BFG RV/7100311/2012

Es ist weiters festzuhalten, dass sehr wohl gegenüber Lieferanten und Kunden kommuniziert worden ist, dass Frau H**** nun alleinige Eigentümerin des Unternehmens ist. Dies ist neben dem bereits bekannten Vertragsabschluss betreffend Betriebsmittelkredit auch an der Darstellung im Katalog 2008 erkennbar, dessen Fertigstellung im Herbst 2007 erfolgte: Demzufolge wurde nunmehr nicht - wie in den Vorjahren - die GesnbR als für den Inhalt verantwortlich, sondern das Unternehmen "X****" angeführt. Der im Herbst 2008 erstellte Katalog 2009 wurde dann richtigerweise unter dem verantwortlichen Rechtsträger X**** KG verschickt (vgI. Beilagen). Hinsichtlich der Ausgangsrechnungen ist festzuhalten, dass die Umstellung bedauerlicherweise im Unternehmen irrtümlich lange gedauert hat und es wurden wie das Finanzamt ausführt, auch nach dem Umgründungszeitpunkt noch zum Teil falsche Drucksorten verwendet. Festzuhalten ist jedoch, dass trotz der umfassenden Kommunikation der Änderungen selbst bis ins Jahr 2011 das Unternehmen Post irrtümlich noch an die GesnbR adressiert erhalten und es daher noch immer zu Korrekturen von Rechnungen kommt. • Kapitel 2, lit c, rechtliche Würdigung, S. 7: Hinsichtlich der nach außen hin gegenüber Lieferanten, Mitarbeitern, künftigen Gesellschaftern, etc. kommunizierten und damit nach außen hin erkennbaren Vereinbarung vom 14.7.2007 sei auf unsere Ausführungen in unseren Stellungnahmen hingewiesen; darüber hinaus halten wir nochmals fest, dass aufgrund der Zeugen, des Vertrages betreffend Betriebsmittel mit der Bank, durch die Verrechnung von Herrn H**** für seine Leistungen an das Unternehmen nach dem Juli 2007, etc. klar hervorgeht, dass ausreichend der grundsätzlich formfrei mögliche Schenkungsvertrag (mündlicher Vertrag) erkennbar war. Dass der Schenkungsvertrag bzw. die Gründung einer GesnbR bzw. Beendigung einer GesnbR formfrei möglich ist bzw. dies auch einkommensteuerrichtliniengemäß vorgesehen ist, wurde bereits in unseren Stellungnahmen dargelegt. Auch bei Gründung der Mitunternehmerschaft wurde ausschließlich auf die mündliche Vereinbarung im Rahmen der Ersterfassung der Gesellschaft beim Finanzamt Bezug genommen. • S. 8, Kapitel 2, lit c, Aufzählung: Diesbezüglich ist nochmals darauf hinzuweisen, dass keine Schenkungssteuer festgesetzt wurde bzw. festzusetzen war und daher eine Meldung grundsätzlich nicht erforderlich war. • S. 8, 4., 5. und 6. Absatz, Kapitel 2, lit c: Es ist nochmals festzuhalten, dass Unternehmen durch Einigung übertragen werden; die ,Übergabe' ist daher von keiner Relevanz. • S. 8, Kapitel 2, lit c, Absatz 2 ff: Es ist nochmals festzuhalten, dass sehr wohl für Herrn H**** eine bindende Vereinbarung gegeben war, dass er ab 31.7.2007 nicht mehr über das Miteigentum am Unternehmen verfügen durfte, da die von ihm getroffene Vereinbarung mit Frau H**** formfrei gültig war und darüber hinaus auch - wie oben ausgeführt und von Dritten bestätigt - so kommuniziert wurde. Hinsichtlich des Verrechnungskontos sei auf unsere Ausführungen in der Stellungnahme vom 16.6.2011 verwiesen; es handelte sich ausschließlich um schwebende Zahlungen, weiters wurden auf dem Konto auch die von Herrn H**** erbrachten Leistungen erfasst und mit Ende des Bilanzierungszeitpunktes saldiert als Forderung eingebucht. Es handelte sich selbstverständlich keinesfalls um Entnahmen; andernfalls man unterstellen würde, dass Herr H**** auch in Zeiten der Kommanditgesellschaft (nach dem 29.4.2008) Entnahmen tätigen hätte können, obwohl er nachweislich und unstrittig nicht Gesellschafter der KG war und ist. Es ist nochmals anzumerken, dass viele Lieferanten auch noch Jahre nach der Umgründung in die KG irrtümlich die GesnbR anführen, obwohl Katalogaussendungen etc. und Kommunikation seit Jahren bereits entsprechend anders erfolgt sind (vgl. beiliegende Kopien). Es ist in diesem Zusammenhang auch festzuhalten, dass das Bewusstsein für die formellen Anforderungen zum Teil erst nach der Umgründung tatsächlich bei allen Beteiligten aus dem Automatismus heraus bewusst wurde. Da dies auch nach der Umgründung am 29.4.2008 - wie bereits ausgeführt - noch passierte, ist für die Argumentation Stichtag Schenkung des Miteigentums am Unternehmen durch Herrn B**** H**** argumentativ nichts zu gewinnen: Herr Emmelmann war und ist nicht Gesellschafter der KG. • S. 10, Absatz 5, Kapitel 2, lit c: Wesentlich für das wirtschaftliche Eigentum ist laut Judikatur und Richtlinien, dass der wirtschaftliche Eigentümer die wirtschaftliche Verfügungsmacht hatte. Dies war im konkreten Fall sowohl zivilrechtlich (Schenkungsvereinbarung vom 14.7.2011) als auch tatsächlich (keine Mitwirkung, Leistungserbringung außerhalb des Unternehmens mit eigener Infrastruktur durch den vormaligen Gesellschafter, Kommunikation gegenüber Vertragspartnern, so z.B. gegenüber künftigen Gesellschaftern der KG bzw. gegenüber der Bank, etc.). Damit konnte Herr Emmelmann über den vormaligen Miteigentumsanteil ab 31.7.2007 nicht mehr verfügen sowohl zivilrechtlich als auch wirtschaftlich im Sinne der steuerrechtlichen Bestimmungen. • S. 11, Kapitel 2, lit d, Sachverhalt Absatz 3: Wie bereits mehrfach ausgeführt, ist per 1.8.2007 die Unternehmensbezeichnung ,X****' eindeutig Frau H**** bzw. ihrem Unternehmen zuzurechnen. Die Geschäftsbezeichnung ,X****' hat Frau H**** stets in der Zeit des Einzelunternehmens verwendet (vgl. z.B. Katalog). Festzuhalten ist, dass mit der Geschäftsbezeichnung ,X****' eindeutig das begünstigte Vermögen bzw. das Unternehmen von Frau H**** bezeichnet wurde. Im Gegensatz zu den Ausführungen des Finanzamtes handelte es sich bei ,X****' nicht um eine Firma bzw. Firmenbezeichnung. Mit ,X****' ist daher bei der Bilanz eindeutig das Unternehmen ,X****' als begünstigtes Vermögen bezeichnet. • S. 12, Kapitel 2, lit d, letzter Absatz: Hinsichtlich der Veränderung bei den Vorräten im Falle einer fiktiven Unterstellung einer § 5 EStG Gewinnermittlung ist anzumerken, dass bei einer aus unserer Sicht nicht wesentlichen Passivierung von Gehaltskosten für einen Tag, diese ergebnisneutral hinsichtlich der Gehälter der ansonsten produktiven Mitarbeiter zu aktivieren sind. Dies ist für den fiktiven Fall zu sehen, dass alle auch unwesentlichen Beträge im Falle einer § 5 EStG Gewinnermittlung aktiviert und passiviert werden würden. • S. 13, Kapitel 2, lit d, 5. Absatz ff: Es ist festzuhalten, dass bei der genannten Umgründung im Vertrauen auf die Umgründungssteuerrichtlinien 2002, RZ 1335 vorgegangen worden ist. Frühere Erlassmeinungen vor der Herausgabe der Richtlinien sind diesfalls nicht die Grundlage des Vorgehens gewesen. • S. 14, Kapitel 2, Iit d, Absatz 2 ff: Wie bereits in den Vorgesprächen ausgeführt, ergeben sich im Falle einer fiktiven Berücksichtigung von Abweichungen von Bilanzposten zwischen dem 31.7. und 1.8. für eine nach § 5 EStG fiktiv erstellte Bilanz weniger Änderung des einzubringenden Kapitals als für den Fall, dass es ein Feiertag wäre. Es ist daher im konkreten Fall kein Erfordernis einer exakten Vermögensdarstellung und Ergebnisabgrenzung zur Vermeidung zusätzlicher Bilanzierungskosten gegeben. Jedenfalls ist die ,Fehlerhaftigkeit' bzw. (nicht wesentliche) Abweichung nicht derart gravierend, dass nicht die Bilanz zum Vortag verwendet werden kann. Im Übrigen sei auf unsere Ausführungen in den oben genannten Schriftsätzen verwiesen. Im Zusammenschlussvertrag wurde überdies durch Bilanz und den damit zusammenhängenden Text bzw. Bezugnahme im Vertrag klar das begünstigte Unternehmen bzw. Vermögen bezeichnet. Überdies ist eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht jedenfalls kein Rechtssubjekt. Hinsichtlich Aufstellung des Status des Unternehmens ,X****' zum 1.8.2007 im Rahmen der Vorbereitung zur Umgründung bzw. dessen Vorlage verweisen wir auf die Ausführungen in unserem Schriftsatz vom 16.6.2011. Wie bereits in der Stellungnahme vom 16.6.2011 auf Seite 7 dargelegt, wurde aufgrund dessen, dass erkannt wurde, dass die Änderung nur sehr geringfügig und - wenn überhaupt - sich ergeben würde, im Vertrauen auf die damals aktuelle Version des RZ 1335 UmgStRL 2002 eine Bilanz mit den Ziffern vom 31.7.2007 betreffend das Unternehmen ,X****' dem Vertrag beigelegt (vgl. zitierte Stellungnahme vom 16.6.2011). • S. 15, Kapitel 3, lit a und lit b: Wie das Finanzamt richtig ausführt, ist der gemeine Wert des Unternehmens für die Berechnung eines eventuellen Veräußerungsgewinns zugrunde zu legen. Wie mehrfach ausgeführt, insbesondere in der Beantwortung des Ergänzungsersuchens vom 26.5.2011 waren die dargestellten Szenarien, die nur im Entwurf vorlagen, nur eine Verhandlungsunterlage für Frau H****. Sowohl Stichtag, Ziel, Zweck und sachlicher Inhalt sowie Vorgehensweise unterscheiden diese im Entwurf auf einer DIN A4-Seite vorgenommene Berechnung diametral von einer nach dem Fachgutachten auf Basis von Gewinnplanungen, unter Berücksichtigung von Unternehmerlohn bzw. Steuern und fachlich fundierten Zinssatz objektiven Bewertungsvorgehen und richtigem Stichtag. Es kann daher in keinster Weise von einem gleichwertigen Vorgehen gesprochen werden. Insbesondere muss dem Finanzamt entgegengehalten werden, dass es keine Gewinnerwartungen zum 1.1.2006 für die Berechnung des Wertszenario, die auf entsprechenden Gewinnplanungen fußten, gegeben hat; es wurde das damals bekannte vorläufige Ergebnis 2006 dieser grob vereinfachten Kalkulation (zu völlig anderem Zweck bzw. auf Basis anderer Berechnungsmodalitäten) zugrunde gelegt. Es gab daher auch keine Berücksichtigung eines Unternehmerlohns und von Steuern. • S. 16, Kapitel 3, lit b, Absatz 3 (rechtliche Würdigung): Nochmals ist festzuhalten, dass diese Berechnungsentwürfe von Werteszenarien in keinster Weise einen ähnlichen Standard darstellen und überdies nur subjektiv Verwendung fanden. Die Unternehmensbewertung, die in eventu zum 1.8.2007 vorgelegt wurde, hat sich an objektiven Wertmaßstäben im Hinblick auf eines eventuellen gemeinen Wertes per 1.8.2007 orientiert. Wenn das Finanzamt diesbezüglich davon spricht, dass Gewinnaussichten anfangs 2006 besser beurteilt worden wären, ist das in keinster Weise aus der Aktenlage entnehmbar. Im Gegenteil wurde nur ein vorläufiger Vergangenheitswert als Basis (ohne Berücksichtigung eines Unternehmerlohnes, von entsprechenden Steuern, etc.) für Werteszenarien herangezogen (Entwurf). Es kann weiters dem Finanzamt in keinster Weise gefolgt werden, dass für die Ermittlung des erforderlichen gemeinen Wertes zum 1.8.2007 ein hinsichtlich Zweck, Stichtag, subjektive Komponenten, etc. völlig irrelevanter Wert glaubwürdiger wäre. […]"   In der am 29. September 2020 durchgeführten mündlichen Verhandlung brachte der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin vor, der Geist des UmgrStG sei, einen steuerneutralen Rechtsformwechsel zu ermöglichen. Die Beschwerdeführerin habe sich keinen steuerlichen Vorteil durch die Umgründung erworben. Er ersuchte um eine wohlwollende Prüfung der Frage des Zeitpunktes der Schenkung. Es gebe Indizien für beide Varianten. Im Umsatzsteuerrecht sei es mittlerweile zu einer Abkehr von dem früheren strengen Formalismus gekommen. Gleiches sollte für Umgründungen gelten. Nach dem Umgründungssteuerrecht sei wirtschaftliches Eigentum ausreichend. Das Eigentum müsse nicht nach außen in Erscheinung treten. Über Frage des Gerichtes, auf welche konkreten Umstände sich das behauptete wirtschaftliche Eigentum gründe gab der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin an, dieses gründe sich auf die Vereinbarung der Beschwerdeführerin mit ihrem Ehemann B**** H**** vom Juli 2007. Die Beschwerdeführerin habe im Juli 2007 schon in Trennung von ihrem Ehemann gelebt. Dieser habe an der GesbR kein Interesse mehr gehabt. Dies sei ein weiteres Indiz dafür, dass die Schenkung bereits im Juli 2007 stattgefunden habe. Zur Frage der von B**** H**** getätigten Entnahmen sei zu sagen, dass man dazu das Verrechnungskonto von B**** H**** kennen müsste. Vielleicht habe er ein Guthaben gehabt, dann hätte er ohne weiteres Entnahmen tätigen können. Die Frage der Bilanz sei durch die UmgrStR relativiert. Es sei später eine Bilanz vorgelegt worden. Wenn sonst keine Beanstandungen vorlägen könne man die Umgründung nicht wegen der verspäteten Vorlage der Bilanz nicht anerkennen. Eine allfällige Aufwertung im Fall, dass die Anwendungsvoraussetzungen des UmgrStG nicht zur Gänze erfüllt sein sollten, auf den zivilrechtlichen Stichtag der Vertragserrichtung stattzufinden. Die Beschwerdeführerin sei zum 1.8.2007 jedenfalls zu 90 % Eigentümerin des Unternehmens gewesen. Man könnte daher die steuerliche Buchwertfortführung für diese 90 % anerkennen und bloß für die 10% nicht. Es hätte die Möglichkeit gegeben, dass nicht die GesbR einbringt, sondern die Gesellschafterin ihren Mitunternehmeranteil. Über Vorhalt einer Rechnung vom 4.9.2007, welche von der Beschwerdeführerin selbst unterschrieben wurde und in der nach wie vor die GesbR aufscheint (Firmenstempel der GesbR) erklärte der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin, die Beschwerdeführerin habe die Rechtsformänderung offensichtlich nicht so penibel umgesetzt. Das Finanzamt brachte vor, eine steuerneutrale Umgründung sei an gewisse Anwendungsvoraussetzungen gebunden. Diese lägen im Streitfall nicht sämtlich vor. Die Beschwerdeführerin sei zudem steuerlich vertreten gewesen. Es sei daher ein strengerer Maßstab anzulegen. Die Rechnungen seien weiterhin von der GesbR ausgestellt worden, B**** H**** habe nach wie vor Entnahmen getätigt. Eine Schenkung bereits im Juli 2007 sei daher nicht glaubwürdig. Zudem sei keine richtige Bilanz zum Umgründungsstichtag vorgelegt worden. Nach der Aktenlage liege keine Bilanz zum 1.8.2007 vor. Die Regelung in UmgrStR 2002 Rz 1335 sei nur für den 31.12./1.1. anzuwenden. Zur Frage der Schenkung im Juli 2007 sei angesichts der Situation, dass sich die Beschwerdeführerin zum damaligen Zeitpunkt von B**** H**** habe scheiden lassen nicht davon auszugehen, dass dazu damals im Juli 2007 keinerlei schriftliche Vereinbarungen getroffen worden wären. Gegen eine Eigentumsübertragung im Juli 2007 spreche auch, dass die Buchhaltung bis zum Abschluss des schriftlichen Schenkungsvertrages weiter für die GesbR geführt worden sei. B**** H**** habe bis Juni 2008 Entnahmen getätigt. So etwas würde man nicht machen, wenn man kein Interesse an der GesbR habe. Auf Seite 3 und 4 der Beilage 1 der Niederschrift über die Nachschau werde ausgeführt, dass die Betragssumme beim Abschluss auf "Forderung B**** H****" umgebucht worden sei und laut Auskunft der Beschwerdeführerin bei der Vorbesprechung vom 6.7.2011 für diese Zahlungen vorerst eine Forderung eingebucht worden sei, welche später erlassen worden sei. Zum Zeitpunkt des Entstehens des Veräußerungsgewinnes verwies das Finanzamt auf § 24 Abs 7 EStG. Zum Vorbringen, man könnte die steuerliche Buchwertfortführung für 90 % anerkennen und bloß für 10% nicht erklärte das Finanzamt, es handle sich dabei um eine ganz andere Rechtspersönlichkeit. Diesfalls hätte die GesbR einbringen müssen. Eingebracht habe aber die Beschwerdeführerin. Erörtert wurde weiters, inwieweit B**** H**** vor dem 31.7.2007 an der Geschäftsführung mitgewirkt hat. Das Finanzamt erklärte dazu, dieser dürfte auch schon vor dem Stichtag nicht mitgewirkt haben bzw habe nicht mitgewirkt. Der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin erklärte, er habe dazu keine Wahrnehmung. Da B**** H**** nicht an der Geschäftsführung mitgewirkt habe und an der GesbR kein besonderes Interesse gehabt habe, habe er sich auch entsprechend leicht von seinem 10%-Anteil trennen können. Dies spreche für die Schenkung bereits im Juli 2007. Das Gericht hielt den Parteien die Jahresergebnisse der KG laut Feststellungsbescheiden für die Jahre 2008 bis 2018 vor. Aus diesen ergibt sich ein durchschnittlicher Jahresgewinn der KG von rund 142.000 Euro. Der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin verwies darauf, dass es sich dabei um einen Betrag vor Unternehmerlohn und Steuer handle. Das Finanzamt erklärte, nach Standpunkt des Finanzamtes sei der im Zusammenschlussvertrag als Liquidationsvorab vereinbarte Betrag maßgeblich. Das Gutachten des Sachverständigen G**** sei erst nachträglich erstellt worden.   Über die Beschwerde wurde erwogen: Soweit in der Darstellung des Verfahrensganges von der Berufung die Rede war, ist diese nunmehr als Beschwerde zu verstehen bzw wird diese in der Folge als solche bezeichnet. Folgender Sachverhalt steht fest: Die Beschwerdeführerin A**** H**** und ihr damaliger Ehemann B**** H**** gründeten im Jahr 1998 die X**** H**** GesnbR, eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts. Ein schriftlicher Gesellschaftsvertrag wurde nicht abgeschlossen, vielmehr erfolgte die Gesellschaftsgründung durch einen mündlichen Vertrag. Die Beschwerdeführerin war zu 90%, ihr Ehemann zu 10% an der Gesellschaft beteiligt. Gegenstand des von der Gesellschaft betriebenen Unternehmens war die *****). Zumindest in der letzten Zeit vor dem 31.7.2007 wirkte B**** H**** nicht an der Geschäftsführung der Gesellschaft mit. Im Juli 2007 fanden zwischen der Beschwerdeführerin und ihrem Ehemann Vorgespräche über das weitere Schicksal der GesbR statt und wurden diesbezügliche Vereinbarungen getroffen bzw wurde ein entsprechender Vorvertrag geschlossen. Dabei wurde vereinbart, dass der Ehemann seinen 10-prozentigen Anteil der Beschwerdeführerin in der Zukunft schenken werde. Weiters wurde vereinbart, dass der Ehemann für neu abgeschlossene Kredite nicht mehr haften wolle. Diese Vereinbarungen bzw der Vorvertrag wurden nicht schriftlich festgehalten, Zeugen waren bei diesen Gesprächen nicht anwesend. Zu einer tatsächlichen Schenkung kam es im Juli 2007 nicht, ein Schenkungsvertrag wurde nicht abgeschlossen. Die Beschwerdeführerin teilte in der Folge verschiedenen Personen in ihrem Umfeld - unter anderem den späteren Kommanditisten - mit, dass sie sich mit ihrem Ehemann über die Schenkung von dessen Geschäftsanteil geeinigt habe. Im Dezember 2007 sowie im März 2008 nahm die Beschwerdeführerin weitere Bankkredite für das Unternehmen auf, wobei ihr Ehemann nicht in Erscheinung trat. Gegenüber Geschäftspartnern und Kunden trat nach dem 31. Juli 2007 weiterhin die X**** H**** GesnbR auf. So verwendete die Beschwerdeführerin etwa am 4. September 2007 gegenüber der Unternehmensberatung Y**** bei der Zeichnung für das Unternehmen einen "Firmen"Stempel der X**** H**** GesnbR. Auf den Rechnungen bzw auf dem Briefpapier des Unternehmens schien noch bis Mitte Mai 2008 der Briefkopf der X**** H**** GesnbR auf. Im Katalog des Unternehmens für das Jahr 2009 fand sich die Bezeichnung: "für den Inhalt verantwortlich X**** KG". Im Katalog des Unternehmens für das Jahr 2008 fand sich die Bezeichnung: "für den Inhalt verantwortlich X****". Die in früheren Jahren verwendete Bezeichnung ist nicht feststellbar. Die Beschwerdeführerin teilte weder dem Finanzamt noch der Krankenkasse mit, dass B**** H**** ihr mit 31. Juli 2007 seinen Gesellschaftsanteil an der X**** H**** GesnbR übertragen hätte und sie somit nunmehr Einzelunternehmerin wäre. So erfolgte - keine Meldung an das zuständige Finanzamt über eine Anteilsabtretung - keine Beantragung einer UID-Nummer durch die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin - keine Bekanntgabe zur Begrenzung der UID-Nummer durch die GesbR - keine Abmeldung der Dienstnehmer bei der NÖ GKK durch die GesbR - keine Anmeldung der Dienstnehmer bei der NÖ GKK durch die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin - keine Abgabe der USt-Voranmeldungen durch die Beschwerdeführerin anstatt durch die GesbR - keine Abfuhr der Lohnabgaben und Sozialversicherungsbeiträge durch die Beschwerdeführerin anstatt durch die GesbR - keine Bekanntgabe der geänderten Verhältnisse an die Lieferanten, um zukünftig die Rechnungen richtig an die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin ausstellen zu erhalten - keine Änderung der Ausgangsrechnungen von der GesbR auf ein Einzelunternehmen - keine Meldung über eine Anteilsabtretung an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern innerhalb eines Monates nach der behaupteten Übergabe im Juli 2007 (diese Meldung erfolgte im Mai 2008). Die Buchhaltung der X**** H**** GesnbR wurde auch nach dem 31. Juli 2007 unverändert bis zur Gründung der X**** KG im April 2008 für die GesbR weitergeführt. Eine Buchhaltung für ein Einzelunternehmen der Beschwerdeführerin gab es in diesem Zeitraum nicht. Die GesbR leistete für B**** H**** bis Juni 2008 monatliche Zahlungen von EUR 730,46 an die Bank Austria für einen privaten Kredit, welche auf dem Verrechnungskonto von B**** H**** gebucht wurden. In den jeweiligen Leistungszeitpunkten bestand auf dem Verrechnungskonto kein Guthaben. Die Betragssumme wurde beim Abschluss auf "Forderung B**** H****" umgebucht und diese Forderung später nachgesehen. Die X**** H**** GesnbR beschäftigte am 1. August 2007 12 Mitarbeiter. Eine Treuhandvereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und B**** H**** bestand nicht. B**** H**** hielt seinen Gesellschaftsanteil am 1. August 2007 nicht treuhändig für die Beschwerdeführerin.   Am 29. April 2008 schlossen die Beschwerdeführerin und B**** H**** einen schriftlichen Schenkungsvertrag ab, welcher wie folgt lautet: "Vertragsparteien Herr B**** H**** […] (Ehemann der Geschenknehmerin) als Geschenkgeber sowie Frau A**** H**** […] (Ehefrau des Geschenkgebers) als Geschenknehmerin schließen folgenden Vertrag: § 1 Geschenkgegenstand Herr B**** H**** hält einen 10%-Anteil an der X**** H**** GesnBR, welche beim Finanzamt […] unter der Steuernummer […] erfasst ist. Dieser 10%-Anteil am Unternehmen ist Gegenstand der Schenkung. Der Status des Unternehmens mit den ausgewiesenen Vermögen und Verbindlichkeiten per 31.07.2007 ist diesem Vertrag als integrierender Bestandteil beigefügt. § 2 Schenkungsvereinbarung Um die beruflichen Sphären der Eheleute B**** H**** als Geschenkgeber sowie A**** H**** als Geschenknehmerin zu trennen schenkt und übergibt der Geschenkgeber gemäß § 3 dieses Vertrages der Geschenknehmerin den in § 2 dieses Vertrages beschriebenen Anteil. Die Geschenknehmerin nimmt die Schenkung an. Die Geschenknehmerin nimmt zur Kenntnis, dass mit Übernahme des in § 2 angeführten Anteiles auch die Haftung für sämtliche darauf entfallenden Bankverbindlichkeiten auf sie übergehen (sic !). Sie wird diesbezüglich den Geschenkgeber von allen etwaigen Forderungen und Ansprüchen Dritter schad- und klaglos halten. Von dieser Vereinbarung werden die nachstehend angeführten Kreditverträge ausgenommen, für die der Geschenkgeber weiterhin bis zur vollständigen Tilgung haftet: […] § 3 Tatsächliche Übergabe Die Übergabe findet mit Unterzeichnung dieses Vertrages statt. Als Stichtag für die mit dem Unternehmensanteil verbundenen Erträge/Ausgaben bzw. sämtlicher damit zusammenhängenden Risken und Chancen wird der 31.07.2007, 24:00 Uhr festgelegt. Dies gilt auch für sämtliche mit dem vertragsgegenständlichen Unternehmensanteil verbundenen Kosten, Gebühren und Steuern. Auch das anteilige Unternehmensergebnis selbst gilt ab diesem Stichtag der Geschenknehmerin zugeflossen. § 4 - § 6 […] Wien, am 29.4.2008" Angeschlossen ist diesem Vertrag ein Jahresabschluss der X**** H**** GesnbR zum 31.07.2007.   Gleichfalls am 29.4.2008 schloss die Beschwerdeführerin mit drei weiteren Personen, Herrn DI N**** K****, Frau O**** I**** und Frau Mag. D**** J**** (Kommanditisten), einen Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrag. Dieser lautet: "§ 1 Vertragsparteien […] schließen folgenden Vertrag: § 2 Präambel Nach dem Ausscheiden von Herrn B**** H**** aus der bisherigen X****-H**** GesnBR ist Frau A**** H**** als Einzelunternehmerin verblieben. Wegen der gewünschten Erweiterung der Haftungs- und Eigenkapitalbasis sowie der Verbesserung des Marktauftrittes wurde aus gesellschaftsrechtlichen und betriebswirtschaftlichen Gründen die gegenständliche Gründung der Kommanditgesellschaft vorgenommen. § 3 Firma, Sitz und Gegenstand der Gesellschaft Die eingangs genannten Personen haben sich sohin zu einer Kommanditgesellschaft unter der Firma X**** KG […], zur Fortführung des bisher als Einzelunternehmen geführten Betriebes, zusammengeschlossen. […] § 4 Anwendung des Umgründungssteuergesetzes, Vermeidung der Einkommensteuerlastverschiebung Der Zusammenschluss erfolgt rückwirkend nach den Vorschriften des Art. IV des UmgrStG (§§ 23 ff) auf der Basis des von WP/StB Mag. C**** G**** […] zum 31.07.2007 erstellten Zusammenschlussstatus (§ 24 Abs. 1 Z. 1 iVm § 15 UmgrStrG) unter Zugrundelegung des 01.08.2007 als Zusammenschlussstichtag. Der gegenständliche, auf dem UmgrStG basierende Zusammenschluss wurde in Form eines Kapitalkontenzusammenschlusses vorgenommen. Die sich aus den Wertverhältnissen per 1. August 2007 ergebenden Einlage (sic !) gemäß § 8 stellen im Verhältnis zueinander die Beteiligung am Unternehmen dar (vgl. auch § 11). Zur Vermeidung der endgültigen Steuerlastverschiebung wird ein unternehmensbezogenes Liquidationsvorab für die Komplementärin in Höhe von € 318.083,33 vereinbart. Dieses Liquidationsvorab ist, bei entgeltlichem Ausscheiden der Komplementärin oder bei Auflösung der steuerlichen Mitunternehmerschaften, der Komplementärin in der genannten Höhe zuzurechnen und stellt bei der Komplementärin einen Veräußerungsgewinn dar. Die bisherigen Gesellschafter haben auch dann den Anspruch auf Abdeckung dieses Liquidationsvorab, wenn diese Beträge in einem etwaigen Veräußerungserlös nicht vollkommen abgedeckt sind. Die genannten Liquidationsvorab-Beträge sind dem zuständigen Finanzamt bekanntzugeben. Damit ist eine adäquate Vorsorge zur Verhinderung von endgültigen Steuerlastverschiebungen gegeben. Den Berechnungen über die Ermittlung des Liquidationsvorab-Betrages liegt ein Firmenwert in Höhe von € 230.267,88 zu Grunde. Zum Vertragsabschluss wurde die bedungene Einlage der Kommanditisten bereits geleistet. § 5 Beginn und Dauer der Gesellschaft Die Gesellschaft hat ihre Tätigkeit bereits mit 01.08.2007 begonnen. […] § 6 Geschäftsjahr […] § 7 Stellung der Gesellschafter, Hafteinlagen Frau A**** H**** ist die persönlich voll- und unbeschränkt haftende Gesellschafterin (Komplementärin). […] § 8 Pflichteinlagen Die persönlich haftende Komplementärin, Frau A**** H****, bringt als Sacheinlage das von ihr bisher am Standort […] betriebene, nicht protokollierte, Einzelunternehmen in das Eigentum der Gesellschaft ein. Der Kommanditist DI N**** K**** leistet eine Bareinlage in Höhe von EUR 7.000,00, die Kommanditistin O**** I**** leistet eine Bareinlage von EUR 3.633,64, die Kommanditistin Mag. D**** J**** leistet eine Bareinlage von EUR 5.000,- […] Frau A**** H**** hat der Gesellschaft weiters ihre überwiegende Arbeitskraft zur Verfügung zu stellen. Die Kommanditisten werden keinerlei Tätigkeit in der Gesellschaft übernehmen und ausführen. Die Gesellschafter bewerten die von Frau A**** H**** gebrachte Sacheinlage mit EUR 230.267,88 § 9 Sonderbetriebsvermögen Frau A**** H**** verpflichtet sich, dem Unternehmen die Liegenschaft […] zur Nutzung für unternehmerische Zwecke zur Verfügung zu stellen. Es wird festgehalten, dass es sich bei der Liegenschaft um steuerliches Sonderbetriebsvermögen handelt. Das Eigentum bleibt daher uneingeschränkt bei Frau A**** H****. Für die Zurverfügungstellung gebührt Frau A**** H**** eine entsprechende Vergütung gemäß § 10. § 10 Vergütung, Ergebnisverteilung und Entnahmen Grundlage für die Ermittlung des Geschäftserfolges ist die aufgrund der gesetzlichen Vorschriften aufzustellende Bilanz bzw. vorzunehmende Gewinnermittlung. Es ist festzuhalten, dass das eingebrachte Unternehmen 2006 bereits mehr als EUR 400.000,- Jahresumsatz erzielte. Die Komplementärin hat als zur Geschäftsführung und -vertretung berechtigter und verpflichteter Geschäftsführer jährlich Anspruch auf einen Betrag von mindestens 90 % des Gewinnes als Vorweggewinn. Diese Geschäftsführervergütung beträgt mindestens EUR 40.000,00 und ist auch in Verlustfalle zu gewähren. Diese Vergütung ist auf den Gewinnanteil nicht anzurechnen. Zusätzlich erhält die Komplementärin aus dem Titel des steuerlichen Sonderbetriebsvermögens für die Zurverfügungstellung der Liegenschaft […] jährlich einen Betrag von EUR 15.000,00. […] Die Gesellschafter nehmen am Ergebnis der Gesellschaft - dies steht unveränderlich - nach Berücksichtigung der Geschäftsführervergütung und der Vergütung für die Liegenschaft […] des gegenständlichen Vertrages wie folgt teil: - Frau A**** H**** 93,64 von 100 - Herr DI N**** K**** 2,85 von 100 - Frau O**** I**** 1,48 von 100 - Frau Mag. D**** J**** 2,03 von 100 […] Die oben genannte Geschäftsführervergütungsentnahme sowie die Vergütung für die Zurverfügungstellung der Liegenschaft durch die Komplementärin sind jährlich zu valorisieren, […]. § 11 Substanzverteilung Am Vermögen (der Substanz) der Gesellschaft sind die Gesellschafter wie folgt beteiligt: - Frau A**** H**** 93,64 von 100 - Herr DI N**** K**** 2,85 von 100 - Frau O**** I**** 1,48 von 100 - Frau Mag. D**** J**** 2,03 von 100 § 12 Kapital- und Gesellschafterkonten […] § 13 Geschäftsführung und Vertretung […] § 14 Auseinandersetzung […] § 15 Auflösung […] § 16 Liquidation […] § 17 Diverses […] Wien, am 29. April 2008"   Dem Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrag angeschlossen ist eine Bilanz der X**** H**** GesnbR zum 31.7.2007.   Im Schreiben des steuerlichen Vertreters an das Finanzamt vom 30.4.2008 wird ausgeführt: "[…] teile ich dem Finanzamt folgendes mit: 1. Meldung gemäß § 120 BAO: Herr B**** H**** […] hat mit 31. Juli 2007 seinen 10 % - Anteil an der X**** H**** GesnbR (H**** A**** und B****) an seine Ehefrau, Frau A**** H****, […] unentgeltlich übertragen bzw. geschenkt. Sämtliche Erträge beziehungsweise Ausgaben beziehungsweise sämtliche mit dem Unternehmensanteil zusammenhängende Risken und Chancen sind am 31. Juli 2007, 24:00 Uhr, auf die Geschenknehmerin, Frau A**** H****, übergegangen. 2. Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG: […] teile ich mit, dass sich Frau A**** H**** als Komplementärin und Herr DIN**** K**** als Kommanditist, Frau O**** I**** als Kommanditistin und Frau Mag. D**** J**** ebenfalls als Kommanditistin zusammengeschlossen haben und die X**** KG am 29. April 2008 gegründet haben. Frau H****, die aufgrund des zuvor stattgefundenen Schenkungsvertrages nun Alleineigentümerin ihres Unternehmens ist, hat ihr gesamtes Unternehmen gemäß Artikel IV des UmgrStG (§ 23 ff) auf der Basis eines Zusammenschlussstatus zum 31. Juli 2007 mit 01. August 2007 als Zusammenschluss-Stichtag in das Unternehmen als Sacheinlage eingebracht. Weiters haben die Kommanditistin folgende Bareinlagen in die Gesellschaft eingebracht DI N**** K**** EUR 7.000,00 O**** I**** EUR 3.633,64 Mag. D**** J**** EUR 5.000,00 Der Wert des eingebrachten Unternehmens wurde mit EUR 230.267,88 festgelegt, das ist auch der Wert der Sacheinlage, die von Frau A**** H**** eingebracht wird. Die Beteiligungsverhältnisse nach Zusammenschluss […] lauten wie folgt: […] Die Meldung der neu entstandenen Kommanditgesellschaft (X**** KG) wurde am 29. April 2008 beim Landesgericht […] als zuständiges Firmenbuchgericht zur Eintragung angemeldet. Die entsprechende Eingabebestätigung samt dem unterfertigten Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrag und die Zusammenschlussbilanz liegen diesem Schreiben bei. Die Bilanz zum 31. Juli 2007 beinhaltet sämtliche durch die Sacheinlage übertragenen Wirtschaftsgüter des Unternehmens. Diese Bilanz ist Bestandteil des Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrages. […]"   Der gemeine Wert bzw Verkehrswert des als Sacheinlage eingebrachten Unternehmens "X****" betrug am 1. August 2007 EUR 230.267,88.   Diese Feststellungen gründen sich auf die angeführten Urkunden sowie auf folgende Beweiswürdigung: Die Feststellung, dass im Verlauf des Monates Juli 2007 lediglich Vereinbarungen bzw ein Vorvertrag über eine beabsichtigte zukünftige Schenkung des Unternehmensanteiles an die Beschwerdeführerin geschlossen wurden gründet sich auf folgende Umstände: Die Beschwerdeführerin beruft sich für ihren Standpunkt im Wesentlichen auf die Angaben der Zeugen, die Aktenvermerke des steuerlichen Vertreters sowie den Katalog der X****. Das Finanzamt gründet seinen Standpunkt im Wesentlichen auf den Abschluss des schriftlichen Schenkungsvertrages im April 2008, die nach außen unveränderte Weiterführung des Unternehmens, die von B**** H**** getätigten Entnahmen, den Umstand, dass im Juli 2007 keine schriftlichen Abmachungen getroffen wurden und die unveränderte Weiterführung der Buchhaltung der GesbR. Verschiedene Zeugen haben schriftlich bestätigt, die Beschwerdeführerin habe ihnen im Juli 2007 jeweils mitgeteilt, dass B**** H**** seinen Anteil an der GesbR geschenkt habe (P**** R****, Q**** S****, U**** T****, V**** W****). DI N**** K**** hat in einer schriftlichen Stellungnahme weiters angegeben, die Schenkung müsse aus seiner Sicht vor dem 31.7.2007 stattgefunden haben. Dies gehe daraus hervor, dass er im Sommer 2007 telefonisch eingeladen worden sei, nun tatsächlich Kommanditist zu werden und ihm dabei der Sachverhalt der Schenkung von GesbR-Anteil und Haus bei gleichzeitiger Übernahme aller Haftungen und Kredite als Faktum mitgeteilt worden sei. Es sei auch in allen Diskussionen in der Zeit davor immer klar gewesen, dass der Rückzug von B**** H**** durch eine Schenkung seiner Anteile an der GesbR gleichzeitig mit der Gründung der KG erfolgen solle bzw die Schenkung am Gründungstag der KG bzw am Tag davor Voraussetzung für die Gründung wäre. Auch der Gesellschaftsvertrag der KG gehe mit Selbstverständlichkeit davon aus, dass die Beschwerdeführerin am 31.7.2007 Alleinbesitzerin der Vorläufergesellschaft gewesen sei. Der Verschriftlichung der Schenkung schon im Sommer 2007 sei keine Bedeutung zugemessen worden bzw sei es als effiziente Vorgangsweise angesehen worden, alle Formalakte mit einem einzigen Notariatstermin abzuwickeln. B**** H**** hat in einer schriftlichen Stellungnahme angegeben, da es seit dem Jahr 2004 sein Wunsch gewesen sei, seine Beteiligung an der X**** zu beenden und in der Folge wiederholt Gespräche dazu stattgefunden hätten, habe er seinen Anteil an der GesbR im Juli 2007 mit Wirksamkeit 31.7.2007 an die Beschwerdeführerin als Schenkung übergeben, um eine Neugründung als KG ohne seine Beteiligung zu ermöglichen. In einem Aktenvermerk des steuerlichen Vertreters vom 12.7.2007 über ein Gespräch mit B**** H**** wird ua festgehalten, dass B**** H**** für neue Kredite nicht mehr haften und aus der Gesellschaft aussteigen wolle. Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters müsste B**** H**** als nächsten Schritt ein Gespräch mit der Beschwerdeführerin führen. Bei seinem Ausscheiden aus der Gesellschaft würden auch die Banken mitreden wollen; es hänge auch vom neuen Gläubiger ab. In einem weiteren Aktenvermerk des steuerlichen Vertreters vom 19.7.2007 über ein Gespräch mit der Beschwerdeführerin wird ua festgehalten, die Beschwerdeführerin teile mit, dass das Ausscheiden von B**** H**** vereinbart worden sei, hinsichtlich Haftungsbefreiung von B**** H**** ("alte" Banken) bzw Umschuldung sei dies noch mit den Gläubigern zu besprechen. Der steuerliche Vertreter habe die Optionen bzw Vorgehensweise für eine Umgründung in eine OG, KG oder Kapitalgesellschaft erläutert. Die Beschwerdeführerin habe gemeint, sie werde sich die Optionen überlegen und mitgeteilt, dass sie der neuen Bank kommunizieren werde, dass sie alleine haften werde, eventuell werde es zusätzlich eine Gesellschaft geben (GmbH, KG). Die Beschwerdeführerin ist nach dem 31.7.2007 nicht als Einzelunternehmerin aufgetreten. Sie selbst hat noch im September den "Firmen"Stempel der GesbR verwendet. Vor dem 30.4.2008 erfolgte keine Meldung über eine Schenkung an die Krankenkasse oder das Finanzamt. Die Dienstnehmer der GesbR wurden nicht auf ein Einzelunternehmen umgemeldet, eine umsatzsteuerliche Erfassung als Einzelunternehmerin erfolgte nicht, in den Rechnungen trat weiterhin die GesbR als Leistende auf. Die Lieferanten wurden nicht von einer Änderung verständigt. Am 29. April 2008 schlossen die Beschwerdeführerin und B**** H**** einen schriftlichen Schenkungsvertrag ab, in dem von einer Übergabe an diesem Tag die Rede ist. Die Angaben der Zeugen, die Aktenvermerke des steuerlichen Vertreters sowie das Vorbringen der Beschwerdeführerin stehen im Widerspruch zu dem von den Parteien errichteten schriftlichen Schenkungsvertrag sowie dem Auftreten der Beschwerdeführerin im Zeitraum von 1. August 2007 bis 29. April 2008. Es sprechen damit einerseits gewisse Umstände für eine Schenkung bereits im Juli 2007 (Angaben der Zeugen), andere Umstände hingegen dagegen (etwa der unveränderte Auftritt der GesbR nach außen). Die Aktenvermerke des steuerlichen Vertreters vom Juli 2007 sind insoweit nicht eindeutig und lassen sowohl eine Schenkung im Juli 2007 als auch eine bloß grundsätzliche Einigung im Sinne eines Vorvertrages über eine zukünftige Schenkung möglich erscheinen. In diesem Licht kommt dem schriftlichen Schenkungsvertrag vom 29. April 2008 eine besondere Bedeutung zu. Dieser Schenkungsvertrag spricht in der Gegenwartsform von einer bestehenden GesbR (§ 1) sowie davon, dass B**** H**** seinen Anteil am 29. April 2008 schenkt (§ 2) und übergibt (§ 3). Die Überschrift des § 3 lautet: "Tatsächliche Übergabe". Der erste Satz dieses Vertragspunktes lautet: "Die Übergabe findet mit der Unterzeichnung dieses Vertrages statt." Dieser Satz lässt keine andere Deutung zu, als dass die Übergabe am 29.4.2008 erfolgt ist. Insgesamt ist dieser Vertrag lediglich eineinhalb Seiten lang. Es ist daher jedenfalls davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin diesen Vertrag vor Unterzeichnung auch tatsächlich durchgelesen hat. Es ist weiters davon auszugehen, dass der Beschwerdeführerin bewusst war, dass es sich bei der Unterfertigung eines Schenkungsvertrages bei einem Notar um eine wichtige und bedeutsame Angelegenheit handelte. Wenn tatsächlich bereits im Juli 2007 eine Schenkung stattgefunden gehabt hätte, wäre dieser schriftliche Schenkungsvertrag vom 29. April 2008 in wesentlichen Teilen unrichtig, es hätte darin vielmehr ausgeführt werden müssen, dass im Juli 2007 bereits die Übergabe stattgefunden habe, dass B**** H**** und die Beschwerdeführerin Gesellschafter waren etc bzw wäre der Vertrag überflüssig, da die Schenkung bereits stattgefunden gehabt hätte. Es ist daher davon auszugehen, dass die Vertragsparteien den gegenständlichen Vertrag nicht ohne weiteres unterschrieben hätten, sondern zumindest auf dem Hinweis bestanden hätten, dass die Schenkung bereits im Juli 2007 stattgefunden habe. Auch bei der behaupteten bloßen Regelung der Haftung durch diesen Vertrag wäre eine andere Gestaltung zu erwarten. Der Vertragsverfasser hatte offensichtlich - in Übereinstimmung mit den Parteien - die Absicht, mit diesem Vertrag eine rückwirkende Schenkung herbeiführen (wohl in der irrigen Annahme, dass eine solche (umgründungs)steuerrechtlich möglich ist). Dies ergibt sich etwa aus dem Verweis auf den Status zum 31. Juli 2007 (§ 1) und dem Stichtag für die Erträge/Ausgaben bzw Risken und Chancen 31. Juli 2007, 24:00 Uhr (§ 3). Es ging bei dieser Regelung offensichtlich vor allem auch darum, dass B**** H**** an den nach dem 31. Juli 2007 gelegenen Unternehmensergebnissen und Handlungen nicht mehr teilnehmen wollte. Eine rückwirkende Schenkung wäre jedoch sinnlos gewesen, wenn tatsächlich bereits im Juli 2007 die Schenkung stattgefunden gehabt hätte. Für eine (beabsichtigte) rückwirkende Schenkung am 29. April 2008 spricht weiters, dass die Mitteilung über die Schenkung an das Finanzamt durch den steuerlichen Vertreter am 30. April 2008 erfolgte, obwohl gemäß §§ 120, 121 BAO eine bereits im Juli 2007 erfolgte Schenkung bereits einen Monat nach diesem Zeitpunkt dem Finanzamt zu melden gewesen wäre. Die Formulierung im Schreiben vom 30. April 2008, dass die Beschwerdeführerin aufgrund des zuvor stattgefundenen Schenkungsvertrages nun Alleineigentümerin ihres Unternehmens sei (Punkt 2 des Schreibens) im Anschluss an die Mitteilung über den Schenkungsvertrag (Punkt 1 des Schreibens) spricht dafür, dass der Verfasser (der steuerliche Vertreter) von einer gerade erst (am 29. April 2008) stattgefundenen (rückwirkenden) Schenkung ausging. Dieses Schreiben vom 30.4.2008 lässt gerade nicht mit der von der Beschwerdeführerin behaupteten Eindeutigkeit erkennen, dass bereits in Juli 2007 eine Schenkung des Unternehmensanteils stattgefunden hätte. Es ist vielmehr davon auszugehen, dass mit dem Satz, B**** H**** habe A**** H**** "mit 31. Juli 2007 seinen 10 %-Anteil an der X**** H**** GesnbR unentgeltlich übertragen bzw. geschenkt" auf die Bestimmungen in § 3 des Schenkungsvertrages Bezug genommen wurde, wonach als Stichtag für die mit dem Unternehmensanteil verbundenen Erträge/Ausgaben bzw. sämtlicher damit zusammenhängenden Risken und Chancen der 31.07.2007, 24:00 Uhr festgelegt wird. Auch die Präambel (§ 2) des Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrages zur Errichtung der KG spricht nicht von einer bereits Monate zuvor erfolgten Schenkung, sondern lediglich davon, dass nach dem Ausscheiden von B**** H**** aus der bisherigen X**** H**** GesnbR die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin verblieben sei. Eine deutliche Sprache spricht in diesem Zusammenhang das Schreiben des zuständigen Notars an das Firmenbuchgericht wo es heißt: "Herr B**** H****, […] und Frau A**** H****, […] haben gemeinsam die X**** H**** GesnBR betrieben, an welcher Herr B**** H**** zu 10 % beteiligt war. Mit notariellem Schenkungsvertrag vom 29.4.2008 hat Herr B**** H**** seinen Anteil an der X**** H**** GesnBR Frau A**** H**** geschenkt und ist sohin aus der bisherigen X**** H**** GesnBR ausgeschieden, sodass Frau A**** H**** als Einzelunternehmerin verblieben ist. Das gesamte Vermögen des Einzelunternehmens der A**** H**** wurde gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten auf Grundlage des Zusammenschluss- und Gesellschaftsvertrages vom 29.4.2008 als Sacheinlage in die gleichzeitig gründete X**** KG zur Fortführung des bisherigen Einzelunternehmens übertragen." Der Aktenvermerk des steuerlichen Vertreters vom 19.7.2007 spricht davon, dass das Ausscheiden von B**** H**** vereinbart worden sei, jedoch betreffend Haftungsbefreiung von B**** H**** dies noch mit den Gläubigern zu besprechen sei. Diese Formulierungen legen nahe, dass im Juli 2007 zwar eine grundsätzliche Einigung zwischen der Beschwerdeführerin und B**** H**** erfolgt war, welche jedoch noch nicht zu einem konkreten Vertragsabschluss gediehen war.   Bei den Zeugen handelt es sich ausschließlich um der Beschwerdeführerin nahestehende Personen (Mitarbeiter, Kommanditisten, Coach, Ex-Ehemann bzw früherer Mitgesellschafter). Unbeteiligte außenstehende Dritte, die die behauptete Schenkung im Juli 2007 hätten bestätigen können, wurden von der Beschwerdeführerin nicht genannt. Gegenüber außenstehenden Dritten wie Finanzamt, Krankenkasse, Kunden und Lieferanten trat auch nach dem 31. Juli 2007 ausschließlich die GesbR und nicht die Beschwerdeführerin als Einzelunternehmerin in Erscheinung.   Für eine bloß grundsätzliche Einigung im Juli 2007 über eine zukünftige Schenkung bzw einen bloßen Vorvertrag spricht weiters, dass die Haftung von B**** H**** für die Kredite bzw Schulden des Unternehmens im Juli 2007 noch nicht geklärt war und erst mit den Gläubigern entsprechende Gespräche geführt werden mussten (vgl etwa die beiden Aktenvermerke des steuerlichen Vertreters und das Vorbringen der Beschwerdeführerin). Es stand damit im Juli 2007 noch gar nicht fest, ob ein Ausstieg von B**** H**** ohne weiteres problemlos möglich wäre. Aus dem Umstand, dass die Beschwerdeführerin für die im Dezember 2007 und März 2008 (offensichtlich bei einer anderen Bank) aufgenommen neuen Kredite alleine haftete ist angesichts der festgestellten - auch vom Finanzamt nicht bestrittenen - grundsätzlichen Einigung der Beschwerdeführerin mit B**** H**** im Juli 2007 auf eine zukünftige Schenkung seines Anteils nichts zu gewinnen. B**** H**** wollte für neue Kredite nicht mehr haften, sein bevorstehendes Ausscheiden aus der Gesellschaft war der Beschwerdeführerin bekannt. Dass B**** H**** für die neu aufgenommenen Kredite nicht mehr haftete erleichterte die Schenkung seines Anteils im April 2008, da mit diesem neuen Gläubiger kein Einvernehmen betreffend eine allfällige Weiterhaftung hergestellt werden musste.   Im Verfahren wurde eingewendet, der Beschwerdeführerin seien die formalen Erfordernisse nicht so bewusst gewesen, daher sei der Auftritt nach außen weiter als GesbR erfolgt. Die Beschwerdeführerin war steuerlich vertreten, dem Vertreter waren laut dessen Aktenvermerken vom Juli 2007 die beabsichtigte Änderung bei der X**** und die Pläne betreffend eine Schenkung des Anteiles von B**** H**** bekannt. Darüber hinaus fanden Gespräche des steuerlichen Vertreters mit der Beschwerdeführerin und DI N**** K**** im August und September 2007 statt (E-Mail des steuerlichen Vertreters an die Beschwerdeführerin vom 25.11.2010). Es muss daher davon ausgegangen werden, dass die Beschwerdeführerin - sofern ihr das selbst nicht bewusst gewesen sein sollte - von ihrem steuerlichen Vertreter darauf aufmerksam gemacht wurde bzw gemacht worden wäre, dass sie nach einem Erwerb des Gesellschaftsanteiles von B**** H**** zur Einzelunternehmerin (werden) würde und somit eine entsprechende Gestaltung nach innen (Buchhaltung) sowie auch ein entsprechender Auftritt nach außen geboten (gewesen) wäre. Eine dementsprechende Beratung durch den Steuerberater, dass Meldungen an das Finanzamt und die Sozialversicherung, geänderte Rechnungen, eine Verständigung der Lieferanten, eine Buchhaltung für das Einzelunternehmen etc erforderlich wären, kann somit vorausgesetzt werden. Der Hinweis, dass eben die Beschwerdeführerin die Rechtsformänderung nicht so penibel umgesetzt habe (mündliche Verhandlung) vermag daher nicht zu überzeugen. Von einer steuerlich vertretenen Abgabepflichtigen ist zu erwarten, dass Umstände wie etwa der Erwerb des Alleineigentums an einem Unternehmen zu entsprechenden Umsetzungshandlungen intern im Unternehmen (Buchhaltung, Entnahmen) als auch extern (Behörden, Rechnungen) führen. Wenn vorgebracht wird, die Fakturierung unter der Bezeichnung der GesbR nach dem 31. Juli 2007 sei erfolgt, weil die Belege nicht die Beschwerdeführerin selber, sondern Angestellte erstellt hätten, macht es bei einem Unternehmen mit bloß 12 Mitarbeitern die behauptete Schenkung im Juli 2007 umso unglaubwürdiger, wenn der Umstand dieser behaupteten Schenkung offenbar nicht einmal den für das Rechnungswesen zuständigen Mitarbeitern bekannt war bzw von diesen umgesetzt wurde. Wie das Finanzamt in der mündlichen Verhandlung zutreffend vorgebracht hat, wäre weiters bei Abschluss eines Schenkungsvertrages im Juli 2007 weiters zu erwarten, dass die Parteien dies in irgendeiner Form schriftlich festgehalten hätten, insbesondere da bereits eine Ehescheidung im Raum stand. Gegen eine Schenkung im Juli 2007 spricht auch, dass im Zeitraum August 2007 bis Juni 2008 Ratenzahlungen für B**** H**** für einen privaten Kredit geleistet und als Entnahmen am Verrechnungskonto gebucht wurden. Wenn in diesem Zusammenhang vorgebracht wird, B**** H**** habe nach dem 31. Juli 2007 seine Leistungen an das Unternehmen verrechnet, dies mache klar, dass er sich nicht mehr als Miteigentümer gesehen habe, ist dem entgegenzuhalten, dass auch die Beschwerdeführerin selbst im Zeitraum nach dem 31. Juli 2007 Leistungen an die GesbR verrechnet hat und dafür Umsatzsteuer in Rechnung gestellt hat (Rechnung vom 24.10.2007; Seite 9 der Beilage 1 zur Niederschrift über die Nachschau). Schließlich spricht gegen eine Schenkung im Juli 2007, dass zu keinem Zeitpunkt eine Buchhaltung für ein Einzelunternehmen geführt wurde. Die geänderte Bezeichnung im Katalog von X**** (2008) auf X**** KG (2009) vermag an dieser Beurteilung nichts zu ändern, zumal mangels Nachweis durch die Beschwerdeführerin nicht feststellbar ist, wie die Bezeichnung in den Katalogen der Vorjahre gelautet hatte. Die neutrale Bezeichnung "X****" ohne weiteren Zusatz im Katalog 2008 kann ebenso bedeuten, dass eine Änderung in der Zukunft bereits beabsichtigt war, die näheren Umstände aber noch nicht feststanden.   Bei der behaupteten Schenkung im Juli 2007 handelt es sich um eine mündliche Vereinbarung zwischen nahen Angehörigen. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur dann als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Dies gilt vor allem deshalb, weil der in der Regel zwischen fremden Geschäftspartnern bestehende Interessengegensatz bei nahen Angehörigen auszuschließen ist und durch die rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten abweichend von den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten steuerliche Folgen entsprechend beeinflusst werden könnten. Diese für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen aufgestellten Kriterien haben ihre Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung und kommen daher in jenen Fällen zum Tragen, in denen berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten vertraglichen Gestaltung bestehen (zB VwGH 31.1.2019, Ra 2018/15/0050 mwN). Auch die Erfüllung der vertraglichen Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen muss diesen Anforderungen genügen. Die Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen (Jakom/Lenneis EStG 2019, § 4 Rz 332 mwN).