BFG RV/7104837/2017

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. in der Beschwerdesache Bf., A-1, vertreten durch TRUST Treuhand- und Steuerberatung GmbH, Praterstraße 38, 1020 Wien, über die Beschwerde vom 28.7.2014 gegen den Bescheid der belangten Behörde Finanzamt Wien 1/23 vom 2.7.2014, Steuernummer N-1, betreffend Haftung für Abgabenschulden der G-1 zu Recht erkannt: Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben und der angefochtene Bescheid aufgehoben. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Mit Bescheid vom 2.7.2014 wurde der Beschwerdeführer (Bf.) gemäß § 9 Abs. 1 BAO iVm § 80 BAO als Geschäftsführer der G-1 für nachstehende Abgaben in der Höhe von € 296.383,87 zur Haftung herangezogen: | Abgabe | Zeitraum | Betrag | Fälligkeit | Umsatzsteuer | 2005 | 235.712,90 | 15.2.2006 | Umsatzsteuer | 2006 | 60.670,97 | 15.2.2007 Gemäß § 80 Abs. 1 BAO hätten die zur Vertretung juristischer Personen Berufenen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen oblägen, und insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalteten, entrichtet würden. Gemäß § 9 Abs. 1 BAO hafteten die in § 80 Abs. 1 BAO erwähnten Personen neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für diese Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht hätten eingebracht werden können. Mit Beschluss des Landesgerichtes St. Pölten vom D-3 sei über das Vermögen der Stiftung das Konkursverfahren eröffnet worden. Die Privatstiftung sei infolge der Eröffnung des Konkursverfahrens aufgelöst worden. Mit Beschluss vom D-10 sei das Konkursverfahren nach Verteilung an die Massegläubiger aufgehoben worden. Es stehe somit fest, dass die Konkursgläubiger leer ausgegangen seien. Der Rückstand sei daher bei der Primärschuldnerin uneinbringlich. Die Privatstiftung sei eine juristische Person ohne Eigentümer. Um den damit verbundenen Problemen der internen Organisation und Kontrolle einerseits und Gefahren der Gläubigerschädigung andererseits vorzubeugen, habe der Gesetzgeber für die Privatstiftung zwingend zwei Organe vorgesehen, nämlich den Vorstand als zentrales Geschäftsführungs- und Vertretungsorgan, das die Privatstiftung verwalte und vertrete, für die Erfüllung des Stiftungszwecks zu sorgen und hierbei die Bestimmungen der Stiftungserklärungen einzuhalten habe (§ 17 Abs. 1 PSG), sowie den Stiftungsprüfer als Kontrollstelle, der den Jahresabschluss einschließlich der Buchführung und den Lagebericht zu prüfen habe (§ 21 PSG); hinzu kämen noch recht umfangreiche Kontrollbefugnisse des Firmenbuchgerichts (§§ 17 Abs. 5, 27, 31, 33 und 34 PSG). Ungeachtet der erkennbar zentralen Position, die der Gesetzgeber dem Stiftungsvorstand zuteile, enthalte das Privatstiftungsgesetz selbst nur rudimentäre Bestimmungen zur Haftung des Stiftungsvorstandes. So stelle § 17 Abs. 1 PSG klar, dass der Stiftungsvorstand die Privatstiftung verwalte und vertrete und für die Erfüllung des Stiftungszwecks sorge; er sei hierbei verpflichtet, die Bestimmungen der Stiftungserklärung einzuhalten. Hinzuweisen sei schließlich darauf, dass natürlich auch die sondergesetzlichen Haftungstatbestände auf einen Vorstand einer Privatstiftung anwendbar seien: Unter den jeweils darin genannten Voraussetzungen könne daher ein Stiftungsvorstand auch nach § 9 BAO, § 67 ASVG etc. haftbar gemacht werden. Der im Spruch dieses Bescheides angeführte Rückstand bestehe infolge Nichtentrichtung der im Zeitraum vom 15.2.2006 bis 15.2.2007 fällig gewordenen Abgaben. Dieser sei in der obigen Aufstellung nach Abgabenarten und Zeiträumen aufgeschlüsselt. Die diesbezüglichen Grundlagenbescheide der im Abgabenrückstand enthaltenen bescheidmäßig vorgeschriebenen Abgaben seien dem Bf. bereits im Haftungsvorverfahren zur Kenntnis gebracht worden. Der Bf. sei laut Firmenbuch im Zeitraum vom D-1 bis D-2 zum Vorstand der abgabenschuldnerischen Stiftung bestellt und daher gemäß § 17 Abs. 1 PSG zur Vertretung der Gesellschaft berufen gewesen. Gemäß § 80 BAO hätten die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalteten, entrichtet würden. Hinsichtlich der Heranziehung für aushaftende Umsatzsteuer sei Folgendes festzuhalten: Gemäß § 21 Abs. 1 UStG habe der Unternehmer spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf den Kalendermonat (Voranmeldungszeitraum) zweitfolgenden Kalendermonats eine Voranmeldung bei dem für die Einhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt einzureichen, in der er die für den Voranmeldungszeitraum zu entrichtende Steuer (Vorauszahlung) oder den auf den Voranmeldungszeitraum entfallenden Überschuss unter entsprechender Anwendung des § 20 Abs. 1 und 2 UStG und des § 16 UStG selbst zu berechnen habe. Der Unternehmer habe eine sich ergebende Vorauszahlung spätestens am Fälligkeitstag zu entrichten. Daraus folge: Die zu den Selbstbemessungsabgaben zählende Umsatzsteuer sei vom Abfuhrpflichtigen selbst zu berechnen und zu entrichten, ohne dass eine vorherige abgabenbehördliche Tätigkeit, wie etwa die bescheidmäßige Festsetzung, abgewartet werden dürfe. Gemäß § 21 Abs. 5 UStG werde durch eine Nachforderung aufgrund der Veranlagung keine von Abs. 1 abweichende Fälligkeit begründet. Für die genannten Zeiträume sei die jeweilige Umsatzsteuer aufgrund einer Außenprüfung mit Bescheiden vom 17.6.2010 veranlagt und bisher nicht entrichtet worden. Mit Schreiben vom 21.2.2013 sei der Bf. aufgefordert worden, darzulegen, dass er ohne sein Verschulden gehindert gewesen sei, für die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben zu sorgen. Er sei dieser Aufforderung – sohin seiner Verpflichtung, Behauptungen und Beweisanbote zu seiner Entlastung darzutun – nicht ausreichend nachgekommen. Die höchstgerichtliche Judikatur gehe davon aus, dass der Vertreter, der aufgrund gesetzlicher Bestimmungen abgabenrechtliche Pflichten zu erfüllen habe, diesen ihm obliegenden Pflichten aber nicht nachkomme, einer besonderen Darlegungspflicht unterliege. Es treffe ihn die Beweislast, nämlich die besondere Verpflichtung, darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung unmöglich gewesen sei, widrigenfalls angenommen werden dürfe, er wäre seinen Pflichten schuldhafterweise nicht nachgekommen (vgl. VwGH 24.4.1998, 95/15/0145; VwGH 19.3.2003, 2002/16/0168). Betreffend seine Stellungnahme vom 26.3.2013 werde dem Bf. Folgendes zur Kenntnis gebracht: Bei Selbstbemessungsabgaben sei maßgebend, wann diese bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären (Fälligkeit). Die später eingetretene Insolvenz der Gesellschaft erweise sich daher insofern lediglich als eine weitere Ursache für den eingetretenen Abgabenausfall. An der Kausalität der dem Haftungspflichtigen vorzuwerfenden Pflichtverletzungen, die sich bei den Selbstbemessungsabgaben immer auf deren Fälligkeitstermin bezögen, ändere dies nichts. Annahme einer vertretbaren Rechtsansicht und entschuldbarer Rechtsirrtum: Nach ständiger Rechtsprechung (vgl. etwa VwGH 24.2.3010, 2007/13/0144, und die darin zitierten Vorjudikate) des Verwaltungsgerichtshofes könne zwar ein Verschulden des Vertreters an einer Pflichtverletzung dann nicht angenommen werden, wenn Abgaben infolge eines entschuldbaren Rechtsirrtums nicht entrichtet worden seien. Die Anforderungen in diesem Zusammenhang seien jedoch streng. So genüge es etwa nicht, dass im Haftungsverfahren lediglich auf eine andere Rechtsmeinung verwiesen werde. Vielmehr müsse nachgewiesen werden, dass man sich bei kompetenten Stellen dahingehend erkundigt habe, ob eine bestimmte Rechtsansicht zutreffend sei oder nicht. Im Zweifel sei das jeweils zuständige Finanzamt zu befragen. Die Rechtsprechung des VwGH vom 24.2.2010, 2007/13/0144, laute: „Es kann zwar unter dem Aspekt des dem Vertreter vorzuwerfenden Verschuldens an der Verletzung der Vertreterpflichten beachtlich sein, wenn er auf Grund eines Rechtsirrtums die Entrichtung der Abgaben unterlassen hat und ihm ausnahmsweise ein solcher Rechtsirrtum nicht vorzuwerfen wäre (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 24. Februar 2004, 99/14/0278). Dass ein derartiger, nicht vorwerfbarer Rechtsirrtum vorgelegen wäre, wird beispielsweise mit dem bloßen Hinweis auf eine andere Rechtsmeinung des Vertreters aber nicht dargetan (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 18. Dezember 1997, 96/15/0269, VwSlg 7244 F/1997, und das hg. Erkenntnis vom 27. Februar 2008, 2005/13/0095). Das Risiko des Rechtsirrtums trägt auch der, der es verabsäumt, sich an geeigneter Stelle zu erkundigen (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom 23. Juni 2009, 2007/13/0005, 0006, 0007, und vom 15. Dezember 2009, 2005/13/0054).“ Dass derartige Rückfragen getätigt worden seien, sei nicht aktenkundig bzw. sei dies auch nicht behauptet und nachgewiesen worden. Einwendungen gegen die Richtigkeit von Abgabenvorschreibungen seien im Haftungsverfahren nicht zu erörtern. Gegenstand eines Haftungsverfahrens sei einzig und allein die Frage, ob der Geschäftsführer zu Recht als Haftender für die Abgaben der Gesellschaft herangezogen worden sei oder nicht. Gemäß § 248 BAO stehe es dem Haftungspflichtigen außerdem frei, innerhalb der Frist für die Einbringung der Beschwerde gegen den Haftungsbescheid auch gegen die an die Gesellschaft ergangenen und dem Haftungsbescheid zugrunde liegenden Abgabenbescheide Beschwerde einzulegen (vgl. UFS 18.9.2007, RV/1149-L/06). Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO sei innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommender Umstände zu treffen. Wesentliches Ermessenskriterium sei die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalls. Es sei darauf hingewiesen, dass die Haftungsinanspruchnahme (im Zuge dieser Ermessensentscheidung) gegenüber der im Haftungsvorverfahren angekündigten Haftungssumme auf jene Abgaben beschränke, zu deren Fälligkeit der Bf. tatsächlich die Vertretung der Stiftung iSd § 80 BAO innegehabt habe. Die besagte Stellungnahme vom 26.3.2013 enthalte auch eine rechnerische Darlegung einer behaupteten Gläubiger(un)gleichbehandlung (Quotenschaden), die zu Lasten des Finanzamtes mit 27,70% beziffert werde. Untermauert werde diese Angabe durch die Beibringung einer OP-Liste der Kreditoren und einer Auswertung von im fraglichen Zeitraum geleisteten Zahlungen. Diese Berechnung des Quotenschadens erscheine schlüssig, glaubhaft und nachvollziehbar. Allerdings sei dieser Quotenschaden (wie selbst ausgeführt) erst ab dem Fälligkeitszeitpunkt 15.2.2007 (Umsatzsteuer 2006) anzuwenden. Die Geltendmachung der Haftung stelle im vorliegenden Fall die letzte Möglichkeit zur Durchsetzung des Abgabenanspruches dar, zumal der haftungsgegenständliche Rückstand bei der Primärschuldnerin aufgrund der Rechtswirkung des Zwangsausgleichs (gemeint wohl: Konkurses) nicht mehr eingebracht werden könne. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folge, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform sei, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich sei (VwGH 25.6.1990, 89/15/0067). ---//--- In der dagegen am 28.7.2014 rechtzeitig eingebrachten Beschwerde wandte der Bf. ein: 1. Sachverhalt Er sei vom D-1 bis D-2 für die G-1 gemeinsam mit einem weiteren Vorstandsmitglied vertretungsbefugt gewesen. Die Stiftung habe Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, welche laut einer erstellten Prognoserechnung innerhalb von 13 Jahren zu einem Gesamtgewinn habe führen sollen. Auf Grund einer Betriebsprüfung der Jahre 2003-2009 sei die Einkunftsquelle aus Vermietung und Verpachtung als Liebhaberei eingestuft worden, weshalb es zu Nachforderungen aus der Umsatzsteuer unter anderem für die Jahre 2005 und 2006 gekommen sei, für welche er in Höhe von EUR 296.383,87 mittels Haftungsbescheides zur Haftung herangezogen worden sei. 2. Begründung Die Inhaftungnahme des Bf. für die noch aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der Privatstiftung gemäß § 9 BAO iVm § 80 BAO sei zu Unrecht erfolgt, weil er kein pflichtwidriges Verhalten gesetzt und somit auch kein Verschulden an der Uneinbringlichkeit der Abgabenschuld zu tragen habe. In der Folge werde er erläutern, dass 1. der Betrag der Haftung selbst bei Verschulden auf Euro 33.645,01 einzuschränken und 2. der Haftungsbescheid aufzuheben sei, weil sich der Bf. - entgegen der Behauptungen der Abgabenbehörde - auf eine vertretbare Rechtsmeinung berufen könne und damit durch ihn keine Abgabenverpflichtungen verletzt worden seien. Des Weiteren bringe der Bf. mit gleicher Post Beschwerde gegen die dem Haftungsbescheid zugrundeliegenden Umsatzsteuerbescheide 2005 und 2006 ein, die zeigen würden, dass die Abgabenvorschreibungen durch falsche Anwendung der Liebhabereiverordnung sowohl hinsichtlich Fälligkeit als auch Höhe zu Unrecht erfolgt seien. 3. Umsatzsteuer 2005 - Gläubigergleichbehandlung per 15.2.2006 - Betrag der quotenmäßigen Bedienung des Finanzamtes Der Bf. habe in seiner Beantwortung des Vorhalts vom 28.2.2013 keine Berechnung auf Basis der „Zahlungstheorie“ für das Jahr 2005, fällig am 15.2.2006, angeführt, da die Privatstiftung zum Zeitpunkt der Fälligkeit der einzelnen Abgaben und zwar zum 15.2.2006 über ausreichende Mittel verfügt habe, um die zu diesem Zeitpunkt fällig gestellten Abgaben zu entrichten. Somit ergebe sich aus diesem Titel keine Abgabenhaftung gemäß § 9 BAO für die bis zum 15.2.2006 agierenden Vorstände. Dass die Berechnung nur für den Quotenschaden 15.2.2007 aus der Umsatzsteuer 2006 anzuwenden sei, sei allerdings aus dreierlei Hinsicht falsch: Erstens: Die Finanzbehörde habe unter Prüfung des Sachverhaltes und mit Einsicht in die Belege (siehe Fragenvorhalte im Jahr 2005) die Umsatzsteuer 2005 bescheidmäßig festgesetzt. Der Vorstand habe zu diesem Zeitpunkt mit Recht davon ausgehen können, dass der Vorsteuerabzug zustehe. Außerdem sei die Stiftung zu diesem Zeitpunkt noch zahlungsfähig und daher in der Lage gewesen, eine allfällige zur Kenntnis gebrachte Steuervorschreibung fristgerecht zu begleichen. Aus diesem Grund ergebe sich für den Vorstand kein Verschulden aus der Uneinbringlichkeit und sei der verschuldete Schaden für das Finanzamt mit Null festzusetzen. Zweitens: Wäre für die Stiftung die Zahlungsunfähigkeit schon mit dem 15.2.2006 eingetreten, müsste sich der Quotenschaden wie folgt berechnen: Der VwGH stelle in seiner Entscheidung vom 15.5.1997, 96/15/0003, fest, dass der Geschäftsführer für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann hafte, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden seien, hierzu nicht ausreichten; es sei denn, er weise nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher nicht schlechter behandelt habe als andere Verbindlichkeiten. Dieser Nachweis erfolge anhand der sogenannten Zahlungstheorie. Daher stelle der Bf. der Vollständigkeit halber die Zahlungstheorie zum Februar 2006 dar: | | fällige Verbindlichkeiten | Quote | Ist-Zahlungen | Soll-Zahlungen | Lieferverbindlichkeiten fällig | 540.690,39 | 69,64% | 124.196,16 | 86.490,71 | Umsatzsteuer laut BP | 235.712,90 | 30,36% | 0,00 | 37.705,45 | Summe | 776.403,29 | | 124.196,16 | 124.196,16 Die Zahlungen an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen ab 15.2.2006 beliefen sich auf EUR 124.196,16, angefallene Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt bestünden in Höhe von EUR 235.712,90 laut Betriebsprüfung, Gesamtverbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von EUR 540.690,39, somit Gesamtverbindlichkeiten von EUR 776.403,29. Die Differenzquote errechne sich somit wie folgt: Der Anteil der Abgabenverbindlichkeiten an den Gesamtverbindlichkeiten belaufe sich auf 30,36% (235.712,90/776.403,29), der Anteil der übrigen Verbindlichkeiten betrage dagegen 69,64%. Dem Finanzamt wäre daher ein Anteil von 30,36% an den ab Februar 2006 vorhandenen und an die Gläubiger verteilten Mitteln von EUR 124.196,16, somit ein Betrag von EUR 37.705,45 zugestanden. Als Nachweis zur Berechnung des Quotenschadens lege der Bf. die OP-Liste Kreditoren inklusive geleistete Zahlungen (Beilage ./l) bei. Drittens: Gehe man davon aus, dass die Privatstiftung per 15.2.2007 zahlungsunfähig gewesen sei, müsste man die Umsatzsteuer 2005 und 2006 in die Berechnung des Quotenschadens per 15.2.2007 einbeziehen, weil ja diese Verbindlichkeit zu diesem Zeitpunkt noch bestanden habe. | | fällige Verbindlichkeiten | Quote | Ist-Zahlungen | Soll-Zahlungen | Lieferverbindlichkeiten fällig | 571.864,67 | 55,70% | 124.196,16 | 69.179,06 | Umsatzsteuer laut BP fällig am 15.2.2007 | 235.712,90 | 22,96% | 0,00 | 28.614,43 | Umsatzsteuer laut BP fällig am 15.2.2006 | 219.082,77 | 21,34% | 0,00 | 26.502,67 | | 454.759,67 | 44,30% | 0,00 | 55.017,00 | Summe | | | 124.196,16 | 124.196,16 Damit ergäbe sich ein Quotenschaden bezogen auf das Jahr 2006 in Höhe von Euro 26.502,67. Der Bf. beantrage daher den Haftungsbetrag für die Umsatzsteuer 2005 mit Euro NULL festzusetzen. 4. Umsatzsteuer 2006 - Gläubigergleichbehandlung per 15.2.2007 - quotenmäßige Bedienung des Finanzamtes Im Haftungsbescheid sei die Haftung für die Umsatzsteuer 2006 mit Euro 60.670,97 anstatt wie vom Bf. berechnet mit Euro 33.645,01 festgesetzt worden. Dies obwohl die Abgabenbehörde die von ihm vorgelegte Berechnung als schlüssig, glaubhaft und nachvollziehbar bezeichne. Fälschlicherweise habe die Abgabenbehörde die Quote mit 27,7% auf die Abgabenschuld bezogen, also Euro 219.082,77 x 27,693% = Euro 60.670,97. Richtig sei es aber, in dieser Berechnung die Quote auf die verfügbaren Mittel zu beziehen, weil ja nur diese zur Verfügung stünden. Der Bf. lege daher seine Berechnung vom 26.3.2013 noch einmal vor: | | fällige Verbindlichkeiten | Quote | Ist-Zahlungen | Soll-Zahlungen | Lieferverbindlichkeiten fällig | 571.864,67 | 72,30% | 121.467,50 | 87.822,49 | Umsatzsteuer laut BP fällig am 15.2.2007 | 219.082,77 | 27,70% | 0,00 | 33.645,01 | Summe | 790.947,44 | | 121.467,50 | 121.467,50 Die Zahlungen an Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen ab 15.2.2007 beliefen sich auf EUR 121.467,50, angefallene Verbindlichkeiten gegenüber dem Finanzamt bestünden in Höhe von EUR 219.082,77 laut Betriebsprüfung, Gesamtverbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen in Höhe von EUR 571.864,67, somit Gesamtverbindlichkeiten von EUR 790.947,44. Die Differenzquote errechne sich somit wie folgt: Der Anteil der Abgabenverbindlichkeiten an den Gesamtverbindlichkeiten belaufe sich auf 27,70% (219.082,77/790.947,44), der Anteil der übrigen Verbindlichkeiten betrage dagegen 72,30%. Dem Finanzamt wäre daher ein Anteil von 27,70% an den ab Februar 2007 vorhandenen und an die Gläubiger verteilten Mitteln von EUR 121.467,50, somit ein Betrag von EUR 33.645,01 zugestanden. Dazu werde erneut eine OP-Liste Kreditoren (Beilage ./Il) und eine Auswertung der geleisteten Zahlungen (Beilage ./III) vorgelegt. Zudem sei festzuhalten, dass dem Finanzamt ein Anteil von 27,70% für das Jahr 2006 und 30,36% für das Jahr 2005 an den insgesamt im Haftungszeitraum vorhandenen und an die Gläubiger verteilten Mitteln zustehe. Dies bedeute, dass sich die haftungsbestimmende Tilgungsquote ausschließlich aus dem Verhältnis von Gesamtzahlungen zu Gesamtverbindlichkeiten ergebe. Der UFS halte dazu in seiner Entscheidung vom 19.7.2012, RV/1321-L/10 Folgendes fest: „Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und somit den Abgabengläubiger benachteiligt hat, so erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf jenen Betrag, um den bei gleichmäßiger Behandlung sämtlicher Gläubiger die Abgabenbehörde mehr erlangt hätte.“ Die Haftung des Vorstandes sei für die Umsatzsteuer des Jahres 2006 mit höchstens Euro 33.645,01 festzusetzen. 5. Rechtsirrtum - vertretbare Rechtsmeinung Die Abgabenbehörde bestreite, dass sich der Vorstand auf eine vertretbare Rechtsansicht gestützt habe. Dabei übersehe sie aber, dass der Vorstand hinsichtlich des Vorsteuerabzuges und des Sachverhaltes in laufendem Kontakt mit den Finanzbehörden gestanden sei. a) Kein Rechtsirrtum bei Kooperation mit dem Finanzamt Im Haftungsbescheid werde durch die Abgabenbehörde ausgeführt, dass keine Pflichtverletzung angenommen werden könne, wenn Abgaben infolge eines entschuldbaren Rechtsirrtums nicht entrichtet worden seien. Es genüge aber nicht, im Haftungsverfahren lediglich auf eine andere Rechtsmeinung zu verweisen. Vielmehr müsse nachgewiesen werden, dass man sich bei kompetenten Stellen dahingehend erkundigt habe, ob eine bestimmte Rechtsansicht zutreffend sei oder nicht. Im Zweifel sei das jeweils zuständige Finanzamt zu befragen. Ein Rechtsirrtum sei ein Irrtum über die Widerrechtlichkeit einer Handlung. Dies entspreche hier aber nicht dem Sachverhalt. Es werde seinerseits davon ausgegangen, dass kein Irrtum über die Richtigkeit zum Vorsteuerabzug vorgelegen sei. Im Gegenteil, es sei sowohl am 21.2.2005 wie auch am 5.1.2006 und am 29.3.2006 ein Ergänzungsansuchen seitens des Finanzamtes zugestellt worden mit der Aufforderung, die Rechnungen des Zeitraums Dezember 2004, November 2005 bzw. Dezember 2005 sowie eine Vermietungsvereinbarung zu übermitteln. Dieser Verpflichtung zur Offenlegung bzw. Übermittlung der Rechnungen und Unterlagen sei nachgekommen und zudem jeweils in einem separaten Begleitschreiben der Sachverhalt bzw. der derzeitige Stand der Bauvorhaben schriftlich dargelegt worden. Die seitens der steuerlichen Vertretung der Privatstiftung übermittelten Unterlagen seien vom Finanzamt geprüft und der Vorsteuerabzug als richtig angesehen worden. Die Rechtsansicht des Finanzamtes spiegle sich in der Veranlagung der Umsatzsteuervoranmeldungen und der Rückzahlung der geltend gemachten Vorsteuern wider. Stoll führe zu § 200 BAO in seinem Kommentar (Seite 2100, Stand 1994) aus, dass die Durchführung eines Ermittlungsverfahrens geradezu Voraussetzung für die Erlassung eines vorläufigen Bescheides sei. Eine vorläufige Festsetzung erfordere eine Ermittlung nach § 115 BAO, denn die Vorläufigkeit dürfe nur ausgesprochen werden, wenn trotz angemessener Bemühungen der Behörde, den Sachverhalt aufzuklären, Unsicherheiten in tatsächlicher Hinsicht blieben. Nun ergebe sich folgende Schlussfolgerung: - Hätte das Finanzamt bei der Erlassung der vorläufigen Umsatzsteuerbescheide Gewissheit gehabt, so hätte es endgültige Bescheide erlassen müssen. - Wäre mit Gewissheit schon im Zuge der Ermittlungshandlungen festgestanden, dass die Tätigkeit der Privatstiftung als steuerliche Liebhaberei zu qualifizieren sei, hätte eine Rückzahlung gar nicht erfolgen dürfen. - Nachdem das Finanzamt aber nach anzunehmender gewissenhafter Prüfung - zu der es ja gemäß § 200 und in der Folge gemäß § 115 BAO verpflichtet gewesen sei - erklärungsgemäße Bescheide erlassen habe, könne sich der Vorstand darauf berufen, dass seine Ansicht - es liege eine Einkunftsquelle iSd § 2 EStG in Form einer Vermietung vor - jedenfalls im Bereich des wirtschaftlich Möglichen bestanden habe. Tatsache sei, dass seitens des Vorstandes die Mieten so festgesetzt worden seien, dass rechnerisch keine steuerliche Liebhaberei vorgelegen und er damit seinen steuerlichen Sorgfaltspflichten in vollem Ausmaß nachgekommen sei. - Betrachte man die Niederschrift zur Schlussbesprechung, so werde dort festgestellt, dass gemäß § 3 Abs. 1 LVO kein Gesamtgewinn (innerhalb von 3 Jahren und infolge des Konkurses) erzielt worden sei und deshalb gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 LVO Liebhaberei vorliege. Diese Aussage sei schlichtweg gesetzwidrig. § 2 Abs. 4 LVO sei dabei übergangen und deshalb eine falsche Schlussforderung gezogen worden, wie dies häufig vorkomme. § 2 Abs. 4 LVO schreibe vor, dass eine Liebhaberei gemäß § 1 Abs. 2 LVO dann nicht vorliege, wenn sich ein Gesamtüberschuss in einem „absehbaren Zeitraum“ erwarten lasse. Auf die Erreichung des tatsächlichen Überschusses komme es nämlich überhaupt nicht an. Interessant in diesem Zusammenhang sei allerdings, dass genau diese Prüfung ja offenbar vom Finanzamt bei der Erlassung der vorläufigen Bescheide „gewissenhaft“ habe vorgenommen werden müssen. Das heiße, im Zuge der Ermittlungen der Finanzbehörden zur Betriebsprüfung hätte man ja auch auf diese ursprünglichen Ermittlungsergebnisse eingehen können. So sei bis jetzt nicht bekannt, worin die Ungewissheit bestanden habe, weshalb der Umsatzsteuerbescheid 2005 im Veranlagungsverfahren vorläufig erlassen worden sei. Dem Abgabenpflichten könne also nicht vorgeworfen werden, er hätte sich nicht gewissenhaft mit dem Thema Vermietung auseinandergesetzt, wenn er bereits bei der Festsetzung der Abgaben den Behörden Rede und Antwort gestanden sei. Die Erstellung der Umsatzsteuererklärung 2005 seitens der Vorstände der Privatstiftung basiere auf - der Entscheidung des Finanzamtes, den Vorsteuerabzug nach entsprechenden Erhebungen im Zuge der Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldungen zuzulassen, - dem Wissen, dem Finanzamt den aktuellen wirtschaftlichen Stand aufgrund von Ergänzungsansuchen mitgeteilt zu haben, - und bestärkt durch die Erkenntnis, dass gemäß einer Prognoserechnung innerhalb von mindestens 20 Jahren ein Gesamtgewinn erwirtschaftet werden könne. Wenn das Finanzamt die Unterlagen und Rechnungen, also den gesamten Sachverhalt bereits geprüft habe, könne gar nicht von einem nicht entschuldbaren Rechtsirrtum ausgegangen werden. Hätte das Finanzamt noch irgendwelche Zweifel bezüglich einer Einkunftsquelle gehabt, wäre es - wie es die Praxis zeige - zu einem weiteren Ergänzungsansuchen oder weiteren Anfragen gekommen. Allein auf Grund dieser Tatsachen sei nicht von einer schuldhaften Pflichtverletzung oder einem unentschuldbarem Rechtsirrtum auszugehen, da den Aufforderungen des Finanzamtes unverzüglich Folge geleistet worden sei und das Finanzamt offensichtlich mit den erhaltenen Dokumenten bzw. Rechnungen genug Informationen gehabt habe, um die Umsatzsteuervoranmeldungen zu veranlagen. Vielmehr sei mit einer pflichtgemäßen, nach subjektiven Verhältnissen zumutbaren Sorgfalt seitens des Vorstandes agiert worden. Wenn nach mehrmaligen Ergänzungsansuchen und Darlegung der Sachverhalte nicht davon ausgegangen werden dürfe, dass man rechtens gehandelt habe, sondern einem immer noch eine schuldhafte Pflichtverletzung vorgeworfen werden könne, sei fraglich, woran sich dann ein ordnungsgemäßes und pflichtbewusstes Verhalten messen solle. Seitens des Finanzamtes habe es keine weiteren Fragen oder Beanstandungen gegeben. Das Finanzamt erscheine dem Bf. daher, wie auch im Haftungsbescheid gefordert, als kompetente Stelle, um Erkenntnisse über die Rechtsrichtigkeit des abgabenrechtlichen Handelns zu erlangen. Das Erhebungsverfahren im Jahr 2005 beweise dies. Dass die Abgabenbehörde im Zuge der Betriebsprüfung im Jahr 2010 zu anderen Erkenntnissen komme als das Prüfungsverfahren im Jahr 2005, könne ihm nicht zum Vorwurf gemacht werden, zumal im Betriebsprüfungsbericht auf die Erkenntnis aus dem Jahr 2005 nicht eingegangen worden sei. b) Keine Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Uneinbringlichkeit Eine Inanspruchnahme zur Haftung setze die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Vertreter, das Verschulden des Vertreters und die Kausalität (Ursächlichkeit) zwischen Pflichtverletzung und Uneinbringlichkeit voraus. Kausalität bedeute einen Zusammenhang zwischen Ursache und Wirkung oder anders gesagt zwischen Aktion und Reaktion. Sie sei dann gegeben, wenn bei pflichtgemäßen Verhalten der Schaden nicht eingetreten wäre und das Fehlverhalten typischerweise Ursache für den entstanden Schaden sei. Stoll führe dazu Folgendes an (BAO Kommentar, Stand 1994, Seite 131): „Soll die Haftung nach § 9 rechtmäßiger Weise geltend gemacht werden, so muss die schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch einen Vertreter für die Uneinbringlichkeit der im Haftungsweg einzubringenden Abgaben ursächlich sein. Es muss (zur Vermeidung der Haftung) feststehen, dass ohne das schuldhafte pflichtwidrige Verhalten des Vertreters die Uneinbringlichkeit der Abgabe nicht eingetreten wäre. Es können nur solche schuldhaften Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten kausal sein, die allgemein oder erfahrungsgemäß geeignet sind, die Uneinbringlichkeit zu verursachen. Die Pflichtverletzung muss somit ursächlich dafür sein, dass der Haftungsschaden eingetreten ist. Die Möglichkeit, dass infolge der Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten die Abgabenansprüche uneinbringlich geworden sind, darf nicht so ferne liegen, dass sie nach der allgemeinen Lebenserfahrung vernünftigerweise nicht in Betracht gezogen werden kann.“ Worin liege nun die Pflichtverletzung des Bf. und wie lasse sich die Ursächlichkeit zwischen Verschulden und Uneinbringlichkeit darstellen. Im Haftungsbescheid sei dies nicht konkret formuliert, aber offenbar hätten von der Privatstiftung die mit Bescheiden vom 17.6.2010 vorgeschriebenen Abgaben nicht entrichtet werden können. Die schuldhafte Pflichtverletzung liege laut Bescheid bei der nicht ordnungsgemäß durchgeführten Selbstberechnung von Umsatzsteuern für die Jahre 2005 und 2006. Dazu Lehre und Rechtsprechung: - Hiezu meine Stoll (ebenfalls auf Seite 131): Falle dem Vertreter ein Verhalten zur Last, das zu einer unrichtigen Abgabenfestsetzung führe, und sei sein schuldhaftes Verhalten für eine Uneinbringlichkeit der Abgaben ursächlich, so hafte er für die Abgabenschuld, die bei Pflichterfüllung hätte hereingebracht werden können. Was sei daraus zu schließen: Per 15.2.2006 habe die Stiftung noch über genügend Mittel zu Bezahlung der Umsatzsteuer verfügt, es habe noch kein Insolvenzgrund vorgelegen. Nachdem aber zu diesem Zeitpunkt eine Uneinbringlichkeit nicht gegeben gewesen sei, ergebe sich keine Ursächlichkeit zwischen dem (angeblich) schuldhaften Verhalten und der Uneinbringlichkeit. Eine Haftung gemäß § 9 BAO sei daher auszuschließen. Der Haftungsbetrag für die Umsatzsteuer 2005 sei daher mit NULL festzusetzen. - VwGH 24.6.1982, 81/15/0100, zum Mitverschulden der Behörde: Sei trotz objektiver Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten die Uneinbringlichkeit der Abgaben nicht aus dem Verschulden des Vertreters eingetreten, könne auch in diesem Fall nicht die Haftung gemäß § 9 geltend gemacht werden. In diesem Fall liege das Verschulden vielmehr bei der schuldhaften Säumigkeit der Abgabenbehörde bei der Einhebung. Die Abgabenbehörde hätte schon bei der ursprünglichen Bescheiderlassung zum Umsatzsteuerbescheid 2005 am 6.3.2007 den Vorsteuerabzug verwehren können. Somit liege das Verschulden der Uneinbringlichkeit nicht beim Vorstand der Privatstiftung, sondern beim Finanzamt. Eine Haftung des Vorstandes für die Umsatzsteuer 2005 sei daher nicht gegeben und die Haftung für die Umsatzsteuer 2005 mit Euro NULL festzusetzen. - Soweit eine Entrichtung (Tilgung) trotz Erfüllung aller Vertreterpflichten (angesichts der Vermögenslage des Vertretenen) nicht hätte erfolgen können, könne eine Haftung nach § 9 nicht greifen, da insoweit nicht eine schuldhafte Verletzung von Pflichten ursächlich sei. Durch die Überprüfung des Vorsteuerabzuges durch die Abgabenbehörde im Zeitpunkt der Rückzahlung und der dadurch erfolgten Bestätigung der Rechtmäßigkeit des Handelns des Vorstandes liege keine Pflichtverletzung vor. Somit sei die Geltendmachung der Vorsteuerabzüge lediglich eine Reaktion auf die Prüfungshandlungen des Finanzamtes. Hätte das Finanzamt die Vorsteuer nicht an die Privatstiftung zurückbezahlt und/oder weitere Anfragen gestellt, wäre der Vorstand in seinen Handlungen nicht bestätigt worden, es wären keine weiteren Vorsteuern bis zur endgültigen Klärung der Rechtslage geltend gemacht worden und wäre der Bf. niemals zur Haftung herangezogen worden. Der Bf. sei als Vorstand der Privatstiftung immer den abgabenrechtlichen Pflichten durch ordnungsgemäße Buchhaltung, rechtzeitige Meldung und Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen sowie Begleichung der Umsatzsteuer nachgekommen. Es seien Mietverträge vorgelegen und es habe auch eine tatsächliche Vermietung stattgefunden. Der Vorstand habe mit dem Sachwissen eines Steuerberaters Prognoserechnungen erstellt mit dem Ergebnis, dass Gewinne ab dem 13. Jahr der Vermietung erzielt würden. Die Bestätigungen seitens des Finanzamtes, Berechnungen und vorhandene Verträge seien alles Indikatoren für ein pflichtbewusstes Verhalten. Das Finanzamt könne daher nicht von einer schuldhaften Pflichtverletzung und der Kausalität für die Uneinbringlichkeit ausgehen. c) Haftungsausschluss bei vertretbarer Rechtsmeinung Gemäß der Entscheidung des UFS vom 30.10.2012 (RV/0417-F/11) werde dann eine Haftung nach § 9 BAO begründet, wenn dem Vertreter die Verletzung einer Abgabenvorschrift zur Last zu legen sei. Eine solche Pflichtverletzung liege vor, wenn die Abgaben nicht am Fälligkeitstag entrichtet würden. Den Vorstand treffe allerdings an einer Pflichtverletzung keine Schuld, wenn die aufgrund der Feststellung einer Betriebsprüfung im Nachhinein als unrichtig erachtete Selbstberechnung der Umsatzsteuer auf einer vertretbaren Rechtsmeinung beruhe. Daher bestimme sich der Zeitpunkt, für den zu beurteilen sei, ob die Primärschuldnerin die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel gehabt habe, nicht nach dem Fälligkeitstag der Umsatzsteuer, sondern nach dem Zeitpunkt der gesetzlichen Nachfrist, somit dem 17.6.2010. Zu diesem Zeitpunkt sei der Bf. gar nicht mehr Vorstand der Privatstiftung gewesen, weshalb ihn an der Uneinbringlichkeit kein Verschulden treffe und auch kein verschuldensabhängiger Haftungstatbestand gegeben sei. Bei der Verwirklichung des Haftungstatbestandes komme es darauf an, dass während der Funktion als Vorstand eine Verpflichtung zur Entrichtung von Abgaben vorgelegen sei, die nicht eingehalten worden sei. Im vorliegenden Sachverhalt könne davon allerdings keine Rede sein, da der Vorstand seiner Verpflichtung zur Meldung und Entrichtung von Abgaben nachgekommen und seitens des Finanzamtes in seinem Handeln bestätigt worden sei. Nachdem auch für die Abgabenbehörde nach einem Ermittlungsverfahren Gründe vorgelegen seien, den Abgabenbescheid 2005 zumindest vorläufig zu erlassen, könne dem Vorstand nicht vorgeworfen werden, er hätte keine vertretbare Rechtsansicht gehabt. Wäre diese nicht vertretbar, hätte die Abgabenbehörde den Vorsteuerabzug bereits im Zuge der Prüfung der Umsatzsteuervoranmeldungen verwehren müssen. 6. Verschulden Nach § 80 Abs. 1 BAO hätten die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen oblägen, und seien befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie hätten insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalteten, entrichtet würden. Die Privatstiftung habe zum Februar 2006 über ausreichende Mittel verfügt und seien seitens der Privatstiftung die Abgabenverbindlichkeiten gemäß den Umsatzsteuervoranmeldungen beglichen worden. Die auf Grund einer Betriebsprüfung nachträglich festgesetzten Abgabenschulden könnten ja erst beglichen werden, wenn von ihnen Kenntnis erlangt werde. Kenntnis über die Umsatzsteuerschuld 2005 und 2006 habe man mittels Bescheides vom 17.6.2010 erlangt. Zu diesem Zeitpunkt sei der Bf. nicht mehr im Vorstand gewesen. Bis zum Zeitpunkt des Rücktritts als Vorstand sei er sämtlichen Aufforderungen nachgekommen. Bei einer seitens des Vorstandes durchgeführten Prognoserechnung, bei welcher ein Gewinn aus der Vermietung nach 13 Jahren erzielt werde, habe nicht vorhergesehen werden können, dass es im Rahmen einer Betriebsprüfung zu einer Nachbelastung der Umsatzsteuer auf Grund der LVO kommen würde. Der Bf. habe nicht voraussehen können, dass im Rahmen einer Betriebsprüfung Liebhaberei angenommen werde und hätte dies auch bei der im Verkehr erforderlichen und ihm zumutbaren Sorgfalt nicht voraussehen können. Deshalb treffe ihn auch kein Verschulden bei der Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldungen 2005 und 2006. 7. Beschwerde gegen die Grundlagenbescheide Weiteres merke der Bf. an, dass gemäß § 248 BAO gegen die dem Haftungsbescheid zugrundeliegenden Abgabenbescheide mit gleicher Post Beschwerde eingelegt werde und beantrage dort, die Vorsteuer zum Abzug zuzulassen. Erst die Aufgabe der Vermietung im Zuge des Konkurses führe zu einer Berichtigung der in Anspruch genommenen Vorsteuern gemäß § 12 Abs. 10 UStG. 8. Antrag Er beantrage daher die die ersatzlose Aufhebung des oben angeführten Haftungsbescheides. 9. Aussetzung gemäß § 212a BAO Er beantrage für einen Betrag von € 296.383,87 an Umsatzsteuer die Aussetzung der Einhebung bis zur Erledigung der Beschwerde und verweise zur Begründung auf seine vorgebrachte Beschwerde. 10. Durchführung einer mündlichen Verhandlung Für den Fall der Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes über seine Beschwerde beantrage er die Entscheidung durch den gesamten Senat und die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung vor dem Bundesfinanzgericht. ---//--- Mit Beschwerdevorentscheidung vom 17.3.2017 wurde der Beschwerde teilweise stattgegeben und der angefochtene Bescheid hinsichtlich der Haftungsbeträge abgeändert. Die Haftung werde hinsichtlich der Umsatzsteuer 2005 im Ausmaß von € 147.757,94 und hinsichtlich der Umsatzsteuer 2006 in Höhe von € 59.479,97 geltend gemacht. Begründend wurde ausgeführt: Aus den vorliegenden Unterlagen, also u.a. dem Firmenbuch, den Veranlagungsakten des Finanzamtes, aber auch den Abschlussberichten gemäß § PSG (zB zum 31.12.2004 und 2005) hätten folgende Umstände erhoben werden können: Die G-1 sei bereits am 23.5.2003 unter dem Namen G-2 errichtet und im März 2006 umbenannt worden. Diese neue Bezeichnung sei im April auch in das Firmenbuch eingetragen worden. Als Zweck der Stiftung sei die Anlage, Verwaltung, Sicherung und Vermehrung des Vermögens der Privatstiftung zur finanziellen Unterstützung und Versorgung von Begünstigten eingetragen worden. Als Stifter seien P-1, P-2, P-3 und P-4 genannt worden, als Begünstigte der Erststifter P-1 sowie (allenfalls) noch andere Personen. Der Stiftungsvorstand habe im Laufe der Jahre seine Zusammensetzung gewechselt. Unter anderem sei auch der Bf. vom D-1 bis D-2 in dieser Funktion tätig gewesen. Mit Beschluss des Landesgerichtes St. Pölten vom D-3 sei über das Vermögen der Stiftung das Konkursverfahren eröffnet worden. Damit verbunden sei die Auflösung der Privatstiftung gewesen. Nach Verteilung der Konkursmasse an die Massegläubiger sei das Konkursverfahren mit Beschluss vom D-4 aufgehoben worden. Damit stehe jedoch fest, dass die Konkursgläubiger leer ausgegangen seien. Der Rückstand sei somit bei der Primärschuldnerin zur Gänze uneinbringlich. Zur Rückstandsentwicklung: Das Abgabenkonto der Privatstiftung weise auf den ersten Blick keine Auffälligkeiten auf - es verlaufe jahrelang durchaus ausgeglichen. Bei näherer Betrachtung müsse jedoch festgestellt werden, dass in den Jahren 2003 bis 2008 durch Vorsteuerüberhänge Guthaben in Höhe von über einer halben Million Euro entstanden seien, welche sich die Stiftung regelmäßig habe zurückzahlen lassen; so hätten die 39 im Zeitraum 4.11.2003 bis 15.7.2010 erfolgten Rückzahlungen insgesamt € 594.241,81 betragen. Im Jahre 2010 sei eine Außenprüfung für die Jahre 2003 bis 2009 erfolgt. Dabei sei es zur Nachbelastung von Umsatzsteuer im Ausmaß von insgesamt € 648.227,68 gekommen: | 2003 | 18.477,95 | 2004 | 43.001,84 | 2005 | 235.712,90 | 2006 | 219.028,77 | 2007 | 108.255,12 | 2008 | 15.296,10 | 2009 | 8.500,00 Die Nachforderungen seien damit begründet worden, dass die von der Stiftung ausgeübte Tätigkeit von vornherein nicht geeignet gewesen sei, einen Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben zu erzielen. Deswegen habe der Vorsteuerabzug schon seit Beginn der Tätigkeit nicht zugestanden. Somit hätten die Umsatzsteuervorauszahlungen zu den jeweiligen Fälligkeiten um den jeweiligen Betrag der zu Unrecht abgezogenen Vorsteuer höher ausfallen müssen. Es seien Bescheide über die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend die Umsatzsteuer für die Jahre 2003 bis 2005 sowie neue Sachbescheide ergangen. Für die Jahre ab 2006, für die keine Erklärungen abgegeben worden und bis dahin auch keine Veranlagungen erfolgt seien, sei es zu erstmaligen Umsatzsteuerbescheiden gekommen. Sämtliche Bescheide seien mittlerweile rechtskräftig (abgesehen von einigen auf § 248 BAO gestützte Beschwerden). Nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens habe die zuständige Abgabenbehörde die Möglichkeit geprüft, zumindest einen Teil der ausständigen Rückstände einbringlich zu machen. Es habe eine Reihe von Vorhalteverfahren gegeben, welche schließlich zur Erlassung von Haftungsbescheiden gemäß §§ 9, 80 BAO gegenüber einer Mehrzahl ehemaliger Geschäftsführer geführt hätten. Der sowohl bei der Bescheiderlassung als auch heute (März 2017) noch bestehende Rückstand habe folgende Zusammensetzung: | Umsatzsteuer | Rückstand nach Verbuchung vom 17.6.2017 | offene Umsatzsteuer Anfang 2017 | 2003 | 18.477,95 | 17.969,48 | 2004 | 43.001,84 | 43.001,84 | 2005 | 235.712,90 | 235.712,90 | 2006 | 219.028,77 | 219.028,77 | 2007 | 108.255,12 | 108.255,12 | 2008 | 15.296,10 | 15.296,10 | 2009 | 8.500,00 | 8.500,00 | | 648.272,68 | 647.764,21 Mit Haftungsvorhalt vom 21.2.2013 sei der nunmehrige Bf. über die ins Auge gefasste Haftungsinanspruchnahme gemäß §§ 9, 80 BAO für die noch aushaftende Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume Jänner 2003 bis Dezember 2006 in Kenntnis gesetzt und aufgefordert worden, eine Stellungnahme abzugeben. Neben einer ausführlichen Rechtsbelehrung sei ausdrücklich auf den Umstand verwiesen worden, dass der Bf. im Zeitraum D-1 bis D-2 zum Vorstand der abgabenschuldnerischen Stiftung bestellt und daher gemäß § 17 Abs. 1 PSG zur Vertretung der Gesellschaft berufen gewesen sei. Die Bescheide betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens Umsatzsteuer 2003 und 2004, die neuen Umsatzsteuerbescheide 2003 bis 2006 sowie der Bericht über die Außenprüfung seien beigelegt gewesen. Die Problematik der allfälligen Führung des Nachweises der Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes sei ausdrücklich angesprochen worden. In seiner Antwort vom 26.3.2013 habe der nunmehrige Bf. zugestanden, dass bis mindestens 15.2.2006 genügend Mittel für die Begleichung sämtlicher Abgaben zur Verfügung gestanden seien. Für spätere Zeiträume wäre „...ein Anteil von 27,7% an den ab Februar 2007 vorhandenen und an die Gläubiger verteilten Mitteln...“ zur Verfügung gestanden. Jedoch sei die Rechtsrichtigkeit der neu erlassenen Umsatzsteuerbescheide bestritten worden; die Tätigkeit der Privatstiftung sei nicht als Liebhaberei anzusehen gewesen. Ebenfalls sei der Vorwurf schuldhaften Verhaltens bestritten worden. Mit Datum 2.7.2014 habe das Finanzamt einen Haftungsbescheid über einen Betrag von € 296.383,87 an Umsatzsteuer 2005 (€ 235.712,90) und Umsatzsteuer 2006 (€ 60.670,97) erlassen. Der geltend gemachte Einwand einer „vertretbaren Rechtsansicht“ sei dabei verworfen worden. Mit Datum 28.7.2014 habe der Antragsteller das Rechtsmittel der Beschwerde erhoben, und zwar sowohl gegen den Haftungsbescheid gemäß § 224 BAO als auch gegen die dem Verfahren zu Grunde liegenden Abgabenbescheide. Grundsätzliches: Die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Organe hätten alle jene Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen oblägen. Sie hätten insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalteten, entrichtet würden. Aus den Bestimmungen der §§ 9 Abs. 1 und 80 Abs. 1 BAO ergebe sich, dass der Geschäftsführer einer GmbH respektive der Vorstand einer Aktiengesellschaft für die diese Gesellschaft treffenden Abgaben insoweit hafte, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der ihm als Geschäftsführer bzw. Vorstand auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden könnten. Dabei sei es Sache des Geschäftsführers/Vorstandes darzutun, weshalb er nicht dafür habe Sorge tragen können, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet habe, ansonsten von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden dürfe (VwGH 15.1.1979, 2520/78; VwGH 5.3.1979, 2645/78; VwGH 10.6.1980, 535/80; VwGH 13.9.1988, 87/14/0148; VwGH 30.5.1989, 89/14/0043; VwGH 21.12.1989, 84/17/0006). Der Geschäftsführer bzw. Vorstand hafte für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft zur Verfügung stünden, hierzu nicht ausreichten, es sei denn, er weise nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt habe als andere Verbindlichkeiten. Gemäß § 248 BAO könne der nach Abgabenvorschriften Haftungspflichtige unbeschadet der Einbringung einer Beschwerde gegen seine Heranziehung zur Haftung (Haftungsbescheid, § 224 Abs. 1 BAO) innerhalb der für die Einbringung der Beschwerde gegen den Haftungsbescheid offenstehenden Frist auch gegen den Abgabenanspruch (Abgabenbescheid, § 198 BAO) mittels Beschwerde die Rechte geltend machen, die dem Abgabepflichtigen zustünden. Die Beschwerde eines Haftungspflichtigen gegen die Heranziehung zur Haftung einerseits und gegen den Abgabenanspruch andererseits müsse zwar nicht in zwei gesonderten Schriftsätzen erfolgen. Dennoch könne daraus nicht geschlossen werden, dass über beide Beschwerden in einem einheitlichen Rechtsmittelverfahren abzusprechen sei. Vielmehr sei zunächst über die Beschwerde gegen den Haftungsbescheid zu entscheiden, weil sich erst aus dieser Entscheidung die Legitimation des Beschwerdeführers zur Einbringung einer Beschwerde gegen den Abgabenanspruch ergebe; denn würde der Beschwerde des Haftenden gegen seine Heranziehung zur Haftung stattgegeben, so wäre seine gegen den Abgabenanspruch eingebrachte Beschwerde mangels Aktivlegitimation als unzulässig zurückzuweisen. Infolgedessen sei Gegenstand des Beschwerdeverfahrens gegen den Haftungsbescheid einzig und allein die Frage, ob der Beschwerdeführer zu Recht als Haftender für Abgaben der Gesellschaft herangezogen worden sei oder nicht, nicht jedoch, ob die dieser Gesellschaft vorgeschriebenen Abgaben zu Recht bestünden oder nicht. Einwendungen gegen die Richtigkeit der Abgaben könnten daher in diesem Verfahren nicht erfolgreich erhoben werden (VwGH 26.1.1982, 81/14/0083, 81/14/0169; VwGH 13.9.1988, 85/14/0161; VwGH 23.5.1990, 89/13/0250; VwGH 25.6.1990, 89/15/0067). Dies sei erst mit der Beschwerde gegen den Abgabenbescheid, welcher an den Primärschuldner erlassen worden sei, möglich. Haftungsbeträge / Berechnung des Quotenschadens für 2005 und 2006: In seiner Vorhaltsbeantwortung vom 26.3.2013 habe der Bf. noch behauptet, dass zum jeweils 15. Februar der Jahre 2004 bis 2006 noch genügend Mittel vorhanden gewesen wären, um sämtliche fällige Abgaben zu entrichten. Bezogen auf den 15.2.2006 wären folgende Mittel zur Verfügung gestanden (wirtschaftliche Situation bis zum 15.2.2006 laut Stellungnahme vom 26.3.2013): | B-1 | 1.801,89 | B-2 | 13.630,00 | B-3 | 446.131,17 | B-4 | 25.129,65 | Verbindlichkeiten Lieferungen und Leistungen | - 102.446,21 | Abgabenverbindlichkeiten | - 235.712,90 | | 148.533,57 Daraus ergebe sich, dass sämtliche fällig gestellten Abgaben hätten beglichen werden können. Das Finanzamt habe daraus gefolgert, dass auch noch nach vollständiger Bezahlung der Umsatzsteuer in Höhe von € 235.533,57 und auch nach vollständiger Bedienung der Lieferantenverbindlichkeiten ein Barbetrag von € 148.533,57 zur freien Verfügung gestanden sei, und habe die gesamte Umsatzsteuerschuld 2005 im Haftungswege geltend gemacht. In seiner Beschwerdeschrift habe der Bf. zwar die Höhe der zur Verfügung stehenden Barmittel (zum 15.2.2006) unbestritten gelassen, jedoch erstmals eingewendet, dass die zum damaligen Zeitpunkt bestehenden Lieferantenverbindlichkeiten € 540.690,39 betragen hätten. Die Höhe der Gesamtverbindlichkeiten inklusive Umsatzsteuer 2005 in Höhe von insgesamt € 776.403,29 sei den tatsächlich geleisteten Zahlungen von insgesamt € 124.196,16 gegenüberzustellen, woraus sich bei der Umsatzsteuer 2005 ein Quotenschaden von lediglich € 37.705,45 ergebe. Dieser Argumentationslinie könne jedoch nicht gefolgt werden. Der Gleichbehandlungsgrundsatz bedeute nämlich nicht, bei genügend Mittel alle Gläubiger (ohne Grund) gleich schlecht zu behandeln; gemeint sei vielmehr, alle noch zur Verteilung stehenden Mittel anteilsmäßig gekürzt auszuzahlen, soferne eine vollständige Befriedigung aller Gläubiger mangels entsprechender Mittel nicht mehr möglich sei. Stelle man also die vorhandenen Mittel laut Vorhaltsbeantwortung vom 26.3.2013, also € 486.692,71 den zu diesem Zeitpunkt bestehenden Verbindlichkeiten laut Beschwerde, also € 776.403,29 gegenüber, so errechne sich daraus eine Tilgungsquote von 62,69%. Damit wäre die Umsatzsteuer 2005 im Ausmaß von € 147.757,94 zu begleichen gewesen. Da jedoch überhaupt keine Zahlung geleistet worden sei, sei dies auch der Quotenschaden. Quotenschaden 2005 laut Berechnung Finanzamt: | | fällige Verbind­lichkeiten | vorhandene Mittel | mögliche anteilige Zahlungen | tatsächlich geleistete Zahlungen | nicht gezahlter Rest | fällige Lieferverbindlich­keiten | 540.690,39 | | 338.934,77 | 124.196,16 | 214.738,61 | fällige Umsatzsteuer laut Betriebsprüfung zum 15.2.2006 | 235.712,90 | |