BFG RV/7103381/2011

Gülle ausgebracht worden seien, fehlt, stellt sich die Frage, warum für die gleiche Leistung 2006 € 21 und 2007 € 5 verrechnet wurden. Die Bf. haben dazu im Erörterungsgespräch auf Behauptungsebene erklärt, im Jahr 2007 sei bei der Leistungsbeschreibung in der Rechnung irrtümlich ebenfalls „Güllletransport und Ausbringung“ angeführt worden, tatsächlich sei in diesem Jahr aber nur ein Gülletransport und keine zeitintensivere Ausbringung auf die Felder erfolgt. Deshalb seien nur € 5 pro Kubikmeter Gülle verrechnet worden. Dieses mündliche Vorbringen der Bf. ist kein ausreichender Nachweis zur Feststellung der tatsächlichen Leistungserbringung und inhaltlich auch nicht plausibel. Unstrittig ist, dass die L-GbR kein eigenes Personal hatte und für die erforderlichen Arbeiten im landwirtschaftlichen Betrieb die Leistungen zugekauft wurden. Zum Teil von Fremdunternehmen, wo die Leistungsverrechnung auch in der gesamten Art und Weise fremdüblich und daher nicht zu beanstanden war und zu einem - auf Grund unzureichender Leistungsbeschreibung - nicht feststellbaren Teil durch landwirtschaftliches Personal der B-GmbH. Warum im Jahr 2007 auch in der eigenen Landwirtschaft keine Ausbringung der Gülle durch die B-GmbH erfolgt sei, im Vorjahr jedoch schon, ist nicht verständlich. Die Feststellung welche Landwirte von den 7000 m 3 Gülle beliefert wurden, wäre entscheidungsrelevant, bleibt aber auf Grund unzureichender Leistungs- und Lieferaufzeichnungen im Dunkeln. In der Beschwerde wird vorgebracht, dass die B-GmbH in den Abnahmevereinbarungen lediglich die „Zurverfügungstellung von Gülle ab Lager“ verbindlich zugesagt habe und sich im Gegenzug die Landwirte zur Abnahme einer bestimmten vereinbarten Güllemenge verpflichtet hätten. Es gibt aber zu der verrechneten 7000 m 3 keinen Nachweis, aus dem festgestellt werden könnte, inwiefern die B-GmbH durch den Transport und allenfalls die Ausbringung einer konkreten Menge Gülle an unbekannte Landwirte eine Lieferung und Leistung gegenüber den Bf. erbracht habe. Vielmehr vermitteln die pauschalen und inhaltlich widersprüchlichen Jahresrechnungen das Bild einer beliebigen Leistungsverrechnung über ein erwünschtes Gesamtergebnis. Genau dieser Umstand wird durch den fehlenden Interessensgegensatz zwischen den verbundenen Unternehmen begünstigt und sollte durch die steuerrechtlichen Anforderungen der Fremdüblichkeit und Nachvollziehbarkeit der Leistungsverrechnung vermieden werden. Mit Jahresrechnung vom 31.12.2008 wurden von der B-GmbH folgende Leistungen verrechnet: 2700 Stunden für Traktor und Mann zu je € 40/h gesamt € 108.000, 2000 Stunden für Traktorfahrer zu je € 12/h, gesamt € 24.000 und 2400 Stunden für spezielle Geräte (LKW-Anhänger, 3-Achs-Güllefässer, Abschiebewagen 10 to) je € 10/h gesamt € 24.000. Insgesamt wurde mit der Jahresrechnung 2008 offensichtlich für Produktions- und Düngeleistungen € 156.000 verrechnet. Auch diese Pauschalrechnung entspricht nicht den steuerlichen Anforderungen hinsichtlich einer nachvollziehbaren Beschreibung der tatsächlich erbrachten Leistungen. Es gibt keine Möglichkeit der Feststellung auf welchen Feldern, welche konkreten Arbeiten, wann, bzw. in welchem Zeitraum – mit den angeführten Maschinen und Geräten – verrichtet wurden. Der aufgezeigte Widerspruch durch nicht erklärbare Unterschiede der verrechneten Leistungen in den Jahren 2006 bis 2008 setzt sich in der Rechnung vom 31.12.2008 fort. In diesem Jahr kostet die Traktormannstunde nun € 40 (2006: € 55, 2007: € 50). Auch die 2008 geleistete Arbeitszeit von insgesamt 4700 Mannstunden steht in einem Widerspruch zu den Vorjahren. Die auffallend hohen Schwankungen der jährlichen Leistungen der B-GmbH für die Bf. bei einem eher konstanten Betriebsgeschehen sind nicht nachvollziehbar. Auf Grund der aufgezeigten bedeutsamen Mängel der Leistungsverrechnung und Rechnungslegung zwischen den beiden verbundenen Unternehmen wurden von der BP die geltend gemachten Betriebsausgaben und Vorsteuern nur in dem Umfang anerkannt, als auf Grundlage einer Schätzung angenommen werden konnte, dass in diesem Umfang tatsächlich Leistungen erbracht worden sind. Wie in Tz. 3 des BP-Berichtes im Detail dargestellt, wurden den ohne feststellbare Leitungserbringung verrechneten Düngekosten im Jahr 2006 und 2007 und den nach Produktions- und Düngekosten nicht mehr aufgegliederten Gesamtkosten des Jahres 2008 der Betriebsausgaben- und Vorsteuerabzug, wie folgt versagt (in Euro): | Leistungsverrechnung B-GmbH für Produktion u. Düngung | 2006 | 2007 | 2008 | Gesamtaufwand lt. Bf. netto | 185.980,00 | 80.000,00 | 156.000,00 | BA-Kürzung lt. BP/FA | 116.900,00* | 16.025,00* | 70.636,00** | Anerkannte geschätzte Betriebsausgaben | 69.080,00 | 63.975,00 | 85.364,00 | VSt-Kürzung lt. BP (20% v. BA-Kürzung) | 23.380,00 | 3.205,00 | 14.127,20 | Anerkannte geschätzte VSt lt. BP | 13.816,00 | 12.795,00 | 17.072,80 *Düngekosten, **Gesamtkosten Ob die B-GmbH in Folge der Außenprüfung von der Möglichkeit einer Rechnungsberichtigung Gebrauch machte, ist nicht aktenkundig. Das BFG erachtet die im Schätzungswege erfolgte Anerkennung von Betriebsausgaben und Vorsteuern auf Grund der vorgenommenen Leistungsverrechnung der B-GmbH – lediglich in dem Umfang als eine tatsächliche Leistungserbringung für die L-GBR möglich war –grundsätzlich für zutreffend. Da das BFG aber vom Ansatz der BP hinsichtlich eines fixen Sicherheitszuschlages von € 3.000 abgewichen ist, war auch die Schätzung im Rahmen der Leistungsverrechnung insofern zu korrigieren, als die nach Erfahrungswerten ermittelten Hektarkosten, nicht bloß für die Eigen- und Pachtflächen, sondern auch für die mitbewirtschafteten Flächen berücksichtigt wurden. Dadurch ergeben sich folgende Änderungen zu Gunsten des Bf.: | Leistungsverrechnung Produktion u. Düngung | 2006 | 2007 | 2008 | Eigen- u. Pachtflächen lt. BP in ha | 140 | 165 | 191 | Gesamtflächen lt. BFG in ha | 222 | 222 | 229 | Gesamtaufwand lt. Bf. netto | 185.980,00 | 80.000,00 | 156.000,00 | BA-Kürzung lt. BFG | 107.880.00 | 9.470,00 | 25.056,00 | Anerkannte Betriebsausgaben lt. BFG | 78.100,00 | 70.530,00 | 130.964,00 | VSt-Kürzung lt. BFG (20% v. BA-Kürzung) | 21.576,00 | 1.894,00 | 5.011,20 | Anerkannte geschätzte VSt lt. BFG | 15.620,00 | 14.106,00 | 26.192,80 Dem Einwand der Bf., dass die BP bei dieser Schätzung nur auf die Eigen- und Pachtflächen abgestellt habe, für die mitbewirtschafteten Flächen aber keine Produktions- und Düngekosten berücksichtigte, wurde damit Rechnung getragen. Im Übrigen war die auf Basis einer Schätzung vorgenommene Kürzung der Betriebsausgaben und Vorsteuern, auf Grund der nicht fremdüblichen und nicht dem § 11 UStG entsprechenden Leistungsverrechnung der B-GmbH, in dem Umfang als eine tatsächliche Leistungserbringung nicht feststellbar war, rechtmäßig. Dieses Schätzungsergebnis steht insgesamt mit den branchenspezifischen Erfahrungen im Einklang. 7. Änderung der Umsatzsteuer 2006 wegen unrichtigen Steuerausweises Von den Bf. wurde die Rechnung vom 5.9.2006 (Nr. LW 01/06) an die B-GmbH, betreffend die Baustelle BIOGAS, für den Zeitraum 02-08/2006 über die Lieferung von Bau- und Kanthölzern um € 57.400 sowie der Lieferung von Schüttmaterial und die Erbringung von Erdbauarbeiten sowie Hangbegrünungen um insgesamt € 170.600, mit dem Gesamtbetrag von € 228.000 zuzüglich ausgewiesener Umsatzsteuer von 10% (USt 22.800) ausgestellt. Nach der Systematik des Umsatzsteuergesetztes (UStG 1994) ist grundsätzlich jeder steuerpflichte Umsatz mit 20% zu versteuern, soweit nicht in den Absätzen 2 bis 4 des § 10 UStG für bestimmte Umsätze ein ermäßigter Steuersatz normiert ist oder die Sondervorschrift des § 22 UStG für Umsätze nichtbuchführungspflichtiger land- und forstwirtschaftlicher Betriebe zur Anwendung kommt. Die Bf. haben mit Anbringen vom 23.11.1990 zur Regelbesteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG gemäß § 22 Abs. 6 UStG optiert. Diese Erklärung ist für die im Streitfall maßgebenden Veranlagungsjahre bis 2008 nicht widerrufen worden. Für die mit der Ausgangsrechnung vom 5.9.2006 verrechneten Lieferungen (Bau- und Kanthölzer und Schüttmaterial) und sonstigen Leistungen (Erdarbeiten, Schüttmaterialverarbeitung, Formung- und Verdichtung, Hangflächenbegründung und Aufforstung) besteht kein begünstigter Steuersatz. Es liegt keine dem 10%igen Steuersatz unterliegende Lieferung eines land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnisses nach § 10 Abs. 3 UStG iVm. Anlage 1 Z. 1-10 vor und auch kein Tatbestand des ermäßigten Steuersatzes von 13 % nach § 11 Abs. 3 iVm. Anlage 2 Z. 1 bis 9 ist bei den abgerechneten Lieferungen und sonstigen Leistungen verwirklicht. Weist der Unternehmer in der Rechnung einen geringeren Steuerbetrag aus, als er nach der gesetzlichen Lage schuldet, hat dies keinen Einfluss auf die Höhe der Steuerschuld. Der Unternehmer schuldet den USt-Betrag, der sich aus der Anwendung der gesetzlichen Vorschriften ergibt. Wird in diesem Fall die Rechnung nicht berichtigt, so ist der Gesamtbetrag der Rechnung als Entgelt zuzüglich der gesetzlich geschuldeten USt anzusehen, somit die Bemessungsgrundlage (Entgelt) unter Anwendung des zutreffenden Steuersatzes aus dem Gesamtbetrag herauszurechnen (VwGH 23.1.1978, 1851/76). Der Abnehmer kann nur den in der Rechnung ausgewiesenen Betrag als Vorsteuer abziehen (zitiert aus Ruppe/Achatz, UStG 5 , § 11 Tz. 117). Da die Umsätze in der von den Bf. ausgestellten Rechnung vom 5.9.2006 dem Normalsteuersatz von 20% unterliegen, ist aus dem vereinbarten Gesamtbetrag von € 250.800 die gesetzliche Umsatzsteuer von 20% herauszurechnen. Das Nettoentgelt für diese dem 20% Steuersatz unterliegende Umsätze beträgt somit € 209.800 und die gesetzlich geschuldet Umsatzsteuer € 41.800. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2006 war daher insoweit abzuändern, dass die Umsätze mit dem Steuersatz von 10% um den Betrag von € 228.000 zu vermindern und die Umsätze mit dem Steuersatz von 20% um den Betrag von € 209.000 zu erhöhen war. Daraus resultiert eine USt-Nachforderung von € 19.000. 8. Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft 2009 Im Jahresabschluss 2009 und der Abgabenerklärung wurde von den Bf. das Ergebnis der abgabenbehördlichen Prüfung der Jahre 2006 bis 2008 nicht übernommen. Das wirkt sich auf Grund des Bilanzzusammenhanges beim Betriebsvermögensvergleich insoweit aus, als von der BP das Umlaufvermögen „Fertige und unfertige Erzeugnisse“ zum 31.12.2008 um € 28.840 niedriger bewertet wurde (lt. Bf. € 253.170, lt. BP € 224.330, BP-Bericht, Tz. 1, Seite 5). Das bedeutet, diese aufwandswirksame Lagerbestandsminderung ist im Wirtschaftsjahr 2008 und nicht – wie von den Bf. in Fortsetzung ihres Bilanzansatzes erklärt – im Wirtschaftsjahr 2009 eingetreten. Aus diesem Grunde wurden vom Finanzamt im Feststellungsbescheid 2009 vom 22.07.2011 die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft von einem erklärten Verlust in Höhe - € 26.903,01 - um den bereits 2008 berücksichtigten Aufwand (Lagerbestandsminderung) von € 28.840 - auf einen Gewinn von € 1.936,99 angepasst. Das BFG hat in seiner Entscheidung diese Feststellung der Außenprüfung übernommen und in Punkt 2.7. des Erkenntnisses dargelegt, weshalb im Rahmen der gesamten Schätzung dieser Wertansatz mit größter Wahrscheinlichkeit den wahren Besteuerungsgrundlagen entspricht (idZ auch zur Erlösschätzung 2008, Pkt. 2.6. und zum Sicherheitszuschlag, Pkt. 3.). Aus diesem Grunde wurde mit den Ausführungen in der Beschwerde und in dem ergänzenden Schriftsatz vom 15.12.2011 hinsichtlich der Anpassung des Einkünftefeststellungsbescheides 2009 an den vom BFG mit diesem Erkenntnis geänderten Bilanzwert „Fertige und unfertige Erzeugnisse“ zum 31.12.2008 keine Rechtswidrigkeit aufgezeigt. 9. Zusammenfassung und Überblick Die sich aus der Entscheidung ergebenden Nachforderungen an Umsatzsteuer sind entsprechend einer periodengerechten Gewinnermittlung zu passivieren. In der Darstellung der Mehr-Weniger-Rechnung ergeben sich zu den erklärten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft folgende Änderungen (in EURO): | Mehr-Weniger-Rechnung | 2006 | 2007 | 2008 | EaLuF lt. Erklr. | 26.983,49 | 5.181,42 | -251.759,64 | Korr. Bestandsminderung Pkt. 5. | 83.416,00 | | | Änderung Lagerbestand Pkt. 2.3., 2.5. und 2.7. | 96.370,00 | -73.950,00 | -28.840,00 | Erlöserhöhung Pkt. 2.2., 2.4. u. 2.6. | 67.305,00 | 97.440,00 | 53.045,00 | Erlöserhöhung/SZ Pkt. 3 | 10.095,00 | 14.610,00 | 7.956,00 | Fremdleistungen/Lst-Verr.-B-GmbH | 107.880,00 | 9.470,00 | 25.056,00 | Pensions-Rst, Tz. 4 BP-Bericht* | | 29.820,00 | 1.160,00 | Ust-Passivierungen: | | | | Vst-Kürzung, RE-U., Tz 5 BP-Bericht* | | -2.199,00 | | VSt-Kürz., Fremdleistungen, Pkt. 6. | -21.576,00 | -1.894,00 | -5.011,20 | Ust-Nachford. Erlösschätzung, Pkt. 2.2., 2.4., 2.6. und Pkt. 3. gesamt | -7.740,00 | -11.205,00 | -6.100,10 | Ust-Nachforderung RE 5.9.06, Pkt. 7 | -19.000,00 | | | EaLuF lt. BFG | 343.733,49 | 67.273,42 | -204.493,94 *kein Beschwerdepunkt, von den Bf. akzeptiert. Zusammenfassend war den Beschwerden aus den vorgenannten Gründen kein Erfolg beschieden. Die Rechtsmäßigkeit der Wiederaufnahmebescheide und des Bescheides über die Feststellung der Einkünfte für 2009 war zu bestätigen und die Beschwerden somit abzuweisen. Die angefochtenen Bescheide über die Feststellung der Einkünfte für 2006, 2007 und 2008 sowie die Umsatzsteuerbescheide 2006, 2007 und 2008 waren überdies abzuändern. 10. Zulässigkeit der Revision Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG). Die zu behandelnden Tatsachenfragen (Schätzungen) sind keiner Revision zugänglich. In der Entscheidung war keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zu lösen. Das Verwaltungsgericht folgte in den zu behandelnden Rechtsfragen der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Die Revision war daher nicht zuzulassen. Wien, am 18. Dezember 2019