BFG RV/2100841/2019

Lege man diese Argumentation des Finanzamtes auf andere Sachverhalte um, wäre es zB.: für Vermittler gar nicht mehr möglich, außerhalb des Leistungsaustauschs zu stehen. Vermittler müssten nach außen klar zum Ausdruck bringen, dass sie im fremden Namen und fremde Rechnung tätig sind (üblicherweise im Vertrag und - falls die Abrechnung über den Vermittler erfolgt - auch in der Rechnung). Die Bf. gehe hier vergleichbar vor, indem der Kunde explizit darauf hingewiesen werde, dass die Prostituierten selbstständig und auf eigene Rechnung tätig seien. Rechnungen für die Prostitutionsumsätze würden von der Bf. gar nicht ausgestellt. Für den vorliegenden Fall bedeute das, dass die Bf. den Kontakt zwischen Freier und Prostituierten herstelle. Darüber hinaus stellten sie auch das Etablissement zur Verfügung, in dem der Vertrag zwischen Prostituierten und Freiern abgeschlossen werden könne. Der einzige Unterschied zur klassischen Vermittlungstätigkeit sei, dass die Bf. kein gesondertes Entgelt für diese Vermittlungstätigkeit verlange, sondern an der Konsumation und der Zimmermiete der Gäste verdiene. Ein Eigeninteresse könne ausgeschlossen werden, da die Bf. nichts am eigentlichen Prostitutionsumsatz verdiene. 2.2.4 Relevanz der Leistungsvereinbarung Aufgrund der vorliegenden Kasuistik sei insbesondere die Frage zu klären, inwieweit die Leistungsvereinbarung rechtlich beachtlich sei. Das Bundesfinanzgericht habe in einer Entscheidung des Jahres 2015 (Bundesfinanzgericht 29.10.2015, RV/2100479/2009) insoweit Stellung bezogen, als demzufolge zum Leistungsinhalt gehöre, was als explizit oder konkludent zwischen den Vertragsparteien vereinbart worden sei. Maßgeblich sei insbesondere, wer vereinbarungsgemäß die Leistung schulde, für deren Erhalt das Entgelt entrichtet werde. Im gegenständlichen Fall der Bf. liege eine explizite Leistungsvereinbarung vor, wonach die Prostituierte die Leistung an den Kunden erbringe. 2.2.5 Kein Vorliegen eines Missbrauchs gemäß § 22 BAO und keine wirtschaftliche Betrachtungsweise In der Beschwerdevorentscheidung werde auf die vorgenannten Ausführungen nicht weiter eingegangen, da nach Ansicht des Finanzamtes sämtliche diesbezüglichen Argumente bei Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise iSd § 21 Abs. 1 BAO bzw. aufgrund der Erfüllung des Missbrauchstatbestandes iSd § 22 BAO ins Leere liefen. Dem sei entgegenzuhalten, dass nach ständiger Rechtsprechung des VwGH folgende Maxime im Hinblick auf die Beurteilung des Vorliegens eines Missbrauchs iSd § 22 BAO zu beachten sei. Ein Missbrauch sei eine rechtliche Gestaltung, die im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen sei und ihre Erklärung nur in der Absicht der Steuervermeidung finde. Es sei zu prüfen, ob der gewählte Weg noch sinnvoll erscheine, wenn man den abgabensparenden Effekt wegdenke oder ob er ohne das Resultat der Steuerminderung einfach unverständlich wäre. Eine ungewöhnliche Gestaltung sei allerdings kein Missbrauch iSd § 22 BAO, wenn diese Gestaltung aus außersteuerlichen Gründen erfolge. Die Anwendbarkeit des § 22 BAO setze neben dem objektiven Element der ungewöhnlichen und unangemessenen Gestaltung auch ein subjektives Element (die Absicht der Steuervermeidung) voraus. Sowohl Missbrauchshandlung als auch Missbrauchsabsicht seien von der Behörde nachzuweisen. 2.2.5.1 Vorliegen entscheidungsrelevanter außersteuerliche Gründe Seitens des Rechtsanwaltes der Bf. sei im Rahmen einer Stellungnahme die rechtliche Notwendigkeit der vorliegenden Gestaltung der Vertragsverhältnisse zusammengefasst worden. Der Volltext der Stellungnahme sei als Anlage 1 dieser Replik beigeschlossen. Die darin genannten Argumente seien als außersteuerliche Gründe iSd § 22 BAO zu qualifizieren, die der Annahme des Vorliegens eines Missbrauchs entgegenstünden. • Strafrechtliche Argumente für die vorliegende Gestaltung: (siehe Punkt B der untenstehenden Ausführungen eines von der Bf. beauftragten Rechtsanwaltes vom 19.09.2021) • Zivilrechtliche Argumente für die vorliegende Gestaltung: (Siehe Punkt C der untenstehenden Ausführungen eines von der Bf. beauftragten Rechtsanwaltes vom 19.09.2021) 2.2.5.2 Missbrauch und wirtschaftliche Betrachtungsweise im Bereich der Umsatzsteuer Ungeachtet des Vorliegens maßgeblicher außersteuerlicher Gründe, die einer Qualifikation als Missbrauch iSd § 22 BAO entgegenstehen, darf nicht außer Acht gelassen werden, dass es sich hier um eine Rechtsfrage im Bereich der Umsatzsteuer handelt. Die seitens des Finanzamtes zitierten Erkenntnisse sowie Literaturstellen zu den §§ 21 ff BAO betreffen jedoch im Wesentlichen die Ertragsteuern, in welchen der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise eine weitaus höhere Bedeutung beigemessen werde. Der VfGH sei der Ansicht, die Missbrauchsbestimmung des § 22 BAO sei ein Unterfall der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (§21 BAO) und somit nur bei wirtschaftlicher Anknüpfung anwendbar (VfGH 08.05.1980, V 14/80). Während im Einkommensteuerrecht die wirtschaftliche Betrachtungsweise vorherrschend sei, überwiege im Bereich der Verkehrssteuern - und damit auch der Umsatzsteuer - die rechtliche Anknüpfung (Ritz, BAO 6, § 22 Rz 14). Nach Ansicht des EuGH sei von einem Vorrang der Beurteilung anhand der zivilrechtlichen Ausgestaltung auszugehen. Die Beurteilung anhand der zivilrechtlichen Ausgestaltung finde ihre Grenze im Wesentlichen im Falle des Vorliegens eines Missbrauchs (EuGH 20.06.2013, C-653/1, Paul Newey). Im Gegenschluss sei somit festzustellen, dass der EuGH immer dann einer Beurteilung anhand der zivilrechtlichen Ausgestaltung folge, wenn eben - wie im vorliegenden kein Missbrauch vorliege. Eine Beurteilung unter Berücksichtigung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise werde - außer im Falle des Vorliegens eines Missbrauchs - somit nicht vorgenommen. Abgesehen vom Missbrauch finde im Bereich der Umsatzsteuer der Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise seine Ausprägung im Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung. Gegenstand der Umsatzsteuer sei grundsätzlich jede einzelne Leistung. Eine einheitliche Leistung liegt nur dann vor, wenn mehrere Leistungen erbracht werden, die so eng miteinander verbunden sind, dass sie in wirtschaftlicher Hinsicht objektiv ein Ganzes bilden, dessen Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Die Rechtsfolgen seien für alle Teile einer einheitlichen Leistung ident und hängen vom Hauptzweck der einheitlichen Leistung ab. Unselbständige Nebenleistungen teilten das umsatzsteuerliche Schicksal der Hauptleistung (Ort der Leistung, Steuerbarkeit, Steuerpflicht, Steuersatz). Unselbstständige Nebenleistungen kämen üblicherweise im Gefolge der Hauptleistung vor, seien im Verhältnis zur Hauptleistung nach der Verkehrsauffassung von untergeordneter Bedeutung, zB weil sich das Interesse des Abnehmers regelmäßig auf die Hauptleistung konzentriere und hätten den Zweck, die Hauptleistung zu ergänzen, zu erleichtern, zu ermöglichen oder abzurunden. Sie hätten also gegenüber der Hauptleistung eine dienende Funktion. Im beschwerdegegenständlichen Fall liegt die Hauptleistung zweifelsohne in der Erbringung von Sexdienstleistungen durch die Prostituierten. Die seitens der Bf. erbrachten Leistungen wären bei strenger Befolgung dieses Grundsatzes wohl nur als unselbständige Nebenleistungen zu sehen. Die zentrale Frage im gegenständlichen Fall sei jedoch, wem die Umsätze aus Sexdienstleistungen (= Hauptleistung) zuzuordnen sind. Dies lasse sich aus dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung allerdings nicht ableiten, da dieser nur die Frage zu klären vermöge, ob es sich um eine einheitliche oder mehrere selbständige Leistungen ein und desselben Unternehmers handle. Da im Beschwerdefall wegen der genannten außersteuerlichen Gründe kein Missbrauch vorliege und der auf der wirtschaftlichen Betrachtungsweise basierende Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung keine Auskunft darüber gebe, wer in umsatzsteuerlicher Hinsicht als Erbringer der Sexdienstleistungen anzusehen ist, sei die Frage der Zurechnung rein nach den in Punkt 2.2.1 genannten Kriterien zu klären. Die Argumentation des Finanzamts, wonach die wirtschaftliche Betrachtungsweise iSd § 21 Abs. 1 BAO jegliche Befassung mit der Frage der Kundeninformation iZm der Leistungsvereinbarung obsolet mache, sei somit völlig unzutreffend. Dies deshalb, da damit einerseits die nur schwache Ausprägung des Grundsatzes der wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Umsatzsteuerrecht und andererseits der vom EuGH judizierte grundsätzliche Vorrang zivilrechtlicher Vereinbarungen unberücksichtigt blieben. 3 Schlussbemerkung Der gegenständliche Fall der Bf. unterscheidet sich in vielerlei Hinsicht von anderen Fällen der Branche. Die in der Beschwerde sowie in dieser Replik aufgezeigten besonderen Sachverhaltselemente seien folglich entsprechend zu würdigen. Durch die Kundeninformation der Bf. liege eine gänzlich andere Situation vor, als sie sich bei Konkurrenzunternehmen darstelle. Dem Kunden der Prostitutionsleistung werde durch die Information mit zwingender Kenntnisnahme und Akzeptanz klar, mit wem er den entsprechenden Vertrag über die Sexdienstleistungen schließe. Der Kundeninformation und der damit verbundenen Trennung der Rechtsgeschäfte (Vermietung einerseits und Sexdienstleistung andererseits) komme - wie vom Rechtsanwalt der Bf. dargelegt - maßgebliche Relevanz in anderen Rechtsbereichen wie dem Zivil- bzw. Strafrecht zu. Aufgrund des Vorliegens solcher entscheidungsrelevanter außersteuerlichen Gründe werde die Ansicht des Finanzamtes, wonach es sich im gegenständlichen Fall um einen Missbrauch iSd § 22 BAO handle, nicht geteilt.   Stellungnahme eines von der Bf. beauftragten Rechtsanwaltes vom 19.09.2019 (Beilage zur Ergänzung des Vorlageantrages) betreffend das Verhältnis des Betreibers eines Bordells zu den in diesem die Prostitution ausübenden Personen: A) Die Bf. betreibt einen Nachtclub und das Laufhaus Peepshow, in welchen Etablissements bei vorliegender behördlicher Bordellbewilligung Prostitution im Sinne der gesetzlichen Bestimmungen des für das Bundesland Steiermark geltenden Steiermärkischen Prostitutionsgesetzes ausgeübt wird. Im Sinne der anzuwendenden gesetzlichen Bestimmungen des Steiermärkischen Prostitutionsgesetzes ist gemäß § 2 leg. cit. unter Prostitution die gewerbsmäßige Duldung sexueller Handlungen am eigenen Körper oder die gewerbsmäßige Vornahme sexueller Handlungen zu verstehen, wobei gemäß § 2 Abs. 3 leg. cit. Gewerbsmäßigkeit vorliegt, wenn die Ausübung der Prostitution wiederkehrend in der Absicht erfolgt, sich daraus eine fortlaufende Einnahme zu verschaffen. Unter einem Bordell ist gemäß § 2 Abs. 4 leg. cit. ein Betrieb zu verstehen, in dem die Prostitution ausgeübt werden soll (und wird), wobei § 10 Steiermärkisches Prostitutionsgesetz diesen Betrieb eines Bordells und die Pflichten des Bewilligungsinhabers regelt. Aus der zuletzt genannten Bestimmung als auch insgesamt ergibt sich, dass die Räume eines Bordells anderen, vom Betreiber und Bewilligungsinhaber unterschiedlichen Personen gegen Entgelt zur Ausübung der Prostitution überlassen werden. Dabei hat sich der Inhaber der Prostitutionsbewilligung oder dessen verantwortlicher Vertreter, wobei einer von beiden während der Betriebszeiten persönlich anwesend zu sein hat, von der Identität der im Bordell die Prostitution ausübenden Personen sowie von der Gültigkeit des gemäß den gesetzlichen Bestimmungen geforderten Gesundheitsausweises zu überzeugen, als auch den Behörden einerseits hinsichtlich der die Prostitution ausübenden Personen sowie andererseits hinsichtlich der im Bordell beschäftigten sonstigen Dienstnehmer die gesetzlich vorgesehenen Daten schriftlich bekanntzugeben. Der Bordellbetreiber hat demnach im Wesentlichen in rein überwachender Funktion dafür Sorge zu tragen, dass personenbezogene und gesundheitsrelevante Daten vorliegen, und über Aufforderung an die Behörde weitergegeben werden können. Mit der Ausübung der Prostitution hat er nur soweit zu tun, als er die Räumlichkeiten gegen Entgelt überlässt und im Rahmen seiner ihm gesetzlich auferlegten Verpflichtung zur Kontrolle dafür Sorge zu tragen hat, dass die notwendigen Bewilligungen und Voraussetzungen in Entsprechung der gesetzlichen Bestimmungen vorliegen. Aus den gesetzlichen Bestimmungen ergibt sich eine klare Unterscheidung der in einem Bordellbetrieb tätig werdenden Personen dergestalt, dass zwischen - dem Betreiber und Inhaber der Bordellbewilligung, - seinen im Betrieb / Bordell beschäftigten Dienstnehmern und - den die Prostitution als Selbständige ausübenden Personen differenziert wird. Diese Trennung ist aus den im Folgenden angeführten Gründen nicht nur beizubehalten, sondern auch klar gegenüber den Gästen / Kunden des Bordellbetriebes als auch jenen der die Prostitution ausübenden Personen zu kommunizieren. Gäste der Bf. müssen dabei nicht zwingend Kunden der die Prostitution ausübenden Personen sein, zumal beispielsweise die Bf. bei Vorliegen einer gesonderter Gastgewerbeberechtigung ebenso eine Bar ähnlich einer Diskothek betrieben wird. Aus diesem Grund muss Besuchern der Etablissements das unterschiedliche Vertragsverhältnis aufgezeigt werden, womit diesen die jeweiligen rechtlichen Konsequenzen offengelegt werden. B) Angesichts dessen, dass Prostitution in Österreich klarerweise nur innerhalb der strafrechtlichen Grenzen erlaubt ist, und das Österreichische Strafgesetzbuch in den Bestimmungen der § § 216 und 217 leg. cit. unterschiedliche Formen der Zuhälterei und der Förderung der grenzüberschreitenden Prostitution unter strenge Sanktionen stellt, kommt dieser Trennung bereits in strafrechtlicher Hinsicht größte Bedeutung zu, um jeden Anschein einer (strafbaren) Einflussnahme auf das sexuelle Selbstbestimmungsrecht der die Prostitution ausübenden Personen zu vermeiden. Zumal das sich aus Art 8 der Europäischen Menschenrechtskonvention ergebende Recht auf sexuelle Integrität und Selbstbestimmung einem Weisungsrecht eines Dienstgebers entgegensteht, kann Prostitution zulässigerweise nur in der Form der selbständigen Erwerbstätigkeit ausgeübt werden. Die strikte Trennung des Verhältnisses Bordell- und Barbetreiber samt dessen Angestellten und dessen Gästen, und den die Prostitution als Selbständige ausübenden Personen und deren Kunden, kommt im Privatrecht ebenso große Bedeutung zu. Aus diesem Grund muss auf den Umstand des unterschiedlichen Vertragsverhältnisses / -abschlusses mit der einen (Bordellbetreiber) und / oder anderen (Prostitution ausübenden) Person klar hingewiesen und den schlussendlich oftmals auch in Personalunion als Gäste des Bordellbetreibers und Kunden der die Prostitution ausübenden Personen auftretenden Besuchern des Bordellbetriebes klar vermittelt werden, wann welcher Vertrag mit wem abgeschlossen wird. Die gesetzlichen Bestimmungen über vertragliche Schuldverhältnisse machen es unabdingbar notwendig, dass den Besuchern des Bordellbetriebes klar vor Augen geführt wird, dass sie hinsichtlich der Inanspruchnahme von sexuellen Dienstleistungen alleine ein direktes Vertragsverhältnis mit den die Prostitution als Selbständige ausübenden Personen eingehen, während seitens des Bordellbetreibers nur die Räumlichkeit zur Verfügung gestellt wird. Dabei stellt sich die Situation einem Hotelbetrieb vergleichbar dar, in welchem neben der Zurverfügungstellung des Zimmers sonstige Dienstleistungen wie Friseur, Kosmetiker, Masseur und dergleichen angeboten werden, welche nur bei gleichzeitiger Begründung eines direkten Vertragsverhältnisses zu dem die Dienstleistung erbringenden Gewerbetreibenden in Anspruch genommen werden können. C) Würde dies nicht geschehen, stände zu befürchten, dass das Verhalten der Dienstleistenden bzw. der die Prostitution ausübenden Personen dem Bar- und Bordellbetrieb mit allen sich daraus ergebenden zivilrechtlichen Konsequenzen zugerechnet wird. Damit könnte der Bordellbetreiber mit zivilrechtlichen Ansprüchen aus einem Vertragsverhältnis über die Erbringung einer Dienstleistung konfrontiert werden, auf dessen wesentliche Gestaltung im Hinblick auf Qualität und Umfang etc. er keinen Einfluss nehmen kann und darf. Dem Bordellbetreiber oder dessen Angestellten (im Barbetrieb udgl) ist jede Einflussnahme auf das Verhalten der die Prostitution ausübenden Personen verwehrt, zumal dies einen unzulässigen Eingriff in deren (sexuelles) Selbstbestimmungsrecht, deren Recht auf körperliche Unversehrtheit und deren Recht auf persönliche Freiheit darstellen würde. Es ist alleine Sache der die Prostitution ausübenden Personen, mit dem Kunden den Inhalt des abzuschließenden Dienstleistungsvertrages zu vereinbaren, sohin festzulegen, welche konkreten sexuellen Handlungen / Praktiken am eigenen Körper geduldet und / oder welche konkreten sexuellen Handlungen am Kunden vorgenommen werden sollen. Davon hängt es ab, worauf dem Bordellbetreiber jegliche Einflussnahme verwehrt ist, ob die hernach erbrachten Leistungen als vertragskonform, vollständig und mängelfrei erbracht zu beurteilen sind oder nicht; zudem, ob über den vereinbarten Inhalt und das vereinbarte Entgelt hinausgehende Leistungen erbracht worden sind, für welche ein ergänzendes angemessenes Entgelt geschuldet wird. Würde keine klare Trennung zwischen den Vertragsverhältnissen der entgeltlichen Zurverfügungstellung der Räumlichkeit durch den Bordellbetreiber einerseits und der entgeltlichen Erbringung der sexuellen Dienstleistung durch die die Prostitution ausübende Person andererseits vorgenommen werden, wäre der Bordellbetreiber einem nicht kalkulierbaren Risiko und der Gefahr sämtlicher möglicher Ansprüche aus einem vertraglichen Schuldverhältnis, dessen Grundlage völlig außerhalb seines Einflussbereichs liegen, ausgesetzt. Beispielsweise könnten Kunden, was vom Bordellbetreiber nicht beeinflusst, objektiviert oder überprüft werden kann, behaupten, dass die von der Prostituierten geschuldete Leistung nicht vollständig oder nur mangelhaft erbracht worden wäre, oder der Preis überteuert gewesen wäre, und diesbezüglich den Bordellbetreiber direkt zu belangen versuchen, dies, obwohl er zu keinem Zeitpunkt über das Entgelt für die Erbringung der sexuellen Dienstleistung Verfügungen treffen konnte, wenn, wie dies gegenständlich der Fall ist, nur das Entgelt für die Überlassung der Räumlichkeit an den Bordellbetreiber bezahlt wird, nicht jedoch das Entgelt für die sexuelle Dienstleistung. Kunden könnten des Weiteren im Fall der Zufügung einer Verletzung durch die Prostituierte im Rahmen der Erfüllung des Vertrages über die sexuelle Dienstleistung (zB durch ungewohnte Praktiken oder zu viel Körpereinsatz) den Barbetreiber in die Haftung nehmen. Demgegenüber könnten die Prostituierten behaupten, dass ihre Leistung vom Kunden nicht vollständig bezahlt worden ist und vollständige / ergänzende Bezahlung vom Bordellbetreiber verlangen. Angesichts dessen, dass der Oberste Gerichthof bereits vor Jahren den Prostituierten einen durchsetzbaren Entgeltanspruch hinsichtlich ihrer erbrachten Leistungen gegenüber ihren Kunden zuerkannt hat, kann die Prostituierte im Fall der behaupteten nicht vollständigen Bezahlung bei Vorliegen eines eigenen Vertragsverhältnisses direkt an den Kunden verwiesen werden, wie auch selbiger umgekehrt mit seinen Beschwerden und Anliegen an die Prostituierte verwiesen werden kann. Darüber hinaus entzieht sich der Bordellbetreiber durch die strikte Trennung der fortwährenden Unterstellung, Druck auf die Prostituierten auszuüben. Es wird sämtlichen diesbezüglichen Unterstellungen die Grundlage genommen. Bei Vorliegen der strikten Trennung der Vertragsverhältnisse und gesonderter Erfüllung durch den Bordellbetreiber und die Prostituierte sowie gesonderter Bezahlung durch den Kunden für die gesondert zu vereinbarenden Leistungen, wie gegenständlich in den Etablissements der Bf. praktiziert, wird einerseits dem Vorwurf, Geld zum Zweck der Druckausübung zur fortgesetzten Leistungserbringung und Steigerung eigenen Umsatzes zurückzubehalten, und andererseits jeglichem Streit über die Höhe des Entgelts für die Zurverfügungstellung der Räumlichkeit einerseits und die Höhe der Erbringung der sexuellen Dienstleistung andererseits zwischen dem Bordellbetreiber und den die Prostitution in dessen Betrieb ausübenden Personen vorgebeugt, als auch den Besuchern des Betriebes transparent der Preis der einen und der anderen in Anspruch genommenen Leistung offengelegt. Die die Prostitution ausübenden Personen sind damit für ihren Verdienst als Selbständige bei freier, flexibler Zeiteinteilung selbst verantwortlich und erhalten unmittelbar bei der Erbringung ihrer Dienstleistung das mit dem Kunden vereinbarte Entgelt, sodass sie jederzeit von ihrem eigenen Willen getragen mit der Ausübung der Prostitution fortfahren oder aufhören können. Insgesamt ist zur Vermeidung und Abwendung eines ansonsten bestehenden nicht kalkulierbaren Haftungsrisikos zivilrechtlicher und strafrechtlicher Natur für die Bf. und zur Bewahrung der Unabhängigkeit der die Prostitution ausübenden Personen dringend eine klare Trennung der Vertragsverhältnisse der Besucher des Bordellbetriebes und der Bf. als Bordellbetreiberin einerseits sowie der Kunden zu den dort die Prostitution ausübenden Personen andererseits beizubehalten. Die Bf. legte dem Bundesfinanzgericht am 20.05.2021 eine rechtliche Stellungnahme vom 19.05.2021 eines österreichischen Universitätsprofessors für Steuerrecht betreffend die umsatzsteuerliche Beurteilung der strittigen Prostitutionserlöse vor. Dieser untersuchte die rechtliche Frage vor allem im Hinblick auf die unionsrechtlichen Rahmenbedingungen. Er untersuchte die Rechtsverhältnisse: a) Gast - Bf. b) Gast - PP c) PP - Bf. ad a) Im Beschwerdefall sei es erklärte Absicht der Bf. nicht in die Sexdienstleistung involviert zu sein. Selbst wenn das zwischen dem Gast und der Bf. bestehende Rechtsverhältnis die Bereitstellung eines gewissen Angebots von Sexdienstleisterinnen umfasse, konsumiere dies Vermittlungsleistung nicht automatisch die vermittelte Leistung. Spätestens mit der Bestätigung auf dem Terminal sei erkennbar, dass die PP im eigenen Namen auftreten und eine weitere vertragliche Situation vorliege. Es liege an der Behörde bzw. dem Gericht innerhalb der Rahmenlinien, ob ein Rechtsverhältnis im Sinne eines Gesamtangebots von der Bf. angenommen werde oder ob getrennte Umsätze vorliegen. ad b) Es spreche im Beschwerdefall auf Grund des von der Bf. geschilderten Ablaufes, wie freie Zeiteinteilung, unbegründetes Fernbleiben, selbständige Auswahl der Kunden und Festlegung der Leistungsinhalte und Preise vieles dafür, dass die PP grundsätzlich umsatzsteuerlich selbständig tätig seien. Ob diese nun gegenüber ihren Kunden oder gegenüber der Bf. selbständig tätig seien, hänge von weiteren Kriterien ab: aa) Wesentlich für die Steuerbarkeit der Leistung sei, dass sich zwei Leistungen gegenseitig bedingen (EuGH 03.03.1994, Tolsma, C-16/93, Rn 13 bis 20,; 16.10.1997, Fillibeck, C-258/95, Rn 15-17). Im Beschwerdefall lägen zwei getrennte Zahlungsvorgänge, nämlich einerseits Zahlungen an die Bf. für deren Leistungen (Bar und Zimmer) und Zahlungen an die PP für deren Sexualdienstleistungen vor. Möglicherweise liege ein tauschähnlicher Umsatz zwischen den PP und der Bf. dahingehend vor, dass die Bf. den PP Anbahnungsmöglichkeiten verschaffe und für die Bf. eine zusätzliche Attraktion des Nachtclubs durch die Gegenwart der PP. Vereinbarung zwischen den Parteien über einen Preis oder einen Gegenwert. Die Bf. sei weder in die Preisgestaltung noch unmittelbar in Zahlungsabwicklung an die PP eingebunden. Den Kunden werde lediglich von der Bf. die Möglichkeit der Geldabhebung über die Kredit- oder Bankomatkasse ermöglicht, sodass die Kunden die PP bezahlen können. Wirtschaftliche Realität bezüglich des Außenauftrittes. Es sei zu überprüfen, ob die PP ihre Leistungen auch tatsächlich im eigenen Namen und auf eigene Rechnung erbringen bzw. ob sie das wirtschaftliche Risiko tragen. Um im eigenen Namen tätig zu werden bedarf es nicht unbedingt der bewussten Wahrnehmung des Namens des Unternehmers. Es ist durchaus möglich, dass ein Kunde ein Taxi in Anspruch nimmt und den Namen des Taxiunternehmers entweder nicht lesen kann, oder sich nicht dafür interessiert. Es gibt auch sicherlich viele Kunden, die in einem Geschäft einkaufen ohne den Namen des Unternehmers zu kennen. Dennoch werde nicht in Frage gestellt, dass das Geschäft mit einem Unternehmer in dessen Namen abgeschlossen wurde. Auch im Internet würden waren über einen Marketplace erworben. Es habe einer Änderung der MwStSystRL bzw. der MwSt-DVO bedurft, damit abweichend vom vereinbarten eine Zurechnung zum Marketplace zwecks Vereinfachung der Mehrwertsteuererhebung und Sicherung des Besteuerungsgutes erfolgen konnte. Im Beschwerdefall werde für den Gast jedenfalls durch die Bestätigung am Terminal offenkundig, dass er nicht mit der Bf., sondern mit der PP kontrahiere. Letztlich bringe die Bf. als Organisator mehrere selbständige Anbieter von Leistungen und Kunden an einem Ort zusammen, wie etwa bei einer verkaufsmesse oder in einem Einkaufszentrum. Bei diesem Sachverhalt sei es nicht von vorneherein ausgeschlossen, dass die Selbständigkeit der PP der wirtschaftlichen Realität entspreche. Schließlich liege auch das Einnahmenrisiko bei der PP. Sie müsse auch für die Kosten der ärztlichen Untersuchungen aufkommen und trage damit auch das Kostenrisiko, wenn auch der Großteil des Ausgabenrisikos bei der Bf., die die gesamte Infrastruktur zur Verfügung stelle, verbleibe. Danach könne davon ausgegangen werden, dass die PP auf eigene Rechnung tätig würden. Auch würden die PP in eigener Verantwortung tätig werden. Zusammenfassend wird darauf verwiesen, dass der Verwaltungsgerichtshof zwar nach seiner bisherigen Rechtsprechung die Umsätze der PP dem Bordellbetreiber zuordnet. Im Beschwerdefall habe letztendlich das erkennende Gericht den Sachverhalt enzsprechend zu würdigen. Folge man aber der MwStSystRL, wie sie der EuGH in seiner Judikatur verstehe und präzisiere, stelle die mehrwertsteuerliche Beurteilungseinheit stets den Leistungsaustausch, dh das Rechtsverhältnis, in dessen Rahmen wechselseitig bedingt Leistung und Gegenleistung ausgetauscht werden, dar. Im beschwerdegegenständlichen Sachverhalt scheine aber Recht eindeutig, dass der umsatzsteuerlich eigenständig zu beurteilende Leistungsaustausch zwischen PP und Kunden und nicht zwischen der Bf. und dem Kunden vorliege. Vorbringen in der mündlichen Verhandlung am 27.05.2021 Richterin: In der Beschwerde wurde auch vorgebracht, dass auf die Zimmervermietung der begünstigte Steuersatz von 10 % anzuwenden sei. Dieses Vorbringen wurde aber nicht weiter ausgeführt. Halten sie nach wie vor diesen Beschwerdepunkt aufrecht? StV: Ja, diesen Punkt halte ich nach wie vor aufrecht. Wenn man nämlich davon ausgeht, dass die Zimmervermietung und die Prostitutionsleistung zwei getrennte Leistungen darstellen, wäre der begünstigte Steuersatz von 10 % auf die Zimmervermietung anzuwenden. Ich möchte ganz kurz den rechtlichen Rahmen der Prostitution hervorstreichen. Es gibt das steiermärkische Prostitutionsgesetz, auf dem letztendlich auch die Bordellbewilligung beruht. Der Gesetzgeber wollte bewusst einen rechtlichen Rahmen schaffen, innerhalb dessen die Prostitution legal ausgeübt werden kann. In einem Bordell darf Prostitution legal ausgeübt werden, ansonsten könnte die PP selbst einen strafrechtlichen Tatbestand setzen. Wichtig ist in diesem Zusammenhang aber nicht der steuerrechtliche Aspekt, sondern gilt es auch strafrechtliche Auswirkungen zu vermeiden. Es ist Grundvoraussetzung, dass die Prostitution selbständig ausgeübt wird, da ansonsten die Frage der Zuhälterei, der Freiwilligkeit und der erzwungenen, unter Druck entstandenen Sexualdienstleistungen entsteht. Es ist gesetzlich nicht erlaubt, dass jemand auf PP in irgendeiner Weise Zwang oder Druck ausübt. Wenn sich nun alles Beteiligten an den gesetzlichen Rahmen halten und die Vereinnahmung des Entgeltes auch nicht durch den Bordellinhaber erfolgt, sondern die PP zur Gänze darüber verfügen können, weil es deren Einkommen ist, kann es doch nicht sein, dass steuerlich daraus eine Leistungserbringung durch den Bordellinhaber konstruiert wird. Das Steuerrecht darf das Zivil- und Strafrecht nicht konterkarieren und in allen uns bekannten VwGH-Entscheidungen gab es einen Sachverhalt, in welchem gegen die zivil- und strafrechtlichen Regeln verstoßen wurde, wie Beteiligung am Getränkeumsatz, Definition der Leistung, Inkasso durch den Bordellbetreiber, Preisfestsetzung, Zwangsausübung und Ähnliches. Der StV legte Gästebucheinträge aus den Jahren 2010 bis 2017 in Kopie vor, aus denen eindeutig hervorgehe, dass die PP selbständig arbeiten, eigene Preise vereinbaren und dem Bordell nur die Zimmermiete geschuldet werde. Die im Bericht der Außenprüfung zitierte Antwort der Bf. "Im Bordell zahlst du für die Zimmer einen anderen Preis", sei so zu interpretieren, dass nur die Zimmerpreise bekannt sind, nicht aber die Preise für die Inanspruchnahme der Dienstleistungen der PP. Es werde darauf verwiesen, dass das Unionsrecht geändert werden musste um die Umsätze der einzelnen Anbieter den Market Places zuordnen und bei diesen versteuern zu können. Es gibt neuerdings im ländlichen Raum Bauernläden, in denen verschiedene Produzenten ihre eigenen Waren verkaufen. Der Verkauf wird vom Ladenbetreiber organisiert. Die Umsatzsteuer aus dem Verkauf der Produkte werde von den einzelnen Produzenten und nicht vom Betreiber des Ladens geschuldet. Der ehemalige Geschäftsführer der Bf. und immer noch Inhaber der Bordellbewilligung wurde über Skype aus ***Ausland*** zugeschaltet, wo er derzeit wohnhaft ist und wurde als Zeuge befragt. Nachstehend eine Zusammenfassung der Befragung: Nach Beendigung meiner Tätigkeit als Geschäftsführer der Bf. hat es nach meinem Wissen keine Änderungen im Ablauf des Bordellbetriebes gegeben, nur dass Covid eingeschlagen hat. Die Mädchen für das Bordell wurden nicht ausgesucht, sondern sind von selber gekommen, weil die Bf. schon lange besteht und unter den Mädchen einen guten Ruf genießt. Es hat keine Auswahlkriterien gegeben, nach denen wir die Mädchen ausgesucht haben. Sie sind einfach gekommen und wir waren froh, weil wir damals noch ein kleiner Betrieb waren. Die Mädchen, mit denen im Internet geworben wird, sind oft gar nicht anwesend. Man werbe mit der Anwesenheit möglichst vieler um den Zulauf an Kunden zu erhöhen. Es sind auch Mädchen darunter, die gar nicht im Bordell arbeiten, manche wollen sich auch nicht fotografieren lassen. Zahlen wie "30" oder "40" Girls entsprechen oft nicht der Realität, weil für uns die Anwesenheit der Mädchen gar nicht vorhersehbar ist. Es handelt sich dabei um Werbemaßnahmen, um Kunden anzulocken. In den letzten 10 Jahren waren rund 8.000 Mädchen bei uns tätig. Die Preislisten auf der Homepage der Bf. beziehen sich auf die Sexualdienstleistungen in der Peepshow und nicht auf das Bordell. Ich habe die besondere Konstruktion des Ablaufes im Bordell gewählt, weil ich nicht mit dem Strafgesetz in Konflikt kommen und unter keinen Umständen ins Gefängnis wollte. Ich hatte große Angst davor, mit einem der viel kräftigeren Männern aus diesem Milieu der Mitbewerber im selben Gefängnis zu sitzen. Die rechtlichen Regeln hinsichtlich des Bordellbetriebes bzw. hinsichtlich der Prostitution waren früher nicht so klar gestaltet. Man musste immer Angst haben, mit dem Strafgesetz in Konflikt zu kommen. Ich wollte weder mit den Gästen noch mit den Mädchen hinsichtlich des Leistungsaustausches etwas zu tun haben. Ich habe mich eher in der Rolle eines Schiedsrichters gesehen. Ich wollte auch nicht, dass die Gäste mit Kreditkarte zahlen, weil die Mädchen dadurch gezwungen gewesen wären, auf ihr Geld zu warten und dadurch gegen ihren Willen länger im Bordell bleiben hätten müssen. Ich habe den Mädchen auch nie Weisungen gegeben. Die Kunden haben oft sehr ausgefallene Wünsche, deren Erfüllung man den Mädchen nicht befehlen kann. Im Fall von Beschwerden der Gäste bzw. Konflikten zwischen den Gästen und den PP wurde die Polizei geholt, um den Streit zu schlichten. Wir haben dann auch zum Schutz der Kunden und der Mädchen, den Gästen einen Pin-Code gegeben, damit sie eine Bewertung auf unserer Homepage abgeben konnte. Dadurch wurden dann auch die Mädchen, deren Bewertung weniger gut war, nicht mehr gebucht und fielen in der Folge aus. Wenn die Polizei gerufen wurde, ist sie immer gekommen. In den anderen Fällen konnte der Konflikt intern zwischen den Parteien gelöst werden. B) Das Bundesfinanzgericht hat erwogen I Wiederaufnahme der Verfahren Rechtslage: § 303 Abs. 1 BAO Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.   Hinsichtlich der Wiederaufnahme führt die Bf. aus, dass per se keine Wiederaufnahmegrund vorliege, da die rechtliche Würdigung des Finanzamtes hinsichtlich der Zurechnung der Prostitutionserlöse an die Bf. rechtswidrig sei und die Bf. in der Vergangenheit mehrfach einer abgabenbehördlichen Außenprüfung unterzogen worden sei, ohne dass die Nichterfassung der Prostitutionsumsätze bei der Bf. beanstandet worden sei. Die Änderung der Bescheide durch Wiederaufnahme verstoße daher gegen den Grundsatz von Treu und Glauben. Außerdem sei die Nichterfassung der Prostitutionsumsätze in den Beilagen zu den Abgabenerklärungen offengelegt worden. a) Die Rechtmäßigkeit der Hinzurechnung der Prostitutionserlöse an die Bf. als Betreiberin des Bordells wird unten unter Punkt II) detailliert dargestellt. b) Aus den vorliegenden Berichten und Niederschriften über vorgelagerte Prüfungshandlungen geht nicht hervor, dass die Behandlung der Prostitutionserlöse Thema einer vorangegangenen Außenprüfung gewesen sei. Im Übrigen hindert der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen. Die Bf. verweist auf die Betriebsprüfung für den Zeitraum 2000-2001 mit der Niederschrift vom 06.12.2011 und die Niederschrift vom 31.01.2011 zu einer Umsatzsteuersonderprüfung. Die Bf. legte die zitierte Niederschrift vom 06.12.2011 nicht vor und ist diese dem Bundesfinanzgericht nicht bekannt. Abfragen der elektronischen Daten blieben ergebnislos. Es sind die Prüfungspunkte einer etwaigen Prüfung nicht bekannt, außerdem liegt der Zeitraum 2000-2001 mehr als zehn Jahre vor dem beschwerdegegenständlichen Prüfungszeitraum. Eine etwaige Vorprüfung der Bf. für den Zeitraum 2000-2001 ist für den Beschwerdezeitraum nicht relevant, da nicht bekannt ist, in welcher Form die Bf. zuvor tätig war. Die genannte Niederschrift vom 31.01.2011 über eine Umsatzsteuersonderprüfung steht im Zusammenhang mit einem von einem Schwesterbetrieb der Bf. betriebenen Autoverleih und der Anschaffung eines Lamborghini und eines Porsche im Jahr 2010 durch die Bf. Die Niederschrift enthält keinen Hinweis auf die umsatzsteuerliche Gebarung des Bordells. Das Vorbringen der Bf. lässt nicht erkennen, dass die Prostitutionsumsätze und der Steuersatz der Zimmervermietung bereits Gegenstand einer abgabenbehördlichen Prüfung gewesen seien. Die Bf. beruft sich hinsichtlich Treu und Glauben auf eine Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes vom 16.03.2018, RV/2101420/2017. In diesem Verfahren vertrat das Finanzamt die Ansicht, dass die Anerkennung der Gemeinnützigkeit der Bf. in einer Vorprüfung für die Folgejahre nicht verbindlich sei und einer Wideraufnahme nicht entgegenstehe. Das Finanzamt erblickte Mängel im Gesellschaftsvertrag, die der Gemeinnützigkeit hinderlich seien. Dazu ist anzumerken, dass in diesem Fall während der Außenprüfung der Jahre 1994 bis 1996 ein Bescheid der Finanzlandesdirektion erging, der den Gesellschaftvertrag nicht bemängelte und die Erteilung der Ausnahmegenehmigung (§ 44 Abs. 2 BAO) grundsätzlich für gegeben halte. Die Finanzlandesdirektion trug der Gesellschaft auf, einen anderen Mangel im Gesellschaftsvertrag zu beseitigen, welcher in der Folge auch beseitigt worden war. In diesem Fall war nicht die Frage von Treu und Glauben für die Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide maßgebend, sondern der Umstand, dass sich das Finanzamt auf Mängel im Gesellschaftsvertrag berufen hat, die auch vom Richter als nicht schädlich erachtet wurden. Im Übrigen war der Bf. die Ausnahmegenehmigung nach § 44 Abs. 2 BAO bescheidmäßig erteilt worden war. Dieser Fall ist mit dem Beschwerdeverfahren nicht vergleichbar, da nach den vorliegenden Akten, die umsatzsteuerliche Beurteilung der Umsätze aus Prostitution bisher noch nicht überprüft worden war. Im Vorlageantrag verwies die Bf. zur Unterstützung ihres Antrages auf das Erkenntnis Bundesfinanzgericht 29.03.2017, RV/6100881/2014. Im Fall dieses Erkenntnisses war der Behörde (Veranlagungsteam) auf Grund einer Beschwerde betreffend das Jahr 2007 bekannt, dass bestimmte Einnahmen nicht im Jahr 2007, sondern erst im Jahr 2008 zugeflossen waren. Die Veranlagung 2008 erfolgte jedoch trotz dieser Kenntnis ohne Berücksichtigung des Zuflusses der strittigen Einnahmen. In der Folge nahm das Finanzamt das Verfahren betreffend Einkommensteuer 2008 wieder auf. In diesem Fall bejahte das Bundesfinanzgericht zwar den Grundsatz, dass das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln aus der Sicht des von der zuständigen Behörde geführten jeweiligen Verfahrens (Veranlagungsjahres) zu beurteilen ist. Im Beschwerdefall seien aber der zuständigen Stelle des Finanzamtes auf Grund des Beschwerdeverfahrens 2007 die strittigen Zuflüsse 2008 bereits hinreichend bekannt gewesen, weshalb eine Wiederaufnahme nicht gerechtfertigt war. Auch dieser Sachverhalt ist mit dem Beschwerdeverfahren nicht vergleichbar, da hier der Sachverhalt der einzelnen wiederaufgenommenen Jahre der Behörde nicht hinreichend bekannt war. Abgesehen davon schützt nach der Judikatur des VwGH (zB 21.1.2004, 2003/16/0113; 15.6.2005, 2002/13/0104; 28.10.2009, 2008/15/0049; 15.9.2011, 2011/15/0126) der Grundsatz von Treu und Glauben nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit. Die Behörde ist vielmehr verpflichtet, von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen. Nach der Judikatur müssten besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen lassen (zB VwGH 24.5.2007, 2005/15/0052; 28.10.2009, 2008/15/0049). Dies könne zB der Fall sein, wenn ein Abgabepflichtiger von der Abgabenbehörde ausdrücklich zu einer bestimmten Vorgangsweise aufgefordert wurde und sich nachträglich die Unrichtigkeit dieser Vorgangsweise herausstelle (zB VwGH 24.5.2007, 2005/15/0052; 22.3.2010, 2007/15/0256; 23.9.2010, 2010/15/0135; 15.9.2011, 2011/15/0126). Dieser Umstand wurde von der Bf. weder behauptet, noch ist er aktenkundig. Der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (zB VwGH 28.5.2002, 99/14/0021; 21.10.2004, 2000/13/0179, 0180; 21.12.2005, 2002/14/0148; 29.7.2010, 2007/15/0248, siehe Ritz, BAO Bundesabgabenordnung Kommentar, 6. Auflage § 114 Tz. 9). Danach wäre das Finanzamt selbst wenn die umsatzsteuerliche Behandlung der Prostitutionsumsätze durch die Bf. und die Anwendung des begünstigten Steuersatzes auf die Zimmererlöse schon einmal Gegenstand einer Prüfungshandlung der Abgabenbehörde gewesen wäre, nicht daran gehindert, diese Vorgangsweise im Zuge der beschwerdegegenständlichen Außenprüfung zu korrigieren. Selbst dann, wenn die Nichtberücksichtigung der Prostitutionsumsätze unter Annahme des identischen Sachverhaltes im Zuge einer Vorprüfung anerkannt oder aus anderen Gründen nicht aufgegriffen worden wäre, könnte die Bf. mit der Berufung auf den Grundsatz von Treu und Glauben nach der zitierten Judikatur nichts für sich gewinnen. Abgesehen davon ist die behauptete Anerkennung durch eine Prüfung der Jahre 2000 -2001 durch nichts bewiesen. Die Bf. bezieht sich des Weiteren darauf, dass in den Beilagen zu den Umsatzsteuererklärungen die Besteuerung der Zimmererlöse und der Videovorführungen mit jeweils 10% ausgewiesen gewesen seien, weshalb die von der Außenprüfung geänderten Steuersätze der Abgabenbehörde bereits hinlänglich bekannt gewesen seien. Es seien danach im Prüfungsverfahren keine neuen Tatsachen hervorgekommen. Dazu ist auszuführen: Das Hervorkommen von Tatsachen und Beweismitteln ist aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen (zB VwGH 29.09.2004, 2001/13/0135; 23.04.2008, 2006/13/0019; 15.12.2010, 2007/13/0157; 26.02.2013, 2009/15/0016; 27.02.2014, 2011/15/0106). Dabei kommt es auf den Wissensstand (auf Grund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen) für das jeweilige Veranlagungsjahr an (zB. VwGH 26.02.2013, 2009/15/0016; 28.10.2009, 2008/15/0049; 24.06.2009, 2007/15/0045; 23.09.02005, 2002/15/0001). Der Geschäftszweig der Bf. laut Firmenbuch ist als Veranstaltungs- und Handelsbetrieb ausgewiesen. Im elektronischen Abgabensystem der Abgabenbehörde ist die Bf. in den Grunddaten mit dem Wirtschaftszweig "Cafehäuser" erfasst. Aus dem Geschäftszweig im Firmenbuch und den Grunddaten der Abgabebehörde geht weder das Leistungsangebot der Bf., noch der Ablauf der Geschäftstätigkeit der Bf. hervor. Es ist aus nicht ersichtlich, dass die Bf. ein Bordell betreibt und die Zimmererlöse sich auf Prostitutionsleistungen beziehen. Die Steuererklärung und der Beilage zeigen zwar die Besteuerungsgrundlage und deren Zusammensetzung auf, der zu Grunde liegende Sachverhalt und dessen genauer Ablauf werden darin aber nicht offengelegt. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes war der Abgabenbehörde aus den im Veranlagungsverfahren vorliegenden Abgabenerklärungen und deren Beilagen der maßgebliche Sachverhalt im Zeitpunkt der Bescheiderlassung nicht so vollständig bekannt gewesen, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (zB VwGH 23.02.2010, 2006/15/0314; 29.07.2010, 2006/15/0006; 31.05.2011, 2009/15/0135; 19.09.2013, 2011/15/0157). Dass die Prostitutionsleistungen umsatzsteuerlich der Bf. zuzurechnen und die Zimmererlöse mit dem Normalsteuersatz zu versteuern sind, weil hier keine Beherbergungsumsätze vorliegen, wird im Folgenden unter Punkt II und III näher dargelegt. Der genaue Ablauf, wie Außenauftritt der Bf. als Bordell samt allen Werbemaßnahmen einschließlich des Internetauftrittes, die gesamte Organisation des Bordells samt Beachtung der von der Behörde und dem Gesetz erteilten Auflagen und die Schaffung der Möglichkeit zur Ausübung der Prostitution in üppig ausgestatteten bordelltypischen Räumen, stellen jedenfalls Tatsachen im Sinne des § 303 Abs. 1 lit. b BAO dar, die der Veranlagung nicht bekannt waren und im Prüfungsverfahren neu hervorgekommen sind und somit den Grund der Wiederaufnahme der Verfahren rechtfertigen. Ermessen: Die Wiederaufnahme des Verfahrens liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Beim Ermessen ist gemäß § 20 zweiter Satz BAO ganz allgemein die Entscheidung nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Im Beschwerdefall war darzutun, aus welchen Gründen bei der vorzunehmenden Interessensabwägung den Gesichtspunkten der Zweckmäßigkeit gegenüber jenen der Billigkeit der Vorzug eingeräumt wurde. Zweck des § 303 ist es, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art neu hervorkommen, die zu einem anderen Besteuerungsergebnis führen. Das Ziel der Wiederaufnahme liegt in der Herbeiführung eines rechtmäßigen Ergebnisses (VfGH 6.12.1990, B 783/89; VwGH 2.4.1990, 89/15/0005; VfGH 30.9.1997, B 2/96; VwGH 22.3.2000, 99/13/0253). Daher ist bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (vgl VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; 28.5.1997, 94/13/0032; 30.1.2001, 99/14/0067). Dies gilt unabhängig davon, ob sich die Wiederaufnahme letztlich zu Gunsten oder zu Ungunsten der Partei auswirken würde. Wiederaufnahmen werden in der Regel nicht zu verfügen bzw. zu bewilligen sein, wenn die steuerlichen Auswirkungen bloß geringfügig (absolut und relativ) sind (vgl zu § 303 Abs. 4 aF VwGH 25.3.1992, 90/13/0238; 12.4.1994, 90/14/0044; 28.5.1997, 94/13/0032. Im Beschwerdefall wurde steht fest, dass die Umsätze aus Prostitution der Bf. zuzurechnen sind. Die Beilagen zu den Steuererklärungen haben die Komplexität des Sachverhaltes nicht wiedergegeben und war daraus nicht erkennbar, dass die Bf. Prostitutionserlöse zu erklären hatte. Damit steht fest, dass im Verfahren der Außenprüfung neue Tatsachen hervorgekommen, die zu einem anderen Bescheidergebnis führten. Da die steuerlichen Auswirkungen nicht gering sind und dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit zu folgen ist, war der Zweckmäßigkeit gegenüber der Billigkeit der Vorzug zu geben und die Wiederaufnahme der Verfahren zu Recht durchzuführen. Denn Ausführungen des Finanzamtes in der Beschwerdevorentscheidung über die Gründe für die Wiederaufnahme ist zu folgen. Dass die Berufung der Bf. auf Treu und Glauben nicht stichhältig ist, wurde bereits oben hinreichend dargelegt, weshalb eine Abstandnahme von der Wiederaufnahme wegen des berechtigten Vertrauens der Bf. auf eine von der Finanzverwaltung anerkannte Beurteilung nicht zum Erfolg führen kann. Die Beschwerden gegen die Bescheide betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren waren folglich abzuweisen. II) Zurechnung der Umsätze für die Sexdienstleistungen die von PP in den Räumlichkeiten ihres Bordells der Bf. erbracht Laut Bf. haben die PP ihre Leistungen gegenüber den Kunden selbständig im eigenem Namen erbracht, worauf die Bf. auf ihrer Hompage ausdrücklich hingewiesen habe. Bei der Buchung eines Bordellzimmers müsse der Kunde auf einem Terminal bestätigen, dass ihm dieser Umstand zur Kenntnis gebracht wurde und dass er sich dessen bewusst ist. Ohne Bestätigung könne er auch kein Zimmer buchen. Das Zimmer werde vom Kunden an die Bf. in bar, mit Bankomat- oder Kreditkarte bezahlt. Zwischen der PP und dem Kunden werde ein der Privatautonomie unterliegender Vertrag abgeschlossen. Eine Zurechnung der Prostitutionserlöse an die Bf. würde dem Grundsatz der Privatautonomie widersprechen. Bezüglich der Sexualdienstleistungen komme zwischen der Bf. und den Kunden kein Vertrag zustande. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bestehe bei einem Barbetrieb mit angeschlossenen Séparées (bzw. Zimmern) die Leistung des Barbetreibers nach der Kundenerwartung nicht nur im Getränkeausschank, sondern entscheidend auch in der Gelegenheit zum Besuch des Séparées (Zimmer). Vom Betreiber eines solchen Lokals werde im allgemein angenommen, dass er zu diesem Zweck "Mädchen offeriere", welche mit den Barbesuchern die Séparées aufsuchen, um dort die sexuellen Wünsche der Gäste zu erfüllen, weshalb die die Prostitutionsentgelte dem Barbetreiber (Bordellinhaber) zuzurechnen seien (VwGH 15.06.2005, 2002/13/0104; 24.01.2007, 2003/13/0138; 19.04.2007, 2004/15/0037; 20.05.2010, 2006/15/0290; 24.06.2010, 2010/15/0059; 18.12.2017, Ra 2017/15/0026; . Die Bf. geht nun davon aus, dass sie ein eigenes Geschäftsmodell entwickelt habe, das sich von den der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu Grunde liegenden Bordellbetrieben wesentlich unterscheide. Der Verwaltungsgerichtshof gehe von der Maßgeblichkeit des Außenverhältnisses für die umsatzsteuerliche Beurteilung aus. Leistender sei danach, wer im Außenverhältnis zur Leistungserbringung verpflichtet ist, mag er auch die Leistung durch andere erbringen oder im Innenverhältnis auf fremde Rechnung arbeiten. Dem Unternehmer seien auch Leistungen zuzurechnen, die er durch Arbeitnehmer erbringen lasse. Da die PP im Beschwerdefall nicht als Arbeitnehmerinnen zu qualifizieren seien, sei eine Zurechnung der Umsätze aus diesem Grund an die Bf. nicht möglich. Das Außenverhältnis werde nach ständiger Rechtsprechung durch die allgemeine Verkehrsauffassung geprägt, wonach der Betreiber eines Bordells die PP als Teil der Gesamtleistung offeriere. Die Bf. lukriere die Umsätze aus dem Bar - und Zimmerbetrieb, verdiene aber an den Sexualdienstleistungen nicht. Maßgebliches Unterscheidungsmerkmal zu anderen Bordellen sei die zwingende Akzeptanz des Kunden, dass das Vertragsverhältnis für die Sexdienstleistungen gegen Entgelt zwischen der PP und dem Kunden, nicht aber mit der Bf. zustande komme. Durch diese zwingende Kenntnisnahme und Akzeptanz des Kunden würden etwaige Vorstellungen des Kunden über die Vertragsgestaltung überlagert. Es sei auch darauf hingewiesen, dass es viele Dauerkunden gebe, die über die Vertragsgestaltung jedenfalls im Bilde seien. Weiters werde auf die Informationen der Bf. im Internet verwiesen.