BFG RV/7103717/2019

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Erich Schwaiger über die Beschwerde vom 28. Juli 2016 des Beschwerdeführers ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch die mit Zustellvollmacht ausgewiesene Sedelmayer & Klier Steuerberater und Wirtschaftsprüfer GmbH, 1220 Wien, Wagramer Straße 19, gegen den Bescheid des Finanzamtes Finanzamt Wien 8/16/17, vertreten durch Mag. Silvia Pruckner, vom 5. Juli 2016 betreffend die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 2008 und die Einkommensteuer 2009 zu Recht erkannt: I) Der Wiederaufnahmebescheid 2008 wird aufgehoben. II) Die Einkommensteuer 2009 wird wie folgt festgesetzt: [Grafik]   II) Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist gem. Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Die Beschwerde fällt in die Zuständigkeit des Fachgebietes FE 6 und damit in die Zuteilungsgruppe 1102. Auf Basis der gültigen Geschäftsverteilung wurde sie der Gerichtsabteilung 7013 zur Entscheidung zugewiesen. Die Quellenangabe #1 etc. bezieht sich jeweils auf die Nummerierung im Vorlagebericht. Verfahrensgang: Strittig waren ursprünglich zwei Wiederaufnahmebescheide (Einkommensteuer 2008 und 2009) sowie die in deren Folge erlassenen Einkommensteuerbescheide für diese beiden Jahre. Zwischenzeitig wurde über die Beschwerde gegen den Wiederaufnahmebescheid 2009 vom Bundesfinanzgericht (kurz BFG) entschieden und diese - aufgrund einer vom Beschwerdeführer erstatteten Selbstanzeige über nicht erklärte Zuflüsse - als unbegründet abgewiesen (BFG 10.2.2020, RV/7103718/2019). Offen blieben deshalb die Beschwerden gegen den Wiederaufnahmebescheid 2008 sowie die Einkommensteuersachbescheide 2008 und 2009. Bekämpfte Bescheide Der Einkommensteuererstbescheid 2008 erging am 26. Juli 2010 erklärungsgemäß und berücksichtigte ausschließlich inländische Einkünfte aus selbständiger Arbeit, Gewerbebetrieb und nichtselbständiger Arbeit. Auch der Einkommensteuererstbescheid 2009 erging am 12. August 2011 erklärungsgemäß. Er berücksichtigte neben inländischen Einkünften aus Gewerbebetrieb und nichtselbständiger Arbeit auch ausländische Kapitalerträge ohne Kapitalertragsteuerabzug von EUR 827.177,00 (Kapitalertragsteuer daraus EUR 206.794,25). Die Wiederaufnahme dieses Einkommensteuerverfahrens mit dem nun bekämpften Bescheid vom 5. Juli 2016 erfolgte nach Abschluss einer Außenprüfung der Jahre 2008 bis 2012 beim Beschwerdeführer (kurz Bf.). Der Wiederaufnahmebescheid verweist auf den Prüfbericht (29. Juni 2016; ABNr. ***1####/13***) bzw. die diesbezügliche Niederschrift. Schon mit Schriftsatz vom 23. Juli 2013 hatte der Bf. im Rahmen dieses Verfahrens eine Selbstanzeige erstattet und unter anderem bekanntgegeben, dass er Begünstigter der ***M-Stiftung*** (kurz M-Stiftung, siehe unten) gewesen sei. Im Jahr 2009 habe diese einen Betrag von EUR 100.000,00 zur Finanzierung eines Privatkaufes in die USA überwiesen. Diese Ausschüttung sei bei Erstellung der Einkommensteuererklärung 2009 irrtümlich nicht angegeben worden. Die Gesamtausschüttung 2009 ergibt sich daraus mit EUR 927.177,00 anstatt der bisherigen EUR 827.177,00 und die daraus resultierende Steuernachforderung betrage EUR 25.000,00 (EUR 231.794,25 anstatt EUR 206.794,25). Zur noch strittigen Wiederaufnahme des Verfahrens 2008 enthält der Bericht die folgende wörtlich wiedergegebene Aussage: "Hinsichtlich nachstehend angeführter Abgabenarten und Zeiträume wurden Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs.1 BAO erforderlich machen: | Abgabenart | Zeitraum | Feststellung | Einkommensteuer | 2008- 2011 | Tz. 3, 4, 5 Die Wiederaufnahme erfolgt unter Bedachtnahme auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung. Im vorliegenden Fall können die steuerlichen Auswirkungen nicht als geringfügig angesehen werden. Bei der im Sinne des § 20 BAO vorgenommenen Interessensabwägung war dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit (Parteiinteresse an der Rechtskraft) einzuräumen." Tz 3 des Prüfberichtes Im Prüfbericht verwies das Finanzamt (kurz FA) in Tz 3 auf die Selbstanzeige zum Kalenderjahr 2009. Tz 4 des Prüfberichtes Tz 4 des Berichtes enthält Ausführungen zur M-Stiftung. Danach sei der Bf. deren Alleinbegünstigter gewesen. Die M-Stiftung sei treuhändig durch die ***J*Inc*** (Road Town, Tortola, British Virgin Island) gegründet und verwaltet worden. Diese "kontrollierte" Stiftung sei transparent, weil der wirtschaftliche Stifter oder der Begünstigte (gemeint der Bf.) über das Vermögen der Gesellschaft ebenso frei verfügen könne wie über das Eigene. Somit seien die Einkünfte auch diesem zuzurechnen insbesondere, weil die Stiftungsstatuten eindeutig ein Recht auf Widerruf und Änderungsbefugnisse vorsähen. Jede dem wirtschaftlichen Stifter zur Verfügung stehende Möglichkeit, die Geschicke der Stiftungsverwaltung zu lenken und mit Hilfe eines weisungsgebundenen Stiftungsrates frei über das Vermögen zu bestimmen, sei der Primärabschirmwirkung von der österreichischen Besteuerung abträglich. Zur Überprüfung der Transparenz seien vom FA um folgende Unterlagen ersucht worden: - Satzungsgrundlagen (jeweils in allen Fassungen seit Errichtung der Stiftung) Stiftungsurkunde (Statuten) Stiftungszusatzurkunde (Beistatuten) Sämtliche Reglemente Geschäftsordnungen der Stiftungsorgane Letter of Wishes Gründungsanzeige und Amts- bzw. Hinterlegungsbestätigung - falls die Vermögensstruktur fiduziarisch errichtet wurde: Gründungsauftrag bzw. dessen Inhalte Erteilte Vollmachen bzw. deren Inhalte alle vorhandenen Mandatsverträge bzw. deren Inhalte - falls keine Mandatsverträge bestehen: schriftliche eidesstattliche Erklärung aller Stiftungsräte, dass aktuell keine Mandatsverträge bestehen und auch in der Vergangenheit keine bestanden haben und keine Weisungsgebundenheit gegenüber sonstigen Personen oder Gremien besteht oder bestanden hat (z. B. Stifter, Begünstigte, andere Stiftungsorgane wie etwa Beiräte, Protektor, Kurator, Kollator); Bankbestätigung, wem hinsichtlich der Konten der Stiftung eine Zeichnungsberechtigung zukommt; -sämtliche Zuwendungsbeschlüsse -Namen sämtlicher Organwalter der Stiftungsorgane (alle seit Errichtung der Stiftung) - Werden juristische Personen als Organwalter eingesetzt, Name der natürlichen Personen, die diese Funktionen faktisch ausgeübt bzw. wahrgenommen haben. Die Unterlagen hätten nicht vollständig vorgelegt werden können. Vorgelegt seien worden: - Amtsbestätigung des Grundbuch- und Öffentlichkeitsregisteramtes des FL - Eidesstattliche Erklärung des Herrn ***RN*** vom 26.4.2016 - Gründungsauftrag und Vollmacht vom 12.4.2007 - Mandatsvertrag in Bezug auf die ***L-Anstalt*** - Profil der Geschäftsbeziehung (Hintergrundinformation) der Volksbank Vaduz - Statuten vom 24.4.2007 - Stiftungsurkunde vom 24.4.2007 - Zessions-Erklärung vom 28.8.2007 (Abtretung der Gründungsrechte der ***L-Anstalt***) Der Mandatsvertrag vom 29. Oktober 2008 zwischen der M-Stiftung und der ***J*Treuhand*Anstalt*** (Vaduz) (Anmerkung: gemeint ist hier der Mandatsvertrag in Bezug auf die L-Anstalt; siehe unten) stelle ein gewichtiges Indiz dafür dar, dass auch zwischen der M-Stiftung und deren Gründer (dem Bf.) ein (konkludenter) Mandatsvertrag bestanden haben müsse. Auftraggeber des Mandatsvertrages vom 29. Oktober 2008 sei die M-Stiftung, deren Stiftungsrat aus ***CR*** (Arbeitnehmer der ***J*Inc***., Vaduz) sowie der ***J*Inc***., Road Town, Tortola, BVI bestand. Beauftragte sei die ***J*Treuhand*Anstalt*** (Vaduz) gewesen, die sowohl die Organe der M-Stiftung als auch die Organe der Anstalt zur Verfügung gestellt hat. Verwaltungsrat der Anstalt seien ebenfalls die ***J*Inc***., Road Town, Tortola, BVI, sowie ***HM*** (ebenfalls Arbeitnehmer der ***J*Inc***., Vaduz) gewesen. Die Organe der Anstalt seien nachweislich weisungsgebunden gewesen (Mandatsvertrag) und zwar der M-Stiftung bzw. deren Organen gegenüber. Nachdem sich die Weisungsbindung letztlich auf die ausübenden Organe beziehe, sei es für das FA nicht verständlich, weshalb die von der ***J*Inc***. (Vaduz) zur Verfügung gestellten Organe zwar bei der Funktionsausübung als Verwaltungsrat (im Wesentlichen sich selbst) weisungsgebunden gewesen sein sollen, jedoch bei der Ausübung der Stiftungsratsfunktion für die M-Stiftung den Stiftern/Begünstigten gegenüber weisungsfrei gewesen wären. Der Grund für den Abschluss eines Mandatsvertrages bei grundsätzlich bestehender Personenidentität der Organe in der Anstalt und in der M-Stiftung (bzw. sind die Organe jeweils von der ***J*Inc***., Vaduz zur Verfügung gestellt worden) könne aus Sicht des FA nur darin liegen, dass auch ein (allfällig konkludenter) Mandatsvertrag zwischen Stifter und Stiftungsrat der M-Stiftung bestanden habe. Die ***J*Inc***. (Vaduz) habe auch die Organe der M-Stiftung zur Verfügung gestellt bzw. die M-Stiftung treuhänderisch errichtet. [...] Ungeklärt sei auch, aus welchen Gründen die M-Stiftung im Jahr 2012 aufgelöst worden sei. Die M-Stiftung sei laut Stiftungsstatuten vom 24. Juli 2007 (Art. 18) unwiderruflich errichtet worden. Stiftungszweck sei die Bestreitung der Kosten der Erziehung und Bildung, der Ausstattung und Unterstützung sowie des Lebensunterhaltes im Allgemeinen. Die Auflösung der M-Stiftung könne daher nur aufgrund des Nichterreichens des Stiftungszweckes erfolgt sein. Weiters habe der Bf. für das Veranlagungsjahr 2009 Zuwendungen der M-Stiftung in Höhe von EUR 827.177,00 Stiftung als Einkünfte aus KV sowie für das Veranlagungsjahr 2010 Zuwendungen von EUR 358.050,00 in seiner Steuererklärung erklärt. Auch aus der Höhe der Zuwendungen an ihn lasse sich aus Sicht des FA schließen, dass dieser Einflussnahmemöglichkeiten auf den Stiftungsrat gehabt habe. Vergleiche man die im Prüfungsverfahren festgestellten Einkünfte aus Gewerbebetrieb (für 2008 EUR 994.538,25 sowie für 2009 EUR 2.001.548,20), die sich auf gesamt EUR 2.996.086,45 beliefen, mit den vom Bf. erklärten Zuwendungen aus der M-Stiftung (2009 EUR 827.177,00 + EUR 100.000,00 lt. Selbstanzeige; 2010 EUR 358.050,00; 2012 lt. Selbstanzeige EUR 250.800,00), so ergebe sich eine Differenz von EUR 1.460.059,45. Zuwendungen von ausländischen Stiftungen seien bei einem in Österreich ansässigen Begünstigten als Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 27 Abs. 5 Z 7 EStG 1988 zu qualifizieren. Der Steuersatz betrage 25 % (§ 27a Abs. 1 EStG 1988). Die Einkünfte, die aus den Transaktionen der Veräußerung von ***LLL***-Anleihen der ***Bank/Österreich*** an die ***KundeA*** erzielt wurden, seien aus Sicht des FA dem Bf. zuzurechnen und stellten bei diesem Einkünfte aus Gewerbetrieb dar (er sei Investmentbanker). Das FA brachte in der Folge die vom Bf. selbst für 2009 und 2010 erklären Einkünfte aus ausländischen Kapitalerträgen ohne Kapitalertragsteuer nicht zum Ansatz und reduzierte diese auf EUR 0,00. Tz 5 des Prüfberichtes In Tz 5 des Berichtes äußert sich das FA zur ***L-Anstalt*** (in Folge kurz L-Anstalt). Sie sei ertragsteuerlich als transparent zu behandeln und ihre Vermögenswerte sowie erzielten Anstaltserträge seien dem Bf. zuzurechnen. Diese L-Anstalt sei fiduziarisch von der ***J*** Treuhand Anstalt errichtet worden. Laut ihren Statuten sei diese auch Inhaberin der Gründerrechte. Diese Gründerrechte habe der Treuhänder an die M-Stiftung mit Zessionserklärung vom 28. August 2007 zu 30% zediert. Die L-Anstalt sei von zwei (***B-Stiftung*** und die M-Stiftung) Stiftungen nach Liechtensteiner Recht gegründet worden, die beide als transparent anzusehen seien. Die ***B-Stiftung*** (in Folge kurz B-Stiftung) sei von ***Geschäftspartner D*** (in Folge kurz Geschäftspartner_D) und die M-Stiftung vom Bf. errichtet worden. Beide seien bzw. waren Investmentbanker und Gesellschafter der Investmentgesellschaft ***MANAGEMENT-GMBH*** (kurz MANAGEMENT-GMBH). Es sei der ***Bank/Österreich*** über die L-Anstalt ermöglicht worden, nahezu wertlose ***LLL***-Anleihen weit über dem Marktpreis in die liechtensteinische L-Anstalt zu verschieben, um sie später gegen Kauf einer sehr niedrig verzinsten Anleihe (***KundeA*** Repo Note namens "***QQQ***") an die französische ***KundeA*** weiterzuverkaufen. Die ***KundeA*** Repo Note ("***QQQ***") habe die L-Anstalt wiederum der ***Bank/Österreich*** weiterverkauft und dabei einen (buchhalterischen) Gewinn von EUR 1.087.500,00 erzielt. Laut Sachverhaltsdarstellung des Bf. "gehöre" die L-Anstalt zu 70% der B-Stiftung und zu 30% der M-Stiftung. Im weiteren Verfahrensverlauf sei ein zwischen der M-Stiftung und der ***J*** Treuhand Anstalt abgeschlossener Mandatsvertrag vom 29. Oktober 2008 vorgelegt worden. Danach sei der Treuhänder verpflichtet, ausschließlich entsprechend den Instruktionen der M-Stiftung tätig zu werden. Das FA gehe davon aus, dass die M-Stiftung (ertragsteuerlich) ein transparentes Gebilde handle, der der Bf. maßgeblichen Einfluss auf die ihre Gestion nehmen könne und können habe) und dass die der L-Anstalt zivilrechtlich übertragenen Vermögenswerte sowie die daraus resultierenden Erträge/Einkünfte ertragsteuerlich weiterhin dem Bf. als Begünstigten der M-Stiftung zuzurechnen seien (§§ 21 bis 24 BAO). Das FA begründete dies damit, eine Anstalt mit Gründerrechten weise grundsätzlich unternehmensähnliche Züge auf und könnte daher nicht als stiftungsähnliche Anstalt, sondern als körperschaftliche Anstalt anzusehen sein. Hier gebe es aber Begünstigte (§ 6 der Statuten), was für eine Stiftungsähnlichkeit der Anstalt spreche. Dem Gründer als oberstem Organ der Anstalt seien von Gesetzes wegen dauernde Einfluss- und Gestaltungsmöglichkeiten eingeräumt, die in Summe die sogenannten "Gründerrechte" bildeten (Art. 541 ff PGR). Den Gründern sei im konkreten Fall (§ 8 der Statuten vom 28. August 2007) unter anderem die Bestellung und Abberufung des Verwaltungsrates (auch ohne wichtigen Grund) und der Revisionsstelle vorbehalten. Weiters sei festgehalten, dass die Begünstigten in einem Beistatut zu bezeichnen seien. Das sei unter anderem die M-Stiftung (zu 30%). Die M-Stiftung (Errichter und Begünstigter ist der Bf.) sei unter anderem Inhaberin der Gründerrechte und gleichzeitig Begünstigte der L-Anstalt (Beistatut vom 29. Oktober 2008). Nachdem auch die M-Stiftung ertragsteuerlich als transparent anzusehen sei, kämen die Verfügungs- sowie Einflussnahmerechte am Anstaltsvermögen sowie an den -erträgen dem Begünstigten dieser Stiftung und somit dem Bf. zu (Anteil am Vermögen sowie an den Erträgen 30%). Sei der Inhaber der Gründungsrechte gleichzeitig Begünstigter, so sei aus Sicht des FA davon auszugehen, dass es dem Inhaber der Gründerrechte aufgrund der ihm zustehenden organschaftlichen Verwaltungsrechte ermöglicht wird, das in der Anstalt verkörperte Zweckvermögen zu beherrschen (Hinweis auf Kohlegger, Liechtenstein - Steueroase oder Wirtschaftszentrum? Rechtsfälle aus der Praxis des Fürstlich Liechtensteinischen Obersten Gerichtshofes; OJZ 1990, 577). Durch die organschaftliche Stellung könne über die Vermögenswerte bestimmt werden. Aus dem Mandatsvertrag vom 29. Oktober 2008 ergebe sich darüber hinaus, dass dem Bf. umfassende Einflussnahmerechte hinsichtlich des Vermögens der L-Anstalt sowie der daraus erzielten Erträge/Einkünfte zukomme, wobei diese über die zwischengeschaltete M-Stiftung ausgeübt würden bzw. worden seien. Die L-Anstalt sei daher ertragsteuerlich als transparent anzusehen. Die Zurechnung des Anstaltsvermögens sowie der daraus resultierenden Erträge habe daher (mit 30%) an den Bf. zu erfolgen. Aufgrund der Gesellschaftsform handle es sich bei den Einkünften um Einkünfte aus einem Gewerbebetrieb. Die L-Anstalt sei stiftungsähnlich ausgestaltet, was dazu führen könne, dass sie als transparent und damit nicht als Körperschaftsteuersubjekt einzustufen ist (vgl. BFG vom 27.2.2014, RV/6100084/2013). Aufgrund des bestehenden Mandatsvertrages sowie der an die M-Stiftung zedierten Gründerrechte sei diese Anstalt aus Sicht des FA steuerlich nicht Zurechnungssubjekt der ihr zivilrechtlich übertragenen Vermögenswerte bzw. der aus den Transaktionen erzielten Erträge. In der Folge brachte das FA beim Bf. in den Jahren 2008 EUR 944.538,25 und 2009 EUR 2.001.548,20 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Ansatz. In Tz 6 des Berichtes wies es noch zusätzlich darauf hin, die Tatsache, dass die M-Stiftung nicht im EU-Gemeinschaftsgebiet, sondern in der Steueroase FL errichtet worden sei, lasse auf Missbrauch (§ 22 BAO) schließen, da mit Liechtenstein keine umfassende Amts- und Vollstreckungshilfe bestanden habe. Die gegen Missbrauch sprechende Niederlassungsfreiheit sei auf die EU beschränkt. Beschwerde Dagegen ergriff der Bf. mit Schriftsätzen vom 28. Juli 2018 rechtzeitig Beschwerde. 1.2.1 Wiederaufnahme Die Wiederaufnahme sei damit begründet worden, dass dem FA neue Unterlagen betreffend das Verhältnis zwischen der M-Stiftung und der L-Anstalt bzw. deren angeblicher steuerlicher Transparenz vorgelegt worden seien. Diese Begründung sei für eine Wiederaufnahme betreffend den Bf. nicht geeignet, weil ihn diese neuen Tatsachen nicht beträfen. Diese Unterlagen bezögen sich (nur) auf das Geschäftsverhältnis zwischen dieser Anstalt und der Stiftung, nicht aber auf die Sphäre des Bf. Die L-Anstalt stehe lediglich im (Mit-)Eigentum der M-Stiftung. Die vom FA angeführten Tatsachen könnten allenfalls um neue, zweckdienlich Tatsachen für die Beurteilung der L-Anstalt handeln, nicht aber für die Einkommensteuer des Bf. Für die Unterstellung einer Einflussnahme des Bf. auf die M-Stiftung sowie deren Behandlung als transparent seien neue Beweise oder Tatsachen erforderlich, die sich auf den Bf. und sein Verhältnis zur M-Stiftung beziehen (z.B. neue Stiftungsurkunden oder sonstige Verträge, die das Verhältnis des Bf. zur M-Stiftung betreffen). Nachdem sämtliche Unterlagen betreffend die M-Stiftung bereits 2009 an das Finanzamt übermittelt worden seien und mit 27. Jänner 2009 die steuerliche Intransparenz dieser Stiftung bescheidmäßig festgestellt worden sei, seien in der Außenprüfung der Jahre 2008 bis 2012 keine neuen Tatsachen hervorgekommen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend die Einkommensteuer des Bf. rechtfertigen würden. Zum Beweis dafür legte der Bf. die Kopie eines Schreibens an das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern vom 12. Jänner 2009 vor, mit dem die Statuten und das Beistatut der M-Stiftung, ein Auszug aus dem Öffentlichkeitsregister Liechtenstein und eine Schenkungssteueranmeldung vom 27. Oktober 2008 vorgelegt wurden. In diesem Schreiben wurde darauf hingewiesen, dass kein Mandatsvertrag abgeschlossen worden sei. Als Beilage findet sich auch ein mit 27. Jänner 2009 datierter Schenkungssteuerbescheid für die Widmung von CHF 30.000,00 am 30. Juli 2008, der als Begründung den Satz enthält, dass die Hingabe deshalb Schenkungssteuer auslöst, weil es sich um eine intransparente Stiftung handle. Die Beschwerde führt aus, die Begründung der Wiederaufnahme beziehe sich ausdrücklich auf die steuerliche Transparenz der L-Anstalt und sei daher für eine Wiederaufnahme beim Bf., der an dieser Gesellschaft zu keinem Zeitpunkt beteiligt gewesen sei, ungeeignet. 1.2.2 Sachbescheide Inhaltlich bestritt der Bf., dass er über das Vermögen der M-Stiftung wie ein Eigentümer verfügen konnte. Diese Annahme des FA bleibe auf der Vermutungsebene und stehe in Widerspruch zur vorliegenden Bankbestätigung, in welcher die Stiftung als "wirtschaftlich berechtigte Person" geführt werde. Die Begründung der "Transparenz" der M-Stiftung mit dem Widerrufsrecht des Stifters sei rechtswidrig. Für die Transparenzbeurteilung ausländischer Körperschaften seien die gleichen Kriterien heranzuziehen, wie bei inländischen Körperschaften, und eine Vielzahl der österreichischen (intransparenten) Privatstiftungen sehe solche Widerrufsrechte für den Stifter vor. Sämtliche angeforderte Unterlagen zur Transparenzbeurteilung seien übermittelt worden, sofern sie existieren. Statuten und Beistatuten seien bereits 2009 übermittelt worden und aus dem Prüfungsbericht sei nicht erkennbar, welche konkreten Unterlagen fehlen. Es existiere kein Mandatsvertrag zwischen dem Bf. und der M-Stiftung. Die Höhe der Zuwendungen lasse nicht auf eine Einflussnahme des Stifters auf die Stiftung schließen, weil keine Zusammenhänge zwischen Zuwendungshöhe und Einflussnahmemöglichkeit auf eine Stiftung bestehen. Solche seien auch nicht nachgewiesen worden. Weiters sei falsch, dass auch die L-Anstalt transparent zu besteuern sei. Auch sie sei stiftungs- und kapitalgesellschaftsähnlich gewesen. Falsch sei auch die Annahme, diese Anstalt habe nur ein einziges Investmentgeschäft ("***LLL***/***Bank/Österreich***) getätigt. Der Bf. werde im Mandatsvertrag vom 29. Oktober 2008 zwischen der M-Stiftung und der L-Anstalt nicht einmal erwähnt. Es handle sich hier um einen (Geschäftsbesorgungs-)Vertrag, der die Sphäre des Bf. in keiner Weise tangiere. Auch die Annahme einer missbräuchlichen Gestaltungsform, weil die Stiftung nicht in der Europäischen Union, sondern einer "Steueroase" errichtet worden sei, stelle alle Nicht-EU-Staaten mit niedrigeren Steuersätzen rechtswidrig unter "Generalverdacht". Bereits in der Niederschrift über die Schlussbesprechung sei der wirtschaftliche Grund und die historische Entstehungsgeschichte der L-Anstalt festgehalten. Sie diente dazu, das Geschäftsmodell der MANAGEMENT-GMBH (siehe unten) internationaler aufzustellen. Beispielsweise habe der Auftrag gewonnen werden können, einen Commercial Real Estate Manager in London aufzubauen. Um die internationale Tätigkeit auch mit einer angemessenen internationalen Struktur durchzuführen, sei die Beteiligungs GmbH (siehe unten) errichtet worden und deren Anteile in die Stiftungen in Liechtenstein eingebracht worden. Diese Struktur sei der FMA (Finanzmarktaufsicht) im Detail erläutert und von ihr genehmigt worden. Schon das zeige deutlich, dass es sich um keine ungewöhnliche Gestaltung handeln könne, da die die FMA diese Struktur sonst nicht genehmigt hätte. Durch den Zerfall der Investment Bank ***LLL*** sei das Geschäftsmodell der MANAGEMENT-GMBH nicht mehr gegeben und die Struktur nicht mehr verwendbar gewesen. Da die Stiftungen bereits existiert hätten und bereits kapitalisiert gewesen seien, habe man sich entschieden, diese Struktur beizubehalten. Sie sei nicht gesondert für die L-Anstalt hergestellt, sondern bereits aufgrund der geplanten Tätigkeiten der MANAGEMENT-GMBH vorhanden gewesen. Dass die L-Anstalt ihre Tätigkeit in Liechtenstein entfaltete, hätten die Stiftungsvorstände entschieden und entziehe sich dem Einflussbereich des Bf.. Es sei aber nachvollziehbar und keinesfalls ungewöhnlich, dass eine internationale Investmenttätigkeit im Rahmen einer Gesellschaft, die von einer liechtensteinischen Stiftung bzw. Treuhandgesellschaft errichtet und von einem liechtensteinischen Investmentbanker (***AN*FL***) durchgeführt wird, dort auch ihren Sitz habe. Weiters sei zu beachten, dass die Tätigkeit in Liechtenstein außersteuerliche Gründe gehabt habe, nämlich einen international angemessenen Auftritt und die Tätigkeit durch einen liechtensteinischen Mitarbeiter. Eine Gesellschaft in Liechtenstein sei zudem für EU-Kunden (z.B. österreichische Banken) vorteilhaft, um sensible Transaktionen zu schützen. Missbrauch sei schon deshalb auszuschließen, weil die Genehmigung der vorliegenden Struktur durch die FMA ein deutliches Indiz dafür sei, dass keine ungewöhnliche Gestaltung vorlag. Zudem sei die Transparenzprüfung der M-Stiftung durch das FA bereits im Zuge der Gründung der Stiftung erfolgt. Mit Bescheid vom 27. Jänner 2009 habe dieses die M-Stiftung zu Recht als intransparente Stiftung besteuert (gemeint hier der Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrssteuern; siehe oben). Bei der Beurteilung der Transparenz der M-Stiftung sei auf die Stiftung selbst und ihr Verhältnis zum Begünstigten abzustellen. Zu keinem Zeitpunkt sei eine Einflussnahmemöglichkeit des Bf. auf die M-Stiftung gegeben gewesen. Das sei unabhängig von einer Transparenz der L-Anstalt. Das FA habe keine Tatsachen festgestellt, die geeignet wären, die bisherige Intransparenz-Beurteilung zu widerlegen. Es äußere nur unrichtige, unbewiesene und in Widerspruch zu den vorliegenden Urkunden stehende profiskalische Vermutungen, die sich darauf stützen, der Bf. habe die Möglichkeit gehabt, über das Vermögen der M-Stiftung wie über sein eigenes Vermögen verfügen können. Schon deshalb müsse nicht darauf eingegangen werden, dass in den angefochtenen Einkommensteuerbescheiden die Ergebnisse der L-Anstalt ohne jede Umrechnung im Sinne des § 2 Abs. 8 Z 2 EStG 1988 als Betriebsstätteneinkünfte berücksichtigt worden seien. Außerdem seien Aufwandspositionen der M-Stiftung, die bei einer transparenten Behandlung ebenfalls auf Ebene des Bf. berücksichtigt werden müssten, nicht abgezogen worden. Mit Schriftsatz vom 19. August 2018 übermittelte der Bf. ein Schreiben der ***J*** Treuhand Anstalt vom 29. Juli 2016, das dazu dienen solle, die unbegründete Annahme des FA zu widerlegen, der Vertrag zwischen der M-Stiftung und der L-Anstalt hätte nur existiert, weil auch ein Mandatsvertrag zwischen der M-Stiftung und dem Bf. bestanden habe. In diesem Schreiben führte die ***J*** Treuhand Anstalt u.a. aus, bei der L-Anstalt habe es sich um eine Anstalt mit Gründerrechten gehandelt, die deren Inhaber (M-Stiftung) gegenüber rechenschaftspflichtig war. Im Gegensatz zur M-Stiftung, die weisungsfrei gewesen sei, habe die L-Anstalt mit der M-Stiftung einen Inhaber der Gründerrechte als oberstes Organ gehabt und sei diesem unter anderem die Bestellung und Abberufung des Verwaltungsrates oblegen. Bei Bedarf könne die Treuhandanstalt zusätzlich bestätigen, dass es keinen Mandatsvertrag, schriftlich, mündlich oder konkludent zwischen dem Bf. und der ***J*Treuhand*Anstalt*** betreffend der L-Anstalt gegeben hat bzw. dass mit dem bestehenden Mandatsvertrag zwischen der M-Stiftung und der ***J*** Treuhand Anstalt keinerlei Mandatsverhältnis mit dem Bf. begründet worden sei. Beschwerdevorentscheidung Das FA forderte daraufhin den Bf. mit Schreiben vom 18. April 2018 auf, den Schriftverkehr mit der FMA vorzulegen und nachzuweisen, an wen das Stiftungsvermögen der M-Stiftung bei deren Löschung im Jahr 2012 floss und wer nach deren Auflösung der wirtschaftliche Eigentümer des Vermögens war. Der Bf. legte mit Schreiben vom 16. Mai 2018 FMA-Unterlagen (#103) vor und wies darauf hin, dass zahleiche Dokumente 2012 im Zuge einer Hausdurchsuchung beschlagnahmt worden seien und nicht mehr verfügbar seien. Diese könnten bei der zuständigen Staatsanwaltschaft angefordert werden. Bei der Auflösung der M-Stiftung sei kein Vermögen mehr vorhanden gewesen (siehe Sachverhalt). Das FA wies die Beschwerden mit mehreren Beschwerdevorentscheidungen (jeweils vom 6. September 2018) als unbegründet ab. 1.3.1 Wiederaufnahmen Bezüglich der Wiederaufnahmen führte das FA aus, die Urkundenvorlage im Jahr 2009 beträfe das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern. Da das Hervorkommen neuer Tatsachen und Beweismitteln aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens zu beurteilen sei (VwGH 29.9.2004, 2001/13/0135), habe diese Vorlage keine Auswirkungen auf den Kenntnisstand des zuständigen Finanzamts Wien 8/16/17. Diesem seien die in Tz 3, 4 und 5 angeführten Unterlagen erstmals im Zuge der Außenprüfung bekannt geworden. Sie seien damit neu hervorgekommen. Gem. § 166 BAO komme im Abgabenverfahren alles als Beweismittel in Betracht, was zu Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. Wie unter "Tz 7 Wiederaufnahme des Verfahrens" angeführt, bezögen sich die neuen Beweise auf Urkunden im Zusammenhang mit der L-Anstalt und der M-Stiftung und seien im Zuge der Außenprüfung vorgelegt worden. Die Unterlagen beträfen alle Rechtsbeziehungen (insbesondere des Bf. zur M-Stiftung, der ***J*Inc***. zur M-Stiftung und zur L-Anstalt, sowie der M-Stiftung zur L-Anstalt ). Die Würdigung all dieser Rechtsverhältnisse sei erforderlich, um den abgabenrelevanten Sachverhalt betreffend den Bf. zu ermitteln. So habe eben durch die im Zuge der Außenprüfung vorgelegten Unterlagen festgestellt werden können, dass der Bf. aufgrund der Transparenz der M-Stiftung sowie der L-Anstalt der wirtschaftliche Eigentümer an deren Vermögen gewesen sei und daher die Einkünfte aus Kapitalvermögen ihm direkt zuzurechnen seien. Nähere Ausführungen zu dieser Feststellung bzw. rechtlichen Würdigung der neu hervorgekommenen Unterlagen mögen der Begründung zur Beschwerdevorentscheidung betreffend die Einkommensteuerbescheide 2008 und 2009 entnommen werden. 1.3.2 Sachbescheide Zu den Sachbescheiden führte das FA aus, aus der Zusammenschau der Unterlagen zur M-Stiftung und zur L-Anstalt ergebe sich ein derartig ungewöhnlicher und eigenartiger Sachverhalt, dass er nur dann sinnvoll erscheine, wenn angenommen werden kann, dass der Bf. der tatsächlich wirtschaftlich Berechtigte der M-Stiftung war z.B. indem er seitens des Stiftungsrates (Art 8 b der Stiftungsstatuten) die Ausübung der Befugnisse des Stiftungsrates der M-Stiftung übertragen bekam bzw. als Bevollmächtigter ernannt wurde. Ebenso wahrscheinlich sei auch die Übertragung der Geschäftsführung der L-Anstalt durch den Verwaltungsrat gem. § 10 der Statuten der L-Anstalt. Das FA nahm dabei insbesondere Bezug darauf, dass es Statuten mit außergewöhnlich weitreichenden Befugnissen für den Stiftungsrat gebe, ohne gleichzeitig Richtlinien für die Ausübung dieser Befugnisse vorzugeben. Gleichzeitig enthielten die Statuten relativ viele und ausführliche Regelungen für den verpflichtend zu bestellenden Stellvertreter. Die Gründungsrechte an der L-Anstalt seien von der ***J*Inc***. am Tag der Gründung an die M-Stiftung abgetreten worde, obwohl über die ***J*Inc***. und die ***J*Treuhand*Anstalt*** eine Personenidentität in der Geschäftsführung beider Körperschaften bestanden habe. Danach habe die M-Stiftung zu 30% mit der ***J*** Treuhand Anstalt einen Mandatsvertrag abgeschlossen, wonach die ***J*Treuhand*Anstalt*** für die L-Anstalt wiederum die ***J*** Management Inc. als Verwaltungsrat beauftragt. Dazu zitierte das FA Art. 4, 7, 8, 10 und 18 der Statuten der M-Stiftung vom 24. April 2007 (siehe unten) und würdigte diese wie folgt: Die Freiheiten des Stiftungsrates der M-Stiftung seien derartig groß (kann das Vermögen nach freiem Ermessen verwalten, kann Ausschüttungen an andere als die Begünstigten vornehmen, kann nach freiem Ermessen Begünstigungen abändern, haftet nur für vorsätzliche und grob fahrlässige Pflichtverletzungen, kann die Stiftung auflösen wenn "der Zweck der Stiftung nicht mehr sinnvoll erreicht werden kann" [das wäre wann?] und kann dann nach freiem Ermessen das vorhandene Stiftungsvermögen an Mitglieder des Begünstigtenkreises auszahlen), dass dies nur dann glaubhaft ist, wenn der Stifter (der Bf.) entweder gem. § 8 die Geschäfte vom Stiftungsrat übertragen bekam bzw. als Stellvertreter des Stiftungsrates alle Entscheidungen trifft oder dass es eben eine weitere Vereinbarung gibt, der zufolge der Bf. die Dispositionsbefugnis über das Vermögen der M-Stiftung behält. Demgegenüber erscheine die Möglichkeit, dass ein Privater sein Vermögen in eine liechtensteinische Stiftung überträgt und dem Stiftungsrat derartige Freiheiten überlässt (z.B., dass der Stiftungsrat sein Vermögen nach freiem Ermessen verwalten und veranlagen kann und nach freiem Ermessen die Voraussetzung für eine Begünstigung sowie deren Inhalt zu bestimmen und diese wiederum abzuändern oder zu entziehen kann, das alles ohne Ermessens-Richtlinien und nur Haftung für grobe Fahrlässigkeit und Vorsatz!!!) äußerst unwahrscheinlich! Aus dem Beistatut der L-Anstalt vom 29. Oktober 2008 gehe hervor, dass für die ***J*** Treuhand Anstalt die gleichen Personen (nämlich ***KS*** und ***RN***) zeichnungsberechtigt sind wie für die ***J*Inc***. (für die It. Schreiben vom 15. Oktober 2009 jeweils kollektiv zu zweit zeichnungsberechtigt sind: ***KS***, ***RN*** und ***HM***). Dass also die ***J*Treuhand*Anstalt*** die Gründungsrechte an der L-Anstalt am Tag der Gründung an die M-Stiftung abtritt und sodann die M-Stiftung zu 30% mit der ***J*** Treuhand Anstalt einen Mandatsvertrag abschließt, wonach die ***J*Treuhand*Anstalt*** für die L-Anstalt einen Verwaltungsrat bestehend wiederum aus der ***J*** Management Inc. beauftragt, sei einfach unverständlich und der Beschwerdeführer habe bisher keine plausible Erklärung für die Sinnhaftigkeit dieser Vorgangsweise bringen können. Dieser Sinn erschließe sich wieder nur in der Zusammenschau mit § 10 der Statuten der L-Anstalt, wonach der Verwaltungsrat "die Verwaltung und Geschäftsführung ganz oder teilweise an eines seiner Mitglieder oder an dritte Personen übertragen" kann; "ebenso kann er Prokuristen und Handlungsbevollmächtigte bestellen" und der Annahme, dass der offiziell aufzuscheinende Verwaltungsrat in verdeckter Weise anderen Personen (z.B. die jeweiligen Begünstigten der M-Stiftung (30%) und B-Stiftung (70%), also dem Bf. und Geschäftspartner_D) die Geschäftsführung der L-Anstalt übertragen hat. Diese Überlegungen ließen zusammen mit den Erklärungen der ***J*Inc***., dass der Bf. der wirtschaftliche Eigentümer des Vermögens der M-Stiftung war, und die M-Stiftung (zumindest zu 30%) die wirtschaftliche Eigentümerin des Vermögens der L-Stiftung gewesen ist, das FA zur Überzeugung gelangen, dass mit überragender Wahrscheinlichkeit anzunehmen ist, dass der Bf. der wirtschaftliche Eigentümer der Vermögen der M-Stiftung und der L-Anstalt (30%) war und die entsprechenden Einkünfte ihm daher direkt zuzurechnen sind. 1.4 Vorlageanträge und Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht Der Bf. reagierte darauf mit einem nicht weiter begründeten Vorlageantrag bezüglich der Wiederaufnahmebescheide sowie einem Vorlageantrag bezüglich der Sachbescheide mit einer zusätzlichen Begründung (jeweils vom 4. Oktober 2018). Aufbauend auf dem - unstrittig vorliegenden Mandatsvertrag zwischen der L-Anstalt und der M-Stiftung - unterstelle das FA ohne weiteren Nachweis auch einen Mandatsvertrag zwischen dem Bf. und dieser Stiftung oder zumindest eine ausreichende Einflussmöglichkeit des Bf. auf sie. Dabei missverstehe das FA mehrere Dinge. Der Stiftungsrat der M-Stiftung sei nicht völlig frei in seiner Entscheidung, an wen die Stiftung Zuwendungen leistet und könne Begünstigte nicht vollkommen selbständig bestimmen. Die Wahl des Begünstigtenkreises sei ausschließlich dem Stifter vorbehalten (Art 7a der Statuten). Die Erklärung der L-Anstalt gegenüber der ***Bank/Österreich*** ***Bank/Österreich***besage nur, dass der Bf. Begünstigter gewesen sei und eben keine Einflussnahme gehabt habe. Dass das Formular aus Banksicht einen wirtschaftlichen Eigentümer definiert, ändere nichts daran, dass der Bf. lediglich Begünstigter gewesen sei. Es habe sich keinesfalls um das wirtschaftliche Eigentum im Sinne des Steuerrechts gehandelt. Der Bf. rügte, das FA habe den Sachverhalt zwar als ungewöhnlich und eigenartig bezeichnet, aber nicht aufgezeigt, was es bei derartigen wirtschaftlichen Konstellationen in dieser eher schwierigen Branche für gewöhnlich und nicht eigenartig hält. Es stelle eine unüberprüfbare Pauschalbehauptung auf und ignoriere, dass der wirtschaftliche Hintergrund der Struktur, das standardisierte Vorgehen der ***J*** in Sachen Mandatsvertrag und auch die entsprechende Anzeige und Offenlegung bei der FMA vorgelegt worden sei. Die Annahme des FA, der Bf. sei eventuell vom Stiftungsrat bevollmächtigt worden oder als deren Vertreter agieren können, bleibe auf der Vermutungsebene. Für diesen Fall hätte z.B. ein entsprechender Vermerk auf den Bankunterlagen der ***Bank/Österreich*** erfolgen müssen, was aber eben gerade nicht erfolgt ist, und der Antrag auf Eröffnung des Bankkontos wäre nicht von der ***J***, sondern vom Bf als Bevollmächtigten unterschrieben worden. Als Beweis des Gegenteils brachte der Bf. vor, wie aus der Unterschriftenkarte bei der Bank ersichtlich sei habe der Bf. eben nicht über das Konto der M-Stiftung verfügen können. Auch die eidesstattliche Erklärung des Herrn ***RN*** bzw. Bestätigung der ***J*** spreche gegen die Hypothese des FA. Die Höhe der Zuwendungen könne nichts über die Einflussnahmemöglichkeit aussagen. Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 2018 beantragte der Bf. ergänzend die Durchführung einer mündlichen Verhandlung und regte gegebenenfalls die Befragung des Zeugen ***RN*** an. Das FA kam dem Vorlageantrag mit dem Vorlagebericht vom 8. Juli 2019 nach, gab an, es sei eine mündliche Verhandlung beantragt worden, legte die Akten elektronisch vor und verwies auf die Beschwerdevorentscheidung. Zusätzlich führte das FA aus, der Bf. sei der Begünstigte der M-Stiftung und könne außerdem oder ergänzend Ausschüttungen außerhalb des Familienkreises an bestimmte oder bestimmbare natürliche oder juristische Personen, Institutionen und dergleichen vornehmen oder ihnen sonstige wirtschaftliche Vorteile gewähren. Es sei ja wirklich ungewöhnlich, wenn die Stiftung mittels Direktüberweisung das in Amerika bestellte Auto des Bf. bezahlt. Im Formular "Erklärung über den wirtschaftlichen Eigentümer und/oder Personen, die Kontrolle über die Vermögenswerte ausüben" stehe ausdrücklich: "Der Vertragspartner (Anm: M-Stiftung) gibt hiermit bekannt, dass nachstehende Personen an den Vermögenswerten wirtschaftlicher Eigentümer sind bzw. maßgebliche Kontrolle über die Vermögenswerte ausüben:" Danach habe man wählen können zwischen "Gesellschafter", "sonstige Person, die Einfluss auf die Geschäftspolitik nehmen kann" und "Begünstigte(r ) der Gesellschaft (Stiftungen, Trusts)". Dabei sei "Begünstigte(r )" angekreuzt und namentlich mit dem Bf. bekanntgegeben worden. Die im Vorlageantrag behauptete Interpretation widerspreche klar dem Wortlaut der Erklärung. Die Stiftungsstatuten der M-Stiftung seien ungewöhnlich, was schon der Vergleich mit den Statuten der L-Anstalt bezüglich Stellvertreter-Bestellung und Handlungsrichtlinien zeige. Im Übrigen genüge das normale juristische Denken, um die ungewöhnlich großen Freiheiten zu erkennen. Bezüglich der Bestätigungen der ***J*** sei dem FA bewusst, dass der Bf. die Gestaltung so gewählt habe, dass möglichst nicht erkannt wird, dass er selbst der wirtschaftlich Berechtigte ist. Es könne angenommen werden, dass dies bereits bei der Gründung der Stiftung mit den handelnden Personen ausführlich besprochen wurde, ebenso welche Möglichkeiten bzw. Bestätigungen erstellt werden können, um diesen Eindruck gegenüber österreichischen Behörden aufrecht zu erhalten. Aus diesem Grund habe das FA den vorgelegten Bestätigungen der ***J*** eine geringe Beweiskraft zugemessen. 1.4.1 Schriftsatz vom 13. November 2019 Nach einem Telefonat zwischen dem zuständigen Richter und der steuerlichen Vertreterin des Bf. übermittelte diese mit Schriftsatz vom 13. November 2019 eine weitere Stellungnahme sowie eine Kopie der Beistatuten der M-Stiftung. Unter der Überschrift "Beistatut über die Begünstigung und die Verteilung des Stiftungsvermögens im Fall der Auflösung der Stiftung" finden sich dazu unter anderem die - hier auf ihren Kern reduzierten - Regeln: Ausschüttungen, Zuwendungen oder andere Vorteile zu Lasten der Substanz oder des Ertrages des Stiftungsvermögens dürfen im Rahmen des Stiftungszwecks nur zu Gunsten a) des Bf., b) der mit ihm in aufrechter Ehe lebenden Person und c) seine unmittelbare Nachkommenschaft (Kinder) erfolgen (Begünstigtenklasse). Ausgeschlossen sind alle Ex-Gatten und alle Personen, welche vom Stiftungsrat im freien und unbeschränkten Ermessen durch einstimmigen widerruflichen oder unwiderruflichen Beschluss zum Mitglied der Klasse der ausgeschlossenen Personen erklärt werden. Der Stiftungsrat kann diesen Ausschluss einstimmig wieder beenden. Kein Mitglied der Begünstigtenklasse hat gegenüber der Stiftung einen Rechtsanspruch auf Ausschüttungen, Zuwendungen oder andere Vorteile aus der Substanz oder dem Ertrag des Stiftungsvermögens. Der Stiftungsrat ist nicht zur Zuwendung eines Begünstigtenanspruchs verpflichtet. Bei Auflösung oder anderer Beendigung entscheidet der Stiftungsrat, an welches oder welche Mitglieder der Begünstigtenklasse und in welchen Anteilen und auf welche Art und Weise das dann noch vorhandene Stiftungsvermögen ausgeschüttet werden soll. Das Beistatut kann durch den Stiftungsrat jederzeit abgeändert oder widerrufen werden. Der Bf. brachte ergänzend vor, das FA sei auch im Vorlagebericht auf der Vermutungsebene geblieben. Das treffe etwa auf die Aussage zu, die Ungewöhnlichkeit der Stiftungsstatuten ergebe sich bereits aus einem "normalen juristischen Denken". Formulierungen wie "es kann angenommen werden, dass..." dokumentierten deutlich, dass im bisherigen Verfahren bloß Vermutungen angestellt worden seien, ohne diese ausreichend durch Belege, erwiesene Tatsachen oder Ähnliches zu untermauern. Ein bloßer Verweis auf ein Bankformular, das für Zwecke der liechtensteinischen Sorgfaltspflichtvorschriften ausgefüllt wird, könne keinesfalls eine Begründung für die Zurechnung der Einkünfte nach den österreichischen einkommensteuerrechtlichen Zurechnungskriterien darstellen. Maßgeblich für die Zurechnung der Einkünfte sei nach Rechtsprechung des VwGH nicht die Transparenz des liechtensteinischen Gebildes und auch nicht die Entscheidungsbefugnisse des Stifters oder Begünstigen. Relevant sei nicht die Entscheidungsbefugnis, sondern der Umstand, wen das Risiko eines Wertverlustes und die Chance einer Wertsteigerung treffen. Dabei sei nicht zwischen Inlands- und Auslandssachverhalten zu unterscheiden. Nach VwGH 25.2.2015, 2011/13/0003 habe die Zurechnung eines einer liechtensteinischen Stiftung gewidmeten Vermögens und damit auch der daraus resultierenden Erträgnisse weiterhin an den Stifter oder den Begünstigten zu erfolgen, wenn diesem Personenkreis (etwa über Mandatsverträge) vergleichbar einem "treuhändig gehaltenen Bankkonto/Bankdepot" die Dispositionsbefugnis hinsichtlich dieser Einkünfte zukommt. Diesbezüglich habe das Finanzamt im gesamten Verfahren keinerlei geeignete Feststellungen getroffen. Der Beweis, dass der Bf. keine Dispositionsbefugnis hatte, nämlich die Zeugeneinvernahmen des ***RN***, sei bislang entgegen dem Antrag des Bf. nicht eingeholt worden. Der Bf. ersuchte deshalb nochmals um Befragung dieser Person zum Thema "Dispositionsmöglichkeit" als Zeugen. 1.4.2 Antwort des FA vom 4. Dezember 2019 Das FA reagierte darauf in seiner Antwort vom 4. Dezember 2019. Als Hinweis auf die Ungewöhnlichkeit der Statuten der M-Stiftung wertete das FA einen Vergleich mit den Statuten der L-Anstalt oder der ehemaligen ***S-Privatstiftung*** (kurz S-Privatstiftung). Der Bf. habe bei der - von ihm im März 2009 errichteten - österreichischen S-Privatstiftung viele Mechanismen eingebaut, die ihm erlaubten, eine allenfalls gegen seine Interessen erfolgende Verwaltung zu korrigieren (Besetzungsrecht für die drei befristet bestellten Stiftungsvorstände, Vorstände dürfen ihre Befugnisse nicht an Dritte übertragen, Regeln für die Vermögensverwaltung und die Zuwendungen an die Begünstigten …). Der Stiftungsvorstand sei hier mit engen Vertrauten des Bf. besetzt worden. Der Vergleich zeige, dass die Freiheiten des Stiftungsrates der M-Stiftung derartig groß sind, dass dies nur unter der Voraussetzung glaubhaft sei, dass der Bf. die Geschäfte vom Stiftungsrat übertragen bekam bzw. als Stellvertreter des Stiftungsrates alle Entscheidungen traf oder dass es eine weitere Vereinbarung gibt, nach der der Bf. die Dispositionsbefugnis über das Vermögen der M-Stiftung behält. Die Gesamtschau der neu hervorgekommenen Unterlagen (insbesondere Satzungen der M-Stiftung und der L-Stiftung - Anm.: gemeint wohl Anstalt) ließen darauf schließen, dass der Bf. selbst die Dispositionsbefugnis über das Vermögen der M-Stiftung behalten habe und daher ihm als wirtschaftlichem Eigentümer die Einkünfte zuzurechnen seien. Es liege eine schriftliche Erklärung des ***RN*** vor, die bereits alle Angaben zum Sachverhalt enthalte. Auf die beantragte Zeugeneinvernahme sei verzichtet worden, weil die Erklärung im Rahmen der freien Beweiswürdigung berücksichtigt worden sei. Es seien alle Beweismittel auf ihren inneren Wahrheitsgehalt bewertet worden. Dabei habe letztlich der Beweis der Beurteilung der Unterlagen mit Hilfe von Erfahrungstatsachen und logischer Operationen die größte Wahrscheinlichkeit für sich. Die Selbstanzeige für 2009 sei auch für 2008 eine entscheidungswesentliche neue Tatsache gewesen, weil daraus hervorgegangen sei, dass der Bf. offenbar die Anweisung treffen konnte, dass die M-Stiftung sein privates Auto, das er in Amerika bestellt hatte, direkt bezahlt. Dies sei ein deutliches Indiz dafür, dass er de facto die Dispositionsbefugnis über das Vermögen der M-Stiftung innehatte. Eine weitere neue Tatsache sei, dass der Prüfer im Rahmen der Außenprüfung 2016 "sämtliche Zuwendungsbeschlüsse" abverlangt hat und ein solcher Zuwendungsbeschluss betreffend die Zahlung nach Amerika nicht vorgelegt werden haben können. Die Erklärung über den wirtschaftlichen Eigentümer der Vermögenswerte der M-Stiftung sei ein weiteres Indiz für die abgabenrechtliche Neubewertung. Auch die Unterlagen der L-Stiftung sowie betreffend die Rechtsbeziehungen (Bf. zur M-Stiftung, ***J*Inc***. zur M-Stiftung und zur L-Anstalt, M-Stiftung zur L-Anstalt ) seien entscheidungsrelevant gewesen. Es sei ersichtlich geworden, dass die L-Anstalt gegenüber der M-Stiftung bzw. deren Organen weisungsgebunden gewesen sind. Nachdem sich diese Weisungsbindung letztlich auf die ausübenden Organe bezieht, sei es einfach unverständlich, weshalb die von der ***J*** Management Inc. (Vaduz) zur Verfügung gestellten Organe zwar bei der Funktionsausübung als Verwaltungsrat (im Wesentlichen sich selbst) weisungsgebunden gewesen sein sollen, jedoch bei der Ausübung der Stiftungsratsfunktion für die M-Stiftung den Stiftern/Begünstigten gegenüber weisungsfrei gewesen wären. Der Grund für den Abschluss eines Mandatsvertrages bei grundsätzlich - nach außen hin - bestehender Personenidentität der Organe in der Anstalt und in der Stiftung (bzw. sind die Organe jeweils von der ***J*Inc***, Vaduz zur Verfügung gestellt worden) könne - bei schlüssiger Betrachtung - nur darin liegen, dass der Bf. de facto die Dispositionsbefugnis über das Vermögen der M-Stiftung innehatte. Erst durch die im Zuge der Außenprüfung vorgelegten (bzw. auch fehlenden) Unterlagen sowie Selbstanzeige habe festgestellt werden können, dass der Bf. der wirtschaftliche Eigentümer war und daher die Einkünfte aus Kapitalvermögen ihm direkt zuzurechnen sind. 1.4.3 Ergänzung vom 20. Februar 2020 Der zuständige Richter forderte telefonisch auch eine Erklärung des 2. Stiftungsrates (Einzelzeichnungsberechtigung) der M-Stiftung an (***CR***), dass kein Mandatsvertrag existierte. Der Bf. reagierte darauf mit Fax vom 20. Februar 2020 und legte ein Schreiben der ***J*Treuhand*Anstalt*** vom 19. Februar 2020 vor. Diese erklärte als ehemaliger Repräsentanz der M-Stiftung (beendet per 15. Juni 2012), dass es zu keiner Zeit weder schriftlich, mündlich oder konkludent einen Mandatsvertrag zwischen dem Stifter (dem Bf.) oder einer anderen Person und der ***J*** Treuhand Anstalt oder eines Mitglieds des Stiftungsrates der M-Stiftung gab. Die beiden anderen ehemaligen Mitglieder des Stiftungsrates (***CR*** und ***HM***) seien beide Angestellte der ***J*** gewesen, seien jedoch seit 2008 (***CR***) und 2010 (***HM***) sowohl als Mitglied des Stiftungsrates bei der M-Stiftung als auch als Mitarbeiter der ***J*Treuhand*Anstalt*** ausgeschieden und es bestehe zu beiden seit damals kein beruflicher Kontakt mehr. Aufgrund dessen sei der ***J*** Treuhand Anstalt eine Einholung einer persönlichen Bestätigung durch die beiden Herren leider nicht mehr möglich. Das Bundesfinanzgericht leitete diese Erklärung an das FA weiter. Dieses wies darauf hin, dass die Bestätigung von der ***J*Treuhand*Anstalt*** stammt, während doch der Stiftungsrat der M-Stiftung aus ***CR*** (Arbeitnehmer der ***J*Inc***, Vaduz) sowie der ***J*** Management Inc. (Road Town, Tortola, British Virgin Islands) bestanden habe. Die ***J*** beschäftige sich mit ihren Gesellschaften ***J*Treuhand*Anstalt***, ***J*** Management Inc. Vaduz, ***J*Inc***, British Virgin Islands (und eventuell noch weiteren Konzerngesellschaften) mit der Gründung und Verwaltung von Stiftungen, deren ganzer Sinn zumeist NUR darin bestehe, die Gelder bzw. Kapitalerträge der österreichischen Besteuerung zu entziehen und daher die wirtschaftlichen Eigentümer zu verschleiern (Hinweis auf Firmenorganigramm). Es sei daher zu erwarten, dass die Mitarbeiter dieser Gesellschaften - insbesondere der Gesellschafter-GF - genau diesen Eindruck gegenüber der österreichischen Finanzverwaltung bestätige, um nicht den eigenen Ruf sowie Geschäftsaussichten zu schädigen. Außer einem Mandatsvertrag könne es auch noch andere Konstruktionen gegeben haben, die es dem Bf. ermöglicht haben, tatsächlich selbst über die Gelder zu verfügen. Insbesondere sei er möglicherweise als Vertreter des Geschäftsführers der M-Stiftung eingesetzt worden. Für das FA sei das aus dem Gesamtbild der Verträge und Vorgänge die wahrscheinlichste Variante. Dies sei kein formaler "Mandatsvertrag", bei dem es um ein Weisungsrecht an den Stiftungsrat geht, sondern eine - in den Statuten vorgesehene - Übertragung der Vertretungsagenden.