BFG RV/7103525/2012

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerden vom 24. Oktober 2012 gegen die Bescheide des Finanzamtes Neunkirchen Wr. Neustadt vom 21. September 2012 betreffend Steuernummer ***Stn*** zu Recht erkannt: Den Beschwerden wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert wie folgt: Haftungsbescheid für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für das Jahr 2007 in Höhe von 2.624,55 € Bescheid über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages (DB) für das Jahr 2007 in Höhe von 3.593,69 € Bescheid über die Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag (DZ) für das Jahr 2007 in Höhe von 335,41 € Haftungsbescheid für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für das Jahr 2008 in Höhe von 2.733,91 € Bescheid über die Festsetzung des DB für das Jahr 2008 in Höhe von 3.621,76 € Bescheid über die Festsetzung des DZ für das Jahr 2008 in Höhe von 338,03 € Haftungsbescheid für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für das Jahr 2009 in Höhe von 2.847,82 € Bescheid über die Festsetzung des DB für das Jahr 2009 in Höhe von 3.764,92 € Bescheid über die Festsetzung des DZ für das Jahr 2009 in Höhe von 343,02 € Haftungsbescheid für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für das Jahr 2010 in Höhe von 2.966,48 € Bescheid über die Festsetzung des DB für das Jahr 2010 in Höhe von 3.911,35 € Bescheid über die Festsetzung des DZ für das Jahr 2010 in Höhe von 347,67 € Haftungsbescheid für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer für das Jahr 2011 in Höhe von 3.090,09 € Bescheid über die Festsetzung des DB für das Jahr 2011 in Höhe von 4.105,85 € Bescheid über die Festsetzung des DZ für das Jahr 2011 in Höhe von 364,96 € Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.   Entscheidungsgründe Verfahrensgang 1. Vorgelagerte Verfahren betreffend Finanzpolizei, Polizei, Magistrat und Gebietskrankenkasse Die Beschwerdeführerin Firma Bf (in der Folge als Bf bezeichnet) betrieb im verfahrensgegenständlichen Zeitraum einen China-Gastronomiebetrieb. Es wurden im Zuge einer Kontrolle der Finanzpolizei am 8.12.2011 Verstöße gegen das ASVG und das AuslBG sowie Auszahlung von Schwarzlöhnen festgestellt. 7 Personen sind bei der Kontrolle angetroffen worden. Laut Bericht der Finanzpolizei seien alle nicht zur Sozialversicherung gemeldet gewesen bzw. die chinesischen Staatsbürger hätten nicht alle eine gültige arbeitsmarktbehördliche Bewilligung vorweisen können. Eine Person - ein Asylwerber - dessen Aufenthalt auf den Bezirk Baden beschränkt war, wurde durch die Polizei auf Grund eines Festnahmeauftrages wegen ungerechtfertigtem Entfernen aus der Erstaufnahmestelle gemäß § 47 AsylG festgenommen. Mit dem Geschäftsführer GF (in der Folge als GF bezeichnet) wurde seitens der Finanzpolizei im Zuge der Kontrolle am 8.12.2011 eine Niederschrift aufgenommen. Darin gab der GF an, dass vergessen worden sei, Fr. AN5Ab, die ungarische Abwäscherin anzumelden, sie erst den dritten Tag anwesend sei und am 3.12.2011 zu arbeiten begonnen hätte. Betreffend Hrn. ANÖK, der schon lange bei ihm beschäftigt gewesen wäre und dann nach einer Pause den ersten Tag wieder für ihn arbeite, wobei noch nicht einmal vereinbart worden wäre, wieviel er bezahlt erhalten würde. Auf Vorhalt der Finanzpolizei, dass Hr. ANÖK im Personenblatt schon einen Fixbetrag angegeben hätte, gab der GF an, das sei vielleicht mit seiner Frau ausgemacht worden, er wüsste noch nicht, wie lange er ihn brauche. Eine der angetroffenen Personen sei auch die Schwester des GF, die immer am Wochenende arbeiten komme und auch in ihren Ferien im Lokal gearbeitet hätte. Sie sei deshalb nicht bei der Sozialversicherung gemeldet, weil er sich nicht erkundigt hätte, ob eine gelegentliche Aushilfe Arbeitspapiere brauche. Betreffend des Asylwerbers sagte der GF aus, dass er gewusst hätte, dass dieser nicht arbeiten dürfe, ihn aber zur Aushilfe gebraucht hätte und seit 1.12.2011 dort arbeite. Er hätte ihm auch Unterkunft und Verpflegung zur Verfügung gestellt, es wäre noch nicht vereinbart, wieviel er bezahlt bekommen sollte. Betreffend des von der Finanzpolizei bei der Kontrolle ebenfalls angetroffenen Hrn. AN1 sagte der GF aus, dass er ebenfalls von ihm Unterkunft bekomme und verpflegt würde, aber nicht im Lokal arbeite, sondern nur im Lager aushelfe - als Gegenleistung für Kost und Logis. Hr. AN2 wäre schon beim Lokal LokalBf, einer Tochterfirma in Sopron beschäftigt gewesen und auch seit 3.12.2011 im gegenständlichen Lokal beschäftigt. Er bekomme 1.000 € im Monat bar auf die Hand und obwohl es auf Nachfrage beim Arbeitsamt nicht möglich gewesen sei, Arbeitspapiere zu bekommen, hätte er ihn beschäftigt, weil er jemanden zum Arbeiten gebraucht hätte, sonst könne er zusperren. Die 7. Person wäre eine Nachlässigkeit des GF gewesen, ihn nicht zur Sozialversicherung anzumelden, es sei vergessen worden, auch er arbeite erst seit dem Vortag (7.11.2011) und würde nach Kollektivlohn bezahlt, ca 1.000 € netto. Dienstplan gäbe es keinen und auch Arbeitsaufzeichnungen würde er nicht führen. Das Lokal sei von 11.00 bis 23.00 geöffnet täglich und unter der Woche bräuchte er von Montag bis Donnerstag 10 bis 11 Leute, mittags und nachmittags weniger, am Abend wieder mehr. Am Wochenende wäre 14 bis 15 Leute benötigt. Ohne den GF seien 15 Personen im Betrieb beschäftigt. Auf Vorhalt, dass die Anzahl der gemeldeten Stunden und Personen nicht mit den Angaben des GF betreffend der im Lokal benötigten Personen übereinstimme, damit er Betrieb aufrecht erhalten bleiben könne, gibt der GF an, dass die Schwiegermutter und er die meiste Zeit da seine und intensiv arbeiten würden. Er sagt weiter aus, dass die Leute auch Überstunden hätte und es unterschiedlich sei, ob sie die Überstunden offiziell oder schwarz ausbezahlt bekämen. Zuständig für die Einstellung und Abrechnung des Personals wäre er selbst. Er kontrolliere die Papiere des Personals durch einen kurzen Blick darauf und hätte Probleme, Personal zu bekommen und deswegen sogar gezwungen wäre, die angetroffenen Personen zu beschäftigen, um den Betrieb aufrecht erhalten zu können. Am 9.12.2011 wurden Fr. AN5Ab, Hr. ANÖK und Hr. AN3 zur Sozialversicherung angemeldet. Am 22.12.2011 regte die Finanzpolizei eine GPLA Prüfung an. Am 11.9.2012 erging ein Straferkenntnis des Magistrates gegen den GF wegen Beschäftigung der sieben angetroffenen Personen ohne Anmeldung zur Pflichtversicherung vor Arbeitsantritt in der Höhe von sieben mal 730 €. Begründet wurde dies inbesondere damit, dass die genannten Personen durch die Organe der Finanzpolizei amtlich wahrgenommen worden seien und der Beschuldigte keine Rechtfertigung dazu abgegeben hätte. Die ungarische Abwäscherin Fr. AN5Ab gab am 19.1.2012 in einer Niederschrift mit der Niederösterreichischen Gebietskrankenkasse an, dass sie als Küchenhilfe bei der Bf seit 22.9.2011 tätig gewesen sei und festgestellt habe, dass die Bf sie erst im Dezember 2012 zur Pflichtversicherung angemeldet habe. Sie ersuchte die Kasse daher, auf die Bf einzuwirken, einen Korrektur der Anmeldung vorzunehmen. Demzufolge schrieb die Kasse die Bf an und ersuchte um Korrektur, die auch erfolgte. 2. Verfahren vor der belangten Behörde: Am 2.5.2012 erging der Bescheid über einen Prüfungsauftrag: Gegenstand der Außenprüfung sollten die Jahre 2007 bis 2011 sein betreffend Lohnsteuer, Sozialversicherungsprüfung sowie Kommunalsteuerprüfung. Im Zuge dessen kam es zu einer Schätzung gem. § 184 BAO der Grundlagen für die Abgabenerhebung. Die belangte Behörde hat in ihrer Schätzung dargestellt, dass gem. § 42 ASVG die zur Verfügung stehenden Unterlagen für die Beurteilung der für das Versicherungsverhältnis maßgebenden Umstände - betreffend der Höhe des Entgeltsanspruches der Dienstnehmer - nicht ausgereicht hätten, wäre der Versicherungsträger berechtigt, diese Umstände au Grund anderer Ermittlungen oder unter Heranziehung von Daten anderer Versicherungsverhältnisse bei demselben Dienstgeber sowie von Daten gleichartiger oder ähnlicher Betriebe festzustellen. Bezug genommen wurde auf die Kontrolle vom 8.12.2011, als der GF angab, dass die ungarische Küchenhilfe Fr. AN5Ab erst den 3. Tag im Betrieb sei. Fr. AN5Ab hat aber gegenüber der Gebietskrankenkasse niederschriftlich angegeben, dass sie bereits seit dem 22.10. 2011 (gemeint offensichtlich 22.9.) für die Bf tätig war. Daraus schloss die belangte Behörde, dass es sich bei den Aussagen des GF um Schutzbehauptungen handelte, die damit begründet wurden, Schwierigkeiten bei der Personalfindung zu haben. Auch die Aussage des GF, keine Dienstpläne oder Abeitsaufzeichnungen zu führen, wäre widersprüchlich zu seinen genauen Angaben zum Personalbedarf je Wochentag. Bei der Prüfung seinen weder Aufzeichnungen, Dienstverträge noch Dienstzettel vorgelegt worden. Die Schätzungsberechtigung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ergebe sich aus gravierenden Mängeln in der Aufzeichnungspflicht, die durch fehlende Arbeitsaufzeichnungen gegeben seien. Daher müsste durch die Feststellung von nicht angemeldetem Personal im Kontrollwege die Richtigkeit der Lohnkonten in Zweifel gezogen werden. Als Schätzungsmethode wäre auf Grund der Angaben des GF zum Personalbedarf je Wochentag eine Hochrechnung auf die benötigten Wochenstunden erfolgt. Diese sei gegenübergestellt worden mit den Wochenstunden der angemeldeten Dienstnehmer. Die Differenz umgerechnet auf das Kalenderjahr ergebe die Lohnzuschätzung für 2001 von 18.000 fehlenden Stunden. Als weitere Methode sei ein äußerer Betriebsvergleich mit einem vergleichbaren Lokal durchgeführt worden, auch hier ergebe sich ein Stundedefizit von 19.000 Stunden bei der Bf. Auch eine Hochrechnung der nichtangemeldeten Personen als Personalbedarf auf das Jahr hätte rund 14.000 Stunden ergeben. Da sich an der Lokalgröße und den Öffnungszeiten nichts geändert hätte, wäre von einem Personalbedarf in gleichbleibender Höhe auszugehen, im Vergleich zum erklärten Umsatz sei die Lohnsumme in den Vorjahren zu niedrig, auch wenn die Zahlen nicht vollständig seien, Umsatzverkürzungen seien vom GF zugegeben worden. Da die Namen und Daten der zwischen 2007 und 2011 beschäftigten Aushilfskräfte vone der Bf nicht bekannt gegeben worden wären, seien die Grundlagen der gemeldeten Dienstnehmer erhöht worden. Dabei wären für die Lohnzuschätzungen in erster Linie Teilzeitkräfte herangezogen worden. Betreffend der Aussagen der Bf sei der Personalbedarf in der Niederschrift vom 8.12.2011 mit dem GF genau ermittelt worden. Da diese Aussage als erste ohne Bedenken der finanziellen Folgen vom GF gemacht wurde, wurde sie von der belangten Behörde als glaubwürdiger eingestuft, als die im Zuge der Prüfung im Rahmen des Parteiengehörs zur Schätzung übermittelte Stellungnahme, in der darum gehe, die Kosten zu senken. Die Kalkulation des Personalbedarfs und die Ermittlung der fehlenden Lohnsumme laut Zuschätzung des Prüfers hätte mit dieser Stellungnahme nicht entkräftet werden können und einen Rechtsanspruch statt einer Schätzung eine eigene Ermittlung der Grundlagen im Schätzungswege heranzuziehen, bestehe nicht, zumal es in der Macht des Abgabepflichtigen stehe, die richtigen Grundlagen auszuzeichnen. Im Zuge des Parteiengehörs äußerte sich die Bf zur übermittelten Schätzung in einer Stellungnahme am 14.8.2012 im Wesentlichen folgendermaßen: Grundsätzlich entspreche die Schätzung nicht den gesetzlichen Vorgaben und sei dem Grunde und der Höhe nach nicht gerechtfertigt. Gemäß § 184 BAO habe die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, soweit sie dies nicht ermitteln oder berechnen könne, wobei das Wesen einer Schätzung sei, die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen und der Gegenstand die Besteuerungsgrundlagen, nicht jedoch die Abgabenhöhe sei (Ellinger/Wetzel, BAO, 119). Die Schätzungsbefugnis erstrecke sich neben dem Sachverhalt der Höhe nach auf den Sachverhalt dem Grunde nach und dem Wesen nach sei die Schätzung ein Beweisverfahren, bei der Sachverhalt unter Zuhilfenahme mittelbarer Beweise (indirekte Beweisführung) ermittelt werde (Hlavenka, ÖStZ 1993, 364). Bei einer Globalschätzung (Vollschätzung) werde die Bemessungsgrundlage einer Abgabe geschätzt. Teilschätzungen (Ergänzungsschätzungen) würden z.B. Betriebsausgaben betreffen (alle oder lediglich bestimmte wie z.B. Reisekosten). Ziel der Schätzung sei, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen (vgl. VwGH 02.06.1992, 88/14/0080), die Schätzung dürfe jedoch keinen Srafbesteuerungscharakter haben (Ellinger(Wetzel, BA0 120). Es sei gem. Abs. 2 und 3 dann zu schätzen, wenn der Abgabenpflichtige über seine Angaben keine ausreichende Aufklärung zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen nach Abs. 1 wesentlich sind sowie wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabevorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher und Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Die Aufzählung der Schätzungsgründe im § 184 Abs. 2 und 3 sei demonstrativ. (zB Schimetschek, FJ 1985, 46). Eine Schätzung wegen Verletzung der Mitwirkungspflicht (§ 184 Abs. 2) setze voraus, dass sich das Auskunftsverlangen der Abgabenbehörde im Rahmen des Zumutbaren halte; formelle Mängel von Büchern oder Aufzeichnungen würden nur dann zur Schätzung berechtigen, wenn sie derart schwerwiegend sind, dass das Ergebnis der Bücher bzw. Aufzeichnungen nicht mehr glaubwürdig erscheine (Hofinans, in Jahrbuch, 265, VwGH v. 2.6.1992, 87/14/0160). Betreffend der Schätzungsmethoden führt die Bf aus, dass deren Wahl der Abgabenbehörde grundsätzlich frei stehe (VwGH vom 12.1.1995, 93/13/0016). Jene Methode (allenfalls mehrere Methoden kombiniert) sei zu wählen, die im Einzelfall die Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten (der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage) möglichst nahe zu kommen, am geeignetsten erscheine (VwGH 02.06.1992, 87/14/160). In der Literatur (zB Doralt, EStG, § 4 Tz 20) würden vor allem der äußere und der innere Betriebsvergleich, die Schätzung nach dem Lebensaufwand oder nach dem Vermögenszuwachs, die kalkulatorische Schätzung und der Sicherheitszuschlag erwähnt. Beim äußeren Betriebsvergleich würden die Ergebnisse vergleichbarer Betriebe übernommen (vgl. z.B. VwGH v. 16.12.1991, 90/15/0067). Diese Schätzungsmethode würde vielfach an der abgabenrechtlichen Geheimhaltungspflicht (§ 48 a BAO) bzw. am Verbot "geheimer" Beweismittel scheitern. Eine Schätzung auf Ergebnisse anderer Betriebe zu stützen, ohne diese dem Abgabepflichtigen zu nennen (was idR wegen § 48 a unzulässig wäre), sei gesetzwidrig (aM Hofians, in Jahrbuch 271, wonach keine Verpflichtung zur Nennung der Namen der Vergleichsbetriebe bestehe). Beim inneren Betriebsvergleich würde die Schätzung auf Ergebnissen desselben Betriebes anderer Zeiträume (idR früherer Wirtschaftsjahre) aufgebaut (vgl. zB VwGH v. 5.5.1992, 92/14/0018). Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehöre zu den Elementen einer Schätzung. Es liege im Wesen eines Sicherheitszuschlages, dass er nicht "berechnet" werde, sondern pauschal dem Umstand Rechnung trage, dass das Abgabenermittlungsverfahren zur Annahme berechtige, der Abgabenpflichtige hätte nicht sämtliche Einnahmen - hier Ausgaben - erklärt. Mit Hilfe des Sicherheitszuschlages solle ein Schätzungsergebnis erreicht werden, das den tatsächlichen Verhältnissen möglichst nahe komme dazu wird der VwGH 25.20.2998, 85/13/055 zitiert, gemeint war wohl eher VwGH 26.01.2012, 2009/15/0155. Die Höhe des Sicherheitszuschlages habe sich an Anhaltspunkten für eine gebotene Schätzung zu orientieren, welche aus dem zu beurteilenden Sachverhalt zu gewinnen seien (VwGH v. 28.11.2001, 96/13/2010). Im Schätzungsverfahren bestünde die Mitwirkungspflicht der Partei (VwGH v. 17.10.1991, 91/13/0090). Das Parteiengehör sei bei der Schätzung von Besteuerungsgrundlagen zu wahren (VwGH v. 17.2.1994, 93/16/0160). Der Partei seien daher vor Bescheiderlassung die Ausgangspunkte, Überlegungen, Schlußfolgerungen zur Stellungnahme vorzuhalten, die angewandte Schätzungsmethode und das Schätzungsergebnis zur Kenntnis zu bringen. Es liege danach an der Partei, begründete Überlegungen vorzubringen, z.B. Gründe, die gegen die beabsichtigte Schätzung sprechen (VwGH v. 7.6.1989, 88/13/0015). Die Behörde habe auf alle substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen einzugehen und sich damit auseinanderzusetzen (VwGH v. 2.6.1992, 88/14/0080). Die Schätzungsergebnisse würden - nach Maßgabe des § 93 Abs. 3 lit. a BAO - der Pflicht der Begründung unterliegen. Die Begründung habe auf die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrundegelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse (Darstellung der Berechnung) darzulegen (z.B .VwGH 23.9.1988, 865/17/0132). Auch die Höhe von Sicherheitszuschlägen sei zu begründen (VwGH v. 13.3.1991, 90/13/0232). Nach diesen theoretischen Ausführungen über die Grundsätze der Schätzung ergebe sich für die Bf im gegenständlichen Fall weder eine Schätzungsberechtigung für die Jahre 2007 bis 2011 noch würde diese dem Grunde und der Höhe nach begründet. Das gegenständliche Lokal würe 2005 eröffnet worden, es sei branchenbedingt nicht einfach, entsprechende Fachkräfte zu bekommen, sodass schon auf Grund der Branche eine gewisse Anlaufzeit nötig sei, um geeignetes Personal einzustellen. Dazu komme, dass die eingestellten Arbeitskräfte aus dem zu erwirtschaftenden Rohgewinn zu entlohnen seien, was aber nicht möglich sei, wenn diese Umsätze und somit die Mittel zur Leistung diverser Betriebsausgaben (hier Lähne) nicht vorhanden seien. Die Bf übermittelt eine Tabelle, aus der ersichtlich sei, dass seit 2005 Umsätze, Wareneinsatz und Lohnaufwand kontinuierlich gestiegen sei und sich ab dem Jahr 2011 auf Basis des Jahres 2010 konsolidiert hätten. Höhere Umsätze seien auf diesem Standort offensichtlich nicht möglich. Gleichzeitig sei der Lohnaufwand ca im Verhältnis zum Umsatz und Wareneinsatz gestiegen, was logisch erscheine, denn weniger Umsatz bedeute auch weniger Arbeit und weniger Möglichkeit, aus dem erwirtschafteten Umsatz Betriebsausgaben wie Löhne zu bezahlen. Ersichtlich sei auch, dass die Lohnkomponente ca das gleiche Verhältnis zum Umsatz ergebe, was auch ca den geleisteten und laut Lohnkonto den Lohnabgaben unterzogenen Arbeitszeiten, entspreche. Es sei anhand dieser ersichtlich, dass trotz des höheren Lohnaufwandes die Umsatzrentabilität pro Arbeitsstunde gestiegen sei, was auch plausibel sei. Demzufolge sei erwiesen, dass es einige Jahre benötige, den Betrieb aufzubauen, Umsätze. Löhne zu konsolidieren. Wenn laut dem Bescheid der Lohnaufwand um nachstehend angeführte Beträge erhöhe werde, könne nur festgestellt werden, dass unabhängig von der Tatsache, dass überhaupt keine Schätzungsberechtigung bestünde, mit unrealistischen Beträgen agiert werden, welche schon auf Grund der Betriebs- und Einnahmenstruktur nicht erwirtschaften wären. Zu bedenken wäre, dass Zahlungen in dieser Höhe nur aus dem Rohgewinn aus Umsatzverkürzungen möglich wären, diese würden unrealistisch hohe Beträge erreichen. Verkürzungen in dieser Höhe wären schon auf Grund des vielen Fremdpersonals und der Abrechnung über EDV gar nicht möglich sein aus diesem Grund sei schon erwiesen, dass keine Mittel zur Verfügung gestanden wären, die vom Finanzamt angenommenen Schwarzlähne zu bezahlen. Zur Zuschätzung des Finanzamtes sei weiters festzustellen, dass Gegenstand der Schätzung die Besteuerungsgrundlagen und nicht die Abgabenhöhe sei, das Finanzamt aber die Abgabenhöhe geschätzt habe. Auch das Ziel einer Schätzung sollte sein, den wahren Bemessungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen, das treffe nicht zu. Die Schätzung dürfe nicht den Charakter einer Strafbesteuerung haben, was jedoch durch die unrealistische Höhe der Schätzung gegeben sei. Es sei dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige keine ausreichende Erklärung geben könne, was nicht der Fall sei. Auch sei gem. § 184 Abs. 3 BAO zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen habe, nicht vorlege, was auch nicht der Fall sei. Auch wäre die Schätzungsmethode im vorliegenden Fall nicht plausibel erklärt worden. Der äußere Betriebsvergleich wäre mangelhaft, will der Betrieb nicht bekannt gegeben worden wäre und es zudem keinen Vergleichsbetrieb in derselben Stadt gebe, der erst im Jahr 2005 eröffnet habe und im Aufbau begriffen sei. Ferner sei die Schätzung dem Grund und der Höhe nach nicht begründet. Es wären auch, keine Mittel vorhanden, um Schwarzzahlungen in der vom Finanzamt angenommenen Höhe zu bezahlen. Betreffend der bei einer Kontrolle am 8.12.2011 angetroffenen nicht angemeldeten Bediensteten, wäre der Grund der Nichtanmeldung vom Geschäftsführer ausreichend erklärt worden. Zufolge der großen Fluktuation habe es sich der Geschäftsführer vorgenommen, das arbeitssuchende Personal vor Dienstantritt erst einmal zu beobachten, um es bei positivem Eindruck dann bei der GKK anzumelden, was ein einmaliger Fehler gewesen wäre. Keinesfalls begründe diese Feststellung die Zuschätzung von Lohnaufwendungen dem Grunde und der Höhe nach für die Jahre 2007 bis 2010. Es wären für die Jahre 2007 bis 2010 keine Feststellungen getroffen worden, die die Zuschätzung von Lohnaufwendungen in unrealistischer Höhe rechtfertigen würde. Allein die Zuschätzung in absoluten Zahlen und Prozenten wäre mehr als unrealistisch. Es wäre im Entferntesten nicht möglich, die vom Finanzamt geschätzten Beträge aus dem laufenden Gewinn zu bezahlen bzw aus unversteuerten Erlösen zu begleichen. Allein hier sei die Absurdität der Schätzung die den gesetzlichen Regelungen bzw. Rechtsprechung widerspreche, ersichtlich. Wenn die belangte Behörde mit notwendigen Arbeitsstunden pro Jahr agiere, sei festzustellen, dass bei Öffnungszeiten von 11h 30 bis 23 h ca 80 Arbeitsstunden pro Tag für Küche, Schauküche, Grill, Bar und Bedienung nötig wären, von denen die Bf Urlaube und Krankheit in einer Höhe von 10 % abziehe. Dem gegenüber stünden die tatsächliche geleisteten und den Lohnabgaben unterzogenen Arbeitsstunden. Die geleisteten Arbeitsstunden stünden einem Umsatz gegenüber, der wie die Arbeitsstunden kontinuierlich gestiegen sei, analog der Geschäftsentwicklung nach der Eröffnung im Jahre 2005. Die Annahmen der erforderlichen Arbeitsstunden seitens der belangten Behörde seinen reine Theorie und nicht Praxis. Bei urlaubs- und krankheitsbedingter Abwesenheit müsse eben jemand anderer einspringen und dessen Tätigkeit übernehmen, ein kurzfristiger Ersatz sei in der Gastronomie nicht zu bekommen. Nochmals werde darauf hingewiesen, dass nicht alle erforderlichen Positionen besetzt werden könnten, weil die entsprechenden Arbeitskräfte nicht zu finden seien und wenn, nicht bezahlt hätten werden können, insbesondere in den Anfangsjahren des Aufbaus des Betriebes. Zusammenfassend werde festgestellt, dass für die Jahre 2007 bis 210 keine Schätzungsbefugnis bestanden habe, für das Jahr 2011 allenfalls ein kleiner Sicherheitszuschlag akzeptiert werden könne. Die Nichtanmeldung für kurze Zeit wäre ein Versehen und keine Absicht gewesen. Am 24.8.2012 wurde eine Befragung des Kellners ANÖK durchgeführt. Im Vorfeld dazu fand am 1.6.2012 ein Telefongespräch mit Hrn. ANÖK statt, der bei der Kontrolle am 8.12.2011 auch angetroffen wurde. Der Inhalt des Telefonates wurde mit Aktenvermerk festgehalten. Demzufolge wäre Thema des Gespräches die nicht angemeldete Tätigkeit bei der Bf gewesen sowie der Arbeitskräftebedarf für das Restaurant. Auf die Frage, wie oft der Kellner seit seinem Ausscheiden per 24.5.2010 ausgeholfen habe, gab er an, dass der Geschäftsführer ihn am 8.12.2012 um 8 h angerufen hätte und um Aushilfe ersucht hätte, weil ihm ein ungarischer Kellner ausgefallen sei und er 300 Reservierungen hätte. Nachdem der Befragte fünf Jahre dort gearbeitet hatte, sprang er ein. Seines Wissens wäre er im Jahr 2010 auf 20 Stunden Basis angemeldet gewesen, mehr habe er auf Grund seines Studiums nebenbei nicht machen können. Die Aushilfstätigkeit am 8. 12. 2011 wäre die einzige Aushilfe seit seinem Ausscheiden gewesen, weil er nunmehr in der Justizanstalt arbeite. Auf die Frage, wie viel Personal zu den verschiedenen Tageszeiten jeweils anwesend gewesen wäre, antwortete der Befragte, dass zwei Köche am Buffet (Wok), drei in der Küche und ein Abwäscher, drei bis vier Kellner, manchmal (an Wochenenden immer) eine Schankkraft anwesend wären. Arbeitsbeginn wäre für die Köche ab 9 h 30 für Vorbereitungsarbeiten, ein Kellner wäre auch für Einkäufe zuständig ab 8 bis 9 h beim Grünmarkt, dieser hätte als einziger eine Überstundenpauschale. Der Abwäscher käme erst um 11 h und die Kellner ab 10 h. Auf die Frage, warum die Kellner schon um 10 h anwesend sein müssten, wenn das Lokal erst um 11 h aufmache, antwortete der Befragte, dass das ganze Buffet hergerichtet werden, Geränke würden nachgefüllt usw. waren Vorbereitungsarbeiten der Kellner zu verrichten, daher käme einer um 9 h 30, einer um 10 h 30 und einer um 11 h 30 gestaffelt, so gingen sie dann auch in die Pause, nachmittags von 15 h bis 17 h wären weniger anwesenden, aber ab spätestens 18 h wieder alle. Die Sperrstunde 23 h wäre eingehalten worden, weil ab da nichts mehr los wäre. Sonst sei bei der Bf den ganzen Tag Betrieb. Auf die Frage nach der Mitarbeit von Familienangehörigen antwortete der ehemalige Kellner, dass die Gattin des GF mittags da sei und er abends. Sie arbeite im Service, er kassiere bei Bedarf in Spitzenzeiten und wäre hauptsächlich sonst als Chef anwesend. Auch die Mutter des GF wäre anfangs ziemlich regelmäßig da gewesen, etwas bis Mitte 2007, dann nur mehr in Spitzenzeiten. Der Befragte wurde nach Überstunden gefragt bzw. deren Entlohnung und gab an, er hätte ein Fixgehalt vereinbart gehabt, wenn er manchmal einen freien Tag gebraucht hätte, hätte er sich Zeitausgleich nehmen können. Da er öfters den GF vertreten hätte, hätte er eine gewisse Sonderstellung gehabt. Von den anderen Kollegen wüsste er nichts betreffend Überstunden. Gefragt nach einer Tochterfirma in Sopron, gab er an, dass der GF daran seines Wissens beteiligt sei und noch andere Beteiligungen halte. Der Befragte erklärte sich bereit, weitere Fragen zu beantworten. Am 24.8.2012 fand dann eine persönliche Befragung des Hrn. ANÖK statt. Der oben dargestellte Aktenvermerk über die telefonische Befragung am 1.6. 2012 wurde vorgelegt und um Überprüfung bzw. allfällige Korrektur ersucht. Korrigiert wurde lediglich, dass nicht nur der für das Einkaufen zuständige Kellner die Überstundenpauschale hätte, sondern auch die Gattin des GF. Dies wurde niederschriftlich festgehalten und es wurden ergänzende Fragen seitens des Prüfers gestellt: Auf die Frage, ob Hr. ANÖK in den Jahren 2007 bis 2009 Vollzeit (40 h) oder weniger tätig gewesen sei, antwortete dieser, dass er 2005 bis 2007 nebenbei als Berater tätig gewesen sei und daher Teilzeit bei der Bf gearbeitet hätte. Ab Herbst 2007 hätte er immer zumindest 40 h gearbeitet, wobei es vorher auch fallweise mehr gewesen sei. Warum er zwischenzeitig nur Teilzeit gemeldet gewesen sei, könne er nicht sagen, das sei ihm neu und entspreche auch nicht den Tatsachen. Auf die Frage, für wieviele Stunden Hr. ANÖK den Lohn tatsächlich ausbezahlt erhalten hätte in Hinblick darauf, dass für das Jahr 2006 durch die letzte GPLA Prüfung eine Erhöhung seiner wöchentlichen Normalarbeitszeit von 20 h auf 30 h und Erhöhung der aliquoten Sonderzahlungen erfolgte sei, antwortete der Befragte, dass er mit den Wochenenden sicher mehr als 30 h gearbeitet hätte, während der Woche wäre er weniger tätig gewesen, weil er als Berater tätig gewesen wäre. Hauptsächlich Freitag und Samstag wäre seine Tätigkeit von 11 h bis 22 h mit einer halbstündigen Pause gewesen. Sonntag wäre er nur mittags zwischen 10 h und 15 h anwesend gewesen und unter der Woche manchmal jeden Tag einige Stunden, wenn er Schulungen hatte, weniger. Überstunden hätte er nie ausbezahlt erhalten, sie wären als Zeitausgleich 1:1 abgegolten worden. Seine Kellner Kollegen hätten sicher mehr Stunden als er gemacht. Er habe sich gewundert, dass alle Köche und Kellner immer anwesend gewesen seien. Er hätte dann vorgeschlagen, Dienstpläne für die Firma zu erstellen, die in einer Mappe dort auflagen. Es wären nicht die genauen Zeiten angeführt gewesen, sondern ob jemand mittags oder abends anwesend sein hätte müssen. Im Prinzip hätte jeder die gleichen Dienste und gleichen freien Tage gehabt. Vom Stammpersonal hätte sicher niemand weniger als 40 Stunden gearbeitet. Es hätte aber einige Aushilfskräfte gegeben, die als Urlaubsvertretungen oder in Spitzenzeiten gearbeitet hätten. Auf die Frage, ob Hr. ANÖK seinen Lohn bar oder auf das Konto ausbezahlt erhalten hätte, antwortete er, es hätte immer nur Barauszahlungen gegeben. Auf die Frage, welchen Stundenlohne er in den einzelnen Jahren erhalten hätte, antwortete er, es wäre der Kollektivvertragslohn gewesen, er hätte die Lehrabschlussprüfung. Anfangs wäre für den halben Tag ein Fixbetrag vereinbart worden, ab und zuhätte ihm die Seniorchefin oder der Chef (gemeint der GF) Geld zugesteckt oder seine Familie hätte gratis essen dürfen. Das wäre auch bei den anderen so üblich gewesen, in manchen Monaten wären den Mitarbeitern Kuverts mit Geldbeträgen zugesteckt worden. In Monaten mit Super-Umsätzen und Geburtstagen und zu Weihnachten immer. Zwischen 50 und 100 € wären bei ihm immer im Kuvert enthalten gewesen. Anfangs hätten nur die Chefs kassiert, vielleicht wäre das als Ersatz für das entgangene Trinkgeld gedacht gewesen. Die chinesischen Kellner hätten aber alles abliefern müssen. Sie hätten das Geld plus Abrechnungen in ein Kuvert geben müssen und auch das Mehr-Geld hätten sie dazu stecken müssen. Auf die Frage, wieviele Tage in der Woche Hr. ANÖK Dienst gehabt hätte und mit welchen Stunden täglich antwortete er, die erste Zeit unterschiedlich, ab Vollzeit fünf Tage, er hätte immer Mittwoch und Donnerstag frei gehabt. Unter der Woche hätte er ab 10 bis 11 h bis ca 21 h gearbeitet, Freitag und Samstag den ganzen Tag, aber nur bis 21 h oder 22 h. Seine Kollegen wären immer länger geblieben. Auf die Frage, wie seine genaue Arbeitszeit gewesen wäre bzw. wann er Pausen hätte machen müssen, antwortete er, dass er etwa eine halbe Stunden Essenspause im Lokal gemacht hätte, hinten hätte es einen Essraum für da Personal gegeben. Die Frage, ob er auch an Sonn- und Feiertagen gearbeitet hätte, wurde bejaht. Auch die Frage, ob er Zuschläge für die Sonn- und Feiertagsarbeit erhalten hätte, wurde bejaht, allerdings nicht über die Lohnverrechnung, sondern in Form der Kuverts. Die Frage, ob sich die Öffnungszeiten im Zeitraum 2007 bis 2011 geändert hätten, wurde verneint, allerdings ab Juni 2012 wäre das Lokal am Dienstag geschlossen. Der Befragte würde dem GF helfen bei der Weinbestellung und dürfe sich dafür für die ganze Familie Essen mitnehmen. Auf die Frage, ob sich der Personalbedarf in den Jahren 2007 bis 2011 durch zB ansteigende Gästezahlen geändert hätte, antwortete der Befragte, dass die Umsatzzahlen seiner Meinung nach ständig gestiegen seien - obwohl das Lokal schon 2006 schon voll gewesen wäre. Oft wären die Tische am dreimal belegt gewesen mit Reservierungen. Im Sommer wäre immer weniger Betrieb, daher hätte es weniger Aushilfskräfte gegeben. Montag bis Donnerstag sei abends weniger los als mittags am Wochenende, mittags und abends wäre Vollbetrieb gewesen. Wenn Kellner im Urlaub waren, hätten nur an den Wochenenden Ersatzkräfte "her müssen". Drei Köche wären in der Küche voll ausgelastet gewesen. Fleisch schneiden, Fertiggerichte fürs Buffet herstellen usw. Die Bf hätte Köche, die das Saucen-machen sehr gut könnten, da bei der Bf wenige Fertigsaucen verwendet würden. Die Currysauce sei zwar fertig gewesen, aber trotzdem wäre sie zusätzlich gewürzt worden. Es würde Hühnerfleisch, Zwiebel, Äpfel etc. gekocht, das seien alles Geheimrezepte. Auf die Frage, ob sich am Personaleinsatz etwas geändert hätte, antwortete der Befragte, dass die Chinesen immer anwesend gewesen seien. Der Dienstplan, den er erstellt hätte, wäre im Prinzip für die Kellner gewesen, damit diese nicht alle um 10 h anfangen mussten, sondern gestaffelt. Auf die Frage, wieviele Wochenstunden seine Kollegen im Dienst gewesen wären, antwortete der Gefragte, dass sie nach seinem Eindruck immer länger anwesend gewesen wären als er. Auf die Frage, ob es Kollegen gegeben hätte, die immer nur einige Stunden am Tag oder in der Woche gekommen wären, antwortete er wörtlich: "Wochenend-Aushilfen". Nach der Pausenlänge seiner Kollegen gefragt, antwortete Hr. ANÖK, dass ein bis zwei Köche ab 9 h 30 anwesend gewesen seien, der Rest ab 10 h bis 10 h 30, das Servicepersonal wäre auch gestaffelt gekommen. Um 11 h wäre Frühstückszeit gewesen, um 11 h 30 das Lokal geöffnet worden. Ab 14 h wären die Kellner und Köche gestaffelt essen gegangen. Die Pause wäre im Lokal im Personal-Essraum verbracht worden. Er hätte meist 30-45 Minuten dort gesessen. Ein Teil des Personals hätte zwischen 15 h und 17 h das Lokal für die Pause verlassen, von den Köchen etwa die Hälfte. Unter der Woche wären von den Köchen in dieser Zeit einer in der Küche, einer in der Schauküche plus Spüler. Vom Servicepersonal wären mindestens zwei da gewesen. Es wären die Gäste zu betreuen, es seien durchgehend Gäste anwesend, einer müsste das Buffet für den Abend herrichten. Um 17 h wäre der Buffetwechsel, abends gäbe es ein größeres Angebot, vor allem bei den Desserts. Es müsse immer alles frisch sein. Diese Kräfte wären den ganzen Tag anwesend. Dafür wären jene, die nachmittags in die Pause gehen, bis 23 h anwesend gewesen. Die Frage, ob das Personal in den Pausen arbeitsbereit im Lokal sein hätte müssen oder nach Hause gehen hätten können, wurde verneint, auch nicht beim Essen hätten sie arbeitsbereit sein müssen, das wäre so eingeteilt worden. Die Frage, wie hoch der Personalbedarf zwischen 14 h und 17 h gewesen sei, bzw. ob auch in dieser Zeit warme Küche angeboten worden wäre, wurde dahingehend beantwortet, dass die Frage bereits beantwortet wurde und das Speisen-Angebot über den ganzen Tag ginge. Auf die Frage, ob es Urlaubsvertretungen gegeben hätte, wurde auch geantwortet, dass dies bereits beantwortet worden wäre, meist nur an den Wochenenden. Die Frage, ob der GF immer Personal an der Hand gehabt hätte, das auch bei kurzfristigen Ausfällen einspringen hätte können, wurde bejaht, es wäre oft auch jemand aus der Familie gewesen. Die Frage, ob neu eingestellter Kolleginnen einen normalen Dienst übernommen hätten oder ob es am Anfang nur ein Schnuppern bzw. Beobachten ohne Arbeitsverpflichtung gegeben hätte, wurde dahingehend beantwortet, dass es wohl Probearbeiten gegeben hätte, aber die Leute gleich den ganzen Tag im Einsatz gewesen wären. Man müsse schauen, ob ein Kellner zB eine Gästestation von 60 Gästen (8-10 Tische für die Hauptkellner, manchmal hätten auch die Schankkräfte Getränke serviert) betreuen könne. Manche seien es nicht gewohnt gewesen, den ganzen Tag zu arbeiten. Durch die hohe Auslastung sei die Arbeit schon stressig, manche hätten schon nach drei Stunden wieder aufgehört. Auf die Frage, wie die Arbeit eingeteilt gewesen wäre, antwortete Hr. ANÖK, dass zusätzlich zu den Hauptkellnern der GF und seine Gattin und er für das gesamte Lokal zuständig gewesen seien, schauen, ob alles laufe, überall abzukassieren. An Tagen, an denen viel los gewesen sei, (Schulschluss wäre jeder Tisch fünf bis sechs Mal belegt gewesen) seien der GF und seine Gattin gemeinsam im Lokal anwesend. Der GF sei sonst als Chef im Lokal anwesend, aber nicht immer. Anfangs habe er noch mehr im Lokal gearbeitet, ab 2009 etwa nur mehr im Spitzenzeiten. Sonst ginge er herum wie ein Oberkellner, Kommunikation mit den Gästen und abkassieren. Er hätte sicher auch mit den anderen Lokalen zu tun. Er sei beteiligt in Sopron, in Stuttgart wäre er bei einem Lokal bei der Planung dabei gewesen, in Wien auch über der Donau. Er hätte alle Pläne und bei der Eröffnung alle Gäste begrüßt. Auch bei einem Tee-Lokal am Westbahnhof wäre er bei der Planung dabei und der Befragte glaubt, es gäbe Investoren, vielleicht wäre er für diese tätig. Auch in Stadt2 solle etwas ähnliches wie das Lokal der Bf entstehen und in Stadt ein weiteres Teelokal. Am 10.9.2012 übersandte die belangte Behörde der Bf ihre Stellungnahme zur Stellungnahme der Bf vom 14.8.2012, die folgendermaßen lautete: "Am 24.5. 2012 wurden dem mit der Lohnverrechnung betrauten Buchhaltungsbüro ABC die Unterlagen für die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen per Mail übermittelt. Nach telefonischer Bekanntgabe durch Dr. X von der Rechtsanwalts GmbH X und Häusler, dass er mit der weiteren Abwicklung der Prüfung betraut wäre, erfolgte eine persönliche Vorsprache durch Dr. X am 6.6.2012 am Finanzamt. Dabei wurden vorn Prüfer die Gründe für die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen erläutert und die Berechnungsunterlagen überreicht. Es wurde vereinbart, dass innerhalb eines Monats eine Stellungnahme durch den Steuerpflichtigen (Parteiengehör) erfolgen soll. Dieser Termin wurde auf Ersuchen von Dr. X verlängert und am 16.8. langte seine Stellungnahme am Finanzamt ein. Abgesehen von einer theoretischen Abhandlung über die Schätzung erhält sie folgende Punkte auf die in der Folge im Einzelnen eingegangen wird: 1. Ziel der Schätzung ist den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen. Das wurde vom Prüfer insoweit berücksichtigt, als die Soll-Stunden (Personalbedarf) für den Betrieb auf den Angaben des Geschäftsführers GF laut Niederschrift vom 8.12.2011 beruhen und die IST- Stunden (Angemeldete Dienstnehmer lt. Lohnverrechnung) auf den Stunden mit denen die Arbeitnehmer bei der Krankenkasse angemeldet sind und die auf den Lohnkonten aufscheinen. 2. Schätzungsberechtigung: Formelle Mängel von Büchern und Aufzeichnungen berechtigen nur dann zur Schätzung wenn sie derart schwerwiegend sind, dass das Ergebnis nicht mehr glaubwürdig erscheint. Durch die Nichtführung (oder Nichtvorlage bei der Prüfung) von Arbeitszeitaufzeichnung für den gesamten Prüfungszeitraum sind diese formellen Mängel jedenfalls gegeben. Die Nichtvorlage der Arbeitszeitaufzeichnungen wurde bereits bei der Kontrolle durch die Finanzpolizei am 8.12. 2011 dokumentiert. Am 23. 5.2012 erfolgte die Prüfung beim Buchhaltungsbüro ABC in Wien und auch Hr. ABC bestätigte auf Fragen des Prüfers das Nichtvorhandensein von Arbeitszeitaufzeichnungen, Dienstplänen. Dienstzettel und anderen Grundaufzeichnungen. Bei der Prüfung wurden ausschließlich die Lohnkonten vorgelegt. Die Mängel sind aus folgenden Gründen schwerwiegend: Bereits bei der GPLA im Jahr 2006 wurde festgestellt, dass keine Arbeitszeitaufzeichnungen geführt worden sind und der Personalbedarf lt. Öffnungszeiten und Sitzplätzen im Lokal wesentlich höher ist als die Arbeitsstunden des angemeldeten Personals. Es wurde daher im Einvernehmen mit dem Steuerpflichtigen bei 5 Teilzeitkräften, die schätzungsweise Erhöhung der Wochenstundenanzahl vorgenommen. Vom Steuerpflichtigen wurde im Folgejahr diese Erhöhung der Wochenstunden bei 3 Arbeitskräften wieder rückgängig gemacht, AN3 wurde überhaupt nur mehr geringfügig angemeldet. Bei unveränderten Verhältnissen im Betrieb hinsichtlich Betriebsgröße, Sitzplätzen und Öffnungszeiten ist auch von einem unveränderten Personalbedarf auszugehen. Der Umsatz kann nur bedingt als Vergleichsgröße herangezogen werden, da auch die erklärten Umsätze etwa bei Flaschenbier, Tee und Kaffee viel zu gering angegeben worden sind. Die Feststellung von 7 nicht angemeldeten Dienstnehmern alleine am 8.12.2011 durch die Finanzpolizei ist ein starkes Indiz für den lässigen Umgang mit gesetzlichen Vorschriften im Unternehmen. Keinesfalls müssen ähnliche Kontrollen in den Vorjahren für eine Schätzungsberechtigung für die Jahre 2007-2010 vorliegen. Das einzige stichhaltige Argument in diese Richtung, wären in den Vorjahren durchgeführte Kontrollen bei denen es keine Beanstandungen gab. Formelle und materielle erhebliche Mängel: Es liegt somit folgender Sachverhalt für den gesamten Prüfungszeitraum 2007-2011 vor: Die Grundaufzeichnungen wurden nicht geführt und die Personaldecke ist im Verhältnis zum Personalbedarf viel zu gering. Die Schätzungsberechtigung besteht somit auch für die Jahre 2007-2010, zumal die Stunden der angemeldeten Dienstnehmer in diesen Jahren noch niedriger sind, als im Jahr 2011. 3. Schätzungsmethode: Zusätzlich zur Personalbedarfsberechnung wurde vom Prüfer auch ein äußerer Betriebsvergleich mit einem vergleichbaren Chinalokal, das im selben Jahr geprüft wurde durchgeführt. Wegen der abgabenrechtlichen Geheimhaltungspflicht kann der Name des Vergleichsbetriebes natürlich nicht genannt werden. Insofern ist dem Abgabenpflichtigen zuzustimmen, dass diese zusätzliche Berechnung zur Begründung nicht herangezogen werden kann. Gegen die Berechnung des Personalbedarfs für 2011 und die Umlage der ermittelten fehlenden Stunden auf den gesamten Prüfungszeitraum im Wege des inneren Betriebsvergleiches kann es aber keinen Einwand geben. 4. Verfahrensrechtliches: Parteiengehör: Die Behörde hat auf alle substantiiert vorgetragenen, für die Schätzung relevanten Behauptungen einzugehen. In der Stellungnahme vom 16.8.2012 wird ein Zusammenhang zwischen Umsatz, Wareneinsatz und Lohnaufwand hergestellt und die Behauptung aufgestellt, dass weniger Umsatz auch weniger Arbeit (Lohnaufwand) bedeutet. Zunächst ist davon auszugehen, dass weder Umsatzzahlen noch Lohnaufwand im Rechenwerk des Steuerpflichtigen die tatsächlichen Verhältnisse widerspiegeln. Aus einem Verhältnis zwischen diesen beiden Größen auf die Richtigkeit einer davon zu schließen stellt daher einen Zirkelschluss dar. Auch das Argument, weniger Umsatz bedeutet automatisch weniger Lohnaufwand ist nur bedingt gültig, da die Positionen wie Köche, Kellner, Küchenhilfen usw. auch bei schlechterem Geschäftsgang an 7 Tagen in der Woche und mindestens 11 Stunden täglich besetzt werden müssen. Der ehemalige Dienstnehmer ANÖK erklärte bei seiner Befragung, dass der Geschäftsgang bereits 2006 gut war, oft 3 Reservierungen für die Tische täglich vorlagen. 5. Stellungnahme zur Ermittlung der IST- und SOLL-Stunden: IST-Stunden: Die in der Folge vom Abgabepflichtigen aufgelisteten geleisteten Stunden lt. Lohnkonto kann vom Prüfer nicht nachvollzogen werden. Für 2011 wurden in der Stellungnahme beispielsweise 25.818,59 Stunden ermittelt. Wie erklärt sich nun die Differenz zu den vom Prüfer ermittelten Ist-Stunden 2011 von 17.732? Der Prüfer ging von den lt. Krankenkassenanmeldungen und Lohnkonten erwiesenen Wochenstunden aus. Beispiel: AN5 wurde mit Datum vom 1.7.2009 von 25 auf 40 Wochenstunden umgemeldet. Für 2011 wurden daher für sie 40 x 52 =2.080 Stunden angerechnet. Dabei sind keine Nichtleistungszeiten berücksichtigt worden (Abzug für Urlaub,...). Die Berechnung lt. Stellungnahme des Steuerpflichtigen kommt bei ihr auf 2.492,50 Stunden und das kommt folgendermaßen und völlig unrichtig zustande: AN5 erhielt als Kellnerin 2011 ganzjährig folgenden Monatslohn: MONATSLOHN 1.301,50 SACHBEZUG 10% 80,00 SACHBEZUG 20% 20,00 TRINKGELD 44,00 Daraus ergibt sich eine laufende SV-Basis von 1.445,50. Dieser Betrag (incl. Sachbezug und Trinkgeld) wurde durch einen fiktiven Stundensatz von 6,86 bzw. ab Mai von 7,01 dividiert, was zu den ermittelten Stunden führt. Von Jänner bis April kommt der Pflichtige damit auf 210 Stunden im Monat und von Mai bis Dezember auf 206 Stunden und das bei gleichbleibendem Monatslohn! Die richtige Berechnung: 1.301,50 durch 173 ergibt einen Stundenlohn von 7,52 der bereits unter dem Kollektivvertragslohn ab Mai 2011 liegt (Kellner Servierkraft ohne LAP, nach 2 Jahren Praxis: 7,64 Die Berechnung in der Stellungnahme des Pflichtigen ist bei allen Dienstnehmern unrichtig und führt zu der großen Abweichung zwischen den IST-Stunden lt. Prüfer und lt. Stellungnahme des Pflichtigen. Falls es sich nicht nur um Berechnungsfehler, sondern um den tatsächlichen Stundenlohn handelte, wäre bereits der Tatbestand der Unterentlohnung nach dem ab 1.5.2011 geltenden Lohn und Sozialdumping- Gesetz erfüllt. Ein weiteres Beispiel stellt die Gattin von Hrn. GF, AN6Gattin dar, bei der 3.308,15 Stunden ermittelt wurden, was 279,69 Stunden im Monat bedeutet! In Wirklichkeit erhält AN6Gattin einen Lohn für 40 Standen plus wöchentlich 10 Überstunden pauschal. Vom Prüfer wurden daher 50 Wochenstunden und somit 2.600 Jahresstunden anerkannt. Eine weitere Abweichung resultiert aus den 3.900 Jahresstunden, die in der Stellungnahme des Steuerpflichtigen für den Geschäftsführer GF (macht lt. Dr. X alles, ca. 75 Wochenstunden) angesetzt wurden. Wie Erhebungen ergaben, ist der Geschäftsführer als Chef mittags im Lokal anwesend und hilft (kassiert) allenfalls n Spitzenzeiten mit. Bezüglich unentgeltlicher Mitarbeit im Familienbetrieb gilt folgende Judikatur: Die Unentgeltlichkeit muss ausdrücklich (am besten schriftlich) vereinbart werden. Die Schriftliche Vereinbarung kann im Falle einer Kontrolle ein Nachweis sein, dass mangels Vorliegens eines Versicherungsverhältnisses keine Meldepflicht besteht. Die Mitarbeit des Ehegatten erfolgt im Zweifel im Rahmen der ehelichen Beistandspflicht. Der Abschluss eines Arbeitsverhältnisses muss in diesem Fall "deutlich zum Ausdruck" kommen (OGH). Bei Verwandten, die nicht wechselseitig zum Unterhalt berechtigt sind (Schwester), ist im Zweifel "ein entgeltliches arbeitsrechtliches Verhältnis als bedungen" anzunehmen. In der Differenzberechnung zwischen SOLL-Stunden und IST-Stunden wurden vom Prüfer trotzdem insgesamt 4.160 Stunden (entspricht 2 Vollzeitkräften) anerkannt, die durch familienhafte Mitarbeit zustande kommen, obwohl die Gattin und die Schwiegermutter ohnehin in der Lohnverrechnung erfasst sind. Auch ein Geschäftsführerbezug für GF ist bereits in der Lohnverrechnung erfasst, beim wesentlich beteiligten Gesellschafter nur für die Geschäftsführertätigkeit und für die Berechnung von DB, DZ und Kommunalsteuer. Die anerkannten 4.160 Stunden für familienhafte Mitarbeit betreffen daher jene Stunden, die der Geschäftsführer, seine Gattin, die Schweigermutter (und weitere Familienmitglieder, die aber anzumelden gewesen wären) in Spitzenzeiten zusätzlich zu den in der Lohnverrechnung ausgewiesenen Bezügen unentgeltlich gearbeitet haben. Da die Berechnung der IST-Stunden durch den Abgabepflichtigen lt. Stellungnahme vom 24.8.2012 (Anmerkung BFG: gemeint wohl 14.8.2012) nicht nachvollziehbar ist, stellt sie keine für die Berechnung der Höhe der Schätzung relevante Behauptung dar (unrichtige Ermittlung des Stundenlohns und der Stunden). Die Berechnung des Prüfers auf Basis der angemeldeten Stunden und der Lohnkonten wird daher weiternin als stichhaltig aufrechterhalten und es wird weiterhin von 17.732 IST-Stunden ausgegangen. SOLL-Stunden: Vom Abgabepflichtigen wurden die SOLL-Stunden als theoretisch notwendige Arbeitszeiten bezeichnet und lt. Stellungnahme vom 24.8.2012 (Anmerkung BFG: gemeint wohl 14.8.2012) mit 80,5 Stunden pro Tag ermittelt. Der Stundenbedarf im Jahr läge somit bei 29.302 Stunden (80,5 x 7 x 52). Der Prüfer hat nach Angaben des Geschäftsführers vom 8.12.2011 SOLL-Stunden von 40.040 ermittelt. Dieser Wert wurde nach Überprüfung der Berechnung nunmehr auf 35.906 Stunden korrigiert (Berechnungsfehler bei den Stunden von 18-20 Uhr). Vom Geschäftsführer wurde in der Niederschrift vom 8.12. von einem Arbeitskräftebedarf für Montag bis Donnerstag von 10-11 und von Freitag bis Sonntag von 14 bis 15 Kräften ausgegangen. Für den Nachmittag (4 Stunden von 14 Uhr bis 18 Uhr) reduziert sich der Bedarf von 5-6 bzw. am Wochenende von 6-7 Arbeitskräften. In der Stellungnahme des Steuerpflichtigen scheinen nunmehr für die ganze Woche nur mehr Stunden für 9 Arbeitnehmer auf (3 Köche, 1 Küchenhilfe in der Küche, 1 Koch in der Schauküche, 1 Koch am Grill, Service und Schank: 3 Kellner). Es wird weder ein erhöhter Arbeitskräftebedarf für das Wochenende zugegeben, noch für Feiertage. Auch die Vorbereitungszeiten sind unvollständig angegeben. Überhaupt nicht nachvollziehbar ist der Abzug von weiteren 2.930 SOLL-Stunden für Urlaube und Krankheit! Der Arbeitskräftebedarf bleibt selbstverständlich gleich, auch wenn Personal auf Urlaub oder krank ist. Es ist davon auszugehen, dass dafür Vertretungen gefunden werden, wie die sogar sehr kurzfristig erfolgte Vertretung eines Kellners durch Hrn. ANÖK am 8.12.2011 belegt. Auch die vom Prüfer anerkannte unentgeltliche Mitarbeit von Familienmitgliedern wird zur Abdeckung solcher Zeiten dienen. Ein zusätzlicher Abzug für Urlaub und Krankenstand bei den SOLL-Stunden ist daher absurd. Selbst wenn man diese unvollständige Aufstellung der SOLL-Stunden lt. Stellungnahme von 29.302 Stunden anerkennt und den korrekten IST-Stunden von 17.732 gegenüberstellt, noch 4.160 Stunden als Abzug für die Mitarbeit der Familie außerhalb der Lohnverrechnung anerkennt, kommt man auf eine Differenz von 7.410 Fehlstunden im Jahr. Es ist aber von einer höheren Zahl von SOLL-Stunden auszugehen, da die in der Stellungnahme vom 16.8.2012 (Anmerkung BFG: gemeint wohl 14.8.2012) angeführten notwendigen Arbeitszeiten zu gering angegeben worden sind.