BFG RV/7102464/2019

IM NAMEN DER REPUBLIK   Das Bundesfinanzgericht hat durch den_Senat in der Beschwerdesache Bf., A-1, vertreten durch Wirtschaftstreuhänder Mag. Werner Obermüller, Maderspergerstraße 22a, 4020 Linz, über die Beschwerde vom 23.06.2017 gegen den Bescheid der belangten Behörde Finanzamt Neunkirchen Wiener Neustadt vom 18.05.2017, Steuernummer N-1, betreffend Haftung für Abgabenschuldigkeiten der G-1 gemäß § 9 BAO in nichtöffentlicher Sitzung vom 30.01.2020 zu Recht erkannt:   Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird insoweit abgeändert, als die Haftung auf nachstehende Abgaben im Gesamtbetrag von 97.828,35 eingeschränkt wird: | Abgabe | Zeitraum | Betrag | Lohnsteuer | 2007 | 29.836,78 | Lohnsteuer | 2008 | 33.778,29 | Lohnsteuer | 2009 | 31.153,77 | Säumniszuschlag 1 | 2007 | 234,74 | Säumniszuschlag 1 | 2007 | 596,73 | Säumniszuschlag 1 | 2008 | 257,77 | Säumniszuschlag 1 | 2008 | 675,57 | Säumniszuschlag 1 | 2009 | 623,08 | Säumniszuschlag 1 | 2009 | 186,31 | Aussetzungszinsen | 2011 | 485,31 Im Übrigen wird die Beschwerde gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe   Mit Haftungsvorhalt vom 09.02.2016 teilte das Finanzamt dem Beschwerdeführer (Bf.) mit, dass die Firma G-1, deren Geschäftsführer er gewesen sei, einen Abgabenrückstand in der Höhe von € 173.855,64 habe, welcher für eine Haftungsinanspruchnahme in Betracht komme. Der Betrag entspreche 99,87% der offenen Abgaben mit vor Konkurseröffnung liegenden Fälligkeiten. Gemäß § 80 Abs. 1 BAO sei er als Geschäftsführer der GmbH verpflichtet gewesen, dafür Sorge zu tragen, dass die Abgaben der Gesellschaft aus deren Mittel entrichtet würden. Auf Grund des § 9 Abs. 1 BAO in Verbindung mit § 1298 ABGB hafte er für die Abgabenschulden der Gesellschaft, wenn er nicht beweise, dass er ohne sein Verschulden gehindert gewesen sei, für die Entrichtung der Abgaben zu sorgen. Für das Haftungsverfahren sei es entscheidungswesentlich, ob der Geschäftsführer bei Fälligkeit der Abgabenverbindlichkeiten Mittel zur Bezahlung zur Verfügung gehabt habe. Reichten die Mittel zur Befriedigung aller Gläubiger nicht aus, müsse der Geschäftsführer die ihm Verfügung stehenden Mittel anteilig für die Begleichung aller fälligen Verbindlichkeiten verwenden. Bezüglich der Lohnsteuer sei die abgabenrechtlich relevante Pflichtverletzung schon gemäß § 78 Abs. 3 EStG gegeben. Reichten die zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so habe der Vertreter die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. Das Finanzamt erwäge, seine Haftung für die erwähnten Abgabenschulden geltend zu machen. Es liege nun in seinem Interesse zu beweisen, dass er ohne sein Verschulden daran gehindert gewesen sei, für die Entrichtung der Abgaben zu sorgen. Der Bf. werde ersucht, im Zuge seiner Beweisführung insbesondere folgende Fragen zu beantworten und die zum Nachweis der Richtigkeit seiner Angaben erforderlichen Unterlagen (z.B. Bankkontoauszug oder Kassabuch) vorzulegen: Was habe ihn daran gehindert, für die Entrichtung der Abgaben der Gesellschaft aus deren Vermögen und laufenden Einnahmen zu sorgen? Welche Mittel seien zu den angeführten Fälligkeiten zur Begleichung aller Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden und wie seien diese Mittel verwendet worden? Wie seien seine wirtschaftlichen Verhältnisse? Woraus bestreite er derzeit seinen Lebensunterhalt? Habe er Grundbesitz oder Geldforderungen, wenn ja, welche? ---//--- Mit Schreiben vom 19.02.2016 nahm der Bf. dazu Stellung: Die genannte Gesellschaft sei im Firmenbuch des Landesgerichts Salzburg eingetragen, wobei richtigerweise angeführt worden sei, dass er in der Zeit vom D-1 bis D-2 deren Geschäftsführer gewesen sei; ab diesem Zeitpunkt habe Herr P-1 die Geschäftsführung übernommen. Auf dem Abgabenkonto des Finanzamtes scheine ein Gesamtrückstand betreffend den Bf. i.H. von EUR 173.855,64 auf, der jedoch strittig sei, da die "Beiträge" (gemeint wohl: Lohnabgaben) nicht der GmbH zuzurechnen seien. Die Firma habe sich in Insolvenz befunden, wobei das Insolvenzverfahren nunmehr aufgehoben worden sei. Aufgrund fehlender Barmittel sei seitens des Masseverwalters auf die Einbringung eines Rechtsmittels bzw. die weitere Verfolgung des Rechtsmittels verzichtet worden, dies insbesondere auch aus ökonomischen Gründen, da auch bei Aufhebung der Bescheide keine verteilbare Quote für die Masse gegeben wäre. Daher sei seitens der Masseverwalterin und wie bereits erwähnt aus Kostengründen auf eine Fortführung des Beschwerdeverfahrens verzichtet worden. Seitens der Gesellschafter und auch seitens der Geschäftsführer seien hierzu auch keinerlei Geldmittel zur Verfügung gestanden, welche in die Masse eingebracht hätten werden können, um die Beschwerde fortzuführen. Zum Sachverhalt selbst sei anzuführen, dass der Bf. für den Zeitraum 2008-2011 sein Personal ausgegliedert gehabt und sich für die Bewältigung der Arbeiten einer Leasingfirma in Wien mit Personal bedient habe. Die Zahlungen für die Personalüberlassung habe er zum größten Teil an die Leasingunternehmen beglichen. Daher sei festzuhalten, dass die Verpflichtung zur Überweisung der Abgabenbeträge nicht die GmbH betroffen habe, sondern die Personalbereitstellungsfirmen. Der Bf. sei stets bemüht gewesen, alle Verbindlichkeiten, die bestanden hätten, ordnungsgemäß zu bedienen; dies sei Ende 2011 gescheitert, da einer der Hauptschuldner, die Firma G-2, ebenfalls zahlungsunfähig geworden und auch über diese Firma ein Insolvenzverfahren eröffnet worden sei. Sämtliche Versuche, Geldmittel zugunsten der Gesellschaft einbringlich zu machen, seien gescheitert; selbst die Androhung auf Erstattung einer Strafanzeige sei erfolglos verlaufen und habe nicht zum gewünschten Ergebnis geführt. Zum Zeitpunkt der Übernahme der Geschäftsführung durch Herrn P-1 seien keinerlei finanzielle Mittel vorhanden gewesen. Zum Beweis dafür lege er einen Auszug aus dem Firmenbuch und eine Saldenliste der Firma zum 31.01.2012 vor. Anhand dieser Unterlagen sei eindeutig zu ersehen, dass es dem Bf. unmöglich gewesen sei, Zahlungen an das Finanzamt zu leisten; zudem - und darauf sei schon vielfach hingewiesen worden - seien die "Beiträge" zu Unrecht der GmbH vorgeschrieben worden. Die drohende Zahlungsunfähigkeit sei dem Finanzamt hinlänglich bekannt gewesen und diese Unterlagen befänden sich auch im Prüfungsakt. Nach Prüfung der Sach- und Rechtslage und nach Erkenntnis, dass seitens der Schuldner keine Zahlungseingänge zu erwarten seien, habe der Bf. den Geschäftsbetrieb im Wesentlichen eingestellt. Sämtliche eingehende Zahlungen seien von der Bank nicht mehr freigegeben worden. Dies zeige sich auch in der Saldenliste zum 31.01.2012, woraus Einnahmen von Euro 1.456,00 ersichtlich seien. In Verbindung mit der Gläubigerliste aus dem Konkursakt zeige sich mehr als eindeutig die insolvenzrechtliche Überschuldung und sohin auch die Zahlungsunfähigkeit, welche bereits im Jänner 2012 gegeben gewesen sei. Dass sämtliche Forderungen aus Warenlieferungen und Leistungen der Bank bereits im Jahre 2008 abgetreten gewesen seien, ergebe sich aus den Kreditverträgen, welche ebenfalls seinem Schreiben beigefügt seien. Sämtliche Sanierungsversuche seien erfolglos geblieben und auch seitens des Masseverwalters hätten keine Zahlungseingänge aus den Forderungen einbringlich gemacht werden können, dies verdeutliche die Gesamtsituation. Zu erwähnen sei auch, dass sämtliches Privatvermögen, welches an die Bank verpfändet gewesen sei, von der Raiffeisenbank Salzburg eingezogen und verwertet worden sei; sohin habe auch keine Kapitalaufstockung vorgenommen werden können. Selbst Bürgschaftsverpflichtungen seitens der Ehegattin seien verwertet worden. Betreffend die offenen Lohnsteuerbeträge (§ 78 Abs. 3 EStG) könne angemerkt werden, dass Lohnzahlungen nicht mehr erfolgt seien und die Dienstnehmer ihre Forderungen beim Insolvenzfonds angemeldet und von diesem die Entschädigung erhalten hätten, insofern treffe ihn auch hierzu kein Verschulden. Ergänzend dazu auch nochmals der Hinweis, dass seitens der Banken - Raiffeisenverband Salzburg - die Konten bereits im Dezember 2011 gesperrt gewesen seien und keinerlei Zahlungen hätten durchgeführt werden können (vgl. dazu Anlage Kontoauszüge). All diese Fakten seien, wie bereits erwähnt, dem Finanzamt bekannt und seinerzeit offengelegt worden. Fakt sei auch, dass Herr P-1 als Geschäftsführer der GmbH keinerlei Zahlungen in irgendwelcher Form (mit Ausnahme des Kostenvorschusses für das Gericht) geleistet habe. Im Verhältnis zu anderen Gläubigern sei das Finanzamt besser bedient worden, auch dies sei aktenkundig, da Zahlungen an das Finanzamt immer wieder geleistet worden seien. Zusammenfassend könne festgehalten werden, dass sich die Ursachen für die Insolvenz aufgrund der Zahlungsausfälle ergeben hätten. Insbesondere durch die Großinsolvenz der Baufirma G-2 habe sich ein Zahlungsausfall von mehr als Euro 450.000,00 ergeben, den die Gesellschaft nicht mehr habe verkraften können und der zur Insolvenz der Gesellschaft geführt habe. Aufgrund dieser Tatsachen bzw. Ereigniseintritte hätten sich die schwerwiegenden hier angeführten Folgen ergeben. In Ergänzung sei darauf hinzuweisen, dass aufgrund einer Anzeige der Abgabenbehörde die Staatsanwaltschaft eingeschaltet worden sei und in einem Verfahren vor dem Straflandesgericht in Wien die Schuldlosigkeit des Bf. bestätigt worden sei, indem betreffend die Tatvorwürfe ein Freispruch erfolgt sei. Diesbezüglich verweise er auf die Aktenzahl N-2. Durch dieses Urteil werde jedenfalls bestätigt, dass er nicht an den Machenschaften (betreffend Personalbereitstellung) beteiligt gewesen sei, und die ihm auferlegten Pflichten zum Eingehen der Geschäftsbeziehung mit den Personalbereitstellungsfirmen eingehalten habe. Letztlich werde konkret zu den gestellten Fragen des Vorhalts wie folgt geantwortet: Bis zuletzt - Dezember 2011 - habe der Bf. immer Zahlungen an das Finanzamt geleistet. Es hätten die Finanzamtsschulden nicht mehr bedient werden können, da die Raiffeisenbank Salzburg die Kredite fällig und keinerlei Geldmittel zur Verfügung gestellt habe, obwohl Zahlungseingänge vorgelegen seien. Die Bank habe die eingelangten Geldbeträge aufgrund der Forderungszession nicht mehr freigegeben, Zahlungsanweisungen seien nicht angenommen bzw. rückgebucht worden. Die als Pfand begebenen Sicherheiten seien von der Bank eingezogen und Bürgschaften - wie bereits erwähnt - "gezogen" worden. Sohin seien keinerlei freie Geldmittel mehr gegeben gewesen. Der Bf. besitze keinerlei pfändbares Vermögen; er besitze weder Grundvermögen noch Geldforderungen irgendwelcher Art, es bestünden Verbindlichkeiten gegenüber Gläubigern in Höhe von derzeit über Euro 400.000,00. Der Lebensunterhalt werde aus seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit bestritten; sein Nettolohn betrage per Monat durchschnittlich Euro 800,00. ---//--- Mit Schreiben vom 12.10.2016 ersuchte das Finanzamt den Bf. um Ergänzung: Im Schreiben vom 19.02.2016 werde ausgeführt, dass die haftungsrelevanten Abgaben strittig seien. Aufgrund fehlender Barmittel habe die Masseverwalterin auf die Einbringung eines Rechtsmittels verzichtet. Zum Sachverhalt selbst sei ausgeführt worden, dass in den Zeiträumen 2008 bis 2011 das Personal ausgegliedert und für die Bewältigung der Arbeiten eine Leasingfirma beauftragt gewesen sei. Die Rechnungen für die Personalüberlassung seien zum größten Teil beglichen worden, daher seien die festgesetzten Lohnabgaben den Personalbereitstellungsfirmen zuzurechnen und nicht der gegenständlichen GmbH. Dazu sei festzuhalten, dass im Haftungsverfahren die Abgabenbehörde grundsätzlich an den Inhalt der vorangegangenen Abgabenbescheide gebunden sei. Durch § 248 BAO sei dem Haftenden ein Rechtszug gegen den Abgabenbescheid eingeräumt. Nur wenn, was im gegenständlichen Haftungsverfahren nicht der Fall sei, der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung kein Abgabenbescheid vorangehe, bestehe eine solche Bindung nicht. Für das Haftungsverfahren sei entscheidungswesentlich, ob der Geschäftsführer bei Fälligkeit der Abgabenverbindlichkeiten Mittel zur Bezahlung zur Verfügung gehabt habe. Der Geschäftsführer müsse die ihm zur Verfügung stehenden Mittel anteilig für die Begleichung aller fälligen Verbindlichkeiten verwenden, wenn die Mittel zur Befriedigung aller Gläubiger nicht ausreichten. Die Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger beziehe sich auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits. Der Vertreter dürfe hierbei Abgabenschulden nicht schlechter behandeln als die übrigen Schulden. Den Vertreter treffe im Haftungsverfahren eine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast. Pauschale Behauptungen, dass die Abgabenbehörde bei der Mittelverteilung nicht benachteiligt worden sei, reichten nicht aus. Dem Vertreter obliege der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Die vom Bf. bisher vorgelegten Unterlagen reichten nicht aus, um den Nachweis der Gläubigergleichbehandlung zu erbringen. Gelinge der Nachweis der Gleichbehandlung nicht, so könne die Haftung für den gesamten uneinbringlichen Abgabenbetrag geltend gemacht werden. Deutliche Anhaltspunkte für eine gänzliche Vermögenslosigkeit der Gesellschaft zu den Fälligkeitstagen der haftungsgegenständlichen Abgaben ergäben sich laut Aktenlage keine, zumal bis März 2012 laufend Umsätze erzielt worden seien, woraus geschlossen werden könne, dass Mittel zur zumindest anteiligen Abgabenentrichtung im haftungsrelevanten Zeitraum vorhanden gewesen seien. Ergänzend werde festgehalten, dass sich eine schuldhafte Verletzung der Vertreterpflichten auch daraus ergebe, wenn sich der Geschäftsführer in die Abhängigkeit eines Dritten (Bank) begebe und er in seiner Verfügungsgewalt derart eingeschränkt werde, dass er über einlangende Kundengelder nur mehr nach Maßgabe der Bank verfügen könne. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen sei, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel gehabt habe, bestimme sich danach, wann die Abgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären. Bei Selbstbemessungsabgaben sei maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären. Maßgebend sei daher der Zeitpunkt ihrer Fälligkeit, unabhängig davon, wann die Abgaben bescheidmäßig festgesetzt worden seien. Dem Vorbringen, dass sämtliche Versuche, Geldmittel zugunsten der Gesellschaft einbringlich zu machen, gescheitert seien, müsse entgegengehalten werden, dass im Haftungsverfahren nicht die Schuldlosigkeit des Geschäftsführers an der wirtschaftlichen Situation der Gesellschaft nachzuweisen sei, sondern die anteilige Verwendung der vorhandenen Gesellschaftsmittel. Im Sinne obiger Ausführungen werde der Bf. ersucht, für den Zeitraum, in dem die haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten entstanden seien, eine Aufstellung vorzulegen, aus der ersichtlich sei, wie hoch die an den jeweiligen Fälligkeitstagen vorhanden gewesenen Mittel, die jeweiligen Verbindlichkeiten und die jeweiligen Zahlungen gewesen seien. Zum Nachweis der Richtigkeit der Angaben werde um Vorlage geeigneter Unterlagen gebeten. Eine Ausnahme vom Gleichbehandlungsgrundsatz bestehe für die Lohnsteuer. Betreffend die Lohnsteuer sei die abgabenrechtlich relevante Pflichtverletzung schon gemäß § 78 Abs. 3 EStG gegeben. Reichten die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so habe er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. In solchen Fällen dürften Löhne somit nicht in voller Höhe ausgezahlt werden und seien sie anteilig zu kürzen. Die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer sei zur Gänze zu entrichten. Betreffend die offenen Lohnsteuerbeträge sei vorgebracht worden, dass Lohnzahlungen nicht mehr erfolgt seien. Diesbezüglich werde um Mitteilung bzw. Nachweis gebeten, ab wann keine Löhne mehr ausbezahlt worden seien. Aus dem Hinweis, dass in einem Verfahren vor dem Straflandesgericht in Wien ein Freispruch erfolgt sei, lasse sich nichts gewinnen, da es keine Voraussetzung für die Haftungsinanspruchnahme bilde, ob in einem förmlichen Strafverfahren ein Schuldspruch erfolge oder nicht. Ein Freispruch entbinde den Geschäftsführer somit nicht von der Verpflichtung, im Haftungsverfahren die Gründe aufzuzeigen, die ihn ohne sein Verschulden an der rechtzeitigen Abgabenentrichtung gehindert hätten. ---//--- Mit Schreiben vom 14.11.2016 nahm der Bf. dazu Stellung: Aus dem Anmeldungsverzeichnis im Insolvenzverfahren ergebe sich, dass sogar geringfügige Beträge nicht bezahlt worden seien, sodass peinlich darauf geachtet worden sei, keine Forderungen zu begleichen, um nicht in die Haftung nach § 158 Abs. 1 StGB zu schlittern. Beantragt werde daher die Einsichtnahme in das Anmeldungsverzeichnis, woraus die Feststellung zu treffen sei, dass im inkriminierten Zeitraum eine Entrichtung der Abgaben unmöglich gewesen sei, dazu zusätzlich die Beischaffung der von Konkursgläubigern bei Gericht eingereichten Forderungsanmeldungen, dies alles zum Beweis dafür, dass aufgrund des dort ersichtlichen Zinsenlaufes, somit der Fälligkeit der Forderungen und der für den Zinsenlauf notwendigen fehlenden Entrichtung erkennbar und nachvollziehbar sei, dass auch eine Entrichtung der Beitragsschulden unmöglich gewesen sei, dies für den inkriminierten Zeitraum. Worin eine Bevorzugung der Bank (diese lasse nur eine beschränkte Verfügung über die einlangenden Kundengelder zu) bestehen hätte sollen, sei nicht erkennbar. Im Grunde genommen sei diese Vorgangsweise eine Form der Kreditfinanzierung, die bewirke, dass das Unternehmen weitergeführt werden könne. Worin dabei eine Verletzung der Vertreterpflicht bestehen solle, sei nicht nachvollziehbar. Jedenfalls sei aktenkundig, dass nicht nur für den inkriminierten Zeitraum, sondern auch darüber hinaus die Abgaben (Finanzamt ab 2010) zwar gemeldet, aber nicht entrichtet hätten werden können, da keine flüssigen Mittel zur Verfügung gestanden seien. Die Forderungsanmeldungen der Abgabenbehörden seien auch aktenkundig. Beantragt werde daher die Einsichtnahme in das Anmeldungsverzeichnis, woraus die Feststellung zu treffen sei, dass im inkriminierten Zeitraum eine Entrichtung der Beiträge nach dem ASVG unmöglich gewesen sei, dazu zusätzlich die Beischaffung der von Konkursgläubigern bei Gericht eingereichten Forderungsanmeldungen, dies alles zum Beweis dafür, dass aufgrund des dort ersichtlichen Zinsenlaufes, somit der Fälligkeit der Forderungen und der für den Zinsenlauf notwendigen fehlenden Entrichtung erkennbar und nachvollziehbar sei, dass auch eine Entrichtung der Beitragsschulden unmöglich gewesen sei, dies für den inkriminierten Zeitraum. Rechtlich beurteilt ergebe sich: Das Erkenntnis des VwGH Geschäftszahl Ra 2015/08/0040 vom 07.10.2015 spreche unbestritten davon, dass nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. etwa die Erkenntnisse vom 21.5.1996, 93/08/0221, vom 29.6.1999, 99/08/0075, uva.) die Haftung gemäß § 67 Abs. 10 ASVG eine dem Schadenersatzrecht nachgebildete Verschuldenshaftung sei, die den Geschäftsführer deshalb treffe, weil er seine gegenüber dem Sozialversicherungsträger bestehende gesetzliche Verpflichtung zur rechtzeitigen Entrichtung von Beiträgen schuldhaft (leichte Fahrlässigkeit genüge) verletzt habe und eine solche Pflichtverletzung darin bestehen könne, dass er die Beitragsschulden (ohne rechtliche Grundlage) insoweit schlechter behandle als sonstige Verbindlichkeiten, als er diese bediene, jene aber unberichtigt lasse bzw. im Fall des Fehlens ausreichender Mittel nicht für eine zumindest anteilsmäßige Befriedigung Sorge trage; jedoch auch davon, dass die Behörde den Vertreter, wenn er nicht nur ganz allgemeine, sondern einigermaßen konkrete sachbezogene Behauptungen aufgestellt habe, die nicht schon von vornherein aus rechtlichen Gründen unmaßgeblich seien, vorerst zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens sowie zu entsprechenden Beweisanboten aufzufordern habe, die ihr nach allfälliger Durchführung eines danach erforderlichen Ermittlungsverfahrens die Beurteilung ermöglichten, ob und in welchem Ausmaß ihn eine Haftung treffe. Das bedeute, dass die "einigermaßen konkreten sachbezogenen Behauptungen" den obigen Ausführungen entsprächen und daher nach Beischaffung der von den Konkursgläubigern bei Gericht eingereichten Forderungsanmeldungen neuerlich eine Äußerung abgegeben werde, weil derzeit nur Denkvarianten möglich seien. Der Beschwerdeführer selbst habe ein reges Interesse daran, die Richtigkeit seines Beschwerdevorbringens unter Beweis zu stellen, wobei dazu das Erkenntnis des VwGH vom 12.01.2016, Ra 2014/08/0028, als passend anzusehen ist. Danach dürfe diese besondere Behauptungs- und Beweislast auch nicht überspannt oder so aufgefasst werden, dass die Behörde - bzw. hier das Verwaltungsgericht - von jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre (vgl. das Erkenntnis vom 12.4.1994, 93/08/0232, uva.). Es werde daher beantragt, nach Einsichtnahme der Behörde in das Anmeldungsverzeichnis und Erörterung dieses das Ergebnis mitzuteilen, um eine endgültige Stellungnahme abgeben zu können. ---//--- Darauf replizierte das Finanzamt mit Schreiben vom 03.01.2017: Im Schreiben vom 14.11.2016 werde ausgeführt, dass sich aus dem Anmeldungsverzeichnis ableiten lasse, dass sogar geringfügige Beträge nicht bezahlt worden seien, dies, da genau darauf geachtet worden sei, keine Forderungen zu begleichen, um nicht in die Haftung nach § 156 Abs. 1 StGB zu schlittern. Dazu sei auszuführen, dass die Verpflichtung zur zumindest anteiligen Zahlung von Abgabenschulden auch durch Nichtzahlung an alle Gläubiger verletzt werde, wenn Mittel zur Gläubigerbefriedigung zum Zeitpunkt der Fälligkeiten der Abgaben verfügbar gewesen seien. In der Gleichbehandlung der Abgabenschulden könne keine im "status kridae" unzulässige Gläubigerbevorzugung gesehen werden. Ein Verbot an den Schuldner bzw. dessen Vertreter, mit Stellen eines Konkursantrages jegliche Zahlungen einzustellen, sei dem Gesetz nicht zu entnehmen. Wie bereits im Schreiben vom 12.10.2016 ausgeführt, treffe den Vertreter im Haftungsverfahren eine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast. Der bloße Hinweis, dass der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung aus dem Konkursakt ersichtlich wäre, gehe dabei ins Leere, weil aus dem Konkursakt nur der status quo zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung hervorgehe, nicht aber die in den Zeiträumen zuvor vorhandenen liquiden Mittel und die aushaftenden Verbindlichkeiten. Ergänzend werde bemerkt, dass der Abgabenbehörde das Anmeldungsverzeichnis vorliege, dies aber aufgrund obiger Ausführungen zur Erbringung des Nachweises der Gläubigergleichbehandlung nicht geeignet sei. Festgehalten werde weiters, dass es nicht die Aufgabe der Abgabenbehörde sei, einen Liquiditätsstatus zu erstellen, da dem Vertreter der Nachweis obliege, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Es obliege dem Vertreter, das Ausmaß der quantitativen Unzulänglichkeit der in den Fälligkeitszeitpunkten der Abgaben zur Verfügung stehenden Mittel nachzuweisen, da nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen habe, sondern der zur Haftung heranzuziehende Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel. Es liegt in seinem Interesse zum Nachweis der Gläubigergleichbehandlung eine Aufstellung für den Zeitraum, in dem die haftungsgegenständlichen Abgaben entstanden seien, vorzulegen, aus der ersichtlich sei, wie hoch die an den jeweiligen Fälligkeitstagen vorhanden gewesenen Mittel, die jeweiligen Verbindlichkeiten und die jeweiligen Zahlungen gewesen seien. Weiters werde, wie bereits im Schreiben vom 12.10.2016 angeführt, um Mitteilung bzw. Nachweis gebeten, ab wann keine Löhne mehr ausbezahlt worden seien. ---//--- Mit Schreiben vom 30.01.2017 nahm der Bf. zum Verteilungsentwurf (betreffend Forderungsanmeldungen im Insolvenzverfahren) Stellung: Aus den eingesehenen Forderungsanmeldungen ergebe sich, dass einzig die Löhne teilweise bezahlt worden seien, ab 2011 auch diese nicht mehr. Somit sei aus dem Beginn des Zinsenlaufes (§§ 1333 Abs. 1, 1334 ABGB) eindeutig auf die Fälligkeit der Forderung zu schließen, das heiße, dass der Tag des Beginnes des Zinsenlaufes am Tag nach der Fälligkeit der Forderung liege. Betrachte man dazu die Verteilungsquote (0,12%), so lasse dies den Schluss zu, dass kaum verteilbares Vermögen vorhanden gewesen sei, sodass alle Gläubiger gleichbehandelt worden seien, ansonsten Straftatbestände (§§ 156,158 StGB) aktuell wären. Der Bf. sei eben bemüht gewesen, alle Gläubiger gleich zu behandeln, was bei mangelnden liquiden Mitteln durch die geringe Höhe der Verteilungsquote erwiesen sei. Das bereits angeführte Erkenntnis des VwGH vom 07.10.2015, Ra 2015/08/0040, betreffe zwar die Haftung gemäß § 67 Abs. 10 ASVG, im Grunde genommen seien aber die Haftungen nach den §§ 67 Abs. 10 ASVG und 9 bzw. 80 BAO ident. Das heiße, dass zwar diese Entscheidung des VwGH als Argumentationshilfe herangezogen werden könne, nicht aber als schlüssige Begründung. Jedoch zeige das Erkenntnis des VwGH vom 23.08.2016, Ra 2016/16/0063, dass die Entscheidungen des Höchstgerichtes über die Fragen der Haftungen (§§ 67 Abs. 10 ASVG bzw. 9, 80 BAO) inhaltlich vergleichbar seien. So führe der VwGH aus: "Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes erfährt die Haftung des Vertreters nur dann eine Einschränkung, wenn er den Nachweis erbringt, welcher Abgabenbetrag auch bei einer gleichmäßigen Befriedigung der Gläubiger uneinbringlich geworden wäre. Die qualifizierte Mitwirkungspflicht des Geschäftsführers bedeutet nicht, dass die Behörde von jeglicher Ermittlungspflicht entbunden wäre; hat der Geschäftsführer nicht nur ganz allgemeine, sondern einigermaßen konkrete, sachbezogene Behauptungen aufgestellt, die nicht schon von vornherein aus rechtlichen Gründen als unmaßgeblich einzustufen sind, so hat ihn die Behörde zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens und zu entsprechenden Beweisanboten aufzufordern, die es ihr, nach allfälliger Durchführung eines danach erforderlichen Ermittlungsverfahrens, ermöglichen, zu beurteilen, ob der Geschäftsführer ohne Verstoß gegen die ihm obliegende Gleichbehandlungspflicht vorgegangen ist und ob und in welchem Ausmaß ihn deshalb eine Haftung trifft. Kommt der Geschäftsführer dieser Aufforderung nicht nach, so bleibt die Behörde zu der Annahme berechtigt, dass er seiner Verpflichtung schuldhaft nicht nachgekommen ist. Damit der Geschäftsführer seine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast erfüllt, ist die Darstellung der konkreten finanziellen Situation der Gesellschaft und ihrer Gebarung im fraglichen Zeitpunkt erforderlich. Konsequenterweise haftet der Geschäftsführer ansonsten für die von der Haftung betroffenen Abgabenschulden zur Gänze (vgl. etwa die Erkenntnisse vom 24. Juni 2010, 2009/16/0206, und vom 27. Jänner 2011, 2009/16/0108, mwN). Das bedeute, dass die "einigermaßen konkreten sachbezogenen Behauptungen" den obigen Ausführungen entsprächen. Der Beschwerdeführer selbst habe ein reges Interesse daran, die Richtigkeit des Beschwerdevorbringens unter Beweis zu stellen, wobei dazu das Erkenntnis des VwGH vom 12.01.2016, Ra 2014/08/0028, als passend anzusehen sei: "Danach darf diese besondere Behauptungs- und Beweislast auch nicht überspannt oder so aufgefasst werden, dass die Behörde - bzw. hier das Verwaltungsgericht - von jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre (vgl. das hg. Erkenntnis vom 12. April 1994, 93/08/0232; uva.)." Schlussendlich werde die Einstellung des Verfahrens beantragt. ---//--- Mit Bescheid vom 18.05.2017 wurde der Bf. gemäß § 9 Abs. 1 BAO iVm § 80 BAO als Haftungspflichtiger für nachstehende Abgaben der G-1 in der Höhe von € 152.218,71 zur Haftung herangezogen: | Abgabe | Zeitraum | Betrag | Fälligkeit | Lohnsteuer | 2007 | 29.836,78 | 15.01.2008 | Dienstgeberbeitrag | 2007 | 11.737,06 | 15.01.2008 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2007 | 1.121,54 | 15.01.2008 | Lohnsteuer | 2008 | 33.778,29 | 15.01.2009 | Dienstgeberbeitrag | 2008 | 12.888,66 | 15.01.2009 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2008 | 1.231,58 | 15.01.2009 | Lohnsteuer | 2009 | 31.153,77 | 15.01.2010 | Dienstgeberbeitrag | 2009 | 9.315,49 | 15.01.2010 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2009 | 890,13 | 15.01.2010 | Lohnsteuer | 2010 | 11.256,78 | 17.01.2011 | Dienstgeberbeitrag | 2010 | 5.441,24 | 17.01.2011 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | 2010 | 507,87 | 17.01.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2007 | 234,74 | 07.04.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2007 | 596,73 | 07.04.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2008 | 257,77 | 07.04.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2008 | 675,57 | 07.04.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2009 | 623,08 | 07.04.2011 | Säumniszuschlag 1 | 2009 | 186,31 | 07.04.2011 | Aussetzungszinsen | 2011 | 485,31 | 06.07.2011 Die genannten Abgabenschuldigkeiten seien bei der GmbH als uneinbringlich anzusehen. Dies ergebe sich daraus, dass der über das Vermögen der Gesellschaft eröffnete Konkurs mit Beschluss des Landesgerichtes Wiener Neustadt vom D-3 nach Schlussverteilung aufgehoben worden sei. Gemäß § 80 Abs. 1 BAO hätten die zur Vertretung juristischer Personen Berufenen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen oblägen, und insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalteten, entrichtet würden. Gemäß § 9 Abs. 1 BAO hafteten die in § 80 Abs. 1 BAO erwähnten Personen neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für diese Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht hätten eingebracht werden können. Entsprechend der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei es im Falle der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft Sache des Geschäftsführers nachzuweisen, weshalb er nicht Sorge getragen habe, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet habe, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung annehmen dürfe. Reichten die Mittel zur Befriedigung aller Gläubiger nicht aus, habe der Geschäftsführer dafür zu sorgen, dass die ihm zur Verfügung stehenden Mittel anteilig für die Begleichung aller fälligen Verbindlichkeiten verwendet würden. Die Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger beziehe sich auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits. Der Vertreter dürfe hierbei Abgabenschulden nicht schlechter behandeln als die übrigen Schulden. Dem Vertreter obliege der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Gelinge der Nachweis der Gleichbehandlung nicht, so könne die Haftung für den gesamten uneinbringlichen Abgabenbetrag geltend gemacht werden. Den Vertreter treffe im Haftungsverfahren eine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast. Pauschale Behauptungen, dass die Abgabenbehörde bei der Mittelverteilung nicht benachteiligt worden sei, seien mangels jeder zahlenmäßiger Festlegung zu unkonkret, um der qualifizierten Mitwirkungspflicht des Vertreters an der Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes Rechnung zu tragen. Ebenso gehe der bloße Hinweis, dass der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung aus dem Konkursakt ersichtlich wäre, ins Leere, da aus dem Konkursakt nur der "status quo" zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung hervorgehe, nicht aber die in den Zeiträumen zuvor vorhandenen liquiden Mittel und die aushaftenden Verbindlichkeiten. Dies lasse sich auch nicht aus den Forderungsanmeldungen bzw. den Zinsenläufen ableiten. Festzuhalten sei, dass die Verpflichtung zur zumindest anteiligen Zahlung von Abgabenschulden auch durch Nichtzahlung an alle Gläubiger verletzt werde, wenn Mittel zur Gläubigerbefriedigung zum Zeitpunkt der Fälligkeiten der Abgaben verfügbar gewesen seien. In der Gleichbehandlung der Abgabenschulden könne keine im "status kridae" unzulässige Gläubigerbevorzugung gesehen werden. Der Hinweis, dass eine Gleichbehandlung der Gläubiger im Rahmen der Schlussverteilung durch den Masseverwalter stattgefunden habe, sei für das Haftungsverfahren ohne Bedeutung, zumal sich der Zeitpunkt, für den zu beurteilen sei, inwieweit den Vertreter die Pflicht zur (zumindest teilweisen) Abgabenentrichtung getroffen habe, danach bestimme, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Bei Selbstbemessungsabgaben sei maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wäre. Zur Ausführung, dass der Bf. stets bemüht gewesen sei, alle Verbindlichkeiten ordnungsgemäß zu bedienen, dies aber Ende 2011 gescheitert sei, da ein Hauptkunde insolvent geworden sei, sei zu bemerken, dass haftungsrelevant nur die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten, somit die Verletzung durch Abgabenvorschriften begründeter Pflichten sei. Ein Verschulden des Geschäftsführers am Eintritt der Zahlungsunfähigkeit sei für das Haftungsverfahren ebenso wenig von Bedeutung, wie ein möglicher Verstoß gegen die handels- und strafrechtliche (Krida) Pflicht oder die Pflicht zur rechtzeitigen Stellung eines Konkursantrages, da die abgabenrechtliche Geschäftsführerhaftung nicht an dieselben Voraussetzungen knüpfe wie die zivilrechtliche. Deutliche Anhaltspunkte für eine gänzliche Vermögenslosigkeit der Gesellschaft zu den Fälligkeitstagen der haftungsgegenständlichen Abgaben ergäben sich laut Aktenlage keine, zumal im haftungsgegenständlichen Zeitraum laufend Umsätze erzielt worden seien, woraus geschlossen werden könne, dass Mittel zur zumindest anteiligen Abgabenentrichtung vorhanden gewesen seien. Ergänzend werde festgehalten, dass sich eine schuldhafte Verletzung der Vertreterpflichten auch daraus ergebe, wenn sich der Geschäftsführer in die Abhängigkeit eines Dritten (Bank) begebe und er in seiner Verfügungsgewalt derart eingeschränkt werde, dass er über einlangende Kundengelder nur mehr nach Maßgabe der Bank verfügen könne. Eine Ausnahme vom Gleichbehandlungsgrundsatz bestehe für die Lohnsteuer. Betreffend die Lohnsteuer sei die abgabenrechtlich relevante Pflichtverletzung schon gemäß § 78 Abs. 3 EStG gegeben. Reichten die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so habe er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. In solchen Fällen dürften Löhne somit nicht in voller Höhe ausgezahlt werden und seien sie anteilig zu kürzen. Die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer sei zur Gänze zu entrichten. Im Rahmen des durchgeführten Vorverfahrens sei auch vorgebracht worden, dass die haftungsrelevanten Lohnabgaben strittig seien. Aufgrund fehlender Barmittel habe die Masseverwalterin auf die Einbringung eines Rechtsmittels verzichtet. Zur Sache selbst werde ausgeführt, dass in den Zeiträumen 2008 bis 2011 das Personal ausgegliedert und für die Bewältigung der Arbeiten eine Leasingfirma beauftragt gewesen sei. Die Rechnungen für die Personalüberlassung seien zum größten Teil beglichen worden, daher seien die festgesetzten Lohnabgaben den Personalbereitstellungsfirmen zuzurechnen und nicht der gegenständlichen GmbH. Dazu sei festzuhalten, dass im Haftungsverfahren die Abgabenbehörde grundsätzlich an den Inhalt der vorangegangenen Abgabenbescheide gebunden sei. Durch § 248 BAO sei dem Haftenden ein Rechtszug gegen den Abgabenbescheid eingeräumt. Nur wenn, was im gegenständlichen Haftungsverfahren nicht der Fall sei, der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung kein Abgabenbescheid vorangehe, bestehe eine solche Bindung nicht. Der Hinweis auf die Einstellung eines Verfahrens vor dem Straflandesgericht sei für das Haftungsverfahren nicht von Bedeutung. Eine Bindung der Abgabenbehörde bei der Beurteilung der Haftungsvoraussetzungen nach § 9 Abs. 1 BAO bestehe nicht. Durch einen Freispruch in einem Verwaltungsstrafverfahren werde der Vertreter somit nicht von der Verpflichtung entbunden, im Haftungsverfahren die Gründe aufzuzeigen, die ihn ohne sein Verschulden an der rechtzeitigen Abgabenentrichtung gehindert hätten. Da der Bf. einen Liquiditätsstatus zu den Fälligkeitstagen der haftungsrelevanten Abgaben trotz Aufforderung nicht erbracht habe, habe er seiner qualifizierten Mitwirkungspflicht an der Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes nicht entsprochen, weshalb die Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme gemäß § 9 Abs. 1 BAO vorlägen. Bemerkt werde, dass die im Konkursverfahren der Primärschuldnerin zur Verteilung gelangte Quote bei der Ermittlung des Haftungsbetrages berücksichtigt worden sei. ---//--- In der dagegen am 23.06.2017 rechtzeitig eingebrachten Beschwerde führte der Bf. aus: Richtig sei, dass er Alleingesellschafter und Alleingeschäftsführer der GmbH gewesen sei, weiter, dass zwischen 10 und 15 Personen, die vorher von seinem Unternehmen zur Sozialversicherung gemeldet gewesen seien, abgemeldet und im Rahmen des § 3 AÜG an andere Firmen als Arbeitskräfte überlassen und dann von ihm in seinem Unternehmen als Beschäftiger zur Arbeitsleistung für betriebseigene Aufgaben eingesetzt worden seien. Es habe sich dabei um folgende Firmen gehandelt: G-3, G-4, G-5, G-6, G-7, G-8 Der Bf. habe nicht gewusst, dass die Firmen Scheinfirmen sein sollten, er sei bei seinen Besuchen in Wien jedes Mal herzlich und freundschaftlich von den Verantwortlichen dieser Firmen empfangen worden, er habe keine Bedenken gehabt. Bedenken habe im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung sein Steuerberater geäußert, was den Bf. veranlasst habe, unangemeldet nach Wien zu fahren und die Firmenadressen zu kontrollieren. Dabei habe er den Schwindel bemerkt, nur habe er nichts mehr unternehmen können. Sein Fehler sei seine Gutgläubigkeit gewesen, weil er davon ausgegangen sei, dass diese Unternehmen genauso seriös seien wie er, wobei aber seine Mitarbeiterin regelmäßig kontrolliert habe, ob die Leasingkräfte bei der WGKK versichert gewesen seien. Das seien sie gewesen. Eine Verhinderungsmöglichkeit hätte es seiner Ansicht nach für ihn nicht gegeben. Die Frage bleibe, wer für die abgabenrechtlichen Verpflichtungen bei Arbeitskräfteüberlassung hafte. Zu verweisen sei auf die LStR 15.1.5 Arbeitgeber bei Arbeitskräfteüberlassung (Personalgestellung) und Personalentsendung, RZ 923: Danach sei bei der Überlassung (Gestellung) von Arbeitskräften an Dritte derjenige als Arbeitgeber anzusehen, der die Arbeitnehmer dem Dritten überlassen habe und sie entlohne (Überlasser), und nicht jener (Beschäftiger), der diese Arbeitskräfte in seinem Betrieb zur Arbeitsleistung einsetze (VwGH 20.12.1972, 2340/71). Im Falle eines Personalgestellungsunternehmens sei in der Regel von einem Dienstverhältnis zu demjenigen auszugehen, der die Dienste verschaffe (VwGH 15.9.1999, 97/13/0164). Bei der Überlassung von Arbeitskräften im Sinne des Arbeitskräfteüberlassungsgesetzes (AÜG, BGBl. Nr. 196/1988) träfen daher die steuerlichen Verpflichtungen als Arbeitgeber den Überlasser, also denjenigen, der die Arbeitnehmer zur Arbeitsleistung an Dritte vertraglich verpflichte. Damit sei der Bf. als Unternehmer von den abgabenrechtlichen Verpflichtungen befreit, die Verpflichtung habe die beschriebenen Firmen getroffen, wobei er aber tatsächlich nicht gewusst habe, dass es sich um Scheinfirmen handle. Die steuerliche Würdigung der Finanzbehörde aus Sicht des Abgabenrechtes prävaliere den Missbrauch der Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes im Sinne des § 22 BAO, zumal die umfangreichen Recherchen ergeben hätten, dass im vorliegenden Fall keine Personalgestellung im herkömmlichen Sinn vorliege und daher die Randziffer 923 LStR nicht greifen könne. Nur nebenbei: Die Akteneinsicht habe keine umfangreichen Recherchen nachvollziehbar werden lassen, sodass der Schluss der Abgabenbehörde, es sei davon auszugehen, dass bezüglich der Auslagerung des eigenen Personals eine missbräuchliche Gestaltungsform vorliege, falsch sei. Aus abgabenrechtlicher Sicht sei anzumerken, dass Steuerumgehung nach § 22 BAO weder verboten noch strafbar und daher auch kein Fall bekannt geworden sei, in dem ein Höchstgericht eine auf § 22 BAO gestützte Gestaltung als Abgabenhinterziehung im Sinne des § 33 FinStrG qualifiziert hätte (vgl. zB Leitner/Toifl/Brandl, Grundriss des österreichischen Finanzstrafrechts3, Wien 2008, Rz 950, oder Kotschnigg, Beweisrecht der BAO, § 22 Rz 20). Nach finanzstrafrechtlichen Prinzipien bleibe jede Steuergestaltung folgenlos, wenn und weil sie gegenüber der Finanzbehörde offengelegt werde (vgl. zB Kotschnigg, in: Tannert/Kotschnigg (Hrsg), FinStrG (Stand: Jänner 2014), § 33 Rz 29. Dementsprechend sei es herrschende Ansicht im Finanzstrafrecht, dass, selbst wenn Missbrauch nach § 22 BAO vorliege, in aller Regel die Strafbarkeit nach § 33 FinStrG ausscheide, weil regelmäßig der Offenlegungs- und Wahrheitspflicht entsprochen werde (vgl. zB Seiler/Seiler, FinStrG4, § 33 Rz 24). Durch den Hinweis auf § 22 BAO, der finanzstrafrechtlich irrelevant sei, bleibe auch kein Raum für eine längere Verjährungsfrist bei der Abgabenfestsetzung im Sinne des § 207 Abs. 2 BAO. Es sei nur die 5-jährige Frist anwendbar, sodass die Abgabenfestsetzung wegen Verjährung unzulässig, somit rechtswidrig gewesen sei, was ausdrücklich gerügt werde. Da der Beschwerdeführer keine Möglichkeit gehabt habe, inhaltlich die Abgabenbescheide zu prüfen, die an den Masseverwalter (des Unternehmens) zugestellt worden seien, müsse dies nunmehr im Haftungsverfahren gegen den Beschwerdeführer durchgeführt werden, daher der Antrag im Sinne des § 248 BAO, um die Rechtswidrigkeit der Abgabenfestsetzung (Verjährung) vorbringen zu können, dies für die Bescheide ab 2007-2009 mit Datum 02.11.2015. Die Zuschätzungen der Lohnabgaben im Sinne des § 184 BAO seien ein Faktum, das aber nicht den Schluss zulassen dürfe, dass damit die bedingt vorsätzliche Pflichtverletzung bei bestehendem Verkürzungswissen erwiesen sei. Die Abgabenbehörde habe die Zuschätzung vorgenommen, wozu komme, dass es sich um eine GPLA-Prüfung handle, sodass § 49 Abs. 1 ASVG (Anspruchsprüfung) anzuwenden sei. Diese Argumentation werde durch die Begründung der Prüfung bestätigt, wo zu lesen sei: "... die Schätzung beruht auf der Grundlage des Kollektivvertrages ...". Dem Finanzamt sei bezüglich der Argumentation recht zu geben, dass der bloße Hinweis, der Nachweis der Gläubigergleichbehandlung wäre aus dem Konkursakt ersichtlich, zu kurz greife, da aus dem Konkursakt nur der "status quo" zum Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung hervorgehe, nicht aber die in den Zeiträumen zuvor vorhandenen liquiden Mittel und die aushaftenden Verbindlichkeiten. Jedoch lasse sich entgegen der Argumentation des Finanzamtes aus den Forderungsanmeldungen und den dort ersichtlichen Zinsenläufen eindeutig die Fälligkeit der Forderungen erkennen sowie der Umstand, dass ab dem Tag des Zinsenlaufes die liquiden Barmittel gefehlt hätten. Somit sei aus dem Beginn des Zinsenlaufes (§§ 1333 Abs. 1, 1334 ABGB) eindeutig auf die Fälligkeit der Forderung zu schließen, das heiße, dass der Tag des Beginnes des Zinsenlaufes am Tag nach der Fälligkeit der Forderung liege. Somit könne aus dem Beginn der Zinsenläufe der Forderungen eindeutig nachvollzogen werden, wie hoch der Schuldenstand gewesen sei, aber nicht zum Zeitpunkt der Konkurseröffnung, sondern Jahre vorher. Damit lasse sich auch nachvollziehen, ob der Haftungspflichtige zu diesen Zeitpunkten liquide Mitteln gehabt habe, um die Abgaben zu entrichten. Betrachte man dazu die Verteilungsquote (0,12%), so lasse dies den Schluss zu, dass kaum verteilbares Vermögen vorhanden gewesen sei, sodass alle Gläubiger gleichbehandelt worden seien, ansonsten Straftatbestände (§§ 156, 158 StGB) aktuell wären. Der Bf. sei eben bemüht gewesen, alle Gläubiger gleich zu behandeln, was bei mangelnden liquiden Mitteln durch die geringe Höhe der Verteilungsquote erwiesen sei. Interessant sei die Argumentation des Finanzamtes: "Danach sei festzuhalten, dass die Verpflichtung zur zumindest anteiligen Zahlung von Abgabenschulden auch durch Nichtzahlung an alle Gläubiger verletzt wird, wenn Mittel zur Gläubigerbefriedigung zum Zeitpunkt der Fälligkeiten der Abgaben verfügbar waren. In der Gleichbehandlung der Abgabenschulden kann keine im "status kridae" unzulässige Gläubigerbevorzugung gesehen werden. Der Hinweis, dass eine Gleichbehandlung der Gläubiger im Rahmen der Schlussverteilung durch den Masseverwalter stattgefunden habe, ist für das Haftungsverfahren ohne Bedeutung, zumal der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, inwieweit den Vertreter die Pflicht zur (zumindest teilweisen) Abgabenentrichtung getroffen hat, danach bestimmt, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. Bei Selbstbemessungsabgaben ist maßgebend, wann die Abgabe bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wäre". Ausgehend von der Argumentation des Finanzamtes müsse ein redlicher Abgabepflichtiger bereits 2007 oder 2008 wissen, dass im Konkursverfahren (Schlussverteilung Jänner 2016) 0,12% als Verteilungsquote anzunehmen sei. Die Lohnsteuer 2007 betrage knapp 30.000,00 Euro, sodass 0,12% 250,00 Euro entsprächen. Wer könne 2009 voraussagen, dass 2016 diese Verteilungsquote heranzuziehen sein werde. Würde der Abgabenpflichtige Euro 200,00 überweisen, hätte er seine Verpflichtung verletzt, würde er 1.000,00 Euro überweisen, so läge eine Gläubigerbegünstigung vor. Dazu passe argumentativ auch der Hinweis des Finanzamtes, wonach sich deutliche Anhaltspunkte für eine gänzliche Vermögenslosigkeit der Gesellschaft zu den Fälligkeitstagen der haftungsgegenständlichen Abgaben nicht ergäben, zumal im haftungsgegenständlichen Zeitraum laufend Umsätze erzielt worden seien, woraus geschlossen werden könne, dass Mittel zur zumindest anteiligen Abgabenentrichtung vorhanden gewesen seien. Auch das Finanzamt könne nicht erklären, wie sich der Prozentsatz der zu entrichtenden Abgabenhöhe ergebe, da doch 0,12% erst Jahre später feststünden. Wie sei eine korrekte anteilige Abgabenentrichtung möglich, wenn zu diesem Zeitpunkt der Anteil nicht errechnet werden könne. Das Finanzamt bleibe nämlich - bei pauschaler Begründung für die aus seiner Sicht notwendige Vorgangsweise - die Erklärung schuldig, wie die richtige Anteilsberechnung erfolgen hätte sollen, wenn der Anteil nicht bekannt sei. Rechtlich beurteilt ergebe sich: Es zeige das Erkenntnis des VwGH, Ra 2016/16/0063 vom 23.08.2016, dass die Entscheidungen des Höchstgerichtes über die Fragen der Haftungen (§§ 67 Abs. 10 ASVG bzw. 9; 80 BAO) inhaltlich vergleichbar seien. So führe der VwGH zu Ra 2016/16/0063 (23.08.2016) aus: "Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes erfährt die Haftung des Vertreters nur dann eine Einschränkung, wenn er den Nachweis erbringt, welcher Abgabenbetrag auch bei einer gleichmäßigen Befriedigung der Gläubiger uneinbringlich geworden wäre. Die qualifizierte Mitwirkungspflicht des Geschäftsführers bedeutet nicht, dass die Behörde von jeglicher Ermittlungspflicht entbunden wäre; hat der Geschäftsführer nicht nur ganz allgemeine, sondern einigermaßen konkrete, sachbezogene Behauptungen aufgestellt, die nicht schon von vornherein aus rechtlichen Gründen als unmaßgeblich einzustufen sind, so hat ihn die Behörde zu einer Präzisierung und Konkretisierung seines Vorbringens und zu entsprechenden Beweisanboten aufzufordern, die es ihr, nach allfälliger Durchführung eines danach erforderlichen Ermittlungsverfahrens, ermöglichen, zu beurteilen, ob der Geschäftsführer ohne Verstoß gegen die ihm obliegende Gleichbehandlungspflicht vorgegangen ist und ob und in welchem Ausmaß ihn deshalb eine Haftung trifft. Kommt der Geschäftsführer dieser Aufforderung nicht nach, so bleibt die Behörde zu der Annahme berechtigt, dass er seiner Verpflichtung schuldhaft nicht nachgekommen ist. Damit der Geschäftsführer seine qualifizierte Behauptungs- und Konkretisierungslast erfüllt, ist die Darstellung der konkreten finanziellen Situation der Gesellschaft und ihrer Gebarung im fraglichen Zeitpunkt erforderlich. Konsequenterweise haftet der Geschäftsführer ansonsten für die von der Haftung betroffenen Abgabenschulden zur Gänze (vgl. etwa die Erkenntnisse vom 24. Juni 2010, 2009/16/0206, und vom 27. Jänner 2011, 2009/16/0108, mwN)". Das bedeute, dass die "einigermaßen konkreten sachbezogenen Behauptungen" den obigen Ausführungen entsprächen. Abschließend noch ein Wort zur Frage des Ermessens: