BFG RV/7104839/2017

23.2 Wir sind gesetzlich verpflichtet (insbesondere durch das Datenschutzgesetz 2004 in ****LAND****), alle Datenschutzanforderungen hinsichtlich der Art unserer Verwendung Ihrer persönlichen Informationen einzuhalten, die wir bei Ihrer Nutzung der Dienstleistungen gesammelt haben. Daher nehmen wir unsere Verpflichtung hinsichtlich der Art der Verwendung Ihrer persönlichen Informationen sehr ernst. 23.3 Wenn Sie die Dienste nutzen, müssen wir vorher bestimmte Daten über Sie sammeln, einschließlich Name und Geburtsdatum, Kontaktinformationen und möglicherweise Informationen über Ihre Marketingpräferenzen (gemeinsam bezeichnet als "Ihre personenbezogenen Daten"). 23.4 Durch Bereitstellung Ihrer personenbezogenen Daten stimmen Sie der Verarbeitung Ihrer persönlichen Informationen, einschließlich sensibler Daten, zu: 23.4.1 zu Zwecken, die in den Nutzungsbedingungen (einschließlich Datenschutzerklärung) festgelegt sind; und 23.4.2 zu anderen Zwecken, bei denen wir Ihre personenbezogenen Daten für den Betrieb der Dienste benötigen, einschließlich durch Weitergabe an unsere Dienstleistungsanbieter und Bevollmächtigten, z. B. an unseren Postdienstleister und unsere Mitarbeiter im Marketing und Kundendienst. Darüber hinaus müssen wir Ihre personenbezogenen Daten möglicherweise auch zur Erfüllung gesetzlicher oder regulatorischer Verpflichtungen weitergeben. …. Folgende Wörter und Begriffe haben in dieser Endnutzer-Lizenzvereinbarung ("****Abk****") folgende Bedeutung, es sei denn, der Kontext gibt eindeutig etwas anderes an: "Spielerkonto": Ein persönliches Konto, das von einer Person eröffnet und von uns gepflegt wird, sodass die Person im Online-Spielsystem Spiele spielen kann; "Online-Spielsystem": Unsere Internetspielsysteme, Spielaktivitäten und damit verbundenen Dienstleistungen auf der Website, einschließlich, aber nicht beschränkt auf, Online-Casino, Online-Bingo, Online-Poker und andere Spiele; "Software": Die Software, mit der Sie an Casino-, Poker- und/oder Bingo-Spielen im Online-Spielsystem teilnehmen können, einschließlich der damit verbundenen Dokumentation und einschließlich aller Erweiterungen, Änderungen, Zusätze, Übersetzungen oder Updates dieser Software; Bingohalle": Der Teil der von uns betriebenen Website, der als Portal dient, über das Sie am Bingonetzwerk teilnehmen können; "Bingonetzwerk": Die zentralisierten und gemeinsamen Bingo-Kartenzimmer, die vom oder im Namen des Softwareanbieters verwaltet werden, wobei hier Online-Bingospiele vom Softwareanbieter eingerichtet werden und konfiguriert sind; "iPoker-Network". Die zentralisierten und gemeinsamen Poker-Kartenzimmer, die vom oder im Namen des Softwareanbieters verwaltet werden, wobei hier Online-Pokerspiele vom Softwareanbieter eingerichtet werden und konfiguriert sind Pokerzimmer" Der Teil der von uns betriebenen Website, der als Portal fungiert, mit Hilfe dessen Sie am Poker-Netzwerk teilnehmen können;" …. 5. GEMEINSAMES POKERZIMMER-NETZWERK 5.1 Wir nehmen derzeit an einem gemeinsamen Pokerzimmer-Netzwerk teil, bei dem Sie gemeinsam mit anderen Spielern von anderen Pokerzimmer-Webseiten Poker spielen können. Dabei nehmen alle am selben Spiel oder Tisch oder Turnier mit Hilfe einer gemeinsamen Pokerzimmer-Plattform teil, die von einem Drittanbieter von Poker-Netzwerkdiensten betrieben wird. 5.2 Sie stimmen daher zu, dass Sie bei Eintritt in ein gemeinsames Pokerzimmer alle Regeln und Allgemeinen Geschäftsbedingungen akzeptieren und einhalten, die für dieses gemeinsame Pokerzimmer gelten, einschließlich Regeln für alle Spiele, Tische und Turniere. 5.3 Sie erkennen an und stimmen zu, dass wir und/oder der Betreiber des gemeinsamen Poker-Netzwerks nach eigenem Ermessen das Recht haben/hat, Ihr Spiel zu beenden oder Ihr Spielerkonto zu sperren und Sie am Zutritt zum gemeinsamen Poker-Netzwerk zu hindern, entweder von der Website oder von einer anderen Website danach, wenn Sie eine der Spielregeln oder Bestimmungen der Allgemeinen Geschäftsbedingungen in dieser ****Abk**** verletzen. 5.4 Sie erkennen an und stimmen zu, dass wir und/oder der Betreiber des gemeinsamen Poker-Netzwerks nach eigenem Ermessen das Recht haben/hat, in unseren Datenbanken alle Informationen in Verbindung mit Ihrem Spielverhalten, Ihren persönlichen Daten, Ihren Einzahlungen von Geldern und anderen damit verbundenen Informationen und Anfragen, die bei der Verhinderung von Betrug, betrügerischen Absprachen oder anderem unzulässigen Verhalten unterstützen können, zu erfassen, zu verarbeiten und zu speichern. …. 6. SICHERHEIT Verhinderung betrügerischer Absprache 6.1 Bei einer betrügerischen Absprache versuchen zwei oder mehr Spieler, einen unfairen Vorteil zu erlangen, indem sie Informationen hinsichtlich ihrer Karten oder andere Informationen an einem Poker-Tisch austauschen. Jeder Spieler, der im Pokerzimmer einen solchen Versuch unternimmt oder mit anderen Spielern Absprachen trifft, erhält ein lebenslanges Verbot hinsichtlich der Verwendung des Pokerzimmers oder der Website oder der Software oder unserer anderen verbundenen Dienste, und sein Spielerkonto wird mit sofortiger Wirkung gekündigt. …. …." Bei den Spiel- und Wettbedingungen ist auch die Möglichkeit, dass die Spieler einen privaten Raum einrichten: "Spieler von Spielen für mehrere Teilnehmer wie Blackjack, Let It Ride, amerikanisches Roulette, europäisches Roulette, Baccarat, Casino Stud Poker und 3 Card Poker können einen privaten Raum einrichten. Durch Einrichten eines privaten Raums kann ein Spieler Freunde und andere Spieler zum Spiel an seinem bestimmten Tisch einladen. Um einen privaten Raum einzurichten, muss ein Spieler Privater Raum aus dem Spielmenü wählen. Nun erscheint ein Dialogfeld, in dem der Spieler aufgefordert wird, den Namen des privaten Raums zu nennen und auf die Taste Raum betreten zu klicken. Andere Spieler und Freunde können den privaten Raum betreten, indem sie Privater Raum aus dem Spielmenü wählen, den Namen des privaten Raums eintippen und auf die Taste Raum betreten klicken. Für den Namen des privaten Raums wird zwischen Groß- und Kleinbuchstaben unterschieden. Seine maximale Länge beträgt (50) Zeichen." Darunter können die Kartenkombinationen "Handrangordnungen" für Poker abgerufen werden. 7.3. Vorhalteverfahren Mit der Ladung zur mündlichen Senatsverhandlung wurde der Bf. und dem Finanzamt der Vorbereitungsvorhalt zur mündlichen Verhandlung vom 8. Jänner 2018 mitgereicht, und beiden Parteien die Möglichkeit gegeben, dazu eine schriftliche Stellungnahme abzugeben oder weitere Beweismittel zu nennen. In Aussicht gestellt wurde eine Teilstattgabe bezüglich der Boni bei den Glücksspielabgaben und dazu eine Neuberechnung vorgelegt. Die Bf. wurde gebeten, bis folgende Frage zu beantworten: Stammt der "Payment Bonus", den die Bf. den Spielteilnehmern gewährt, aus den Gewinnen iSd § 57 Abs. 5 GSpG? Wenn ja, bitte um gleichzeitige Übersendung der Unterlagen, aus denen hervorgeht, dass der "Payment Bonus", aus den Gewinnen iSd § 57 Abs. 5 GSpG stammt. Das Finanzamt gab am 13. März 2018 eine schriftliche Stellungnahme ab, die der Bf. am 13. März 2018 vorab mit E-Mail gesendet wurde. Zum Vorhalt Punkt 13. Behandlung der Boni/Gutschriften bei den Jahresbruttospieleinnahmen brachte das Finanzamt im Wesentlichen vor: - Verschiedene im GSpG geregelte Abgaben: Die Bemessungsgrundlagen "Jahresbruttospieleinnahmen" seien für die Konzessionsabgabe, die Spielbankabgabe und für die Glücksspielabgaben jeweils unterschiedlich normiert, da es sich um drei verschiedene Abgaben handle und könnten diese Legaldefinitionen der Jahresbruttospieleinnahmen miteinander nicht verglichen werden. Das ergäbe sich zum Einen daraus, dass bei der Spielbankabgabe gemäß § 28 Abs. 2 GSpG der Abzug von Sonderjetons vorgesehen sei, bei der Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 5 GSpG jedoch nicht. - Besteuerungsbasis gemäß § 57 Abs. 2 GSpG sei nicht die saldierte Größe, sondern der einzelne Spielvertrag. Nach Ansicht des Finanzamtes sei eine "Zusammenlegung" von einzelnen Ausspielungen bzw. eine "tischweise" Betrachtung für die Berechnung der Glücksspielabgabe nicht gedeckt. - Begriff des Gewinnes in § 57 Abs. 5 GSpG: Gewinn sei das, was der Spieler erhält, wenn sich die Hoffnung auf die Gewinnchance realisiert, d.h. die Spielentscheidung zu seinen Gunsten ausgeht. Bereits aus dem Begriff "Gewinn" komme hervor, dass dieser gewonnen werden muss. Daher könnten Boni/Gutschriften, die alleine aufgrund einer oder mehrerer Teilnahmen zustehen, und nicht durch eine zu Gunsten des jeweiligen Spielers ausgegangene zufallsabhängige Spielentscheidung, nicht Teil des Gewinnes sein. Damit könnten sie auch nicht bei der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen gemäß § 57 Abs. 5 GSpG von den Einsätzen abgezogen werden. Nach den Erkenntnissen BFG 28.6.2017, RV/7104383/2015 und BFG 21.8.2017, RV/7100702/2016 seien die Boni unmittelbar zufallsabhängig gewesen, während im vorliegenden Fall lediglich eine mittelbare Zufallsabhängigkeit (= lediglich die Teilnahme genügt) bestehe. Nach Ansicht des Finanzamtes genüge eine mittelbare Zufallsabhängigkeit nicht, um die Boni/Gutschriften unter den abzugsfähigen Gewinn des § 57 Abs. 5 GSpG zu subsummieren. Nach Ansicht des Finanzamtes sei der Erhalt der gegenständlichen "Payment Bonus Amounts" nicht ungewiss und sei völlig unabhängig von der zumindest vorwiegend zufallsabhängigen Entscheidung über das Spielergebnis, womit diese keine Gewinne iSd § 2 Abs. 1 Z 3 GSpG darstellten und können zu keiner Verminderung der Jahresbruttospieleinnahmen führen. Aus Sicht des Finanzamtes sei das einzelne Spiel sowohl für die Subsumtion des Sachverhaltes, als auch für die Berechnung der Abgabe heranzuziehen und als Gewinn könnten nur jene vermögenswerten Leistungen im Rahmen der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen abgezogen werden, welche tatsächlich, von einem aleatorischen Moment abhängig, gewonnen wurden. Die Bf. gab am 1. März 2018 eine Stellungnahme zu den Boni ab, die dem Finanzamt am 13. März 2018 vorab mit E-Mail gesendet wurde. Die Bf. halte ihr Vorbringen weiterhin aufrecht. In Bezug auf die steuerliche Behandlung der Boni vertrete sie die Ansicht, dass diese weder als "Einsätze" iSd § 57 Abs. 5 GSpG noch als "Wetteinsatz" iSd § 33 TP 17 Abs.1 GebG in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen seien. Die Bf. bot drei verschiedene Kategorien von Boni an: "i. Wenn der Kunde einen bestimmten Betrag einsetzt (EUR X) bekommt er einen bestimmten Betrag (EUR Y) als Bonus auf seinem Kundenkonto gutgeschrieben. Es ist somit zwingend erforderlich, dass der Kunde echtes Geld auf sein Kundenkonto einzahlt und dieses in weiterer Folge auch als Einsatz verwendet, damit ihm dieser Bonus gewährt wird. Jedenfalls mindert dieser Bonus aber die Jahresbruttospieleinnahmen. ii. Bei der Bonuskategorie ,,****FREISPIELBONUS****" können sowohl neue als auch bestehende Kunden an einer oder mehreren Runden eines Glücksspiels kostenlos teilnehmen. Für die Erlangung dieser Boni ist nicht erforderlich, dass die Kunden zuvor bereits Einsätze geleistet haben, allerdings werden diese Boni aus den Einsätzen anderer Spieler gewährt und mindern so die Jahresbruttospieleinnahmen. iii. Schließlich erhalten Kunden auch Treueboni (,,****TREUEBONUS****"), wenn sie schon über einen bestimmten längeren Zeitraum, die Glücksspiel- und Wettangebote der Beschwerdeführerin in Anspruch genommen haben. Sie mindern ebenso die Jahresbruttospieleinnahmen (Erlösminderung durch Gewährung von Boni)." Alle Boni seien nur für die Spieler verfügbar, die bereits in vertraglicher Beziehung zur Bf. stehen. Die Spielteilnehmer müssen die Boni mehrmals als Einsatz bei Glücksspielen verwenden, bevor sie ausbezahlbar würden. Ohne Glücksspielteilnahme gäbe es keine Boni, die damit Bestandteil des mit Abschluss des Glücksspielvertrages begründeten Gewinnanspruches seien. Es handle sich damit um eine zusätzlich vereinbarte Gewinnchance, die im Glücksspielvertrag von Beginn an vereinbart wird und seien die Boni daher als ausgezahlte Gewinne gemäß § 57 Abs. 5 GSpG zu qualifizieren. Gegen die Beträge und die rechnerische Richtigkeit der Neuberechnung Glücksspielabgaben brachten weder die Bf. noch das Finanzamt etwas vor. Mit den Schreiben vom 13. März 2018 überreichte das Bundesfinanzgericht jeweils die Stellungnahmen an die Bf. und an das Finanzamt im Papiermedium. 7.4. Mündliche Verhandlung vor dem Senat Die mündliche Verhandlung vor dem Senat fand am 26. März 2018 statt. In der mündlichen Senatsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt: Der Parteienvertreter verwies auf das bisherige Vorbringen und brachte vor: "Zu den Boni möchte ich noch Stellung nehmen, und zwar zur Stellungnahme des Finanzamtes. Das Problem stellt sich nur dann, wenn man den Bonus als Einsatz ansieht, doch der Bonus ist kein vermögenswerter Einsatz. Wenn man den Bonus als vermögenswerten Vorteil ansieht und der Einsatz des Bonus die Jahresbruttospieleinnahmen erhöht, muss die Gewährung des Bonus ebenso ein vermögenswerter Vorteil sein und folglich die Jahresbruttospieleinnahmen reduziere. Das sieht man anhand folgenden Beispiels: ZB der Unternehmer gibt einem Passanten auf der Kärntnerstrasse einen Bonus von 10 Euro bei einem Einkauf ab 100 Euro. Geht der Passant in das Geschäft, und kauft um 100 Euro ein, indem er 90 Euro zahlt und den Bonus von 10 Euro hingibt, hat der Unternehmer nur 90 Euro zu versteuern und nicht 100 Euro. Das gilt in der USt, Köst und ESt. Die Bf. sieht keinen Grund, warum das bei der GSpA anders gesehen wird. Bei der GSpA wird der Gutschein mit 10 Euro als Vorteil gesehen. Zum ersten Argument des FA, dass Sonderjetons explizit von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden, weil das im GSpG so vorgesehen ist und bei der GSpA ginge das nicht. Da besteht ein wesentlicher Unterschied, weil die Sonderjetons bei der **** vom Eintrittsgeld finanziert werden. Bei der Bf. wird für die Boni nichts gezahlt, deswegen wird der Erlös nicht erhöht. Der Gesetzgeber hat den Fall der Boni nicht explizit genannt. Aber es ergibt sich aus dem Begriff der Jahresbruttospieleinnahmen, dass diese erlösmindernd zum Abzug zu bringen sind. Zum zweiten Argument des FA, Besteuerungsgegenstand ist das einzelne Spiel. Tatbestandsmäßig ist zwar das einzelne Spiel, Bemessungsgrundlage sind aber ausdrücklich die Jahresbruttospieleinnahmen, es ist die Summe der Spiele eines einzelnen Jahres zu betrachten. Folglich kann der Bonus, den ich einem Spieler gewähre, die Bemessungsgrundlage der Jahresbruttospieleinnahmen reduzieren, wenn er vorher selbst keinen Einsatz getätigt hat. Das dritte Argument des FA betrifft Bonuskategorien, und ob die Gewährung des Bonus zufallsabhängig sein muss. Das BFG vom 21.8.2017 traf laut FA keine näheren Ausführungen über Bonuskategorien und Freispiele und deren Ausgestaltung. Aus Sicht der Bf. kommt es nicht auf die Ausgestaltung und die Kategorie des Bonus an. Das BFG war der Ansicht, dass der Glücksspielvertrag den Zusammenhang zum aleatorischen Moment herstellt. Dem BFG kann kein sekundärer Verfahrensmangel unterstellt werden, denn die Gewährung dieses Vorteils ist Teil des Glücksspielvertrages. Hinsichtlich der übrigen Punkte wird auf das schriftliche Vorbringen verwiesen." Das FA verwies auf das bisherige Vorbringen und auf die schriftlichen Stellungnahmen: "Das FA geht nicht von einer grundsätzlichen Nichtabzugsfähigkeit der Boni aus. Der Bonus ist nur nach Ausgestaltung abzugsfähig. Wenn der Bonus abhängig ist von einem aleatorischen Moment, d.h., gewonnen werden kann, ist er abzugsfähig." In den Schlussanträgen verwies das Finanzamt auf das bisher Vorgebrachte und beantragte, alle Beschwerden als unbegründet abzuweisen. Der PV verwies auf das bisher Vorgebrachte und beantragte, allen Beschwerden stattzugeben. 8. Festgestellter Sachverhalt Die Bf. mit Sitz in ****LAND****, deren oberste Muttergesellschaft die ****MUTTERGESELLSCHAFT**** in ****STADT**** ist, betreibt eine Online-Glücksspiel- und Wettplattform unter der Internetadresse ****INTERNETADRESSE**** bei der es möglich ist, über das Internet sowohl an Sportwetten (z.B. Fußball, Tennis, Basketball, Eishockey; sowie Tierrennen), als auch an diversen Glücksspielen (Poker, Roulette, Blackjack Multihand 5, Bingo, Spin 2 Million New, Lotto Madness, usw. sowie über Video-Spielautomaten ("Video Slots)) teilzunehmen. Die Bf. kontrahiert dabei direkt mit den Spielern ohne Zwischenschaltung eines Vermittlers iSd § 59 Abs. 5 GSpG bzw. § 28 Abs. 3 letzter Satz GebG. Sämtliche über diese Internetadresse zugänglichen Dienstleistungen werden auf Grundlage von Glücksspiellizenzen der Regierung von ****LAND**** angeboten. Die Bf. unterliegt nach eigenen Angaben der Regulierung durch den ****REGULIERUNGSBEHÖRDE****. (Beschwerdeschreiben der Bf. Punkt 3.1. und 3.2.). Bei den Onlinewetten können die Spielteilnehmer auch vom Inland daran teilnehmen, das wird ebenso für die Glücksspiele gelten. Die Bf. hat auf ihrer Internetseite die Nutzungsbedingungen, die Allgemeinen Geschäftsbedingungen, wo auch geregelt ist, dass sich die Spielteilnehmer mit einem Namen und einer Adresse registrieren müssen. (****INTERNETADRESSE****, Abfrage vom 21. und 22.12.2017). Der Spielteilnehmer muss bei der Bf. ein Konto eröffnen, wenn er eine Wette abschließen oder spielen möchte. Bei der Kontoeröffnung wird der Spielteilnehmer aufgefordert, persönliche Informationen wie Namen und Geburtstag sowie entsprechende Kontaktinformationen wie Adresse, Telefonnummer und E-Mail-Adresse anzugeben (Punkt 4.4.). Mit der Eröffnung des Kontos garantiert der Spielteilnehmer, dass er/sie über 18 Jahre alt ist, Glücksspiele im Land seines/ihres Wohnsitzes nicht verboten sind, er/sie nicht von der Teilnahme an Glücksspielen ausgeschlossen ist, und die Angaben über Name und Adresse korrekt sind (Punkte 4.6. und 5.1.1.). Unter gewissen Umständen kann die Bf. Unterlagen anfordern, z.B. amtlichen Personalausweis, Adressnachweise, Kontoauszüge, Rechnungen der Versorgungsbetriebe usw. (Punkt 5.4.). Nach erfolgreichem Abschluss der Registrierung können die Spielteilnehmer die angebotenen Wetten und Spiele mit jedem verfügbaren Internetanschluss unter Verwendung eines geeigneten technischen Endgerätes, das können sein Desktop-Computer, Laptops, Tablets und Smartphones, annehmen. Die Spielteilnehmer sind damit in der Lage, von jedem Port mit Internetverbindung das Glücksspiel- und Wettangebot der Bf. in Anspruch zu nehmen. (Beschwerdeschreiben der Bf. Punkt 3.2.). Unter Punkt 10. "Fernspiele oder Fernwetten" informiert die Bf. den Spielteilnehmer bezüglich Verbindung und technischer Ausrüstung, sowie, dass die Bf. bei Spielen, die von mehr Spielern oder größerer Liquidität profitieren, außer Poker, auch elektronische Spieler einsetzen kann, die vorprogrammiert sind, zu spielen und am Spiel teilzunehmen. Desweiteren über Bingo- und Pokernetzwerke, über die Bingo- und Poker-Kartenzimmer mit Online-Bingo- und Pokerspielen vom Softwareanbieter eingerichtet und konfiguriert werden. (Begriffserklärung). Mit gemeinsamen Pokerzimmernetzwerken können Spielteilnehmer mit anderen Spielern von anderen Pokerzimmer-Webseiten Poker spiele. Dabei nehmen alle am selben Spiel oder Tisch oder Turnier mit Hilfe einer gemeinsamen Pokerzimmer-Plattform teil, die von einem Drittanbieter von Poker-Netzwerkdiensten betrieben wird. (Punkt 5.1.). Dabei hat die Bf. oder der Betreiber des gemeinsamen Pokernetzwerkes das Recht, das Spiel des Spielteilnehmers zu beenden und ihn am Zutritt zum gemeinsamen Poker-Netzwerk zu hindern, wenn Spielregeln oder Geschäftsbedingungen verletzt wurden. (Punkt 5.3., 5.4.). Der Spielteilnehmer kann für Blackjack, Let It Ride, amerikanisches Roulette, europäisches Roulette, Baccarat, Casino Stud Poker und 3 Card Poker über ein Menü einen privaten Raum einrichten, um dort mit bestimmten anderen Spielteilnehmern zu spielen. Unter "Handrangordnungen" können für Poker Rangordnungen für die Kartenkombinationen abgerufen werden. (Spiel- und Wettbedingungen). Nach Punkt 12. "Zeitpunkt der Annahme" der Sportwettenregeln wird ein automatischer Zeitpunkt generiert, an dem keine Wetten mehr angenommen werden. Daraus ist zu entnehmen, dass die Bf. davon ausgeht, dass der Spielteilnehmer an die Bf. das Wettangebot stellt und die Bf. die Wette in ****LAND**** annimmt.       Feststellbarkeit der Teilnahme vom Inland aus für die Bf. bei den Wettgebühren und den Glücksspielabgaben - Registrierungsort des Spielteilnehmers: Als Teilnahme vom Inland aus iSd § 33 TP 17 Abs. 2 GebG und des § 57 Abs. 2 GSpG hat die Bf. zur Bestimmung des Ortes, von dem der Spielteilnehmer an einem Glücksspiel teilnahm bzw. eine Wette platzierte, die Wohnadresse des Spielteilnehmers herangezogen, welche dieser bei der erstmaligen Registrierung bekanntgegeben hatte. Die Bf. gab dazu an, dass durch diese Methode nicht sichergestellt sei, ob der Spielteilnehmer mit österreichischer Wohnadresse zum Zeitpunkt der Wette bzw, des Spiels tatsächlich physisch in Österreich anwesend ist. Mangels anderer Alternativen sei eine Zuordnung anhand dieser Methode erfolgt. (Punkt 3.4. der Beschwerde). - IP-Adresse: Hinsichtlich der IP-Adressen der Wett- und Spielteilnehmer gab die Bf. in Punkt 5.4. und 5.5. der Beschwerde an, dass diese Adresse des Internetzuganges kein verlässlicher Hinweis sei, an welchem Ort sich der Spielteilnehmer gerade befinde. - Frage des Spielteilnehmers über den Ort der Teilnahme: Die Bf. fand es problematisch, den Ort der Teilnahme über Befragen des Spielteilnehmers zu eruieren, denn weder Onlineglücksspiel- noch Onlinewettanbieter, noch das Finanzamt könnten überprüfen, ob konkrete Angaben gemacht würden. Spielteilnehmern würde nämlich, sobald sie feststellen, dass ihnen bessere Wettquoten oder höhere Gewinne in Aussicht gestellt würden, wenn sie von einem Standort außerhalb Österreichs teilnehmen, ein starker Anreiz gemacht werden, falsche Angaben zu machen. Eine solche Abfrage sei auch im Hinblick auf diverse Schutzbestimmungen (z.B. Achtung der Privatsphäre) bedenklich. (Punkt 5.4. und 5.5. der Beschwerde) 9. Gesetzliche Grundlagen 9.1. Allgemeine gebührengesetzliche Bestimmungen "Gemäß § 1 GebG unterliegen den Gebühren Schriften und….Rechtsgeschäfte. Gemäß § 15 Abs. 1 GebG sind Rechtsgeschäfte nur dann gebührenpflichtig, wenn über sie eine Urkunde errichtet wird, es sei denn, dass in diesem Bundesgesetz etwas Abweichendes bestimmt ist. Gemäß § 16 Abs. 1 GebG entsteht die Gebührenschuld, wenn die Urkunde über das Rechtsgeschäft im Inland errichtet wird, 1. bei zweiseitig verbindlichen Rechtsgeschäften,….im Zeitpunkt der Unterzeichnung….. Wird gemäß § 16 Abs. 2 GebG über ein Rechtsgeschäft eine Urkunde im Ausland errichtet, so entsteht die Gebührenschuld 1. Wenn die Parteien des Rechtsgeschäftes im Inland einen Wohnsitz (gewöhnlichen Aufenthalt), ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz haben oder eine inländische Betriebsstätte unterhalten und a) das Rechtsgeschäft eine im Inland befindliche Sache betrifft oder b) eine Partei im Inland zu einer Leistung auf Grund des Rechtsgeschäftes berechtigt oder verpflichtet ist, in dem für im Inland errichtete Urkunden maßgeblichen Zeitpunkt; wenn jedoch die in lit. a oder lit. b bezeichneten Erfordernisse erst im Zeitpunkt der Errichtung eines Zusatzes oder Nachtrages erfüllt sind, in diesem Zeitpunkt; im übrigen 2. Wenn die Urkunde (beglaubigte Abschrift) in das Inland gebracht wird und entweder a) das Rechtsgeschäft ein in Z 1 lit. a oder lit. b bezeichnetes Erfordernis erfüllt, im Zeitpunkt der Einbringung der Urkunde in das Inland oder b) auf Grund des Rechtsgeschäftes im Inland eine rechtserhebliche Handlung vorgenommen oder von der Urkunde (Abschrift) ein amtlicher Gebrauch gemacht wird, mit der Vornahme dieser Handlungen." 9.2. "Wettgebühr" "Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG unterliegen der Rechtsgeschäftsgebühr Glücksverträge, wodurch die Hoffnung des noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird: Im Inland abgeschlossene Wetten, die nicht dem GSpG unterliegen, wenn zumindest eine der am Rechtsgeschäft mitwirkenden Personen Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 2 GSpG ist, vom Wetteinsatz und, wenn die Wetteinsätze verschieden sind, vom höheren Wetteinsatz 2 vH. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 2 GebG gilt eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen, wenn sie vom Inland in das Ausland vermittelt (§ 28 Abs. 3) wird oder wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 3 GebG ist die Wettgebühr nach Abs. 1 Z 1, auch wenn eine Urkunde nicht errichtet wird, ohne amtliche Bemessung unmittelbar zu entrichten. Die Gebühr ist am 20. des dem Entstehen der Gebührenschuld folgenden Kalendermonats fällig. Bis zu diesem Zeitpunkt hat der gemäß § 28 Abs. 3 zur Gebührenentrichtung Verpflichtete eine Abrechnung unter Verwendung des amtlichen Vordrucks beim Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vorzulegen; dies gilt als Gebührenanzeige. Die Abrechnung ist elektronisch zu übermitteln, sofern dies dem Verpflichteten auf Grund der technischen Voraussetzungen zumutbar ist. Der Bundesminister für Finanzen wird ermächtigt, die elektronische Übermittlung der Abrechnung und das Verfahren mit Verordnung näher zu regeln." "Gemäß § 16 Abs. 5 GebG entsteht die Gebührenschuld bei Wetten im Sinne des § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG mit der Bezahlung des Wetteinsatzes (GSpG-Novelle 2008, BGBl. I 2010/54 ab 1.1.2011). Gemäß § 28 Abs. 3 GebG sind zur Entrichtung der Gebühr bei Wetten im Sinne des § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 die Personen, die gewerbsmäßig Wetten abschließen oder vermitteln, zur ungeteilten Hand verpflichtet. Die Gebühr ist von diesen Personen unmittelbar zu entrichten…. Gemäß § 28 Abs. 4 GebG haben Personen, die gewerbsmäßig Wetten abschließen oder vermitteln besondere Aufzeichnungen zu führen, aus denen die für die Berechnung der Gebühr erforderlichen Grundlagen zu entnehmen sind. Gemäß § 30 GebG haften für die Gebühr neben den Gebührenschuldnern die übrigen am Rechtsgeschäft beteiligten Personen sowie bei nicht ordnungsgemäßer Gebührenanzeige alle sonst gemäß § 31 Abs. 2 zur Gebührenanzeige verpflichteten Personen. Gemäß § 31 Abs. 1 GebG sind Rechtsgeschäfte, für die eine Hundertsatzgebühr mit Bescheid festzusetzen ist….mit einer beglaubigten Abschrift oder einer Gleichschrift der die Gebührenpflicht begründenden Urkunde …. beim Finanzamt anzuzeigen…." 9.3. Allgemeine Glücksspielgesetzliche Bestimmungen - Abgabenrechtlicher Teil Gemäß § 1 Abs. 1 GSpG ist ein Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. Gemäß § 1 Abs. 2 GSpG idF vor BGBl. I 167/2013 vom 2.8.2013 sind Glücksspiele im Sinne dieses Bundesgesetzes sind insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten. Gemäß § 2 Abs. 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele, 1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und 2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und 3. bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Gemäß § 12a GSpG sind elektronische Lotterien Ausspielungen, bei denen die Spielteilnahme unmittelbar durch den Spieler über elektronische Medien erfolgt und die Entscheidung über das Spielergebnis zentralseitig herbeigeführt sowie über elektronische Medien zur Verfügung gestellt wird. 9.4. Glücksspielabgaben gemäß § 57 GSpG "Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, - vorbehaltlich der folgenden Absätze - einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Gemäß § 57 Abs. 2 GSpG beträgt für Ausspielungen gemäß § 12a (elektronische Lotterien), an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, die Glücksspielabgabe 40 vH der Jahresbruttospieleinnahmen. Gemäß § 57 Abs. 5 GSpG sind die Jahresbruttospieleinnahmen die Einsätze abzüglich der ausbezahlten Gewinne eines Kalenderjahres. Gemäß § 59 Abs. 1 GSpG entsteht die Abgabenschuld in den Fällen der §§ 57 und 58: 2. bei allen anderen Ausspielungen mit der Vornahme der Handlung, die den Abgabentatbestand verwirklicht. Bei elektronischen Lotterien entsteht die Abgabenschuld mit Erhalt der Einsätze und Auszahlung der Gewinne Gemäß § 59 Abs. 2 GSpG sind Schuldner bei einer Abgabenpflicht gemäß § 57 bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses der Vertragspartner des Spielteilnehmers, der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler (Abs. 5) zur ungeteilten Hand. Gemäß § 59 Abs. 3 GSpG haben die Schuldner der Abgaben nach §§ 57 und 58 diese jeweils für ein Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Die Schuldner der Abgaben nach § 58 Abs. 3 haben diese jeweils für ein Kalenderjahr selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Bis zu diesem Zeitpunkt haben sie eine Abrechnung über die abzuführenden Beträge in elektronischem Weg vorzulegen. Der Bundesminister für Finanzen kann dabei im Verordnungsweg nähere Details der elektronischen Übermittlung regeln. Dieser Abrechnung sind Unterlagen anzuschließen, die eine Überprüfung der Einsätze und Gewinne der Glücksspiele während des Abrechnungszeitraumes gewährleisten. Die Abrechnung gilt als Anzeige. § 29 Abs. 3 über die Überwachung der Abgaben gilt sinngemäß. Trifft die Verpflichtung zur Entrichtung zwei oder mehr Personen, so sind sie zur ungeteilten Hand verpflichtet. Gemäß § 59 Abs. 5 GSpG gelten als Vermittlung jedenfalls die Annahme und die Weiterleitung von Spieleinsätzen oder -gewinnen sowie die Mitwirkung am Zustandekommen des Glücksspielvertrages auf andere Art und Weise. Gemäß § 59 Abs. 6 GSpG gelten für die Bewertung von Waren und geldwerten Leistungen in den Fällen der §§ 57 und 58 die Vorschriften des Bewertungsgesetzes 1955 mit der Maßgabe, dass bedingte Leistungen und Lasten als unbedingte, betagte Leistungen und Lasten als sofort fällige zu behandeln sind und dass bei wiederkehrenden Leistungen die Anwendung der Bestimmungen des § 15 Abs. 1 über den Abzug der Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen und des § 16 Abs. 3 des Bewertungsgesetzes 1955 ausgeschlossen ist. 9.5. Verfahrensrechtliche Bestimmungen Gemäß § 138 Abs. 1 BAO haben auf Verlangen der Abgabenbehörde die Abgabepflichtigen und die diesen im § 140 gleichgestellten Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (§ 119) zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit nachzuweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind." 10. Zum Einwand der Bf., Verletzung der Dienstleistungsfreiheit, da die Glücksspielabgaben unionsrechtswidrig sind (Punkt 5.6. der Beschwerde) Nach Art. 56 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union) sind die Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs innerhalb der Union für Angehörige der Mitgliedstaaten, die in einem anderen Mitgliedstaat als demjenigen des Leistungsempfängers ansässig sind, nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verboten. Das Europäische Parlament und der Rat können gemäß dem ordentlichen Gesetzgebungsverfahren beschließen, dass dieses Kapitel auch auf Erbringer von Dienstleistungen Anwendung findet, welche die Staatsangehörigkeit eines dritten Landes besitzen und innerhalb der Union ansässig sind. Die Bf. ist eine Unternehmung mit Sitz in ****LAND****, es liegt ein grenzüberschreitender Sachverhalt vor. Die Bf. hat angeregt, das Bundesfinanzgericht möge - analog zum Antrag des Obersten Gerichtshofes an den Verfassungsgerichtshof OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, - ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH stellen und diesbezügliche Fragen ausgearbeitet: Das Glücksspielmonopol gemäß § 3 GSpG sei nicht mehr unionsrechtskonform, wenn die Konzessionäre umfangreiche Werbeaktivitäten entfalteten, um neue Kunden zu gewinnen. Glücksspielmonopol und Glücksspielbesteuerung stünden in einem untrennbaren Zusammenhang. Die Unionsrechtswidrigkeit ergäbe sich daraus, dass durch die Besteuerung von Onlineglücksspiel gemäß § 57 Abs. 2 GSpG mit dem Steuersatz von 40% gezielt ausländische Anbieter höher besteuert würden, während Konzessionäre ihr Onlineglücksspielangebot mit den Einnahmen aus dem Lebendspielen finanzieren könnten (30%). Das zeige sich auch daran, dass Glücksspielanbieter ohne Konzession von Poker im Lebendspiel ohne Bankhalter einer deutlich höheren Besteuerung (16%) unterliegen würden, als Onlineglücksspiele (40%). Weiters entsprächen nach Ansicht der Bf. die Glücksspielabgaben gemäß § 57 Abs. 2 GSpG und die Wettgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG in ihrer Ausgestaltung und Wirkung Umsatzsteuern. Dazu ist zu sagen: Der Verfassungsgerichtshof hat bereits über die Anträge des Obersten Gerichtshofes Beschluss OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16, entschieden. Die Bf. wirft darüber hinaus mehrere Fragenkomplexe auf, die auf der Grundlage der Entscheidungen der Höchstgerichte - aus Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern - zu untersuchen sein werden, ob ein Antrag auf Normprüfung bzw. auf Vorabentscheidung gestellt wird.     10.1. Zusammenfassung der höchstgerichtlichen Judikatur zur Unionsrechtswidrigkeit des Glücksspielmonopols Nach dem Erkenntnis VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 ist das Glücksspielmonopol aus Sicht der Verwaltungsstrafbestimmungen gemäß § 52 GSpG unionsrechtskonform, da angesichts eines "immensen" Angebotes an illegalem Glücksspiel - ohne Spielerschutz - eine Werbung der Konzessionäre mit neuen Spielen und Spielen auf neuer Technologiebasis gerechtfertigt ist, um Spielteilnehmer in den legalen Bereich mit Spielerschutz, Kriminalitätsbekämpfung usw. "hereinzuholen". Das Glücksspielmonopol verfolgt die angestrebten Ziele des Spielerschutzes, der Spielsuchtbekämpfung, die Verhinderung der Beschaffungskriminalität sowie die Verhinderung von kriminellen Handlungen gegenüber Spielern in kohärenter und systematischer Weise. Diese Ziele können nicht bloß als Vorwand für die Beibehaltung der Monopolregelung bzw. einer Einnahmenmaximierung angesehen werden. Es macht das Glücksspielmonopol nicht unionsrechtswidrig, dass im Zusammenhang mit dem Glücksspiel vom Staat hohe Einnahmen erzielt werden. Im Übrigen würde gerade die Vergabe von Konzessionen und Bewilligungen in unbeschränkter Anzahl eine Erhöhung der vom Staat lukrierten Abgaben ermöglichen. (VwGH 16.3.2016, Ro 2015/16/0022 Rn 119, Rn 122). Der Oberste Gerichtshof hat den Beschluss OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m ua. in mehreren Angelegenheiten "Verstoß gegen § 1 Abs. 1 Z 1 UWG, da die Vornahme von verbotenen Ausspielungen einen unlauteren Wettbewerbsvorsprung durch Rechtsbruch schafft" mit Inlandsbezug (kein grenzüberschreitender Sachverhalt) gefasst, den Antrag an den Verfassungsgerichtshof zu stellen, § 2 Abs. 2 GSpG, § 2 Abs. 4 GSpG, § 3 GSpG, § 52 Abs. 1 Z 1 GSpG, in eventu das Glücksspielgesetz idF BGBl I 2015/118, jeweils zur Gänze als verfassungswidrig aufzuheben. Dem Glücksspielmonopol fehlte die unionsrechtlich erforderliche Rechtfertigung, da die Werbung der Konzessionäre nicht dazu diene Spielteilnehmer in kontrollierte Spielernetzwerke zu lenken, sondern insbesondere jene Personen zur aktiven Teilnahme am Spiel anzuregen, die bis dato nicht ohne weiteres zu spielen bereit sind. Damit fehle dem Glücksspielmonopol die unionsrechtlich erforderliche Rechtfertigung (OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m, Punkt 2.5). Als Folge der Anträge des Obersten Gerichtshofes ging es im Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes 15.10.2016, E 945/2016ua um die Frage, ob das im Glücksspielgesetz verankerte Glücksspielmonopol bzw. die zahlenmäßige Beschränkung der Konzessionen zum Betrieb von Glücksspielautomaten unionsrechtswidrig und infolge der dadurch bewirkten Inländerdiskriminierung verfassungswidrig ist. Der Verfassungsgerichtshof konnte nicht erkennen, dass die einschlägigen Bestimmungen des Glücksspielgesetzes dem Unionsrecht widersprechen. Der Verfassungsgerichtshof folgte nicht der vom Obersten Gerichtshof vertretenen Rechtsauffassung, da der Oberste Gerichtshof isoliert konkrete Werbetätigkeiten einzelner Konzessionäre betrachtete, ohne eine gesamthafte Würdigung aller Auswirkungen auf dem Glücksspielmarkt im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Union vorzunehmen. Der Verfassungsgerichtshof sah sein Ergebnis auch durch die jüngere Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 16. März 2016, Ro 2015/17/0022) gestützt (Punkt 2.5. VfGH 15.10.2016, E 945/2016). Da nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes und des Verfassungsgerichtshofes das Glücksspielmonopol nicht unionsrechtswidrig ist, kann die Bf. damit nicht mehr behaupten, sie müsse - als Ausfluss der Unionsrechtswidrigkeit des Glücksspielmonopols - keine Glücksspielabgaben entrichten. Der Bf., die ein Vorabentscheidungsersuchen anregte, ob das Glücksspielmonopol gemäß § 3 GSpG noch unionsrechtskonform sei, wenn die Konzessionäre umfangreiche Werbeaktivitäten entfalteten, um neue Kunden zu gewinnen, kann damit entgegengehalten werden, dass sich diese Frage erübrigt, weil der EuGH wiederholt ausgesprochen hat, dass eine solche Angelegenheit von den nationalen Gerichten zu beurteilen ist und der Verfassungsgerichtshof bereits festgestellt hat, dass das Glücksspielmonopol unionsrechtskonform ist (VfGH 15.10.2016, E 945/2016). Da die Unionsrechtskonformität des Glücksspielmonopols höchstgerichtlich festgestellt wurde, ist der Argumentation der Bf., sie müsse keine Glücksspielabgaben entrichten, weil das Glücksspielmonopol unionsrechtswidrig ist, der Boden entzogen. 10.2. Mittelbare Verbindung der Glücksspielabgaben durch § 57 Abs. 2 letzter Satz GSpG, § 57 Abs. 4 GSpG und § 57 Abs. 6 GSpG zum ordnungspolitischen Teil (Präjudizialität) Die Bf. sieht einen Zusammenhang zwischen Glücksspielmonopol und Glücksspielabgaben, wobei sich die Unionsrechtswidrigkeit aus der gezielt höheren Besteuerung ausländischer Anbieter von Onlineglücksspiel gemäß § 57 Abs. 2 GSpG mit dem Steuersatz von 40% ergäbe, während Konzessionäre ihr Onlineglücksspielangebot mit den Einnahmen aus dem Lebendspielen finanzieren könnten (30%). Abgesehen davon, dass der Verfassungsgerichtshof VfGH 15.10.2016, E 945/2016 entschied, dass das Glücksspielmonopol unionsrechtskonform ist, ist zum Vorbringen der Bf. folgendes zu sagen: Bei den Glücksspielabgaben liegt keine conditio sine qua non im Verhältnis zu § 3 GSpG vor. Wie zu § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7b GebG kann man auch bei der Glücksspielabgabe grundsätzlich davon ausgehen, dass diese "lediglich an die in § 1 GSpG genannten Glücksspiele - unabhängig von deren monopolrechtlichen Konsequenzen - anknüpft". (Beschluss VfGH 21.9.2012, B 1357). Nach Ansicht des Obersten Gerichtshofes Beschluss des OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m ua ist eine untrennbare Verbindung zwischen Glücksspielmonopol und Glücksspielabgaben nicht zwingend anzunehmen, weil die Regelungen über Glücksspielabgaben auch ohne Vorliegen eines Monopols und einer damit verbundenen Bewilligungspflicht anwendbar sein könnten. Das Verhältnis zwischen Glücksspielabgaben und § 3 GSpG scheint nicht einmal den Fällen der "Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes zur Einheitsbewertung" ähnlich zu sein, da bei der aufgehobenen Erbschafts- und Schenkungssteuer (VfGH 7.3.2007, G 54/06 ua., VfGH 15.6.2007, G 23/07), der Grunderwerbsteuer (VfGH 27.11.2012, G 77/12), der Stiftungseingangssteuer (z.B. VfGH 2.3.2011, G 150/10 ua.), den Gerichtsgebühren (VfGH 21.9.2011, G 34,35/11) zumindest der aufgrund des Bewertungsgesetzes 1955 festgestellte Einheitswert durch Verweis als Bemessungsgrundlage herangezogen wurde, den Glücksspielabgaben aber ein vergleichbarer Verweis auf das Glücksspielmonopol fehlt. (BFG 21.11.2014, RS/7100015/2012; BFG 2.2.2015, RV/7103459/2012; BFG 10.6.2016, RV/7101758/2012; BFG 20.6.2016, RV/7101283/2013; BFG 26.09.2016, RV/7100403/2012, RV/7100405/2012; BFG 25.09.2017, RV/7100907/2012, RV/7100908/2012; BFG 19.10.2017, RV/7103493/2014). Allerdings könnte eine Relationalität zwischen Steuern mit Bezug zum Glücksspielmonopol und Glücksspielabgaben angenommen werden, wie sie zwischen Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 15 GebG und anderen Verkehrsteuern, insbesondere Grunderwerbsteuer besteht. Um eine Doppelbesteuerung mit Rechtsgeschäftsgebühren und Grunderwerbsteuer zu vermeiden, sind gemäß § 15 Abs. 3 GebG z.B. Rechtsgeschäfte, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, von der Gebührenpflicht ausgenommen. Bei der Glücksspielabgabe sind Befreiungen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung mit Konzessions- und Spielbankabgabe und Glücksspielabgaben vorgesehen (VwGH 19.10.2017, Ro 2015/16/0024 Rn 18): - § 57 Abs. 2 letzter GSpG: Der Konzessionär gemäß § 14 GSpG ist von der Glücksspielabgabe für elektronische Lotterien befreit, weil er die Konzessionsabgabe in gleicher Höhe trägt (§ 17 Abs. 3 Z 7 GSpG) - § 57 Abs. 4 GSpG: Glücksspielautomatenbewilligungsinhaber gemäß § 5 GSpG und der Konzessionär gemäß § 14 GSpG tragen eine ermäßigte Glücksspielabgabe gemäß § 57 Abs. 4 GSpG für Glücksspielautomaten und elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals von 10% + § 13a FAG 2008 15% = 25% bzw. bis 31.12.2014 von 25% und - § 57 Abs. 6 Z 1 GSpG: Ausspielungen von Spielbanken gemäß § 21 GSpG sind von der Glücksspielabgabe befreit. Auch wenn keine untrennbare Verbindung besteht, ist über die Doppelbesteuerungsvermeidung ein gewisser Durchgriff zum konzessionierten Bereich gegeben. Da nach den Erkenntnissen VfGH 12.4.1997, G 400/96, G 44/97; VfGH 2.10.1998, G 72/97, G 247/97 zur Kommunalsteuer und zum Gebührengesetz 1957 in der Versagung einer Befreiung die Anwendung eines negativen Tatbestandsmerkmales liegen kann (Aichlreiter, Präjudizialität, in Holoubek/Lang [Hrsg.], Das verfassungsgerichtliche Verfahren in Steuersachen, 71; Lang, Der Sitz der Rechtswidrigkeit, in Holoubek/Lang [Hrsg.], Das verfassungsgerichtliche Verfahren in Steuersachen, 93), wird sicherheitshalber von einer Präjudizialität der Vorschriften des § 57 Abs. 2 letzter Satz GSpG, § 57 Abs. 4 GSpG iVm § 13a FAG und § 57 Abs. 6 GSpG ausgegangen.       10.3. Die Rechtsentwicklung der Glücksspielbesteuerung und deren Implementierung in das Glücksspielgesetz Das Bundesfinanzgericht geht davon aus, dass zwar einerseits keine untrennbare Verbindung zwischen den §§ 57 bis 59 GSpA und dem Glücksspielmonopol bzw. Konzessionssystem vorliegt (z.B. Beschluss VfGH 21.9.2012, B 1357; OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m ua.), andererseits aber die Befreiungsbestimmungen des § 57 Abs. 2 letzter Satz GSpG, § 57 Abs. 4 GSpG iVm § 13a FAG und § 57 Abs. 6 GSpG auf das Konzessionssystem rekurrieren. Rechtsentwicklung der Glücksspielabgaben: Am 13. März 1813 erging das Lottopatent, das erstmals genauer den Begriff und die Durchführung der dem Staat vorbehaltenen Ausspielungen definierte (Strejcek, Zahlenlotto und andere Glücksspiele in rechtlicher Betrachtung, in: Strejcek (Hrsg), Lotto und andere Glücksspiele, 32, Sieghart, Die öffentlichen Glückspiele (1899), 135) und in § 27 Lottopatent 1813 die 10%ige Lottotaxe für das Ausspielen von Waren, Pretiosen und Effekten, berechnet von dem durch das Ausspielen einzubringenden Betrag, als eine der Vorgängerinnen der Glücksspielabgaben enthielt (Vorgängerin deshalb, weil die 10%ige Lottotaxe des Lottopatentes vom 13.3.1813 mit BGBl. 1960/111 in § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG 1957 einbezogen wurde, siehe 165 BlgNR XI. GP), sowie bereits eine Reihe von Schutzbestimmungen für den Spieler wie z.B. die Ausstellung eines Einlagescheines, die Verpflichtung zur Führung von Originallisten durch den Kollektanten usw. verfügte. (Sozialwissenschaftlichen Arbeitsgemeinschaft "Das Glücksspielwesen und das Glücksspielmonopol in Österreich", 22). Das provisorische Gebührengesetz 1850 RGBl. 1850/50 erhob in TP 57 A Gebühren nach dem Wert von Wetten, Lotterien und anderen Ausspielungen. Die TP 57 wurde mit dem Allgemeinen Gebührentarif 1925 BGBl. 1925/208 übernommen. Die TP 57 A 2 und B des Allgemeinen Gebührentarifes besteuerten (außer Totalisateur- und Buchmacherwetten) Lotterien, Verlosungen, Ausspielungen und Lottoanleihen. In der "Urfassung" des § 33 TP 17 Gebührengesetz 1946 BGBl. 1946/184 wurden Glücksspiele keiner Rechtsgeschäftsgebühr unterzogen. Das änderte sich mit der Gebührengesetznovelle 1952 BGBl. 1952/107, die einerseits die TP 57 A 2 und B des Allgemeinen Gebührentarifes 1925, die durchgehend bis zu diesem Zeitpunkt in Geltung gestanden hatten, aufhob und andererseits Wetten anlässlich sportlicher Veranstaltungen (nach dem Verhältnis der erzielten Quote zum Wetteinsatz, Stufentarif 1% bis 25%), Ausspielungen (von den Einsätzen laut Spielplan 2% bzw. vom Gewinn 25%) und Zahlenlotto (vom Gewinn 25%) in § 33 TP 17 GebG aufnahm. (110 BlgNR 5. GP zum Gebührengesetz 1946; VwGH 22.10.1952, 1631/50; VwGH 4.12.1956, 1559/56). Das Sporttoto-Gesetz BGBl. 1949/55 und das Pferdetoto-Gesetz 1952/129 regelten den ordnungspolitischen Teil, indem sie "Kollektivwetten" zum Glücksspielmonopol zuwiesen, hinsichtlich des abgabenrechtlichen Teiles wurde bestimmt, dass die Einsätze und Gewinste dieser Totospiele den Gebühren gemäß § 33 TP 17 Z 6 GebG unterliegen sollten. Desgleichen regelte das Lotteriegesetz 1947, BGBl. 1948/27 die Abhaltung von gemeinnützigen Lotterien, die Besteuerung erfolgte einerseits iSd § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 GebG mit 2% und andererseits mit 10% noch nach § 27 Lottopatent 1813. Das Gebührengesetz 1957 BGBl. 1957/267 änderte diesbezüglich nichts, bis zum Glücksspielgesetz 1960, BGBl. 1960/111. Rechtsentwicklung der Konzessions- und Spielbankabgabe: Die in § 17 GSpG 1989 geregelte Konzessionsabgabe gibt es seit 1986, da bis dahin bzw. bis 1989 die Lotterien von der Österreichischen Glücksspielmonopolverwaltung durchgeführt wurden. Die in § 28 GSpG 1989 normierte Spielbankabgabe geht teilweise auf eine frühere Form zurück, die in der Spielbankverordnung BGBl. 1933/463 enthalten war. Diese wurde damals als Bundesmonopol-Abgabe bezeichnet, war eine gemeinschaftliche Abgabe nach dem Finanzverfassungsgesetz und wurde vom Finanzminister im Bewilligungsbescheid für die Spielbank festgesetzt bzw. mindestens nach einem Staffeltarif zwischen 15% und 60% von den Jahres-Bruttoeinnahmen des Spielbetriebes plus zusätzlich einer Zuschlagsabgabe von 5% zu berechnen, täglich abzuführen, und nach § 12 waren außer dieser Abgabe noch alle sonstigen Steuern und Abgaben zu entrichten. Implementierung der steuerlichen Regelungen in das Glücksspielgesetz: Die Vorgängerbestimmungen für das heute bestehende Glücksspielgesetz sind die Glücksspielgesetze 1960 BGBl. 1960/111 und 1962 BGBl. 1962/169. Mit der Durchführung von Lotterien war die Österreichische Glücksspielmonopolverwaltung betraut (§ 4). Im Glücksspielgesetz 1960, BGBl. 1960/111 waren die Regelungen betreffend Spielbanken noch nicht enthalten, sondern erst im Glücksspielgesetz 1962, BGBl. 1962/169. Seit damals hat der Spielbankkonzessionär die Spielbankabgabe aufgrund der abgabenrechtlichen Regelungen im Glücksspielgesetz zu entrichten (§ 27 GSpG 1962), zusätzlich unterliegt das Erträgnis der Spielbankunternehmung noch den sonstigen öffentlichen Abgaben, wie zum Beispiel der Körperschafts- und Gewerbesteuer. (609 BlgNR 9. GP 15). Durch BGBl. 1986/292 erfolgte mit Eingliederung des Sporttotos die gesetzliche Voraussetzung für die behördliche Bewilligung und Kontrolle der Namenslotterien zum Schutz des Spielerpublikums und Normierung einer Bundesförderung zugunsten des Österreichischen Amateurkörpersports aus den Mitteln der neu geschaffenen Konzessionsabgabe. Diese Novelle 1986 arbeitete das Pferde- und Sporttoto in das Glücksspielgesetz ein und hob das Sporttoto- und Pferdetotogesetz auf. Die Durchführung bestimmter Lotterien wurde einer Kapitalgesellschaft übertragen und die gestaffelte Konzessionsabgabe in Höhe von 18,5 bis 27,5% der zusammengerechneten jährlichen Wetteinsätze und eine feste, vom Konzessionär zu tragenden Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 GebG von (zuerst 15%) 16% der Wetteinsätze eingeführt. Die neben den Wetteinsätzen von den Spielern zu entrichtenden Verwaltungskostenbeiträge zählten nicht zu den Wetteinsätzen. (931 BlgNR 16. GP 12). Als Steuertatbestand der Konzessionsabgabe bezeichneten die Materialien die Verleihung eines Rechtes aus einem Bundesmonopol und sie sollte vor allem Mittel für die Sportförderung erbringen. Mit dem gestaffelten Tarif wurde allerdings berücksichtigt, dass der Konzessionär einen relativ hohen Fixkostenanteil, z.B. für Maschinen aufzubringen hat. (931 BlgNR 16. GP 10). Mit der Bestimmung des Artikels III wurden Glücksverträge (Wetten, Ausspielungen aller Art) in § 33 TP 17 GebG einbezogen und den Neuregelungen im Glücksspielgesetz angepaßt. Seine heutige Form erhielt das Glücksspielwesen durch das Glücksspielgesetz 1989.