BFG RV/7104839/2017

Ergänzend zu dem unter Punkt Die Glücksspielabgaben knüpfen an ordnungspolitische Definitonen an, ohne dadurch den Charakter von Rechtsverkehrsteuern zu verlieren, zu § 57 Abs. 2 GSpG dieses Vorhaltes Dargelegtem wird folgendes ausgeführt: § 12a GSpG wurde mit BGBl. I 1997/69 in das Glücksspielgesetz aufgenommen. Der ursprüngliche Text von § 12a GSpG lautete: "Elektronische Lotterien sind Ausspielungen, bei denen der Spielvertrag über elektronische Medien abgeschlossen, die Entscheidung über Gewinn oder Verlust zentralseitig herbeigeführt oder zur Verfügung gestellt wird und der Spielteilnehmer unmittelbar nach Spielteilnahme vom Ergebnis dieser Entscheidung Kenntnis erlangt. Nach den parlamentarischen Materialien 680 BlgNR 20. GP, Erläuterungen, Allgemeiner Teil sollte durch diese Novellierung die Abgrenzung von Ausspielungen mittels Glücksspielapparaten von Elektronischen Lotterien, die unter Zuhilfenahme modernster Technologie aus dem Telekommunikationsbereich durchgeführt werden, ausdrücklich im Gesetzestext festgeschrieben werden. (Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 55). In den Erläuterungen zu § 2 Abs. 2 und § 12a und § 12b wurde ergänzt, dass es durch diese gesetzliche Neuregelungen zu keiner Ausweitung des Glücksspielmonopols des Bundes kommt, sondern es wurde lediglich die Möglichkeit geschaffen, das Recht zur Durchführung Elektronischer Lotterien …. durch Konzession zu übertragen. Gleichzeitig wurde § 2 Abs. 2 GSpG geändert: "Eine Ausspielung mittels eines Glücksspielapparates liegt vor, wenn die Entscheidung über Gewinn und Verlust durch eine mechanische oder elektronische Vorrichtung durch den Apparat selbst, also nicht zentralseitig herbeigeführt oder zur Verfügung gestellt wird." Analog dazu wurde auch das Gebührengesetz in § 33 TP 17 Abs. 1 Z 8 GebG idF vor dem 1.1.2011 geändert, da damals der Lotterienkonzessionär zusätzlich zur Konzessionsabgabe mit 16% glücksvertragsgebührenpflichtig war: "Ausspielungen, deren Durchführung nach den Bestimmungen des § 14 GSpG durch Erteilung einer Konzession übertragen wurden, 16 vH vom Einsatz, jedoch bei Ausspielungen gemäß § 12a GSpG in Verbindung mit § 14 GSpG von den Jahresbruttospieleinnahmen, das sind die im Kalenderjahr dem Konzessionär zugekommenen Wetteinsätze abzüglich Ausschüttungen (Gewinne)." § 12a GSpG wurde durch BGBl. I 2010/73 geändert und lautet nun: "Gemäß § 12a GSpG sind elektronische Lotterien Ausspielungen, bei denen die Spielteilnahme unmittelbar durch den Spieler über elektronische Medien erfolgt und die Entscheidung über das Spielergebnis zentralseitig herbeigeführt sowie über elektronische Medien zur Verfügung gestellt wird." Ebenso wurde die Ausspielung über Glücksspielautomaten modifiziert: § 2 Abs. 3 Satz 1 GSpG: "Eine Ausspielung mit Glücksspielautomaten liegt vor, wenn die Entscheidung über das Spielergebnis nicht zentralseitig, sondern durch eine mechanische oder elektronische Vorrichtung im Glücksspielautomaten selbst erfolgt." Die Materialien dazu stellten jedoch klar, dass durch die Glücksspielnovelle 2008 keine inhaltliche Änderung erfolgte. (II. Besonderer Teil 658 der Beilagen XXIV GP- Regierungsvorlage -Materialien, Zu Z 7 und 31 (§ 12a und § 60 Abs. 22 GSpG)); ebenso heißt es zu § 2 Abs. 3 GSpG, dass dieser für den Rechtsanwender klarer und übersichtlicher gefasst wurde. Erfolgt die Entscheidung über das Spielergebnis nicht im Glücksspielspielautomaten selbst, sondern zentralseitig, so handelt es sich um eine elektronische Lotterie iSd § 12a GSpG. Unter elektronischen Medien verstehen die Materialien jede Form der Datenübertragung unter Zuhilfenahme modernster Technologien aus dem Telekommunikationsbereich (Schwartz-Wohlfahrt, GlücksspielG samt den wichtigsten Spielbedingungen2 (2006), § 12a Rz 5). Der Begriff der Elektronischen Lotterien in § 12a GSpG ist nur von der spezifischen Art seiner Durchführung, nicht durch den Inhalt des Spiels bestimmt. Soweit daher die formalen Voraussetzungen des § 12a GSpG erfüllt sind, kann jede Ausspielung ["Lotterien", als auch "Casinospiele"] in Form einer Elektronischen Lotterie durchgeführt werden. (Schwartz-Wohlfahrt, GlücksspielG samt den wichtigsten Spielbedingungen2 (2006), § 12a, Rz 9-10, Strejcek/Bresich (Hg.), Glücksspielgesetz- GSpG 1989, § 12a Rz 2). Also über Telefon, in Form von SMS, Fax und vor allem auch über das Internet (Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich [Hg.], GSpG 19892 § 12a Rz 3). D.h. unter diesem Tatbestand können nach einhelliger Auffassung nicht nur die in den §§ 6-12 und 12b GSpG genannten Lotterieformen, sondern auch alle sonstigen Ausspielungen, somit auch typischerweise in Casinos (Spielbanken) veranstaltete Glücksspiele, wie Roulette, Poker oder Black Jack, subsumiert werden (Schwartz/Wohlfahrt, GSpG2 § 12a Rz 9-10; Kreuzmair, Die wesentlichen Neuerungen durch die GSpG-Novellen 2008 und 2010, ecolex 2010, 906; Kohl, Das österreichische Glücksspielmonopol, 55). Weiteres Erfordernis ist, dass dem Spielteilnehmer das Spielergebnis zeitnah zum Spielende durch eine Anzeige am Internet-Terminal zur Kenntnis gelangt. (OGH 11.3.2010, 4 Ob 17/10v). Dass das Internet ein elektronisches Medium im Sinne dieser Bestimmung sei, kann nicht zweifelhaft sein (Schwartz-Wohlfahrt, GlücksspielG samt den wichtigsten Spielbedingungen2 (2006), § 12a Rz 5). Über Gewinn und Verlust wird dann zentralseitig entschieden, wenn diese Entscheidung nicht ein vom Spielteilnehmer bedienter Apparat mit Hilfe einer elektronischen oder mechanischen Vorrichtung selbst herbeiführt (Strejcek/Bresich (Hg.), Glücksspielgesetz- GSpG 1989, § 12a Rz 4). Das Erfordernis der zentralseitigen Entscheidung ist dann erfüllt, wenn mehrere Endgeräte mit einem Rechner verbunden sind, der das Spielergebnis ermittelt und an die Endgeräte übermittelt. (VwGH 4.11.2009, 2009/17/0147). Kann dem Spielteilnehmer das Spielergebnis zeitnah zum Spielende durch eine Anzeige am Internet-Terminal zur Kenntnis gelangen, sind sämtliche von § 12a GSpG aufgestellten Formerfordernisse der Glücksspielform "Elektronische Lotterie" erfüllt. (s.a. Korn, Glücksspielautomaten - elektronische Lotterien - Rechtsbruch, MR 2010, 166). Wenn die Materialien besagen, dass die Definition der Elektronischen Lotterie sprachlich klarer gefasst wurde (II. Besonderer Teil 658 der Beilagen XXIV GP- Regierungsvorlage -Materialien, Zu Z 7 und 31 (§ 12a und § 60 Abs. 22 GSpG)), kann das im Licht der Textierung der Glücksspielabgaben nur besagen, dass nun nicht nur auf den Spielvertrag [im Inland], sondern auch auf die Spielteilnahme vom Inland aus, der den Spielvertrag im Ausland mit ein bezieht, abgestellt wird - und zwar auch beim Spiel über elektronische Medien. Poker kann daher im Lebendspiel oder auch über elektronische Medien angeboten werden. Es kommt nicht auf Unterschiede im Vertragsabschluss iSd § 862 ABGB betreffend des Kartenpokerglücksspiels oder anderer Glücksspiele, wie Roulette an, dieser verändert sich nicht, gleichgültig, ob diese Spiele mit einem Croupier (Kartendealer), über Internettechnologie im Server-Clientsystem oder in einem Glücksspielapparat angeboten und gespielt werden. (z.B. durch einen Zentralcomputer; Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich [Hg.], GSpG 19892 § 12a Rz 4-5). Intention des Glücksspiel- und Gebührengesetzgebers im Hinblick auf § 12a GSpG war nicht, das Lebendspiel von der Technik abzugrenzen, sondern eine Technik von der anderen Technik, nämlich den Glücksspielapparat, der selbst über das Ergebnis entscheidet, von der elektronischen Lotterie, bei der die Entscheidung irgendwo anders fällt. (Zur Abgrenzung: VwGH 19.7.2011, 2011/02/0127; VwGH 27.4.2012, 2011/02/0224; VwGH 15.3.2013, 2012/17/0256; VwGH 24.4.2014, 2012/02/0299). Der Begriff "zentralseitig" rekurriert daher auf den Ort, an dem bei Einsatz von Technik das Spielergebnis erfolgt (elektronische Lotterie) oder auch nicht (Glücksspielapparat). Der Begriff "zentralseitig" umfasst Glücksspiele iSd § 1 Abs. 1 GSpG, bei denen die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. Weder von der Wortbedeutung, noch von der teleologischen oder historischen Gesetzesauslegung her, kann dem Begriff "zentralseitig" entnommen werden, dass damit eine ausschließliche Zufallsabhängigkeit gemeint war. Nicht zentralseitig müsste dann bedeuten, dass das Spielergebnis nicht ausschließlich vom Zufall abhängt. Tatsächlich aber umfasst das über Glücksspielapparate angebotene Glücksspiel solche mit ausschließlicher Zufallsabhängigkeit. Geregelt wird bloß eine eigene Art der Durchführung des Spiels, eine äußere Form, in der das Spiel abläuft, es wird aber kein neuer Vertragszustandekommenstypus erschaffen. Nach der historischen und teleologischen Auslegung des § 12a GSpG kann nicht entnommen werden, dass zentralseitige Herbeiführung des Ergebnisses den Inhalt hat, dass "ausschließlich ohne Mitwirkungsmöglichkeit durch den Spielteilnehmer über den Ausgang des Spiels bestimmt werde". Zentralseitigkeit des Spielergebnisses bedeutet daher, dass das Spielergebnis vorwiegend oder ausschließlich vom Zufall abhängt und im Wesentlichen über Internettechnologie zustande kam und zur Verfügung gestellt wurde, und nicht über eine elektronische oder mechanische Vorrichtung in einem Glücksspielapparat. Jedes Spiel spielt sich in einem begrenzten Raum ab, durch den die Spielregel und der Spieltypus definiert werden (vgl. Huizinga, Homo Ludens, 17-19), das ist bei Kartenpokerspiel z.B. der Pokertisch. Da sich jedes Spiel in einem "Spielraum" abspielt, kann dieser Raum auch ein virtueller Raum sein, wie z. B. die Internettechnologie bei Onlinepokerspiel. (BFG 18.12.2014, RV/7103332/2011). Poker ist daher, wenn es über die entsprechende Telekommunikationstechnologie angeboten wird, eine Ausspielung über elektronische Medien und damit eine elektronische Lotterie. Es liegt kein Verstoß gegen verfassungsgesetzliche Vorschriften vor, wenn unterschiedliche Formen des Spiels unterschiedlich besteuert werden. Abgesehen davon, geht die Bf. von einer unrichtigen Prämisse aus. Im Glücksspielgesetz ist keine unterschiedliche Besteuerung von Poker im Lebendspiel und von Onlinepoker vorgesehen, sondern § 57 Abs. 1 GSpG ist die Grundnorm für die Glücksspielbesteuerung. Gäbe es § 57 Abs. 2 GSpG nicht, würde automatisch auch Onlineglücksspiel unter § 57 Abs. 1 GSpG fallen. Würde § 57 Abs. 2 GSpG als verfassungswidrig aufgehoben, würde Onlineglücksspiel von § 57 Abs. 1 GSpG erfasst. § 57 Abs. 2 GSpG stellt nicht darauf ab, Onlineglücksspiel günstiger zu besteuern als Poker im Lebendspiel von nicht nach dem Glücksspielgesetz konzessioniertem Anbietern, sondern dient in erster Linie dazu Onlineglücksspiel von Automatenglücksspiel abzugrenzen. Das Argument der Bf., in ihrer 4. Vorlagefrage ist widersprüchlich, denn einmal sind 40% ein zu hoher Steuersatz der Unionsrechtswidrigkeit begründe, dann wiederum liegt er unter dem Normalsteuersatz, was ebenso eine Unionsrechtswidrigkeit begründe. Anlässlich der mündlichen Verhandlung vor dem Senat am 26. März 2018 wurden seitens der Bf. und des Finanzamtes zu diesem Thema keine über ihr bisheriges Vorbringen hinausgehende Stellungnahmen abgegeben. 13. Behandlung der Boni beim Einsatz und bei den Jahresbruttospieleinnahmen Der Einsatz als Bemessungsgrundlage bei den Wettgebühren und als zu saldierende Größe bei den Jahresbruttospieleinnahmen: Nach Ansicht der Bf. ist der "Einsatz", der vom Unternehmer zur Verfügung gestellt wird, nur dann zur Bemessungsgrundlage zu zählen, wenn es sich um "echtes" Geld handelt, Gutscheine würden, wie bei der Umsatzsteuer, in dem Sinn keinen vermögenswerten Vorteil bilden und seien daher nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. § 1270 ABGB spricht nicht von Einsatz, sondern vom Preis, der zwischen den Vertragsteilen vereinbart wird. Wetteinsatz ist der Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist. (§ 304 ABGB iVm § 1270 ABGB). Zur Frage, ob der Begriff "Preis" iS eines Barkaufpreises zu verstehen ist, oder darunter auch Zahlungen an und von Dritten fallen können, gibt es bei den Rechtsgeschäftsgebühren für den Hoffnungskauf und den Verkehrsteuern inklusive Umsatzsteuer Judikatur und Literatur, auf die hier zurückgegriffen werden kann: Zum "Preis" bei den Glücksverträgen gemäß § 33 TP 17 GebG, und zwar zum Hoffnungskauf traf der VwGH 19.3.1990, 89/15/0085 folgende Aussage: "Auch der Auffassung der Bf., nur der festbetragsvereinbarte Kaufpreis sei im Gegensatz zu dem im Grunderwerbsteuergesetz verwendeten Begriff der "Gegenleistung" "Kaufpreis" im Sinne des Gebührengesetzes, kann nicht gefolgt werden. Unter "Kaufpreis" ist - iSd Begriffsbestimmung des Kaufvertrages in § 1053 ABGB erster Satz bzw. der Anordnung des § 1054 ABGB zweiter Satz - die bestimmte (bzw. "nicht unbestimmte", d.h. wenigstens bestimmbare) Summe Geldes zu verstehen, die der Käufer dem Verkäufer für die Überlassung des Kaufgegenstandes vereinbarungsgemäß zuzuwenden hat. Auf welche Weise die Zuwendung des Kaufpreises in das Vermögen des Verkäufers zu erfolgen hat, bleibt der Willenseinigung der Vertragsteile vorbehalten…." Der Gegenleistungsbegriff des § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG deckt sich in etwa mit dem Kaufpreisbegriff der §§ 1053 ff ABGB. (VwGH 28.6.2007, 2007/16/0028; Fellner, Grunderwerbsteuer, Rz 37; Schwimann, ABGB3, 2006, zu § 1055 ABGB, Rz 1 und 5; VwGH 23.1.1976, 731/74) und dementsprechend kommt es bei der Beurteilung eines grunderwerbsteuerlichen Rechtsvorganges nur darauf an, was Gegenleistung im einzelnen Fall ist und nicht darauf, aus wessen Vermögen die Gegenleistung aufgebracht wird, wer den Preis tatsächlich zahlt. (Fellner, Grunderwerbsteuer, zu § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG, Rz 63; VwGH 14.11.1974, 256/74; VwGH 29.9.2010, 2009/16/0054 ua., UFS 19.3.2009, RV/1548-W/08; UFS 20.2.2009, RV/0947-W/08, Wohnbauförderung mittels nicht rückzahlbarer Zuschüsse durch das Land). Nach den Kapitalverkehrsteuerfällen (Gesellschaftsteuer) EuGH 17.10.2002, C-339/99 (ESTAG), EuGH17.20.2002, C-138/00 (Solida, Tech Gate) zählen zur Gegenleistung auch solche Leistungen, die ein anderer als der Erwerber der Gesellschaftsrechte der Kapitalgesellschaft dafür gewährt, dass die Kapitalgesellschaft dem Erwerber die Gesellschaftsrechte überlässt, es kommt darauf an, wem die Zahlung zuzurechnen ist, auf die formale Herkunft kommt es nicht an. Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH 14.3.1980, 2080/79, VwGH 20.1.2000, 95/15/0015 zur Umsatzsteuer zählt jedes Entgelt für das einzelne Spiel zur Bemessungsgrundlage. Gewinnt ein Spieler und kann er mit dem Geld am Automaten ein neues Spiel ("Freispiel") tätigen, so wird ein neuer Umsatz ausgeführt; der geldwerte, auch in anderer Weise (zur Konsumation) verwendbare Gewinnanspruch des Spielers bildet das Entgelt für diesen Umsatz. (s.a. O.A., Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101). In Anlehnung an die Rechtsgeschäftsgebühr für den Hoffnungskauf, Grunderwerbsteuer, Gesellschaftsteuer sowie Umsatzsteuer kann als Wetteinsatz alles verstanden werden, was der Wettteilnehmer aufwenden muss, um die Hoffnung, die Gewinnchance einer bedingten Leistung zu erhalten. Wenn auch die Steuerpflicht bei den "Wettgebühren" an den tatsächlich erbrachten Wetteinsatz anknüpft, so ist dies doch am Parameter des Verpflichtungsgeschäftes, der Vereinbarung zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer zu beurteilen, wobei grundsätzlich vom Einzelanspruch auf ein bestimmtes Verhalten des Verpflichteten auszugehen ist. (Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430). Es muss feststehen, zwischen welchen Personen ein Leistungsaustausch stattfinden soll und welcher Wert und welcher Gegenwert ausgetauscht werden soll. Der Wettvertrag wurde zwischen der Bf. als Wettanbieter und dem Wettteilnehmer abgeschlossen, indem eine Einigung über Leistung (Höhe des Wetteinsatzes) und Gegenleistung, nämlich einen zur Höhe des Wetteinsatzes relationalen Gewinn für den Fall, dass sich seine Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist (loses Synallagma: Bresich/ Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 § 2 Rz 9 ist das Synallagma zwischen Spieler und Unternehmer (Veranstalter) nicht in einem materiellen Leistungsaustausch begründet, sondern auf einer psychologischen Ebene angesiedelt und stellt insofern ein "loses Synallagma" dar), stattfand. Es kommt nicht darauf an, ob er das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er dafür einen vom Wettanbieter ausgestellten Gutschein verwendet oder er für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat. So ist der Bf. entgegenzuhalten, dass die Quotenveränderung des Wettteilnehmers, also die bedingte Gegenleistung, auf einer erhöhten Leistung, einem höheren Wetteinsatz basiert. Der Einsatz von 20 Euro ist nicht fiktiv, da ihm eben eine erhöhte Gewinnchance des Wettteilnehmers gegenübersteht. Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob durch den Wettteilnehmer selbst, einen Dritten oder die Bf., ist nur mehr Frage der Erfüllung und beeinflusst nicht den Einzelanspruch zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer. Die Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage "Einsatz" einzubeziehen. Die Bf. argumentiert, dass die Ansicht des Finanzamtes, die Einbeziehung der Payment Bonus Amount könne auf § 2 Abs. 1 Z 2 GSpG ("Glücksspiele,…bei denen der Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung erbringen….") gegründet werden, nicht haltbar sei. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes, das sich diesbezüglich auf eine ständige Judikatur stützt, schlägt das Finanzamt einen möglichen Weg ein, die Aufbringung des "Preises" nicht durch den Spieler selbst aus § 2 Abs. 1 Z 2 GSpG ("Glücksspiele,…bei denen der Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung erbringen….") herzuleiten (UFS 5.4.2013, RV/1194-W/12; UFS 26.8.2013, RV/1509-W/13; UFS 20.11.2013, RV/2388-W/13; BFG 8.5.2017, RV/7100024/2015 [zur Wettgebühr]; BFG 28.6.2017, 7104383/2015; BFG 21.8.2017, RV/7100702/2016). Doch selbst, wenn der Passus "....oder andere" fehlen würde, käme es zu keinem anderen Ergebnis. Denn zur Frage, ob der Begriff "Preis" iS eines Barkaufpreises zu verstehen ist, oder darunter auch Zahlungen an und von Dritten fallen können, gibt es bei den Rechtsgeschäftsgebühren für den Hoffnungskauf und den Verkehrsteuern inklusive Umsatzsteuer Judikatur und Literatur, auf die hier zurückgegriffen werden kann: In Anlehnung an die Rechtsgeschäftsgebühr für den Hoffnungskauf, Grunderwerbsteuer, Gesellschaftsteuer sowie Umsatzsteuer kann als Spieleinsatz alles verstanden werden, was der Spielteilnehmer aufwenden muss, um die Hoffnung, die Gewinnchance einer bedingten Leistung zu erhalten. Wenn auch die Steuerpflicht bei den Glücksspielabgaben im speziellen Fall der Bf. an die Jahresbruttospieleinnahmen, d.s. ohnehin die Einsätze abzüglich Gewinn innerhalb eines Kalenderjahres, anknüpft, so ist dies doch am Parameter des Verpflichtungsgeschäftes, der Vereinbarung zwischen Spielanbieter und Spielteilnehmer zu beurteilen, die der Bemessungsgrundlage "Jahresbruttospieleinnahmen" vorgelagert sind. Dabei ist grundsätzlich vom Einzelanspruch auf ein bestimmtes Verhalten des Verpflichteten auszugehen. (Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430). Es muss feststehen, zwischen welchen Personen ein Leistungsaustausch stattfinden soll und welcher Wert und welcher Gegenwert ausgetauscht werden soll. Der Spielvertrag wurde zwischen der Bf. als Spielanbieter und dem Spielteilnehmer abgeschlossen, indem eine Einigung über Leistung (Höhe des Spieleinsatzes) und Gegenleistung, nämlich einen (zur Höhe des Spieleinsatzes relationalen) Gewinn für den Fall, dass sich die Hoffnung auf die Gewinnchance realisiert. Es kommt nicht darauf an, ob der Spielteilnehmer das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er dafür einen vom Spielanbieter ausgestellten Gutschein verwendet oder er für den Spieleinsatz ein Darlehen aufgenommen hat. So ist der Bf. entgegenzuhalten, dass die erhöhte Leistung, der höhere Spieleinsatz eine Veränderung der Gewinnquote des Spielteilnehmers nach sich zieht. "Das Setzen" von Gutscheinen, auch wenn es keine Zahlung des Spielteilnehmers aus eigener Tasche ist, ist kein rechtliches Nichts, da ihm eben eine erhöhte Gewinnchance gegenübersteht. Wie der Spieleinsatz tatsächlich erbracht wird, ob durch den Spielteilnehmer selbst, einen Dritten oder die Bf., ist nur mehr Frage der Erfüllung und beeinflusst nicht den Einzelanspruch zwischen Spielanbieter und Spielteilnehmer. Die Spiele(einsätze), bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Spielanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Das Vorbringen der Bf. in der Stellungnahme vom 1. März 2018 und anlässlich der mündlichen Verhandlung am 26. März 2017, dass durch den Onlinewett- bzw. -glücksspielanbieter dem Teilnehmer gewährte Gutscheine oder Boni nicht in den Einsatz einzubeziehen sind, war nicht geeignet, eine andere rechtliche Beurteilung herbeizuführen. Der vom Wett- bzw. Spielteilnehmer zu leistende Einsatz ist das festbetragsvereinbarte Entgelt, vom Anbieter dem Teilnehmer gewährte Gutschriften und Boni sind dem Einsatz sowohl bei den Wettgebühren, als auch bei den Glücksspielabgaben (Jahresbruttospieleinnahmen) hinzuzuzählen. Wie der Teilnehmer den Preis aufbringt, ist für die Wettgebühren und Glücksspielabgaben gleichgültig. Da bei den Wettgebühren die Bemessungsgrundlage der Einsatz ist, stellt sich die Frage einer Abzugsmöglichkeit nicht. Etwas anderes ist im Fall der Glücksspielabgabe, da nach § 57 Abs. 2 GSpG die Jahresbruttospieleinnahmen Bemessungsgrundlage sind, wonach die Gewinne von Einsätzen eines Kalenderjahres abgezogen werden. Zur Abzugsmöglichkeit von Gewinnen bei den Jahresbruttospieleinnahmen: "Freispiele" (Hier: Payment Bonus Amount) bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Spielanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind dem Einsatz hinzuzuzählen. Sehen die Glücksspielabgabenregelungen als Bemessungsgrundlage die Jahresbruttospieleinnahmen vor, und tätigt der Onlineglücksspielanbieter die Payment Bonus Amount aus den Spielgewinnen, sind diese abzuziehen. Nach der nunmehr ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzgerichtes BFG 28.6.2017, 7104383/2015 und BFG 21.8.2017, RV/7100702/2016 sind die vom Onlineglücksspielanbieter dem Spielteilnehmer zur Verfügung gestellten "Freispiele", wenn er sie aus den Spielgewinnen tätigt, als ausbezahlter Gewinn von den Spieleinsätzen in den Fällen, in denen die Glücksspielabgaben von der Bemessungsgrundlage der Jahresbruttospieleinnahmen berechnet werden, abzuziehen. Das Finanzamt gab am 13. März 2018 zur Frage der Bemessungsgrundlage eine schriftliche Stellungnahme ab und vertrat die Meinung, dass es sich bei der Konzessionsabgabe, der Spielbankabgabe und den Glücksspielabgaben jeweils um verschiedene Abgaben handle, weswegen die Bemessungsgrundlagen "Jahresbruttospieleinnahmen" nicht miteinander verglichen werden könnten. Bei der Spielbankabgabe gemäß § 28 Abs. 2 GSpG sei der Abzug von Sonderjetons vorgesehen, bei der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 5 GSpG jedoch nicht. Dem Finanzamt ist entgegenzuhalten, dass es hier nicht um die ordnungspolitischen Regelungen geht, wonach die Konzessionäre, über die Konzessions- und Spielbankabgabe hinaus, Auflagen haben, wie z.B. Grundkapital in bestimmter Höhe, Spielerschutz, Vorbeugung gegen Geldwäsche uvam. Aus diesem Blickwinkel können Konzessions- und Spielbankabgabe mit der Glücksspielabgabe nicht verglichen werden. (vgl. Ablehnungsbeschluss VfGH 8.6.2017, E 1330/2016, E 1756/2016). Es geht hier um einen Vergleich der Konzessionsabgabe, der Spielbankabgabe und den Glücksspielabgaben aus Sicht der Steuergesetztechnik, und aus dieser Sicht liegen keine verschiedenen Abgaben vor. Verbindendes Element dieser drei Abgaben ist die Anknüpfung an den Abschluss des einzelnen in § 1 Abs. 1 GSpG definierten Glücksvertrages. § 57 Abs. 2 Satz 1 GSpG ist so konzipiert, dass er sowohl konzessioniertes als auch nicht konzessioniertes Onlineglücksspiel umgreift und der Glücksspielabgabe unterwirft. Im 2. Satz wird das konzessionierte Glücksspiel, da es der Konzessionsabgabe unterliegt, wieder herausgenommen. Daraus leitet das Bundesfinanzgericht ab, dass die Bemessungsgrundlage der Jahresbruttospieleinnahmen bei allen drei Abgaben grundsätzlich Gemeinsamkeiten aufweist. Das Bundesfinanzgericht folgt den Ausführungen des Finanzamtes darin, dass gemäß § 1 Abs. 1 GSpG Steuergegenstand der einzelne Spielvertrag ist und sich das grundsätzlich auch in der Bemessungsgrundlage Jahresbruttospieleinnahmen über den Einsatz als vorgelagerten Begriff niederschlägt, eine Differenzierung zwischen der Verwirklichung des Steuertatbestandes und der Bemessungsgrundlage ist sicherlich nicht vorgesehen. Dennoch hält das Bundesfinanzgericht der Ansicht des Finanzamtes entgegen, dass dadurch, dass die Gewinne abgezogen werden können, die Jahresbruttospieleinnahmen zu etwas Betriebswirtschaftlichem werden. Das Bundesfinanzgericht folgt nicht der Ansicht des Finanzamtes, wonach eine "Zusammenlegung" von einzelnen Ausspielungen bzw. eine "tischweise" Betrachtung für die Berechnung der Glücksspielabgabe nicht gedeckt sei: Der VwGH 17.1.1968, 897/67 beschrieb den im früheren GSpG 1962 nicht näher definierten Begriff der Jahresbruttospieleinnahmen als zwar betriebswirtschaftlich unterlegt, aber als glücksspielgesetzeigentümlich, d.h. nach dem Sinn und Zweck dieses Gesetzes auszulegen: "Das Gesetz selbst erläutert nicht, was unter "Jahresbruttospieleinnahme eines Spielbankbetriebes zu verstehen ist. Diesem Begriff ist daher gemäß § 6 ABGB die Bedeutung zuzulegen, die sich aus der Eigentümlichkeit des Wortes im Zusammenhang mit dem Sinn und Zweck des Glücksspielgesetzes ergibt. Als Jahreszeitraum kommt für die Berechnung der Spielbankabgabe offensichtlich nur das Kalenderjahr in Betracht." (VwGH 17.1.1968, 897/67). Ab 1969 ist im jeweiligen Glücksspielgesetz definiert, wie sich die Jahresbruttospieleinnahmen zusammensetzen, die Einnahmenposten (Spieleinnahmen = Einsätze der Spielteilnehmer; bestimmte Vergütungen) und die Abzugsposten (Gewinn, der von der Spielbank an Spielteilnehmer ausbezahlt wird; Propagandajetons; bei Glücksspielautomaten die gesetzliche Umsatzsteuer). Parallel dazu wurde die Bemessungsgrundlage "Jahresbruttospieleinnahmen" ab 1997 bei der Konzessionsabgabe gemäß § 17 GSpG, bei den Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 8 GebG idF vor 31.12.2010 und ab 1.1.2011 bei den Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 2 ff GSpG übernommen. (BFG 10.11.2015, RV/7101099/2013; BFG 28.6.2017, RV/7104383/2015; BFG 21.8.2017, RV/7100702/2016). Klargestellt wurde, dass gemäß § 57 Abs. 5 GSpG die Jahresbruttospieleinnahmen die Einsätze abzüglich der ausbezahlten Gewinne eines Kalenderjahres sind. Im gegenständlichen Fall ist nicht strittig, dass der Jahreszeitraum für die Berechnung der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG das Kalenderjahr ist. "Bei der Auslegung des vom Gesetz gebrauchten Wortes "Bruttospieleinnahme" ist zu bedenken, dass es sich bei Spielbankbetrieben in der Regel um Erwerbsgesellschaften handelt, die mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden, und der im Glücksspielgesetz nicht näher definierte Einnahmenbegriff eines solchen Unternehmens ist daher nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen auszulegen. Betriebswirtschaftlich ist unter einer Bruttoeinnahme eine Rechengröße, die sich aus dem Ertragsrest der Spiele eines bestimmten Zeitraumes ergibt, zu verstehen, aus der sich nach Abzug weiterer Aufwandposten der Gewinn oder Verlust des Unternehmens ergibt. Die Bruttospieleinnahme ist …. die Rechengröße, die sich aus dem Ertragsrest der Spiele eines gewissen Zeitraumes ergibt, …. und schließlich durch Abzug weiterer Aufwandposten zum Gewinn oder Verlust …. führt. Aus der Besuchs- und Spielordnung für die Spielbankbetriebe …. ist weiters zu entnehmen, dass es sich bei dem Ertragsrest der Spiele nur um Jetons oder Bargeld handeln kann, weil die Einsätze …. entweder in Jetons oder in Bargeld geleistet werden müssen." (VwGH 17.1.1968, 897/67). Nach dem Bericht des Finanz- und Budgetausschusses zur Glücksspielgesetz-Novelle 1976, BGBl. 1976/626, zu § 27 Abs. 2 GSpG heißt es, dass die Neufassung im Interesse einer klaren Gesetzeslage lediglich zur Klarstellung dient, dass die Spieleinsätze mit Propagandajetons, die den Spielern unentgeltlich überlassen wurden, nicht in die Bemessungsgrundlage der Spielbankabgabe einzubeziehen sind. (347 BlgNR 14. GP; vgl. BFG 10.11.2015, RV/7101099/2013). Demnach bedurfte es zwar einer ausdrücklichen Regelung, dass Einsätze, die vom Glücksspielanbieter den Spielteilnehmern unentgeltlich überlassen werden, nicht in die Bemessungsgrundlage der Spielbankabgabe einzubeziehen sind. "Zusammenfassend ist somit unter der Jahresbruttospieleinnahmen …. Eine Rechengröße zu verstehen, die sich aus dem Unterschied zwischen den Spieleinnahmen und den Spielausgaben innerhalb eines Kalenderjahres ergibt. Der jeweilige Überschuss (Abgang) dieser Spieleinnahmen und Spielausgaben (Gewinne und Verluste) wird …. nach Beendigung des täglichen Spielbetriebes bezüglich der einzelnen Tische unter Bedachtnahme auf deren Dotation errechnet und es werden schließlich die erzielten Überschüsse bzw. Abgänge zusammengerechnet bzw. kompensiert. …. Von diesen auf solche Weise erfassten Beträgen ist dann die Spielbangabgabe zu errechnen …." (VwGH 17.1.1968, 897/67). Obwohl die Spielbankabgabe/Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG rechtsverkehrsteuerlich auf den einzelnen Vertrag abstellt (§ 1 Abs. 1 GSpG), erfolgt die Berechnung dieser Steuern nicht auf Basis des einzelnen Spielvertrages, sondern von einer auf das Kalenderjahr abgestellten saldierten Größe, von der "Rechengröße, die sich aus dem Ertragsrest der Spiele eines gewissen Zeitraumes ergibt". "Demnach hat der nach Schluss jedes Spieltages aus den Überschüssen bzw. Abgängen der einzelnen Spieltische gezogene Saldo die Grundlage für die Abrechnung der Spielbankabgabe zu bilden. Abrechnungen, die auf diesem Saldo beruhen, können daher nicht als unrichtig angesehen werden, und zwar auch dann nicht, wenn die Höhe der Überschüsse bzw. Abgänge durch allfällige bei der Gewinnauszahlung an die Spieler unterlaufende Irrtümer oder regelwidrige Vorgänge beeinflusst wurde. Eine rechnungsmäßige Erhöhung der Bruttospieleinnahmen durch Berücksichtigung von bei der Abrechnung effektiv nicht vorhandenen Gewinnen, somit durch Heranziehung fiktiver Beträge, mögen sie sich auch als durch Schätzung, Anerkenntnis oder Gerichtsurteil der Höhe nach bestimmte Forderungen der Spielbank darstellen, entspricht somit nicht dem Gesetz. Vielmehr führt erst die tatsächlich Abstattung solcher Forderungen an die durch regelwidrige Vorgänge geschädigte Spielbank zu einer Erhöhung der Spieleinnahmen." (VwGH 17.1.1968, 897/67). Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes ergibt sich daraus, dass diese Steuern von dem Saldo berechnet werden, der sich - im übertragenen Sinn - nach Schluss jedes Spieltages tatsächlich noch "auf den einzelnen Spieltischen befindet". Der Gewinn, den die Anbieterin auszahlt, wird nämlich nicht, bezogen auf den einzelnen Spielvertrag, ausschließlich vom Einsatz des gewinnenden Spielers abgezogen. Der abzugsfähige Gewinn macht die Bemessungsgrundlage der Jahresbruttospieleinnahmen zu einer saldierten Größe, die über den einzelnen Spielvertrag hinausgeht und die Einsätze aller Spielvertrage umfasst, die innerhalb eines Kalenderjahres von der Bf. eingenommen werden. Losgelöst vom einzelnen Spielvertrag kann die Bf. alle Gewinne, die sie innerhalb eines Kalenderjahres an Spielteilnehmer auszahlt, von der Summe aller eingenommenen Einsätze eines Kalenderjahres wieder abziehen. Dies deshalb, weil die Gewinne nicht nur aus dem eigenen Einsatz des gewinnenden Teilnehmers resultieren, sondern insbesondere aus den Einsätzen der verlierenden Spielteilnehmer. Das Bundesfinanzgericht stimmt dem Finanzamt grundsätzlich zu, dass der Gewinn der Jahresbruttospieleinnahmen das ist, was der Spieler erhält, wenn sich die Hoffnung auf die Gewinnchance realisiert, d.h. die Spielentscheidung zu seinen Gunsten ausgeht, es können nur "aleatorisch" zustande gekommene Beträge abgezogen werden. Der Gewinn ist sicherlich nicht mit der ertragssteuerlichen Betriebsausgabe, als generell betrieblich veranlasst, gleichzuhalten (BFG 10.11.2015, RV/7101099/2013). Aus dem zeitraumbezogenen Gesetzestext des § 57 Abs. 5 GSpG ist aber insoweit eine "mittelbare" Zufallsabhängigkeit des Gewinnes ableitbar. Besteuert wird iSd VwGH 17.1.1968, 897/67 "der Ertragsrest" der Spiele eines gewissen Zeitraumes. Aus diesen Gründen war die Glücksspielabgabe neu zu berechnen, wobei die von der Bf. geltend gemachten "Payment Bonus Amounts" als "Gewinn" iSd § 57 Abs. 5 GSpG abgezogen wurden:   Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Jänner 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 613.670,49 x40% = 245.468,19 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 996.941,93 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 383.271,44       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Februar 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 576.300,14 x40% = 230.520,05 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 964.384,29 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 388.084,15       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für März 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 884.204,02 x40% = 353.681,60 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,270.762,28 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 386.558,26       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für April 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 550.977,84 x40% = 220.391,14 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 901.573,91 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 350.596,07       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Mai 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 658.214,87 x40% = 263.285,95 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 993.721,41 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 335.506,54       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Juni 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 693.673,12 x40% = 277.469,25 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,004.655,32 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 310.982,20       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Juli 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 699.365,69 x40% = 279.746,28 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,038.170,34 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 338.804,65       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für August 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 905.382,96 x40% = 362.153,18 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,311.856,05 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 406.473,09       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für September 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 646.812,44 x40% = 258.724,98 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,119.338,57 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 472.526,13       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Oktober 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 801.099,18 x40% = 320.439,67 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,198.269,64 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 397.170,46       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für November 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 753.629,29 x40% = 301.451,72 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,094.253,30 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 340.624,01       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Dezember 2013 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 749.839,65 x40% = 299.935,86 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,145.931,70 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 396.092,05       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Jänner 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 407.262,77 x40% = 162.905,11 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 827.719,21 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 420.456,44       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Februar 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 787.924,01 x40% = 315.169,60 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,164.245,96 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 376.321,95       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für März 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 901.644,64 x40% = 360.657,86 Euro Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,280.520,82 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 378.876,18       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für April 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 629.627,41 x40% = 251.850,96 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,011.229,52 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 381.602,11       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Mai 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 869.423 x40% = 347.769,20 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,185.672,56 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 316.249,56       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Juni 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 901.376,14 x40% = 360.550,46 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,228.235,16 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 326.859,02       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Juli 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 924.420,91 x40% = 369.768,36 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,234.290,45 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 309.869,54       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für August 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 756.130,80 x40% = 302.452,32 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 1,032.304,53 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 276.173,73       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für September 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 679.710,55 x40% = 271.884,22 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 941.597,95 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 261.887,40       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Oktober 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 688.920,56 x40% = 275.568,22 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 928.751,73 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 239.831,17       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für November 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 622.092,35 x40% = 248.836,94 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 905.402,82 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 283.310,47       Gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO wird die Glücksspielabgabe für Dezember 2014 festgesetzt: Bemessungsgrundlage gemäß § 57 Abs. 2 GSpG 652.539,24 x40% = 261.015,70 Euro. Berechnung: Bemessungsgrundlage laut Prüfungsbericht Seite 15: 942.514,23 Abzüglich Payment Bonus laut Prüfungsbericht Seite 14: 289.974,99         14. Zum Vorwurf fehlender Ermittlungen durch das Finanzamt Wenn das Finanzamt erforderliche Ermittlungen unterlassen haben sollte, könnten fehlende Ermittlungsschritte auch noch durch das Verwaltungsgericht gesetzt werden (siehe § 269 Abs. 1 BAO) bzw. wären allenfalls Ermittlungsaufträge nach § 269 Abs. 2 BAO zu erteilen oder eine kassatorische Erledigung der Beschwerde nach § 278 Abs. 1 BAO vorzunehmen. Dem Vorwurf, dass das Finanzamt keine eigenen Ermittlungen getätigt habe, ist außerdem Folgendes zu erwidern: Nach der Rechtsprechung des VwGH betreffend Wettgebühr handelt es sich beim Tatbestandsmerkmal "Teilnahme aus dem Inland" um eine Tatsache, die als Ergebnis einer Beweiswürdigung festzustellen ist und sind bei dieser Sachverhaltsfeststellung sowohl die Registrierung des "Users" mit einer inländischen Wohnanschrift als auch die Zuordnung der Wette zu einer "inländischen IP-Adresse" ein Indiz dafür, dass sich der Wettteilnehmer dabei im Inland befunden hat. Einem solchen Indiz kann zwar für konkrete Wettfälle durchaus entgegengetreten werden, doch müssen dazu konkrete diesem Beweisergebnis entgegenstehende Indizien angeführt werden (VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes genügt es, im Rahmen der der Behörde nach § 167 Abs. 2 BAO zukommenden "freien Überzeugung" von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. ua. VwGH 2009/17/0132). Angaben eines Abgabepflichtigen, gegen deren Richtigkeit keine begründeten Zweifel bestehen, kann die Abgabenbehörde ohne weitere Überprüfung ihrer Entscheidung zugrundelegen. Sie verstößt damit schon deswegen nicht gegen den Grundsatz der amtswegigen Ermittlungspflicht gemäß § 115 BAO, weil bereits das Entgegennehmen unbedenklicher Mitteilungen des Abgabepflichtigen, ebenso wie das Erschließen anderer Erkenntnisquellen, in Erfüllung der amtswegigen Ermittlungspflicht geschieht (vgl. VwGH 14.11.1990, 86/13/0042). Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht nur innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes und findet dort ihre Grenze, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (vgl ua. VwGH 15.12.2009, 2006/13/0136). Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörde tritt bei Auslandssachverhalten gegenüber der Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht der Partei zurück. Diesfalls besteht eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Partei insbesondere bei der Schaffung und Beschaffung von Beweismitteln (vgl. ua. VwGH 19.10.2006, 2006/14/0109). Der Bf. war bekannt, dass das Finanzamt auf Grund des - nach der oa. Judikatur geeigneten - Indiz "österreichische Registrierungsadresse" zur Überzeugung gelangt ist, dass der abgabepflichtige Tatbestand verwirklicht ist. Es wäre daher an der Bf. gelegen, seine gegenteilige Behauptung durch ein konkretes, substantiiertes Vorbringen zu entkräften. Die Kundendaten kennt nur die Bf. (und nicht die Abgabenbehörde) und befinden sich die Bücher der Bf. und alle sonstigen Geschäftsunterlagen der Bf. im Ausland. Beweisvorsorgemöglichkeiten stehen nur der Abgabenpflichtigen, aber nicht der Abgabenbehörde zur Verfügung. Nur die Bf. ist am Spielabschluss als Vertragspartei beteiligt und könnte daher ihrer Vertragspartner fragen, in welchem Land sie sich bei der Spielteilnahme aufhalten oder die Kunden darüber informieren, dass bei einer Registrierung mit einer österreichischen Adresse grundsätzlich von einer Spielteilnahme vom Inland aus ausgegangen wird. Es wäre dazu nicht erforderlich, den Kunden Auskünfte über ihren genauen Aufenthaltsort abzuverlangen. Zu den Bedenken der Bf. wird auf die Ausführungen in Punkt 14 der Begründung der Entscheidung des UFS 20.11.2013, RV/2388-W/13 verwiesen. (vgl. BFG 16.2.2018, RV/7104387/2015). Weiters tritt in Fällen, in denen die Abgabenbehörde über Antrag des Abgabepflichtigen tätig wird, die amtswegige Ermittlungspflicht des § 115 BAO gegenüber der Behauptungs- und Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen in den Hintergrund (vgl. VwGH 20.6.1990, 89/13/0107). Die Glücksspielabgabe ist nach der eindeutigen Bestimmung des § 59 Abs. 3 GSpG und die Wettgebühren nach § 33 TP 17 Abs. 3 GebG von der Bf. selbst zu berechnen und wurden die gegenständlichen Verfahren auf Grund des Antrages der Bf. nach § 201 Abs. 2 Z 3 BAO eingeleitet. 15. Zusammenfassung Die Bf. ist eine Unternehmung mit Sitz in ****LAND****, die eine Online-Glücksspiel- und Wettplattform betreibt, bei der es für Spielteilnehmer vom Inland aus möglich ist, über das Internet sowohl an Sportwetten (z.B. Fußball, Tennis, Basketball, Eishockey; sowie Tierrennen), als auch an diversen Glücksspielen (Poker, Roulette, Blackjack Multihand 5, Bingo, Spin 2 Million New, Lotto Madness, usw. sowie über Video-Spielautomaten ("Video Slots)) teilzunehmen. Dadurch wurde für die Zeiträume 1-12/2013 und 1-12/2014 sowohl die Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 iVm Abs. 2 GebG, als auch die Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 2 GSpG verwirklicht und das Finanzamt setzte mit 24 Bescheiden gemäß § 201 BAO die Wettgebühren und mit 24 Bescheiden gemäß § 201 BAO die Glücksspielabgaben fest. Die Bf. erhob dagegen Beschwerden und regte an, an den EuGH ein Vorabentscheidungsersuchen zu stellen, bzw. an den Verfassungsgerichtshof einen Normprüfungsantrag: Unionsrechtliche Einwendungen: Das Glücksspielmonopol gemäß § 3 GSpG sei nicht mehr unionsrechtskonform, wenn die Konzessionäre umfangreiche Werbeaktivitäten entfalteten, um neue Kunden zu gewinnen. Glücksspielmonopol und Glücksspielbesteuerung stünden in einem untrennbaren Zusammenhang. Die Unionsrechtswidrigkeit ergäbe sich daraus, dass durch die Besteuerung von Onlineglücksspiel gemäß § 57 Abs. 2 GSpG mit dem Steuersatz von 40% gezielt ausländische Anbieter höher besteuert würden, während Konzessionäre ihr Onlineglücksspielangebot mit den Einnahmen aus dem Lebendspielen finanzieren könnten (30%). Das zeige sich auch daran, dass Glücksspielanbieter ohne Konzession von Poker im Lebendspiel ohne Bankhalter einer deutlich höheren Besteuerung (16%) unterliegen würden, als Onlineglücksspiele (40%). Weiters entsprächen nach Ansicht der Bf. die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 2 GSpG und die Wettgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG in ihrer Ausgestaltung und Wirkung Umsatzsteuern. Verfassungsrechtliche Einwendungen: Die verfassungsrechtlichen Einwendungen der Bf. richten sich auf die Nichtfeststellbarkeit des Tatbestandsmerkmals der Wettgebühren und Glücksspielabgaben "Teilnahme vom Inland aus", sowie auf die Frage, ob Poker im Zeitraum vom 3. August 2013 bis 28. Februar 2014 trotz Aufhebung des Wortes Poker im § 1 Abs. 2 GSpG glücksspielabgabenpflichtig ist. Nach Ansicht der Bf. ist Poker, da es ein Geschicklichkeitsspiel ist, keine elektronische Lotterie. Das Bundesfinanzgericht erwog dazu folgendes: Wettgebühren: Grundsätzlich unterliegen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG idF des BGBl. I 2010/111 Wetten, die im Inland abgeschlossen werden, einer Rechtsgeschäftsgebühr von 2% vom Wetteinsatz. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen gilt, "wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt". Gegenstand des Gebührengesetzes ist neben der Schriftengebühr die Besteuerung des Abschlusses von Rechtsgeschäften. In § 33 GebG wird aufgezählt, welche Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen. In § 33 TP 17 GebG besteuert das Gebührengesetz den Abschluss von Glücksverträgen über bewegliche Sachen. Neben dem Hoffnungskauf und den Leibrentenverträgen ist auch die Wette genannt. Die Wette ist als Glücksvertrag im Sinne des § 1267 ABGB ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird. (Wolff in Klang III 897; Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonkilch, ABGB3 § 1270 Rz 5 unter Verweis auf OGH 3.4.1974, 5 Ob 12/74; Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1270 Rz 1; vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des "kleinen" Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699). Der in § 1270 ABGB geregelte Wettvertrag entspricht der im Steuertatbestand des § 33 TP 17 GebG genannten "Wette". (Fellner, Stempel- und Rechtsgebühren § 33 TP 17 Rz 3 unter Verweis auf VwGH 3.11.1986, 85/15/0270; VwGH 27.11.1990, 89/16/0214, 0215). Weder § 1270 ABGB noch § 33 TP 17 GebG unterscheiden, ob die Wette über Internet, also Online oder nicht über das Internet, also Offline abgeschlossen wird.