BFG RV/2101828/2016

Seit Juli 2009 liege das Ziel der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH in der Entwicklung, dem Vertrieb und dem Service von Produkten, Dienstleistungen und Lösungen im Bereich der Umwelt- und Energietechnik. In Erfüllung dieses Zweckes sei die Bf. eine Entwicklungszusammenarbeit mit der Fa. AAA Industrie Management Trading GmbH und der Fa. X Energiesysteme GmbH eingegangen. Damit sollen zwei konkrete Produkte - die in der Folge näher beschriebenen Projekte "XX" und "ZZ" - zur Marktreife gebracht werden. Die Bf. verfüge über ein Forschungslabor, in welchem die entwickelten Prototypen mit eigenem Personal zusammengebaut würden. Zu einer Gruppe von verbundenen Unternehmen gehöre die Bf. nicht. § 2 Abs. 2a EStG sei auf die Tätigkeit der Gesellschaft nicht anwendbar, weil Forschungs- und Entwicklungstätigkeit (als operative Tätigkeit) nicht als Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter angesehen werden dürfe. Seitens der Bf. hätten zu keinem Zeitpunkt eine revolvierende Anschaffung und/oder Verkäufe stattgefunden, wie dies in VfGH B 553/1998 beschrieben ist. Überhaupt habe es bisher keinerlei materielles oder immaterielles Vermögen gegeben, welches verwaltet hätte werden können. Die Bf. verwalte keine Rechte an Forschungsergebnissen und bewirtschafte auch keine künftigen Vermarktungsrechte. Die Forschungsobjekte der Bf. befänden sich aktuell im Stadium der Entwicklung; ein fertiges/marktfähiges Produkt existiere somit noch gar nicht. Der verfggstl. Kooperationsvertrag vom 30.6.2009 lege eindeutig fest, dass eine getrennte Verwertung der Ergebnisse durch die einzelnen Vertragsparteien ausgeschlossen wird. Die Bf. kaufe schlicht und einfach einzelne Forschungsleistungen von ihren Kooperationspartnern entgeltlich zu, weil sie diese hausintern zur Gänze nicht durchführen kann. Das Finanzamt unterliege daher insgesamt einer unrichtigen Interpretation des Sachverhaltes. Die Ausführungen werden um ein Organigramm der Firmenstruktur, um eine Beschreibung der Personalsituation und um verschiedenste Urkundenvorlagen (ua. Anlegerinformationen) ergänzt. Zu diesem Gegenstand hat das Finanzamt Graz-Stadt erwogen: 1. zur Beschwerde gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens (nur 2010): Gemäß § 303 BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren ua. dann von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn im abgeschlossenen Verfahren Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Die Betriebsprüfung hat in Beilage 1 zu ihrem Bericht vom 18.1.2016, AB-Nr. 000000/00, sehr deutlich auf jene Erkenntnisse hingewiesen, die von ihr naturgemäß erst im Zuge der Prüfungshandlungen gewonnen werden konnten und die zu einer Änderung in der rechtlichen Beurteilung geführt haben. Die im Anlassfall neu hervorgekommenen Tatsachen und Beweismittel betreffen die ganz konkrete Art und Weise, wie die geprüfte Gesellschaft ihre Tätigkeit ausübt. Diese Aktivität ist durch enggezogene vertragliche Strukturen begrenzt und die Gesellschaft leidet unter drückendem Mangel an finanziellen Mitteln und Produktionsfaktoren. Zu diesem Gegenstand darf, da die Beschwerde keine konkretisierten Einwendungen gegen die Verfahrensmaßnahme erhebt, auf die detaillierten Darstellungen zu Pkt. 2. verwiesen werden. 2. zur Beschwerde gegen die Körperschaftsteuerbescheide (gemeint wohl: Gewinnfeststellungsbescheide) 2010 - 2014 2.1 Beweislage 2.1.1. die rechtlichen Voraussetzungen der Aktivität Die gesamte Aktivität der Bf. war im Prüfungszeitraum (und auch danach) auf lediglich drei Vertragsbeziehungen zurückzuführen. Dabei handelt es sich um die Vereinbarung vom 30.6.2009 zwischen der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH und der X Gruppe, zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses bestehend aus der Fa. AAA Industrie Management Trading GmbH und der Fa. X Energiesysteme GmbH; den ebenfalls vom 30.6.2009 stammenden Werkvertrag, abgeschlossen zwischen der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH und Herrn Dipl.-Ing. BB sowie den auf den 30.6.2009 bezogenen Gesellschaftsvertrag, mit welchem sich die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH als atypisch stille Gesellschafterin an der Fa. Y Biotechnologie GmbH beteiligt hat. Sämtliche drei Vertragswerke sind nur in ihrem Zusammenwirken zu verstehen. Zur besseren Übersicht wird die Vereinbarung vom 30.6.2009 zwischen der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH und der X Gruppe in ihrem Originalwortlaut vollständig wie folgt wiedergegeben: "Präambel: Die X ist im Besitz der Technologie "XX", die wie folgt beschrieben werden kann: X hat per 30.3.2007 von der LLL Fuel Cell Systems GmbH deren aktuelles Technologie-Portfolio zur Entwicklung einer Dampfmaschine zur Energierückgewinnung im Leistungsbereich von 1 bis ca. 100 kW gekauft. Dabei handelt es sich um eine Entwicklung einer Drehschiebermaschine. Diese wurde von der X weiterentwickelt. Der aktuelle Technologiestand besteht aus einer Feasibility Studie, einer Konstruktion, sowie abgeschlossener Testläufe zur Verifikation einer Dichtung, die als wesentliches Kern-Know-how gesehen wird. Bf. ist an der Markteinführung und an den Rechten dieses Produktes interessiert und ist bereit die weitere Finanzierung bis zur Markteinführung sicherzustellen. Im Gegenzug für die Finanzierung der Entwicklung in der X Gruppe erhält Bf. Anteile an dem Produkt, die zum Beispiel in einem zu gründenden Joint Venture umgesetzt werden können, im Verhältnis der von Bf. eingezahlten Beträge zu dem in Punkt 3) ermittelten Gegenwert, sowie das Recht auf Vermarktung in noch zu definierenden Regionen. 1. Wert der Entwicklung Der Stand der "XX" Produktentwicklung der X bis zum 30.6.2009 wird im beiderseitigen Einvernehmen mit 400.000,- € bewertet. 2. Finanzierung der Entwicklung Es wird vereinbart, dass Bf. für die Weiterfinanzierung der Entwicklung der Dampfmaschine aufkommen soll. Die Arbeiten werden weiterhin in der X Gruppe durchgeführt. Die Finanzierung der X Gruppe durch Bf. erfolgt durch einzelne Entwicklungsaufträge (Bestellungen) an die X Gruppe. Dabei ist der Auftrag entsprechend als Auftrag für die Entwicklung der Dampfmaschine gemäß diesem Vertrag zu kennzeichnen. Das Kosten- und Erfolgsrisiko dieser Entwicklungsaufträge trägt Bf.. Ein oben beschriebener Entwicklungsauftrag kann auch zur Kofinanzierung zB eines FFG Förderprojekts dienen. Der Auftragswert entspricht dann dem Eigenanteil laut Fördervertrag. Für sonstige Entwicklungsleistungen werden vorerst als von der X zu verrechnende Preise folgendes festgelegt: Entwicklungsstunde: 60 Euro Externe Kosten: realer Rechnungsbetrag plus 10% Jeder Entwicklungsauftrag der Bf. an die X soll einen klar abgegrenzten Aufgabenbereich abdecken mit zumindest einem Deliverable und entsprechender Dokumentation abgeschlossen werden. Die Ergebnisse dieser Entwicklungsaufträge sind bis zu einer abschließenden Ermittlung der Anteile Eigentum der Bf.. 3. Umsetzung und Verwertung Bf. und X verpflichten sich ihr Know-how zu diesem Projekt in ein später zu gründendes Joint-Venture oder eine vergleichbare Lösung einzubringen. Die Aufteilung der Anteile erfolgt dann im Verhältnis des Werts des von der X eingebrachten Know-hows (siehe Absatz "Wert der Entwicklung") sowie der Summe der von Bf. finanzierten Entwicklungsaufträge zum Gesamtaufwand beider Firmen am Projekt. Beispiel: Bf. finanziert Entwicklungsaufträge im Wert von 200.000 € und erhält dafür 33,33% an diesem Produkt (220.000/400.000 + 200.000). Finanzierungen von Dritten (Förderungen der öffentlichen Hand, Eigenkapital von Anlegern, Kundenaufträge etc.) beeinflussen die relativen Anteile zwischen X und Bf. nicht. Eine getrennte Verwertung der Ergebnisse durch die einzelnen Vertragsparteien wird ausgeschlossen. 4. Vertragsprämie Zusätzlich zu den oben genannten Kosten werden zu Beginn der Zusammenarbeit einmalig 30.000 € fällig. 5. Kündigung Einseitige Kündigung des Vertrags oder Verwertung des Ergebnisses nur durch eine Partei ist ausgeschlossen. Zuwiderhandlung führt zum Verlust der Rechte an der gemeinsamen Entwicklung. 6. Verkauf der Rechte Sollte eine Partei wünschen die eigenen Rechte zu verkaufen so besteht für die andere Partei zumindest ein Vorkaufsrecht. Ebenso kann die andere Partei verlangen, dass ihre Rechte gleichzeitig zum gleichen Preis an den selben Käufer mitverkauft werden. 7. Insolvenz Im Falle einer Insolvenz einer Partei gehen die Rechte auf die andere Partei über. 8. Wettbewerbsverbot Beide Partner verpflichten sich, im Anwendungsbereich des vorliegenden Projekts dem anderen Partner keinen Wettbewerb zu machen. Diese Verpflichtung gilt noch ein Jahr über eine allfällige Beendigung dieses Vertrags hinaus. 9. Geheimhaltung Sämtliche Informationen zu diesem Projekt sind von beiden Seiten vertraulich zu halten. Bei Zuwiderhandeln kann die andere Seite eine Vertragsstrafe in Höhe von 500.000 Euro verlangen. 10. Schlussbestimmungen Darüber hinausgehende Nebenabreden wurden nicht getroffen. Sämtliche Änderungen des Vertrags bedürfen der Schriftform. ..."   Mit dem Werkvertrag von demselben Tag wird bestimmt, dass Dipl.-Ing. BB, der einen Minderheitsanteil von 31% am Stammkapital der Bf. Umwelttechnik GmbH besitzt und gleichzeitig Gesamtprokurist der Gesellschaft ist, die technische Leitung und die Vertretung der Gesellschaft nach außen übernimmt. Diese Leistungen sollen - unter ausdrücklichem Ausschluss eines Dienstvertrages - selbständig, in freier Zeiteinteilung und in voller Eigenverantwortlichkeit erbracht werden. Zu diesem Zweck verfügt der Gesellschafter und Werkvertragsnehmer über eigene Betriebsmittel, insbesondere Computer und Standardsoftware. Er verrechnet einen maximalen Stundensatz von € 90. Allfällige Erfindungen und sonstige technische Ergebnisse seiner Arbeit sind nach Pkt. 6. des Vertrages auf die Bf. Umwelttechnik GmbH zu übertragen; damit in Zusammenhang steht das Recht auf unbegrenzte weltweite und unwiderrufliche Nutzung ohne Entgeltsanspruch.   Mit Wirksamkeit zum 30.6.2009 hat die Fa. Y Biotechnologie GmbH (eine beim FA Graz-Stadt unter StNr. 222/2222 erfasste Kapitalgesellschaft, in ihrer Eigenschaft als Geschäftsherrin) die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH als atypisch stille Gesellschafterin aufgenommen (Gesellschaftsvertrag über die Errichtung einer atypisch stillen Gesellschaft, in der dem Finanzamt vorliegenden Fassung undatiert). Die Gesellschafterin hatte zu diesem Zweck eine Einlage in Höhe von € 300.000 zu erbringen. In diesem Zusammenhang hat die Fa. Y Biotechnologie GmbH zur Kenntnis genommen, dass die Gesellschafterin die Mittel selbst über ein Beteiligungsmodell erhält. Am Vermögen der Fa. Y Biotechnologie GmbH ist die Bf. im Verhältnis ihres fixen Kapitalkontos zum Gesamtkapital (= Kapitalkonto des Geschäftsherrn zum Abschlussstichtag zuzüglich der fixen Kapitalkonten aller atypisch stillen Gesellschafter) beteiligt. Diese Beteiligung ändert sich je nach Aufnahme weiterer Gesellschafter. Die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH nimmt als atypisch stille Gesellschafterin am Gewinn und Verlust der Geschäftsherrin ab 1. Juli 2009 in betraglich unbeschränkter Höhe teil; die Zuweisungen an Gewinn und Verlust orientieren sich dabei am Ausmaß der Vermögensbeteiligung. Die atypisch stille Gesellschaft wurde auf unbestimmte Zeit errichtet; die erstmalige Kündigung durch die Geschäftsherrin oder die Gesellschafterin ist mit Wirkung zum 31.12.2009 möglich. Das Auseinandersetzungsguthaben ergibt sich für die stille Gesellschafterin aus dem anteiligen Unternehmenswert unter Berücksichtigung eines allfälligen Firmenwertes" und der seit Vertragsbeginn entstandenen stillen Reserven." Eine Nachschussverpflichtung besteht nicht. 2.1.2. das wirtschaftliche Erscheinungsbild der Aktivität Die nach außen hin erkennbare wirtschaftliche Aktivität der Bf. entspricht voll und ganz den in Pkt. 2.1.1 dargestellten rechtlichen Vorgaben. Seit Sommer 2009 hat die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH die nachfolgend angeführten Umsätze und Einnahmen erwirtschaftet, als atypisch stille Gesellschafterin Verlustzuweisungen von der Fa. Y Biotechnologie (u. atyp. Still.) zugewiesen erhalten und ihrerseits Verluste an die ihr selbst beigetretenen atypisch stillen Gesellschafter zugewiesen (Daten aus GuV-Rechnungen /Mitteilungen): | Jahr | Umsätze Erklärung | Erträge lt. GUV | Aufwend. lt. GuV | Anteil von Fa. Y (000/0000) | Verlustzu-weisung an Stille | 2009 | 0,00 | 1.736,12 | -171.415,93 | -34.805,61* | -178.532,76 | 2010 | 6.770,02 | 9.770,02 | -454.379,36 | -48.451,62 | -440.536,34 | 2011 | 36.570,00 | 78.080,00 | -266.344,75 | -7.315,64 | -177.529,54 | 2012 | 350,00 | 710,00 | -196.688,99 | +1.220,12** | -180.213,51 | 2013 | 4.050,00 | 19.998,00 | -395.997,05 | -16.575,90 | -367.416,00 | 2014 | 4.882,50 | 9.891,50 | -308.777,87 | -4.995,57 | -286.747,00 *nachdem die unter AB-Nr. 333/3333 stattgefundene Betriebsprüfung Gewinnmanipulationen durch angebliche Auslandsprovisionen und unbegründete Rückstellungen, insgesamt im Ausmaß von € 632.000 festgestellt hat, wodurch sich für die Verlustzuweisung an die atypisch stillen Gesellschafter der Bf. nicht mehr € -637.455,00, sondern nur noch € -178.532,76 ergeben. **nachdem die unter AB-Nr. 123456/78 stattgefundene Betriebsprüfung eine unhaltbare außerplanmäßige Abschreibung iHv € 269.862,36 verweigert hat; erklärt waren Verlustanteile von € 224.690,25; derzeit rechtsmittelverfangen dadurch ergeben sich für die Verlustzuweisung an die atypisch stillen Gesellschafter der Bf. nicht mehr € -389.252,00, sondern nur noch € -180.213,51. Damit zeigt sich, dass die Bf. im Prüfungszeitraum über keine eigenständige operative Tätigkeit verfügt: Die geringen Jahreserträge bestehen in der Hauptsache aus der Auflösung von Rückstellungen, aus Zinserträgen und Weiterverrechnungen; Erlöse aus Lieferungen oder Leistungen gegenüber Dritten (außerhalb der X Gesellschaften) sind nicht vorhanden. Die Betriebsausgaben nehmen zwar erhebliche Ausmaße an und werden von den Fremdarbeiten (erbracht von der Fa. X und von Hrn. Dipl.-Ing. BB in Höhe von 2010: € 331.632,64; 2011: € 181.652,00 und 2012: € 120.813,00), von den Provisionen an Dritte (dabei handelt es sich um die Vermittlung der atypisch stillen Gesellschafter: 2010: € 36.950; 2011: € 11.760; 2012: € 17.280) und von Mieten, Zinsen und Beratungskosten (2010: € 63.855,21; 2011: € 40.368,39; 2012: € 11.511,73) bestimmt. Würde die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH Leistungen an Dritte erbringen, was, um es nochmals deutlich zu wiederholen, in keiner Weise der Fall ist, wäre sie vertraglich ohnehin zur Herausgabe an die Fa. X verpflichtet, sodass eine eigenständige Verwertung im eigenen Bereich selbst theoretisch nicht in Betracht käme. Die in der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH nichtselbständig Beschäftigten beziehen dort nur zeitweilig Gehälter und, soweit dies zutrifft, in völlig unbeachtlicher Höhe. Alle Beschäftigten sind gleichzeitig auch für andere Firmen der X Gruppe tätig und zwar in jeweils viel weitgehenderem und vorrangigem Ausmaß: 2009 |   | Bf. | X En. | X GmbH | Y | Summe | NN | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 1.538,27 | 1.538,27 | VV | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 1.132,78 | 1.132,78 | MM | 0,00 | 1.994,12 | 0,00 | 0,00 | 1.994,12 | OO | 0,00 | 19.039,50 | 0,00 | 0,00 | 19.039,50 | PP | 0,00 | 15.318,44 | 0,00 | 0,00 | 15.318,44 | TT | 0,00 | 577,42 | 0,00 | 0,00 | 577,42 | JJ | 0,00 | 1.549,30 | 0,00 | 0,00 | 1.549,30 | UU | 0,00 | 1.301,84 | 0,00 | 0,00 | 1.301,84 | WW | 0,00 | 1.165,48 | 0,00 | 0,00 | 1.165,48 | QQ | 0,00 | 12.047,92 | 0,00 | 0,00 | 12.047,92 | Summe | 0,00 | 52.994,02 | 0,00 | 2.671,05 | 55.665,07 2010 |   | Bf. | X En. | X GmbH | Y | Summe | NN | 1.893,99 | 0,00 | 0,00 | 11.033,37 | 12.927,36 | ZA | 0,00 | 1.425,20 | 0,00 | 0,00 | 1.425,20 | MM | 1.588,41 | 29.623,95 | 0,00 | 0,00 | 31.212,36 | OO | 1.842,02 | 21.700,91 | 0,00 | 0,00 | 23.542,93 | PP | 6.096,68 | 14.131,67 | 0,00 | 0,00 | 20.228,35 | WW | 0,00 | 4.717,69 | 0,00 | 0,00 | 4.717,69 | QQ | 1.546,53 | 16.385,30 | 0,00 | 0,00 | 17.931,83 | Summe | 12.967,63 | 87.984,72 | 0,00 | 11.033,37 | 111.985,72 2011 |   | Bf. | X En. | X GmbH | Y | Summe | MM | 1.446,74 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 1.446,74 | OO | 0,00 | 12.528,90 | 0,00 | 0,00 | 12.528,90 | PP | 10.342,72 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 10.342,72 | WW | 0,00 | 1.802,14 | 0,00 | 0,00 | 1.802,14 | QQ | 2.367,20 | 10.372,76 | 1.241,54 | 0,00 | 13.981,50 | KK | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 4.680,00 | 4.680,00 | Summe | 14.156,66 | 24.703,80 | 1.241,54 | 4.680,00 | 44.782,00 2012 |   | Bf. | X En. | X GmbH | Y | Summe | AA | 0,00 | 0,00 | 9.920,76 | 0,00 | 9.920,76 | KK | 0,00 | 0,00 | 4.260,32 | 0,00 | 4.260,32 | PP | 0,00 | 0,00 | 1.002,91 | 0,00 | 1.002,91 | QQ | 8.890,00 | 0,00 | 17.780,00 | 0,00 | 26.670,00 | KK | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 840,00 | 840,00 | Summe | 8.890,00 | 0,00 | 32.963,99 | 840,00 | 42.693,99 Auch diesbezüglich wird also mit hinreichender Deutlichkeit erkennbar, dass die Forschungs- und Entwicklungstätigkeit in anderen Firmen des Unternehmens stattfindet. Nur am Rande sei hinzugefügt, dass kein Forscher und Entwickler seine wertvolle Arbeitskraft für € 1.500 bis € 8.000 (brutto) im Kalenderjahr zur Verfügung stellen würde. Nichts anderes gilt für die räumliche Betriebsausstattung: Grundbücherliche Eigentümerin des in GE, gelegenen Objektes EZ 0000 KG 11111 ist die Fa. XXXX GmbH (FN 165279h) in GB. Diese Gesellschaft hat das Objekt im Jänner 2011 von Hrn. Rechtsanwalt Dr. RA in GK, als Insolvenzverwalter über das Vermögen der Fa. LLL Fuel Cell Systems Gmbh, um einen Kaufpreis von € 360.000 (brutto, inkl 20% USt) erworben. Die dort befindlichen Geschäfts- bzw. Laborräumlichkeiten sind den der Finanzverwaltung übermittelten Angaben entsprechend nicht nur Sitz der Bf., sondern ebenso erklärter Betriebssitz der Fa. X Energiesysteme GmbH, StNr. 444/4444 Fa. X Energiesysteme GmbH & atypisch stille Gesellschaft, StNr. 555/5555 Fa. Y Biotechnologie GmbH, StNr. 222/2222 und der Fa. Y Biotechnologie GmbH & atypisch stille Gesellschaft, StNr. 000/0000 Die übrigen Gesellschaften sind am Wohnsitz von Hrn. Dipl.-Ing. BB ansässig (GW). Damit fehlt, in Ermangelung adäquat bezahlten Personals und in Ermangelung von eigenen Betriebsmitteln, jede Voraussetzung für eigenständige Entwicklungen. Der Bf. ist zwar darin zuzustimmen, dass Forschungsergebnisse selbstverständlich auch zugekauft werden können. Dem Finanzamt sind auch die Verträge, die 2004 (über € 630.000) mit Hrn. Ing. HW 2005 (über € 590.000) mit. Prof. RK und (über € 710.000) mit Dipl.-Ing. BB 2006 (über € 520.000) mit Dipl.-Ing. BB und (über € 1.660.000) mit Ing. HW 2007 (über € 1.300.000) mit Prof. CS und 2009 (über € 600.000) mit Ing. KKK geschlossen wurden, genau bekannt. Diese "Know-how"-Verträge waren bei allen Vorprüfungen Gegenstand intensivster steuerlicher Diskussion. In all diesen Verträgen werden nämlich das Wissen und die Kenntnisse der jeweiligen Fachleute als "Kaufgegenstand" bezeichnet und es wird eine, in der Regel sehr lange, "Vertragsdauer, welche der Bemessung des Kaufpreises zugrunde liegen" soll, bedungen und erforderlichenfalls auch verlängert. Mit dieser "Vertragsdauer, welche der Bemessung des Kaufpreises zugrunde liegen" soll, ist offenbar ein Zeitraum gemeint, innerhalb dessen das Wissen abberufen werden kann und sodann aliquot bezahlt werden muss. Eine derartige . zivilrechtlich wohl gar nicht vorstellbare - Vermengung von Ziel- und Dauerschuldverhältnis bewirkt, dass auf Seite der potentiellen Leistungsempfänger in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft Verbindlichkeiten (in Form von Rückstellungen) ausgewiesen werden, ohne dass jemals ein Geldfluss in Höhe der genannten Beträge zustande kommt. Die Zahlung bleibt am Ende, soweit dies Prüfungen bisher zu Tage gebracht haben, regelmäßig aus. Über die Gründe dafür kann das Finanzamt nur Mutmaßungen anstellen: Entweder kann das angebotene Know-how nicht verwertet werden, weil die Entwicklung nicht ausreichend vorangeschritten ist, oder es fehlen schlicht und einfach die Mittel um den Zukauf des Wissens wirksam werden zu lassen. Die Firmengruppe AAA will in diesem Zusammenhang (vgl. die Berufung der Micelli KG vom 30.6.2011 zu StNr. 237/0390) zwischen "Know-how-Überlassung", bei der Außenstehenden nicht zugänglich gemachtes technisches Wissen, das zur gewerblichen Nachahmung eines Erzeugnisses oder eines Verfahrens unter denselben Bedingungen notwendig ist, überlassen wird (BMF 23.2.1996, EAS 821), und "Leistungserbringung" unterschieden wissen. Ungeachtet dessen meint das Finanzamt, dass auch einem "Know-how"-Vertrag als zweiseitigem Rechtsgeschäft ein Leistungsaustausch nachvollziehbaren Inhaltes zugrunde liegen muss, um auch im Steuerrecht als ernstgemeintes Faktum (und nicht etwa als ein zur Verlustgenerierung bloß auf dem Papier konstruiertes Scheingeschäft) zur Kenntnis genommen zu werden. Auch die zitierten Quellen verlangen doch immerhin einen gewissen Nutzen auf Seite des Empfängers, der wenigstens in der faktischen Möglichkeit der gewerblichen Nachahmung besteht. Zusagen, die erst in ferner Zukunft hypothetisch eintretende Bedürfnisse zum Gegenstand haben und mangels Finanzierbarkeit gar nicht eingefordert werden können, sind mangels ausreichender Konkretisierung steuerlich in Frage zu stellen. Werden derartige Zusagen außerdem durch keinen Zahlungsstrom unter Beweis gestellt, sondern lediglich durch Rückstellungen in den Bilanzen des Empfängers dokumentiert, für den Fall, dass irgendwann einmal von der Nutzung des Know-hows Gebrauch gemacht werden sollte, entsteht das Bild einer völlig unverbindlichen Verwendungszusage. Eine solche wäre aber - selbst unter den Gesichtspunkten des imparitätischen Realisationsprinzips - in der Steuerbilanz nicht fassbar, weil ihr der Verpflichtungscharakter fehlt. Tatsächlich erwecken Verbindlichkeiten, die auf derartiger Basis in Bilanzen eingestellt werden, vielmehr den Anschein, sie wären ein bloßes Mittel einer rechtsgrundlosen Verlusterzeugung. Dies alles kann aber im aktuellen Rechtsmittelverfahren dahingestellt bleiben. Denn die Bf. selbst hat ohnehin keinen einzigen Vertrag mit Forschern bzw. Wissenschaftern nach obigem Vorbild geschlossen.   2.2. Würdigung der oben beschriebenen Sachverhaltsfeststellungen: 2.2.1. Beweiswürdigung, als erwiesen festgestellter Sachverhalt: Wenn die Bf. nunmehr zur Begründung ihrer Beschwerde auf die beiden Projekte "XX" und "ZZ" und auf ihre Bemühungen hinweist, diese unter Nutzung der Unternehmensstruktur im eigenen Forschungslabor in GE, zur Marktreife bringen zu wollen, entspricht diese Darstellung nicht den realen Gegebenheiten: Innerhalb der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH werden keine eigenständigen Entscheidungen über Forschung und Entwicklung getroffen und es ist der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH auch nicht überlassen, nach eigenem Ermessen zu forschen oder Auftragsforschung an Dritte in Auftrag zu geben. Der Einsatz der Bf. beschränkt sich, dies vollkommen im Einklang mit der oben wiedergegebenen Vertragslage und mit dem wirtschaftlichen Erscheinungsbild, auf die Finanzierung der Forschungen in den übrigen Gesellschaften. Über allem steht die schon in der Präambel des Vertrages aus 2009 festgeschriebene Pflicht der Bf., die weitere Finanzierung bis zur Markteinführung sicherzustellen. Der Bf. ist ausdrücklich verwehrt, den Vertrag einseitig zu kündigen oder erzielte Forschungsergebnisse selbst zu verwerten. Ihr einziges Recht besteht darin an späteren erfolgreichen Verwertungen in einem von ihrer Finanzierung abhängigen aliquoten Ausmaß teilzunehmen. Diese fa. Beurteilung wird auch von dritter Seite, insbesondere vom Kurzgutachten des Hrn. Univ.-Prof. Dipl.-Ing. Dr. EE vom 30.6.2011 gestützt. In diesem Gutachten wurden alle drei Entwicklungsvorhaben, die Brennstoffzelle, XX und ZZ, untersucht und bewertet. Auftraggeber des Gutachtens waren die Fa. X Energiesysteme GmbH und die Fa. AAA Industriemanagement Trading GmbH. Im Gutachten wird nicht der geringste Zweifel gelassen, dass es sich um Entwicklungen einer "Fa. X", und nicht etwa um Entwicklungen der Bf. handelt. Schließlich wird die Beweiswürdigung des Finanzamtes von einer Aktennotiz der Fa. X Energiesysteme GmbH vom 31.8.2010 eindeutig bestätigt, in der es wörtlich heißt: "X Energiesysteme: Die X Energiesysteme wurde gegründet, als im Jahr 2006 die Aussicht bestand, dass die Brennstoffzelle der Fa. LLL in absehbarer Zeit ins Prototypstadium und nachfolgend in die Vermarktung kommen könnte. ... Nach dem vorläufigen Aus für die Fa. LLL hat die X Energiesysteme auch die Aufgaben der LLL, nämlich die Entwicklung und Herstellung der Basisprodukte mitübernommen. Somit sieht die Aufgabenstellung der X Energiesysteme heute wie folgt aus: Entwicklung und Produktion der Produkte XX ... und ZZ ... sowie zeitversetzt die Weiterentwicklung der Brennstoffzelle ... Bf. Umwelttechnik GmbH: Die Bf. ist Anfang 2009 zur Gruppe gestoßen und hat als aus der Vorgeschichte her Marketing orientiertes Unternehmen die Vermarktung der Produkte übernommen ..." In den weiteren Ausführungen wird außerdem (und aus heutiger Sicht ganz offenkundig nicht den Tatsachen entsprechend) behauptet, beim Produkt XX sei die Dampfmaschine fertig konstruiert und man sei eben dabei, den Prototypen in Auftrag zu geben. Von Prototypen oder von möglichen Kunden ist heute, sechs Jahre später, jedenfalls längst nicht mehr die Rede. In weiteren dem Finanzamt vorliegenden Dokumenten nimmt die Fa. X Energiesysteme GmbH zu den Beteiligungsmodellen Stellung. Demnach sollte die atypisch stille Beteiligung auf eine zehnjährige Laufzeit ausgelegt sein, mit deren Ende selbst bei gewissen Rückschlägen eine Marktreife der Entwicklung und günstige Abschichtungsergebnisse vorliegen sollten. Ende 2010 hätte ein Prototyp der Dampfmaschine "laufen" und in den praktischen Einsatz kommen sollen. Ab etwa 2012 bzw. 2014 hätten Gewinne aus den jeweiligen Projekten entstehen sollen. Ab Mitte 2009 (Anm.: Dies ist offenkundig der Beginn der Tätigkeit von "Bf.") habe man die Verbindung zu Eurofinanz abgebrochen und es erfolge die Betreuung der Anleger nun direkt vom Unternehmen aus (Auszug aus AB-Nr. 333/3333). Genau dies geschieht auch, indem Anleger nun für die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH akquiriert werden und von der Geschäftsherrin - gleichsam als Gegenleistung für ihre Einlagen - ihre jährlichen Verlustzuweisungen erhalten. Damit die Anleger auch in den Genuss der Verluste aus der Forschung selbst kommen, musste sich die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH ihrerseits an der Fa. Y GmbH beteiligen; auf diese Weise fließen nun die Verluste aus F&E in die Beteiligungsgesellschaft und von dieser weiter an die Geldgeber. Die Bf. ist daher zusammenfassend eine Gesellschaft, die für sich keine Lieferungen oder Leistungen bewirkt, sondern die Forschung finanziert und, so die Marktreife einzelner Unternehmungen doch noch eintreten sollte, an der Markteinführung teilnehmen wird. 2.2.2. rechtliche Würdigung, Einordnung unter § 2 Abs. 2a EStG: Wie die Bf. richtig ausführt, sind gemäß § 2 Abs. 2a letzter TS. EStG negative Einkünfte aus Betrieben, deren Unternehmensschwerpunkt(e) im Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter oder in der gewerblichen Vermietung von Wirtschaftsgütern gelegen ist, weder ausgleichs- noch gem. § 18 Abs. 6 und 7 EStG vortragsfähig. Der vom Gesetz gewählte Begriff "Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter" wird in Lehre und Rechtsprechung verhältnismäßig weit verstanden: Nach inländischer Steuerrechtslage gehören zu den unkörperlichen Werten jedenfalls (Doralt, EStG Komm. I, § 4 Rz 92, mwN) Beteiligungen an Kapitalgesellschaften und echten stillen Gesellschaften, Forderungen, Genussrechte auf Basis von Besserungsverpflichtungen; selbsthergestellte Rechte (zB Filmrechte), Rezepte, Urheber- und Leistungsschutzrechte; Verlags-, Vertreter- und Verwendungsrechte; Nutzungsrechte, Options- und Vorkaufsrechte; Miet- und Fruchtgenussrechte; Lizenzen, Konzessionen, Warenzeichen und Markenrechte; Software; der Geschäftswert; Patente, Erfindungen, Know-how (VwGH 20.11.1996, 94/15/0143) und letztlich auch der sog. "Prototyp" (Heitzinger/Larndorfer, ÖStZ 1994, 243). Mitunternehmeranteile fallen als solche nicht unter den Begriff "Wirtschaftsgut". Sie sind daher nicht unmittelbar zur Anknüpfung an die "Körperlichkeit" oder "Unkörperlichkeit" geeignet. Abzustellen ist in diesen Fällen auf den Inhalt der mitunternehmerischen Betätigung, die insofern wie ein eigenständiger Betrieb des Beteiligten zu betrachten ist. Besteht die Beteiligung an einer aufgrund von Erzeugung, Handel- oder Dienstleistung operativen Gesellschaft, kommt das branchenbezogene Verlustausgleichsverbot nicht zur Anwendung (so schon SWK 1990 A I 386), andernfalls schon (RdW 1991, 30; Doralt, a.a.O., § 2 Tz 177/6). Wie bereits oben zum Sachverhalt ausführlichst dargestellt, befasst sich die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH keinesfalls mit irgendeiner Erzeugung, einem Handel oder einer Dienstleistung. Soweit im Zusammenwirken mit allfälligen Mutter-, Tochter- oder Schwestergesellschaften Leistungen erbracht werden, handelt es sich nicht um klassische "Leistungserbringung", sondern um sog. "Leistungsvereinigung". Und damit ist noch überhaupt nicht bestimmt, ob diese Leistungen dem körperlichen oder dem unkörperlichen Bereich zuzuordnen sind. 2.2.2.1. "Finanzierung" als unkörperliches Wirtschaftsgut Das Finanzamt hat schon in der Betriebsprüfung (und nun auch in der Vorentscheidung) eindeutig nachgewiesen, dass die entscheidende Aufgabe der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH in der Finanzierung der Forschung und Entwicklung der X Gruppe liegt. Diese Finanzierung erfolgt, da die Kreditwürdigkeit nach Eröffnung des Konkurses über das Vermögen der Fa. LLL Fuel Cell Systems GmbH zum 4.5.2009, GZ. gz, bis zur Bestätigung des Sanierungsplanes im November 2012 stark eingeschränkt war, über ein kaskadenförmiges System von atypisch stillen Beteiligungen. Der Bf. fällt seit Sommer 2009 innerhalb der Unternehmensstruktur die Aufgabe zu Anleger zu finden, die bereit sind mit ihren Einlagen die Forschung und Entwicklung zu fördern und deren Beteiligung - mit Ausnahme der laufenden Verlustzuweisungen - nur durch eine künftige auf dem Ausmaß der Finanzierung basierende Marktteilnahme der Geschäftsherrin abgegolten werden kann. Auch wenn diese Akquisition von Geldgebern gegen Teilnahme an stillen Reserven und Firmenwert in Lehre und Rechtsprechung bisher nicht ausdrücklich Niederschlag als Schaffung eines unkörperlichen Wirtschaftsgutes gefunden hat, wäre das Finanzamt nicht in der Lage, eine andere, überzeugendere Zuordnung zu finden. Die geschäftsmäßige Durchleitung der Geldmittel von den stillen Gesellschaftern an die X Gruppe schafft die wirtschaftlichen Voraussetzungen für die weitere Forschung. Wenn nun schon die Forschung nicht anders als eine Bewirtschaftung von (unkörperlichem) Know-how gesehen werden kann, worin läge dann die Körperlichkeit der Finanzierung dieser unkörperlichen Aktivität? Das vorliegende Modell scheint im Vergleich zu allen anderen bekannten Konzepten sogar ein weit typischerer Anwendungsfall für das branchenbezogene Ausgleichsverbot zu sein. Wie die Höchstgerichte mehrfach judiziert haben, soll die Regelung des § 2 Abs. 2a EStG einem neuen Typ von Verlustzuweisungsgesellschaften - Unternehmen, die praktisch nur zum Zweck von Verlustzuweisungen ins Leben gerufen werden - entgegenwirken (Ausschussbericht ****). Indem es hier einzig und allein um die Geldbeschaffung geht und die Bf., wie in der Beschwerde ausgeführt, selbst über gar keine bewirtschaftbaren Wirtschaftsgüter verfügt, liegt hier ein quasi unverfälschter Fall der Verlustbeschaffung und -verteilung vor, der jedes andere Motiv des Handelns von vornherein ausschließt.   2.2.2.2. "Vermarktungsrecht" als unkörperliches Wirtschaftsgut Käme das Finanzamt im Einklang mit den Ausführungen der Beschwerdeschrift zu der Auffassung, in der Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH wäre überhaupt kein körperliches oder unkörperliches Vermögen vorhanden, welches bewirtschaftet werden kann, müsste die Frage aufgeworfen werden, weshalb die stille Gesellschaft, jeglicher steuerlichen Einkunftsquelle im Sinne des § 2 Abs. 3 EStG beraubt, noch als Steuerrechtssubjekt zu erfassen wäre. Denn die bloße Verteilung von Verlusten, die durch irgendwelche Kosten entstehen oder von anderen Gesellschaften zugewiesen werden, begründet für sich kein steuerlich relevantes Einkommen. Nur dann, wenn das Finanzamt der Vertragslage folgend eine zukünftige Teilnahme an der Vermarktung der Forschungsergebnisse der Fa. Y Biotechnologie GmbH annimmt, kann von Betriebsausgaben ausgegangen werden, die mit Rücksicht auf künftig geplante Einnahmen, aufgrund einer sog. "betrieblichen Veranlassung" im Wege der Veranlagung berücksichtigt werden können. Derartige vertraglich begründete Rechte auf künftige Ergebnisteilnahme stellen aus ha. Sicht selbstverständlich ein unkörperliches Wirtschaftsgüter dar. Entfielen die Verluste auf steuerlich unbeachtliche Aktivitäten, die keinen Einkünftetatbestand erfüllen, bestünde keine weitere Rechtfertigung die solcherart außersteuerlich verursachten Vermögenseinbußen, die sich sodann als bloße Einlagenverluste darstellen müssten, steuerlich zu beachten und zu verteilen. Das Finanzamt meint, dass diese Argumentationslinie nicht den Intentionen der Bf. entsprechen kann. 2.2.2.3. Forschung und Entwicklung als unkörperliches Wirtschaftsgut Insoweit, als die Verluste auf die Beteiligung an der Fa. Y Biotechnologie GmbH entfallen, entsteht wohl, ungeachtet der übrigen Tätigkeit oder Untätigkeit der Bf., ein eigenständiger "Schwerpunkt" des Unternehmens. Dies nicht zuletzt deshalb, weil für steuerliche Zwecke mitunternehmerische Beteiligungen stets wie eigene (Teil)Betriebe der Beteiligten zu betrachten sind. Insoweit kann daher der Gegenstand der Betätigung mit jenem der Fa. Y Biotechnologie GmbH gleichgesetzt werden. Das Finanzamt erlaubt sich auf die Aktenlage zu den Steuernummern 000/0000 (stille Gesellschaft) und 222/2222 (Geschäftsherrin) sowie auf die als bekannt vorauszusetzenden Prüfungsfeststellungen unter AB-Nr. 333/3333 zu verweisen. Unzweifelhaft wird hier wohl eine Gesellschaft vorliegen, die sich mit Forschung und Entwicklung beschäftigt. "Forschung und Entwicklung" ist jedoch eine Tätigkeit, die entscheidend auf dem Einsatz unkörperlicher Ressourcen (insbesondere auf Know-how) beruht. Bis zur vollständigen Entwicklung von einsatzfähigen Prototypen werden selbstverständlich unkörperliche Wirtschaftsgüter bewirtschaftet. Anderes könnte erst bei Vorliegen von nachweislichen Aufträgen zur Einzelfertigung oder bei konkret nachvollziehbaren Plänen zur Serienfertigung angenommen werden. Ohne Absatzmarkt und ohne ausreichende technische, finanzielle und sonstige Ressourcen für die Fertigstellung kann von Handel und Vertrieb oder von körperlichen Gegenständen keine Rede sein.   2.3. Zusammenfassung Unter Bedachtnahme auf die obigen Erwägungen konnte dem Beschwerdebegehren unter keinem denkbaren Gesichtspunkt näher getreten werden. Es liegt nach ha. Auffassung ein typischer Anwendungsfall für ein branchenbedingtes Ausgleichs- und Vortragsverbot vor. Der Beschwerde war letztlich nur hinsichtlich jener Korrektur im Bescheidspruch, wonach Körperschaften nach § 7 Abs. 3 KStG von der Wartetastenregelung des § 2 Abs. 2a EStG ausgenommen sind, Recht zu geben. Für 2012 war zudem auf den am 12.11.2015 unter StNr. 000/0000 ergangenen Feststellungsbescheid Rücksicht zu nehmen und der Anteil der Bf. neu zu bestimmen. Die übrigen Entscheidungen stützen sich auf den elektronisch ergehenden Teil (insbesondere auf den Spruch) der Beschwerdevorentscheidungen für 2010 bis 2014".     In dem dagegen eingebrachten Vorlageantrag vom 29. September 2016 hat die Bf. im Wesentlichen ergänzend zur Beschwerdeschrift vom 15. März 2016 Nachstehendes ausgeführt: Einleitend sei auf das Faktum zu verweisen, dass die Bf. in ihrer Gesellschaftsform eine rechtlich zulässige Unternehmensform darstelle. Diese Unternehmensform werde tendenziell aber dennoch nicht anerkannt bzw. sie sei auch objektiv betrachtet als Geschäftsmodell gefährdet, obwohl eine solche vertragliche Gestaltung aus rein wirtschaftlicher Sicht schlicht notwendig sei. Im Übrigen würden die Ausführungen in der Begründung der Beschwerdevorentscheidungen sämtliche Erklärungen der Bf. im Rahmen ihrer Bescheidbeschwerde vom 15. März 2016 einfach ignorieren. Der Unternehmensschwerpunkt der Bf. liege nicht im Verwalten unkörperlicher Wirtschaftsgüter. Die Bf. bewirtschafte auch nicht bloß künftige Vermarktungsrechte. Sowohl die Ausführungen im Rahmen der Bescheidbeschwerde als auch die darin aufgezeigten Kennzahlen würden belegen, dass Ergebnis der Forschungs- und Entwicklungstätigkeit der Bf. körperliche/materielle Produkte seien. Für diese Produkte bestünde freilich auch ein potentieller Markt. Solcherart habe die Bf. im Rahmen eines Besuches auf der Renexpo, einer internationalen Ausstellung für erneuerbare Energien, eine Marktumfrage durchgeführt, wonach sechs von elf befragten, möglichen Wiederverkäufern eine Geschäftsmöglichkeit sehen würden. Die Geschäftstätigkeit der Bf. sei somit nichts Abstraktes, nichts Immaterielles, sondern Forschungstätigkeit mit der Intention, innovative und erfolgreiche Produkte (XX und ZZ) zu realisieren. Im Übrigen habe sich die Forschungs- und Entwicklungstätigkeit der Bf. von Jahr zu Jahr - auch außerhalb des Prüfungszeitraumes - verstärkt.   II. Mit Schriftsatz vom 31. Oktober 2016 hat die Bf. gegen den gemäß § 299 BAO ergangenen Bescheid vom 19. Juli 2016, betreffend Aufhebung des Gewinnfeststellungsbescheides 2009 vom 26. Jänner 2016 und gegen den infolge der Bescheidaufhebung ergangenen Gewinnfeststellungsbescheid 2009 mit folgender Begründung Beschwerde erhoben: Unabhängig von den nachstehenden Ausführungen werde festgehalten, dass der Feststellungsbescheid 2009 (Erstbescheid) vom 26. Jänner 2016, der durch den bekämpften Bescheid aufgehoben worden sei, außerhalb der abgabenrechtlichen Bemessungsverjährung von fünf Jahren erstmalig ergangen sei. Hinsichtlich der Ausführungen gegen die Anwendbarkeit des § 2 Abs. 2a EStG 1988 auf die Tätigkeit der Bf. werde auf die Beschwerdeschrift vom 15. März 2016, betreffend die Gewinnfeststellungsbescheide 2010 bis 2014 Bezug genommen, deren Ausführungen naturgemäß auch das Jahr 2009 betreffen würden.   Das Finanzamt hat die abweisende Beschwerdevorentscheidung vom 2. Februar 2017, betreffend den gemäß § 299 BAO ergangenen Aufhebungsbescheid hinsichtlich Gewinnfeststellung 2009 folgendermaßen begründet: "Die Beschwerdeführerin (Bf.), die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH & atypisch stille Gesellschaft, wendet sich innerhalb offener Frist (nach Ergänzung der Begründung vom 24.08.2016 über Antrag vom 17.08.2016 und nach lückenlos gewährten Fristerstreckungen bis 30.09.2016 und weiter bis 31.10.2016) gegen den Bescheid vom 19.07.2016, mit welchem der Feststellungsbescheid nach § 188 BAO vom 26.1.2016 gemäß § 299 BAO aufgehoben worden ist. Zur Begründung wird in IV A 4. des Rechtsmittels Bemessungsverjährung eingewendet; die übrigen Ausführungen der Beschwerdeschrift (IV B 1.-5.) befassen sich - mehr oder weniger ausschließlich - mit der Beurteilung der Frage, ob im Anlassfall § 2 Abs. 2a EStG anwendbar ist oder nicht. Wie in der (ergänzenden) Bescheidbegründung vom 24.08.2016 ausführlich dargestellt, wäre das Finanzamt bei Bescheiderlassung am 26.01.2016 gesetzlich verpflichtet gewesen, den Verlustanteil der Bf. am Betriebsergebnis 2009 der Fa. Y Biotechnologie GmbH und atypisch stille Gesellschaft (StNr. 000/0000) aus dem zu diesem Zeitpunkt aktuellen Feststellungsbescheid zu übernehmen. Aufgrund des Feststellungsbescheides vom 07.11.2013 (Berufungsvorentscheidung gem. § 276 BAO aF) hat dieser Verlustanteil € -34.805,61 betragen. Die angesprochene Verpflichtung ergibt sich unmittelbar aus § 295 Abs. 1 BAO, wonach Feststellungsbescheide - und zu diesen zählen insbesondere solche nach § 188 BAO - im Umfange ihres Spruches bei den von ihnen abgeleiteten Bescheiden zu berücksichtigen sind. Die unbedingte Bindungswirkung für abgeleitete Bescheide wird von § 192 BAO normiert (zB VwGH 30.08.1995, 95/16/0159). Die Anpassung steht nicht im Ermessen der Behörde und hat zwingend zu erfolgen. Daraus ergibt sich folgerichtig, dass ein (abgeleiteter) Bescheid, der dem erwähnten Gesetzesauftrag nicht entspricht, allein deshalb inhaltlich rechtswidrig ist. Diese Rechtswidrigkeit ist nach Maßgabe des verfahrensrechtlichen Instrumentariums der Bundesabgabenordnung aufzugreifen. Das Finanzamt Graz-Stadt hat als Maßnahme zur Herstellung des rechtmäßigen Zustandes die Vorschrift nach § 299 BAO gewählt, welche für den Austausch eines inhaltlich unrichtigen Bescheides gegen einen richtigen einschlägig ist. Die von der Beschwerde vorgebrachten Gründe tragen die behauptete Rechtswidrigkeit des Aufhebungsbescheides nach § 299 BAO nicht: Dem Hinweis auf (nach Meinung der Bf. eingetretene) Bemessungsverjährung kommt nach Auffassung des Finanzamtes in diesem Zusammenhang keinerlei Bedeutung zu, einerseits, weil nach § 299 BAO ergehende Aufhebungsbescheide nicht an die Verjährungsfrist gebunden sind (vgl. den Gesetzeswortlaut des § 302 Abs. 1 BAO), andererseits aber auch deshalb, weil die Bemessungsverjährung nach den §§ 207 ff. BAO nur das Recht auf Festsetzung einer Abgabe begrenzt, nicht jedoch die Herausgabe eines Feststellungsbescheides (vgl. dazu beispielsweise VwGH 25.04.2013, 2010/15/0131; VwGH 11.11.2008, 2006/13/0187; VwGH 03.09.2008, 2006/13/0167; VwGH 17.12.2003, 99/13/0131; u.v.a.). Ob nun § 2 Abs. 2a EStG in der vom Finanzamt angenommenen Weise zur Anwendung kommt oder nicht, mag zu einem berechtigten Streitgegenstand in einem Verfahren gegen einen (neu erlassenen) Abgaben- oder Feststellungsbescheid erhoben werden. Dagegen stützt sich der hier angefochtene Aufhebungsbescheid nicht auf diesen Umstand, sondern, wie zuvor dargestellt, darauf, dass eine nicht mehr dem Verfahrensstand angehörende und daher unrichtige Verlusttangente aus einem (anderen) Feststellungsverfahren übernommen worden ist. Dabei handelt es sich um eine offenkundige Tatsache, die auf rechtlicher Ebene und mit rechtlichen Mitteln nicht erfolgreich angezweifelt werden kann. Demzufolge erweist sich der Aufhebungsbescheid als rechtmäßig und war der dagegen erhobenen Beschwerde aus grundsätzlichen Erwägungen der Erfolg zu versagen."   Die gegen den im Gefolge der Bescheidaufhebung ergangenen Gewinnfeststellungsbescheid 2009 erhobene Beschwerde hat das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung vom 2. Februar 2017 mit nachstehender Begründung als unbegründet abgewiesen: "Die Beschwerdeführerin (Bf.), die Fa. Bf. Umwelttechnik GmbH & atypisch stille Gesellschaft, wendet sich innerhalb offener Frist (nach lückenlos gewährten Fristerstreckungen bis 30.09.2016 und weiter bis 31.10.2016) gegen den Feststellungsbescheid gem. § 188 BAO für das Kalenderjahr 2009 vom 19.07.2016 (Ersatzbescheid iSd § 299 BAO nach Aufhebung des Bescheides vom 26.01.2016). Zur Begründung wird in IV A 4. des Rechtsmittels Bemessungsverjährung eingewendet; die übrigen Ausführungen der Beschwerdeschrift (IV B 1.-5.) befassen sich - mehr oder weniger ausschließlich - mit der Beurteilung der Frage, ob im Anlassfall § 2 Abs. 2a EStG anwendbar ist oder nicht. Hinsichtlich des Einwandes der eingetretenen Festsetzungsverjährung verweist das Finanzamt auf § 207 BAO, wonach (lediglich) das Recht eine Abgabe festzusetzen der Verjährung unterliegt. Demzufolge können Gewinnfeststellungsbescheide nach § 188 BAO, mit welchen ja keine Abgabe vorgeschrieben wird, ohne Bedachtnahme auf Verjährungsvorschriften erlassen werden (vgl. dazu beispielsweise VwGH 25.04.2013, 2010/15/0131; VwGH 11.11.2008, 2006/13/0187; VwGH 03.09.2008, 2006/13/0167; VwGH 17.12.2003, 99/13/0131; u.v.a.). Die weitere Frage, ob das Finanzamt die den beteiligten natürlichen Personen zugewiesenen Verlustanteile zu Recht vom Verlustausgleich bzw. -vortrag ausgeschlossen hat, ist bereits in einem die Jahre 2010 bis 2014 umfassenden Rechtsmittelverfahren verfangen. Inhalt und Stand dieses Verfahrens (unter Verfahrens-Zl. RV/2101828/2016, GZ. FA68/B/2016/004317 vor dem Bundesfinanzgericht) sind der Partei und ihren berufsmäßigen Parteienvertretern bekannt. Bereits in diesem Verfahren hat das Finanzamt seine Rechtsansicht in einer abweichenden Bescheidbegründung vom 28.07.2016 ausführlich dargelegt. Das Finanzamt sieht sich nicht in der Lage, von seinem dort dokumentierten Standpunkt abzugehen. Die Berufung gegen den derzeitigen Gewinnfeststellungsbescheid 2009 wird daher als unbegründet abgewiesen."   Im Vorlageantrag vom 14. März 2017 hat die Bf. im Wesentlichen Folgendes ausgeführt: Zur Bemessungsverjährung: Die Bf. und ihre Vertreter seien sich darüber im Klaren, dass die Herausgabe von Feststellungsbescheiden nicht durch die Bemessungsverjährung nach den §§ 207 ff. BAO begrenzt werde. Der Verweis auf die Bemessungsverjährung habe zunächst der Vollständigkeit halber gedient und für jenen Fall, dass aufgrund der neuen Feststellungsbescheide auch neue abgeleitete Abgabenbescheide für das Jahr 2009 erlassen werden und gegen diese Bescheidbeschwerde erhoben werden müsste. Für diese Fälle sollte das Argument der Bemessungsverjährung bereits in der Bescheidbeschwerde gegen den Grundlagenbescheid enthalten sein. Selbstverständlich sei die Frage der Bemessungsverjährung für die abgeleiteten Abgabenbescheide für jeden Bescheid gesondert zu prüfen. § 207 Abs. 2 BAO normiere für Einkommen- und Körperschaftsteuer eine Verjährungsfrist von fünf Jahren, wobei die Verjährung mit Ablauf des Jahres ende, in dem der Abgabenanspruch entstanden sei (§ 208 Abs. 1 lit. a BAO). D.h. die Verjährung des Jahres 2009 beginne mit Ende 2009 und ende somit mit Ablauf des Jahres 2014. Feststellungsbescheide verlängerten die Verjährungsfrist für von ihnen abgeleiteten Abgaben. Dies gelte jedoch nur in jenen Fällen, in welchen die Feststellungsbescheide innerhalb der Verjährungsfrist erlassen worden seien. Gemäß § 209 Abs. 1 letzter Satz verlängere sich damit die Verjährungsfrist aber nur um ein weiteres Jahr. Wie auf dem Ausdruck der Daten des Steueraktes der Bf. für 2009 ersichtlich sei, sei der Feststellungsbescheid 2009 erstmalig am 26.01.2016 erlassen worden und sei somit (sofern das Verfahren bei den einzelnen Abgabenbescheiden durch Verlängerungshandlungen nicht noch offen sei) nicht geeignet, die Verjährungsfrist zu verlängern. In der Begründung des bekämpften Feststellungsbescheides 2009 vom 19. Juli 2016 sei angeführt worden, dass eine Änderung des Feststellungsbescheides 2009 zur Steuernummer 000/0000 (Y GmbH & atypisch stille Gesellschaft) nicht korrekt übernommen worden und aus diesem Grund eine Änderung nach § 299 BAO notwendig geworden sei. Gesellschafterin der Y GmbH & atypisch stille Gesellschaft sei die Bf. GmbH. Die Änderung des Feststellungsbescheides 2009 zur StNr. 000/0000 aus dem Jahr 2013 sei erstmalig außerhalb der Bemessungsverjährung (2016) bei deren Gesellschafterin Bf. GmbH in einem Körperschaftsteuerbescheid umgesetzt worden. Wie aus dem Ausdruck der Daten des Steueraktes der Bf. GmbH für 2009 ersichtlich sei, seien die Feststellungsbescheide 2009 der Bf. GmbH & atypisch stille Gesellschaft außerhalb der Bemessungsverjährung für 2009 für die Bf. GmbH erlassen worden. Da die Änderung des Feststellungsbescheides 2009 zur Steuernummer 000/0000 nicht innerhalb der Bemessungsverjährung der Gesellschafterin Bf. GmbH in einen wirksamen Abgabenbescheid umgesetzt worden sei und somit für diese keine Geltungswirkung entfalten könne, sei demzufolge nach Ansicht der Bf. auch keine Übertragung des Ergebnisses an die Bf. GmbH & atypisch stille Gesellschaft und in weiterer Folge auf deren Gesellschafter(innen) möglich. Zur Anwendbarkeit des § 2 Abs. 2a EStG auf die Geschäftstätigkeit der Bf. Mit dem vom Finanzamt am 26. Jänner 2016 erlassenen Feststellungsbescheid für das Jahr 2009 sei die Veranlagung erklärungsgemäß erfolgt. Dieser Feststellungsbescheid sei demgemäß auch nicht beeinsprucht worden und sei in Rechtskraft erwachsen. Mit Bescheid vom 19. Juli 2016 sei der Feststellungsbescheid vom 26. Jänner 2016 mit Bezugnahme auf § 299 BAO aufgehoben worden. Als Begründung sei die Rechtswidrigkeit des Feststellungsbescheides vom 26. Jänner 2016 angeführt worden (eine geänderte Verlustzuweisung sei nicht korrekt übernommen worden - bezüglich der detaillierten Begründung werde auf den Feststellungsbescheid vom 19. Juli 2016 verwiesen). Im Zuge dieser Korrektur seien die Verlustzuweisungen des Jahres 2009 erstmalig als Wartetastenverluste gemäß § 2 Abs. 2a qualifiziert worden. Vom Finanzamt sei dies wie folgt "begründet" worden: "Selbstverständlich seien diese Verluste gemäß § 2 Abs. 2a EStG bei natürlichen Personen im Entstehungsjahr nicht ausgleichs- und vortragsfähig." Der ursprüngliche Erstbescheid vom 26. Jänner 2016 sei somit nicht nur hinsichtlich seiner proklamierten Rechtswidrigkeit (inkorrekte Verlustzuweisung) korrigiert worden, sondern habe dieser neue Bescheid offenkundig auch als Möglichkeit gedient, die Verlustanteile des Jahres 2009 nachträglich und erstmalig als Wartetastenverluste unter § 2 Abs. 2a EStG zu subsumieren. Gegen diese Qualifizierung der Verluste als Wartetastenverluste gemäß § 2 Abs. 2a EStG habe sich die Bescheidbeschwerde vom 30. Oktober 2016 gerichtet. In der Mitteilung des BMF vom 3. Februar 2003 betreffend die Richtlinien zur Aufhebung gemäß § 299 BAO werde ausgeführt, dass die Aufhebung die Gewissheit der Rechtswidrigkeit voraussetze; die bloße Möglichkeit reiche nicht aus.