BFG RV/7102535/2015

Dazu sei in Anlehnung an die Ausführungen in Rz 104 EStR auszuführen, dass Einkünfte (sowohl negative als auch positive) im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG demjenigen zuzurechnen seien, dem die Einkunftsquelle zuzurechnen sei, wobei die Zurechnung von Einkünften sich nicht mit dem wirtschaftlichen Eigentum an der Einkunftsquelle decken müsse (siehe beispielsweise VwGH-Erkenntnis vom 25.02.1997, 92/14/0039). Dabei komme es in ständiger Rechtsprechung entscheidend darauf an, wer wirtschaftlich über die Einkunftsquelle und so über die Art der Erzielung der Einkünfte disponieren könne und somit auch das Unternehmerrisiko trage. Zurechnungssubjekt der Einkünfte (Einnahmen) sei derjenige, der die Möglichkeit besitze, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erbringen oder zu verweigern. Maßgeblich sei die nach außen in Erscheinung tretende Gestaltung der Dinge. Aus diesem Blickwinkel könne daher die chronologische Entwicklung bezüglich der Thematik der Einkünftezurechnung wie folgt dargestellt werden: 1. Übergabe des zivilrechtlichen Eigentums (Gutsverwaltung G) vom Vater des Beschwerdeführers an den Beschwerdeführer unter Zurückbehaltung des lebenslänglichen unentgeltlichen Fruchtgenussrechts an allen Übergabeobjekten zugunsten des Übergebers (Pkt. 2 des Übergabevertrages). 2. Notariatsakt vom xxx betreffend Nachtrag zum ursprünglichen Übergabevertrag vom xxx hinsichtlich Vertragspunkt 1.4, wo es um die Neuregelung hinsichtlich der Übertragung der Vermögenswerte innerhalb der Familie F gegangen sei. Im übrigen blieben gem. Pkt. 4. alle sonstigen Bestimmungen des damaligen Übergabevertrages vom xxx vollinhaltlich aufrecht (sohin auch das im Jahr xxx abgeschlossene Fruchtgenussrecht des Vaters als Übergeber). 3. Notarielle Vereinbarung der Familie F vom xxx: Vereinbart sei dabei unter Pkt. 1 worden, dass der Vater das ihm gebührende Fruchtgenussrecht mit Wirkung zum Ablauf des xxx aufgebe. Als Kompensation dafür werde unter Pkt. 3 eine Versorgungsrente bestimmt. Dies offenbar um das per xxx weggefallene Fruchtgenussrecht zu ersetzen. 4. Notariatsakt vom xxx (Übergabevertrag), abgeschlossen zwischen dem Beschwerdeführer und dessen Bruder betreffend Übergang des zivilrechtlichen Eigentums mit Wirkung xxx an den Bruder des Beschwerdeführers. Hier werde auch nochmals explizit festgestellt, dass der seinerzeitige Übergeber auf das ihm eingeräumte Fruchtgenussrecht verzichtet habe. Beginnend mit dem Wirtschaftsjahr 2003/2004 seien nun offenbar unter Verkennung der zivil- und vertragsrechtlichen Vereinbarungen innerhalb der Familie F die Einkünfte dem Beschwerdeführer zugerechnet worden, der seinen Lebensunterhalt in diesem Zeitraum jedoch ständig und dauerhaft in Rom bestritten habe und daher mangels physischer Präsenz in G auch gar keine Einflussmöglichkeit innegehabt habe bzw. jemals ausüben hätte können, da die sich bietenden Marktchancen von diesem nicht wahrgenommen werden hätten können. Nun sei aufgrund der vertragsrechtlichen Entwicklung einerseits festzustellen, dass im beschwerdegegenständlichen Zeitraum zwischen 2005 und 2008 der Beschwerdeführer schon alleine aus der Zusammenschau der vertraglichen Vereinbarungen nie wirtschaftlicher Eigentümer der ihm zivilrechtlich gehörenden Einkunftsquelle war, da das vertraglich vereinbarte Fruchtgenussrecht erst mit Ende des Jahres 2008 mittels Vereinbarung vom August 2008 beendet worden sei. Noch sei der Beschwerdeführer derjenige, der die sich ihm bietenden Marktchancen genutzt habe, bzw. derjenige, der das Unternehmerrisiko getragen habe, wenn - wie in weiterer Folge zu beweisen sein werde - der Außenauftritt bezüglich der baulichen Umgestaltungen durchgehend und immer ausschließlich von dessen Bruder wahrgenommen worden sei. Dazu werde zunächst auf den am 12.04.2006 abgeschlossenen Abstattungskreditvertrag (siehe Beilage) verwiesen, der zwar zwischen dem Kreditnehmer (Beschwerdeführer) und dem Kreditgeber (Bank) abgeschlossen worden sei, jedoch nur deshalb, weil dieser zu diesem Zeitpunkt auch zivilrechtlicher Eigentümer der Liegenschaft gewesen sei, welche u. a, auch eine Sicherheit für den gewährten Kredit in Höhe von 940.000 Euro dargestellt habe. In weiterer Folge könne jedoch aufgrund der zusätzlich bestellten Sicherheiten (Deckungswechsel) geschlossen werden, wer das wirtschaftliche Risiko hauptsächlich getragen habe. Dieser Deckungswechsel sei vom Bruder des Beschwerdeführers unterzeichnet worden und verweise dabei nicht auf einen das Vertretungsverhältnis anzeigenden Vollmachtshinweis, d.h. dass der von der Bank übermittelte Blanko Deckungswechsel zur Gänze und alleinig zu Lasten des Bruders des Beschwerdeführers ausgestellt worden sei. In weiterer Folge habe dann auch das Mietenkonto, lautend auf den Bruder des Beschwerdeführers (für den Beschwerdeführer) für die Bestreitung der Kreditraten gedient (siehe Beilage). Die diesbegzüglichen Bedingungen seien aufgrund der umfassenden Vollmacht, die vom Beschwerdeführer als zivilrechtlicher Eigentümer der Liegenschaft an seinen Bruder als wirtschaftlicher und nach außen in Erscheinung tretender Eigentümer der in Frage stehenden Vermögensgegenstände eingeräumt worden sei, hinsichtlich der Konditionen auch vom Bruder des Beschwerdeführers ausverhandelt worden (siehe dazu beigelegte E-Mail-Korrespondenz). Der Bruder des Beschwerdeführers habe bereits früh die Notwendigkeit der Bewirtschaftung des Gutshofes abseits der land- und forstwirtschaftlichen Betreibung erkannt, da diese im Sinne einer betriebswirtschaftlich überlebensnotwendigen Einkunftsquelle alternativlos gewesen sei. Aus dieser Überzeugung heraus und unter Ausnutzung der sich ihm bietenden Marktchancen sei auch in weiterer Folge die bei der Marktgemeinde MG angestrengte baubehördliche Bewilligung für den Um- und Ausbau von Wohngebäuden inklusive Dachgeschoßausbau und Heizraumerrichtung zu sehen (siehe dazu die beigelegte Korrespondenz mit der Marktgemeinde MG aus den Jahren 2004 bzw. 2005). Daraus sei eindeutig erkennbar und ersichtlich, dass der Bruder des Beschwerdeführers, der nachweislich auch als Bauwerber nach außen in Erscheinung getreten sei und vom damaligen Grundeigentümer, dem Beschwerdeführer, zu seinen Gunsten bevollmächtigt worden sei, nach außen hin als wirtschaftlicher Eigentümer der Liegenschaft aufgetreten sei (siehe Beilage Einreichplan). Zeitgleich mit dem Abschluss des Abstattungskreditvertrages sei es auch zum Abschluss eines Darlehensvertrages gekommen, in welchem bereits der Bruder des Beschwerdeführers, als alleiniger Kreditnehmer und auch alleiniger Belasteter für einen im Rahmen des NÖ. Wohnungsförderungsgesetzes beantragten Kredites gewesen sei. Dass dieser Darlehensvertrag in ursächlich und wirtschaftlich eindeutigem Zusammenhang mit der Errichtung und Umbau des Gutshofes zur Erschließung der Einkunftsquelle stehe, sei allein anhand des zeitgleich abgeschlossenen Abstattungskreditvertrages abzuleiten, nachdem sich dieser geförderte Kredit nicht zuletzt auch auf die Errichtung der Hackschnitzelanlage beziehe, welche für die Beheizung der vermieteten Wohnungen notwendig gewesen sei (siehe Beilage, Darlehensvertrag). Wer dann nach Abschluss der Umbauarbeiten tatsächlich nach außen hin als Vermieter dieser Liegenschaften aufgetreten sei, sei nicht zuletzt auch anhand der exemplarisch beigelegten Mietverträge bezüglich der Wohnungen bzw. Büroeinheiten im Gutshof G ersichtlich (siehe dazu Beilage). Darin werde stets und ausschließlich die Gutsverwaltung G, vertreten durch den Bruder des Beschwerdeführers als Vermieter bezeichnet, der offenbar auch die die Verträge ohne einen Hinweis auf eine Vertretungsvollmacht in eigenem Namen unterzeichnet habe. In kumulativer Betrachtungsweise sei daher unter Berücksichtigung der im Rahmen des offenen Beschwerdeverfahrens nachgereichten Unterlagen eindeutig erkennbar, dass stets der Bruder des Beschwerdeführers derjenige gewesen sei, der einerseits das Unternehmerrisiko hinsichtlich des wirtschaftlichen Risikos des Umbaus getragen habe (eingegangene Darlehensverpflichtungen einerseits bzw. Übernahme von Blankowechsel anderseits), und auf der anderen Seite die sich ihm bietenden Markt-Chancen von sich aus wahrgenommen habe und diese auch in seinem Namen nach außen hin zum Ausdruck gebracht habe (Auftritt als Bauwerber bezüglich dem Umbau der Liegenschaft bzw. Abschluss der Mietverträge mit den Mietern). Zusammenfassend könne daher in einer abschließenden Betrachtung folgendes festgestellt werden: 1. Der Beschwerdeführer sei bis zum xxx nachweislich zwar zivilrechtlicher Eigentümer der Liegenschaften unter anderem in G gewesen, jedoch nie und zu keinem Zeitpunkt jene Person, der vertraglich auch die Einkunftsquelle zuzurechnen gewesen sei, da das diesbezügliche Fruchtgenussrecht, welches im Jahr xxx vereinbart worden sei, erst mit der Vereinbarung aus dem Jahr 2008 mit Ende des Jahres 2008 aufgehoben worden sei. 2. Das wirtschaftliche Eigentum bzw. die Zurechnung der Einkunftsquelle aufgrund des entsprechenden Außenauftrittes seien von Beginn der Einkunftsquellenerschließung im Bereich der Vermietung und Verpachtung immer beim Bruder des Beschwerdeführers, B, gelegen, der sowohl das Unternehmerrisiko einerseits getragen habe, als auch die sich ihm bietenden Marktchancen andererseits genutzt habe. Aus diesen Überlegungen heraus mache auch die bereits bisher erwähnte Darstellung der gewinnbringenden Vermietung in einer fortgesetzten Betrachtung Sinn, als die Einkunftsquelle aufgrund der wirtschaftlichen Zurechnung beim Bruder des Beschwerdeführers von Beginn weg, also von Beginn der Umbauarbeiten bis zum heutigen Tag, einen beträchtlichen Überschuss der Einnahmen über die angefallenen Werbungskosten gebracht habe. Gestützt auf die nun vorgebrachten zusätzlichen Beweismittel bzw. Indizien ersuche der steuerliche Vertreter daher um entsprechende rechtliche Würdigung und Einbeziehung in die Entscheidung über die beschwerdegegenständlichen Zeiträume 2005 bis 2008 dergestalt, dass die bezughabenden Einkommensteuerbescheide 2005 bis 2008 insofern ersatzlos aufzuheben seien, da keine wirtschaftliche Zurechnung beim Beschwerdeführer vom Beginn an stattgefunden habe. Die belangte Behörde nahm dazu mit Schreiben vom 21. Juli 2020 Stellung und führte aus, dass aus den der belangten Behörde vorliegenden Unterlagen und auch den nunmehr vorliegenden Schriftstücken nicht erkannt werden könne, dass der Bruder des Beschwerdeführers wirtschaftlicher Eigentümer gewesen sei. So sei etwa auf einigen Schriftstücken das Vollmachtsverhältnis angesprochen worden, das offenbar erteilt worden war. Dies alles spreche dafür, dass der Bruder des Beschwerdeführers im Vollmachtsnamen für den Beschwerdeführer aufgetreten sei. So sei der Kreditvertrag für den Beschwerdeführer abgeschlossen worden, wiewohl diesen der Bruder des Beschwerdeführers unterschrieben habe. Es sei auch kein Schriftstück aktenkundig, das schon im Jahr 2005 den rechtmäßigen wirtschaftlichen Übergang auf den Bruder des Beschwerdeführers möglich gemacht hätte. Im Übrigen dürfe ausgeführt werden, dass die nunmehrige Rechtsmeinung hinsichtlich den Beschwerdeführer keine Änderung ergeben würde (keine Verluste in diesen Jahren) und die Jahre 2005 bis 2008 beim Bruder des Beschwerdeführers bereits verjährt seien (keine Erklärung abgegeben wurde; Neuanlage der Steuernummer erst im Jahr 2007). Mit Schreiben vom 27. August 2020 entgegnete der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers, dass die belangte Behörde, in ihrer E-Mail vom 21.07.2020 unter anderem auf zwei vom Beschwerdeführer eingebrachte Beweismittel im Zusammenhang mit der Nachweisführung des wirtschaftlichen Eigentums zugunsten des Bruders des Beschwerdeführers verweise. Zum einen sei der an die Gemeinde G gerichtete Einreichplan angeführt, bei welchem gemäß den Ausführungen der belangten Behörde der Bruder des Beschwerdeführers in Ausübung seines Vollmachtsverhältnisses für den Beschwerdeführer eingeschritten sei. Die belangte Behörde übersehe dabei jedoch, dass der Bruder des Beschwerdeführers lediglich in Bezug auf den Grundeigentümer unter Angabe des Vollmachtsverhältnisses für den Beschwerdeführer gezeichnet habe. Hingegen sei den übermittelten Unterlagen eindeutig zu entnehmen, dass als Bauwerber der Bruder des Beschwerdeführers selbst auftrete und als solcher auch im eigenen Namen und auf eigenes Risiko gezeichnet habe. Auch der Verweis auf den ebenfalls angeführten Bankauszug, auf welchem der Bruder des Beschwerdeführers für den Beschwerdeführer gezeichnet habe, vermöge nichts an der Zurechnung der Einkunftsquelle zu ändern, da dies vor allem aus Sicht der finanzierenden Hausbank deshalb notwendig war, da der Beschwerdeführer ja auch nachweislich der zivilrechtliche Eigentümer der Liegenschaft gewesen sei, und diese, neben dem Deckungswechsel zu Lasten des Bruders des Beschwerdeführers, als Sicherheit für den Kredit gedient habe. Wenn nun die belangte Behörde weiters meine, es sei kein Schriftstück aktenkundig, das den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf den Bruder des Beschwerdeführers ab dem Jahr 2005 möglich gemacht hätte, sei dies zwar zutreffend, es werde aber offenbar die ebenfalls erwähnte Tatsache negiert, dass das Fruchtgenussrecht an allen Übergabsobjekten bis zum xxx vertraglich dem Vater zugestanden sei, weshalb eine Zurechnung der Einkunftsquelle an den Beschwerdeführer schon allein aufgrund der notariellen Vereinbarung vom xxx nicht möglich sei. Zudem sei nach ständiger Rechtsprechung derjenige Zurechnungssubiekt von Einkünften, der die Möglichkeit besitze, die sich ihm bietenden Marktchancen auszunützen, Leistungen zu erledigen oder zu verweigern (z. B. VwGH vom 25.12.2010, 2008/13/0012). Es komme daher auf die wirtschaftliche Dispositionsbefugnis über die Einkünfte und nicht auf die allenfalls nach § 24 BAO zu Iösende Zurechnung von Wirtschaftsgütern an. Alle diese Ausführungen würden daher das wirtschaftliche Eigentum der Einkunftsquellen beim Bruder des Beschwerdeführers vermitteln. Abschließend werde auch noch festgehalten, dass die nunmehr vertretene Rechtsmeinung hinsichtlich der Zurechnung der Einkunftsquelle sehr wohl eine steuerliche Änderung beim Berufungswerber ergebe, da die belangte Behörde offenbar übersehe, dass sich die Zurechnung der Einkunftsquelle nicht auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung alleine beziehe, sondern natürlich auch die im streitgegenständlichen Zeitraum erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft betreffe, da das Fruchtgenussrecht für den Vater des Beschwerdeführers mit sämtlichen übertragenen Übergabsobjekten verbunden gewesen sei. Somit sei auch hinsichtlich des wirtschaftlichen Eigentums immer davon auszugehen, dass die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bzw. Land- und Forstwirtschaft immer als wirtschaftliche Einheit zu sehen seien und somit sehr wohl eine steuerliche Änderung beim Beschwerdeführer herbeiführen müssten, da ein Wegfallen beider Einkunftsquellen in den streitgegenständlichen Zeiträumen dazu führe, dass die bezughabenden Einkommensteuerbescheide ersatzlos aufzuheben seien. Die faktische Geschaftsführung, auch des Iand- und forstwirtschaftlichen Gutsbetriebes, durch den Bruder des Beschwerdeführers sei nicht zuletzt durch die beigefügten Bestätigungen seitens der Firma A, welche als Bewirtschafter des Iand- und forstwirtschaftlichen Gutsbetriebes seit dem Jahr 2000 tätig sei, bzw. dem Schreiben des Betriebsberaters, der den Bruder des Beschwerdeführers bereits ab dem Jahr 2003 hinsichtlich der weiteren Gestaltungsmöglichkeiten des in wirtschaftliche Notlage geratenen landwirtschaftlichen Gutsbetriebes beraten habe, nachzuweisen. Es werde daher unter Verweis auf die zusätzlich vorgebrachten BeweismitteI und der Antrag gestellt die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2005 bis 2008 ersatzlos aufzuheben. Mit Schreiben vom 3. November 2020 nahm die belangte Behörde dazu neuerlich Stellung und führte aus, dass es Faktum sei, dass der Beschwerdeführer im Beschwerdezeitpunkt zivilrechtlicher Eigentümer der beschwerdegegenständlichen Liegenschaft gewesen sei. In den Einkommensteuererklärungen sei dies auch vermerkt und negative Einkünfte hinsichtlich der beschwerdegegenständlichen Liegenschaft erklärt worden. Im Rahmen der Prüfung sei ausdrücklich zum Ausdruck gebracht worden, dass der Bruder des Beschwerdeführers der Verwalter des Gutes gewesen sei (siehe Niederschrift Außenprüfung). Nie sei dieser als wirtschaftlicher Eigentümer präsentiert worden. Es sei für die belangte Behörde nicht nachvollziehbar warum erst jetzt diese Behauptung aufgestellt werde. Nach Ansicht der belangten Behörde sei Grundeigentümer eindeutig der Beschwerdeführer. Dieser habe seinen Bruder bevollmächtigt bei der Gemeinde aufzutreten. Die Vollmacht sei in § 1002 ABGB geregelt: "Der Vertrag, wodurch jemand ein ihm aufgetragenes Geschäft im Namen des Andern zur Besorgung übernimmt, heißt Bevollmächtigungsvertrag". Mit Eingehen dieses Vollmachtsverhältnisses bedeute dies nicht, dass sein Bruder zum Bauwerber geworben sei - er sei als Bevollmächtigter für den Beschwerdeführer anzusehen. Am Einreichplan sei ausdrücklich "bevollmächtigt" ausgewiesen. Wirtschaftlicher Eigentümer sei derjenige, dem bei wirtschaftlicher Anknüpfung des Abgabentatbestandes ein Wirtschaftsgut zuzurechnen sei. Wirtschaftlicher Eigentümer sei idR der zivilrechtliche Eigentümer. Zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum würden auseinanderfallen, wenn ein anderer als der zivilrechtlicheEigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Belastung, Veräußerung), auszuüben in der Lage sei und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss von der Einwirkung auf die Sachen, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, das heißt auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen könne (vgl. Ritz, BAO, Tz. 3 f. zu § 24 BAO). Das Vorliegen dieser Voraussetzungen sei anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse des jeweiligen Falles festzustellen (vgl. VwGH vom 29. 6. 1982,82/14/0054). Dieses wirtschaftliche Eigentum müsse vom zivilrechtlichen Eigentümer erteilt werden. Da es sich bei den Brüdern um Angehörige im Sinne der BAO handele sei die Angehörigenjudikatur anzuwenden. Weder die Schriftlichkeit sei aktenkundig, noch Transparenz. Ein Vollmachtsverhältnis - von dem die Behörde nach den vorliegenden Unterlagen ausgehe - vermittele kein wirtschaftliches Eigentum. Die Aussage wonach der Bruder des Beschwerdeführers schon wirtschaftlicher Eigentümer im beschwerdegegenständlichen Zeitraum gewesen sei, sei erst erstmals 2020 zur Sprache gekommen. In der Vergangenheit sei dieser immer als Gutsverwalter bzw als Geschäftsführer des Gutes G bezeichnet worden. Er habe demnach abgeleitete Rechte vom zivilrechtlichen Eigentümer gehabt. Auch in den nunmehr vorgelegten Unterlagen sei er als "Geschäftsführer der Gutsverwaltung" bezeichnet worden. Auch die Bestätigung der A GesbR vom 19.8.2020 sei kein Beweis für ein wirtschaftliches Eigentum, denn es sei unbestritten, dass der Bruder des Beschwerdeführers als bevollmächtigter Gutsverwalter die Geschicke des Gutes G gelenkt habe. Die nunmehrige Aussage, wonach der Beschwerdeführer nicht wirtschaftlicher Eigentümer gewesen sei, würde bedeuten, dass die als Liebhaberei beurteilten Einkünfte nicht dem Beschwerdeführer zuzurechnen wären. Damit würde die Ansicht der Abgabenbehörde bestätigt werden. Der Bruder des Beschwerdeführers habe in den Jahren 2005 bis 2008 keine Einkünfte gehabt. Da es sich jedoch um die Jahre 2005 bis 2008 handle, sei bereits absolute Verjährung eingetreten und es könne keine Veranlagung erfolgen. Mit Schreiben vom 3. Mai 2021 gab der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers bekannt, dass dieser am 22. November 2020 verstorben sei. Mit Schreiben vom 7. Juni 2021 gab der steuerliche Vertreter bekannt, dass die Ehefrau des Beschwerdeführers als Alleinerbin eingesetzt wurde und er diese nun als Erbin des Beschwerdeführers im gegenständlichen Beschwerdeverfahren vertrete. Außerdem ergänze er seine Stellungnahme wie folgt: Wie die Finanzverwaltung im Schreiben vom 3.11.2020 richtig festgestellt habe, sei der nun zwischenzeitig verstorbene Beschwerdeführer im beschwerdegegenständlichen Zeitraum 2005 bis 2008 ZIVILRECHTLICHER Eigentümer der beschwerdegegenständlichen Liegenschaft gewesen und habe, vertreten durch die Kanzlei StB, negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in den zugrundliegenden Einkommensteuererklärungen deklariert. Mit der Vertretungsvollmacht vom 17.9.2008 habe der steuerliche Vertreter zu einem Zeitpunkt, als bereits aufgrund der vertraglichen Vereinbarung vom xxx festgestanden sei, dass die verfahrensgegenständliche Liegenschaft auf den Bruder des Beschwerdeführers übergeben werde, damals noch die steuerliche Vertretung für den Beschwerdeführer übernommen. Zu diesem Zeitpunkt sei ihm weder die vertragliche Situation im Hause F bekannt gewesen, noch habe sich die Frage der Zurechnung der Einkünfte an den Bruder des Beschwerdeführers gestellt. Wenn die Finanzverwaltung meine, dass es nicht nachvollziehbar sei, dass diese Behauptung erst jetzt aufgestellt werde, müsse dazu angemerkt werden, dass diese nicht unbedeutende Sachverhaltsfeststellung auch seitens der Finanzverwaltung im Betriebsprüfungsverfahren offenbar nicht näher untersucht worden sei, wie auch der steuerliche Vertreter bis zum Abschluss der Betriebsprüfung mittels Niederschrift diesen Sachverhalt mangels zusätzlicher Informationen nicht richtig eingeschätzt habe. Nichtsdestotrotz sei in diesem Zusammenhang festzustellen, dass es im Verfahren vor dem BFG KEIN Neuerungsverbot gebe, und daher bis zur Erledigung der Beschwerde Beweisanträge gestellt werden bzw. neue Tatsachen vorgebracht werden könnten. Diesbezüglich werde auch die Feststellung seitens der Finanzverwaltung, auf das Fruchtgenussrecht sei mit 2003 verzichtet worden, auf seinen Wahrheitsgehalt zu überprüfen sein, da dieses erst mit Einverleibung des Eigentumsrechtes durch den Bruder des Beschwerdeführers im Grundbuch durch die Nicht-Aufnahme erloschen sei. Zuvor sei dieses ab xxx durchgehend grundbücherlich sichergestellt gewesen und wie den Ausführungen des Übergabevetrages entnommen werden könne, allumfassend (wirtschaftliches Eigentum). Dass der Beschwerdeführer lebzeitig aufgrund der zivilrechtlichen Eigentümerschaft der beschwerdegegenständlichen Liegenschaften seinen Bruder umfassend und uneingeschränkt zu sämtlichen Vorgängen iZm den Grundstücken bevollmächtigt habe, liege in der Natur der Sache, da sonst keine Verfügung über die Liegenschaften getroffen hätten werden können. Nichtsdestotrotz sei im vorliegenden Bauplan bereits der Bruder des Beschwerdeführers als Bauwerber genannt und der Beschwerdeführer lediglich als Vollmachtgeber betreffend die Grundstücke zu Gunsten seines Bruders. Wenn die Finanzverwaltung abschliessend meine, durch die Feststellung, die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wären bei Vorliegen eines abweichenden wirtschaftlichen Eigentümers gar nicht ihm zuzurechnen, in welchem Fall die Ansicht der Abgabenbehörde bestätigt wäre, übersehe sie eindeutig, dass sich die Zurechnung ja nicht auf die vermieteten Liegenschaften alleine beziehe, sondern natürlich auch die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft umfasst seien, wodurch eine Aufhebung der beschwerdegegenständlichen Bescheide notwendig sei. Wirtschaftlicher Eigentümer des Gutes G samt vermieteter Liegenschaften sei somit aufgrund der schriftlichen Vereinbarungen der Vater bzw. aufgrund der Tatsache, alle Chancen und Risken im Zusammenhang mit den Liegenschaften in G ausüben zu können, alternativ der Bruder des Beschwerdeführers, aber nie der zivilrechtliche Eigentümer, nämlich der Beschwerdeführer selbst, der nachweislich seinen Hauptwohnsitz, seine Lebensinteressen und seinen beruflichen Schwerpunkt (Leitung des im Familienbesitz seiner Frau befindlichen Unternehmens) immer in Rom hatte. Die von der Finanzverwaltung in diesem Zusammenhang geforderte Schriftlichkeit sei in jedem Fall hinsichtlich des eingeräumten FG-Rechtes seit xxx aktenkundig. I.6. Mündliche Verhandlung Am 10. Juni 2020 fand die mündliche Senatsverhandlung statt. In dieser erklärte der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers auf die Frage, warum die aus der Vermietung des Gutes G resultierenden Einkünfte bei diesem erklärt worden seien, damit, dass ab dem Jahr 2003 Steuererklärungen für den Beschwerdeführer von einer anderen steuerlichen Vertreterin eingebracht worden seien. Der steuerliche Vertreter selbst habe die steuerliche Vollmacht erst im Jahr 2008 erhalten. Zu diesem Zeitpunkt habe sich die Frage des wirtschaftlichen Eigentums am Gut G nicht gestellt. Der steuerliche Vertreter führte weiters aus, dass ihm nicht bewusst gewesen sei, dass der Vater des Beschwerdeführers im Jahr 2003 auf das Fruchtgenussrecht verzichtet hätte. Rein formell habe das Fruchtgenussrecht des Vaters immer weiter bestanden. Erst im Zuge des intensiven Aktenstudiums sei ihm dieser Umstand bewusst geworden. Die belangte Behörde habe in ihrer letzten Stellungnahme ausgeführt, dass es sich gegenständlich um Geschäfte, die zwischen Angehörigen erfolgt seien, gehandelt hätte, daher sei die Angehörigenjudikatur zu beachten. In diesem Sinne liege Schriftlichkeit hinsichtlich des in Rede stehenden Fruchtgenussrechtes vor, womit die Anforderungen an die diesbezügliche Judikatur erfüllt sei. Ihm seien auch keine diesbezüglichen mündlichen Absprachen bekannt. Dem Einwand der berichterstattenden Richterin, wonach lediglich ein wirtschaftlicher Eigentümer existieren könne, begegnet der steuerliche Vertreter damit, dass feststehe, dass der Beschwerdeführer auf keinen Fall der wirtschaftliche Eigentümer des in Rede stehenden Gutes gewesen sei. Die Vertreterin der belangten Behörde verweist auf eine Deklaration des Beschwerdeführers vom 25. Oktober 2011. In dieser wurde wörtlich ausgeführt: "So wie es historisch die Regel war und in ländlich-bäuerlichen Gegenden auch heute noch üblich ist, wird auch in unserer Familie seit vielen Generationen der Grundbesitz an den jeweils ältesten männlichen Nachfolger weitergegeben. Mein Vater hatte dies in seinem Übergabevertrag aus dem Jahre 1996 ebenso vorgesehen, und mich als ältesten seiner Söhne als künftigen Eigentümer eingesetzt. Trotz Übergabe führte mein Vater den Betrieb weiter bis zum Jahr 2003 ab dem er mir auch die Betriebsführung übertrug. Seit dem führte ich den Betrieb und nahm eine Reihe von Umstrukturierungen und Neuerungen vor. Zu meiner Betriebsführung und Planung gehörte auch die Durchführung der Renovierungsarbeiten einiger Immobilien der Gutsveıwaltung mit dem Ziel sie als Mietobjekte am Markt anbieten zu können und somit eine zusätzliche Einnahmequelle für den Betrieb zu schaffen. Diese Renovierungsarbeiten wurden im Wesentlichen zwischen 2004 und 2006 durchgeführt. Nach reiflicher Überlegung und im Gegensatz zur vorgesehenen Beibehaltung des Betriebes, beschloss ich im Frühjahr 2008 im Einvernehmen mit meinem Vater, den Betrieb mitsamt aller Liegenschaften an meinen Bruder B zu entgeltlos übergeben. Diese Entscheidung teilte ich ihm in der Folge am 20.03.2008 schriftlich mit. Wesentliche Gründe dafür waren einerseits die Tatsache, dass ich keinen Sohn habe und anderseits meine Lebensausrichtung auf Italien, wo ich bereits seit 20 Jahren lebe und als Geschäftsführer den Betrieb meiner italienischen Frau führe, es war meine persönliche Entscheidung in Italien zu bleiben was ich mit der Beibehaltung des Betriebes G nicht vereinbaren wollte. Abschließend möchte ich nochmal festhalten, dass meine Entscheidung den Betrieb zu übergeben keine geplante Entscheidung gewesen ist, sondern erst im Frühjahr 2008 gefällt wurde und ich bis dahin vor hatte den Betrieb wie von meinem Vater vorgesehen, im Eigentum zu behalten und selber zu führen." Unter Hinweis auf den Inhalt dieser Deklaration sowie weiters auf den Umstand, dass der Beschwerdeführer die aus dem Gut G resultierenden Vermietungseinkünfte zur Einkommensteuer erklärt habe, sei schlüssig davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer der wirtschaftliche Eigentümer der in Rede stehenden Liegenschaft gewesen sei. Der steuerliche Vertreter entgegnete, dass man im gegenständlichen Fall von einer Gesamtbetrachtung ausgehen müsse. Es gehe dabei nicht nur um die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern um die gesamte Bewirtschaftung der Liegenschaft (Bewirtschaftung des land- und forstwirtschaftlich bewirtschafteten Gutes an sich sowie Vermietung und Verpachtung). Es sei offensichtlich sei, dass sich das subjektive Empfinden der ehemaligen steuerlichen Vertreterin des Beschwerdeführers mit dem Inhalt der vorstehenden Deklaration gedeckt habe, sprich, dass die ehemalige steuerliche Vertreterin davon ausgegangen sei, dass die Deklaration die Realität wiedergegeben habe. Die Vertreterin der belangten Behörde verwies in diesem Zusammenhang auf ein Mail der ehemaligen steuerlichen Vertreterin vom 3.2.2012, das an den nunmehrigen steuerlichen Vertreter gerichtet ist. In diesem wird u.a. ausgeführt, dass der Vater des Beschwerdeführers die Betriebsführung für seine Betriebe G und W, solange er gekonnt habe, selbst bzw. mit Unterstützung von Mitarbeitern ausgeführt habe. Erst ab dem Zeitpunkt, zu dem der Vater nicht mehr selbst mit dem Auto nach G hätte fahren können, bzw. den Betrieb nicht mehr aktiv hätte leiten können, habe dieser, wegen der großen Entfernung auf die Ausübung des Fruchtgenusses verzichtet und seinem Sohn und Grundeigentümer auch die Wirtschaftsführung übertragen. Es sei grundsätzlich vorgesehen gewesen, dass der grundbücherliche Eigentümer den gesamten Familienbesitz mit allen Betrieben führen und betreiben sollte. Zu den Ausführungen des vorstehenden Absatzes nimmt der steuerliche Vertreter insofern Stellung, als er vorbringt, dass hinsichtlich des wirtschaftlichen Eigentumes zwei Anknüpfungspunkte existierten. Erstens der formelle aufgrund der vertraglichen Situation und zweitens der an die faktische Geschäftsführung anknüpfende. Die Geschicke vor Ort hätte der Bruder des Beschwerdeführers geleitet. Der Beschwerdeführer sei niemals vor Ort gewesen. Bauwerber sei ad personam der Bruder des Beschwerdeführers gewesen. Dieser sei daneben auch für den gesamten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb allein verantwortlich gewesen. Er habe die Chancen nicht beeinflussen können und sei darüberhinaus dadurch, dass er einen Blankowechsel als Sicherheit für den vom Beschwerdeführer aufgenommenen Abstattungskredit im Ausmaß von 940.000,00 Euro hinterlegt habe, ein grosses geschäftliches Risiko eingegangen. Daraufhin wurde der Bruder des verstorbenen Beschwerdeführers als Zeuge einvernommen und gab folgendes an: Es hätten keine Vereinbarungen hinsichtlich des wirtschaftlichen Eigentums an dem Gut G bestanden. Aufgrund langer Familientradition erfolge die Vermögensübergabe stets an den ältesten Sohn. Der Beschwerdeführer habe vier Töchter gehabt und daher im Jahr 2008 im Einvernehmen mit seinem Vater die Entscheidung getroffen, sein Erbe nicht anzutreten. Da sei der Vater bereits sehr krank gewesen und habe das Erbe der Familie in gesicherten Händen wissen wollen. Sämtliche Entscheidungen, die er in den Jahren 2005 bis 2008 im Rahmen seiner Bevollmächtigung getroffen habe, hätten der Erhaltung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gedient. Es sei ausserdem versucht worden, die Bewirtschaftung in der Weise zu führen, dass eine Rente zur Erhaltung des Gutes G kreiert hätte werden können. Die Ertragssituation des Gutes G habe es nicht ermöglich die geplanten Umbauten zu finanzieren. Deshalb seien diesbezügliche Darlehen aufgenommen worden. Der Zeuge habe für seine Geschäftsführungstätigkeit kein Gehalt oder andere Einkünfte erhalten. Der steuerliche Vertreter wies darauf hin, dass der Beschwerdeführer bereits lebzeitig den Entschluss gefasst habe, das Gut G weiter zu geben und führt diesbezüglich das fortgeschrittene Alter dessen Ehefrau an. Aufgrund dieses Umstandes sei nicht zu erwarten gewesen, dass der Beschwerdeführer noch Vater eines Sohnes werden würde. Der Zeuge gab weiters an, dass die Baukosten sich wesentlich höher entwickelt hätten als dies ursprünglich geplant gewesen sei, da es um einen Altbau handle. Die Überschreitung der ursprünglichen Baukosten seien vielleicht auch ein Grund für die vorzeitige Übergabe der Liegenschaft gewesen. Die Frage, ob außer den Renovierungsarbeiten in den Jahren 2004 und 2005 noch weitere Sanierungsmaßnahmen an den gegenständlichen Wohnungen bzw. Büros durchgeführt worden seien, beantwortet der Zeuge mit nein. Die weitere Frage, ob die gegenständlichen Renovierungsarbeiten in Absprache mit dem Beschwerdeführer erfolgt seien, beantwortete der Zeuge damit, dass sein Bruder stets wissen wollte, was los sei und sich insofern um die Renovierung gekümmert habe. Der Zeuge habe den Beschwerdeführer auch ständig, wie es unter Brüdern üblich sei, über den jeweiligen aktuellen Stand informiert. Nach Beendigung der Zeugenbefragung zog der steuerliche Vertreter seine Beschwerde hinsichtlich der Beurteilung der Vermietungseinkünfte betreffend den Kälberstall zurück und erklärte mit der belangten Behörde darin übereinzustimmen, dass diese als Einkünfte aus land- und forstwirtschaftlicher Tätigkeit anzusehen seien. Hinsichtlich der Frage, ob die gegenständliche Vermietung eine Einkunftsquelle dargestellt habe, führte der steuerliche Vertreter an, dass die Liegenschaft objektiv geeignet gewesen sei einen Gesamtüberschuss zu erzielen. Ab dem Jahr 2012 sei unter der fortgesetzten Betrachtung bereits ein Gesamtgewinn vorgelegen. Die Vermietungstätigkeit hinsichtlich der Liegenschaft sei im Sinne des § 1 Abs. 1 der Liebhabereiverordnung zu beurteilen. Die Übergabe der Liegenschaft sei vor Erzielung eines Gesamtgewinnes erfolgt. Hier sei zu überprüfen, ob der Plan bestanden habe, die Liegenschaft länger zu bewirtschaften als dies tatsächlich erfolgt sei. Ein Plan beruhe auf inneren Vorgängen. Eine diesbezügliche Nachweisführung sei daher schwer zu erstellen. Der Verwaltungsgerichtshof anerkenne bei Vorliegen von Unwägbarkeiten und insbesondere seit 2010 (Erkenntnis vom 24.6.2010, Gz. 2006/15/0343) zusätzlich bei Vorliegen sonstiger wichtiger Gründe vor Erzielung eines Gesamtgewinnes erzielte Verluste steuerlich an. Auch in einem derartigen Fall läge eine Einkunftsquelle vor. Bezogen auf den gegenständlichen Fall sei diesbezüglich auszuführen, dass der Plan des Beschwerdeführers darin bestanden habe, das Bauvorhaben zu beenden und die Vermietung dementsprechend weiterhin zu betreiben. Aus diesem Grund sei auch die Kreditaufnahme durch den Beschwerdeführer erfolgt. Folgende sonstige wichtige Gründe für die Beendigung der gegenständlichen Vermietung im Sinne der vorzitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes lägen vor: Der Beschwerdeführer habe zum Übertragungszeitpunkt gewusst, dass er keinen Sohn mehr bekommen werde (Verweis auf die im Akt befindlichen Verträge, wonach das Erbe an Söhne weiterzugeben sei). Außerdem habe sich der Beschwerdeführer moralisch verpflichtet gefühlt, die Liegenschaft in Hinblick auf die Krankheit seines Vaters zum gegenständlichen Zeitpunkt weiter zu geben. Zusätzlich seien die tatsächlichen Baukosten weit höher gewesen als es geplant gewesen sei. Das Zusammenspiel dieser Fakten, die im Jahre 2004 nicht absehbar gewesen seien, hätte im Jahre 2008 zur Übertragung der Liegenschaft und somit gleichzeitig zur Beendigung der Vermietungstätigkeit geführt. Die vorangeführten Fakten würden sonstige wichtige Gründe im Sinne des oben zitierten Erkenntnisses des VwGH darstellen. Der Plan des verstorbenen Beschwerdeführers sei darauf gerichtet gewesen, die Vermietung der Liegenschaft fortzusetzen. Dieser Umstand gehe aus der erwähnten Deklaration des Beschwerdeführers vom 25.10.2011 hervor. Die Vertreterin der belangten Behörde führte aus, dass sich folgendes Gesamtbild ergebe: Die viertgeborene Tochter sei im Jahre 2004 sieben Jahre alt gewesen. Die Wahrscheinlichkeit eines männlichen Erben, sei in diesem Jahr bereits gering gewesen. Der Beschwerdeführer habe den Besitz renovieren wollen. Um die Einkommenssituation sei es ihm nicht gegangen. Hinsichtlich des obzitierten VwGH-Erkenntnisses weist die Vertreterin der belangten Behörde darauf hin, dass dieses in der im Vorlagebericht vom 20.5.2015 erstellten Stellungnahme ebenfalls angeführt worden sei. Seitens der belangten Behörde werde dieses Erkenntnis jedoch in anderer Weise als vom steuerlichen Vertreter interpretiert. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt 1.1. Allgemeines Der Beschwerdeführer war in den verfahrensgegenständlichen Veranlagungsjahren 2005 bis 2008 zivilrechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer der zum verfahrensgegenständlichen Gut G gehörenden Liegenschaften. Mit Vertrag vom 9.5.xxx wurde das Gut G von dessen Vater an den Beschwerdeführer unter Rückbehaltung eines Fruchtgenussrechtes übertragen. Ab Jänner 2003 verzichtete der Vater des Beschwerdeführers auf das Fruchtgenussrecht. Der Beschwerdeführer hielt sich bis zu seinem Ableben vorwiegend in Italien auf. Als Gutsverwalter fungierte sein Bruder B. Mit Vertrag vom xxx wurde das Gut G mit Wirkung ab Jänner 2009 im Schenkungswege an den Bruder des Beschwerdeführers B übertragen. Der Beschwerdeführer verstarb am 22. November 2020 in Italien. Als Alleinerbin wurde seine Ehefrau C eingesetzt. 1.2. Vermietung In den verfahrensgegenständlichen Jahren 2005 und 2006 wurden vier Wohnungen und zwei Büros ausgebaut. Diese wurden ab Mitte 2006 mit befristeten Mietverträgen vermietet. Außerdem verpachtete der Beschwerdeführer Stallungen zur Aufzucht von Kälbern. Der Beschwerdeführer erzielte in den Jahren 2005 bis 2008 negative Einkünfte aus der Vermietungstätigkeit der Wohnungen und Büros. Der Beschwerdeführer beendete die Vermietung im Jahr 2008 aus persönlichen Gründen. Der Beschwerdeführer legte keine Prognoserechnungen vor, wonach innerhalb eines absehbaren Zeitraums ein Überschuss zu erwarten gewesen wäre. 2. Beweiswürdigung 2.1. Allgemeines - Wirtschaftliches Eigentum Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer ab dem xxx zivilrechtlicher Eigentümer der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften war. Hinsichtlich der Fragen ab wann der Vater des Beschwerdeführers auf das Fruchtgenussrecht verzichtete und ob dem Beschwerdeführer in den verfahrensgegenständlichen Jahren auch das wirtschaftliche Eigentum an den Liegenschaften zuzurechnen ist, ist zuallererst festzuhalten, dass der steuerliche Vertreter diese Vorbringen erstmals mit Schreiben vom 9. Juni 2020, also fast 8 Jahre nach Erhebung der Beschwerde, äußerte. Sowohl in der Beschwerde gegen die verfahrensgegenständlichen Bescheide vom 13. Dezember 2012, als auch in der Beschwerde gegen die Abweisung eines Aussetzungsantrages vom 14. Dezember 2012 gab dieser an, dass der Vater des Beschwerdeführers auf das ihm zustehende Fruchtgenussrecht betreffend die verfahrensgegenständlichen Liegenschaften ab dem Jahr 2003 verzichtete. Die Zurechnung der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften und deren Erträge an den Beschwerdeführer wurden bis dato nie bestritten. So erklärte der steuerliche Vertreter auch entsprechende (negative) Einkünfte aus dieser Tätigkeit in den verfahrensgegenständlichen Veranlagungsjahren. Dies passt vor dem Hintergrund des Beginns des Tätigwerdens des Beschwerdeführers hinsichtlich Renovierung und Vermietung der Räumlichkeiten der Liegenschaft auch in das Gesamtbild des Sachverhalts. In der mündlichen Verhandlung wurde auch auf ein E-Mail mit Sachverhaltsdarstellungen der vormaligen steuerlichen Vertreterin vom 3. Dezember 2012 verwiesen, in dem diese ausführte, dass der Vater des Beschwerdeführers ab dem Zeitpunkt, an dem dieser den Betrieb nicht mehr aktiv habe führen können, die Bewirtschaftung aufgrund der großen Entfernung an seinen Sohn und Grundeigentümer übertragen habe. Es erscheint daher als erwiesen, dass der Vater des Beschwerdeführers bereits ab dem Jahr 2003 tatsächlich auf die Ausübung des Fruchtgenussrechtes verzichtet hatte und dass lediglich die schriftliche Fixierung dieses Verzichtes erst im Jahr 2008 erfolgte. Hinsichtlich des Vorbringens, dass der Beschwerdeführer auch gar nicht wirtschaftlicher Eigentümer der Liegenschaften gewesen sein könne, sondern diese seinem Bruder zuzurechnen seien, ist festzuhalten, dass diese Angaben den vorliegenden Unterlagen und der Zeugenaussage des Bruders widersprechen. So findet sich z.B. auf den vorgelegten Unterlagen der kreditgebenden Bank sowie dem Einreichplan ein ausdrücklicher Hinweis darauf, dass der Bruder des Beschwerdeführers in Vollmacht für den Beschwerdeführer tätig war. In der mündlichen Verhandlung wurde weiters eine Erklärung des (verstorbenen) Beschwerdeführers vom 25. Oktober 2011 vorgelegt, worin dieser selbst angab, dass er ein eigenes Interesse an der Führung des Betriebs gehabt habe. Anders scheint auch - wie der steuerliche Vertreter in seinem Berufungsschreiben vom 13. Dezember 2012 selbst angab - das Eingehen eines hohen Unternehmerrisikos durch eine Kreditverpflichtung von nahezu 1 Mio Euro nicht erklärlich. Schließlich wird die Zurechnung der Liegenschaften an den Beschwerdeführer auch durch die Zeugenaussage seines Bruders bestätigt, wonach dieser stets in Absprache mit dem Beschwerdeführer tätig geworden sei. Der Bruder des Beschwerdeführers war daher als Gutsverwalter im Auftrag des Beschwerdeführers tätig, jedoch nicht in eigenem Namen und auf eigene Rechnung. 2.2. Vermietung allgemein Die Sachverhaltsfeststellungen hinsichtlich der Vermietung der Stallungen und der befristeten Vermietung der Wohnungen und Büros entsprechen dem von der Behörde festgestellten Sachverhalt und sind insoweit unstrittig. Aufgrund der Tatsache, dass der entscheidungserhebliche Sachverhalt bereits geraume Zeit in der Vergangenheit liegt und der Beschwerdeführer mittlerweile verstorben ist, erscheint eine zweifelsfreie Feststellung, ob der Beschwerdeführer von Anfang an plante, seine Vermietungstätigkeit nur für einen begrenzten Zeitraum auszuüben, schwierig. Dafür spricht jedoch die Tatsache, dass der Beschwerdeführer als Grund für die Weitergabe des Gutes G angab, dass er nur Töchter habe und daher eine familieninterne Beibehaltung der Liegenschaften ausgeschlossen sei. Diese Tatsache stand jedoch bereits seit geraumer Zeit vor Beginn der Vermietungstätigkeit fest. Auch die Lebensausrichtung auf Italien, wo der Beschwerdeführer bereits seit 20 Jahre gelebt hatte und als Geschäftsführer seiner italienischen Frau tätig gewesen war, stand bereits im Jahr 2005 fest. Weiters kann angeführt werden, dass schon kurz nach Beginn der Vermietungstätigkeit, nämlich im Jahr 2007, die vertraglichen Grundlagen für die familieninterne Weitergabe der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften an den Bruder des Beschwerdeführers geschaffen wurden. Ohne jeden Zweifel beendete der Beschwerdeführer die Vermietungstätigkeit aus rein persönlichen Motiven vor Erreichen eines Gesamtüberschusses. So gab dieser selbst an, dass die Tatsache, dass er keinen Sohn habe und die Sicherstellung einer geordneten Übergabe des Familienbesitzes aufgrund der schweren Erkrankung seines Vaters zur vorzeitigen Übertragung der Liegenschaften an seinen Bruder und damit zur Beendigung der Vermietungstätigkeit geführt hätten. Als Unwägbarkeiten werden im allgemeinen das Ergebnis negativ beeinflussende Ereignisse angesehen, die nicht dem üblichen Wirtschaftsverlauf entsprechen und idR keinen Kausalzusammenhang zu einem gewollten Verhalten des Steuerpflichtigen aufweisen. Die Aufgabe der Vermietung vor Erreichen eines Gesamtüberschusses mit der Begründung, dass mangels männlicher Nachkommen aufgrund familieninterner Verträge keine Weitergabe der Liegenschaften an unmittelbare Nachkommen des Beschwerdeführers möglich sei, stellt daher keine Unwägbarkeit dar. Andere Gründe, die zu einer vorzeitigen Beendigung der Vermietungstätigkeit führten, wurden vom Beschwerdeführer jedoch nicht vorgebracht. 2.3.Prognoserechnungen Der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers legte im Rahmen der Erhebungen der belangten Behörde zwei Prognoserechnungen vor. Die tatsächlich erzielten Ergebnisse aus der Vermietungstätigkeit blieben jedoch deutlich hinter den Prognoserechnungen zurück. Diese berücksichtigten zudem keine möglichen Mietausfälle oder im Prognosezeitraum anfallenden Renovierungsaufwendungen. 3. Rechtliche Beurteilung 3 Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) 3.1.1. Wirtschaftlicher Eigentümer "Wirtschaftlicher Eigentümer (§ 24 BAO) ist in der Regel der zivilrechtliche Eigentümer. Ein Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und wirtschaftlichem Eigentum ist dann anzunehmen, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Veränderung, Belastung, Veräußerung), auszuüben in der Lage ist und wenn er zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss Dritter von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, d.h. auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen kann (vgl. VwGH 19.10.2016, Ra 2014/15/0039, mwN). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen trägt (vgl. VwGH 25.1.2017, Ra 2014/13/0029, mwN)." (VwGH vom 27.11.2020, Ra 2019/15/0162, unter Verweis auf seine ständige Rechtsprechung) Gemäß den Feststellungen ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer in den Veranlagungsjahren 2005 bis 2008 zivilrechtlicher Eigentümer der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften war. Mit Schreiben vom 15. Juni 2020 brachte der steuerlicher Vertreter des zwischenzeitlich verstorbenen Beschwerdeführers erstmals vor, dass dieser nicht der wirtschaftliche Eigentümer der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften gewesen sei und die daraus resultierenden Einkünfte diesem daher nicht zuzurechnen seien. Aufgrund der Tatsache, dass das Fruchtgenussrecht des Vaters des Beschwerdeführers erst mit dem Jahr 2009 formell aufgegeben worden sei, seien die Vermietungseinkünfte daher entweder dem Bruder des Beschwerdeführers, der als Gutsverwalter agierte, oder alternativ dem Vater des Beschwerdeführers, dem weiterhin das Fruchtgenussrecht betreffend die verfahrensgegenständlichen Liegenschaften zugestanden sei, zuzurechnen. Der Beschwerdeführer habe aufgrund der Tatsache, dass er sich überwiegend in Italien aufgehalten habe, keinerlei Einflussmöglichkeiten über das Gut G gehabt und dessen Bruder habe als Gutsverwalter sämtliche Entscheidungen getroffen. Dieses Vorbringen lässt sich jedoch durch die aufgrund der Beweiswürdigung getroffenen Feststellungen nicht bestätigen. Vielmehr unterstreicht insbesondere die Zeugenaussage des Bruders des Beschwerdeführers deutlich, dass dieser stets in Kenntnis und Auftrag und unter Aufsicht des Beschwerdeführers tätig geworden ist. Auch aus den vorgelegten Dokumenten lässt sich nicht ableiten, dass der Bruder des Beschwerdeführers im eigenen Namen aufgetreten sei. So findet sich darin in der Regel der Zusatz "bevollmächtigt" oder ein Hinweis auf die Tätigkeit als Gutsverwalter für den Beschwerdeführer. Dem steuerlichen Vertreter ist zwar zuzustimmen, dass die vertragliche Festhaltung des Verzichts auf das Fruchtgenussrechtes durch den Vater erst im Jahr 2009 erfolgte, tatsächlich verzichtete der Vater des Beschwerdeführers diesem gegenüber jedoch bereits ab dem Jahr 2003 auf die Ausübung des Fruchtgenussrechtes. Der Beschwerdeführer war daher zivil- und wirtschaftlicher Eigentümer der verfahrensgegenständlichen Liegenschaften und die Zurechnung der entsprechenden Einkünfte in den Jahren 2005 bis 2008 erfolgte zu Recht. 3.1.2. Verpachtung der Stallungen Gemäß § 28 Abs. 1 EStG 1988 gehören zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur jene Einkünfte, die nicht unter § 2 Abs. 3 Z 1 bis 5 EStG 1988 fallen. Gemäß § 21 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 sind Einkünfte aus Tierzucht- und Tierhaltungsbetrieben als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft anzusehen. Mit Erkenntnis vom 30.3.2006, 2003/15/0062 hat der Verwaltungsgerichtshof festgehalten, dass die Nutzungsüberlassung von Teilen eines zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörenden Grundstückes im Rahmen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes erfolgt, wenn es sich entweder um eine bloß vorübergehende Maßnahme handelt oder wenn der Nutzungsüberlasser auf der überlassenen Fläche weiterhin eine dem Hauptzweck des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes entsprechende, wirtschaftlich ins Gewicht fallende Tätigkeit entfaltet. Wird dagegen eine zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörende Grundstücksfläche oder ein Teil derselben auf Dauer nicht mehr landwirtschaftlich genutzt, gehört sie auch nicht mehr zum Betriebsvermögen. Gemäß den Feststellungen werden die Stallungen von dem Pächter des Beschwerdeführers für die Kälberaufzucht genutzt, und somit zweifellos für eine Tätigkeit, deren Einkünfte unter § 21 EStG 1988 zu subsumieren sind. In der mündlichen Verhandlung gab der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers an, der Auffassung der belangten Behörde zuzustimmen. Die Einnahmen aus der Verpachtung der Stallungen sind daher, wie von der belangten Behörde angenommen, als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zu qualifizieren. 3.1.3. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung § 1 Abs. 3 der Liebhabereiverordnung, BGBl. Nr. 33/1993 idF BGBl II Nr. 15/1992 lautet: