € in verschiedenen Tranchen zur Verfügung gestellt hat. Diese Summen wurden mit Verwendungszweck im TLFA genau festgelegt und in Tranchen übermittelt, die der Bf1 grundsätzlich nicht zur freien Verfügung standen, sondern wurde in Punkt 3.1 des TLFA Vertrages ein Verwendungszweck zur spezifischen Verwendung und Finanzierung des Erwerbs von Aktien für die ehemalige 100 % ige Tochter Bf2 festgelegt. Laut Punkt 3.1.d. durften die Summen ausschließlich auf Konten der Bf2, die als reine Zweckgesellschaft für den geplanten Anteilserwerb der BCD Aktien organisiert war, übermittelt werden. Punkt 3.1. des TLFA Vertrages (der auszugsweise im Verfahrensgang wiedergegeben ist) lautet: "… Verwendungszweck (a) Der Kreditnehmer hat sämtliche von ihm unter der Kreditlinie / Fazilität in Anspruch genommenen Beträge ausschließlich wie folgt zu verwenden: (i) im Falle von Tranche A1, für die Mittelaufbringung des Erwerbs von bis zu 10% der Zielaktien oder andernfalls um Zielaktien und auf die Zielaktien abstellende Derivate unmittelbar oder mittelbar zu erwerben, besitzen, halten finanzieren und zu verkaufen, einschließlich angemessener Aufwendungen, die in diesem Zusammenhang bereits angefallen sind und noch anfallen werden, insbesondere angemessene Aufwendungen (wie etwa Zinsen und Gebühren), die unter der Put/Call Optionsvereinbarung, unter dem Senior-Kreditvertrag, und alle Deckungsgeschäfte ("Hedging Arrangement") wie unter Punkt 16.15 angeführt, anfallen; und (ii) im Falle von Tranche A2, für die Mittelaufbringung des Erwerbs von mindestens weiteren 4,8% der Zielaktien oder andernfalls um die Zielaktien und auf die Zielaktien abstellende Derivate unmittelbar oder mittelbar zu erwerben, besitzen, halten, finanzieren und zu verkaufen, einschließlich angemessener Aufwendungen, die in diesem Zusammenhang anfallen werden, insbesondere angemessene Aufwendungen (wie etwa Zinsen und Gebühren), die unter der Put/Call Optionsvereinbarung, unter dem Senior-Kreditvertrag, und alle Deckungsgeschäfte wie unter Punkt 16.15 angeführt, anfallen; und (iii) im Falle von Tranche B, um alle Nachschussaufforderungen in jenem Ausmaß zu erfüllen, als solche Nachschussaufforderungen gemäß den Senior-Kreditunterlagen erforderlich sind, um einen Kursrückgang von bis zu 3,3 EUR pro vom Kreditnehmer und/oder MB2 gehaltener Zielaktie abzudecken (kalkuliert für alle vom Kreditnehmer und/oder MB2 gehaltener Zielaktien); und (iv) im Falle von Tranche C, wie unter Punkt 3.1 (b) beschrieben, und (v) im Falle von Tranche D, für die vollständige Rückzahlung der Gesellschafterfinanzierung (der "Verwendungszweck") und sämtliche dieser Beträge sind, soferne nicht gemäß Punkt 3.1(d) an MB2 weitergereicht, ausschließlich auf solchen Bankkonten des Kreditnehmers zu verwahren, die dem Kreditgeber erstranging verpfändet sind. (b) Im Falle der Inanspruchnahme von Tranche C gilt der Bestehende Kredit als durch diese Vereinbarung mittels Novation ersetzt und als Tranche C unter dieser Vereinbarung, und die Parteien vereinbaren, dass der bei der Novation des Bestehenden Kredites festgestellte Rückzahlungsbetrag EUR 14.354.396,75 betrug. (c) Klärend wird festgehalten, dass sämtliche Aufwendungen und Gebühren, die vor Abschluss dieser Vereinbarung schriftlich offengelegt wurden, - unabhängig von ihrer Höhe - als angemessen gelten und als dem Verwendungszweck dienend erachtet werden. (d) Der Kreditnehmer hat die unter der Kreditlinie / Fazilität gezogenen Beträge an MB2 auf der Grundlage des Nachrangigen Gesellschafterdarlehensvertrages ausschließlich auf Konten von MB2 weiterzureichen. Alle diese Konten sind zugunsten von Bank ABC erstrangig verpfändet, und das Konto von MB2, welches nicht dafür bestimmt ist, die für die Deckung der Nachschussaufforderungen erforderlichen Geldmittel zu halten, ist ebenfalls zugunsten des Kreditgebers zweitrangig zu verpfänden. …"   Zusätzlich zum TLFA wurde ein weiterer Vertrag abgeschlossen, der dem gegenständlichen Verfahren zu Grunde liegt: Der in Punkt 3.1.lit.d bezeichnete "Nachrangige Gesellschafterdarlehensvertrag", das sogenannte Subordinated Shareholder Loan Agreement (SSLA Vertrag) wurde zwischen der Bf1 und der Bf2 am selben Tag wie der TLFA Vertrag abgeschlossen. Allerdings wurde der SSLA Vertrag 12 Mal durch Ergänzungsvereinbarungen (Amendments) um die nach der jeweiligen weiteren Zahlung erfolgte höhere Darlehenssumme aktualisiert. Der Darlehensvertrag an die Bf2, wurde auf Ersuchen der belangten Behörde am 13.3.2012 in deutscher Übersetzung vorgelegt. Der SSLA Vertrag bezeichnet sich als Darlehensvertrag zwischen der Bf1 und der Bf2 und ist ähnlich wie der TLFA Vertrag aufgebaut (siehe oben ausführlich im Verfahrensgang dargestellt). Der Rückzahlungsbetrag ist ebenfalls ähnlich wie beim TLFA Vertrag formuliert: "… "Rückzahlungsbetrag" bezeichnet einen Betrag, der A - B entspricht, wobei: A = der Substanzwert, und B = der höhere von den nachstehenden Beträgen ist: (i) ein Betrag: • der fünfzig Prozent (50%) der: auf alle Aktien des Zielunternehmens während eines Zeitraumes vom Tag dieses Vertrages bis zum Tag der Fälligkeit der Zahlung des Rückzahlungsbetrages entfallenden Bruttodividende (vor Abzug von Quellensteuern, falls zutreffend) entspricht, abzüglich sämtlicher Zinsen, die gemäß den Senior-Kreditunterlagen bis zudiesem Tag fällig wurden oder fällig sind • zuzüglich 1.043.673 EUR. oder (ii) fünfzehn (15) Millionen EUR. Der Rückzahlungsbetrag ist in keinem Fall ein negativer Betrag. …"   Am 17.10.2011 legte die Bf2 offen, dass sie am 19.8.2011 "Mezzaninkapital" in Höhe von 41 Mio. € direkt von der TO erhalten hat (Erf. Nr. des FAGVG ABC2). Die beschriebene Kapitalzufuhr sei auf Grundlage des TLFA Vertrages erfolgt und Teil einer Gesamttransaktion, die dem verpflichtenden sukzessiven Erwerb von Cash Settlement Optionen bzw. Target-Aktien für Hedging Arrangements in diesem Zusammenhang diene. Die Vertragsparteien haben in Punkt 3.1 (d) des TLFA Vertrages festgelegt, dass der Schuldner (die Bf1) im Rahmen des TLFA Vertrages von TO zur Verfügung gestellte Beträge nach Maßgabe des SSLA Vertrag vom 17.6.2011 ausschließlich auf Konten der Bf2 an die Bf2 weiterzuleiten hat. Die Bf2 finanzierte den Erwerb ua durch das von ihrer Muttergesellschaft Bf1 zur Verfügung gestellte Kapital. Die Verwendung des von der TO zur Verfügung gestellten Kapitals an die Bf1 ist an einen Verwendungszweck in Punkt 3.1. des TLFA Vertrages zur Finanzierung des Erwerbes von Target-Aktien (BCD Aktien) bzw. Hedging Arrangements gebunden. Mit Gesellschafterbeschluss vom 17.6.2011 des Alleingesellschafters der Bf1, der DEF Privatstiftung wurde die Geschäftsführung der Bf1 angewiesen worden, die Verpflichtungen des TLFA Vertrages einzuhalten und zu erfüllen. Abgesehen von der ersten Kapitalzufuhr wurden die Kapitalflüsse in der Folge von der TO direkt an die ehemalige Bf2 vorgenommen. Dies wurde auf Grund des Kontoauszuges von der beschwerdeführenden Partei belegt. Der SSLA Vertrag wurde nach jeder weiteren Vermögensübertragung in 12 Ergänzungsvereinbarungen, sogenannten Amendments (Änderungs- und Neufassungsverträge) vom 27.6.2011, 19.8.2011, 23.9.2011, 25.1.2012, 23.4.2012, 11.5.2012, 15.5.2012, 25.5.2012, 11.7.2012, 21.8.2012, 24.8.2012 und 30.8.2012 immer im Punkt 2. um die jeweilige Gesamtsumme der zur Verfügung gestellten Beträge angepasst. Diese Zahlungen korrespondieren mit den jeweiligen Erfassungsnummern der belangten Behörde, die in der Folge aufgelistet sind.   Am 13.6.2012 wurde ein weiterer Vertrag, ein sogenanntes "Repayment and Release Agreement" zwischen der DEF Privatstiftung, der TO sowie einer weiteren Gesellschaft mit der Bf1 und der Bf2 abgeschlossen. Darin wurden die Rückzahlungsmodalitäten in Punkt 2 für den TLFA Vertrages und in Punkt 8 dementsprechend für den SSLA Vertrag angepasst. Diese Anpassungen enthielten neue Vereinbarungen hinsichtlich der Rückzahlungsbeträge ua im Verhältnis 70/30. Mit Verschmelzungsvertrag vom 16.8.2012 wurden die beiden GmbHs Bf1 und Bf2 rückwirkend mit 31.12.2011 upstream auf die Bf1 verschmolzen, die als übernehmende fungierte, während die Bf2 als übertragende Gesellschaft im Firmenbuch gelöscht wurde. Die Löschung der Bf2 im Firmenbuch erfolgte am 18.9.2012. Ab diesem Zeitpunkt ist daher die Bf1 Rechtsnachfolgerin der Bf2. Die Bf1 wurde von der belangten Behörde am 2.10.2012 mit Ergänzungsersuchen über den Sachverhalt und über die bisher erfolgten Leistungen, gegliedert nach Datum und Erfassungsnummern der belangten Behörde in Kenntnis gesetzt. Darin stellte die belangte Behörde bereits dar, dass die Bf1 am Gewinn und Verlust der ehemaligen Bf2 teilnahm. Die Bf1 bestätigte in ihrer Antwort darauf selbst die Richtigkeit des von der belangten Behörde dargestellten Sachverhalts mit Ausnahme der Berechnung des Rückzahlungsbetrages entweder auf Basis des Erlöses des Aktienverkaufs oder auf Basis des arithmetischen Mittels der Schlusskurse der Aktien (an Stelle von "und" wie von der belangten Behörde geschrieben). Auf Vorhalt der Änderungs- und Neufassungsverträge zum SSLA Vertrag jeweils am Tag der weiteren Überweisung wurde die Bf1 nach weiteren Zuzählungen an die ehemalige Bf2 gefragt, die von der Bf1 genannt wurden. Vorgehalten wurde, dass die Bilanz der ehemaligen Bf2 zum 31.12.2011 unter den Passiva ein Substanzgenussrecht in Höhe von 225.204.396,75 € zeige, was den im Ergänzungsersuchen angeführten Zuzählungen bis zu diesem Zeitpunkt entspricht. Insgesamt wurde auf Grund der durch den SSLA Vertrag und die Ergänzungsvereinbarungen zugezählten Kredites folgende Bemessungsgrundlage für die gegenständliche Gesellschaftsteuer festgestellt:   Erf.Nr. Datum Betrag Gesamt 1 17.6.2011 154.204.396,75 € 154.204.396,75 € 2 19.8.2011 41.000.000,00 € 195.204.396,75 € 3 23.9.2011 30.000.000,00 € 225.204.396,75 € 4 25.1.2012 25.000.000,00 € 250.204.396,75 € 5 25.4.2012 4.898.140,00 € 255.102.536,75 € 6 11.5.2012 6.000.000,00 € 261.102.536,75 € 7 15.5.2012 15.000.000,00 € 276.102.536,75 € 8 25.5.2012 20.000.000,00 € 296.102.536,75 € 9 23.7.2012 23.200.000,00 € 319.302.536,75 € 10 25.7.2012 16.312.000,00 € 335.614.536,75 € 11 12.7.2012 9.000.000,00 € 344.614.536,75 € 12 30.8.2012 3.000.000,00 € 347.614.536,75 € 13 27.8.2012 11.700.000,00 € 359.314.536,75 € 14 22.8.2012 11.900.000,00 € 371.214.536,75 €   Auf Basis dieser Gesamtsumme von 371.214.536,75 € wurde die 1 %ige Gesellschaftsteuer gem. § 8 KVG in Höhe von 3.712.145,37 € mit Bescheid vom 6.12.2012 von der belangten Behörde festgesetzt. Die Begründung dazu erging gesondert am 7.12.2012 und bezog sich inhaltlich vor allem darauf, dass sich der Kreditgeber durch die Kapitalzufuhr am Gewinn und Verlust der ehemaligen Bf2 beteilige und es sich um den Ersterwerb von Gesellschaftsrechten iSd § 5 Abs. 1 Z 3 KVG handle. Die belangte Behörde bestritt entgegen dem Vorbringen der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 das Vorliegen eines Großmutterzuschusses. Als Bemessungsgrundlage für die festgesetzte Gesellschaftsteuer wurde die Gegenleistung herangezogen. Dagegen richtet sich die gegenständliche als Beschwerde zu behandelnde Berufung.   Die Zurverfügungstellung des Kapitals von der TO an die Bf1 wurde in gleicher Höhe ebenfalls der Gesellschaftsteuer unterzogen (siehe dazu das "Parallelverfahren" vor dem BFG vom 19.10.2021, RV/7101206/2013).     Beweiswürdigung Der Sachverhalt ist auf Grund des eindeutigen äußerst umfangreichen Akten- und Urkundeninhalts in Form sämtlicher vorgelegter Erfassungsakte der belangten Behörde, die auf Grund des verfahrensgegenständlichen SSLA Vertrages und der 12 Ergänzungsvereinbarungen entstanden sind, des TLFA Vertrages und des SSLA Vertrages selbst sowie deren Ergänzungen zu letzterem als erwiesen anzusehen. Die Verträge wurden zunächst in englischer Sprache vorgelegt. Auf Vorhalt der belangten Behörde wurden dann professionelle deutsche Übersetzungen angefertigt, die der der belangten Behörde vorgelegt wurden und auf Grund dessen die Vertragsinhalte nachvollziehbar sind und der Beurteilung des gegenständlichen Sachverhaltes zu Grunde liegen. Ebenso sind weitere Unterlagen wie zB auch das Repayment and Release Agreement übermittelt worden und dienen den ergänzenden Feststellungen im gegenständlichen Verfahren.   Der Verfahrensgang vor dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel bzw. nunmehr dem Finanzamt Österreich, dem Unabhängigen Finanzsenat sowie dem Bundesfinanzgericht ist durch die Gesellschaftsteuerbescheide, die Berufung dagegen vom 21.12.2012 inklusive dessen Ergänzung vom 1.3.2013 - die als Bescheidbeschwerde zu behandeln ist - und den Vorlagebericht sowie die Ausführungen der ehemaligen Bf2 und in der Folge der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 evident.   Die Verschmelzung ist auf Grund des diesbezüglichen Notariatsaktes bzw. Verschmelzungsvertrages vom 16.8.2012 und durch die Löschung im Firmenbuch sowie die Rechtsnachfolge der Bf1 als übernehmende Gesellschaft der Bf2 als übertragende Gesellschaft durch die Firmenbuchauszüge erwiesen. Ab diesem Zeitpunkt war die Bf1 Rechtsnachfolgerin der Bf2 und wurden ihre Eingaben dementsprechend gewürdigt.   Der von der belangten Behörde erhobene Sachverhalt mit sämtlichen Zahlungen wurde der ehemaligen Bf2 mittels eines Ergänzungsersuchens vorgehalten und von der beschwerdeführenden Partei inhaltlich und der Höhe nach bestätigt und lediglich betreffend Errechnung des Rückzahlungsbetrages berichtigt. Vor diesem Hintergrund waren die obigen Sachverhaltsdarstellungen gem. § 167 Abs 2 BAO für das Bundesfinanzgericht als erwiesen anzunehmen. Die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 hat den Antrag auf mündliche Verhandlung im Zuge der Corona Pandemie zurückgenommen. Zur Wahrung des Parteiengehörs wurde durch einen Vorhalt, den das Bundesfinanzgericht als Beschluss vom 8.9.2021 der Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 gleichermaßen wie der belangten Behörde übermittelt hat, beiden Parteien Gelegenheit zu einer ausführlichen Stellungnahme gegeben. Die belangte Behörde gab keine Stellungnahme mehr ab. Die Bf1 übermittelte in eigener Sache und als Rechtsnachfolgerin der Bf2 eine Stellungnahme, die sich hauptsächlich auf die Begründung der gewählten Dreieckskonstellation mit dem Argument der Vertraulichkeit im Vorfeld des Ankaufes der BCD - Aktien beschränkte. Darüber hinaus wurde keine inhaltliche Stellungnahme mehr abgegeben. Die obigen Sachverhaltsfeststellungen sind allesamt aktenkundig.   Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)   3.1.1. Zuständigkeitsübergang Der Akt ist in der zuständigen Gerichtsabteilung seit März 2018 anhängig. Gemäß § 323 Abs. 38 BAO, in der Fassung BGBl. I Nr. 14/2013, sind die am 31.12.2013 beim unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinne des Art. 130 Abs. 1 BVG zu erledigen. Demzufolge ist die verfahrensgegenständliche Berufung, wie in Punkt I.1 erwähnt, nunmehr als Bescheidbeschwerde zu behandeln. Die Berufungswerberin ist nunmehr die Beschwerdeführerin des gegenständlichen Verfahrens vor dem Bundesfinanzgericht.     3.1.2. Rechtsgrundlagen § 8 KVG idF BGBl. I Nr. 111/2010 Steuersatz Die Steuer beträgt 1% der Bemessungsgrundlage.   § 7 KVG idF BGBl. I Nr. 111/2010 Bemessungsgrundlage (1) Die Steuer wird berechnet 1. beim Erwerb von Gesellschaftsrechten (§ 2 Z 1) a) wenn eine Gegenleistung zu bewirken ist: vom Wert der Gegenleistung. Zur Gegenleistung gehören auch die von den Gesellschaftern übernommenen Kosten der Gesellschaftsgründung oder Kapitalerhöhung, dagegen nicht die Gesellschaftsteuer, die für den Erwerb der Gesellschaftsrechte zu entrichten ist, b) wenn keine Gegenleistung zu bewirken ist: vom Wert der Gesellschaftsrechte; 2. bei Leistungen (§ 2 Z 2 bis 4): vom Wert der Leistung; 3. bei der Verlegung der Geschäftsleitung oder des satzungsmäßigen Sitzes einer ausländischen Kapitalgesellschaft (§ 2 Z 5): vom Wert der Gesellschaftsrechte; 4. bei der Zuführung von Anlage- oder Betriebskapital an inländische Niederlassungen ausländischer Kapitalgesellschaften (§ 2 Z 6): vom Wert des Anlage- oder Betriebskapitals. (2) Als Wert der Gesellschaftsrechte (Abs. 1 Z 1 lit. b und Abs. 1 Z 3) ist mindestens der Nennwert abzüglich der darauf ausstehenden Einlagen anzusetzen.   § 2 KVG idf BGBl. I. Nr. 111/2010 Gegenstand der Steuer Der Gesellschaftsteuer unterliegen 1. der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber; 2. Leistungen, die von den Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden (Beispiele: weitere Einzahlungen, Nachschüsse). Der Leistung eines Gesellschafters steht es gleich, wenn die Gesellschaft mit eigenen Mitteln die Verpflichtung des Gesellschafters abdeckt; 3. freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn das Entgelt in der Gewährung erhöhter Gesellschaftsrechte besteht (Beispiel: Zuzahlungen bei Umwandlung von Aktien in Vorzugsaktien); 4. folgende freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistung geeignet ist, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen: a) Zuschüsse, b) Verzicht auf Forderungen, c) Überlassung von Gegenständen an die Gesellschaft zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung, d) Übernahme von Gegenständen der Gesellschaft zu einer den Wert übersteigenden Gegenleistung; …   § 5 KVG idF BGBl. I. Nr. 111/2010 (1) Als Gesellschaftsrechte an Kapitalgesellschaften gelten: 1. Aktien und sonstige Anteile, ausgenommen die Anteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft oder einer Kommandit-Erwerbsgesellschaft, 2. Genußrechte, 3. Forderungen, die eine Beteiligung am Gewinn oder Liquidationserlös der Gesellschaft gewähren. (2) Als Gesellschafter gelten die Personen, denen die im Abs. 1 bezeichneten Gesellschaftsrechte zustehen.     3.1.3. Rechtliche Würdigung   3.1.3.1 Materiellrechtliche Aspekte 3.1.3.1.1. Grundsätzliche Unterscheidung der gegenständlichen Vorgänge in Hinblick auf die beiden Verträge SSLA und TLFA, die auf Vorliegen einer Gesellschaftsteuerpflicht zu beurteilen sind Wie die Bf1 als Rechtsnachfolgerin der Bf2 zutreffend in ihrer gegenständlichen Berufung, die als Bescheidbeschwerde zu behandeln ist, ausführt, handelt es sich bei der verfahrensgegenständlichen Dreieckskonstellation um zwei unterschiedliche Vorgänge. Die TO/ Bf1 Konstellation steht zwar in engem kausalen Zusammenhang mit der verfahrensgegenständlichen Bf1/ ehemaligen Bf2 Konstellation, aber es handelt sich dabei doch um zwei steuerrechtlich getrennt voneinander zu beurteilende gesellschaftsteuerrechtliche Vorgänge. Jedem Vorgang liegt ein anderer Vertrag zu Grunde. Im gegenständlichen Verfahren ist der SSLA-Vertrag zwischen der Bf1 und der ehemaligen Bf2 rechtlich zu beurteilen. In engem Zusammenhang ist auch der TLFA-Vertrag zwischen der TO und der Bf1 quasi im Vorfeld zu berücksichtigen, jedoch eigenständig zu beurteilen, da das Verkehrsteuerrecht die einzelnen Vorgänge bzw. Erwerbe zu beurteilen hat. Das TLFA Vertragsverhältnis ist daher Gegenstand im bereits genannten "Parallelverfahren" RV/7101206/2013.                     [Grafik]       Das gegenständliche Erkenntnis beurteilt das nachrangige 2. Vertragsverhältnis zwischen der Bf1 und der ehemaligen Bf2 auf Grundlage des SSLA Vertrages. Der erste Vorgang der Zurverfügungstellung des Kapitals mittels Kreditvereinbarung durch den TLFA Vertrag von der TO an die Bf1 ist Gegenstand des Erkenntnisses vom 19.10.2021 im Verfahren RV/7101206/2013.   3.1.3.1.2. Bescheid der belangten Behörde betreffend Ersterwerb der Bf1 von Gesellschaftsrechten iSd § 2 Z 1 KVG an der ehemaligen Bf2 vom 6.12.2012 mit gesonderter Begründung vom 7.12.2012 Mit Bescheid vom 6.12.2012, dem eine gesonderte ausführliche Begründung am 7.12.2012 folgte, beurteilte die belangte Behörde den Kapitalfluss von der TO an die Bf1 auf Basis des TLFA Vertrages als Ersterwerb von Gesellschaftsrechten gem. § 2 Z 1 iVm § 7 Abs. 1 Z 1 lit.a KVG. Gleichermaßen beurteilte sie auch die Weiterleitung der Gelder unter Erfüllung des im TLFA Vertrag festgelegten Verwendungszweckes auf Grund des gegenständlichen SSLA Vertrages von der Bf1 an die ehemalige Bf2 als einen Ersterwerb von Gesellschaftsrechten gem. § 2 Z 1 iVm § 7 Abs. 1 Z 1 lit.a KVG. Gemäß § 2 KVG unterlagen der Gesellschaftsteuer bis zum 31.12.2015 (siehe § 38 Abs. 3e KVG idF BGBl. I Nr. 13/2014) ua. folgende Vorgänge 1. der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber; 2. Leistungen, die von den Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden (Beispiele weitere Einzahlungen, Nachschüsse). Der Leistung eines Gesellschafters steht es gleich, wenn die Gesellschaft mit eigenen Mitteln die Verpflichtung des Gesellschafters abdeckt; 3. freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft der Gesellschaftsteuer, wenn das Entgelt in der Gewährung erhöhter Gesellschaftsrechte besteht (Beispiel: Zuzahlungen bei Umwandlung von Aktien in Vorzugsaktien). 4. folgende freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistung geeignet ist, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen: a) Zuschüsse, b) Verzicht auf Forderungen; c) Überlassung von Gegenständen an die Gesellschaft zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung, d) Übernahme von Gegenständen der Gesellschaft zu einer den Wert übersteigenden Gegenleistung.   Gemäß § 7 Abs. 1 Z 1 lit.a KVG wird die Steuer beim Erwerb von Gesellschaftsrechten nach § 2 Z 1, wenn eine Gegenleistung zu bewirken ist, vom Wert der Gegenleistung berechnet. Zur Gegenleistung gehören auch die von den Gesellschaftern übernommenen Kosten der Gesellschaftsgründung oder Kapitalerhöhung, dagegen nicht die Gesellschaftsteuer, die für den Erwerb der Gesellschaftsrechte zu entrichten ist. Der Beurteilung des gegenständlichen Bescheides lag insbesondere der SSLA Vertrag zwischen der Bf1 und der ehemaligen Bf2 zu Grunde. Gemäß dem Urkundenprinzip des § 17 Abs.1 GebG ist für die Festsetzung der Gebühren der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift, der Urkunde, maßgebend. Zum Urkundeninhalt zählt auch der Inhalt von Schriften, der durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wird. Diese Prämissen werden auch im Verkehrsteuerrecht angewendet. Für den gegenständlichen Fall ist daher die entscheidende Schrift bzw. Urkunde der SSLA Vertrag, der zwischen der Bf1 und der ehemaligen Bf2 in Umsetzung der Vorgaben des TLFA Vertrages als nachrangiges Vertragsverhältnis abgeschlossen wurde. Die Vorgeschichte zum gegenständlichen Fall, bei dem es um eine Millionen-Finanzierung eines internationalen Konzern TO geht, ist der erste Teil der Konstellation betreffend einen Millionenkredit der TO Kreditgeber an die Bf1 als Kreditnehmerin auf Basis des umfangreichen TLFA Vertrages. Dies ist Gegenstand des erwähnten Erkenntnisses im "Parallelverfahren" des Bundesfinanzgerichtes vom 19.10.2021, RV/7101206/2013. Zur Verfügung gestellt wurde von der TO an die Bf1 ein Kredit von 410 Mio. € gegen Beteiligung in Form von Teilnahme am Gewinn und Verlust der Bf1: Beide Gesellschaften, Bf1 und die ehemalige Bf2, waren angeblich nur für den Zweck des unmittelbaren oder mittelbaren Erwerbs, Besitzes, Haltens, Finanzierens und Verkaufs von Zielaktien und deren Derivate organisiert. Die Bf1 war laut dem TLFA Vertrag zur Rückzahlung nur in Höhe des Rückzahlungsbetrages verpflichtet, der im TLFA Vertrag genau definiert ist, entweder in Höhe des durch den Verkauf der Zielaktien erzielten Erlöses oder errechnet auf Basis des arithmetischen Mittels der Schlusskurse der Zielaktie während der 20 Werktage vor dem Rückzahlungstag.